Sunteți pe pagina 1din 69

CUPRINS

1. FISCALITATEA-ELEMENTE TEORETICE GENERALE.....................3


1.1. Conceptul de fiscalitate..................................................................................................................................3 1.2. Funciile i rolul fiscalitii............................................................................................................................6 1.3. Locul fiscalitii n sistemul finanelor publice..............................................................................................7

2. FISCALITATEA N ROMNIA NAINTE DE INTEGRAREA N UNIUNEA EUROPEAN..................................................................................8


2.1. Starea economiei romneti la nceputul anului 1990....................................................................................9 2.2. Necesitatea reformei fiscale dup Decembrie 1989.....................................................................................10 2.3. Principalele realizri de politic fiscal n perioada 1990-2006..................................................................12 2.3.1. Evoluia impozitelor directe..................................................................................................................13 2.3.2. Evoluia impozitelor indirecte...............................................................................................................21

3. FISCALITATEA N ROMNIA DUP INTEGRAREA N UNIUNEA EUROPEAN....................................................................................................27


3.1. Politica fiscal european i necesitatea armonizrii...................................................................................27 3.2. Armonizarea sistemului fiscal romnesc cu cel comunitar..........................................................................30 3.3. Noul Cod Fiscal i principalele modificri prevzute de la 1 Ianuarie 2007...............................................32 3.4. Modificrile Codului Fiscal de la 1 Ianuarie 2008.......................................................................................44 4.1. Consideraii preliminare...............................................................................................................................49 4.2. Analiza principalilor indicatori fiscali.........................................................................................................49 4.2.1. Analiza indicatorilor sintetici de nivel..................................................................................................49 4.2.2. Analiza indicatorilor sintetici de structur...........................................................................................53

CONCLUZII......................................................................................................65 BIBLIOGRAFIE...............................................................................................69

1. FISCALITATEA-ELEMENTE TEORETICE GENERALE


1.1. Conceptul de fiscalitate Termenii de fisc i fiscalitate au o vechime considerabil, existnd nc dinaintea apariiei statale. Cuvntul fisc i are originea n limba latin, fiind o motenire direct a imperiului roman, n latina clasic fiscus avnd sensul iniial de co sau paner din stuf sau din rchit folosit la presarea strugurilor, mslinelor sau brnzeturilor. Mai apoi a primit sensul de paner pentru strngerea i pstrarea banilor destinai ntreinerii principelui, de vistierie naional sau vistieria statului. n latin, deci, cuvntul fisc a avut un sens tehnic limitat, el desemnnd vistieria mpratului, iar abia ncepnd cu secolul al XVII-lea, apare n Frana sensul actual al cuvntului avnd semnificaia de instituie nsrcinat cu perceperea impozitelor, o instituie deloc pe placul contribuabililor. Inechitile fiscale existente de-a lungul timpului, abuzurile svrite de oamenii fiscului crora li se inoculase obsesia ca orice contribuabil este un potenial infractor, au fcut ca aceast instituie s fie extrem de blamat de public. Apar n stihuri i cntece, dar i n operele unor mari nvai aprecieri i calificative extrem de dure, critici virulente i etichetri acide referitoare la instituia opresiv denumit fisc i nfiat ca o adevrat bastilie fiscal n care inchiziia este la ea acas. n literatura noastr economic este prezent accepiunea actual a cuvntului, fiscul fiind nfiat ca instituie a statului investit cu dreptul i obligaia de a aeza, de a ncasa i de a urmri plata impozitelor i a taxelor datorate statului de ctre contribuabili.1 Dintre formele derivate ale cuvntului fisc, una prezint pentru noi o importan deosebit i anume noiunea de fiscalitate. Ea a fost atestat n Frana n 1749 n memoriile lui Marquis Argenson avnd sensul de regim al impozitelor. Este definit astzi ca un sistem de percepere a impozitelor. Existena impozitelor este legat de aceea a statului, cci acesta, pentru a funciona are nevoie de bani i i procur pretinznd supuilor si impozite. Impozitele se instituie prin legile fiscale, iar acestea sunt obligatorii pentru cei crora li se adreseaz. Regimul impozitelor, elementele lor tehnice sunt stipulate n legile fiscale. De aceea semnificaia tradiional, consacrat a fiscalitii este cea juridic. n sens juridic, fiscalitatea reprezint ansamblul legilor i regulilor cu privire la impozite. Sau, aa cum subliniaz unii autori, fiscalitatea se prezint ca un corpus de reguli i mecanisme menite s asigure realizarea rolului fundamental pe care l joac impozitele n funcionarea organismului statal i, pe un plan mai larg, a vieii sociale n ansamblul ei. Sensul juridic al fiscalitii este indispensabil dar nu i suficient pentru a nelege fenomenul fiscal n toat complexitatea lui. Impozitele au ncetat s mai fie simple instrumente de colectare a veniturilor statului, ele avnd un puternic impact economic i social. De aceea interpretarea juridic a fiscalitii trebuie obligatoriu dublat de semnalarea sensului economic al acesteia. n accepiunea sa economic, fiscalitatea reprezint nu numai ansamblul reglementrilor privind stabilirea i perceperea impozitelor, ci i o caracteristic a politicii statului n materie de impozite i o expresie a sarcinilor fiscale ale diferitelor categorii de contribuabili.2 De fapt, n limbajul uzual, dar i n publicistica de specialitate, mai ales atunci cnd se vorbete despre nsprirea fiscalitii, aceasta este identificat cu presiunea fiscal ce semnific ns nivelul fiscalitii. n realitate acesta nu se poate msura prin volumul absolut al impozitelor i nici creterea impozitelor nu poate fi pus exclusiv pe seama creterii
1 2

Bistriceanu D. Gheorghe, Lexicon de finane, bnci, asigurri, vol. II, Editura Economic, Bucureti, 2001, pag. 161.

Tulai L. Constantin, Teorie i practic financiar. Ghid alfabetic, Editura Dacia, Cluj-Napoca, 1985, pag. 127.

presiunii fiscale, aceasta deoarece volumul impozitelor poate crete datorit sporirii materiei impozabile n condiiile n care presiunea fiscal rmne neschimbat. n lucrri mai recente noiunea de fiscalitate este chiar suprapus aceleia de impozite. Fiscalitatea const, prin definiie, spune M. Laure n prelevrile impuse locuitorilor unei ri de ctre o autoritate public care, din partea sa asigur protecie i furnizeaz serviciile. 3 Evident c aici este vorba despre o definiie a impozitelor. n aceeai manier procedeaz i ali autori4 care, comparnd fiscalitatea cu parafiscalitatea, sau cu alte prelevri obligatorii sau facultative, compar, n fapt, impozitele cu taxele parafiscale, cu cotizaiile sociale sau cu mprumuturile. La fel ca i n cazul fiscului i n privina fiscalitii, apare adesea pe lng limbajul tehnic sobru i neutru i limbajul peiorativ, colorat i ironic, potrivit pentru a scoate n eviden aversiunea fa de impozite i fa de fiscalitate, precum i lipsa de raionalitate ce caracterizeaz sistemele fiscale. Aprecieri nu tocmai mgulitoare despre fiscalitate apar la muli nvai. Pentru Nicolas Baudeau fiscalitatea nu este raional ntr-adevr, examinnd sistemul universal al fiscalitii vechi i moderne constai c el este fondat pretutindeni pe aceeai lips de raiune5. Aceeai percepie negativ asupra legilor fiscale i la Louis de Bonald care spunea c reglementrile pasagere i ntotdeauna provizorii, aranjamentele locale i de circumstan, toate aceste legi ale fiscalitii i comerului care ncarc codul statelor i capul funcionarilor i care mai curnd se opun adevratelor interese ale societii, nu sunt dect un compromis ntre lcomia principelui i cupiditatea supuilor6. Acestor vechi interpretri li se asociaz mai recentele opinii ale unor reputai specialiti, la fel de puin elogioase ca i cele ale naintailor. Fiscalitatea - spunea n 1993 Claude Champaud, preedintele onorific al universitii Rennes - este o art dificil care const n a alege ntre diferitele inconveniente i efecte alternative adesea necunoscute dinainte, sau, mai degrab nebnuite. Pentru profesorul Martinez fiscalitatea este un western unde o prelevare din dou este n afara legii, de vreme ce cele 1000 de miliarde ale cotizaiilor sociale nu sunt niciodat controlate de ctre Parlament7. nfind aceste opinii, Laura Agron conchide c fiscalitatea (nsprirea ei) este o tendin natural a tuturor guvernelor, iar gradul de civilizaie al unui popor se msoar prin fiscalitatea sa. Fiscalitatea joac un rol nsemnat pentru domolirea invidiei, dei prin diferenierea tratamentului fiscal se poate ajunge la acel nefiresc egalitarism social. Unghiul diferit din care este privit fiscalitatea depinde de formaia juridic, economic sau sociologic a autorului. Indiferent de asta ns, toi o leag invariabil de regimul impozitelor. De aceea se spune, cu deplin temei, c fiscalitatea este tiina despre impozite. Din definiiile date, chiar dac ele difer, se observ c fiscalitatea opereaz cu cteva elemente comune i altor discipline cum sunt: macroeconomia, finanele publice, contabilitatea; dar ea opereaz i cu concepte i elemente proprii, nelegnd prin acestea reglementrile juridice proprii, instrumentele i procedurile tehnice adecvate. Oricare din definiiile redate mai sus, face referire la un sistem care pune n micare instituii, reglementri juridice, mecanisme tehnice, instrumente i proceduri cu scopul de a mobiliza la bugetul public consolidat resurse publice de sorginte fiscal de la contribuabili, persoane fizice sau juridice. n opinia profesorilor Constantin Topciu i Georgeta Vintil, sistemul fiscal are trei componente8: 1. totalitatea impozitelor, taxelor i a altor venituri mobilizabile la bugetul public
3 4

M. Laure, Science fiscale, P.U.F. Paris, 1993, pag. 13. P.M. Gaudemet, J. Molinier, Finances publiques, Fiscalite,Paris, 1997, pag. 24-39. 5 Baudeau Nicolas, Premiere introduction a la psihologie economique, 1771. 6 Louis de Bonaid, Essaie analytique des lois naturelles, 1800.
7 8

J. C. Martinez, Le contribuable face a l'administration, Semaine Juridique, 1995, no. 38, pag. 21. Topciu Constantin i Vintil Georgeta, Fiscalitate, Editura Secorex, Bucureti, 1998 i Vintil Georgeta, FiscalitateMetode i tehnici fiscale, Editura Economic, Bucureti, 2004, pag.12.

consolidat mpreun cu reglementrile legislative de natur fiscal: 2. mecanismul fiscal cuprinznd metodele, tehnicile, instrumentele i procedurile care, puse n funciune, asigur determinarea cuantumului prelevrilor fiscale i perceperea acestora; 3. aparatul fiscal, incluznd ansamblul instituiilor i organelor fiscale i de control prin care se asigur realizarea impunerii, urmririi i perceperii impozitelor i taxelor i a controlului respectrii legislaiei n materie de prelevri fiscale. Sintetic, se poate afirma cu privire la coninutul esenial al fiscalitii c acesta este reprezentat de prelevrile i vrsmintele cu caracter fiscal ctre componentele bugetului public consolidat n cadrul crora i gsete cmpul de manifestare economia public. Economia public include fluxurile bneti reprezentnd veniturile repartizate n cadrul procesului de distribuire-redistribuire a veniturilor din economia real, n baza deciziei publice, la care se adaug fluxurile bneti care apar ca urmare a relaiilor de credit public i de finanare a deficitului bugetar, precum i alte venituri. Fondurile mobilizate astfel sunt utilizate, de asemenea, n baza deciziei autoritilor publice pentru satisfacerea trebuinelor de interes public ale membrilor societii i pentru corectarea dezechilibrelor economice aprute n economie. ntre economia real i economia public exist o strns legtur. Astfel, dinspre economia real spre cea public se poate vorbi de urmtoarele categorii de fluxuri9: Fluxuri financiare de natur fiscal reprezentate de plata impozitelor, taxelor i contribuiilor datorate de contribuabilii persoane fizice i juridice; Fluxuri monetare aprute ca urmare a distribuirii veniturilor statului n calitatea sa de ntreprinztor; Fluxuri monetare determinate de operaiunile prin care se asigur finanarea deficitului public prin intermediul pieelor financiare; Fluxuri reale de bunuri si servicii achiziionate de ctre instituiile publice din economia real. Invers, dinspre economia public spre cea real pot fi sesizate urmtoarele categorii de fluxuri: Fluxuri financiare determinate de investiiile cu caracter economic fcute de ctre stat n calitatea sa de ntreprinztor precum i de plata unor subvenii i prime acordate agenilor economici cu capital privat n cadrul politicii de sprijinire a acestora; Fluxuri monetare legate de plata bunurilor i serviciilor achiziionate de instituiile statului, de rambursarea anuitilor la creditele publice contractate i de plata altor cheltuieli; Fluxuri reale de bunuri i servicii furnizate de ctre instituiile publice economiei reale. nafara acestor fluxuri intersectoriale, n cadrul economiei publice exist i fluxuri interne de natur financiar determinate de finanarea utilitilor publice i de constituire a unor fonduri bugetare, aa cum sunt: Transferurile efectuate ntre diverse niveluri ale administraiei publice; Alocarea fondurilor publice pe destinaii, pentru finanarea cheltuielilor curente i de capital ale instituiilor statului; Constituirea i utilizarea unor fonduri bugetare, potrivit legii. nafara acestor fluxuri de natur intern, n cadrul economiei publice apar i fluxuri financiare i monetare internaionale ca urmare a relaiilor economico-financiare i de reprezentare dintre statul romn si celelalte state ale lumii. Odat cu intrarea Romniei n Uniunea European aceste fluxuri au dobndit cu siguran o dimensiune sporit. n acest sens, au aprut noi fluxuri financiare i monetare n relaia cu Uniunea European legate, pe
9

Corduneanu Carmen, Sistemul fiscal n tiina finanelor, Editura Codecs, Bucureti. 1998, pag 19-21.

de o parte, de plata de ctre Romnia a unor taxe i contribuii la bugetul comunitar, iar pe de alt parte, de primirea, utilizarea i decontarea unor fonduri primite de ctre ara noastr din bugetul comunitar. 1.2. Funciile i rolul fiscalitii Cu privire la funciile fiscalitii n literatura 10,11,12 i practica de specialitate se fac referire la: Funcia de mobilizare i constituire a fondurilor bneti la dispoziia statului. Prin intermediul fiscalitii se formeaz majoritatea resurselor bneti ale bugetului public consolidat. Canalele prin care se ndeplinete aceast funcie sunt date de prelevrile de tip obligatoriu, de natura impozitelor, taxelor i contribuiilor. Funcia de mobilizare a resurselor bneti se ndeplinete pe baza reglementrilor legale care stau la baza instituirii prelevrilor fiscale menionate. Acestea se colecteaz n centre de decizie a resurselor bneti de provenien public, la dispoziia bugetului administraiei centrale de stat, a bugetelor comunitilor locale i ale bugetului asigurrilor sociale, urmnd ca apoi s primeasc destinaiile legiferate prin buget. Prin aceast funcie se realizeaz i o anume redistribuire a veniturilor din economie pe seama practicrii unor vrsminte difereniate pe categorii de pltitori dar i a unor diferenieri aplicate prelevrilor pe centrele de colectare (de exemplu diferenierea impozitelor i taxelor locale pe mediul urban, respectiv rural). Sursa de formare a prelevrilor fiscale este produsul intern brut. Funcia de prghie economic, de influenare i orientare a fenomenelor i proceselor economico-sociale. Realizarea acestei funcii a fiscalitii implic stimularea dezvoltrii activitilor economice, crearea de noi locuri de munc, sporirea veniturilor agenilor economici i ale angajailor, favorizarea dezvoltrii regionale, ncurajarea ramurilor considerate vitale, n esen, redresarea economiei. Fiscalitatea servete n cadrul politicilor intervenioniste, la regularizarea conjuncturii pentru relansare economic atunci cnd economia este n recesiune. n egal msur, ea servete ca instrument al frnrii creterii atunci cnd economia a atins un nivel care genereaz supraproducie. Modalitile de intervenie sunt de natura inducerii, prin decizii de politic fiscal, a unor efecte cu aciune invers fa de dinamica economiei din acel moment. Cnd economia este n recesiune, performanele ei scad. Atunci, prin msuri de relaxare fiscal, se stimuleaz creterea; fiscalitatea coboar, se preiau mai puine venituri de ctre stat de la posesorii lor, care astfel, le pot utiliza pentru creterea activitii economice. Cnd economia se supranclzete, piaa devenind incapabil s absoarb excesul de bunuri i servicii, printr-o fiscalitate mai sever se preiau veniturile din economie, investiiile sunt descurajate, ele descresc i, treptat, economia revine la parametrii considerai normali. Prin intermediul fiscalitii investiiile pot fi ncurajate sau descurajate, dup caz. n general, ieirea din strile de disfuncionalitate implic i o expansiune investiional, iar prin intermediul fiscalitii trebuie i pot fi ncurajate aceste iniiative. Modalitile concrete prin sunt atinse aceste obiective sunt numeroase13: exonerarea complet sau parial a anumitor grupuri de contribuabili, deducerea unor elemente din materia impozabil, reduceri de impozite sub form de credite speciale pentru un impozit datorat, suspendarea unor impozite .a. n egal msur, statul poate folosi prghia fiscalitii pentru descurajarea anumitor activiti sau consumuri, caz n care soluia este cea a suprataxrii (de exemplu n cazul aplicrii unor accize majorate la produsele de tutun, cu scopul de a limita consumul acestora). Funcia social, a crei principale obiective urmrite sunt legate de realizarea
10 11

Tulai Constantin, Finanele publice i fiscalitatea, Editura Casa Crii de tiin, Cluj-Napoca, 2003, pag.67-68. Corduneanu Carmen, Op. Cit., pag.73-91. 12 Inceu Adrian Mihai, Prghiile fiscale i fora lor de orientare, Editura Accent, Cluj-Napoca, 2005, pag. 42-65. 13 Vcrel, Iulian Finane publice. Teorie i practic, Edilura tiinific i Enciclopedic, Bucureti, 1981, pag.446-447.

unui anumit nivel de protecie social pentru contribuabilii persoane fizice aflai n nevoi i al cror venit este apreciat ca redus n comparaie cu un standard socotit mediu sau normal. Modalitile de atingere a scopurilor propuse vizeaz instituirea unui prag de venit neimpozabil, reducerea impozitului pentru contribuabilii care au n ntreinere alte persoane .a. Pe de alt parte, prin intermediul funciei sociale se urmrete stimularea angajatorilor care utilizeaz for de munc provenit din rndul persoanelor cu dizabiliti, constnd n reducerea cotelor de impozitare sau n aplicarea unor deduceri din baza impozabil n cazul anumitor impozite. n fine, ntr-un plan mai larg, prin aceast funcie se urmrete stimularea unei atitudini favorabile, normale, a pltitorilor de impozite fa de sistemul fiscal. Funcia de control, urmrete modul n care sunt preluate de la pltitori veniturile cuvenite statului precum i modalitile de aezare i percepere a prelevrilor fiscale i de urmrire i executare a ru-platnicilor sau a celor care se sustrag de la plata impozitului. Prin controlul fiscal se realizeaz, pe un alt plan, i o funcie preventiv n materie de abatere de la normele legale n materie. Controlul se exercit n mod obinuit post-factum urmrindu-se cu aceast ocazie nclcri ale legislaiei privitoare la aezarea i perceperea impozitelor i taxelor. Controlul fiscal include, ntre altele, urmtoarele sarcini: - nlturarea neregulilor constatate n activitatea financiar-contabil; - corectarea i completarea bilanului i vrsarea la buget a impozitelor i taxelor constatate ca vrsminte de efectuat suplimentar; - suspendarea aplicrii msurilor ce contravin reglementrilor legale n materie de fiscalitate; - corectarea inexactitilor cuprinse n declaraiile de impunere. Funcia de control a fiscalitii se realizeaz prin organe specializate ale Aparatului fiscal: Ministerul Economiei i Finanelor, prin Agenia Naional de Administrare Fiscal (ANAF) i organele sale teritoriale i prin compartimentele de specialitate ale autoritilor fiscale ale administraiei publice locale i alte autoriti de profil, potrivit legii. Din funciile prezentate rezult rolul fiscalitii n plan financiar, economic, i social. n planul financiar, rolul fiscalitii rezid n mobilizarea resurselor bneti de natura impozitelor, taxelor i contribuiilor la dispoziia statului, pentru alocarea ulterioar a acestora pe diversele destinaii de utiliti i servicii publice. n plan economic, rolul fiscalitii este acela de stimulare a investiiilor i de folosire a ntregului potenial al rii. Cu alte cuvinte, fiscalitatea reprezint un instrument la ndemna Guvernului pentru intervenie n economia unei ri. Aceasta are drept scop crearea de obiective economice noi n proprietatea public sau finanarea de ctre stat a unor domenii cu rentabilitate marginal. n plan social, fiscalitatea are rolul pe de o parte, de a proteja cele mai defavorizate categorii sociale i, pe de alt parte, de a influena comportamentul contribuabililor n faa obligaiilor fiscale.

1.3. Locul fiscalitii n sistemul finanelor publice Este ndeobte cunoscut i acceptat faptul c piaa constituie cel mai eficient mecanism de alocare a resurselor. Uneori, ns, din cauza unor influene exogene cum sunt nevoia de bunuri i servicii publice ale cror costuri i consumuri sunt decise de ctre societate n ansamblul ei i nu de ctre productorii privai, apariia unor inechiti ntre membrii societii care nu pot fi rezolvate de ctre ntreprinztorii privai, producia de monopol, sau alte modaliti de alterare a condiiilor naturale - piaa poate nregistra eecuri n alocarea eficient a resurselor. n aceste condiii, este posibil, dar mai ales necesar, ca statul s intervin n funcia de alocare a resurselor i s corecteze sau s compenseze eecurile pieei din cauza factorilor

menionai mai sus. Rolul statului se manifest n principal n urmtoarele patru direcii: 1. de reglementare; 2. de alocare; 3. de redistribuire: 4. de stabilizare. Activitatea de reglementare a statului este necesar pentru a diminua incertitudinea n ceea ce privete derularea unor afaceri i pentru a asigura accesul egal la informaii al celor interesai. Rolul de alocare al statului intervine n scopul asigurrii de bunuri i servicii publice necesare membrilor unei comuniti sau ntregii societi i n a cror producere i distribuire productorii privai nu sunt interesai deoarece, n general, nu permit o alocare eficient a resurselor, costul utilitilor fiind deseori unul marginal. Rolul de redistribuire al statului se manifest prin atenuarea inechitilor n distribuia veniturilor ntre membrii societii, acolo unde piaa nu poate asigura o distribuie just i echitabil a bunstrii. Rolul de stabilizare al statului este vdit mai cu seam n perioadele de recesiune cnd economia sufer de omaj, inflaie, lipsa creterii economice, buget i balan de pli cronic deficitare. n astfel de situaii, rolul statului se manifest prin intervenia acestuia n economie utiliznd politica monetar i fiscal i intervenind ca un juctor activ n economie, pentru a reduce instabilitatea, inflaia, omajul i pentru a realiza un standard corespunztor de via cetenilor si. Rolul statului, manifestat n cele patru direcii, se realizeaz prioritar prin intermediul politicii bugetare i respectiv, al finanelor publice. Funcia de repartiie a finanelor publice are menirea de a realiza mobilizarea la dispoziia statului a unei pri din produsul intern brut i mai cu seam din produsul intern net i repartizarea acestuia n vederea ndeplinirii rolului, sarcinilor i atribuiilor sale. Mobilizarea resurselor bneti la dispoziia statului i constituirea fondurilor financiare(n principal fondurile de acumulare i fondurile de consum) se efectueaz prin participarea finanelor publice la procesele de repartiie primar i secundar a produsului intern net. n acest proces are loc un transfer de valoare fr un echivalent direct i imediat n beneficiul statului. Majoritatea acestor transferuri au natur fiscal. Statul mobilizeaz aadar la dispoziia sa o parte din produsul intern brut i mai cu seam din cel net, sub forma impozitelor, taxelor i a contribuiilor ncasate de la contribuabilii persoane fizice i juridice cu scopul de a-i constitui fondurile financiare necesare finanrii diverselor utiliti publice. n contextul artat mai sus se deduce locul fiscalitii n sistemul finanelor publice. Practic, fiscalitatea este parte important a sistemului finanelor publice, prin intermediul ei realizndu-se n mod covritor cel dinti moment al funciei de repartiie i anume mobilizarea resurselor financiare i constituirea pe baza lor a fondurilor financiare ale statului.

2. FISCALITATEA N ROMNIA NAINTE DE INTEGRAREA N UNIUNEA EUROPEAN

Pentru a putea realiza o analiz corect i obiectiv a politicii fiscale actuale din Romnia este necesar o privire retrospectiv asupra realizrilor, i de ce nu, a nerealizrilor n domeniul fiscal i financiar, n general, din perioada 1989 - 2006, dar i a condiiilor sociale i economice ce au intercondiionat politica fiscal a vremii, respectiv a factorilor interni i externi care au determinat i, n acelai timp, au fost influenai de politica fiscal aplicat la un moment dat. Relaiile internaionale de colaborare cu Fondul Monetar Internaional, Banca Mondial sau alte instituii financiare internaionale i europene, materializate n mprumuturi i recomandri, iar mai apoi acordul de asociere a Romniei la Uniunea European i acceptarea acesteia ca stat candidat n 1997, potrivit crora armonizarea legislaiei fiscale romneti cu cea comunitar constituie una din condiiile fundamentale pentru integrarea Romniei n structurile europene, au marcat politica fiscal din acea perioad, probabil i n prezent, avnd influene interesante asupra acesteia, unele mai puin motivate din punct de vedere tiinific sau economic. De asemenea, este concludent i o scurt prezentare a situaiei economice de ansamblu a Romniei la sfritul anilor '80, respectiv a motenirii nu tocmai fericite ce a stat la baza construirii unui nou sistem fiscal i a elaborrii unei politici fiscale eficiente i benefice economiei naionale. 2.1. Starea economiei romneti la nceputul anului 1990 Pn n anul 1990, ntreaga activitate economic i financiar a rii se derula printrun sistem centralizat, pe baza planului naional unic i a planului financiar centralizat. Planul financiar centralizat, alturi de balana veniturilor i cheltuielilor bneti ale populaiei constituiau instrumentele principale prin intermediul crora se fundamenta planul naional unic i bugetul de stat, ca principale planuri operative ale economiei. Bugetul de stat, ca plan financiar de baz al statului, reflecta procesul formrii i repartizrii principalelor resurse financiare centralizate ale statului. El era corelat cu planurile financiare ale unitilor economice de stat i cooperatiste, planul de credite i planul de cas i cuprindea planurile de cheltuieli ale instituiilor publice, bugetul asigurrilor sociale de stat i corelaia cu bugetele locale. n acest cadru, ntregul proces bugetar se derula n mod centralizat, de la ntocmire, la aprobare i pn la execuie. Execuia privind realizarea veniturilor i efectuarea cheltuielilor la bugetul de stat, bugetele locale i bugetul asigurrilor sociale de stat, era asigurat de Banca Naional a Romniei, care periodic informa Ministerul Finanelor asupra derulrii execuiei acestora. Sistemul planurilor financiare, inclusiv cel al bugetului de stat, constituiau mijloace i mecanisme de tip administrativ pentru a influena procesele economice i financiare din economie i nu instrumente tehnice pentru a stimula i orienta economia spre o activitate eficient i competitiv. Concluzia ce se desprinde este c ntreaga via economic, dar i cea social s-a caracterizat printr-o planificare global la nivel central. n termeni actuali, Romnia se prezenta ca o ar n curs de dezvoltare, aa cum rezult dac sunt analizai principalii indicatori macroeconomici pe anul 1989. n aceea perioad industria i agricultura reprezentau ramurile-cheie ale economiei romneti; acestea deineau 54,1% i respectiv 14,2% din P.I.B i asigurau locuri de munc pentru aproximativ 66% din populaia activ, n timp ce alte sectoare cum ar fi serviciile, cercetarea tiinific, serviciile financiar - bancare sau informatica aveau ponderi aproape nensemnate n economia rii. Din acest punct de vedere Romnia se deosebea net de economiile de pia dezvoltate ale lumii, unde sectoarele prestatoare de servicii aveau ponderile cele mai nsemnate n cadrul

P.I.B. Industria romneasc era planificat s produc majoritatea produselor pentru care exista cerere pe piaa intern, ncercnd s se evite pe ct posibil importurile, toate acestea n condiiile unei dezvoltri extensive, multe ntreprinderi fiind supradimensionate, iar tehnologiile uzate fizic i moral. Acestea au avut ca efecte negative consumuri ridicate de materii prime, respectiv costuri ridicate de producie i un nivel al productivitii sczut, consecina imediat fiind dat de scderea rentabilitii generale i deteriorarea competitivitii produselor romneti pe piaa extern. De asemenea efectele negative asupra economiei naionale ale acestei structuri sectoriale sunt relevate de faptul c ponderea valorii adugate n valoare produciei pentru sectorul industrie (28,1%) s-a situat cu mult sub nivelul mediu pe economie de 34,7%. n ceea ce privete agricultura, cu toate c ponderea populaiei ocupate n aceast ramur era mult mai mare dect n alte ri socialiste sau cu economie de pia, aceasta avea o contribuie modest la crearea produsului intern brut, de aproximativ 14%. Aceasta reprezenta o consecin agregat a mai multor factori cu influene negative: - productivitatea medie sub nivelul corespunztor condiiilor pedoclimatice; - utilizarea ineficient a dotrilor i investiiilor realizate cu mari eforturi financiare; - caracterul planificat al agriculturii ce nu inea seama de specificul anumitor zone geografice; - supradimensionarea ntreprinderilor i cooperativelor agricole de stat ce afecta buna gestionare a acestora; - meninerea nemodificat a preurilor ceea ce fcea ca adesea acestea s nu acopere nici cheltuielile de producie. Transporturile, comunicaiile, construciile aveau ponderi reduse n P.I.B, iar nivelul calitativ al lucrrilor executate i al serviciilor prestate era sub nivelul celorlalte ri socialiste. n aceeai situaie se aflau i comerul sau turismul, cu toate c existau condiii naturale favorabile. n condiiile economiei socialiste planificate, serviciile financiar-bancare erau aproape inexistente reprezentnd doar 2,1% din P.I.B, cu toate c ponderea valorii adugate din valoarea produciei era de 95,9%. n ceea ce privete veniturile ncasate la bugetul statului, acestea erau reprezentate n cea mai mare parte de vrsmintele ntreprinderilor de stat i nu de impozite sau taxe, n timp ce operaiunile concrete de ncasare se derulau prin bncile sistemului, care nu asigurau un control eficient asupra acestor operaiuni. Prin msurile care au fost luate dup Revoluia din decembrie 1989, pe plan economic i financiar s-a avut n vedere lichidarea hipercentralismului i a dirijismului n aceste domenii i promovarea unor principii noi, specifice economiei de pia, menite s stimuleze iniiativa individual i colectiv. n aceast situaie, principiile dup care era construit vechiul sistem financiar au devenit incompatibile i o frn n implementarea noilor mecanisme i prghii economico-financiare. Cu alte cuvinte, transformrile ce urmau s se produc la nivel macroeconomic au impus realizarea unei ample reforme fiscale i elaborarea unei politici de impozitare fiabile i adecvate noilor realiti economico-sociale. 2.2. Necesitatea reformei fiscale dup Decembrie 1989 Perioada de dup revoluia din 1989 i, putem spune, pn nu demult, din istoria Romniei, a fost caracterizat printr-o prelungit tranziie de la economia planificat, de tip comunist la cea de pia, bazat pe principii moderne de organizare i funcionare, scopul declarat fiind dezvoltarea economic de durat, aderarea la structurile social-economice europene i internaionale, i, nu n ultimul rnd bunstarea populaiei n general i nu doar a 10

unor categorii sociale favorizate. Condiiile economice existente n anul 1989 i obiectivele propuse pe viitor au impus necesitatea unei reforme globale, pe toate planurile vieii sociale, inclusiv pe plan politic. Afirm aceasta deoarece puterea politic este singura capabil i ndreptit s iniieze o schimbare, o reform i s o susin pn la finalizare. Orice reform este posibil doar n condiiile n care exist voin politic pentru a o realiza. Tranziia spre o economie de pia reprezint un proces complex i de durat care presupune nfptuirea unor multiple obiective, printre care un loc important l ocup restructurarea economiei naionale. Aceast aciune necesit importante resurse financiare i materiale a cror procurare i administrare este o problem realmente dificil, dac se urmrete respectarea principiilor de baz ale unei fiscaliti echitabile. n acest proces de restructurare a economiei, un rol important revine fiscalitii cu ajutorul creia statul mobilizeaz resursele financiare necesare realizrii politicii sale economice. n concluzie, se poate afirma c reforma fiscal este att condiie ct i rezultant a restructurrii economiei romneti, n sensul c schimbrile pe plan economic (dezvoltarea sectorului privat i restrngerea celui de stat, modificarea ponderilor dintre diferite sectoare ale economiei, restructurarea pieelor i apariia unor piee noi, cum ar fi cea de capital) impun modificarea sistemului fiscal i adaptarea acestuia la noile realiti n vederea exploatrii diferitelor posibiliti noi de colectare a veniturilor la bugetul public; concomitent, datorit nevoii permanente i deseori crescnde de resurse financiare pentru a susine tranziia, politica fiscal are un rol hotrtor n ceea ce privete asigurarea acestor resurse. n teoria financiar, reforma fiscal este asociat unui fenomen de criz, tensiuni politice, economice i sociale, aceste blocaje i tensiuni fiind explicate prin disfuncionaliti ale sistemului fiscal i prin conseciinele politice i sociale ce decurg de aici. n general, propunerile de reform se lovesc de o inerie fiscal datorat unor cauze obiective, cum ar fi: - credina c veniturile fiscale vor fi mai mici dect naintea reformei; - rezistena administraiei; - ncetineala procesului de decizie politic; - modificarea sistemului fiscal poate avea efecte negative asupra relaiilor cu strintatea. La aceti factori obiectivi se mai adaug i unul de natur subiectiv i anume comportamentul contribuabilului, care nu este favorabil unei schimbri n materie fiscal, mai ales dac acesta presupune creterea presiunii fiscale. Din practica internaional se observ c nu prea exist revoluii, respectiv schimbri radicale ale politicii fiscale, reforma derulndu-se progresiv pe o durat mai lung de timp, urmrind atingerea unor obiective ample, prestabilite. Atunci cnd modificarea politicii fiscale i, respectiv, a sistemului fiscal al unui stat nu are la baz un obiectiv clar i logic de dezvoltare economic pe termen lung, este vorba mai mult de o adaptare a acestora la conjunctura economic, avnd ca i cauze probleme sociale, economice punctuale, probleme tehnice sau presiuni ale unor grupuri de interese. Reforma fiscal din Romnia ar trebui s urmeze evoluia contemporan a celorlalte sisteme fiscale, care este marcat de urmtoarele puncte-cheie: - jurisdicia fiscal se ndreapt spre a considera raporturile juridice de drept fiscal mai aproape de cele existente n alte ramuri de drept; - comunicarea fiscal ce presupune descentralizarea administraiilor fiscale, ameliorarea raportului fisc-contribuabil; - reorganizarea general a procesului de luare a deciziei fiscale.

11

2.3. Principalele realizri de politic fiscal n perioada 1990-2006 n condiiile de dup 1989 era imperios necesar crearea unor mecanisme i instrumente specifice unei economii n tranziie, care s stimuleze creterea spiritului de rspundere n constituirea resurselor financiare ale statului, a modului cum acestea sunt administrate i folosite pentru realizarea unei protecii sociale reale i a unei economii eficiente. Trecerea la economia de pia impune, concomitent cu redefinirea dreptului de proprietate, demararea unei reforme economice globale n cadrul creia reforma fiscal ocup un loc important. Obiectivele reformei fiscale au avut n vedere urmtoarele puncte principale: - promovarea unor tehnici de impunere armonizate cu mecanismele pieei; - impunerea tuturor formelor de venit i a tuturor contribuabililor; - reducerea costurilor de gestionare a impozitelor; - renunarea la prelevrile ctre buget i nlocuirea lor cu vrsmintele de tip fiscal; - descentralizarea sistemului financiar. Aa cum bine subliniau Rodica Blnescu i colaboratorii n lucrarea lor Sistemul de impozite, obiectivele reformei fiscale sunt numeroase i desigur, nu se pot nltura deodat toate neajunsurile existente. Aceasta i din cauz c nu putem evalua exact conexiunile interne i externe ale viitoarei noastre evoluii economice, precum i efectele introducerii mecanismului pieei, n special, n condiiile n care vor persista i vor disprea lent elementele i instituiile vechiului mecanism administrativ de conducere".14 De asemenea n timp ce economiile de pia dezvoltate i pot permite o armonizare fin a mecanismului impozitelor i punerea acestora n concordan cu prioritile politicii economice, noi suntem n situaia opus, principalele motivaii ale reformei impozitelor fiind: asigurarea compatibilitii sistemul de impozite cu mecanismul de pia (ceea ce suscit eliminarea vrsmintelor directe specifice economiei centralizate); asigurarea prin sistemul de impozite a liberei circulaii a capitalurilor, produselor i serviciilor; asigurarea unui raport echilibrat ntre produsul intern brut i sarcina fiscal, care s favorizeze acumularea i cererea agregat.15 Fa de aceste deziderate ale politicii fiscale, au fost nregistrate multe i nsemnate ncercri n a se armoniza legislaia romneasc din domeniul fiscal cu cea a unei ri n care economia i finanele funcioneaz pe baza legilor unei economii de pia dezvoltate. Reuitele au fost nsoite de numeroase nereuite, sistemul nostru fiscal suferind din plin de mult incoeren i inconsecven n domeniul legislaiei, de politici i experiene infantile n sfera nlesnirilor i facilitilor fiscale, inexplicabile din punct de vedere economic i al interesului public, fiind, probabil, judecate n funcie de interesele strict personale ale guvernanilor. Aadar, n cadrul procesului de reform economico-social a Romniei, un rol major i de o importan deosebit l au prghiile financiar-fiscale. De modul n care acestea reuesc s rspund, cu eficien i promptitudine, comandamentelor reformei privind restructurarea economiei pe baze i criterii noi de eficien, se poate aprecia dac msurile luate n domeniul finanelor publice sunt sau nu corecte. De ndeplinirea n bune condiii a funciilor finanelor publice, de felul n care acestea reuesc s asigure resursele i s le administreze n mod corect pentru dezvoltarea economico-social, depinde, n mare msur, succesul reformei la nivel naional. nceputul reformei n domeniul finanelor publice este legat de apariia Legii finanelor publice nr.72 din 1996 i a Legii contabilitii nr.82 din 1991 care au determinat
14 15

Blnescu Rodica, Moldovan Elena, Sistemul de impozite, Editura Economic, Bucureti, 1994, pag.25-26. Blnescu Rodica, Op.cit.

12

reorganizarea ntregului sistem al finanelor publice, instituind prghii, metode i tehnici specifice economiei de pia, cu ajutorul crora statul s poat interveni i influena pozitiv dezvoltarea economico-social. n ansamblu, prin msurile ntreprinse n domeniul financiar-fiscal, s-a urmrit alinierea la practicile fiscale din rile dezvoltate, concomitent cu crearea unui sistem fiscal mai modern corespunztor cerinelor economiei de pia prin introducerea taxei pe valoarea adugat, mbuntirea sistemului de impozitare a profiturilor, salariilor i veniturilor agricole, reconsiderarea impozitelor i taxelor locale i accizelor. Cu tot efortul autoritilor dup decembrie 1989, de a crea un sistem fiscal modern i eficient, acest lucru nu a reuit pe deplin, cci, din pcate sistemul fiscal romnesc a dat dovad de nenumrate ori de inconsecven i incoeren, manifestnd multe slbiciuni din punct de vedere al legislaiei i modului unitar de aplicare a lui, astfel nct elaborarea unui nou cod fiscal unitar i coerent aprea ca o necesitate primordial, deziderat realizat la nceputul anului 2004 i continuat n anii urmtori. n condiiile n care Romnia i-a manifestat dorina de a adera la Uniunea European dar i la alte comuniti internaionale, politica fiscal nu putea fi elaborat avnd n vedere doar considerente strict naionale, toate acestea trebuiau reconsiderate n funcie de cerinele uniunii, n vederea ndeplinirii capitolelor de negociere n vederea aderrii. n continuare, voi prezenta modificrile i evoluia doar a principalelor prelevri fiscale datorit ponderii nsemnate a acestora n veniturile fiscale totale, grupate pe criteriul impozitelor directe i indirecte. 2.3.1. Evoluia impozitelor directe A. Impozitul pe profit n cazul impozitului pe profit, primul pas n vederea implementrii acestuia a fost realizat n anul 1990 printr-o hotrre de guvern 16 care abroga sistemul vrsmintelor obligatorii realizate de ctre societi i instituia un impozit asupra rentabilitii ntreprinderilor, calculat n cote progresive. Pentru stimularea agenilor economici, Ministerul Finanelor a fost autorizat s acorde reduceri ale cotelor de impozite n cazul n care profitul urma s fie reinvestit. Concomitent, prin Decretul - Lege nr.96 din 1990 societile comerciale cu capital integral sau parial strin era scutite de acest impozit pe beneficiu pe o perioad de doi ani, iar pe urmtorii trei ani beneficiau de o reducere cu 50% a impozitului. Odat cu aprobarea Legii nr.12 din 1991 privind impozitul pe profit, toate societile comerciale indiferent de natura capitalului, persoanele fizice care realizau activiti economice i regiile autonome datorau impozit pentru profiturile realizate. Acest impozit se calcula n funcie de 67 trane de profit, cu cote cuprinse ntre 5% i 77%; aceasta corespundea principiului echitii fiscale, dar n schimb metodologia de calcul era greoaie, iar per ansamblu nivelul fiscalitii depea media din rile dezvoltate, ceea ce a influenat negativ, pe lng ali factori, investiiile strine n Romnia, cu toate c existau anumite reduceri i scutiri de impozit. Prin facilitile fiscale acordate prin aceast lege s-a urmrit crearea de noi ntreprinderi, perfecionarea i modernizarea tehnologiilor, protejarea mediului, dar i atragerea n circuitul economic a persoanelor cu capacitate de munc redus. Caracteristica general a perioadei a fost existena unor discriminri evidente a investitorilor autohtoni n faa celor strini.
16

Hotrrea Guvernului Romniei nr.741 din 1990 privind impozitul pe beneficiu la unitile economice de stat autohtone.

13

ncepnd cu anul 1992 s-a trecut la un sistem mai simplu de impunere a profitului, reducndu-se numrul tranelor de profit de la 67 la 2, cotele de impozit fiind de 30% pentru profitul impozabil de pn la un milion de lei i de 45% pentru profituri mai mari n vederea favorizrii ntreprinderilor mici i mijlocii. Efectul real a fost invers, noile reglementri favoriznd societile comerciale care obineau profituri mari i n acelai timp majornd efortul fiscal din partea agenilor economici cu profituri mici i mijlocii. Aceast msur a fost inadecvat, n condiiile economiei existente la acea vreme, o msur mai bun fiind reducerea fiscalitii pentru agenii economici mici i mijlocii n vederea ncurajrii investiiilor i a extinderii activitii. Ordonana Guvernului Romniei nr.70 din 1994 privind impozitul pe profit a stabilit o difereniere a cotelor de impunere n funcie de natura activitii desfurate i pe dou categorii de contribuabili: mici i mari. Cota de impunere normal a profitului a fost de 38%, excepie fcnd urmtoarele: - o cot redus de impozit de 25% pentru contribuabilii ce obineau venituri din activiti agricole; - cota majorat de 80% pentru profiturile Bncii Naionale a Romniei; - cota adiional de 22% pentru profiturile obinute din activiti precum jocurile de noroc, baruri i cluburi de noapte; aici trebuie menionat c aceast cot majorat (60%) a fost motivat att din punct de vedere financiar ct i social, n sensul exploatrii fiscale i a ncercrii de a reduce aceast manifestare a nevoii sociale, rezultat, n opinia noastr, din interpretarea greit a mult ateptatei democraii i din alegerea unei orientri anormale a emanciprii sociale. - cota adiional de 6,2% pentru persoanele juridice strine, pentru profiturile obinute printr-un sediu permanent n Romnia, cu condiia renunrii la calculul impozitului pe dividende transferate n strintate. Legea nr.76 din 1996 a operat anumite modificri i completri la actele normative emise anterior cuprinznd prevederi cum ar fi : - introducerea cheltuielilor deductibile aferente veniturilor realizate; - acordarea de reduceri proporional cu ponderea persoanelor cu capaciti de munc reduse angajate; - reducerea cu 50% a cuantumului impozitului pentru contribuabilii care ncasau venituri din exporturi; - reducerea cu 50% din profitul folosit pentru modernizarea tehnologiilor de fabricaie, extinderea activitii sau pentru investiii destinate protejrii mediului nconjurtor; - pierderea dintr-un an fiscal declarat era recuperabil pe seama profiturilor realizate n anul urmtor. Ordonana de Urgen nr.92 din 1997 a stabilit un tratament fiscal unitar n ceea ce privete impunerea profitului pentru toate societile comerciale indiferent de natura capitalului, autohton, strin sau mixt; se mai acordau totui anumite reduceri pentru societile nou create. Prin Legea bugetului de stat pentru anul 1999. nr.36 din 1999, ca i o msur inexplicabil din punct de vedere economic sau financiar, o serie de faciliti fiscale acordate prin reglementrile legale anterioare au fost abrogate; explicaia dat de autoriti a fost cea a angajamentelor fa de Fondul Monetar Internaional i celelalte organisme financiare internaionale. Este elocvent aici formularea lui Iulian Vcrel: Politica Guvernului prea s fie inspirat din legenda meterului Manole: ceea ce aleii rii, ntrunii n forumul legislativ, hotrau prin lege la un moment dat era suspendat, anulat sau eliminat de Executiv printr-o ordonan simpl sau de urgen, la solicitarea unor organisme internaionale. Pentru a rmne n graiile acestora, Guvernul sacrifica nu un membru marcant de-al su, ci economia real, condiiile de trai ale populaiei, pe scurt, interesele 14

rii.17 Acest lucru a fost posibil datorit, pe de-o parte, a dorinei necondiionate a autoritilor romne de aderare la Uniunea European, iar, pe de alt parte, faptului c Romnia a fost considerat i tratat de ctre instituiile financiare internaionale ca o pia de desfacere i una a minii de lucru ieftine pentru rile dezvoltate, iar prin aa-numitele recomandri, dar i prin investiiile strine, declarate ca fiind absolut necesare pentru dezvoltarea rii noastre, s-a urmrit, n fond descurajarea i desfiinarea concurenei i exploatarea forei de munc autohtone, prin transferarea valorii adugate n rile de provenien a investitorilor strini. Un alt obiectiv al politicii fiscale din acea perioad a fost stimularea i ncurajarea nfiinrii i dezvoltrii ntreprinderilor mici i mijlocii. n acest sens a fost adoptat Legea nr.133 din 1999 privind stimularea ntreprinztorilor privai pentru nfiinarea i dezvoltarea ntreprinderilor mici si mijlocii, a crei prevederi generale vizau crearea unui cadru favorabil nfiinrii i dezvoltrii unor societi comerciale, n special productive, de mai mici dimensiuni, uurarea accesului acestor ageni economici la serviciile publice, elaborarea de programe de dezvoltare pentru acetia, precum i anumite faciliti fiscale, cum ar fi : - scutirea de la plata taxelor vamale pentru mainile, instalaiile, echipamentele industriale i informatice importate n scopuri productive, precum i pentru materiile prime importate, n cazul n care sunt folosite pentru producerea de bunuri i servicii care erau scutite la rndul lor de la plata taxei vamale; - exonerarea de la plata impozitului pe profit pentru partea reinvestit; - reducerea impozitului pe profit pentru aceti ageni economici cu 20%, n cazul n care se creeaz noi locuri de munc, n anumite condiii; - reducerea cu 75% a impozitului pe profit datorat pentru producia destinat exportului; - aplicarea unui sistem forfetar de impunere lund n considerare cifra de afaceri din anul precedent Efectul principal al aplicrii acestei legi a fost cel scontat, n sensul c n perioada urmtoare ntreprinderile mici i mijlocii au cunoscut o dezvoltare important. Legislaia privind impozitarea profiturilor, respectiv al beneficiilor persoanelor juridice a fost mbuntit continuu n perioada urmtoare i pn n prezent. Astfel, n perioada imediat urmtoare, politica autoritilor romne cu privire la impozitarea beneficiilor persoanelor juridice care desfurau activiti economice vizat, n principal, modificarea i completarea legislaiei n ceea ce privete impozitul pe profit, respectiv legiferarea unui nou impozit n anul 2001, impozitul pe veniturile microntreprinderilor. O nou modificare a reglementrilor cu privire la impozitul pe profit a fost adus prin Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 217 din 1999 pentru modificarea si completarea Ordonanei Guvernului nr. 70 din 1994 privind impozitul pe profit. n acest act normativ au fost reenumerai subiecii exceptai de la plata impozitului pe profit, dup cum urmeaz: - trezoreria statului, pentru operaiunile din fondurile publice derulate prin contul general al trezoreriei: - instituiile publice, pentru fondurile publice constituite potrivit legii nr. 72 din 1996 privind finanele publice; - unitile economice fr personalitate juridic ale organizaiilor de nevztori, de invalizi i ale asociaiilor persoanelor cu handicap; - fundaiile testamentare; - cooperativele care funcioneaz ca uniti protejate, special organizate, potrivit legii; - unitile aparinnd cultelor religioase pentru veniturile obinute din producerea i
17

Vcrel Iulian, Politici fiscale i bugetare n Romnia, 1990-2000, Editura Expert, Bucureti, 2001, pag.61.

15

valorificarea obiectelor i produselor necesare activitii de cult; - instituiile de nvmnt particular acreditate, precum i cele autorizate; - asociaiile de proprietari, constituite ca persoane juridice, pentru veniturile obinute din activiti economice, utilizate pentru mbuntirea confortului i a eficienei cldirilor, pentru ntreinerea, repararea proprietii comune. De asemenea, se prevedea i modificarea cotelor de impozit, respectiv stabilirea cotei generale, unice de 25%, cu urmtoarele excepii cuprinse n art. 1 alin.4: - o cot adiional de impozit de 25% pentru veniturile obinute din activitatea barurilor i cluburilor de noapte, a cazinourilor; - cota de impozit pe profit de 80% n cazul Bncii Naionale a Romniei; - cota de 5% pentru profitul obinut pe seama veniturilor realizate din export; - cota de 10% pentru orice majorare a capitalului social efectuat prin ncorporarea rezervelor, precum i a profiturilor cu excepia rezervelor legale i a diferenelor favorabile din reevaluarea patrimoniului. Articolul nr. 1 alin. 6 O.U.G. nr.217/1999 completeaz i modific art.5 din O.G. nr. 70 din 1994, dup cum urmeaz: deducerea din profitul aferent anului fiscal a unei cote de 10% din preul de achiziie al echipamentelor tehnologice i mijloacelor de transport achiziionate ncepnd cu data de 1 ianuarie 2000 (maini, utilaje, instalaii de lucru), cu excepia autoturismelor; de asemenea nu este permis deducerea de la calculul profitului impozabil a prii din amortizarea lunar corespunztoare autoturismelor achiziionate cu valoare mai mare dect echivalentul n lei a 12.000 euro. Aceast reglementare de politic fiscal a urmrit, n mod evident, stimularea investiiilor n aceste echipamente de ctre agenii economici n vederea modernizrii capitalului tehnic al acestora. Actul normativ aduce de asemenea i alte modificri legislaiei privind impozitul pe profit, dup cum urmeaz: - deducerea impozitului pe profit pltit n strintate, la cursul de schimb oficial la nchiderea anului financiar i deductibilitatea cheltuielilor cu diferenele de curs pn la data plii efective; - estimarea valorii de pia a tranzaciilor folosind una din urmtoarele metode: a. metoda comparrii preurilor; b. metoda cost plus; c. metode preului de revnzare. O nou modificare a politicii fiscale cu privire la impozitul pe profit a fost reprezentat de aprobarea Legii nr. 189 din 2001 prin care este modificat cota pentru majorarea capitalului social efectuat prin ncorporarea rezervelor, precum i a profiturilor de la 10% la 5%, considerm, n vederea prevenirii decapitalizrii societilor comerciale. Conform acestui act normativ sunt considerate deductibile fiscal cheltuielile efectuate pentru realizarea bunurilor livrate sau vndute n baza unui contract de vnzare cu plata n rate sau de leasing, iar utilizatorul are dreptul de a deduce cheltuielile cu chiria pentru contractele de leasing operaional sau amortizarea n cazul contractelor de leasing financiar. Aceste msuri au urmrit, n fond, fluidizarea economiei i stimularea investiiilor n mijloace fixe i, n acelai timp, promovarea extinderii noilor forme de finanare a ntreprinderilor, cum ar fi leasing-ul. Politica fiscal de stimulare susinut a investiiilor productive a fost continuat i n anii urmtori n sensul c prin Legea nr. 414 din 2002 privind impozitul pe profit s-au instituit noi faciliti: contribuabilii care investesc n mijloace fixe i sau n brevete de invenii amortizabile, destinate activitilor pentru care acetia sunt autorizai, i care nu au optat pentru regimul de amortizare accelerat pot deduce cheltuieli suplimentare de amortizare reprezentnd 20% din valoarea de intrare a acestora; pentru a beneficia de aceast facilitate contribuabilii au obligaia s pstreze n patrimoniu aceste mijloace fixe cel puin o perioad egal cu jumtate din durata lor normal de funcionare, ncurajnd, sau mai mult, impunnd

16

nu numai investiiile ci i utilizarea lor pe o durat de timp ct mai ndelungat. Legea nr. 414 din 2002 prevede, de asemenea modificarea cotei de impozitare a profitului aferent exporturilor, de la 5% la 12,5%; considerm c aceast cretere a cotei de impunere nu avea anse reale de cretere proporional a veniturilor fiscale ncasate din aceast surs, datorit efectului descurajator al acestei msuri asupra volumului exportului. Prin acceptarea n ntregime a acquis-ului comunitar privind Capitolul 10 Impozitarea, pn la data aderrii Romnia se va concentra pe continuarea armonizrii legislaiei naionale cu acquis-ul comunitar i dezvoltarea infrastructurii instituionale necesare implementrii acestuia, n conformitate cu angajamentele asumate prin Acordul European, i va aplica acquis-ul n ntregime, cu excepiile prevzute. Legislaia romn asigur armonizarea parial cu prevederile Directivei 90/434/CEE. Ordonana Guvernului nr.70/1994, cu modificrile ulterioare, prevede reguli pentru determinarea profitului impozabil n cazul fuziunilor, divizrilor sau al aporturilor de active, pn la 31.12.2006 urmnd sa fie introduse n legislaia romn prevederile privind: neimpunerea provizioanelor, pierderilor sau rezervelor transferate n legtur cu aceste operaiuni; transferul activelor unui sediu permanent. Directiva privind impunerea societilor-mam i a filialelor care se afl n State Membre diferite (Directiva Consiliului 90/435/CEE) este parial armonizat n legislaia naional potrivit Raportului de poziie privind Capitolul 10-Impozitarea din 2001. Astfel, exist prevederi n Ordonana Guvernului nr.70/1994 privind impozitul pe profit, cu modificrile ulterioare, care asigur neimpunerea veniturilor de natura dividendelor primite din strintate de la filiale. Prevederile privind definirea relaiei de subordonare (cerina privind deinerea a minimum 25% din capitalul filialei pe o perioad nentrerupt de 2 ani) vor fi introduse n legislaia naional pn la 31.12.2006. Pn la aceeai dat vor fi armonizate i prevederile art.5 al directivei, privind impozitul pe dividende n cot de 10% pentru profiturile transferate de filiale societilor-mam strine. Armonizarea prevederilor Conveniei Consiliului Comunitatii Europene 90/436 privind eliminarea dublei impuneri cu privire la ajustarea profiturilor ntreprinderilor asociate se realizeaz prin conveniile de evitare a dublei impuneri cu privire la impozitele pe venit i pe capital ncheiate de Romnia cu Statele Membre ale Uniunii Europene. Prevederile din Convenie se regsesc n conveniile de evitare a dublei impuneri cu privire la impozitele pe venit i pe capital ncheiate de Romnia, la articolele intitulate ntreprinderi asociate i Procedur amiabil. n ceea ce privete Codul de Conduit pentru impozitarea afacerilor, Romnia i asum angajamentul ca pn la data aderrii, s se conformeze n totalitate acestui cod. Prin msurile fiscale ntreprinse, anul 2005 a marcat o abordare nou a politicii fiscale, care se nscrie n tendina actual din rile foste socialiste, urmrindu-se declanarea unei adevrate competiii ntre economiile naionale, msuri care vor avea impact i asupra anului 2006. Dintre aceste msuri, una din cele mai importante a avut n vedere perfecionarea impozitului pe profit prin: - reducerea cotei de impunere a profiturilor de la 25% la 16%; - unificarea cotei de impozitare a profiturilor persoanelor juridice prin eliminarea cotei reduse de impunere de 10% a profitului obinut din vnzarea, cesionarea proprietilor imobiliare situate n Romnia i a titlurilor de participare deinute la o persoan juridic romn, n contextul reducerii cotei standard de impozitare la 16%; - extinderea bazei de impozitare prin: eliminarea posibilitii de opiune pentru impunerea veniturilor la data scadenei ratelor n cazul contractelor de vnzare cu plata n rate i impunerea acestora la data facturrii; 17

renunarea la posibilitatea deducerii cheltuielilor de amortizare reprezentnd 20% din valoarea de intrare a achiziiilor de mijloace fixe amortizabile sau brevete de invenie amortizabile. Politica fiscal-bugetar a anului 2006 trebuie judecat n contextul constrngerilor care acioneaz n economie, a finalizrii unor reforme, aciunii unor factori exogeni, elemente determinate de exigenele i cerinele procesului de aderare, dar i contextualiznd-o n spaiul european, ceea ce i imprim anumite particulariti. n domeniul impozitului pe profit se vor avea n vedere: - Extinderea numrului de contribuabili; - Extinderea bazei impozabile prin: restrngerea categoriilor de rezerve deductibile la calculul profitului impozabil pentru societile bancare i de asigurare, precum i din sectorul energetic, petrolier, prin eliminarea celor specifice fa de celelalte categorii de contribuabili; eliminarea unor faciliti fiscale cuprinse n acte normative considerate non-conforme cu principiile Uniunii Europene. ncepnd cu data de 1 ianuarie 2006, conform legislaiei deja adoptate, pentru veniturile realizate de persoanele fizice i juridice nerezidente, urmeaz s se aplice cota de 16%, cu excepia veniturilor obinute din jocuri de noroc, pentru care se menine cota de impozit de 20%. Se unific n felul acesta cotele de impozitare practicate pentru nerezideni crescnd de la 10% i, respectiv, 15% la 16%, cu excepia jocurilor de noroc unde cota rmne constant. B. Impozitul pe veniturile microntreprinderilor n ceea ce privete metodologia de impunere a microntreprinderilor din Romnia, aceasta a fost reglementat prin Ordonana Guvernului Romniei nr. 24 din 2001 privind impunerea microntreprinderilor, dup cum am menionat anterior. Acest impozit a reprezentat o noutate absolut n ceea ce privete politica fiscal a Romniei deoarece a determinat divizarea persoanelor juridice i apariia n acest fel a unei categorii noi denumit microntreprinderi, ce include toate persoanele juridice care ndeplinesc urmtoarele condiii: a. sunt productoare de bunuri materiale, presteaz servicii i/sau desfoar activitate de comer; b. au pn la 9 angajai; c. au realizat venituri reprezentnd echivalentul n lei de pn la 100.000 euro inclusiv; d. au capital integral privat. Nu sunt considerate microntreprinderi, conform actului normativ, bncile, societile de asigurare i reasigurare, societile de investiii, respectiv de administrare a acestora, societile de intermediere de valori mobiliare i societile cu activitate exclusiv de comer exterior. Persoanele juridice ncadrate n categoria microntreprinderi nu calculeaz i nu pltesc impozit pe profit ci au obligaia plii unui impozit ce reprezint 1,5% din veniturile trimestriale totale obinute din orice surse. Q.G. nr.24 din 2001 prevede urmtoarele faciliti pentru microntreprinderi: - scderea valorii investiiilor n active corporale i necorporale, amortizabile din impozitul datorat(suma reducerii nu poate depi impozitul datorat pe ntregul an fiscal); pentru a beneficia de aceast facilitate microntreprinderile au obligaia s pstreze n patrimoniu aceste investiii cel puin o perioad egal cu jumtate din durata lor normal de funcionare; - reducerea impozitului n proporie de 20% n cazul n care persoana juridic asigur

18

creterea numrului de angajai cu contracte individuale de munc cu cel puin 10% fa de anul financiar precedent; facilitatea se aplic doar pe perioada n care fora de munc nou angajat rmne n ntreprindere i nu se fac alte disponibilizri. Aceste prevederi au avut ca obiectiv principal ncurajarea investiiilor i astfel dezvoltarea acestei categorii de persoane juridice, pe de-o parte, iar pe de alt parte stimularea angajrilor de for de munc legal, n vederea diminurii ratei omajului i a reducerii volumului economiei subterane, respectiv a muncii la negru. n anul 2005 una din cele mai importante modificri aduse a fost majorarea cotei de impunere de la 1,5% la 3,0% a veniturilor microntreprinderilor. Prin aceast msur s-a urmrit crearea unui sistem fiscal echitabil, neutru i care s nu genereze tratamente fiscale discriminatorii n raport cu diversele categoriile de contribuabili. C. Impozitele pe veniturile persoanelor fizice Noile condiii social-economice de dup 1989 au fcut necesar abandonarea vechiului sistem de impozitare a persoanelor fizice i implementarea unui sistem fiscal modern i echitabil pe baza unei politici de impozitare coerente i flexibile. Ca urmare, n anul 1991 a fost instituit impozitul pe salarii i drepturi asimilate n sarcina persoanelor fizice romne sau strine ce realizau venituri de acest gen prin Legea nr.32 din 1991 privind impozitul pe salarii, ce prevedea o impunere n cote progresive a venitului lunar realizat, cotele fiind stabilite ntre 6% i 45%. n condiiile inflaioniste ce afectau economia naional s-a prevzut posibilitatea indexrii, a modificrii tranelor de venit, dar i a cotelor de impunere n funcie de inflaie, n vederea conservrii i perpeturii veniturile astfel obinute. Trstura general caracteristic perioadei urmtoare de dup 1991 a fost indexarea tranelor de venit n funcie de inflaie i n acelai timp o modificare a cotelor de impunere astfel nct, n final, au fost dezavantajai profund salariaii cu venituri mici i mijlocii deoarece cota minimal a crescut de la 6% la 21%, n timp ce cota maxim a crescut de la 40% la numai 45%. Pe lng obiectivul declarat de ctre autoriti, cel al ajustrii la nivelul inflaiei, aceste msuri au urmrit, ntr-un mod voalat, creterea pe ct posibil al veniturilor fiscale sau cel puin meninerea acestora la un nivel constant prin exploatarea condiiilor socialeconomice caracteristice perioadei. Cu alte cuvinte, datorit srcirii populaiei, deci a creterii ponderii salariailor cu venituri mici, s-apus accentul pe impozitarea ct mai mare a acestor venituri i aa minime, amplificnd n continuare procesul de srcire a populaiei. n ceea ce privete veniturile agricole, pn n 1994 pentru acestea se practica un impozit de tip real, calculat n funcie de terenul deinut care nu inea seama de puterea economic contributiv real a agenilor economici. Primul pas al reformei fiscale n acest domeniu a fost dat de instituirea unui impozit calculat pe baza veniturilor agricole obinute, respectiv a unor norme de venit i nu asupra celui efectiv realizat, prin aprobarea Legii nr.34 din 1994 privind impozitul pe venitul agricol. Cota de impozitare legiferat a fost de 15%, cu observaia c pn n 1996 se practica o cot redus de 10%. Starea nefavorabil a agriculturii romneti i necesitatea consolidrii acesteia i a alinierii la nivelul vest-european au determinat suspendarea impozitrii venitului agricol ncepnd cu 1997, facilitate ce a fost abandonat n 2002. Ordonana de Urgen nr.85 din 1997 privind impunerea veniturilor realizate de persoanele fizice a inclus n sfera impunerii toate celelalte venituri realizate de aceti ageni economici dup cum urmeaz : - veniturile realizate din prestaii artistice, opere de creaie intelectual sau orice alte venituri obinute prin valorificarea dreptului de autor au fost impozitate cu cote ce variau ntre 15% i 35%; 19

- veniturile realizate din nchirieri, contracte de mandat sau cesiune, din constituirea dreptului de uzufruct au fost impozitate cu o cot de 15%; - veniturile ncasate pentru lucrri executate i servicii prestate de ctre persoane fizice, n afara celor salariale se impuneau cu cote progresive cuprinse ntre 10% i 40%; - veniturile pentru vnzri de mrfuri n regim de consignaie au fost impozitate cu o cot de 15%, n timp ce drepturile bneti cuvenite pentru invenii, inovaii se impuneau cu 20%, urmrind, probabil, descurajarea acestora. Aceste impozite erau instituite, calculate i percepute pe baza declaraiilor individuale anuale de impunere ntocmite de contribuabil, cu excepia veniturilor din servicii, lucrri i a celor reprezentnd drepturi de autor care se reineau de ctre unitile pltitoare. n anul 1999 s-a pus problema introducerii impozitului pe venitul global al persoanelor fizice n vederea corelrii legislaiei romneti cu cea a Uniunii Europene. Astfel, pn n 2004, sistemul fiscal era unul progresiv, cu cote difereniate n ceea ce privete impozitul aplicat la venitul persoanelor fizice. Cei care aveau venituri de pn la 28 milioane ROL, plteau 18% drept impozit pe venit, pentru cei cu venituri cuprinse ntre 28 milioane ROL i 69,6 milioane ROL cota era de 23% i impozitul putea ajunge pn la 40% n condiiile n care venitul depea suma de 156 milioane ROL. n perioada imediat urmtoare Romnia a procedat la simplificarea i perfecionarea impozitului pe venit unde msurile luate au constat n: - nlocuirea sistemului global de impunere a veniturilor realizate de persoanele fizice, care presupunea utilizarea unui barem de impunere cu cote progresive cuprinse ntre 18% si 40%, cu sistemul bazat pe cota unic de 16% aplicat pentru majoritatea categoriilor de venituri. Sistemul propus asigur simplitate, obiectivitate i creeaz premisele pentru creterea economic, prin stimularea investiiilor. Elementele cheie n impunerea veniturilor n acest sistem vizeaz renunarea la procedura de globalizare a anumitor venituri i nlocuirea acestui sistem cu impunerea veniturilor pe fiecare surs de venit din fiecare categorie, impozitul fiind final. Aceast abordare a generat modificri n sistemul de compensare a pierderilor, precum i n sistemul de declarare. Categoriile de venituri pentru care impozitul se calculeaz prin aplicarea cotei de 16% asupra fiecrei surse de venit din categoria respectiv sunt urmtoarele: venituri din activiti independente; venituri din salarii; venituri din cedarea folosinei bunurilor; venituri din pensii; venituri din activiti agricole; veniturile din premii; venituri din alte surse. Totodat s-au eliminat din legislaia fiscal deducerile economice care includeau: cheltuieli pentru reabilitarea locuinei de domiciliu destinate reducerii pierderilor de cldur n scopul mbuntirii confortului termic, n limita sumei de 15 milioane lei anual; prime de asigurare pentru locuina de domiciliu n limita echivalentului n lei a 200 de euro pe an; contribuiile la scheme facultative de pensii ocupaionale, n limita echivalentului n lei a 200 de euro pe an; prime de asigurare privat de sntate, cu excepia celor ncheiate n scopuri estetice, n limita echivalentului n lei a 200 de euro pe an; cotizaia de sindicat pltit potrivit legislaiei n materie. n domeniul impuneri nerezidenilor s-au operat urmtoarele modificri: - creterea cotei de impozit la dobnzi de la 5% la 10% i, de asemenea, lrgirea bazei impozabile n cazul acestei categorii de venituri prin includerea ca venit impozabil a acelor

20

dobnzi al cror nivel este mai mare dect nivelul ratelor dobnzilor de referin de pe pieele interbancare, msur care a avut n vedere acordarea unui tratament fiscal egal cu cel al rezidenilor; - eliminarea din categoria de venituri impozabile obinute de nerezideni din Romnia a celor din transport internaional. n anul 2006, n prag de aderare, ultimele modificri n scopul aplicrii unei politici fiscale corespunztoare cu cea a Uniunii Europene vizau: aplicarea cotei unice de 16 % asupra ctigurilor din transferul titlurilor de valoare n timpul anului, cu posibilitatea opional de definitivare, la sfritul anului a impozitului aplicnd cota de 16% asupra ctigului net; renunarea la facilitatea de neimpozitare a ctigurilor din transferul proprietilor imobiliare dobndite prin motenire i schimb. 2.3.2. Evoluia impozitelor indirecte A. Taxa pe valoarea adugat Liberalizarea preurilor n 1990 n vederea trecerii la o economie de pia, a fcut necesar modificarea sistemului fiscal n ceea ce privete impozitul pe circulaia mrfurilor a crui reglementare corespundea realitilor economiei planificate de dinainte. n consecin, sarcina vrsrii la buget a impozitului pe circulaia mrfurilor s-a stabilit agenilor economici indiferent de forma de proprietate spre deosebire de perioada de dinainte de 1990 cnd acest impozit revenea unitilor de stat sau organizaiilor cooperatiste. Impozitul a fost stabilit n cote procentuale, difereniat pe sectoare ale economiei cuprinse ntre 1% i 90%. n contextul alinierii la practica internaional, n 1992 a fost instituit taxa pe valoarea adugat (T.V.A.)18. Aceasta se aplic n Romnia ncepnd cu data de 1 iulie 1993 i a nlocuit vechiul impozit cumulativ (impozitul pe circulaia mrfurilor) cu un impozit care se aplic asupra tranzaciilor fiecrui stadiu al circuitului economic. Ulterior, legislaia privind taxa pe valoarea adugat a fost modificat pentru a fi armonizat cu prevederile comunitare n domeniu. Conform reglementrilor legislative, sub incidena taxei pe valoarea adugat, care era un impozit indirect asupra consumului intrau urmtoarele activiti: - livrrile de bunuri i prestrile de servicii efectuate n cadrul exercitrii activitii profesionale; - transferul proprietii bunurilor imobiliare; - importul de bunuri i servicii. Taxa pe valoarea adugat nu se aplica asupra operaiunilor autorizate efectuate de asociaii fr scop lucrativ, organizaii religioase, politice sau civice, sindicate i instituii publice, cu excepia activitilor comerciale efectuate de acestea. Operaiunile cuprinse n sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat se mpart n trei categorii dup cum urmeaz: - operaiuni impuse obligatoriu; - operaiuni la care se aplic cota 0; - operaiuni scutite de taxa pe valoarea adugat. n cazul operaiunilor impozitate n mod obligatoriu se aplicau dou cote diferite i anume, cea normal de 22% i respectiv o cot redus de 11% pentru produse alimentare de strict necesitate, aparatur medical i anumite produse farmaceutice. Cota de zero se aplica n cazul exportului de bunuri i servicii, n timp ce scutirile de la plata T.V.A. se acordau n funcie de obiectul activitii agenilor economici. Dei prin introducerea T.VA. s-a dorit mbuntirea sistemului fiscal i alinierea
18

Ordonana Guvernului nr. 3 din 1992 privind taxa pe valoarea adugat aprobat prin legea nr. 130/1992.

21

acestuia la standardele internaionale, varianta romneasc a acestui impozit s-a caracterizat prin anumite derogri de la practica rilor internaionale mai ales n ceea ce privete numrul mult mai mare de operaiuni scutite de T.V.A. n cadrul Uniunii Europene beneficiau de aceste faciliti prestrile de servicii medicale, asistena social, securitatea social i activiti cu caracter politic, religios, civic, patriotic i, n anumite condiii, operaiunile de asigurri i reasigurri, nchirierile de bunuri imobile, acordarea i negocierea de credite, diverse operaiuni financiare. Pe lng acestea, n Romnia, beneficiau de scutire de la plata taxei pe valoarea adugat nc aproximativ 16 categorii de operaiuni. Cadrul legislativ a fost mbuntit de-a lungul anilor astfel nct n 1999 mai beneficiau de scutire de la plata T.VA. doar cinci categorii bunuri i servicii, respectiv: combustibilul pentru uz casnic, energia electric pentru consum casnic, energia termic pentru consum casnic, apa, canalizarea i transportul fluvial al localnicilor din Delta Dunrii i alte cteva zone considerate defavorizate. n aceeai perioad a avut loc o majorare general a presiunii fiscale n ceea ce privete taxa pe valoarea adugat, n sensul c majoritatea produselor i serviciilor de larg consum ce au fost scutite la nceput plata taxei pe valoarea adugat au fost incluse treptat n categoria celor impozitate cu cot redus, iar cteva urmau s fie impuse cu cot normal. n concordan cu instabilitatea cronic a sistemului legislativ din Romnia, O.G. nr. 3/1992 a suferit numeroase modificri n ceea ce privete sfera de aplicare a taxei pe valoarea adugat, regulile de impozitare, operaiunile impozabile, baza de impozitare, pltitorii i alte elemente. Pe aceste considerente, n martie 2000, legislaia privitoare la taxa pe valoarea adugat a fost sistematizat i unificat ntr-un singur act normativ19, prin care se abroga O.G. nr. 3/1992, cu toate modificrile i completrile sale ulterioare. ncepnd cu 1 iunie 2002 a intrat n vigoare Legea nr. 34520 privind taxa pe valoarea adugat, prin care s-au adus o serie de modificri i completri menite s contribuie la perfecionarea cadrului legal existent, n vederea armonizrii cu prevederile acquis-ului comunitar, cum ar fi: introducerea noiunii de persoan impozabil, eliminarea unor scutiri care nu erau n concordan cu Directiva a VI-a a Uniunii Europene i anularea unor faciliti fiscale discreionare acordate prin legi speciale. Codul Fiscal, intrat n vigoare la 1 ianuarie 2004, aduce o serie de modificri, fa de Legea nr. 345/2002, obiectivul urmrit fiind continuarea alinierii la prevederile Directivei a VI-a a Consiliului Comunitii Economice Europene, conform calendarului anexat la Documentul de poziie al Romniei privind Capitolul 10 Impozitarea. Astfel, n conformitate cu aceste prevederi, a fost eliminat scutirea de T.V.A fr drept de deducere i s-a reintrodus cota redus, de 9%, pentru: ncasrile din taxele de intrare la castele, muzee, trguri i expoziii, grdini zoologice i botanice; editarea, tiprirea i vnzarea de manuale colare i cri, exclusiv activitatea de publicitate; protezele de orice fel, accesoriile acestora, precum i produsele ortopedice; medicamente de uz uman i veterinar i pentru cazarea n hoteluri, campinguri i alte sectoare cu funcie similar. De asemenea, conform calendarului de armonizare, au fost eliminate o serie de scutiri de T.V.A. care nu erau n concordan cu prevederile Directivei a VI-a i au fost introduse altele. n vederea mbuntirii administrrii taxei pe valoarea adugat, pentru persoanele impozabile care realizeaz o cifra de afaceri sub un anumit plafon anual, a fost modificat perioada de raportare de la luna la trimestru. Mai apoi, n domeniul taxei pe valoarea adugat, ncepnd cu data de 1 ianuarie 2006, vor fi vizate urmtoarele msuri: transpunerea n legislaia naional a Directivei 2003/92/CE referitoare la locul livrrii de
19

O.U.G. nr. 17/14 martie 2000 privind taxa pe valoarea adugat, publicat n M.Of. nr. 113/15 martie 2000. 20 Legea nr. 345/1 iunie 2002 privind taxa pe valoarea adugat, publicat n M. Of. nr. 371/1 iunie 2002.

22

gaz i electricitate; msuri pentru combaterea evaziunii fiscale: introducerea rspunderii n individual i n solidar pentru plata taxei, extinderea aplicrii msurilor de simplificare i pentru deeurile textile, de hrtie i plastic; prevederi specifice crerii unei baze de informaii necesare pentru calculul resursei proprii de T.V.A. pentru contribuia pe care Romnia trebuie s o plteasc la Uniunea European dup data aderrii; prevederi specifice pentru a asigura trecerea de la plafonul actual de scutire de 200.000 lei la plafonul de scutire de 35.000 euro negociat cu Uniunea European de la data aderrii. B. Accizele n Romnia accizele, la fel ca i impozitul pe cifra de afaceri, fuseser desfiinate prin reforma fiscal din 1953, impozitele indirecte fiind considerate incompatibile cu noua ornduire, n fapt, n locul acestora s-a introdus impozitul pe circulaia mrfurilor, care a funcionat, decenii la rnd, ca o tax de consumaie universal, pn la nlocuirea lui, n 1993, cu taxa asupra valorii adugate. Accizele au fost reintroduse n Romnia, la finele anului 199121, dar o reglementare complex i distinct a acestora s-a realizat prin Legea nr. 42/199322, care a abrogat dispoziiile anterioare. La nceput acestea se aplicau pentru 15 grupe de produse considerate de lux sau duntoare sntii, cu cote ntre 25% i 60%, pentru ca apoi pentru alcool i tutun cotele s ajung la 200% i chiar la 300%. Noua lor reglementare prin Legea nr. 42/1993 pstra nivelul de aezare ad-valorem, calculul fcndu-se prin aplicarea, unor cote procentuale asupra bazei de impozitare. Cotele stabilite prin noua lege nr. 22/1997 erau de numai 3% la alcool (exclusiv alcoolul etilic de sintez) i 6% la motorin, urcnd la 200% la coniac i bere ambalat n cutii metalice i la 300% la whisky, gin, rom, rachiu din trestie de zahr, igarete i produse din tutun de calitate superioar. Sistemul ad-valorem era favorabil evaziunii prin subevaluarea bazei de impozitare i de aceea ncepnd cu l ianuarie 1998 el a fost nlocuit, la principalele produse accizabile (alcool, buturi alcoolice, igarete, produse petroliere i cafea) cu calculul accizelor pe baza unor sume fixe stabilite pe unitate de msur i exprimate, de data aceasta n E.C.U. Intenia era aceea de a evita indexarea periodic a accizelor datorit inflaiei, dar fluctuaia periodic a cursului Leu/Euro a fcut necesar actualizarea permanent a preurilor. Legea permitea, pentru evitarea dublei impozitri n cazul procesrii alcoolului i cafelei s se deduc din accizele datorate pentru produsele finale, accizele aferente materiilor prime ncorporate prin prelucrare. Cu toate acestea, evaziunea a continuat, astfel ca ncepnd cu data de l ianuarie 1999, printr-o ordonan de urgen, se revine la aezarea accizelor n lei/U.M. pentru alcool, buturi alcoolice, vinuri i produse pe baz de vin, bere, produse din tutun i cafea, cu obligaia actualizrii trimestriale, prin ordin al ministrului finanelor, a nivelului accizelor stabilite n lei, n funcie de evoluia ratei inflaiei i a cursului de schimb valutar. De asemenea, pentru a se limita evaziunea fiscal i pentru a uura controlul asupra modului de calcul, a sumelor datorate, n cazul alcoolului etilic alimentar, accizele se calculau i se datorau o singur dat de ctre agentul economic productor sau importator. ncepnd cu 1 ianuarie 2002 a fost revizuit, printr-un nou act normativ 23, lista
21

H.G. nr. 779/15 noiembrie 1991, privind impozitul pe circulaia mrfurilor i accizele, publicat n M.Of. nr. 244/30 noiembrie 1991. 22 Legea nr. 42/29 iunie 1993, privind accizele la produsele din import i din ar, precum i la impozitul din producia intern i gazele naturale, publicat n M.Of. nr. 144/1 iulie 1993. 23 O.U.G. nr. 158/27 noiembrie 2001, privind regimul accizelor, publicat n M.Of. nr. 767/30

23

produselor supuse accizelor, pentru care existau reglementri obligatorii la nivelul Uniunii Europene, ct i nivelul acestora. Produsele supuse accizelor au fost mprite n dou categorii, o categorie care cuprinde grupele de produse supuse, n mod obligatoriu accizelor n rile Uniunii Europene i supuse procesului de armonizare ( alcool i buturi alcoolice, produse din tutun i uleiuri minerale) i o a doua categorie, a cror reglementare rmne la latitudinea autoritilor naionale (cafea, bijuterii din aur sau platin, autoturisme, confecii din blnuri naturale, parfumuri, bunuri electronice, etc.). Prin noul act normativ s-au adus o serie de mbuntiri legislaiei n domeniu, printre care: structurarea reglementrilor privind sfera de aplicare, pltitorii i momentul datorrii accizelor, scutirile de la plata acestora i regimul deducerilor fiscale, pe capitole distincte, aferente fiecrei grupe de produse supuse accizelor; redefinirea produselor i grupelor de produse ce intr n categoria alcool i buturi alcoolice, n vederea unei mai bune armonizri cu prevederile directivelor Uniunii Europene n domeniu; eliminarea dublei impozitri nregistrate n cazul unor uleiuri minerale; revizuirea ntregului regim al scutirilor; introducerea sistemului de compensare a accizelor solicitate a fi restituite; stabilirea unor msuri mai aspre n cazul nerespectrii prevederilor legale, n vederea diminurii evaziunii fiscale i asigurrii unei mai bune ncasri la bugetul de stat a veniturilor provenite din accize. Codul Fiscal unifica cele trei acte normative care reglementau, la data intrrii n vigoare a acestuia, regimul accizelor24, regimul de supraveghere i autorizare25, precum i regimul de marcare al unor produse supuse accizelor 26 fiind preluate, totodat, i prevederile Directivei europene 92/12, privitoare la sistemul de antrepozitare fiscal, implementat n Romnia, ncepnd cu data de 1 ianuarie 2004. Codul Fiscal, introdus la l ianuarie 2004, reglementeaz distinct regimul accizelor armonizate pentru produsele principale accizate i n U.E. (alcool, tutun i uleiuri minerale) la care impozitul este stabilit n sum fix (echivalent euro/U.M.), cu excepia igaretelor la care acciza este combinat; pentru alte produse, la care se aplica cotele procentuale dup modelul ad-valorem, cu excepia cafelei la care sunt stabilite sume fixe, echivalent Euro/U.M., precum i pentru ieiul i gazele naturale din producia intern. Sub denumirea de accize armonizate, Codul Fiscal introduce taxele speciale de consum datorate bugetului de stat pentru urmtoarele produse provenite din producia intern sau din import: bere, vinuri, buturi fermentate, altele dect bere i vinuri, produse intermediare i alcool etilic (toate din categoria alcoolului i buturilor alcoolice); produsele din tutun i uleiurile minerale. Denumirea de accize armonizate ar putea fi justificat doar n privina tipologiei produselor accizate i a modului de aezare a accizelor, pentru c n ceea ce privete nivelul acestora exist nc n Romnia diferene fa de nivelurile minime impuse de directivele europene, care n principiu ar trebui adoptate pn la data aderrii. Astfel pentru anul 2005 se aveau n vedere urmtoarele modificri n domeniul accizelor, concretizate: - majorarea nivelului accizelor pentru produsele supuse accizelor armonizate, n conformitate cu angajamentele asumate prin Documentul de poziie aferent Capitolului 10 Impozitarea; - introducerea n sfera de aplicare a accizelor armonizate, a altor produse reglementate prin directivele comunitare, potrivit angajamentelor asumate prin Documentul de poziie, respectiv pcur i electricitate;
noiembrie 2001. 24 O.U.G. nr. 158/2001 privind regimul accizelor, cu modificrile i completrile ulterioare. 25 Legea nr. 521/2002 privind regimul de supraveghere i autorizare a produciei, importului i circulaiei unor produse supuse accizelor, cu modificrile i completrile ulterioare. 26 O.G. nr. 23/1995 privind instituirea sistemului de marcare pentru igarete, produse din tutun i buturi alcoolice, cu modificrile i completrile ulterioare.

24

- eliminarea unor scutiri de la plata accizelor n cazul alcoolului etilic i al uleiurilor minerale destinate anumitor utilizri, cu scopul de a elimina posibilitile de fraud fiscal i de a asigura alinierea la legislaia comunitar n domeniu; - majorarea nivelului accizelor pentru alte produse supuse accizelor nearmonizate (autoturisme cu capacitate cilindric de peste 2500 cmc, articole de cristal, confecii din blnuri nobile etc.). Pentru anul 2006 n domeniul accizelor se are n vedere: - continuarea procesului de armonizare a legislaiei cu directivele europene; - majorarea gradual a accizelor la principalele produse supuse acestui regim potrivit calendarului cuprins n Documentul de poziie aferent Capitolului 10 Impozitarea; - msuri complementare impozitrii propriu-zise prin accize: introducerea n sfera de aplicare a accizelor a tuturor produselor care rezult din prelucrarea ieiului; instituirea sistemului de garantare a accizelor pentru toate timbrele i banderolele solicitate de antrepozitari; instituirea sistemului de nregistrare a comercianilor cu amnuntul de produse din tutun. C. Taxele vamale n ceea ce privete politica fiscal a taxelor vamale aplicat de ctre autoritile romne, aceasta a fost influenat, la rndul ei, de instituiile financiare internaionale, dar i de o serie de factori interni. n perioada de dup 1990, Romnia a aderat la mai multe acorduri internaionale privind schimburile internaionale prin care Romnia se obliga s reduc treptat nivelul taxelor vamale, n termeni reali, percepute asupra produselor ce proveneau din celelalte ri semnatare. Obiectivul urmrit a fost cel al liberalizrii comerului interstatal i astfel, se crea premisa creterii exporturilor realizate de ara noastr. Politicile fiscale elaborate i implementate n perioada urmtoare, cu respectarea normelor cuprinse n acordurile mai sus amintite, dar aplicate ntr-un mod specific romnesc de ctre autoritile competente, evident sub ndrumarea forurilor internaionale, au avut efecte de multe ori inverse fa de cele propuse iniial. Astfel, importurile au crescut n mod semnificativ, curios fiind faptul c acestea au crescut foarte mult pentru produsele agroalimentare, devansnd i eliminnd n mare parte producia intern, n condiiile n care, pn n 1989, Romnia exporta cantiti importante din aceste produse, putnd exemplifica n acest sens carnea, produsele din carne, zahrul, sarea, floarea-soarelui, produsele lactate. Cu alte cuvinte, pentru a rspunde cerinelor, respectiv recomandrilor F.M.I. sau din alte motive, necunoscute pn n prezent, Romnia a redus nivelul taxelor vamale pentru produsele agroalimentare i, n acelai timp, a redus i cuantumul subveniilor acordate productorilor agricoli autohtoni, eliminndu-i, practic, de pe piaa liberei iniiative. Efecte similare se resimt i n cazul industriei naionale sau a celorlalte ramuri economice. Cu toate c importurile au crescut, subminnd economia autohton, veniturile fiscale aferente taxelor vamale s-au redus treptat, deoarece ritmul de cretere a importurilor a fost devansat de ritmul de reducere a taxelor vamale, ca i cote procentuale, aplicate asupra aceste importuri. Spre exemplu, n 1998, taxele vamale au cobort chiar sub nivelurile stabilite prin acordurile de comer internaional. n acest context, urmtoarele ntrebri sunt absolut justificate: De ce s-a procedat astfel ? Ce recompense s-au primit n contrapartid din partea exportatorilor avantajai: ne-au acordat faciliti asemntoare la alte produse importante din nomenclatorul mrfurilor

25

noastre de export ? Dac da, care sunt acestea ? Dac nu, cum se explic atunci reducerile att de mari de taxe vamale aprobate de Legislativ ? Ne-au cerut-o oare rile membre ale CEFTA? Ne-au sugerat oare autoritile comunitare s lum o asemenea msur ca gest de bunvoin n cadrul negocierilor de preaderare la Uniunea European? Rspunsul i explicaia la aceste ntrebri presupun, n mare msur, acceptarea ipotezei prea cunoscute, dar imposibil de demonstrat - n condiiile actuale n care cei care pun problema sunt tocmai cei ndreptii, chiar alei s o rezolve - i anume, cea a legturilor neconvenionale dintre economic i politic i, n consecin direct, a drepturilor i obligaiilor bilaterale ce se impun ntre asa-ziii parteneri; cu alte cuvinte, poate chiar exista corupie n Romnia.27 Modificri importante n domeniul taxelor vamale au avut loc n anii 2005-2006. Astfel, n anul 2005 s-au adoptat prin lege modificrile referitoare la denumirea i clasificarea mrfurilor din Tariful vamal de import i a taxelor vamale aferente acestora. Totodat, au fost ntreprinse msuri pentru creterea capacitii administrative i n special pentru creterea gradului de colectare a creanelor bugetare ntreprinse de Agenia Naional de Administrare Fiscal. n acelai timp, n baza Ordonanei Guvernului nr. 8/2005, Autoritatea Naional a Vmilor a trecut n structura Ministerului Finanelor Publice, respectiv n subordinea direct a Ageniei Naionale de Administrare Fiscal, msur menit a asigura cadrul necesar unei mai bune coerene i eficiene n colectarea i administrarea veniturilor la bugetul de stat, precum i armonizarea procedurilor fiscale. n cursul anului 2005 a fost perfecionat cadrul legislativ aplicabil sistemului vamal. Astfel: - prin Legea nr.159/2005 privind tariful Vamal Integrat Romn s-a creat oportunitatea ca agenii economici, comisionarii vamali i lucrtorii vamali s fie informai cu exactitate asupra tuturor obligaiilor ce le revin n cadrul procesului de vmuire; - prin Hotrrea Guvernului nr.287/07.04.2005 privind procedura aplicabil n cazurile n care este necesar o amnare a determinrii definitive a valorii n vam, s-a nlocuit Hotrrea Guvernului nr.788/2001, act normativ prin aplicarea cruia s-a ncurajat practic subevaluarea mrfurilor n vam la un nivel fr precedent, cu efecte deosebit de grave att asupra ncasrilor ctre bugetul de stat, ct i asupra productorilor interni i a mediului concurenial. n domeniul taxelor vamale, obiectivele vizate pentru anul 2006 au n vedere cerinele impuse de procesul de aderare la UE, constnd n: - abrogarea facilitilor legate de scutirea de la plata taxelor vamale pentru importul de echipament sportiv i materiale sportive, instalaii i aparatur specific, necesare activitii de pregtire, reprezentare i participare a sportivilor la diverse competiii sportive, instituite prin art.76 din Legea educaiei fizice i sportului, nr.69/2000, cu modificrile i completrile ulterioare; - abrogarea facilitilor legate de scutirea de la plata taxelor vamale pentru utilajele i echipamentele importate, ca rezultat al unor investiii directe cu impact semnificativ n economie cu o valoare care depete echivalentul a 1 milion dolari S.U.A., instituite prin art.12, lit.a) din Legea nr.332/2001 privind promovarea investiiilor directe cu impact semnificativ n economie.

27

Vcrel Iulian, Politici fiscale i bugetare n Romnia 1990-2000, Editura Expert, Bucureti, 2001.

26

3. FISCALITATEA N ROMNIA DUP INTEGRAREA N UNIUNEA EUROPEAN


3.1. Politica fiscal european i necesitatea armonizrii Dezvoltarea schimburilor comerciale internaionale i mobilitatea crescnd a capitalurilor i a persoanelor au reprezentat principalii factori care au reclamat nevoia armonizrii sistemelor fiscale ale rilor implicate. Primul pas a fost acela al construirii tehnicilor de evitare a dublei impuneri internaionale prin stabilirea unor criterii raionale pentru tratamentul fiscal al veniturilor i averilor din strintate. Soluia agreat a fost aceea a negocierii i semnrii unor convenii bilaterale pentru evitarea dublei impozitri. Formarea uniunilor vamale n perioada postbelic i paii fcui n domeniul integrrilor regionale a ridicat problema nlturrii barierelor ce existau n calea liberei circulaii a mrfurilor, capitalurilor i persoanelor. nc de la apariia ei n 1957, actuala Uniune European i-a propus tocmai acest obiectiv. Realizarea lui presupunea, nainte de toate, crearea pieei comune europene iar pentru ca ea s funcioneze trebuiau nlturate obstacolele existente. Armonizarea vamal nu era dificil, existnd experiena Uniunii Belgo-Luxemburgheze i a Beneluxului ce a succedat acesteia. Soluia a fost aceea a renunrii la taxele vamale pentru schimbrile reciproce i practicarea unui tarif vamal unic pentru relaiile cu rile din afara uniunii. Armonizarea vamal nu era ns suficient pentru ncurajarea i amplificarea schimburilor comerciale dintre rile membre deoarece exista nc o puternic barier fiscal, datorat funcionrii unor sisteme diferite de impozitare n rile uniunii, care nu erau dornice s renune la suveranitatea lor fiscal. Decizia din 1985 de ridicare a barierelor legale referitoare la mobilitatea bunurilor, capitalurilor i persoanelor nu prevedea extinderea competenei autoritilor comunitare asupra cheltuielilor i ncasrilor publice, chiar dac ele afecteaz alegerile private n privina localizrii geografice a activitilor economice. De altfel strategia n materie de integrare european dei i propunea abolirea barierelor din faa schimburilor, presupunea minimizarea transferurilor de suveranitate spre organismele comunitare. Existnd numeroase i profunde eterogeniti n anumite domenii ale aciunilor publice demersul pragmatic i progresiv adoptat a fost fondat pe principiul subsidiaritii care nu implic ns centralizarea competenelor, n materie fiscal i n politicile de alocare, aplicarea acestui principiu presupunnd meninerea deciziilor naionale. Ideea era aceea c fiscalitatea nu este un domeniu de competen comunitar. Problemele fiscale nu figurau printre scopurile Comunitii stipulate n articolul 2 al Tratatului de baz de la Roma i nici n articolul 3 referitor la activitile Comunitii. Din 1957 de la Tratatul de la Roma i pn n anul 2000 la Tratatul de la Nice, rile membre s-au opus n permanen transferului de suveranitate n materie fiscal. Nici pn astzi, n ciuda tentativelor de creare a unei eurotaxe, nu exist nc un astfel de impozit comunitar, dei ideea aceasta este din nou de actualitate.

27

Cu toate acestea, U.E. nu putea ignora fiscalitatea pentru simplul motiv c aceasta aeza o serie de obstacole n atingerea obiectivelor construciei comunitare. Msurile fiscale ntreprinse de ctre statele membre pot frna libera circulaie a mrfurilor, serviciilor i capitalului n snul Uniunii. Ele pot, de asemenea, genera distorsiuni economice incompatibile cu constituirea unui spaiu economic unificat sau cu coordonarea politicilor economice n zona euro. Tratatul de baz, ghidat de o astfel de concepie, avea prevederi exprese la problemele fiscale n apte dintre articolele sale. Primele patru sunt ncorporate n capitolul intitulat Dispoziiuni fiscale. Articolul 90 interzicea discriminrile fiscale de orice fel, articolele 91 i 92 interzic subveniile fiscale pentru export, iar articolul 93 constituie baza juridic pentru armonizarea fiscalitii indirecte. Cel de-al cincilea articol fiscal (293) al Tratatului elimina dubla impozitare n interiorul Comunitii, iar articolele 25 i 26 reglementeaz problemele vamale. Numeroase alte articole au incidene fiscale. Este vorba n special despre articolul 94 referitor la armonizrile legislative i cel cu privire la fiscalitatea direct. n ansamblul su Tratatul, bazat pe echilibrul dintre principiul subsidiaritii i intervenia comunitar confirm meninerea suveranitii i competenei naionale n domeniul fiscal, dar cere autoritilor comunitare s se preocupe de armonizarea sistemelor fiscale. De altfel, armonizarea fiscal se dovedea indispensabil pentru asigurarea loialitii n competiia pe piaa comunitar, dat fiind faptul c regimul diferit de impozitare avea un impact direct i puternic asupra nivelului preurilor i asupra alegerii locaiei pentru activitile de producie i de distribuie. Ambiiile armonizrii fiscale puteau fi situate astfel la trei nivele28. Primul nivel consta doar n a evita dezechilibrele imediate care puteau sa rezulte din deschiderea total a frontierelor pentru schimburile de mrfuri i pentru fluxuri financiare. Aceasta necesita o armonizare care putea fi mai mult sau mai puin ambiioas, n funcie de amploarea distorsiunilor care trebuiau evitate Pentru eliminarea riscului unei concurene fiscale o astfel de armonizare se cerea a fi decis colectiv. Introducerea i generalizarea TVA n rile comunitare este un exemplu n acest sens. Cel de-al doilea nivel, mai ambiios, ar fi presupus uniformizarea sistemelor fiscale la scar comunitar. Aceasta putea fi un deziderat. Dar nu a fost i nu este de actualitate nici mcar pe termen lung. n fond, cheltuielile publice nu sunt uniformizate i nici mcar pe cale de uniformizare, iar redistribuirea rmne ntr-un cadru pur naional. Nu s-a pus problema ca bogaii germani s preia n grija lor grecii sraci i nici ca tinerii portughezi s finaneze pensiile consistente ale vrstnicilor germani. Desigur c integrarea ofer ansa nlturrii treptate a handicapului pentru rile mai srace, dar ea nu va nsemna nicidecum egalizarea calitii vieii la nivel comunitar. O cale de mijloc, cea preferat, const n raionalizarea sistemelor fiscale naionale astfel nct ele s rspund exigenelor naionale n privina consumurilor colective, dar cu rezultate convergente pe plan comunitar. Principiul democratic fundamental pretinde ca specificul naional s fie respectat pe termen lung, fiind greu de obinut ncrederea ntr-un organism supranaional reprezentativ, deci suveran, iar alegerile naionale nu trebuie s fie dictate de cele ale statelor vecine. Armonizarea fiscal nu apare astfel ca un sistem optimal cu un singur obiectiv, ci ca o cutare a celor mai bune compromisuri posibile ntre imperativele economice dictate de integrarea pieelor i libera circulaie, pe de o parte, i exigenele autonomiei statelor membre n privina opiunilor fiscale, pe de alt parte. De fapt, scopul armonizrii a fost i continu s rmn acela de a concilia cea mai mare suveranitate a statelor membre n materie fiscal cu
28

H. Sterdyniak, M - H. Blonde, G. Comilleau, J. Le Cacheux, J. Le Dear, Vers une fiscalite europeenne, Ed. Economic, Paris, 1991, pag. 79-97.

28

minimizarea distorsiunilor geografice induse prin diferenele existente ntre sistemele fiscale naionale. n absena unitii politice europene i a intersuveranitii supranaionale recunoscute este deci mai convenabil s se lase statelor membre libera alegere a nivelului i naturii consumurilor colective i a prestaiilor sociale, precum i, n msura n care este posibil, a surselor de finanare. nseamn c procesul armonizrii nu este un simplu exerciiu de aliniere a practicilor fiecrui stat la mijloacele comunitare de impunere pentru a se realiza uniformizarea, n fond armonizarea nu nseamn uniformizare. Chiar acolo unde s-au fcut pai serioi n privina armonizrii nu s-au introdus, de pild, cote unice obligatorii la nivel comunitar pentru TVA sau un nivel obligatoriu pentru accizele armonizate. Soluia a fost aceea a respectrii unor benzi cu nivelul minim i cel maxim pentru cotele standard i pentru cele reduse la TVA i a unui nivel minim pentru accize. Atunci ns cnd un impozit se dovedete a fi mai bun dect altul este de dorit ca toi s-l adopte ca model. Sistemul fiscal al fiecrei ri reprezint un tot unitar astfel c lipsa unor impozite este adesea compensat prin existena unui alt impozit. Nu de puine ori relaxarea fiscal n cazul impozitelor directe este compensat prin nsprirea fiscalitii indirecte. Oricum ns, reducerea puternic a unor impozite, n scopul armonizrii, fr a reconsidera sistemul fiscal n ansamblul lui, risc s dezechilibreze bugetele naionale. n ceea ce privete cmpul armonizrii fiscale apar cel puin dou ntrebri, una cu privire la ce impozite trebuie armonizate i ce grad de armonizare trebuie adoptat? Rspunsul la prima ntrebare este acela c nu trebuie s fie armonizate dect impozitele pentru care meninerea disparitilor importante risc s induc distorsiuni substaniale n mecanismele pieei. Nu este dorit armonizarea prelevrilor al cror impact este plasat n principal asupra veniturilor gospodriilor: impozitul pe veniturile persoanelor fizice, cotizaiile sociale pltite de ctre angajai, impozitul asupra succesiunilor, impozitul asupra averii indivizilor. n privina celei de-a doua ntrebri, referitoare la gradul de armonizare ce ar trebui adoptat, trebuie reiterat ideea anticipat deja i anume: armonizarea nu nseamn uniformizare. Autorii studiului citat mai nainte argumenteaz prezentnd experiena statelor federale (n spe SUA) unde s-a constatat c existena unui ecart de apte puncte procentuale ntre impozitele asupra beneficiilor practicate n diferitele state ale federaiei nu a creat distorsiuni majore i nici mobiliti excesive n privina locaiei activitilor desfurate. Pentru evitarea distorsiunilor privind deciziile de localizare a sediului social i a tentaiei de manipulare a conturilor ntreprinderilor ce au uniti de producie n mai multe state astfel nct beneficiile s fie raportate n zonele cu fiscalitatea cea mai redus, soluia este aceea a impozitrii beneficiului global al companiei, repartiia sa ntre diferitele sedii fiind realizat la prorata cifrei de afaceri. O soluie similar sugereaz autorul i pentru UE. Aceasta ar reduce incitaiile la evaziune fiscal dar ar obliga la o mai bun cooperare ntre autoritile fiscale ale statelor membre i ar necesita adoptarea unui sistem comun n privina impozitrii dividendelor. n privina strategiei armonizrii soluiile alternative sunt dou: a) armonizarea prin intermediul pieei; b) armonizarea negociat. Dac armonizarea sistemelor fiscale de nivel comunitar a fost privit un timp cu oarecare ostilitate invocndu-se suveranitatea fiscal a fiecrui stat i dndu-se curs chiar unor orgolii naionale, ea s-a dovedit totui indispensabil pentru nlturarea barierelor fiscale din calea bunei funcionri a pieei unice. n privina strategiei armonizrii opiunile diferite poart i pecetea doctrinelor ce guverneaz politicile fiscale naionale i cele economice n ansamblul lor. Acestea sunt adesea diametral opuse, oscilnd ntre curentul ultraliberal i social-democraia cea mai radical cu

29

tente de intervenionism comunitar. 3.2. Armonizarea sistemului fiscal romnesc cu cel comunitar n acordul de asociere a Romniei la Uniunea European semnat la Bruxelles la l februarie 1993 se stipula c armonizarea legislaiei fiscale romneti cu cea comunitar constituie una dintre condiiile fundamentale pentru integrarea Romniei n structurile europene, iar adaptarea sistemului fiscal la cerinele mecanismului pieei unice reprezint unul din obiectivele strategiei naionale de pregtire a aderrii. Romnia a depus cererea de aderare la Uniunea European n iunie 1995, fiind acceptat ca stat candidat n decembrie 1997. Deschiderea negocierilor cu Romnia a urmat deciziei Consiliului european de la Helsinki din decembrie 1999. Una dintre cerinele fundamentale ale integrrii n UE este adaptarea legislaiei naionale la sistemul juridic al UE - denumit acquis communitaire - i angajamentul ferm al rii candidate de a aplica legislaia adoptat n urma negocierii, chiar dac aceasta implic i o anumit perioad de tranziie. Din raiuni metodologice acquis-ul comunitar a fost divizat, n vederea negocierii, pe cele 31 de capitole ale sale. Procesul integrrii vizeaz i aspectele privind impozitarea iar capitolul 10 Impozitarea" reprezint un areal important al integrrii, dat fiind impactul su asupra funcionrii normale a pieei unice comunitare. Acquis-ul privind impozitarea este prezentat i structurat pe dou obiective fundamentale corespunztoare celor dou tipuri de impozite practicate: impozitele indirecte care se preteaz mai mult la armonizare i impozitele directe la care ansele de armonizare sunt mai limitate. Crearea pieei comune bazate pe concurena loial a fost nc de la nceput i a rmas obiectivul fundamental nscris n Tratatul CEE. Armonizarea impozitelor indirecte vizeaz ansamblul msurilor necesare pentru garantarea funcionrii Pieei Interne a Uniunii, cu accent pe prevenirea distorsionri concurenei i pe nlturarea obstacolelor din calea liberei circulaii a bunurilor si serviciilor. n domeniul impozitelor directe acquis-ul comunitar se refer la impozitarea corporaiilor i la impozitele asupra capitalului. Msurile urmresc s faciliteze cooperarea administrativ ntre autoritile naionale i s nlture obstacolele ntmpinate de firmele cu activitate transfrontalier. n privina cooperrii administrative i a asistenei reciproce legislaia comunitar furnizeaz instrumente pentru evitarea evaziunii fiscale i permite statelor membre s obin informaii despre agenii economici din alte state membre. Un alt element al acquis-ului comunitar se refer la Codul de conduit pentru impozitarea afacerilor. El se nfieaz ca un angajament politic al statelor membre privind stoparea eventualelor msuri fiscale duntoare, prin care acestea se angajeaz s nu introduc msuri contrare Consiliului i s amendeze propria legislaie cu prevederile acquis-ului comunitar. Capitolul 10 - Impozitarea - a fost supus unor repetate deschideri i nchideri provizorii ale negocierilor. Prima deschidere, cea iniiatoare, a avut loc n cadrul Conferinei de aderare Romnia - UE din 26 octombrie 2001, iar prima nchidere provizorie a avut loc n timpul Conferinei de aderare din 2 iunie 2003. n data de 26 noiembrie 2004 Romnia a redeschis i nchis provizoriu Capitolul 10 -Impozitarea fiind necesar prezentarea i formularea unei poziii privind eforturile fcute de Romnia n vederea adaptrii acquis-ului, de la ultima nchidere din iunie 2003. Prin Documentul de Poziie al Romniei, Capitolul 10 - Impozitarea, adoptat de ctre guvernul Romniei n edina sa din 19 iulie 2001, Romnia accept n ntregime acquis-ul

30

comunitar privind Capitolul 10 - Impozitarea intrat in vigoare la data de 31 decembrie 1999. Ea se angaja ca pn la data aderrii s continue armonizarea legislaiei naionale cu acquis-ul comunitar i dezvoltarea infrastructurii instituionale necesare implementrii acestuia, n conformitate cu angajamentele asumate prin Acordul European, obligndu-se s aplice acquis-ul n ntregime, cu excepiile prevzute n documentul de poziie pentru care a obinut perioade de tranziie stipulate n calendarul de aliniere. n acelai Document se sublinia c Romnia este pregtit s examineze, n continuare, dezvoltarea acquis-ului n domeniul impozitrii i s informeze sistematic Conferina pentru Aderare sau Consiliul de Asociere cu privire la legislaia i msurile de implementare adoptate pentru aplicarea noului acquis sau dac va fi cazul, cu privire la dificultile care ar putea aprea n transpunerea noului acquis. Romnia face, de asemenea, trimitere cu privire la acest capitol, la informaiile furnizate n cursul procesului de examinare analitic i este de acord cu continuarea transmiterii acestora ctre Statele membre ale Uniunii Europene. De asemenea, n acelai document se fac referiri la impozitarea direct (Directiva privind prevederile 90/434 CEE). Romnia asigur armonizarea parial n privina determinrii profitului impozabil n cazul fuziunilor, divizrilor sau al aporturilor de active, angajndu-se ca pn la 31.10.2006 s introduc n legislaie prevederile privind neimpozitarea provizioanelor, pierderilor sau rezervelor transferate n legtur cu aceste operaiuni i cele privind transferul activelor unui sediu permanent. Tot n privina impozitrii directe, se precizeaz c se asigur neimpunerea veniturilor de natura dividendelor primite din strintate de la filiale, urmnd s se introduc i prevederile privind impozitul pe dividende n cot de 10% pentru profiturile transferate de filiale societilor - mam strine. n privina Conveniei de arbitraj (90/436 CEE) privind eliminarea dublei impuneri cu privire la ajustarea profiturilor ntreprinderilor asociate se menioneaz c aceasta se asigur prin inserarea prevederilor n conveniile de evitare a dublei impuneri la impozitele pe venit i pe capital ncheiate de Romnia cu Statele Membre ale UE, la articolele intitulate: ntreprinderi asociate i Procedur amiabil. Armonizarea legislaiei privind asistena reciproc n domeniul impozitelor directe s-a realizat prin articolul Schimb de informaii din conveniile bilaterale ncheiate de ctre Romnia cu toate statele membre ale UE pentru evitarea dublei impozitri. Prin acelai Document de poziie Romnia se angaja s elaboreze prevederile legale i normele interne necesare n vederea aderrii Ministerului Finanelor Publice la Convenia pentru asistena administrativ reciproc n probleme de impozitare indirect precum i prin implementarea protocoalelor VIES, FISCAL SCENT i SEED i elaborarea procedurilor necesare pentru implementarea Conveniei pentru asisten administrativ reciproc n probleme de impozitare. Din 1998 Romnia a participat ca ar asociat la programul Fiscalis destinat funcionrii sistemului de impozitare indirect, ceea ce presupune o bun cooperare ntre statele membre i Comisia pentru familiarizarea nalilor funcionari cu metodele de prevenire, detectare i investigare a fraudelor fiscale. Programul de Reform i Modernizare a Impozitrii relansat n 1999 de Comisia European prevede strategia de modernizare a Administraiei fiscale care are ca obiectiv dezvoltarea capacitii acesteia de a implementa n mod eficient Acquis-ul comunitar. Procesul a nceput cu elaborarea de ctre Comisia European a Crilor albastre fiscale i are ca finalitate elaborarea de ctre Administraia fiscal a Planului de Management pentru Schimbarea Afacerii n vederea alinierii la standardele cuprinse n Crile albastre fiscale. Un astfel de plan a fost aprobat de ctre Ministerul Finanelor Publice i transmis Comisiei Europene prin IOTA (Organizaia Intra-European a Administraiilor Fiscale) n decembrie 2000, implementarea lui urmnd s se fac n urmtorii patru ani. Drept urmare s-a

31

nfiinat Agenia Naional de Administrare Fiscal i unitile sale teritoriale. La Documentul de poziie adoptat de Guvern au fost de asemenea ataate anexele cuprinznd calendarele de aliniere a legislaiei privind TVA i accizele. La doar 3 luni nainte de integrarea n structurile europene, situaia Romniei din punct de vedere al politicii fiscale era prezentat ca fiind una n general corespunztoare cerinelor comunitare, existnd ns n continuare arii ce necesitau intervenii. Astfel, Raportul de monitorizare din septembrie 2006 preciza c n domeniul impozitrii directe, Romnia a realizat pe ansamblu transpunerea Directivelor privind impozitele directe asupra majorrii de capital, fuziunilor, operaiunilor din cadrul grupurilor de firme, dobnzilor, drepturilor de autor i economiilor. Cu toate acestea, o serie de aspecte vor trebui corelate nainte de aderare. Codul Fiscal a finalizat de asemenea alinierea n domeniul cooperrii administrative i asistenei reciproce. De asemenea, Romnia a desfiinat toate magazinele Duty Free situate la frontierele terestre. Cu condiia ca toate amendamentele sa fie adoptate, Romnia va fi pregtit pentru aderare n acest domeniu. S-au nregistrat progrese n ceea ce privete impozitele indirecte. Noul Cod Fiscal a finalizat alinierea n acest domeniu, prin transpunerea reglementrilor privind circulaia intracomunitar a tuturor categoriilor armonizate de produse i a Directivei Energetice. De asemenea, Romnia a atins nivelul minim al taxelor pentru produsele energetice (cu excepia carburanilor cu plumb i a pcurei), a produselor alcoolice i a celor din tutun, i a introdus aplicarea unor cote reduse de impozitare de 50 % pentru productorii de fructe pentru uz personal. n domeniul TVA-ului, noul Cod Fiscal care va intra n vigoare la 1 ianuarie 2007, nltur discrepanele rmase fa de acquis i introduce sistemul intracomunitar. Cu toate acestea, Codul Fiscal a introdus reglementri privind impozitul pe autovehicule, care este incompatibil cu Tratatul CE i jurisprudena Curii Europene de Justiie. 3.3. Noul Cod Fiscal i principalele modificri prevzute de la 1 Ianuarie 2007 n susinerea programului de aderare a Romniei la Uniunea European i pentru corelarea dispoziiilor din legislaia fiscal romneasc cu cea european s-a impus elaborarea unei ordonane de urgen de ctre Guvern, care a fost publicat pe site-ul Ministerului Finanelor Publice n 18 aprilie 2006 i care aduce o serie de modificri Codului fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003 (Monitorul Oficial nr. 927/ 2003), cu modificrile ulterioare, din care o parte sunt preluate n Legea nr. 343/17.07.2006, publicat n Monitorul Oficial nr. 662/1.08.2006, iar altele sunt prevederi noi. n domeniul politicii fiscale este necesar perfecionarea continu a cadrului legislativ pentru a se asigura corelarea cu situaia indicatorilor macro-economici, cu cerinele mediului de afaceri i construcia bugetar viitoare. Proiectul de lege pentru modificarea i completarea Legii nr.571/2003 privind Codul fiscal, cuprinde astfel msuri legislative pentru atingerea obiectivului din Programul de guvernare, de generalizare a cotei unice de 16%, extinderea bazei de impunere, preluarea directivelor n materie din legislaia Uniunii Europene i perfecionarea i simplificarea cadrului legislativ n vigoare. Introducerea modificrilor i completrilor legislative prin acest proiect de lege au n vedere att impozitele directe ct i impozitele indirecte n continuare, vom reine cele mai importante modificri aduse Codului fiscal prin Legea nr. 343/17.07.2006, pe titluri. 1.Titlul I Dispoziii generale n cadrul acestui titlu una din modificrile aduse const n corelarea definiiei persoanelor afiliate cu definiia din directivele europene. Astfel, o persoan fizic este

32

afiliat cu alt persoan fizic, dac acestea sunt so/soie sau rude pn la gradul al III-lea inclusiv. ntre persoanele afiliate, preul la care se transfer bunurile corporale sau necorporale ori se presteaz servicii reprezint pre de transfer. De asemenea n cadrul acestui titlu s-a completat definiia contractului de leasing financiar, pentru a rspunde problemelor aprute n practic, n ceea ce privete ncadrarea contractelor de leasing. Totodat una dintre modificrile importante aduse de norme cu privire la dispoziiile generale ale Codului fiscal este explicarea noiunii de sediu permanent. Astfel, sediul permanent reprezint locul unde un nerezident i desfoar integral sau parial activitatea. Conform normelor metodologice, locul de desfurare a activitii are un neles larg, incluznd, de exemplu att cldiri, ct i echipamente utilizate n scopul desfurrii activitii. Mai mult, echipamentele nu trebuie s fie destinate exclusiv scopului desfurrii activitii nerezidentului, singura condiie impus prin normele metodologice fiind ca locul considerat sediu permanent s fie fix. Normele metodologice stabilesc c va fi considerat sediu permanent spaiul efectiv n care nerezidentul i desfoar activitatea, permind chiar ca sediul permanent s se afle n sediul altei societi comerciale, cu condiia ca locul desfurrii activitii s fie n permanen la dispoziia nerezidentului. 2. Titlul II Impozitul pe profit n domeniul impunerii persoanelor juridice s-a realizat: - extinderea bazei de impozitare prin urmtoarele msuri: a) restrngerea categoriilor de rezerve deductibile la calculul profitului impozabil pentru societile comerciale bancare sau alte instituii de credit autorizate, societile de credit ipotecar i societile de asigurare i reasigurare, prin eliminarea celor specifice fa de celelalte categorii de contribuabili; b) eliminarea unor faciliti fiscale, cuprinse n acte normative speciale, considerate neconforme cu principiile Uniunii Europene, precum facilitile pentru cooperaia agricol i pensiunile turistice. - simplificarea administrrii impozitului pe profit, prin introducerea impozitului anual cu pli trimestriale anticipate n cursul anului pentru societile comerciale bancare persoane juridice romne i sucursalele din Romnia ale bncilor persoane juridice strine; - eliminarea unor bariere administrative n stabilirea deductibilitii unor cheltuieli pentru cazare, transport, diurn, legate de condiia de profitabilitate i licitaie, n cazul vnzrilor de mijloace fixe; - pentru asigurarea standardelor de calitate i siguran a zborurilor companiilor aeriene se propune deducerea provizioanelor constituite de companiile aeriene din Romnia pentru acoperirea cheltuielilor de ntreinere i reparare a parcului de aeronave i a componentelor aferente, potrivit programelor de ntreinere ale aeronavelor, abrogate corespunztor de ctre Autoritatea Aeronautic Civil Romn; - preluarea prevederilor referitoare la regimul fiscal comun care se aplic societilor mam i filialelor acestora din diferitele state membre ale Uniunii Europene pentru distribuia de dividende, n conformitate cu prevederile Directivei nr.90/435/CEE, i cel aplicabil fuziunilor, divizrilor, divizrilor pariale, transferului de active i schimbului de aciuni ntre societile din diferitele state membre, conform cu prevederile Directivei nr.90/434/CEE. Cu privire la calculul profitului, normele metodologice menioneaz c sunt incluse n acest calcul i veniturile i cheltuielile generate de executarea instrumentelor financiare derivate, nregistrate potrivit reglementrilor contabile. La calculul profitului impozabil, limitele cheltuielilor deductibile prevzute de Codul fiscal se aplic trimestrial sau potrivit normelor metodologice, dup caz, astfel nct la finele anului, acestea s se ncadreze n prevederile legii. Pentru contribuabilii care au obligaia de a plti impozitul pe profit anual,

33

limitele cheltuielilor deductibile prevzute de legislaie se aplic anual. Se elimin prevederea referitoare la aplicarea lunar a limitelor cheltuielilor deductibile la calculul profitului impozabil. Conform noilor reglementri, de la data nregistrrii n evidena contribuabilului, reprezint venituri neimpozabile dividendele de ncasat/ncasate de un contribuabil de la o persoan juridic romna. Normele prevd ca la data transmiterii cu titlu gratuit, a cesionrii titlurilor de participare, sau a retragerii capitalului social deinut la o persoan juridic, precum i la data lichidrii investiiilor financiare, valoarea fiscal utilizat pentru calculul ctigului/pierderii este cea de pe titlurile de participare sau cea pe care investiiile financiare au avut-o nainte de nregistrarea diferenelor favorabile respective. Regimul fiscal al dividendelor primite din statele membre ale Uniunii Europene reprezint o noutate pentru legislaia fiscal. Pentru a fi neimpozabile dividendele primite de ctre o persoan juridic romn, societate-mam, de la o filial a sa ntr-un stat membru, una dintre condiiile care trebuie ndeplinite este deinerea unui anumit procent din capitalul social, pe o perioada nentrerupt de minim 2 ani. Aceasta condiie legal, privind termenul de 2 ani, va fi neleas lundu-se n considerare hotrrile Curii Europene de Justiie prevzute de norma metodologic. n situaia n care la data nregistrrii dividendului de ctre societatea-mam, persoana juridic romn, sau de ctre sediul permanent al unei societimam, persoana juridic strin dintr-un stat membru, condiia referitoare la perioada minim de deinere de 2 ani nu este ndeplinit, venitul din dividende este supus impunerii. Urmeaz ca n anul fiscal n care condiia este ndeplinit, contribuabilul s beneficieze de recalcularea impozitului pe profit al anului n care venitul a fost impus. Totodat, conform Normelor metodologice nu sunt considerate dividende urmtoarele distribuiri: distribuiri de titluri de participare suplimentare, astfel cum sunt definite la art. 7 pct.12 lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare, efectuate n legtur cu o operaiune de majorare a capitalului social al unei persoane juridice, care nu modific pentru participanii la persoana juridic respectiv, procentul de deinere a titlurilor de participare; distribuiri n legtur cu dobndirea de ctre o societate comercial de aciuni proprii potrivit prevederilor Legii nr. 31/1990 privind societile comerciale, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, astfel cum aceste distribuiri sunt definite n art. 7 pct. 12 lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare; distribuiri efectuate cu ocazia reducerii capitalului social constituit efectiv de ctre participani, astfel cum sunt definite n art. 7 pct. 12 lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificrile i completrile ulterioare. Potrivit normelor metodologice, nu sunt deductibile cheltuielile nregistrate de contribuabil reprezentnd diferene de valoare aferente aciunilor proprii dobndite i anulate ulterior dobndirii conform Legii nr. 31/1990. Modificrile la normele metodologice abrog vechile reguli referitoare la analiza, n vederea acordrii deductibilitii, a cheltuielilor de transport i cazare n ar i n strintate, respectiv a cheltuielilor de marketing, studiul pieei, promovarea pe piee existente sau noi, participarea la trguri i expoziii, la misiuni de afaceri, editarea de materiale informative proprii. n funcie de ncheierea sau nu a contractelor de asigurare sunt considerate: nedeductibile cheltuielile cu bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale, constatate lips din gestiune ori degradate i neimputabile, inclusiv taxa pe valoare adugat aferent, dac nu au fost ncheiate contracte de asigurare pentru acestea; deductibile cheltuielile cu bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale, constatate lips din gestiune ori degradate i neimputabile, inclusiv taxa pe valoare adugat

34

aferent, daca au fost ncheiate contracte de asigurare pentru acestea. n cazul n care contribuabilii efectueaz sponsorizri i/sau acte de mecenat i/sau acord burse private pe baza de contract, sumele aferente acestora se scad din impozitul pe profit datorat, dac aceste cheltuieli nsumate ndeplinesc cumulativ condiiile de deductibilitate prevzute de Codul fiscal: sunt n limita de 3 la mie din cifra de afaceri i nu depesc mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat. Introducerea regimului fiscal comun aplicabil fuziunilor, divizrilor, divizrilor pariale, transferurilor de active i schimburilor de aciuni ntre societile din diferite state ale Uniunii Europene reprezint o noutate n domeniul fiscal. Pentru aplicarea regimului fiscal comun, este necesar ca societatea dintr-un stat membru s plteasc, n conformitate cu legislaia acelui stat, unul dintre impozitele prevzute de norme. Societatea din statul membru nu are posibilitatea de a opta cu privire la impozitul care trebuie pltit, i nici posibilitatea de a fi exceptat de la plata acestuia. Astfel, prin noul cod fiscal s-a realizat armonizarea cu directivele europene, Directiva Fuziunilor i Directiva Filialei. Directiva Fuziunilor n UE permite fuziunea neutr din punct de vedere fiscal ntre companii din ri membre ale Uniunii Europene; Directiva Filialei permite distribuia de dividende scutite de impozit pe dividende, ntre persoane juridice rezidente n ri membre ale UE cu condiia deinerii a minimum 15% (10% ncepnd din 2009) din aciunile companiei romneti care distribuie dividendele, pentru o perioada minim de 2 ani care se ncheie la momentul plii dividendelor. Conform noilor dispoziii, obligaia de a plti impozit pe profit i de a depune declaraiile aferente aparine i persoanelor juridice strine care obin venituri din proprieti imobiliare situate n Romnia. Normele metodologice prevd o modalitate de calcul a profitului impozabil diferit, n funcie de sursa veniturilor obinute din proprietile imobiliare situate pe teritoriul statului romn, respectiv vnzarea sau nchirierea acestora. Astfel, n cazul vnzrii, profitul impozabil apare ca reprezentnd diferena ntre valoarea realizat n urma vnzrii i costul de cumprare, construire sau mbuntire, redus cu amortizarea fiscal aferent. n cazul nchirierii, profitul impozabil reprezint diferena ntre veniturile obinute i cheltuielile efectuate n scopul reinerii acestora. Cu privire la plata impozitului, normele metodologice prevd ca plile anticipate trimestriale datorate n contul impozitului pe profit se determin prin aplicarea cotei de impozit asupra profitului contabil cumulat de la nceputul anului fiscal, din care se scad sumele datorate n contul impozitului pe profit pentru perioada precedent trimestrului pentru care se datoreaz plata anticipat. Profitul contabil se calculeaz ca diferena ntre veniturile i cheltuielile nregistrate n contabilitate. 3. Titlul III Impozitul pe venit n cadrul Titlului III prin Noul Cod fiscal se completeaz actualele reglementri n materie, n scopul unei administrri mai eficiente i a clarificrii modului de impunere pe categorii de venituri, astfel: - atribuirea competenei de stabilire a nomenclatorului activitilor pentru care venitul net se determin prin norme de venit, la direciile generale ale finanelor publice teritoriale; - eliminarea scutirii de impozit a veniturilor din salarii ca urmare a activitii de programare informatic, ncepnd cu 1 ianuarie 2007, msur cerut expres de Consiliul Concurenei; - reinerea unui impozit n timpul anului pentru veniturile din tranzacii cu titluri de valoare i din operaiuni de vnzare-cumprare de valut la termen pe baz de contract i regularizarea cu impozit de 16% pe baza ctigului net anual;

35

- extinderea bazei de impunere prin cuprinderea n veniturile din activiti agricole i a veniturilor din valorificarea produselor agricole obinute dup recoltare, n stare natural de pe terenurile agricole proprietate privat sau luate n arend ctre uniti specializate pentru colectare, uniti de procesare industrial sau ctre alte uniti pentru utilizare ca atare; - acordarea posibilitii deducerii din veniturile impozabile din salarii obinute la funcia de baz a cheltuielilor aferente economisirii sistem colectiv pentru domeniul locativ n limita unei sume maxime de 300 lei (RON) pe an/pe persoan fizic. Potrivit dispoziiilor Normelor metodologice intr, printre altele, n categoria veniturilor neimpozabile urmtoarele: ndemnizaia pentru creterea copilului pn la mplinirea vrstei de 2 ani i, n cazul copilului cu handicap, pn la mplinirea vrstei de 3 ani, precum i stimulentul acordat potrivit legislaiei privind susinerea familiei n vederea creterii copilului; sprijinul material lunar primit de soul supravieuitor, precum i de copiii minori, urmai ai membrilor titulari, corespondeni i de onoare din ar ai Academiei Romne, acordat n conformitate cu legea privind acordarea unui sprijin material pentru soul supravieuitor i pentru urmaii membrilor Academiei Romne. n categoria veniturilor neimpozabile sunt introduse veniturile din dobnzi realizate ncepnd cu data de 1 ianuarie 2007 la depozitele la vedere/conturile curente. Cu privire la veniturile obinute din activitile independente, normele consider ca fiind cheltuieli deductibile limitat, cheltuielile de sponsorizare, mecenat i acordare de burse private. Contribuabilii crora li se aplic aceste dispoziii sunt obligai s in evidena contabil n partid simpl. Tot normele prevd posibilitatea, pentru persoanele fizice care realizeaz venituri din activiti desfurate pe baza contractelor/conveniilor civile, ncheiate potrivit Codului civil, de a opta pentru impunerea venitului brut cu cota de 16%. Ca element de noutate, normele introduc n categoria veniturilor asimilate salariilor urmtoarele: ndemnizaiile lunare pltite de angajator pe perioada de neconcuren; ndemnizaiile prevzute n contractul de munc pltite de angajator pe perioada suspendrii contractului de munc drept urmare a participrii la cursuri i stagii de formare profesional; ndemnizaii lunare brute i alte avantaje de natura salarial acordate membrilor Academiei Romne. Normele metodologice detaliaz i modalitatea de calcul a impozitului pe salariu. Astfel, cota de 16% se aplic la o baz de calcul determinat dup cum urmeaz: n cazul veniturilor obinute la locul unde se afla funcia de baz, ca diferena ntre venitul net din salarii i deducerea personal, cotizaia sindical i contribuiile la fondurile de pensii facultative; n cazul altor venituri, ca diferen ntre venitul brut i contribuiile obligatorii. Se admit la deducere contribuiile la fondurile de pensii facultative, dac acestea nu depesc suma de 200 euro, ns nu se admite deducerea primelor de asigurare voluntar de sntate. Contribuabilii pot dispune asupra destinaiei unei sume reprezentnd pn la 2% din impozit, pentru susinerea entitilor nonprofit care se nfiineaz i funcioneaz n condiiile legii. Persoanele fizice sau juridice la care i desfoar activitatea contribuabilii au obligaia de a depune o declaraie informativ privind nceperea/ncetarea activitii acestor contribuabili. Normele prevd c reprezint venit brut i valoarea investiiilor la bunurile mobile i imobile ale proprietarului, uzufructuarului sau ale altui deintor legal, care fac obiectul unor contracte de cedare a folosinei bunurilor i care sunt efectuate de cealalt parte contractant. n termen de 30 de zile de la finalizarea investiiilor partea care a efectuat investiia este obligat sa comunice proprietarului, uzufructuarului sau altui deintor legal valoarea investiiei. Proprietarul, uzufructuarul sau alt deintor legal are obligaia s declare la organul fiscal competent, prin declaraia privind venitul realizat aferent anului fiscal respectiv,

36

valoarea investiiei, n vederea definitivrii impunerii. Cu privire la impozitarea venitului din transferul proprietilor imobiliare din patrimoniul personal, conform definiiei prevzute n normele metodologice, contribuabilul este persoana din patrimoniul creia se transfer dreptul de proprietate, respectiv vnztorul, donatorul, credirenierul. Noiunea de construcii include: locuinele, spaiile comerciale, construciile industriale i altele. Impozitul nu se datoreaz la dobndirea dreptului de proprietate asupra imobilelor prin reconstituirea acestuia n temeiul legilor speciale i la dobndirea cu titlu de donaie ntre rude i afini pn la gradul al III-lea inclusiv, precum i ntre soi. Dovada calitii de so, rud sau afin se face cu acte de stare civil. Normele mai prevd c nstrinarea ulterioar a proprietilor imobiliare dobndite prin reconstituirea dreptului de proprietate n temeiul legilor speciale, precum i prin donaie, indiferent de gradul de rudenie, va fi supus impozitrii. n cazul transferului prin succesiune, normele prevd ca n situaia n care succesiunea legal sau testamentar este dezbtut i finalizat prin emiterea certificatului de motenitor legal/legatar n termen de 2 ani de la data decesului autorului succesiunii sau se emite certificat de motenitor suplimentar nu se datoreaz impozit. Succesiunea finalizat dup expirarea termenului de 2 ani, ca i suplimentarea certificatului de motenitor/legatar dup mplinirea termenului de 2 ani (aceluiai termen) se impoziteaz. Impozitul se calculeaz la valoarea declarat de pri la transmiterea dreptului de proprietate. Totui, n cazul n care valoarea declarat de pri este mai mic dect valoarea orientativ stabilit de expertizele ntocmite de ctre Camerele Notarilor Publici, impozitul se va calcula la aceast din urm valoare. Impozitul nu va putea fi mai mic de 20% din valoarea orientativ ntocmit de Camera Notarilor Publici, n cazul constituirii sau transmiterii dezmembrmintelor dreptului de proprietate. Impozitul nu va putea fi mai mic de 80% din valoarea orientativ ntocmit de Camera Notarilor Publici, dac se transmite nuda proprietate. Pentru construciile neterminate la nstrinarea acestora valoarea se va stabili pe baza unui raport de expertiz. Pentru actul de partaj impozitul se determin la valoarea masei partajabile i se suport de copartajani proporional cu cota deinut, raportat la data dobndirii fiecrui imobil ce compune masa partajabil. Anterior autentificrii i semnrii ncheierii de finalizare a procedurii succesorale, notarul public are obligaia de a calcula i ncasa impozitul. 4. Titlul IV Impozitul pe veniturile microntreprinderilor Noul Cod Fiscal propune abrogarea acestui sistem de impunere aplicabil microntreprinderilor, urmare a angajamentelor asumate n negocierea i nchiderea Capitolului X Impozitarea i pentru respectarea principiilor Codului de conduit n impozitarea afacerilor. Pentru ca o persoan juridic s fie considerat microntreprindere, Codul fiscal stabilete anumite condiii. Una dintre aceste condiii se refer la obligaia persoanei juridice ca, la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent, aceasta sa realizeze venituri, altele dect cele din consultan i management, n proporie de 50% din veniturile totale. ndeplinirea acestei prevederi, care reprezint un element de noutate, trebuie verificat pentru anul fiscal 2008 pe baza veniturilor realizate de contribuabil n anul fiscal 2007. ncadrarea n categoria veniturilor din consultan i management se efectueaz prin analizarea contractelor ncheiate. n cazul n care o microntreprindere realizeaz venituri mai mari de 100.000 de euro sau ponderea veniturilor realizate din consultan i management n veniturile totale este de peste 50%, aceasta datoreaz impozit pe profit ncepnd cu trimestrul n care limita sau ponderea au fost depite, lundu-se n calcul veniturile i cheltuielile realizate de la nceputul anului fiscal. Contribuabilul are obligaia de a ntiina organul fiscal cu privire la modificarea tipului de impozit datorat prin depunerea n acest scop a declaraiei de meniuni.

37

5. Titlul V Impozitul pe veniturile obinute din Romnia de nerezideni i impozitul pe reprezentanele firmelor strine nfiinate n Romnia Cu privire la acest titlu noutile aduse sunt reprezentate de: - s-a introdus n categoria veniturilor impozabile venitul obinut din lichidarea/dizolvarea fr lichidare a unei persoane juridice romne, venit care se impune prin reinere la surs, cu cota de 16%; - unificarea cotei unice de 16% pentru toate categoriile de venituri impozabile obinute din Romnia de nerezideni (art.116 alin.(2)). Fa de aceast prevedere sunt stabilite dou excepii, respectiv: a) cota de 10% care se va aplica n perioada de tranziie prevzut pentru armonizarea cu prevederile Directivei Uniunii Europene 2003/49 privind sistemul comun de impozitare aplicat plilor de dobnzi i redevene fcute ntre ntreprinderi asociate din diferite state membre; b) dobnzile la depozitele la termen, la depozitele la vedere/conturi curente, la certificatele de depozit i la instrumentele de economisire constituite/dobndite anterior datei de 1 ianuarie 2007 se impun cu cota de impozit prevzut de legislaia fiscal la data constituirii/dobndirii depozitelor la termen, certificatelor de depozit i a instrumentelor de economisire; - completarea adus la art.118 alin.(2) are n vedere stabilirea perioadei n care se poate face regularizarea impozitului datorat de un nerezident atunci cnd nu a prezentat la momentul realizrii veniturilor certificatul de reziden fiscal; n cadrul Titlului V s-au introdus trei capitole noi precum: a) Capitolul III prin care se transpun prevederile Directivei Uniunii Europene 48/2003 privind impunerea veniturilor din economii sub forma plilor de dobnd, n vederea armonizrii legislaiei interne cu aceast directiv. Prevederile acestui capitol se aplic de la data aderrii Romniei la Uniunea European. b) Capitolul IV prin care se includ prevederile Directivei Uniunii Europene 2003/49 privind sistemul comun de impozitare a plilor de dobnzi i redevene fcute ntre ntreprinderi asociate din state membre. Prevederile acestui capitol se aplic dup ncheierea perioadei de tranziie stabilit pentru aplicarea acestei directive, respectiv de la data de 1 ianuarie 2011; c) Capitolul V prin care se transpun prevederile Directivei Uniunii Europene nr.77/799 privind asistena reciproc ntre autoritile competente ale statelor membre n domeniul impunerii directe i al impozitrii primelor de asigurare. Cotele n funcie de care se calculeaz impozitul datorat difer n funcie de categoria de venit crora li se aplic. Astfel, cota de 10% se aplica veniturilor din dobnzi i redevene, dac beneficiarul efectiv al acestor venituri este o persoan juridic rezident ntr-un stat membru sau un sediu permanent al unei ntreprinderi dintr-un stat membru situat, ntr-un alt stat membru. Aceasta dispoziie se aplic pe perioada de tranziie, de la data aderrii Romniei la Uniunea Europeana i pn la data de 31 decembrie 2010, cu condiia ca beneficiarul efectiv al dobnzilor sau redevenelor sa dein minimum 25% din valoarea sau numrul titlurilor de participare la persoana juridic romn, pe o perioad nentrerupt de cel puin 2 ani, care se ncheie la data plii dobnzii sau a redevenelor. Aceasta cota se aplic asupra veniturilor provenind din Romnia. O plat fcut de o ntreprindere din Romnia sau de un sediu permanent situat n Romnia se va considera c provine din Romnia, numai dac ntreprinderea pltitoare sau ntreprinderea al crei sediu permanent este considerat pltitor de dobnzi sau redevene este o ntreprindere asociat cu ntreprinderea care este beneficiarul efectiv al acelor dobnzi sau redevene. Aceasta cot redus nu se va aplica dac, la data plii, perioada minim de deinere de 2 ani 38

nu este ncheiat. Se poate cere restituirea impozitelor pltite n plus dac persoana juridic romn sau sediul permanent din Romnia pot face dovada c perioada minim de deinere a fost ndeplinit dup data plii. Cota de 16% se aplic i altor venituri de natura dobnzilor, ca de exemplu: dobnzilor la credite, dobnzilor n cazul contractelor de leasing financiar, dobnzilor la credite intragrup, precum i dobnzilor aferente depozitelor colaterale. Noile reglementri prevd ca pentru aplicarea conveniilor de evitare a dublei impuneri, n cazul ctigurilor din transferul titlurilor de participare la societile nchise i din transferul prilor sociale, certificatul de reziden fiscal sau documentul prezentat de rezident se va depune la reprezentantul lui fiscal sau mputernicitul desemnat n Romnia pentru ndeplinirea obligaiilor fiscale i declarative. Aceeai este situaia n cazul ctigurilor din transferul titlurilor de participare obinute de o persoan juridic nerezident atunci cnd acest ctig este generat de transferul titlurilor de participare, altele dect prile sociale i valorile mobiliare n cazul societilor nchise. Certificatul de reziden fiscal se depune la intermediarul care a efectuat tranzacia, n cazul persoanelor fizice nerezidente care obin ctiguri din transferul titlurilor de participare, altele dect prile sociale i valorile mobiliare n cazul societilor nchise. Obligaia calculrii, reinerii i virrii impozitului revine dobnditorului, n cazul n care persoana juridic nerezident dobndete titlurile de participare ale unei societi nchise sau prile sociale ale acesteia, iar beneficiarul ctigurilor din transferul titlurilor de participare este o persoan fizic rezident. n cazul tranzaciilor de participare efectuate ntre nerezideni se aplic prevederile Codului Fiscal privind obligaiile de calcul, reinere i virare a impozitului n condiiile neprezentrii certificatului de reziden fiscal sau atunci cnd Romnia nu are ncheiat convenie de evitare a dublei impuneri cu statul de reziden al beneficiarului ctigurilor din transferul titlurilor de participare. Regulile enunate mai sus se aplic i n cazul transferului oricror alte categorii de titluri de valoare, altele dect titlurile de participare. Spre exemplu, dac transferul acestor titluri de valoare, altele dect titlurile de participare deinute de o persoan fizic nerezident, se realizeaz printr-un intermediar, obligaiile de calcul, reinere i virare a impozitului revin acelui intermediar. Este prevzut aplicarea unei cote de impozit mai favorabile, n cazul n care pentru acelai venit sunt prevzute cote diferite de impunere n legislaia intern, legislaia comunitar i n convenia privind evitarea dublei impuneri. n ceea ce privete scutirile de impozit acordate, codul fiscal propune ca fiind scutite de impozit, drept venituri obinute din Romnia de nerezideni, dobnzile la vedere sau conturile curente pentru care n cursul lunii ratele la care sunt calculate sunt mai mici sau egale cu nivelul ratelor dobnzilor de referin pe pieele interbancare la depozitele la o lun. Sunt considerate scutite de impozit dividendele pltite de o ntreprindere, care este persoan juridic roman, unei persoane juridice rezidente ntr-un alt stat membru, dac beneficiarul dividendelor deine cel puin 15% din titlurile de participare la ntreprinderea persoan juridic romn, pe o perioada nentrerupt de cel puin 2 ani. Se poate cere restituirea impozitelor pltite n plus, dac persoana juridic din Romnia poate face dovada c perioada minim de deinere a fost ndeplinit dup data plii. Sunt scutite de impozit veniturile din economii sub forma plilor de dobnda obinute din Romnia de ctre persoane fizice rezidente n alte state membre n Uniunea European. ncepnd cu data de 1 ianuarie 2011, sunt scutite de impozit veniturile din dobnzi sau redevene obinute de persoane juridice rezidente n statele membre ale Uniunii Europene dac beneficiarul efectiv al dobnzilor sau redevenelor deine minimum 25% din valoarea titlurilor de participare la persoana juridic romn, pe o perioada de cel puin 2 ani.

39

6. Titlul VI Taxa pe valoarea adugat Aderarea Romniei la Uniunea European va aduce modificri semnificative n privina taxei pe valoarea adugat ca urmare a desfiinrii barierelor vamale dintre statele membre, n principal, precum i datorit necesitii de a aplica aceleai reguli ca i celelalte state n acest domeniu. Introdus n Romnia nc din anul 1993, taxa pe valoarea adugat a fost elaborat pe scheletul Directivei a VI-a a CEE, care reglementeaz TVA n statele membre, fr ns a o respecta ntocmai, deoarece la data respectiv Romnia nu era nc ar candidat la aderare. Dup anul 2001, cnd Romnia a nceput negocierile cu Uniunea European n domeniul impozitrii, s-a deschis Capitolul 10 al Documentului de poziie, prin care ne-am angajat s transpunem n legislaia naional prevederile directivelor europene n domeniu, respectiv: Directiva a 6-a a Consiliului din 17 mai 1977 (77/388/CEE) n domeniul armonizrii legislaiilor statelor membre n ceea ce privete impozitele pe cifra de afaceri Sistemul comun de taxa pe valoarea adugat: baza de calcul comun. La transpunerea n legislaia naional au fost luate n considerare toate directivele care au modificat Directiva a 6-a; Directiva a 8-a a Consiliului (79/1072/CEE) din 6 decembrie 1979 - n domeniul armonizrii legislaiilor statelor membre n ceea ce privete impozitele pe cifra de afaceri Modaliti de rambursare a TVA persoanelor impozabile nestabilite n interiorul rii, cu toate modificrile ulterioare; Directiva a 13-a a Consiliului din 17 noiembrie 1986 (86/560/CEE) n domeniul armonizrii legislaiilor statelor membre n ceea ce privete impozitele pe cifra de afaceri Modaliti de rambursare a TVA persoanelor impozabile nestabilite pe teritoriul Comunitii, cu toate modificrile ulterioare; Directiva 83/181/CEE a Consiliului din data de 28 martie 1983 pentru stabilirea domeniului de aplicare a articolului 14 (1) (d) al Directivei 77/388/CEE privind exceptarea de la taxa pe valoarea adugat la importul final al anumitor bunuri; Directiva 69/169/CEE a Consiliului din data de 28 mai 1969 privind armonizarea prevederilor stabilite prin legi, regulamente sau aciuni administrative referitoare la exceptarea de la impozitul pe cifra de afaceri i accizele la import pentru cltoriile internaionale. Ca principiu directivele europene se transpun n legislaia naional, iar regulamente europene se vor aplica ntocmai de la data aderrii. n domeniul TVA directivele europene precum i jurisprudena Curii de justiie Europene au fost transpuse n proiectul de lege de modificare a Titlului VI al Codului fiscal. De la data aderrii legislaia n domeniul TVA va fi abrogat i nlocuit cu legislaia armonizat cu acquis-ul comunitar. O modificare important, care va afecta pe toi cei care sunt n prezent nregistrai ca pltitori de TVA, o constituie desfiinarea barierelor vamale ntre statele membre ale Uniunii Europene, care va avea drept efect eliminarea controlului vamal al micrii bunurilor ntre aceste state. Noiunile de export i import n relaia dintre statele membre vor disprea, fiind nlocuite de noiuni noi, precum livrarea intra-comunitar (n locul exportului) i achiziia intra-comunitar (n locul importului). Orice expediere de bunuri din Romnia n alt stat membru, chiar i n lipsa unei tranzacii comerciale, va fi tratat drept transfer de bunuri sau non-transfer, care sunt noiuni cu totul noi n legislaia noastr i sunt specifice numai relaiilor dintre statele membre. n anul precedent aderrii, datorit faptului c Romnia nu este stat membru, orice micare de bunuri nspre Romnia sau dinspre Romnia n alt ar, este reglementat de legislaia vamal fiind importuri, exporturi, ori bunuri care se afl n regimuri vamale suspensive. n general bunurile plasate n trecut n regimuri vamale suspensive vor fi tratate dup aderare drept non-transferuri. Datorit desfiinrii barierelor vamale, controlul micrii bunurilor ntre statele 40

membre va fi realizat prin intermediul sistemului electronic VIES (VAT International Exchange Systhem). n cadrul Uniunii Europene exist o serie de regulamente care stipuleaz condiiile n care statele membre vor face schimb de informaii i controale multilaterale n scopul evitrii fraudei fiscale n domeniul TVA. Toate statele membre prevd n legislaia specific privind TVA obligativitatea depunerii de declaraii recapitulative trimestriale pentru livrrile intracomunitare realizate. n plus, legislaia Romniei prevede i obligativitatea depunerii de declaraii recapitulative pentru achiziiile intracomunitare. Informaiile din aceste declaraii recapitulative sunt transferate n VIES i astfel statele membre pot face verificri ale operaiunilor realizate. De exemplu atunci cnd se raporteaz o achiziie intra-comunitara n Romnia, va fi posibil s fie verificat furnizorul, care a raportat livrarea intra-comunitar, respectiv dac are un numr valabil atribuit n scopuri de TVA n statul sau membru i dac operaiunea este declarat n respectivul stat. Datorit noutii acestor operaiuni, este necesar ca toi operatorii economici care n trecut realizau importuri, exporturi, operaiuni n lohn, sau alte operaiuni care implic micarea de bunuri ntre Romnia i alt stat membru, s cunoasc documentele care trebuie ntocmite, dat la care intervine exigibilitatea taxei, declaraiile ce trebuie depuse, i n special regulile privind operaiunile intra-comunitare. Regulile sunt foarte importante pentru c numai cunoscndu-le vor avea posibilitatea s aplice scutirea de TVA pentru o livrare intracomunitar, n funcie de documentele pe care le prezint pentru a justifica aceast scutire. Pentru achiziiile intra-comunitare operatorii economici nregistrai n scopuri de TVA nu vor face plata efectiv, ci vor aplica taxare invers, respectiv plata prin decontul de TVA. Pe lng operaiunile obinuite privind livrrile i achiziiile intra-comunitare, exist reglementari speciale pentru bunurile care fac obiectul contractelor de consignaie, bunurile puse la dispoziia clientului (call of stock), bunurile transmise n vederea verificrii conformitii, pentru testare, pentru probe, operaiuni triunghiulare care implic operatori economici din trei state membre diferite, bunuri plasate n regim de antrepozitare de TVA, care fac obiectul unor msuri de simplificare stabilite prin ordin al ministrului finanelor publice. n ce privete prestrile de servicii, i aici exist modificri semnificative. Apare o nou noiune, transportul intracomunitar de bunuri, care are reguli diferite fa de transportul internaional de bunuri dintre statele membre i rile tere. Astfel, transportul internaional de bunuri aferent unui import sau export este i va rmne scutit de TVA, n timp ce transportul intracomunitar de bunuri nu este scutit de TVA, dar, dac clientul transmite transportatorului un cod valabil de TVA din alt stat membru dect Romnia, de unde pleac transportul, atunci clientul va plti taxa din ara sa, iar transportatorul romn va factura fr TVA. n mod reciproc, cnd un operator economic din Romnia contracteaz un transport cu un transportator din alt stat membru, va trebui s comunice codul su de TVA din Romnia i prin urmare va datora taxa aferent n Romnia, dar nu va face plata efectiv ci va aplica regula taxrii inverse, adic a plii prin decontul de TVA. i celelalte prestri de servicii, atunci cnd clientul su prestatorul sunt stabilii n alt stat membru, vor avea reguli diferite. Foarte important va fi comunicarea codului de nregistrare n scopuri de TVA, care n majoritatea cazurilor conduce la facturarea fr TVA de ctre prestator i aplicarea taxrii inverse de ctre clientul din alt stat membru, dac acesta din urm este nregistrat n scopuri de TVA. De la data aderrii nu mai este reglementat utilizarea de facturi fiscale cu regim special, datorit faptului c prin anularea barierelor vamale mrfurile vor circula nsoite de facturi emise de fiecare stat membru, care trebuie recunoscute n statul care realizeaz achiziia intracomunitar indiferent de forma sa, n condiiile n care respect informaiile minimale prevzute de directiv. De asemenea n Titlul VI au fost implementate prevederile

41

referitoare la facturarea electronic, care sunt obligatorii de la data aderrii Romniei la Uniunea European. Desigur c operatorii economici care vor deine n stoc la sfritul anului 2006 facturi fiscale speciale, au posibilitatea s le utilizeze i dup data aderrii pn la epuizare. De asemenea este permis ca orice operator economic s-i personalizeze facturile emise, fr ns a fi obligat n acest sens. Proiectul de lege prevede implementarea de regimuri speciale noi precum: regimul special pentru aurul de investiii, regimul special pentru bunuri second hand, opere de art i de colecie, regimul special pentru servicii electronice prestate de persoane care nu sunt stabilite n Comunitate pentru persoane neimpozabile stabilite n interiorul Comunitii. n cadrul sectorului imobiliar modificrile legislative vor fi semnificative: - leasingul cu bunuri imobile va fi scutit de TVA (cu drept de opiune pentru taxare); - livrarea bunurilor imobile care nu sunt noi i de terenuri care nu sunt construibile, va fi scutit de TVA, dar va fi nsoit i de obligativitatea ajustrii dreptului de deducere exercitat pentru respectivul bun imobil. Condiiile n care o construcie nu este considerat nou este stabilit prin normele de aplicare a legii armonizate; - schimbarea destinaiei iniiale a bunului imobil, respectiv utilizarea acestuia n cadrul unui sector care d drept de deducere ntr-o msur diferit fa de deducerea iniiala, va fi nsoit de obligativitatea ajustrii dreptului de deducere n cadrul unei perioade de ajustare, care n Romnia a fost fixat la 20 de ani; - au fost stabilite reguli tranzitorii specifice acestui sector, deoarece Romnia nu a aplicat n prezent sistemul ajustrilor de TVA dect n cazul nchirierilor de bunuri imobile n scutire de TVA. i dup aderare se va continua aplicarea msurilor de simplificare pentru cei care vor opta pentru taxarea operaiunilor imobiliare, care n prezent este cunoscut sub denumirea de taxare invers. De la data aderrii vor fi eliminate o serie de scutiri de TVA incompatibile cu acquisul comunitar. Printre cele mai semnificative amintim eliminarea scutirii de TVA pentru: activitile de cercetare dezvoltare, comisionul pentru tranzaciile burselor de mrfuri, precum i veniturile obinute de Societile de Valori Mobiliare pentru administrarea i depozitarea de aciuni, titluri de participare, titluri de creane, operaiunile finanate din fonduri nerambursabile acordate de guverne strine i organizaii internaionale, ngrijirile medicale veterinare. Pe lng scutirile de TVA eliminate, au fost incluse n legislaia armonizat o serie de scutiri de TVA obligatorii, precum: scutirea serviciilor publice potale, scutirea pentru livrrile n ar de aur ctre Banca Naional a Romniei, scutirea pentru operaiunile de leasing cu bunuri imobile, scutirea pentru vnzarea de terenuri de orice fel cu excepia celor construibile, scutirea de TVA pentru vnzarea de construcii care nu sunt noi. Adoptarea legislaiei armonizate n domeniul TVA este baza legal a crerii sistemului de interoperativitate n ce privete schimbul de informaii n domeniul TVA cu statele membre ale Uniunii Europene. Acest schimb de informaii este necesar ntruct dup data aderrii, ca urmare a desfiinrii barierelor vamale, circulaia bunurilor ntre statele membre nu mai este supus controlului vamal. De asemenea, legislaia privind TVA armonizat este baza legal pentru calcularea contribuiei Romniei la bugetul comunitar, taxa pe valoarea adugat fiind una din resursele cele mai importante ale bazei de calcul a acestei contribuii. 7. Titlul VII Accize n domeniul accizelor, modificrile Codului fiscal sunt impuse de aderarea Romniei la Uniunea European, de necesitatea definitivrii armonizrii legislaiei fiscale cu cea prevzut de directivele europene, de necesitatea implementrii cadrului legal aferent schimbului intracomunitar de produse supuse accizelor, precum i de respectarea angajamentelor asumate prin Documentul de poziie aferent Capitolului 10 - Impozitarea.

42

n acest sens, principalele modificri aduse titlului VII - Accize din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal se refer la: n domeniul accizelor armonizate: majorarea nivelului accizelor la principalele grupe de produse supuse acestui regim cu intrare n vigoare la data de 1 ianuarie 2007 potrivit calendarelor de cretere gradual a accizelor pn la atingerea nivelelor minime impuse, astfel: - benzin cu plumb de la 395,01 euro/1000 litri la 421,19 euro/1000 litri; - pcur de la 9,50 euro/1000 kg la 13,00 euro/1000 kg; - gaz natural utilizat drept carburant de la 2,00 euro/gigajoule la 2,60 euro/gigajoule; - electricitate utilizat n scop comercial de la 0,19 euro/Mwh la 0,26 euro/Mwh; - electricitate utilizat n scop necomercial de la 0,39 euro/Mwh la 0,52 euro/Mwh; introducerea de noi produse n sfera de aplicare a accizelor, astfel: - gaz natural utilizat drept combustibil pentru nclzire n scop comercial i necomercial cu acciz de 0,17 euro/gigajoule. Trebuie menionat faptul c ncepnd cu data de 1 ianuarie 2007, datorit obligativitii introducerii accizei la gazul natural utilizat n acest scop a fost eliminat impozitul datorat bugetului de stat pentru gazul natural provenit din producia intern - n cuantum de 7,4 euro/1000 m3; instituirea unei accize reduse de 475 euro/hl alcool pur fa de 750 euro/hl alcool pur ct este acciza standard, n cazul alcoolului etilic produs n micile distilerii; prin mic distilerie se nelege distileria a crei producie anual nu depete 10 hectolitri alcool pur; introducerea n legislaia naional a reglementrilor comunitare privind schimburile de produse accizabile ntre statele membre. Urmare desfiinrii frontierelor vamale ntre statele membre i implicit a eliminrii noiunilor de importator i exportator au fost definii operatorii nregistrai, operatorii nenregistrai, reprezentantul fiscal, vnzarea la distan, regimul produselor cu accize pltite; revizuirea sferei de aplicare a scutirilor de la plata accizelor n domeniul produselor energetice i al energiei electrice i realizarea unei mai bune concordane cu prevederile comunitare, prin: - scutirea de la plata accizelor a biocarburanilor. n cazul amestecului biocarburanilor cu carburanii tradiionali, scutirea se va acorda n funcie de cantitatea de biocarburant coninut n amestec i nu va depi o anumit limit, stabilit n conformitate cu prevederile directivei comunitare n domeniu; - scutirea de la plata accizelor a combustibililor pentru motor utilizai pentru operaiunile de dragare n cursurile de ap navigabile i n porturi; - scutirea de la plata accizelor a combustibililor pentru motor utilizai n domeniul produciei, dezvoltrii, testrii i mentenanei aeronavelor i vapoarelor; - scutirea de la plata accizelor a energiei electrice produs din surse regenerabile de energie; - scutirea de la plata accizelor a produselor energetice - gaz natural, crbune, combustibili solizi - folosite de ctre gospodriile individuale i/sau organizaiile de caritate; includerea unor prevederi noi privind neaccizarea produselor energetice i a energiei electrice destinate anumitor utilizri, cum ar fi: utilizarea dual a produselor energetice; energia electric atunci cnd reprezint mai mult de 50% din costul unui produs; energia electric utilizat n principal n scopul reducerii chimice i n procesele metalurgice i electrolitice; instituirea unor msuri pentru asigurarea respectrii condiiilor impuse de regimul de antrepozitare fiscal a produselor supuse accizelor armonizate prin reavizarea anual antrepozitarilor autorizai. 43

n domeniul accizelor nearmonizate au fost luate urmtoarele msuri: - includerea n sfera de aplicare a accizelor i a motoarelor pentru ambarcaiuni n vederea eliminrii posibilitilor de evaziune fiscal i asigurrii principiului de unicitate al impozitului; - asigurarea aceluiai regim de accizare pentru armele de vntoare att pentru persoanele juridice, ct i pentru persoanele fizice; - reducerea cu 10% a accizelor pentru toate sortimentele de cafea; - reaezarea sistemului de taxare a autoturismelor i a autoturismelor de teren. Referitor la calculul accizelor exprimate n echivalent euro s-a instituit principiul de utilizare a cursului de schimb pe o perioad de un an de zile, cursul fiind cel comunicat de Banca Naional a Romniei pentru prima zi lucrtoare a lunii octombrie din anul precedent. 8.Titlul IX Impozite i taxe locale n cadrul acestui titlu una din modificri, n contextul denominrii monedei naionale i a propunerilor formulate de autoritile locale, are n vedere ncasarea impozitelor i taxelor locale la 2 termene, n rate egale, la 31 martie i 30 septembrie, n loc de 4 termene de plat, cum era nainte de integrare. La propunerea structurilor asociative ale autoritilor locale, actul normativ stabilete domeniile n care consiliile locale pot decide instituirea taxelor speciale i majorarea impozitelor i taxelor locale cu pn la 20%, n loc de majorarea nelimitat a acestora, care a creat numeroase nemulumiri din partea contribuabililor. Normele metodologice propun ca indexarea la inflaie a impozitelor i taxelor locale, s se fac o dat la 3 ani, cnd rata inflaiei depete cumulat 10%, n loc de anual, cum prevede legea veche. De asemenea noul cod fiscal prevede urmtoarele majorri: - n cazul cldirilor utilizate ca locuine, a cror suprafa desfurat depete 150 metri ptrai, se va majora impozitul aferent acestora, ca urmare a creterii valorii impozabile a cldirii, cu cte 10% pentru fiecare 100 metri ptrai sau fraciune din aceast suprafa; - impozitele asupra mijloacelor de transport se vor majora ca urmare a modificrii modului de calcul, n funcie de capacitatea cilindric a mijlocului de transport, prin nmulirea fiecrei grupe de 200 cmc cu o valoare cuprins ntre 7 - 120 lei (RON); - majorarea impozitului datorat pentru nave de sport i agrement, la 5.000 lei (RON)/an fa de 1.800 lei (RON)/an n trecut ; Totodat s-a introdus obligativitatea n cazul operatorilor economici care desfoar activitatea de alimentaie public de a achita anual o tax de pn la 3.000 lei (RON), cuantumul acesteia fiind stabilit de consiliul local, precum i acordarea competenei pentru consiliile locale de acordare a scutirii de impozit pe cldirile construite aferente investiiei de peste un milion de euro, create de investitori pe o perioad de 5 ani. 3.4. Modificrile Codului Fiscal de la 1 Ianuarie 2008 Avnd n vedere necesitatea fundamentrii riguroase prin msuri legislative de ordin fiscal care s permit elaborarea n termen real a proiectului de buget pe anul 2008, urmrind reducerea influenelor bugetare a unor prevederi fiscale care sunt prevzute n actualul cadru legislativ i care urmau a se aplica din anul 2008, avnd n vedere necesitatea corectrii msurilor fiscale adoptate prin acte normative colaterale legislaiei fiscale, precum i urmare solicitrilor mediului de afaceri, n scopul perfecionrii continue a legislaiei fiscale i corelrii acesteia cu legislaia Uniunii Europene29 a fost necesar promovarea proiectului de
29

Declaraia Ministrului Economiei i Finanelor, Varujan Vosganian, Evenimentul, 1 Octombrie 2007.

44

act normativ, Ordonana de urgen nr. 106/2007 pentru modificarea si completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal fiind publicat n Monitorul Oficial, Partea I nr. 703 din 18.10.2007 care aduce n prim plan noile reglementri fiscale aplicabile de la 1 ianuarie 2008. Ministerul Economiei i Finanelor a fundamentat modificrile Codului Fiscal astfel: n domeniul impozitului pe profit, prin prevederile Legii nr. 343/2006 a fost introdus un sistem simplificat de plat pentru impozitul pe profit, aplicabil ncepnd cu 1 ianuarie 2007 de ctre societile bancare, sistem care urma s fie generalizat, ncepnd cu 1 ianuarie 2008, pentru toi contribuabilii obligai la plata impozitului pe profit. Avnd n vedere dificultile semnalate n procesul programrii veniturilor bugetare, e necesar amnarea aplicrii acestui sistem de plat a impozitului pe profit, pentru restul contribuabililor, pn n anul 2010. n domeniul impunerii veniturilor persoanelor fizice s-a urmrit consolidarea sistemului de impunere -cu cota unic- nscriindu-se n tendina reducerii fiscalitii n rile din Europa de Est concomitent cu lrgirea bazei impozabile prin atragerea de noi surse la bugetul de stat. n domeniul impozitului pe veniturile obinute din Romnia de nerezideni i impozitul pe reprezentanele firmelor strine nfiinate n Romnia, modificarea Legii nr. 31/1990 privind societile comerciale implica eliminarea sintagmei sau dizolvare fr lichidare din Legea nr.571/2003 privind Codul fiscal , cu modificrile i completrile ulterioare. n 2007, legislaia fiscal prevedea impunerea ctigurilor din transferul titlurilor de participare obinute de persoane nerezidente, ns, avnd n vedere c pe pieele reglementate se negociaz i vnd i alte titluri de valoare aceasta prevedere a fost extins i pentru alte categorii de instrumente financiare. n domeniul taxei pe valoarea adugat s-a realizat armonizarea legislaiei naionale cu acquis-ul comunitar, conform angajamentelor asumate de Romnia n cadrul procesului de aderare la Uniunea European . Componenta principal a acquis-ului comunitar n domeniul taxei pe valoarea adugat o reprezint Directiva a 6-a, respectiv Directiva 77/388/CE a Consiliului din 17 mai 1977, privind armonizarea legislaiilor statelor membre referitoare la impozitul pe cifra de afaceri sistemul comun privind taxa pe valoarea adugat, directiv care a fost republicat n luna noiembrie 2006 prin Directiva 2006/112/CE a Consiliului Uniunii Europene din 28 noiembrie 2006, privind sistemul comun al taxei pe valoarea adugat. n acest context, Romnia, n calitate de stat membru al Uniunii Europene, este obligat s transpun n legislaia naional modificrile aduse legislaiei comunitare n domeniul taxei pe valoarea adugat prin Directiva 112/2006. ncepnd cu data de 1 ianuarie 2007, au fost introduse n legislaia privind taxa pe valoarea adugat msurile de simplificare i pentru lucrrile de construcii-montaj, ca msur de combatere a evaziunii fiscale. Aplicarea masurilor de simplificare, dei n sume absolute nu creeaz goluri de venituri la bugetul de stat, fiind doar o msur de simplificare a plii TVA, totui a determinat o decalare n timp nefavorabil a ncasrii la bugetul de stat a taxei pe valoarea adugat. De asemenea, firmele care realizeaz lucrri de construcii-montaj au dificulti deosebite n ceea ce privete ncadrarea corect a operaiunilor n aceast categorie, datorit complexitii Grupei 45 din CAEN. Msura a condus la creterea numrului de cereri de rambursare a taxei pe valoarea adugat din partea constructorilor, care cumprau cu TVA materialele necesare realizrii lucrrilor de construcii-montaj, dar facturau fr s colecteze TVA n regim simplificat ctre beneficiari care erau nregistrai n scopuri de TVA, care erau obligai la plata TVA prin taxare invers. Aderarea Romniei la Uniunea European a generat totodat i modificri legislative deosebit de complexe ce decurg ndeosebi din implementarea regulilor specifice operaiunilor intracomunitare, noile prevederi genernd numeroase dificulti de aplicare. n domeniul accizelor, aplicarea practic a legislaiei armonizate cu cea comunitar,

45

ncepnd cu 1 ianuarie 2007, ca urmare a noului statut al Romniei de stat membru, a impus completarea unor prevederi pentru realizarea unei mai bune compatibiliti cu acquis-ul comunitar. Acest fapt a fost generat n special de derularea efectiv a schimburilor intracomunitare de produse accizabile dup data aderrii. Prin Ordonana de Urgena nr. 106/2007 pentru modificarea i completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal se propun n principal urmtoarele modificri, pe care le voi trata pe titluri. 1.Titlul I Dispoziii generale La Titlul I, Dispoziii generale, se modific unele prevederi, n general n sensul coroborrii acestora cu alte acte normative n vigoare sau cu alte prevederi din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. 2.Titlul II - Impozitul pe profit n cadrul Titlului II una din modificrile prevzute a fi introduse pentru anul 2008 este amnarea introducerii sistemului plii anuale a impozitului pe profit, cu pli anticipate efectuate trimestrial n contul impozitului pe profit anual, datorat de contribuabili, alii dect cei prevzui la art. 34 alin.(1) lit.a), pn n anul 2010. Codul Fiscal n vigoare de la 1 ianuarie 2008 prevede necesitatea completrii, pentru organizaiile nonprofit, a categoriei veniturilor neimpozabile, cu sumele ce apar ca urmare a nendeplinirii obligaiilor ce revin beneficiarilor contractelor de donaie/sponsorizare, ncheiate potrivit legii, n condiiile utilizrii acestora pentru realizarea scopului i obiectivelor organizaiei nonprofit, potrivit actului constitutiv sau statutului, dup caz. Aceast reglementare este introdus avnd n vedere faptul c, reglementrile pentru anul 2007 privind regimul fiscal aplicabil organizaiilor nonprofit nu includ n categoria veniturilor neimpozabile, venituri de aceast natur, obinute n situaii excepionale i care nu au o determinare, un scop economic. n ceea ce privete veniturile neimpozabile, n cadrul acestora au fost introduse, pentru organizaiile nonprofit, organizaiile sindicale i organizaiile patronale, veniturile realizate din despgubiri, de la societile de asigurare, pentru pagubele produse la activele corporale proprii, altele dect cele care sunt utilizate n activitatea economic, precum i a sumelor primite din impozitul pe venit datorat de persoanele fizice, potrivit prevederilor Titlului III. De asemenea s-a procedat la reglementarea unor aspecte legate de amortizarea i reevaluarea mijloacelor fixe. Pentru mijloace fixe amortizabile i terenuri - costul de achiziie, de producie sau valoarea de pia a mijloacelor fixe dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, la data intrrii n patrimoniul contribuabilului sunt utilizate pentru calculul amortizrii fiscale, dup caz. n valoarea fiscal se includ i reevalurile contabile efectuate potrivit legii. n cazul n care se efectueaz reevaluri ale mijloacelor fixe amortizabile care determin o descretere a valorii acestora sub costul de achiziie, de producie sau al valorii de pia a mijloacelor fixe dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, dup caz, valoarea fiscal rmas neamortizat a mijloacelor fixe amortizabile se recalculeaz pn la nivelul celei stabilite pe baza costului de achiziie, de producie sau a valorii de pia a mijloacelor fixe dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, dup caz. n situaia reevalurii terenurilor care determin o descretere a valorii acestora sub costul de achiziie sau sub valoarea de pia a celor dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, valoarea fiscal este costul de achiziie sau valoarea de pia a celor dobndite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, dup caz. Totodat s-a avut n vedere corelarea prevederilor din Codul Fiscal cu modificrile legislative intervenite n cursul anului 2007 i care au impact fiscal n contextul pstrrii cadrului unic legislativ de reglementare a problemelor fiscale.

46

3.Titlul III Impozitul pe venit Una din principalele modificri aduse Titlului III se refer la creterea plafonului lunar privind venitul neimpozabil din pensii de la 900 lei la 1000 lei. Totodat n vederea creterii resurselor bugetare se propune includerea n veniturile impozabile ale persoanelor fizice a celor realizate sub forma ctigurilor la jocuri de noroc tip cazino i maini electronice, nefiscalizate n anul precedent. S-a urmrit de asemenea clarificarea operaiunilor viznd transferuri ale dreptului de proprietate sau dezmembrmintelor acestuia n cazul proprietilor imobiliare, efectuate prin alte proceduri dect cea notarial sau judectoreasc. Noul Cod Fiscal are n vedere coroborarea legislaiei fiscale cu prevederi din acte normative precum: - legislaia privind economisirea i creditarea n sistem colectiv pentru domeniul locativ; - legislaia n domeniul societilor comerciale; Prin Noul Cod Fiscal s-a realizat definirea categoriei de venituri din alte surse pentru a acoperi categorii de venituri nemenionate expres, aprute n mediul de afaceri, n cadrul activitilor desfurate de ntreprinztori persoane fizice. 4. Titlul V Impozitul pe veniturile obinute din Romnia de nerezideni i impozitul pe reprezentanele firmelor strine nfiinate n Romnia n domeniul impunerii veniturilor obinute din Romnia de nerezideni, actualele modificri ale Codului fiscal au rezultat din necesitatea completrii cadrului legislativ trecut i corelarea impunerii veniturilor persoanelor nerezidente cu impunerea persoanelor fizice rezidente. n acest sens, principalele modificri aduse Titlului V Impozitul pe veniturile obinute din Romnia de nerezideni i impozitul pe reprezentanele firmelor strine nfiinate n Romnia din Codul fiscal se refer la: - coroborarea legislaiei fiscale cu prevederi din acte normative precum legislaia n domeniul societilor comerciale; - coroborarea legislaiei privind impunerea nerezidenilor n ceea ce privete veniturile din transferul proprietilor imobiliare situate n Romnia sau din transferul titlurilor de valoare cu legislaia impozitului pe venit pentru persoanele fizice rezidente. 5.Titlul VI - Taxa pe valoarea adugat n domeniul taxei pe valoarea adugat se propune n principal transpunerea n legislaia naional a modificrilor aduse legislaiei comunitare, prin Directiva 112/2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adugat, printre care amintim: - nlocuirea referirilor la articolele din Directiva a 6-a, respectiv Directiva 77/388/CE a Consiliului din 17 mai 1977, privind armonizarea legislaiilor statelor membre referitoare la impozitul pe cifra de afaceri sistemul comun privind taxa pe valoarea adugat, din cuprinsul actualului Titlu VI al Codului fiscal, cu referirile la articolele corespunztoare din Directiva 2006/112/CE a Consiliului Uniunii Europene din 28 noiembrie 2006, privind sistemul comun al taxei pe valoarea adugat; - completarea cu noi teritorii a prevederilor privind aplicarea teritorial n domeniul taxei pe valoarea adugat, conform Directivei 112/2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adugat; - modificarea definiiei produselor accizabile, pentru care se aplic reguli diferite n sensul TVA; - modificarea prevederilor referitoare la exigibilitatea livrrilor i achiziiilor intracomunitare; - modificarea prevederilor referitoare la baza impozabil a achiziiei intracomunitare;

47

- adaptarea la prevederile directivei a prevederilor privind scutirile la import, a scutirilor n ar, n special n ce privete operaiunile financiar-bancare care au fost discutate cu Asociaia Romna a Bncilor; - implementarea n legislaia naional a condiiilor, instituite prin Directiva 112/2006, privind scutirea de tax pentru livrarea de bunuri care sunt transportate n bagajul personal al cltorilor care nu sunt stabilii n Comunitate; - modificri ale prevederilor referitoare la nregistrarea n Romnia a persoanelor nestabilite n Romnia. A doua categorie de modificri propuse are la baz necesitatea meninerii nivelului prognozat al veniturilor bugetare provenind din taxa pe valoarea adugat. n acest sens au fost propuse dou modificri. Una dintre ele se refer la prelungirea pn la data de 31 decembrie 2011, a perioadei de aplicare a sistemului de plat la organele vamale a taxei pe valoarea adugat aferent importurilor de bunuri din state tere, aplicabil ncepnd cu data de 15 aprilie 2007, urmnd ca numai ncepnd cu anul 2012, cnd Romnia i va fi ntrit sistemul de control al TVA, s fie din nou aplicabile msurile de plat simplificat a TVA pentru toi importatorii, astfel cum se aplic n prezent pentru importatorii care realizeaz importuri n anul precedent de cel puin 150 milioane lei. Cealalt prevede eliminarea aplicrii msurilor de simplificare pentru lucrrile de construciimontaj datorit dezavantajelor menionate, precum i pentru livrrile de cldiri, pri de cldire i terenuri. Alt categorie de modificri din proiect reprezint clarificarea unor prevederi la propunerea organelor fiscale teritoriale i a reprezentailor mediului de afaceri, referitoare la exigibilitatea taxei, operaiunile triunghiulare, termenul de facturare s.a., n vederea nelegerii corecte i aplicrii corespunztoare a noilor prevederi legale specifice operaiunilor intracomunitare. 6.Titlul VII Accize i alte taxe speciale n domeniul accizelor, actualele modificri ale Codului fiscal rezult din necesitatea perfecionrii legislaiei fiscale i completrii acesteia ca urmare a aderrii la Uniunea European, prin transpunerea prevederilor din directivele comunitare i respectarea angajamentelor asumate prin Documentul de poziie aferent Capitolului 10 - Impozitarea. n acest sens, principalele modificri se refer la: - adaptarea unor definiii aferente noiunilor specifice produselor supuse accizelor armonizate, ca urmare a noului statut al Romniei de stat membru; - precizarea expres a datei de aplicare a nivelului accizelor pentru tutunul prelucrat, prevzut n anexa nr.1 de la titlul VII din Codul fiscal, n conformitate cu data prevzut n Documentul de poziie aferent Capitolului 10 Impozitarea; - revizuirea regimului de accizare pentru amestecurile cu cafea solubil provenite din achiziii intracomunitare sau din operaiuni de import, n sensul asigurrii aceluiai regim care se aplic unor astfel de amestecuri realizate n producia intern naional; - instituirea regimului de restituire a accizelor aferente cafelei verzi sau produselor de cafea achiziionate din afara Romniei, atunci cnd aceste produse sunt livrate ulterior ctre alte state membre, asigurndu-se un sistem similar regimului aplicat operaiunilor de export; - revizuirea bazei de impozitare a accizelor nearmonizate n cazul produselor provenite din producia naional, n sensul alinierii acesteia la baza de impozitare aferent acelorai produse provenite din achiziii intracomunitare; - corectarea unor erori materiale.

48

4. ANALIZA EVOLUIEI RECENTE A FISCALITII N ROMNIA


4.1. Consideraii preliminare Capitolul de fa i propune s studieze evoluiile recente ale politicii fiscale n Romnia, politica fiscal a rii noastre n contextul demersului de aderare la Uniunea European. n acordul de asociere al Romniei la U.E., semnat la Bruxelles la 1 februarie 1993, se stipula c armonizarea legislaiei fiscale romneti cu cea comunitar constituie una din condiiile fundamentale pentru integrarea Romniei n structurile europene, iar adaptarea sistemului fiscal la cerinele mecanismului pieei unice reprezint unul din obiectivele strategiei naionale de pregtire a aderrii. Romnia parcurge o perioad n care reforma sistemului fiscal este n plin desfurare. Scopul principal este nlturarea inconsecvenelor i nereuitelor reformelor anterioare, precum i concilierea obiectivelor randamentului, eficienei i echitii care caracterizeaz un sistem fiscal optim. De asemenea, Romnia este nc angrenat ntr-un proces de integrare european, n care un pilon de baz este realizarea armonizrii legislaiei fiscale, aciune n care unul dintre obiective trebuie s-l constituie luarea n considerare a structurilor economice, sociale i politice ale respectivei rii. Studiul finanelor s-a extins continuu, dobndind profunzime si substan, astfel nct, n prezent, n Romnia ca i n toate rile moderne, finanele reprezint un domeniu deosebit de complex i de mare actualitate. La baza acestor studii se afla politica fiscal ca oper a puterii statale sau suprastatale30, care determin i implementeaz caracteristici generale ale sistemului de impunere. Conform acestor caracteristici i n funcie de datele economice i psihologice oferite de societate, acesta trebuie s fie n msur s confere prelevrilor obligatorii vigoarea, dar n acelai timp i supleea necesar asigurrii unei colectri corespunztoare a veniturilor publice destinate acoperirii nevoilor generale i comune la nivel local sau pe o arie mai larg. Sistemul fiscal evolueaz de la un an la altul, sub aspectul constrngerii fiscale i sub aspectul structurii sistemului de impozite i taxe. Din acest punct de vedere, se consider c abordarea sistemului fiscal trebuie s se fundamenteze pe analiza diagnostic, bazat pe indicatori fiscali. Indicatorii fiscali utilizai n analiz sunt mprii n dou categorii: Indicatori sintetici de nivel Indicatori de structur Pe baza datelor din contul de execuie bugetar a bugetului general consolidat n perioada 2001-2006 se vor formula o serie de concluzii referitoare la caracteristicile i evoluia politicii fiscale din Romnia.

4.2. Analiza principalilor indicatori fiscali 4.2.1. Analiza indicatorilor sintetici de nivel

30

Blanchard Olivier, Commentary, Economic Policy Review, April 2000.

49

Politica fiscal este forma principal a politicii economice a statului, asigurnd suportul financiar al implementrii celorlalte politici. Politica economic este cea mai important component a politicii generale a statului, deoarece asigur realizarea tuturor celorlalte politici guvernamentale, n domenii precum: aprarea naional, cultura, arta, sigurana i ordinea intern etc. Politica fiscal reprezint folosirea cheltuielilor publice i a veniturilor fiscale n vederea asigurrii creterii economice, deci efectuarea cheltuielilor publice ntr-un mod controlat cu scopul de a obine ieiri, de a se realiza ocuparea forei de munc i chiar combaterea inflaiei. Msurile de politic fiscal promovate de autoritile fiscale din ara noastr, n perioada 2001-2006, alturi de ali factori, printre care calitatea gestionrii creanelor fiscale ale statului i gradul de conformare voluntar la impozit, au influenat volumul i structura ncasrilor fiscale, precum i presiunea exercitat de acestea. 1. Evoluia veniturilor fiscale n perioada 2001-2006, exprimate att n moned naional ct i n moneda european, evideniaz trendul cresctor al veniturilor fiscale de la un an la cellalt, dup cum se observ din tabelul 4.1 i din graficele 4.1. i 4.2. n primul an analizat 2001 veniturile fiscale au atins nivelul de 5.597,17 milioane de Euro, iar la sfritul perioadei analizate ele au totalizat aproape 18.000 milioane Euro, astfel ritmul mediu de cretere nregistrat fiind de 21,3%. Tabelul 4.1 Nivelul i dinamica veniturilor fiscale ale Bugetului Central de Stat Explicaie Venituri fiscale ale bugetului central Venituri fiscale ale bugetului local Venituri fiscale totale Curs de conversie Venituri fiscale totale Dinamica veniturilor fiscale totale U.M Mil. RON Mil. RON Mil. RON Lei/Euro Mil. Euro % 2001 13.727,7 839,5 14.567,2 2,6026 5.597,172 1 2002 16.775,3 1.184,19 17.959,49 3,1255 5.746,117 4 2,66 2003 23.602,3 1.825,90 25.428,2 3,7556 6.770,742 4 17,83 2004 30.252,7 2.177,2 32.429,9 4,0532 8.001,060 9 18,17 2005 34.531,2 2.414,5 36.945,7 3,6234 10.196,41 8 27,44 2006 37.900,2 25.236,8 63.137,0 3,5245 17.913,747 75,69

Sursa: Institutul Naional de Statistic, Anuarul Statistic al Romniei (http://www.insse.ro )

50

Veniturile fiscale totale


17913.7 18000 16000 14000 12000 10196.4 Mil. Euro 10000 8001.1 8000 6770.7 6000 5597.2 5746.1 4000 2000 0 2001 2002 2003 2004 2005 2006 Ani

Venituri fiscale totale

Graficul 4.1 Nivelul veniturilor fiscale ale bugetului central de stat

Dinamica veniturilor fiscale


Dinamica veniturilor fiscale (%)
80 60 40 20 0 0 2.66 17.83 18.17 27.43 75.69

Dinamica veniturilor fiscale

2001 2002 2003 2004 2005 2006


Ani

Graficul 4.2 Dinamica veniturilor fiscale ale bugetului de stat 2. Presiunea fiscal global este un indicator ce relev att constrngerea fiscal generat de redistribuirea P.I.B. prin intermediul veniturilor fiscale, ct i gradul de implicare a autoritilor publice prin intermediul politicilor fiscale, n vederea influenrii activitilor de natur economico-social. Aa cum reiese din tabelul 4.2, n cazul Romniei exist un nivel moderat, chiar sczut, putem spune, al presiunii fiscale, cu valori care depesc cu puin pragul de 18%, nregistrndu-se valori cuprinse ntre 11,86% i 18,33%. Modificarea n acelai sens, dar n proporii diferite a veniturilor fiscale i a PIB, a avut ca rezultat o evoluie sinuoas a presiunii fiscale, tendina general fiind totui una de cretere a presiunii fiscale, datorit dinamicii ascendente a nevoilor de resurse financiare aferente acoperirii cheltuielilor bugetare totale, aceast cretere fiind mai nsemnat, n ultimul an analizat. Pentru a vedea unde se situeaz Romnia n comparaie cu alte ri, prezint importan gradul de fiscalitate n rile membre O.C.D.E., precum i cele membre U.E. n toi cei ase ani, gradul de fiscalitate, n Romnia, s-a situat sub media rilor O.C.D.E. i a celor membre U.E. (medie neponderat). Diferena dintre gradul de fiscalitate general, din Romnia, i cel nregistrat pe ansamblul rilor O.C.D.E. a fost, n anii analizai, de aproximativ 7-8 puncte procentuale. Fa de rile membre ale Uniunii Europene aceast diferen este i mai mare, i anume de aproximativ 11 puncte procentuale.

51

n condiiile n care gradul de fiscalitate se determin pe baza veniturilor fiscale ncasate efectiv, nivelul redus al acestuia s-ar putea explica printr-o slab colectare a impozitelor i taxelor, printr-un nivel nalt al sustragerii de la impunere la care se pot aduga numeroasele faciliti fiscale acordate de-a lungul timpului, precum i tergeri de creane fiscale practicate n cazul marilor societi de stat privatizate n aceast perioad. Tabelul 4.2 Presiunea fiscal n Romnia Explicaie Venituri fiscale totale PIB Curs conversie PIB Presiunea fiscal Dinamica presiunii fiscale U.M Mil. Euro Mil. Lei (RON) Lei/Euro Mil. Euro % % 2001 5.597,172 1 116.768,7 2,6026 44.866,17 2 12,47 2002 5.746,117 4 151.475,1 3,1255 48.464,27 8 11,86 -0,61 2003 6.770,742 4 197.568,8 3,7556 52.606,45 4 12,87 8,55 2004 8.001,060 9 246.468,8 4,0532 60.808,44 8 13,16 2,23 2005 10.196,41 8 288.047,8 3,6234 79.496,55 12,83 -2,52 2006 17.913,747 344.530 3,5245 97.752,873 18,33 42,87

Sursa: Institutul Naional de Statistic, Anuarul Statistic al Romniei (http://www.insse.ro )

Nivelul presiunii fiscale


20 Presiunea fiscal 15 10 5 0 2001 2002 2003 2004 2005 2006 Presiunea fiscal 12.47 11.86 12.87 13.16 12.83 18.33

Ani

Graficul 4.3 Nivelul presiunii fiscale n Romnia

52

Dinamica presiunii fiscale


Dinamica presiunii fiscale(%)
50 40 30 20 10 0 -10
42.87

8.55 0 -0.61

Dinamica presiunii fiscale


2.23 -2.52

2001 2002 2003 2004 2005 2006


Ani

Graficul 4.4. Dinamica presiunii fiscale 4.2.2. Analiza indicatorilor sintetici de structur 1. Structura veniturilor fiscale pe niveluri de administraie Structura veniturilor fiscale pe niveluri de administraie este cuantificat prin greutatea specific a venitului fiscal i relev locul ocupat de prelevrile fiscale ale unui nivel de administraie n ansamblul veniturilor fiscale ale bugetului general consolidat, maniera de partajare ntre autoritatea central i autoritile de rang inferior a materiei impozabile, dar i a mijloacelor de politic fiscal aferente. Partajarea veniturilor fiscale const n mprirea prerogativelor n materie de intervenie prin venituri, ntre autoritatea central i jurisdiciile de rang inferior, deci conferirea autoritii n materie de venituri (tax assignment). ntre autoritile centrale i entitile locale se realizeaz mprirea materiei impozabile i implicit a surselor fiscale de venit, altfel spus, se realizeaz precizarea veniturilor ce se mobilizeaz la fiecare verig bugetar n parte31. Prin prisma organizrii administrativ-teritoriale, Romnia prezint un sistem departamental, n care funcioneaz trei niveluri de administraie, un nivel superior (naional sau central), unul intermediar (corespunztor judeelor) i un nivel inferior (corespunztor comunelor). n urma analizei structurii veniturilor fiscale pe niveluri de administraie, se observ importana pe care o au veniturile colectate la nivelul autoritilor centrale, pe de o parte, i veniturile colectate la nivelul autoritilor de rang inferior, pe de alt parte. Se constat faptul c, n Romnia, ponderea veniturilor fiscale la nivel central n totalul veniturilor fiscale se situeaz n jurul valorii de 90% pe perioada 2001-2005, n ultimul an analizat observndu-se o scdere semnificativ a ponderii acestora n totalul veniturilor fiscale, pn la nivelul de 60%. Acest lucru se explic prin accelerarea procesului de descentralizare fiscal n scopul implicrii mai active a comunitilor locale n procesul de colectare i alocare a resurselor publice, unul dintre obiectivele reformei fiscale. Amplul proces de descentralizare a serviciilor publice i de consolidare a autonomiei locale, de restructurare a mecanismelor de protecie social a segmentelor defavorizate ale populaiei i al armonizrii politicilor guvernamentale i sectoriale cu cele locale a determinat mbuntirea sistemului de asigurare a surselor de finanare ale administraiei publice locale n corelaie cu responsabilitile transferate.
31

Talpo Ioan, Finanele Romniei, Vol.1, Editura Sedona, Timioara, 1995, pag.90.

53

Tabelul 4.3 Structura veniturilor fiscale pe niveluri de administraie n Romnia Categorie venituri fiscale Venituri fiscale la nivel central Venituri fiscale locale Venituri fiscal totale Ponderea veniturilo r fiscale la nivel central Ponderea veniturilo r locale Total Dinamica ponderii veniturilo r centrale Dinamica ponderii veniturilo r locale U.M Mil. Euro Greutatea specific a veniturilor fiscale pe niveluri de administraie 2001 5.274,6100 2002 5.367,237 2 378,8801 5.746,117 4 2003 6.284,561 7 486,1806 6.770,742 4 2004 7.463,9051 2005 9.530,054 6 666,3630 10.196,41 8 2006 10.753,355

Mil. Euro 322,5620 Mil. 5.597,1720 Euro 6 % 94,2 % 5,8 % % 100 % -

537,1558 8.001,0609

7.160,3915 17.913,747

93,4

92,8

93,3

93,4

60

6,6 100 -0,8815

7,2 100 -0,6283

6,7 100 0,5031

6,6 100 0,1911

40 100 -35,7741

14,4149

8,9015

-6,5043

-2,6556

511,6275

Sursa: Institutul Naional de Statistic, Anuarul Statistic al Romniei (http://www.insse.ro )

54

Veniturile fiscale pe niveluri de administraie


Ponderea veniturilor fiscale 100% 80% 60% 40% 20% 0% 2001 2002 2003 2004 2005 2006 Ani
Graficul 4.5 Structura veniturilor fiscale pe niveluri de administraie
94.2 93.4 92.8 93.3 93.4 60 5.8 6.6 7.2 6.7 6.6 40
Venituri fiscale locale Venituri fiscale centrale

Dinamica veniturilor pe niveluri de administraie


600 500 400 300 200 100 0

511.6

Dinamica veniturilor

Dinamica ponderii veniturilor centrale Dinamica ponderii veniturilor locale 14.41 -0.88 8.9 0.62
2003

-6.5 0.5
2004

-2.65 0.19
2005

-100 2001 2002

-35.77
2006

Ani
Graficul 4.6 Dinamica veniturilor fiscale pe niveluri de administraie

55

2. Structura veniturilor fiscale dup trsturile de fond i de form ale acestora Aceast structur evideniaz locul ocupat de prelevrile fiscale, difereniate n impozite directe i impozite indirecte, n ansamblul veniturilor fiscale ale bugetului general consolidat. Indicatorul utilizat se numete greutatea specific a veniturilor fiscale, n funcie de trsturile de form i fond. Analiza structurii veniturilor fiscale, prin evidenierea ponderii impozitelor directe i indirecte n total venituri fiscale ale statului, permite aprecierea calitativ a politicii fiscale urmate, a gradului de dezvoltare economic a statului, echitii fiscale i transparena deciziilor de natur fiscal. Din tabelul 4.4. rezult c n Romnia, impozitele indirecte ocup locul primordial n configuraia fiscal a rii, ponderea prelevrilor fiscale cu caracter indirect oscilnd n jurul valorii de 70%, n timp ce nivelul impozitelor directe se situeaz n jurul valorii de 30%. Aceast evoluie a structurii veniturilor fiscale se datoreaz crizei economice care a marcat sfritul anilor 90, tiut fiind faptul c pentru a colecta, la bugetul de stat, impozite directe ntr-un cuantum ridicat este necesar ca baza de impozitare s fie mare32, dar i modificrilor intervenite n reglementarea impozitelor directe, prin reducerea cotei impozitului pe profit de la 38% la 25% i introducerii impozitului pe venitul global, care a adus deducerea unor sume importante din baza de impozitare. Din datele prezentate n tabelul 4.4. i graficele 4.7. i 4.8. rezult o tendin evident de reducere a ponderii impozitelor directe, n favoarea celor indirecte pn n anul 2004, cnd ponderea impozitelor directe ncepe s creasc sensibil, concomitent cu reducerea ponderii impozitelor indirecte, la sfritul perioadei de analiz, ponderile deinute de acestea fiind de 34,29% impozite directe, respectiv, 65,71% impozite indirecte. Aceasta reprezint o cretere cu 17,19 puncte procentuale a impozitelor directe n anul 2006 fa de anul precedent, respectiv o scdere de 7,11 puncte procentuale n anul 2006 fa de anul 2005, n cazul impozitelor indirecte. Evoluia impozitelor directe i indirecte pn n anul 2004 ar fi putut fi influenat de diminuarea activitilor productive, generatoare de venituri sub form de profituri i salarii, sau de administrarea fiscal ineficient i evadarea contribuabililor de la plata impozitelor. Cu adevrat, veniturile directe au fost n scdere, din cauz c profitul nregistrat pe ansamblul economiei a fost cu mult inferior fa de cel din anii precedeni, iar la capitolul salarii menionm c atta timp ct omajul a fost n cretere, salariile nu s-au majorat prea mult n termeni reali la nivelul economiei naionale. Situaia putea fi influenat i de asemenea factori negativi, cum ar fi dezvoltarea economiei gri sau a economiei negre, erodarea veniturilor n termeni reali, evaziunea fiscal. Totodat, accentuarea ponderii impozitelor indirecte n totalul veniturilor bugetare relev diminuarea importanei impozitelor ca prghie de intervenie direct n activitatea economic. n acest sens, expertul Herb Grubel (OECD) estimeaz c cele mai puternice efecte distorsionante n activitatea economic sunt induse de ctre impozitele pe profit, demonstrnd c pierderea real din PIB datorat unei uniti monetare de cretere a impozitului pe profit este de circa 3 ori mai mare dect pierderea indus de creterea cu o unitate monetar a impozitului pe veniturile persoanelor fizice, i de circa 10 ori mai mare dect cel indus de creterea TVA. n condiiile n care impozitele directe se caracterizeaz printr-un grad ridicat de sensibilitate la fluctuaiile economiei, creterea ponderii impozitelor indirecte, n totalul
32

Tatiana Moteanu, Politici fiscale i bugetare pentru reformarea economiei i relansarea creterii economice, Editura Economic, Bucureti, 2003, pag.45.

56

veniturilor fiscale, arat c atunci cnd economia nu funcioneaz, datorit blocajelor economice i sociale, cea mai sigur surs de venit pentru stat rmne impozitarea consumului, mai ales c aceasta este i singura cale prin care veniturile create n economia subteran pot fi supuse impozitrii. Acest tip de impozite este de preferat deoarece, n condiiile unui nivel sczut al averii i veniturilor persoanelor fizice i juridice, pot avea un randament fiscal ridicat, dar i datorit comoditii i costului relativ sczut al perceperii acestora. Caracterul voalat al impozitelor indirecte constituie nc un motiv pentru care acestea sunt preferate celor directe. O politic fiscal eficient se caracterizeaz prin procurarea veniturilor fiscale n proporie de 60% din impozite directe i 40% din impozite indirecte. Structura veniturilor fiscale n Romnia reflect faptul c ara noastr nu face nc parte din categoria statelor cu un grad ridicat de dezvoltare i stabilitate economic, cu o politic fiscal transparent i un sistem fiscal stabil, care s asigure realizarea dezideratului de echitate fiscal, deci eliminarea discriminrii, acest lucru rezultnd din faptul c, fiscalitatea indirect are cea mai mare pondere n totalul prelevrilor fiscale. Ponderea prelevrilor fiscale directe este, de obicei ridicat n state dezvoltate din punct de vedere economic. Acestea fiind nominative, cu inciden imediat, aplicate asupra veniturilor i averilor i transparente, este necesar aplicarea unei politici fiscale, de asemenea, transparente, adic elementele care privesc asieta fiscal trebuie s fie uor desprinse de ctre contribuabil, pentru ca sarcina fiscal s fie recunoscut uor de ctre acetia. Eforturile Romniei se ndreapt n prezent n direcia creterii ponderii resurselor procurate pe seama impozitelor directe, asemntor practicilor statelor dezvoltate. Tabelul 4.4 Structura veniturilor fiscale dup form i fond Categorie venituri fiscale Venituri fiscale directe Venituri fiscale indirecte Venituri fiscale totale Ponderea veniturilor fiscale directe Ponderea veniturilor fiscale indirecte Total Dinamica veniturilor fiscale directe n total venituri fiscale Dinamica veniturilor fiscale indirecte n total venituri fiscale U.M. Mil. Euro Mil. Euro Mil. Euro % % % 2001 1.889,610 4 3.707,561 7 5.597,172 1 33,76 66,23 100 2002 1.698,288 3 4.047,832 3 5.746,120 6 29,55 70,44 100 -12,4546 6,3476 2003 1.703,962 1 5.066,780 3 6.770,742 4 25,17 74,83 100 -14,8495 6,2302 2004 2.264,359 5.736,701 9 8.001,060 9 28,30 71,70 100 12,4537 -4,1882 2005 2.983,165 7.213,252 7 10.196,41 8 29,25 70,74 100 3,3789 -1,3337 2006 6.142,628 11.771,116 17.913,744 34,29 65,71 100 17,19 -7,11

Sursa: Institutul Naional de Statistic, Anuarul Statistic al Romniei (http://www.insse.ro ) 57

Structura veniturilor fiscale dup form i fond


100% 90% 80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0%

Pondere (%)

66.3

70.2

74.9

71.7

70.8

65.7

Ponderea veniturilor indirecte Ponderea veniturilor directe

33.7

29.5 2002

25.1 2003 Ani

28.3 2004

29.2 2005

34.3

2001

2006

Graficul 4.7 Structura veniturilor fiscale dup form i fond

Evoluia structurii veniturilor fiscale dup form i fond

20 Dinamica (%) 15 10 5 0 -5 -10 2001 2002 2003 Ani 2004 2005 0 -0.9 0 0.9 -1 1 0 0 0.2 -0.2

17.19

Dinamica veniturilor directe Dinamica veniturilor indirecte

-7.11 2006

Graficul 4.8 Dinamica veniturilor fiscale dup form i fond 3. Structura presiunii veniturilor fiscale dup form i fond Presiunea fiscal are o mare relevan economic, deoarece indic msura n care veniturile nominale ale populaiei sunt ajustate prin intermediul impozitrii i, n acelai timp, arat msura sau gradul cu care bugetul de stat i procur veniturile pe calea prelevrii de impozite. Presiunea fiscal poate fi analizat att pentru impozitele directe-presiune fiscal direct, ct i pentru impozitele indirecte-presiune fiscal indirect. Lund n considerare cele dou componente ale presiunii fiscale directe-veniturile fiscale directe i Produsul Intern Brut, putem spune c, n perioada analizat aceasta este discontinu, cu tendine alternative de cretere i scdere dup cum rezult i din tabelul 4.5 i

58

din graficele 4.9 i, respectiv, 4.10. Aceste tendine sunt rezultantele ritmurilor de modificare diferite ale veniturilor fiscale directe, pe de o parte, i a Produsului Intern Brut pe de alt parte. Astfel, presiunea fiscal direct prezint o tendina de scderi i creteri succesive nregistrnd un nivel de 4,2% n anul 2001, ajunge la valoarea minim de 3,23% n anul 2003, dup care prezint un trend cresctor, nivelul nregistrat n ultimul an al perioadei analizate de 6,28% depindu-l pe cel din primul an. n ceea ce privete presiunea fiscal indirect, aceasta prezint un trend corespondent celui presiunii fiscale directe, atinge un nivel de 8,26% n primul an analizat, crete sensibil n urmtorii ani i prezint o uoar scdere n anul 2005, pentru ca n anul 2006 aceasta s ating un nivel de peste 12%, crescnd cu mai mult de 32 puncte procentuale fa de anul precedent. Avnd n vedere structura veniturilor fiscale dup form i fond, din care reiese c ponderea veniturilor fiscale indirecte este superioar celor directe, este evident c i presiunea fiscal indirect deine o pondere mai mare n totalul presiunii fiscale, fa de presiunea fiscal direct. Astfel, n anul 2006 politica fiscal a Romniei se integreaz n interiorul bandei trasate de politica fiscal a rilor membre UE pentru impozite indirecte (privite ca pondere n PIB), minimul impus de Uniune fiind de 11%, iar maximul de 19%. ns ponderea veniturilor obinute din impozitele directe este inferioar minimului nregistrat n Uniune de 9%. innd cont i de cota unic relativ redus a impozitelor pe venit i profit, Romnia apare ca un paradis fiscal n comparaie cu rile membre UE, iar aceasta, n perspectiva aderrii, contravine obiectivelor de politic fiscal la nivel european i n special cel viznd concurena fiscal. Tabelul 4.5 Nivelul i dinamica presiunii veniturilor fiscale dup form i fond Categorie venituri fiscale Venituri fiscale directe Venituri fiscale indirecte PIB U.M. Mil. Euro Mil. Euro Mil. Euro 2001 1.889,610 4 3.707,561 7 44.866,17 2 2002 1.698,288 3 4.047,832 3 48.464,27 8 2003 1.703,962 1 5.066,780 3 52.606,45 4 2004 2.264,359 5.736,701 9 60.808,44 8 2005 2.983,165 7.213,252 7 79.496,55 2006 6.142,628 11.771,116 97.752,873 6,283 12,041 18,324 67,454 32,710

Presiunea fiscal a % 4,211 3,504 3,239 3,723 3,752 impozitelor directe Presiunea fiscal a % 8,263 8,352 9,631 9,434 9,073 impozitelor indirecte Presiunea fiscal total % 12,474 11,856 12,870 13,157 12,825 Dinamica presiunii fiscale a impozitelor % -16,797 -7,566 14,963 0,773 directe Dinamica presiunii fiscale a impozitelor % 1,072 15,316 -2,049 -3,820 indirecte Sursa: Institutul Naional de Statistic, Anuarul Statistic al Romniei (http://www.insse.ro )

59

Nivelul presiunii veniturilor fiscale dup form i fond


20 18 16 14 12 10 8.26 8 6 4 4.21 2 0 2001

Nivelul presiunii fiscale

12.04 8.35 9.63 9.43 9.07

Impozite indirecte Impozite directe

3.51 2002

3.24 2003 Ani

3.72 2004

3.75 2005

6.28

2006

Graficul 4.9 Nivelul presiunii veniturilor fiscale dup form i fond

Dinamica presiunii veniturilor fiscale dup form i fond


80 70 60 Dinamica veniturilor fiscale 50 40 30 20 10 0 1.07 -16.8 14.96 15.31 -7.57 -2.05 0.77 -3.82 32.72 Dinamica presiunii fiscale a impozitelor directe Dinamica presiunii fiscale a impozitelor indirecte 67.45

-10 -20 -30 2001

2002

2003 Ani

2004

2005

2006

Graficul 4.10 Dinamica presiunii veniturilor fiscale dup form i fond

4. Structura veniturilor fiscale pe categorii de impozit 60

Structura pe categorii de impozite la nivel central Tabelul 4.6 Categorie de venituri fiscale Impozitul pe profit Impozitul pe venit i salarii Impozitul pe proprietate TVA Accize Taxe vamale Alte impozite i taxe Venituri fiscale totale Ponderea impozitului pe profit n total venituri Ponderea impozitului pe venit i salarii Ponderea impozitului pe proprietate Ponderea TVA n total venituri fiscale Ponderea accizelor n total venituri fiscale U.M. Mil. Euro Mil. Euro Mil. Euro Mil. Euro Mil. Euro Mil. Euro Mil. Euro Mil. Euro 2001 853,223 310,843 109,967 1.990,048 1.048,682 347,2681 937,139 5.597,172 2002 965,925 81,682 145,032 2.324,236 1.037,69 299,5361 892,014 5.746,117 2003 1.176,03 18,212 163,036 2.542,044 1.608,478 343,0078 919,932 6.770,742 2004 1.599,699 120,078 180,672 2.781,309 1.965,139 400,4984 953,666 8.001,061 2005 1.803,279 440,884 244,328 3.593,669 2.505,768 563,2555 1.045,234 10.196,42 2006 2.643,033 643,969 721,937 3.752,016 2.821,129 736,6123 6.595,049 17.913,75

15,24

16,81

17,37

20

17,69

14,75

5,56

1,44

0,27

1,51

4,32

3,6

1,96

2,52

2,41

2,26

2,41

4,04

35,56

40,45

37,54

34,76

35,24

20,94

18,73

18,05

23,76

24,56

24,57

15,75

61

Ponderea taxelor vamale n total venituri fiscale Ponderea altor impozite i taxe n total venituri fiscale Total

6,20

5,21

5,07

5,52

4,11

16,75

15,52

13,58

11,91

10,25

36,81

100 100 100 100 100 100 % Sursa: Institutul Naional de Statistic, Anuarul Statistic al Romniei (http://www.insse.ro )

Categorii de impozite i taxe la nivel central


100%

80%

60%

40%

Alte impozite i taxe Impozit pe venit i salarii Taxe vamale Accize TVA Impozitul pe proprietate Impozit pe profit

20%

0% 2001 2002 2003 Ani 2004 2005 2006

Graficul 4.11. Ponderea diverselor categorii de taxe i impozite la nivel central

Evoluia veniturilor fiscale totale apare ca i o rezultant a fluctuaiilor neuniforme pe structur, respectiv a modificrilor diferite, att n ceea ce privete direcia ct i cuantumul principalelor categorii de impozite i taxe, aceste fluctuaii fiind consecinele modificrilor politicii fiscale dar i a unor fenomene economico-sociale generale ale perioadei analizate. Din tabelul 4.6 se poate observa c sistemul prelevrilor de natur fiscal n Romnia se bazeaz pe patru impozite: T.V.A, accize, impozitul pe profit i impozitul pe venitul persoanelor fizice, care formeaz n medie 3/4 din totalul veniturilor fiscale ale statului, restul elementelor avnd o contribuie minor la bugetul general consolidat. Impozitele asupra consumului, respectiv taxa pe valoarea adugat i accize, prin 62

cuantumul i ponderea lor n total mult mai mare dect a celorlalte prelevri fiscale contribuie decisiv la formarea i evoluia veniturilor fiscale totale. Astfel politica fiscal la nivel federal este una ndreptat spre stimularea i atragerea investiiilor. Din tabelul 4.6 se observ trendul ascendent al veniturilor fiscale procurate prin intermediul TVA, acestea crescnd de la 1.990,048 mil. Euro n anul 2001, la 3.752,016 mil. Euro n anul 2006, ceea ce nseamn aproape o dublare a nivelului veniturilor fiscale aferente TVA. n ceea ce privete ponderea TVA n total venituri fiscale, cel mai important impozit indirect, taxa pe valoarea adugat, i-a dublat, n cei 13 ani de existen, pn n anul 2006, contribuia n cadrul veniturilor fiscale ale bugetului general consolidat, de la 16,1%, n anul 1994, la 35,24 %, n anul 2005. Aceste evoluii sunt rezultatul unui cumul de factori, printre care, aplicarea de la 1 ianuarie 2000, a cotei unice de 19%, prin care, practic, a crescut cota de T.V.A. aplicat tranzaciilor cu bunuri de consum de strict necesitate, majoritare n structura cheltuielilor pentru cea mai mare parte a populaiei i reducerii treptate a scutirilor acordate prin legi speciale, ncepnd cu anul 2000, n scopul alinierii legislaiei n domeniu, la normele Uniunii Europene. n anul 2005, ncasrile din TVA au fost superioare nivelului prevzut n buget, ca urmare a creterii consumului, cretere alimentat de introducerea cotei unice de impozitare de 16%. De asemenea o colectare mai eficient a veniturilor din TVA i combaterea evaziunii fiscale prin msuri cum ar fi: introducerea rspunderii n individual i n solidar pentru plata taxei, extinderea aplicrii msurilor de simplificare i pentru deeurile textile, de hrtie i plastic, precum i creterea economic nregistrat la nivelul economiei naionale sunt n msur s determine asemenea evoluii. ncasrile din accize au avut o evoluie fluctuant, astfel, n perioada 2001-2006, ponderea acestora n veniturile fiscale a nregistrat un nivel minim de 18,05% n anul 2002, n special pe fondul dezvoltrii economiei subterane i fenomenelor de evaziune fiscal, dup care ponderea acestora s-a majorat ca urmare a creterii treptate a nivelului acestora n vederea atingerii nivelului minim impus de Uniunea European, nregistrnd un nivel maxim de 24,57% n anul 2005. Veniturile fiscale din impozitul pe veniturile persoanelor fizice i pe profiturile persoanelor juridice contribuie n medie cu 20% la formarea veniturilor fiscale totale. Acestea au nregistrat o evoluie sinuoas, cu creteri i descreteri de-a lungul perioadei, consecin a condiiilor economice i a msurilor de politic fiscal. Veniturile fiscale din impozitul pe profit prezint o tendin de cretere continu, la nceputul perioadei de analiz ele nregistrnd un nivel de 853,2237 mil. Euro, iar la sfritul acesteia nivelul lor triplndu-se, atingnd un nivel de 2.643,033 mil. Euro. n ceea ce privete ponderea veniturilor fiscale din impozitul pe profit n total venituri fiscale, acesta a urmat un trend ascendent pn n anul 2004 cnd acestea reprezentau 20% din totalul veniturilor, dup care tendina este una de scdere, n anul 2006 acestea reprezentnd aproximativ 15%. n ceea ce privete veniturile fiscale din impozitul pe veniturile persoanelor fizice, acestea au avut o evoluie sinuoas care poate fi explicat astfel. Introducerea timpurie i nemotivat de condiiile economiei romneti, a impozitului pe venitul global a determinat diminuarea randamentului fiscal i, n conseciin, la scderea ncasrilor din impozitul pe venit de la 310,84 milioane Euro n anul 2001 la 81,68 milioane Euro n anul 2002, i mai apoi la 18, 21 milioane Euro n anul 2003. mbuntirea condiiilor economice din anul 2004, iar mai apoi introducerea cotei unice de impunere de 16% au determinat creterea semnificativ n anii urmtori a ncasrilor efective din impozitul pe venit, acestea atingnd nivelul de 643,9 milioane de Euro la sfritul perioadei de analiz.

63

n ceea ce privete evoluia elementelor cu o pondere mai redus n totalul veniturilor fiscale de notat este tendina ascendent a impozitelor pe proprietate, a cror cretere semnificativ se observ n anul 2006 fa de 2005 i se datoreaz majorrii impozitului pe cldirile utilizate ca locuine i a taxei asupra mijloacelor de transport ca urmare a modificrii modului de calcul al impozitului i totodat a creterii taxei datorat pentru iahturi.

64

CONCLUZII
Ca nici o alt prghie financiar, fiscalitatea i-a etalat n timp capacitatea operant n influenarea conjuncturii, reechilibrarea creterii, controlul consumului i produciei, a veniturilor i preurilor. Ajustrile obinute cu ajutorul fiscalitii sunt ample, imediate i de durat.33 Din acest citat se desprinde concluzia c orice decizie de politic fiscal ce determin modificarea sistemului fiscal ntr-un fel sau altul, are o influen imediat asupra comportamentului contribuabililor raionali, persoane fizice sau juridice, asupra deciziilor economice ale acestora, care agregate, vor duce la modificarea vieii economice generale. Aceast modificare poate fi cea dorit, sau poate fi una diferit, n condiiile n care nu se iau n calcul toi factorii nefiscali ce mai influeneaz comportamentul agenilor economici. Viziunea Guvernului Romniei n domeniul politicii fiscale este centrat pe asigurarea unui rol stimulativ i orientativ al impozitelor i taxelor, n scopul creterii i dezvoltrii economice, al consolidrii fiscale i al dezvoltrii i ntririi clasei de mijloc. Politica fiscal a Guvernului va funciona mai degrab n serviciul productorilor de impozite dect n serviciul culegtorilor de impozite i se va baza pe un parteneriat real ntre stat i contribuabil. Eficiena fiscalitii se observ att n modul n care impozitele i taxele colectate la bugetul de stat se rentorc sub forma calitii serviciilor publice ct i n modul n care ele asigur, n mod sustenabil, meninerea i extinderea bazelor de impozitare. Reforma legislaiei fiscale impune reducerea continu a scutirilor i exceptrilor acordate la plata impozitelor i a taxelor, cu scopul creterii transparenei mediului de afaceri, mbuntirii competiiei i lrgirii bazei de impozitare. Calitatea i, respectiv, randamentul unei politici fiscale sunt asigurate concomitent de msura n care sunt respectate principiile de echitate fiscal de ctre autoriti, de modul n care o anumit politic este perceput de contribuabili, dar i de gradul n care politica fiscal este armonizat cu economia rii i reuete s reduc la minim evaziunea fiscal. De subliniat este faptul c o trstur fundamental a politicii fiscale este caracterul naional al acesteia, ce implic necesitatea personalizrii, a adaptrii politicii fiscale la cadrul economic existent n momentul aplicrii ei. Analiznd politicile fiscale elaborate i aplicate n Romnia, n perioada 2001-2006 acestea s-au caracterizat printr-o serie de realizri, mai mult sau mai puin spectaculoase, umbrite de multe ori de anumite msuri cu efecte negative, unele expres nerecomandate de tiina financiar, rezultate din copierea unor politici aplicate n alte ri fr a le adapta la realitile autohtone, din dorina de aliniere fiscal la standardele europene, fr a ndeplini acelai obiectiv n celelalte planuri ale vieii economice. De asemenea, politica fiscal a perioadei a fost influenat de incapabilitatea economiei romneti de a se adapta perfect la noile condiii internaionale, cum ar fi globalizarea, concurena acerb pe plan intern i extern, sau de obligativitatea implementrii unor msuri impuse organismele internaionale, ca parte a unui plan complex de dezvoltare n vederea aderrii la Uniunea European i, de cele mai multe ori, nenelese de populaia rii, aceasta percepnd doar efectele coercitive, negative pe termen scurt, nu i pe cele
33

Ctineanu Florian, eulean Victoria,Donath Liliana, Finane publice, Editura Mirton, Timioara, 1997, pag.97.

65

termen lung, n general pozitive. Aceasta a condus la apariia unor nemulumiri n mas, iar n condiiile unor politici populiste s-a ajuns, de multe ori, la modificarea i aplicarea ntr-un stil mioritic, specific spaiului Carpato-Danubiano-Pontic, a unor msuri, precum i la abandonarea acestor msuri cu consecinele negative de rigoare att pe plan intern ct i internaional. La acestea s-au mai adugat i influenele unor fenomene politico-economice necuprinse n teoria financiar, precum corupia manifestat la toate nivelurile posibile. n aceste condiii, reforma fiscal a dovedit de multe ori mult incoeren, instabilitate, cu modificri i reveniri perpetue i, n consecin, o legislaie greoaie, stufoas, respectiv prin politici i experiene infantile n sfera nlesnirilor i facilitilor fiscale, inexplicabile din punct de vedere economic i al interesului public, fiind, probabil, judecate n funcie de interesele strict personale ale guvernanilor. Recent, Comisia European a avertizat Romnia cu privire la politica fiscal-bugetar dus, considernd c politica fiscal este expansionist i nu se nscrie ntr-un cadru credibil i previzibil pe termen mediu. Totodat, Comisia meniona Am atras atenia asupra caracterului puternic prociclic al politicii fiscal-bugetare care reduce sustenabilitatea finanelor publice (s-au promovat msuri expansioniste n condiiile n care economia ddea semne de supranclzire) i a surzeniei instituionale BNR-Ministerul Finanelor care duneaz alctuirii unui mix de politici monetar-fiscale consistent. De asemenea, analitii consider c De trei ani politica fiscal-bugetar a Romniei este inconsecvent. Practica unor cheltuieli bugetare masive fcute pe ultima sut de metri nu mai constituie o noutate (aproximativ 3 miliarde de euro cheltuii n fiecare an n luna decembrie 2005, 2006 i 2007). Nu a fost introdus programarea bugetar multianual, aa cum cere Uniunea European. Exist iresponsabilitate n privina cheltuirii banilor publici. n concluzie, Romnia parcurge nc o perioad n care reforma sistemului fiscal este n plin desfurare. Scopul principal este nlturarea inconsecvenelor i nereuitelor reformelor anterioare, precum i concilierea obiectivelor randamentului, eficienei i echitii care caracterizeaz un sistem fiscal optim. De asemenea, Romnia este nc angrenat ntr-un proces de integrare european, n care un pilon de baz este realizarea armonizrii legislaiei fiscale, aciune n care unul dintre obiective trebuie s-l constituie luarea n considerare a structurilor economice, sociale i politice ale respectivei rii. Principalele caracteristici ale politicii fiscal-bugetare contemporane sunt subordonate obiectivelor de susinere a creterii economice i de reducere a inflaiei i se refer la: stabilirea deficitului bugetului general consolidat la un nivel corelat cu obiectivele macroeconomice precum i diminuarea deficitelor cvasi-fiscale, n vederea susinerii eforturilor de reducere a inflaiei n acord cu criteriile nominale de convergen; susinerea procesului de convergen a economiei romneti cu economiile europene; reforma profund a administraiei fiscale, n vederea mbuntirii colectrii obligaiilor bugetare; accelerarea procesului de descentralizare fiscal n scopul implicrii mai active a comunitilor locale n procesul de colectare i alocare a resurselor publice; relaxarea fiscalitii asupra muncii, venitului i capitalului; scderea ratelor de contribuii la asigurrile sociale n scopul eliminrii dezavantajului de competitivitate fiscal, al reducerii economiei subterane; creterea transparenei cheltuielilor publice; continuarea armonizrii legislaiei fiscal-bugetare cu normele Uniunii Europene. Prin calculul indicatorilor presiune fiscal, ponderea veniturilor fiscale prelevate la fiecare nivel de administraie n totalul veniturilor fiscale, a ponderii impozitelor directe i a indirecte n totalul veniturilor fiscale, presiunii fiscale ale acestora din urm, precum i a

66

ansamblului de impozite i taxe percepute, n cazul Romniei, se constat chiar caracteristicile politicii fiscale enumerate mai sus. Astfel, n ceea ce privete presiunea fiscal n Romnia aceasta este sczut, n toi cei ase ani analizai, gradul de fiscalitate situndu-se sub media rilor O.C.D.E. i a celor membre U.E. (medie neponderat). Diferena dintre gradul de fiscalitate general, din Romnia, i cel nregistrat pe ansamblul rilor O.C.D.E. a fost, n anii analizai, de aproximativ 7-8 puncte procentuale. Fa de rile membre ale Uniunii Europene aceast diferen este i mai mare, i anume de aproximativ 11 puncte procentuale. n condiiile n care gradul de fiscalitate se determin pe baza veniturilor fiscale ncasate efectiv, nivelul redus al acestuia s-ar putea explica printr-o slab colectare a impozitelor i taxelor, printr-un nivel nalt al sustragerii de la impunere la care se pot aduga numeroasele faciliti fiscale acordate de-a lungul timpului, precum i tergeri de creane fiscale practicate n cazul marilor societi de stat privatizate n aceast perioad. Totui, Romnia este sufocat de numrul mare de taxe i impozite. n raportul Paying Taxes 2008 publicat de Banca Mondial, Romnia se afl pe locul 175 din 178 ri luate n calcul, n ceea ce privete numrul de taxe i impozite ce trebuie pltite ctre stat. n Romnia, exist 96 de taxe i impozite care trebuie pltite anual de ctre o firm, din care 4 pe venit/profit; 60 legate de fora de munc i 32 alte tipuri de taxe. Acest lucru ne situeaz pe primul loc n UE n ceea ce privete numrul de taxe. n ceea ce privete mprirea prerogativelor n materie fiscal pe niveluri de administraie, n prezent se constat accelerarea procesului de descentralizare fiscal n scopul implicrii mai active a comunitilor locale n procesul de colectare i alocare a resurselor publice. Dac ne referim la structura veniturilor fiscale ca impozite directe i indirecte, observm c n cazul Romniei 70% din veniturile acumulate la visteria statului sunt stoarse din impozitele indirecte, adic TVA, accize, taxe vamale i doar 30% din impozite directe ca impozitul pe venit, profit. Este o structur a bugetului departe de a fi echilibrat. Chiar teoria economic spune c pentru ca o economie s fie viabil i funcional, veniturile la buget ar trebui s fie acumulate n proporie de cca. 60% din impozite directe, iar ponderea impozitelor indirecte ar trebui s fie de pn la 40%. Ori, la noi situaia este exact invers. Explicaia este foarte simpl: structura economiei romneti nu permite o alt proporie a acumulrilor la buget, deoarece sectorul productiv din ar nu ine pasul cu cererea intern. n consecin se import masiv i aceasta o demonstreaz i decalajul mare dintre exporturi i importuri, deficitul comercial, respectiv impozitele indirecte prevaleaz n structura acumulrilor la buget. Cert este c pn la urm avem o economie preponderent consumist, dect productiv, iar pn cnd resursele financiare publice vor fi determinate n cea mai mare parte de impozitele directe, aa cum se ntmpl n rile dezvoltate mai este nc mult. Lund n considerare presiunea fiscal direct i indirect constatm c politica fiscal actual a Romniei se integreaz n interiorul bandei trasate de politica fiscal a rilor membre UE pentru impozite indirecte (privite ca pondere n PIB), minimul impus de Uniune fiind de 11%, iar maximul de 19%. ns ponderea veniturilor obinute din impozitele directe este inferioar minimului nregistrat n Uniune de 9%. innd cont i de cota unic relativ redus a impozitelor pe venit i profit, Romnia apare ca un paradis fiscal n comparaie cu rile membre UE, iar aceasta, n perspectiva aderrii, contravine obiectivelor de politic fiscal la nivel european i n special cel viznd concurena fiscal. Iar, nu n ultimul rnd, dac e s ne referim la structura veniturilor fiscale ale bugetului general consolidat observm c sistemul prelevrilor de natur fiscal n Romnia se bazeaz pe patru impozite: T.V.A, accize, impozitul pe profit i impozitul pe venitul persoanelor fizice, care formeaz n medie 3/4 din totalul veniturilor fiscale ale statului, restul elementelor avnd o contribuie minor la bugetul general consolidat.

67

n concluzie, se poate spune c evoluia politicii fiscale n ultimii ani, privit separat, a fost una pozitiv, dar nu a fost corelat, ntotdeauna, cu condiiile i evoluia economiei naionale ceea ce a fcut ca unele finaliti, efecte benefice ale politicii fiscale au fost greit interpretate de societate sau, mai mult, nici nu s-au materializat, fiind anulate de anumite msuri contrare de politic economic. Cu alte cuvinte, fiscalitatea tinde s se alinieze mult mai rapid i mai uor la standardele internaionale dect economia naional. O posibil soluie ar fi, n opinia noastr, regndirea ntregii economii naionale, dezvoltarea acesteia i, concomitent, elaborarea unor politici fiscale dinamice, care s se alinieze la eventualele realizri pe plan macroeconomic i pe care s le susin n continuare. Aceasta impune ca elaborarea, respectiv aplicarea acestor politici s aib ca punct de plecare tiina financiar i criteriile economice, nu pe cele social-politice de moment. Aceste condiii fiind ndeplinite, orice politic fiscal din rile n curs de dezvoltare are nevoie de sprijinul statelor dezvoltate i a organismelor financiare internaionale pentru a-i atinge obiectivele i pentru a contribui la dezvoltarea economic a rii n cauz. n final, consider relevante i posibil utile pentru politica fiscal contemporan a Romniei urmtoarele aspecte, fr a avea pretenia unor recomandri: - necesitatea unei puternice represiuni a economiei subterane, n special n ceea ce privete corupia, infracionalitatea, combaterea fraudei fiscale n vederea ndeplinirii Criteriilor de la Maastricht, n perspectiva aderrii la Uniunea Economic i Monetar European; - acordarea unei atenii deosebite noilor tendine economice, cum ar fi expansiunea comerului electronic cu cele trei componente: comerul ntre ntreprinderi, comerul de servicii i bunuri intangibile (cunoate evoluia cea mai spectaculoas datorit Internet-ului), comerul electronic de bunuri fizice; acesta se desfoar n condiii care faciliteaz eludarea legilor fiscale, produsele sale depind graniele fr s treac fizic prin vam i astfel prezentnd un risc crescut de evaziune. Un alt element potenial care poate favoriza evaziunea fiscal este reprezentat de dezvoltarea comerului inter-temporar, respectiv de comercializare n prezent a unor bunuri viitoare. - fr a avea anse reale de aplicabilitate n practic, n condiiile actuale, din punct de vedere teoretic, ar prezenta interes introducerea impozitului pe creterea averii, a crui materie impozabil s fie dat de plusul semnificativ de avere nregistrat persoane sau unele categorii sociale ntr-o anumit perioad de timp, respectiv cea a marii mpreli care a precedat reforma economic din ara noastr; o astfel de msur ar fi extrem de benefic din punct de vedere financiar, pentru creterea resurselor publice i reducerea deficitului bugetar, dar i moral , avnd n vedere creterea averii, puin deranjat de impozitare a unor persoane fizice n perioada tranziionist sus amintit.

68

BIBLIOGRAFIE
Baudeau Nicolas, Premiere introduction a la psihologie economique, 1771. Blnescu Rodica, Moldovan Elena, Sistemul de impozite, Editura Economic, Bucureti, 1994. 3. Bistriceanu D. Gheorghe, Lexicon de finane, bnci, asigurri, vol. II, Editura Economic, Bucureti, 2001. 4. Blanchard Olivier, Commentary, Economic Policy Review, April 2000. 5. Ctineanu Florian, eulean Victoria, Donath Liliana, Finane publice, Editura Mirton, Timioara, 1997. 6. Corduneanu Carmen, Sistemul fiscal n tiina finanelor, Editura Codecs, Bucureti, 1998. 7. Inceu Adrian Mihai, Prghiile fiscale i fora lor de orientare, Editura Accent, ClujNapoca, 2005. 8. Gaudemet P.M, Molinier J., Finances publiques.Fiscalite,Paris, 1997. 9. Laure M., Science fiscale, P.U.F. Paris, 1993. 10. Louis de Bonaid, Essaie analytique des lois naturelles, 1800. 11. Martinez J.C, Le contribuable face a l'administration, Semaine Juridique, 1995, nr.38. 12. Moteanu Tatiana, Politici fiscale i bugetare pentru reformarea economiei i relansarea creterii economice, Editura Economic, Bucureti, 2003. 13. Mutacu Mihai Ioan, Finane publice, Editura Art Press, Timioara, 2005. 14. Sterdyniak H., Blonde M-H., Comilleau G., J. Le Cacheux, J. Le Dear, Vers une fiscalite europeenne, Ed. Economic, Paris, 1991. 15. Talpo Ioan, Finanele Romniei, Vol.1, Editura Sedona, Timioara, 1995. 16. Topciu Constantin, Vintil Georgeta, Fiscalitate, Editura Secorex, Bucureti, 1998. 17. Tulai L. Constantin, Teorie i practic financiar. Ghid alfabetic, Editura Dacia, ClujNapoca, 1985. 18. Tulai Constantin, Finanele publice i fiscalitatea, Editura Casa Crii de tiin, ClujNapoca, 2003. 19. Tulai Constantin, Fiscalitate comparat i armonizri fiscale, Editura Casa Crii de tiin, Cluj-Napoca, 2005. 20. Vcrel Iulian, Finane publice. Teorie i practic, Editura tiinific i Enciclopedic, Bucureti, 1981. 21. Vcrel Iulian, Politici fiscale i bugetare n Romnia, 1990-2000, Editura Expert, Bucureti, 2001. 22. Vintil Georgeta, Fiscalitate-Metode i tehnici fiscale, Editura Economic, Bucureti, 2004. 23. *** Anuarul Statistic al Romniei, 2006. 24. *** Legea nr. 11 /2 aprilie 2003, pentru aprobarea O.G. nr. 24/2001, publicat n M. Of. nr. 243/ 9 aprilie 2003. 25. *** Legea nr. 571/22 decembrie 2003, privind Codul Fiscal, publicat n M.Of. nr. 927/23 decembrie 2003, rectificat n M.Of. nr.112/6 februarie 2004. 26. *** Legea nr. 414/26 iunie 2002, privind impozitul pe profit, publicat n M. Of. nr. 456/27 iunie 2002. 27. *** Legea nr. 345/1 iunie 2002 privind taxa pe valoarea adugat, publicat n M. Of. nr. 371/1 iunie 2002.
1. 2.

69

*** Legea nr. 521/2002 privind regimul de supraveghere i autorizare a produciei, importului i circulaiei unor produse supuse accizelor, cu modificrile i completrile ulterioare. 29. *** Legea nr. 141/24 iulie 1997 privind Codul Vamal, publicat n M.Of. nr. 180. 30. *** Legea pentru aprobarea O.G. nr. 70/1994 privind impozitul pe profit, nr. 73/12 iulie 1996, publicat n M.Of. nr.174/2 august 1996. 31. *** Legea nr.27 din 17/05/1994 privind impozitele i taxele locale. 32. *** Legea nr. 42/29 iunie 1993, privind accizele la produsele din import i din ar, precum i la impozitul din producia intern i gazele naturale, publicat n M.Of. nr. 144/1 iulie 1993. 33. *** Legea nr. 35/ 3 aprilie 1991, privind regimul investiiilor strine, publicat n M. Of. nr. 73/ 10 aprilie 1991. 34. *** Legea nr. 32/29 martie 1991, privind impozitul pe salarii, republicat n M.Of. nr. 140/29 iunie. 35. *** Decretul-Lege nr. 96/14 martie 1990, privind unele msuri pentru atragerea investiiei de capital strin nRomnia, publicat n M.Of. nr. 37/20 martie 1990. 36. *** O.G. nr. 3 din 1992 privind taxa pe valoarea adugat aprobat prin legea nr. 130/1992. 37. *** O.G. nr. 70/29 august 1994, privind impozitul pe profit, publicat n M. Of. nr. 246/ 31 august 1994. 38. *** O.G. nr. 23/1995 privind instituirea sistemului de marcare pentru igarete, produse din tutun i buturi alcoolice, cu modificrile i completrile ulterioare. 39. *** O.U.G. nr. 17/14 martie 2000 privind taxa pe valoarea adugat, publicat n M.Of. nr. 113/15 martie 2000. 40. *** O.U.G. nr. 158/27 noiembrie 2001, privind regimul accizelor, publicat n M.Of. nr. 767/30 noiembrie 2001. 41. *** O.U.G. nr. 158/2001 privind regimul accizelor, cu modificrile i completrile ulterioare. 42. *** H.G. nr. 606/29 iulie 1999, privind corectarea tranelor de venit lunar impozabil pentru semestrul II 1999 i a sumei prevzute la art. 6, lit. i din Legea nr. 32/1991 privind impozitul pe salarii, republicat, cu modificrile ulterioare, publicat n M. Of. nr. 365/30 iulie 1999. 43. *** H.G. nr. 779/15 noiembrie 1991, privind impozitul pe circulaia mrfurilor i accizele, publicat n M.Of. nr.244/30 noiembrie 1991. 44. *** H.G. nr. 1109/17 octombrie 1990 cu privire la liberalizarea preurilor i msuri de protecie social,publicat n M. Of. nr. 115/23 octombrie 1990. 45. *** H.G. nr. 784/16 iulie 1990 privind impozitul pe circulaia mrfurilor la produsele desfcute de societile comerciale, precum i de persoanele fizice i juridice, altele dect unitile de stat, publicat n M. Of. nr. 101/24august 1990. 46. *** H.G. nr. 741/3 iulie 1990, privind impozitul pe beneficiu la unitile economice de stat, publicat n M. Of. nr.86/7 mai 1992. 47. *** H.G. nr. 201/3 martie 1990, pentru aprobarea normelor de aplicare a DecretuluiLege nr. 54/1990 privind organizarea i desfurarea unor activiti pe baza liberei iniiative, publicat n M. Of. nr. 33/8 martie 1990. 48. *** Codul Fiscal al Romniei - actualizat la 1 ianuarie 2008. 49. *** www.codfiscal.net 50. *** www.infoeuropa.eu 51. *** www.insse.ro 52. *** www.mfinante.ro 53. *** www.worldwide-tax.com
28.

70