1. Definiia i obiectivele contabilitii de gestiune.

Contabilitatea de gestiune este un sistem de informare contabil care vizeaz sprijinirea managerilor i influenarea comportamentelor n vederea modelrii relaiilor dintre resursele alocate i consumate i finalitile care urmeaz. Contabilitatea de gestiune este un sistem prin care se calculeaz i analizeaz valoarea fluxurilor interne n ntreprindere. Ea trebuie s fie adaptat activitii, structurii funcionale a ntreprinderii i cerinelor decidenilor fa de evoluiile mediului economic. n contextul definiiei date putem contura urmtoarele ase obiective ale contabilitii de gestiune : - de a calcula costurile pertinente ale diferitelor funcii, activiti sau procese asumate de ctre ntreprindere n contextul structurii organizatorice pentru o mai bun stpnire a acestora ; - de a determina bazele de evaluare a anumitor elemente de bilan ale ntreprinderii (stocuri, producie imobilizat) ; - de a explica cauzele costurilor, rezultatelor produselor, lucrrilor i serviciilor pentru a le compara preurile de vnzare corespondente ; - de a studia comportamentul cheltuielilor n raport cu nivelul de activitate al ntreprinderii ; - de a stabili previziunea cheltuielilor i veniturilor curente ; - de a interpreta diferenele dintre elementele previzionate i cele constatate. 2. Conceptul de costuri i rolul lor n luarea deciziilor. Consumurile de valori fiind efectuate n scopul obinerii unui produs, unei lucrri sau prestrii unui serviciu conduc la efectuarea unei calculaii pentru a fi posibil nsumarea lor, iar rezultatul obinut constituie un indicator sintetic cunoscut sub denumirea de cost de producie.

Reinem urmtoarele definiii ale costului de producie Teoria economic: acea parte a preului de vnzare a unui bun economic care compenseaz cheltuielile suportate de unitile economice pentru producerea i vnzarea acelui bun. Contabilitatea de gestiune clasic: expresia valoric a consumurilor de munc vie i materializat, efectuate n scopul obinerii unui produs, unei lucrri sau unui serviciu la un moment dat, consumuri care mbrac forma cheltuielilor de producie i de desfacere suportate de ntreprinztori.

Rezult urmtoarele tipuri de costuri :

n faza de aprovizionare - Costul de achiziie este format din preul de cumprare al stocurilor materiale sau mrfurilor, la care se pot aduga taxele de import i

orice alte cheltuieli necesare pentru a aduce stocurile n forma i la locul final pentru a fi disponibile derulrii activitii. n faza de producie - Costul de producie este expresia valoric aceea ce l cost pe productor pentru obinerea unui produs, a unei lucrri sau unui serviciu, cost format din preul de cumprare al stocurilor consumate i altor costuri adugate de ntreprindere n procesul de producie; diferena dintre preul de vnzare i costul de producie reprezint marja asupra costului de producie. n faza de distribuie - Costul de distribuie nu este un cost propriu-zis, el reprezint totalitatea cheltuielilor de desfacere. Definiia sa poate fi deci conceput, ca i costurile precedente, prin referire la costurile angajate pentru vnzarea produciei realizate. Dac avem n vedere rolul costurilor n luarea deciziilor, costurile n raport de coninutul lor pot fi delimitate astfel : Costurile complete : - costuri complete tradiionale (fr ajustri sau adugri) ; costuri complete economice (cu ajustri sau adugri pentru o mai bun analiz economic) Costurile pariale : costuri variabile (prin luarea n considerare numai a cheltuielilor care variaz n raport cu producia sau cu vnzarea i excluderea cheltuielilor fixe) ; costuri directe (prin luarea n considerare a cheltuielilor variabile i a celor fixe proprii produselor, calculate direct) Reinem : utilizarea informaiilor legate de costurile activitii faciliteaz luarea unor decizii n legtur cu volumul i structura activitii n vederea creterii profitului (meninerea n fabricaie a unor produse, renunarea la fabricarea altora sau introducerea n fabricaie a noi produse). Informaiile cu privire la nivelul, structura i evoluia costurilor prezint un rol deosebit n privina adoptrii deciziilor n scopul creterii eficienei activitii desfurate i, totodat, prezint importan pentru controlul activitii interne a ntreprinderii. 3. Probleme generale privind organizarea contabilitii de gestiune. Organizarea contabilitii de gestiune implic o serie de probleme, printre care : a) Precizarea organelor crora li se ncredineaz executarea lucrrilor contabilitii de gestiune. Aceast problem, n ara noastr, n funcie de complexitatea activitii i mrimea ntreprinderii, se poate realiza dup dou concepii : O prim modalitate ine de concepia disparat, potrivit creia activitile de calculaie a costurilor i cele de analiz i fundamentare

a deciziilor sunt subordonate unor compartimente distincte din cadrul ntreprinderii. O a doua modalitate ine de concepia integrat, care presupune concentrarea lucrrilor n cadrul aceluiai compartiment funcional, cunoscut sub denumirea de preuri, costuri, analize economice, care s fie subordonat conducerii ntreprinderii. b) Alegerea metodei celei mai corespunztoare de organizare a evidenei cheltuielilor, calculul costului i elaborrii bugetelor este o problem dependent de o serie de factori, cum ar fi : caracterul diferit al produciei, aspectul de sezonalitate, specificul procesului tehnologic, nomenclatura de fabricaie, durata ciclului de producie, tendina de evoluie a unor factori, precum i scopul urmrit de conducerea unei ntreprinderi. Calculaia costurilor poate fi efectuat dup una din urmtoarelenmetode (nn. gruparea ne aparine) : - metode bazate pe principiul costului complet (metoda costului standard, metoda pe comenzi , metoda pe faze , metoda global) - metode bazate pe principiul costurilor pariale (metoda direct costing , metoda costurilor directe) - alte metode adoptate de persoana juridic n funcie de modul de organizare a produciei, specificul activitii, particularitile procesului tehnologic i n funcie de necesitile proprii (metoda costurilor pe activiti, metoda costurilor int). Alegerea unei metode de calculaie a costurilor i care, n esen, contureaz un anumit tip de cost, depinde de o serie de restricii (restrictii date de natura activitii, date de modul de gestiune, contractuale, reglementare, alte restricii) c) Precizarea perioadelor de executare a lucrrilor contabilitii de gestiune. n acest sens este necesar s se precizeze organele care vor fi informate, perioadele cnd informaiile sunt necesare, forma i structura lor, perioadele de calcul al costurilor, cnd i la ce perioade se stabilesc, analizeaz i raporteaz abaterile de la nivelurile prestabilite, scop n care se pot elabora grafice sub form tabelar, liniar sau grafice reea. d) Precizarea mijloacelor necesare executrii lucrrilor , aspect care vizeaz cu precdere partea de calculaie a costurilor i este important pentru determinarea coninutului i circuitului documentelor de eviden primar, precum i a situaiilor finale, dat fiind faptul c modul de prelucrare difer n funcie de gradul de informatizare al unitii.

4. Organizarea disociat fr utilizarea conturilor i organizarea integrat a contabilitii de gestiune. Organizarea disociat fr utilizarea conturilor presupune existena, pe de o parte, a contabilitii financiare, iar pe de alt parte, existena contabilitii de gestiune realizat cu ajutorul situaiilor de colectare, repartizare i calcul al costurilor pe unitatea de produs, lucrare sau serviciu, ceea ce conduce la aparena unei extracontabiliti. Se ridic mai nti problema realizrii contului de jonciune i decuprii cheltuielilor aferente costurilor de producie n scopul reclasrii i regruprii cheltuielilor pe purttorii de costuri (cheltuieli directe) i locuri de cheltuieli (cheltuieli indirecte). Cheltuielile directe se nscriu n fia de postcalcul deschis pe fiecare produs, grup de produse, comenzi de fabricaie sau de execuie, faze de fabricaie, n funcie de specificul procesului tehnologic, pe msura efecturii consumurilor. Modelul fiei de postcalcul difer de la o ntreprindere la alta, n funcie de complexitatea procesului de producie. n cazul n care nomenclatura consumurilor de materii prime i materiale directe, precum i a operaiilor tehnologice este redus, acestea se pot nscrie direct n fia de postcalcul. n caz contrar, se ntocmesc centralizatoare de consumuri, pe baza bonurilor de consum, a fielor limit, bonurilor de manoper etc., iar n fia de postcalcul se va trece numai valoarea total a consumurilor pe feluri de cheltuieli directe. Prin specificul su, fia de postcalcul conine toate elementele structurale costului de producie (cheltuieli directe i cheltuieli indirecte), precum i partea de decontare a produciei de aa manier nct s se poat determina diferenele de pre pe fiecare purttor de costuri. Pentru a completa fia de postcalcul cu cheltuielile indirecte, mai nti se ntocmete o situaie de colectare i repartizare a cheltuielilor, situaie care se poate elabora la nivelul fiecrei secii de producie , principale sau auxiliare (n condiiile organizrii unui postcalcul descentralizat) sau la nivelul ntreprinderii (n condiiile unui postcalcul centralizat). Indiferent de varianta aleas, n coninut se vor regsi cheltuielile indirecte preluate din contabilitatea financiar i localizate pe locuri de cheltuieli , dup natura lor, dup care urmeaz calculele specifice de repartizare (aa cum se vor prezenta ntr-un paragraf distinct) pentru a le aduce asupra purttorilor de costuri. Organizarea integrat presupune instituirea unor conturi analitice n cadrul conturilor sintetice de gradul I sau II privind cheltuielile aferente contabilitii financiare i care au ca scop delimitarea, nc din momentul nregistrrii acestora, pe purttorii de

costuri i locurile generatoare de cheltuieli , precum i pe feluri de cheltuieli dup natura lor. Acest mod de organizare nu exclude ns realizarea lucrrilor specifice contabilitii de gestiune cu ajutorul situaiilor de calcul, aa cum au fost prezentate anterior, iar pe de alt parte, se impune cu necesitate utilizarea calculatorului electronic, dat fiind volumul mare de munc. 5. Caracterizarea cheltuielilor ncorporabile, nencorporabile i supletive.
Cheltuieli ncorporabile: cheltuieli care contribuie la realizarea de beneficii economice viitoare pentru entitate i sunt cuprinse n costul bunurilor produse n momentul n care se efectueaz (prin afectarea unui cont de activ :imobilizri, stocuri). Ele se vor nregistra n categoria cheltuielilor aferente perioadei (n.n.) n momentul vnzrii bunurilor (cnd vor fi scoase din gestiune) sau n perioadele de utilizare a acestora (prin nregistrarea cheltuielilor cu amortizarea n cazul elementelor de active imobilizat), deci cnd acestea contribuie la obinerea de venituri. Privite prin prisma costului de producie, cheltuielile ncorporabile pot mbrca dou aspecte: - cheltuieli ncorporabile total, n situaia n care activitatea efectiv realizat se situeaz la nivelul activi-tii normale ; cheltuieli ncorporabile parial , n situaia n care activitatea efectiv realizat se situeaz sub nivelul activitii normale i, prin urmare, cheltuielile de fabricaie trebuie corelate cu gradul de realizare a activitii. Cheltuieli nencorporabile: cheltuieli care dei se nregistreaz n contabilitatea financiar nu sunt luate n calculul costurilor de ctre contabilitatea de gestiune (cheltuielile excepionale, cheltuielile privind crearea provizioanelor, cheltuielile financiare cu excepia dobnzilor bancare la ntreprinderile cu ciclu lung de fabricaie, diferena n plus de amortizare n cazul practicrii amortizrii degre-sive sau derogatorii, impo-zitul pe profit). Prin urmare, cheltuielile nencorporabile sunt acele cheltuieli care nu au ca rezultat obinerea de beneficii economice viitoare pentru entitate. Nu se poate stabili o legtur ntre aceste categorii de cheltuieli i venituri i, n consecin, nu pot fi incluse n costul de producie al bunurilor pro-duse i reflectate, n bilan, ca elemente de active. Cheltuieli supletive sau fictive: cheltuieli care nu sunt recunoscute de legislaia din ara noastr din considerente de ordin juridic sau fiscal, dar care sunt practicate de alte ri din raiuni de efectuare a unor comparaii pertinente a indicatorilor ntre ntreprinderi cu structuri financiare sau statut juridic diferite. Cheltuielile supletive sunt generate de folosirea gratuit a unuia dintre factorii de producie (de exemplu, remunerarea capitalului propriu la o rat a dobnzii rezonabil i care d posibilitatea comparabilitii ntreprinderilor care difer numai prin structura lor de finanare, sau remunerarea capitalului care nu are calitatea de salariat n ntreprinderea individual . 6. Caracterizarea cheltuielilor ncorporabile privite prin prisma contabilitii de gestiune.

Privite prin prisma contabilitii de gestiune, cheltuielile ncorporabile care alctuiesc structura costului de producie, prin nsumarea n mrime absolut, pot fi urmrite pe unitatea de produs i pe ntreaga producie realizat ntr-o perioad de gestiune. Din acest punct de vedere, cheltuielile ncorporabile pot fi : cheltuieli directe, adic acele cheltuieli care n momentul efecturii lor se pot identifica pe un produs, o lucrare, un serviciu, o familie de produse, comand, sau faz, n raport cu obiectul activitii de exploatare. Din categoria cheltuielilor directe fac parte cheltuielile cu consumul de materii prime i materiale consumabile, energie consumat n scopuri tehnologice, manoper direct i alte cheltuieli directe de producie. Manopera direct cuprinde: cheltuielile cu plata remuneraiilor cuvenite personalului direct productiv, plata contribuiei unitii la asigurrile sociale, contribuia unitii pentru ajutorul de omaj aferent acestora etc. cheltuieli indirecte de producie, adic acele cheltuieli care n momentul efecturii lor nu se pot identifica pe obiectul activitii de exploatare, ci numai pe locurile de producie sau de activitate care leau generat, de unde necesitatea repartizrii acestora pe baza unor criterii convenionale, n scopul formrii costului pe produse. Avnd n vedere restricia impus n repartizarea cheltuielilor indirecte, rezult c acestea, la rndul lor, se divid n funcie de dependena lor cu volumul produciei, n : - regia fix de producie format din costurile indirecte care rmn relativ constante, indiferent de modul de variaie al volumului produciei, cum ar fi: amortizarea utilajelor i echipamentelor, ntreinerea seciilor i utilajelor, cheltuielile cu administraia seciilor; - regia variabil de producie, format din acele cheltuieli indirecte de producie care se modific n raport cu variaia volumului produciei (costuri indirecte cu materialele i cu fora de munc). cheltuieli generale de administraie, respectiv acele cheltuieli care sunt aferente ntregii activiti desfurate n cadrul unitii, colectnduse pe total ntreprindere. Dac o entitate desfoar mai multe activiti (producie, comer cu amnuntul, prestri de servicii) n vederea determinrii costului complet, cheltuielile generale de administraie trebuie repartizate asupra tuturor activitilor ntreprinderii. Cheltuielile generale de administraie sunt indirecte fa de activitatea de baz desfurat n cadrul ntreprinderii, ct i fa de produsele, lucrrile i serviciile realizate. cheltuieli de desfacere, respectiv acele cheltuieli care sunt ocazionate de vnzarea produselor fabricate (cheltuieli de reclam i publicitate, cheltuieli cu ambalajele, salariile personalului care se ocup cu distribuia produselor etc.

7. Gruparea i caracterizarea costurilor complete n raport cu momentul efecturii calculelor Dac avem n vedere momentul efecturii calculelor, costurile complete pot fi : a) Costuri constatate sau efective, adic acele costuri care sunt determinate posterior faptelor care le-au angajat. n mod egal, ele pot fi denumite costuri istorice sau costuri reale. Privite prin prisma contabilitii de gestiune, acestea sunt costurile de producie aferente produselor obinute, lucrrilor executate sau serviciilor prestate. Privite prin prisma contabilitii financiare, aria lor de cuprindere este mai larg i mbrac forma costurilor perioadei, adic a cheltuielilor opozabile veniturilor. Revenind la contabilitatea de gestiune, costurile constatate pot mbrca dou aspecte : * costuri controlabile, respectiv acele costuri asupra crora managerul locului generator de cheltuial poate exercita urmrirea i controlul acestora, dar ele pot deveni necontrolabile la nivelul unei alte entiti tehnico-organizatorice situate la acelai nivel ierarhic, creia i se transmit (de exemplu, costul aferent produciei sau prestaiilor seciilor auxiliare); costuri necontrolabile, respectiv acele costuri asupra crora managerul locului generator de cheltuial nu poate interveni pentru a le influena. Altfel spus, ele reprezint reversul costurilor controlabile. Ceea ce trebuie reinut este faptul c toate costurile sunt ns controlabile la un nivel sau altul din cadrul ntreprinderii . Rolul costurilor efective de producie este acela de a permite verificarea sarcinilor bugetare privind nivelul costurilor diferitelor produse obinute i stabilirea cauzelor care au provocat eventualele abateri. b) Costuri prestabilite sau antecalculate, adic acele costuri care sunt stabilite anterior faptelor care le angajeaz. n acest context se poate vorbi de norme, costuri standard sau de simple previziuni. Prin urmare, costul unitar de producie antecalculat (Cupa) aferent unui produs, lucrri sau serviciu ce urmeaz a se obine, se determin prin antecalculul cheltuielilor ce se aloc direct pe produs, cheltuieli directe (Cd) i al cheltuielilor indirecte de producie (Cip), ce nu se aloc direct pe produs, i astfel : Cupa = (Cd + Cip) Dac la costul de producie al unui produs se adaug cheltuielile generale de administraie i cheltuielile de desfacere aferente acestuia, se obine costul complet unitar al produsului respectiv.

8. Inregistrarea cheltuielilor n cursul perioadei i colectarea acestora n contabilitatea de gestiune. Determinarea primar a cheltuielilor de producie i de desfacere presupune o serie de calcule matematice cu ajutorul crora se stabilete cuantumul consumurilor productive, n expresie bneasc i care au la baz fie un element cantitativ, fie un element valoric. Delimitarea primar a cheltuielilor de producie i de desfacere presupune realizarea unor operaii de separare a acestora n momentul determinrii primare i de prelucrare a informaiilor pe purttori de costuri sau locuri de cheltuieli. Din punct de vedere practic, aceste dou operaii se desfoar fie independent una de cealalt, fie concomitent, n funcie de optica aplicat n organizarea contabilitii de gestiune (disociat sau integrat). Procedee: - procedeul ponderrii cantitilor cu preurile sau tarifele - procedeul aplicrii de cote procentuale asupra unei valori absolute ; - procedeul defalcrii unor cote de cheltuieli n raport cu numrul perioadelor de gestiune; - procedeul statistico-experimental. a. Procedeul ponderrii cantitilor cu preurile sau tarifele Acest procedeu este utilizat pentru determinarea expresiei valorice a consumurilor materiale pe purttori sau locuri de cheltuieli sau a consumurilor de munc vie. Datorit acestui fapt, utilizarea procedeului presupune existena unei evidene a consumurilor productive n expresie natural sau n uniti de timp. b. Procedeul aplicrii de cote procentuale asupra unor valori absolute Acest procedeu este utilizat pentru determinarea i delimitarea unor cheltuieli a cror expresie valoric este dependent de o cot procentual. c. Procedeul defalcrii unor cote de cheltuieli n raport cu numrul perioadelor de gestiune. Acest procedeu este utilizat n scopul repartizrii anumitor consumuri productive fie pe purttorii de costuri, fie pe locurile de cheltuieli, cu ajutorul unor cote-pri stabilite prin raportarea sumelor totale la numrul perioadelor de gestiune. Pe de alt parte, pot apare o serie de cheltuieli care nu se pltesc lunar (gaze, electricitate, chirii, prime de asigurare) i atunci trebuie estimate. n acest context, din punct de vedere contabil, apar fie cheltuieli efectuate n avans, fie cheltuieli ce urmeaz a fi efectuate. d. Procedeul statistico-experimental Procedeul statistico-experimental este specific lucrrilor de estimare a costurilor pentru care nu se pot utiliza procedeele menionate

anterior. Aplicarea procedeului statistico-experimental presupune luarea n considerare a nivelurilor efective ale cheltuielilor nregistrate n anul de baz i vizeaz cheltuielile generate cu ntreinerea i reparaia SDV-lor, cheltuielile cu ntreinerea i funcionarea laboratoarelor etc. 9. Aspecte generale ale seciilor auxiliare (exclusiv descrierea procedeelor care vor fi doar enunate) Seciile auxiliare au ca obiect principal s execute anumite produse sau servicii necesare seciilor de baz ale ntreprinderii. Aspectul organizrii i tehnologiei produciei: - omogen, atunci cnd se obine un singur produs sau serviciu, aa cum este cazul produciei de energie electric, ap, abur, serviciul de transport etc., iar la sfritul lunii nu apare producie n curs de execuie ; - eterogen, atunci cnd producia se compune dintr-o gam mai larg de produse, lucrri sau servicii realizate n cadrul aceleiai secii. n acest tip de producie se ncadreaz atelierul de ntreinere i reparaii, secia de SDV-uri, matrie, ambalaje etc. Particulariti ale activitii - producia seciilor auxiliare este destinat n principal deservirii activitii de baz i administrative a ntreprinderii ; - o parte din producie se poate consuma de seciile productoare nsei - o parte din producie se consum de celelalte secii auxiliare ntre care au loc livrri reciproce (de energie, de ap, abur, lucrri de reparaii .a.m.d.) - uneori, o parte din producia acestor secii poate fi destinat livrrii ctre alte ntreprinderi Consecine Se pune problema cunoaterii nivelului cheltuielilor la care se face decontarea produciei seciilor auxiliare, dat fiind ncorporarea acestora n costurile celorlalte locuri de cheltuieli la care se urmresc i se analizeaz costurile conform unor bugete de cheltuieli elaborate n acest sens. Consumul propriu Consumul intern este suportat prin costuri de locurile beneficiare, altele dect cele care au produs, executat lucrri sau au prestat servicii. Separarea cheltuielilor incluse n costul produciei auxiliare de cheltuielile care se recunosc n cheltuielile perioadei. Indiferent de natura activitii, omogen sau eterogen, cheltuielile colectate la nivelul unei secii se grupeaz n cheltuieli directe i

cheltuieli indirecte i se nregistreaz n documentele de colectare a cheltuielilor ca atare. La rndul lor, cheltuielile indirecte , similar celor de la nivelul seciilor de baz, se grupeaz n regia variabil de producie i regia fix de producie. Pentru repartizarea regiei fixe asupra costurilor de producie se ia n considerare gradul de realizare a capacitii normale de producie, n raport cu care aceasta se repartizeaz proporional. Regia fix nealocat este exclus din costul produciei i recunoscut drept cheltuial n contul de profit i pierdere n perioada n care a aprut. Prestaiile reciproce dintre seciile auxiliare Se realizeaz cu ajutorul procedeelor : - nelurii n calcul a prestaiilor reciproce - evalurii prestaiilor reciproce la cost prestabilit - reiterrii sau al calculelor iterative - calculului algebric - combinaiilor de procedee bazate pe o anumit ordine de succesiune a calculelor - procedeul ratei de cesiune standard. 10. Procedee utilizate n decontarea prestaiilor reciproce dintre seciilor auxiliare; se va descrie procedeul combinaii de procedee bazate pe o anumit ordine de succesine a calculelor.
Combinaii de procedee bazate pe o anumit ordine de succesiune a calculelor Decontarea produciei interdependente se ncepe de la seciile omogene ctre cele cu activitate eterogen, evaluarea fcndu-se la un cost prestabilit (costul standard sau costul efectiv al lunii precedente) ; Se determin costul unitar i se deconteaz producia seciilor auxiliare cu activitate eterogen care se gsesc numai n calitatea de secii furnizoare sau a celor care nu au intrat n sistemul relaiilor reciproce; Se continu cu seciile auxiliare care furnizeaz cele mai mari cantiti de produse sau care au primit cele mai mici cantiti ;

Se ncheie decontarea cu seciile care au furnizat cele mai mici cantiti de produse sau servicii, n schimb au primit cele mai multe prestaii. 11. Procedee utilizate n decontarea prestaiilor reciproce dintre seciile auxiliare; se va descrie procedeul reiterrii.
Procedeul reiterrii sau al calculelor iterative Se determin ponderea produciei livrate fiecrei secii auxiliare beneficiare, raportnd cantitatea livrat la totalul produciei realizate de secia auxiliar furnizoare. Coeficienii sau ponderile calculate se aplic succesiv la cheltuielile nregistrate la secia auxiliar furnizoare, obinndu-se cheltuielile aferente produciei livrate fiecrei secii auxiliare beneficiare. Calculele se reiau pn ce diferenele care apar la nivelul seciei auxiliare furnizoare i care

reprezint preluri de cote de cheltuieli n sistemul prestaiilor reciproce nu mai sunt semnificative pentru nivelul costului Calculul costului pe unitatea de produs, cu care se deconteaz producia destinat seciilor principale de producie sau sectoarelor de cheltuieli din cadrul ntreprinderii, se determin conform relaiei : n care : Q q1 Chi - cheltuieli iniiale ale seciei auxiliare furnizoare, nregistrate nainte de nceperea decontrilor reciproce; Chp - cheltuieli aferente produciei preluate n sistemul prestaiilor reciproce Chl - cheltuieli aferente produciei livrate n sistemul prestaiilor reciproce Q - cantitatea de producie obinut (mai puin consumul propriu) de secia auxiliar furnizoare i destinat decontrilor ctre alte secii auxiliare beneficiare ql - cantitatea de producie livrat de secia auxiliar furnizoare n sistemul prestaiilor reciproce.

Cu =

Chi + Ch p Chl

12. Repartizarea cheltuielilor indirecte de producie asupra costului produselor fabricate n cadrul activitii de baz. Scop Conform practicii actuale, cheltuielile indirecte, indiferent de coninutul i natura lor, sunt repartizate la sfritul lunii n scopul obinerii costului pe produs, lucrare, serviciu, semifabricat sau comand, n structura acestora. Procedeu utilizat Procedeul suplimentrii, majorrii sau adugirii de cote de cheltuieli care presupune alegerea convenional a unui element ce ndeplinete funcia de criteriu, cheie sau baz de repartizare i care asigur un raport de cauzalitate cu cheltuiala de repartizat Pe baza criteriilor de repartizare se calculeaz coeficienii de suplimentare Ks, raportnd cheltuielile indirecte de repartizat, n cauz, la mrimea total a bazei de repartizat (Br) aleas i care se obine prin nsumarea bazelor sau criteriilor individuale (bi). Coeficienii stabilii se pondereaz cu mrimea criteriilor individuale aferente produselor, lucrrilor sau serviciilor, indiferent de gradul de finisare a acestora, obinndu-se cota din cheltuielile indirecte ce s-a repartizat la acest nivel. Modalitatea de repartizare a cheltuielilor indirecte Vorbind despre coninutul cheltuielilor indirecte, precizam c acestea cuprind: - regia fix de producie format din costurile indirecte care rmn relativ constante, indiferent de modul de variaie al volumului produciei, cum ar fi : amortizarea utilajelor i echipamentelor, ntreinerea seciilor i utilajelor, cheltuielile cu administraia seciilor;

- regia variabil de producie, format din acele cheltuieli indirecte de producie care se modific n raport cu variaia volumului produciei (costuri indirecte cu materialele i cu fora de munc). Repartizarea valorii regiei fixe asupra costurilor de producie aferente produselor obinute se face pe baza capacitii normale de producie, iar regia fix nealocat va fi recunoscut drept cheltuial n perioada n care a aprut. Regia variabil nu ridic probleme deoarece se aloc costurilor n totalitate. Se ridic problema modului de stabilire a regiei fixe care urmeaz a se repartiza asupra costurilor de producie aferente produselor i, n acest scop, este necesar s facem unele referiri la noiunea de capacitate de producie. Ordinea de repartizare i criteriile utilizate - cheltuielile de achiziie (aprovizionare i stocare),; - cheltuielile indirecte de producie (denumite i de prelucrare sau de fabricaie) se repartizeaz asupra produselor, semifabricatelor, comenzilor, lucrrilor sau serviciilor executate n cursul lunii; - cheltuielile administrative i financiare (dobnzile bancare la ntreprinderile cu ciclu lung de fabricaie) se repartizeaz pe aceiai purttori de costuri, ca i celelalte cheltuieli indirecte, proporional cu costul de producie (de fabricaie sau de secie) determinat ; - cheltuielile de distribuie se repartizeaz, n totalitate ntr-o perioad de gestiune, asupra produselor fabricate i destinate vnzrii, proporional cu nivelul costurilor de producie sau a cantitilor vndute, n raport de natura produciei. 13.Evaluarea produciei n curs de execuie n raport de gradul de finisare tehnic. In raport de gradul de finisare tehnic, utiliznd unul din urmtoarele procedee : - evaluarea global n raport de gradul de finisare tehnic (implic stabilirea acestui grad sub form procentual concomitent cu momentul stabilirii faptice a stocurilor. Procentul stabilit se nmulete cu costul prestabilit sau cu cel efectiv din perioada precedent, avnd n vedere structura de formare a acestuia. De remarcat c acest procedeu nu ine seama de faptul c materiile prime intervin n totalitate la nceputul procesului tehnologic i nu n cota procentual stabilit. - evaluarea forfetar, pe fiecare component a costurilor (elimin neajunsurile semnalate la procedeul precedent, n sensul c, are n vedere aspectul interveniei materiilor prime n prima faz tehnologic

i procedeaz la corectarea, n raport de gradul de finisare, numai a manoperei directe i a cheltuielilor generate de seciile de fabricaie)
14. Evaluarea produciei n curs de execuie pe piese i operaii, precum i pe

baza costului mediu al unei ore muncitor normate. Evaluarea pe piese i operaii - procedeul este specific industriei construciilor de maini, iar pentru aplicarea lui se pornete de la fia tehnologic n care sunt precizate consumurile specifice de materii prime, materiale auxiliare directe i de manoper care se evalueaz, corespunztor fiecrui stadiu de finisare, n raport de succesiunea operaiilor. Stocurile constatate la inventariere se pondereaz cu cheltuielile unitare prevzute n fiele tehnologice, dup care se adaug cheltuielile indirecte de fabricaie n cotele previzionate sau efective (dac au fost determinate), folosind procedeul suplimentrii). Evaluarea pe baza costului mediu al unei ore-muncitor normate - poate fi utilizat n cazul n care toate prile componente ale unui produs prezint aproximativ aceeai structur a costului. Aplicarea acestui procedeu presupune, n primul rnd, transformarea stocurilor de producie neterminat, precum i a celor finite, n ore-muncitori, pe feluri de produse i calculul costului unei oremuncitori, pentru fiecare produs, conform prevederilor din fia tehnologic. n al doilea rnd, costul unei ore-muncitor se pondereaz cu numrul de ore aferente produciei neterminate). 15. Determinarea costului de producie efectiv n cazul produciei cuplate sau asociate. Procedeul utilizat
procedeul cantitativ

c=

Ch

qt
i =1

n care :
i

C - costul mediu qt - cantitatea teoretic dintr-un produs i = 1n - felul produsului recalcularea n cazul pierderilor tehnologice pt - pierdere tehnologic. Acest procedeu este specific proceselor tehnologice de fabricare a sodei caustice, semicocsului, sodrii-neutralizrii produselor petroliere etc. n esen, procedeul presupune calculul unui cost mediu pe produs cu ajutorul procedeului diviziunii simple i recalcularea costului unitar pentru produsele careprezint pierderi tehnologice. Pentru aceasta, pe baza bilanurilor tehnologice de materiale care stau la baza proceselor de fabricaie, se stabilesc cantitile teoretice rezultate n urma reaciilor chimice, n raport cu care se determin costul mediu.
Cu = Cxqt qt pt

n care :

Produsele care prezint pierderi tehnologice n momentul captrii, lichefierii sau mbutelierii impunre calcularea costului mediu n raport de cantitatea fizic efectiv depozitat, obinndu-se astfel costul real (efectiv) al produsului destinat vnzrii. 16. Determinarea costului de producie efectiv n cazul obinerii de produse

reziduale. Produsele nu au valoare i deci nu influeneaz calculul costului.

Dac antreneaz cheltuieli de ransport, manipulare, depozitare emporar, distrugere, aceste cheltuieli sunt inglobate in costul prodcutiei finite prin urmare se vor suporta proportional de fiecare unitate de produs finit obtinut. 17. Derminarea costului de producie efectiv n cazul obinerii de subproduse.

Procedeul utilizat
procedeul valorii rmase dac subprodusele au valoare de deeuri Ch Ch s Cu = n care : Chs valoarea produciei secundare Q procedeul randamentelor sau echivalrii produciei secundare cu o cantitate de produs principal
Ch s = Ch qsp qp + qsp

n care :

Chs - cheltuieli aferente produciei secundare qsp - producia secundar transformat n principal qp - cantitate de producie principal obinut Ch Ch s Ch s Cu = Cu ( s ) = ; qp qs Procedeul este specific industriei alimentare, ponde-rea produciei secundare fiind sczut, sub 30%. Evaluarea produselor secun-dare se face n mod diferit, n funcie de condiiile de valorificare a acestora. Astfel, dac produsele se vnd n stadiul n care rezult, valoarea lor este dat de preul negociat sau de pia la care pot fi valorificate. n cazul n care pentru vnzarea produselor secundare sunt necesare operaii suplimentare de mbuntire a calitii, evaluarea se face la un pre forfetar plecnd de la preul de vnzare. Preul forfetar al produselor secundare se formeaz astfel: preul de pia al subprodusului se micoreaz cu o cot procentual estimat de beneficiu i de cheltuieli de distribuie ; la rezultatul obinut se adaug costul eventualelor tratamente complementare (mbuntiri tehnologice) n scopul valorificrii, constnd din anumite consumuri. Subprodusele cu valoare de produse finite sunt specifice acelor ramuri de activitate n cadrul crora producia secundar depete 30% din volumul total de activitate, cum ar fi cazul hidrocentralelor, industriei extractive de petrol i gaze, industriei cocso-chimice etc., situaie n care se determin cost pe unitatea de produs ca i n cazul produciei principale. La baza calculelor costului unitar st procedeul de transformare a produciei secundare n

produs principal, fie utiliznd anumite mrimi standard (de exemplu, 1000 m3 gaz de sond = 1 ton de iei ; 2000 m3 gaz de cocs = 1 ton de cocs), fie pe baza unor calcule tehnice de transformare (aa cum este cazul hidrocentralelor, unde apa neuzinat i livrat terilor se transform convenional n cantitate de energie electric).

18. Terminarea costului de producie efectiv n cazul produciei sorto-tip i sorto-dimensionale folosind procedeul cifrelor de echivalen. Procedeul utilizat
procedeul cifrelor de echivalen , dac se folosete un singur parametru (ei) de echivalare a produciei (qei) qei = qi x ei n care : i = felul produsului

C ue =

Ch

qe
i =1

n care : Cue - costul unitii echivalente Chi = Cue x qei cu condiia : n Chi Cu = Chi = Ch ; qi i =1

cifre de echivalen complexe (diferena const n faptul c : ei = e1 x e2 x ..x en n principiu, procedeul cifrelor de echivalen presupune determinarea unor caracteristici (parametri) comune tuturor sorturilor care se obin, difereniate n acelai timp ca nivel de la un produs la altul, caracteristici care stau la baza omogenizrii produciei n scopul diferenierii cheltuielilor. Criteriile de echivalare, respectiv caracteristicile (parametri), pot fi de natur tehnic (greutate, lungime, suprafa, densitate, timp de prelucrare, consum specific de materii prime sau de manoper etc.), sau de natur economic (valoarea materiilor prime consumate, salarii directe, cost de producie sau de fabricaie, pre de vnzare al produselor.

19. Aspecte generale ale metodelor de calculaie bazate pe pincipiul costurilor complete. Metodele de calculaie bazate pe principiul costurilor complete, se caracterizeaz n primul rnd prin faptul c aparin categoriei metodelor absorbante sau integrale, n sensul c ncorporeaz n costul produciei toate cheltuielile generate de desfurarea activitii de producie i sunt caracteristice activitilor industriale i de prestri servicii.

Se desprinde n primul rnd caracteristica de baz a metodelor bazate pe principiul costurilor complete, i anume faptul c grupeaz cheltuielile n cheltuieli directe i indirecte, acestea din urm repartizndu-se asupra produselor, lucrrilor sau serviciilor realizate pe baza unor criterii raionale de repartizare ceea ce conduce la schema de principiu de formare a costurilor i a rezultatelor necesare lurii deciziilor de ctre managerii ntreprinderii (figura care urmeaz).
A. Cheltuielile directe sunt afectate direct costurilor produselor. Cheltuielile indirecte sunt colectate pe centre sau locuri de costuri i repartizate asupra

costurilor

Cheltuieli ncorporabile= Cheltuieli directe + Cheltuieli indirecte

B. Sunt determinate pe fiecare materie prim sau material cumprat Costul de cumprare= Materii prime + Alte cheltuieli directe + Cheltuieli de aprovizionare C. Stocurile se corecteaz cu eventualele diferene de inventar, dac ele exist Inventar permanent stocuri = Stoc iniial + Cost achiziie Intrri=X = Ieiri (CMP sau FIFO)=X D. Reprezint costul produselor finite pentru care s-a determinat i care se preia n gestiunea produselor. Cost de producie= Cost achiziie materii prime consumate (+) Alte cheltuieli directe (+) Cheltuieli indirecte de producie (+) Producie n curs iniial (-) Producie n curs la sfritul perioadei E. Ieirile corespund produselor Vndute Inventar permanent= Stoc iniial + Cost Producie Inventar permanent= Ieiri (CMP sau FIFO) + Stoc final F. Costurile n afara produciei nu privesc dect produsele fabricate i vndute. Ele nu corecteaz valoarea stocurilor Costuri n afara produciei= Costuri de distribuie + Cheltuieli generale de Administraie G. El se determin ntotdeauna pentru produsele vndute Cost complet= Cost de producie al produselor vndute + Costul de distribuie al produselor vndute + Cheltuieli generale de administraie repartizate. H. Se determin pe fiecare produs sau Comand Rezultat analitic= Pre de vnzare - Cost unitar complet I. Acest rezultat trebuie comparat cu cel din contabilitatea financiar. Rezultatul analitic global Diferenele de tratamente contabile = Rezultatul contabilitii financiare Rezultat global= Suma algebric a rezultatelor analitice de exploatare elementare

O alt caracteristic este dat de faptul c metodele bazate pe principiul costurilor complete presupun parcurgerea a dou rnduri de

calculaie : pe de o parte postcalculaia sau determinarea efectiv a costurilor pe unitatea de produs, pe de alt parte, antecalculaia, respectiv stabilirea cu anticipaie a nivelului cheltuielilor i costurilor n scopul urmririi i controlului acestora i totodat asigurrii posibilitii de reflectare pe parcurs a produselor, lucrrilor sau serviciilor obinute n procesul de producie. 20. Metoda global de calculaie a costurilor.

domeniul de aplicare - producia omogen care presupune faptul c, dintr-un centru, atelier sau secie de producie, sau chiar din ntreaga ntreprindere, se obine un singur produs, lucrare sau serviciu, fr semifabricate i fr producie neterminat la sfritul perioadei de gestiune, sau care, dac exist, aceasta este constant excepii - se poate aplica i n producia sorto-dimensional i n cea cuplat, unde, din aceeai materie prim i cu aceleai utilaje, tehnologii i for de munc, se fabric mai multe feluri, tipuri sau dimensiuni de produse. Caracteristici - metoda global se combin sau se integreaz cu alte metode de calculaie, n special cu metoda pe faze (exemplu, n industrializarea zahrului) sau cu metoda cifrelor de echivalen (exemplu, n patiserie i panificaie) - toate cheltuielile de producie se identific nemijlocit pe produsul sau grupa de produse care le-a ocazionat i, deci, acestea au caracter de cheltuieli directe - dei toate cheltuielile au caracter direct fa de produsul realizat, evidena se ine n mod distinct pe cele dou grupe de cheltuieli, respectiv directe i indirecte, aspect impus de necesitatea cunoaterii structurii costurilor, analizrii i controlului acestora. modelul de calcul al costului unitar - costul unitar se determin prin diviziune simpl, conform urmtorului model matematic :
Cu i =

Chj
j =1

n care :

Qi

Ch - totalul cheltuielilor colectate j - felul cheltuielilor i - felul produsului Q - cantitatea obinut din produsul pentru care se determin costul unitar.
21. Metoda de calculaie pe faze.

 domeniul de aplicare- ntreprinderi al cror proces tehnologic este divizat n faze de fabricaie, produsul finit realizndu-se deci n urma unor prelucrri succesive a materiilor prime, n cantiti mari i ntr-o nomenclatur stabil de fabricaie, cum ar fi industria uoar, alimentar, chimic, extracia minereurilor, metalurgie etc. delimitarea fazelor de fabricaie i rolul lor n organizarea calculaiei - faza de fabricaie este acea diviziune a procesului tehnologic, delimitat din punct de vedere organizatoric, n care se execut o anumit operaie din lanul operaiilor succesive de prelucrare a materiei prime; faza de organizare a calculaiei costurilor sau faza de calculaie este expresia tehnico-economic a fazei de fabricaie, caracterizat printr-un anumit specific al formrii, calculrii, analizei i controlului costurilor. Intre faza de fabricaie i faza de calculaie exist o legtur direct dat de faptul c faza de fabricaie, n calitatea ei de loc de producie, este n acelai timp loc generator de cheltuial i, prin urmare, fiecare faz de fabricaie este o faz de calculaie. Nu ntotdeauna fazele de fabricaie se suprapun verigilor tehnicoorganizatorice i, deci, nu ntotdeauna fazele de fabricaie pot ndeplini rolul de faze de calculaie. caracteristici - implic determinarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaie i repartizarea cheltuielilor ntre dou sau mai multe produse obinute din aceeai faz - implic desfurarea lucrrilor privind determinarea costului potrivit principiilor generale, i anume : - colectarea cheltuielilor directe pe faze i a celor indirecte pe seciuni omogene - repartizarea cheltuielilor indirecte asupra fazelor de calculaie ; -determinarea costului unitar al semifabricatelor i produselor - fazele de calculaie se simbolizeaz, iar simbolul atribuit se nscrie n mod obligatoriu n toate documentele privind consumurile ocazionate i producia fabricat n cadrul lor - n unele cazuri, pe fazele de calculaie, se identific nu numai cheltuielile directe, dar i unele cheltuieli indirecte, - in alte situaii nu se pot identifica drept cheltuieli directe dect consumurile materiale, - cheltuielile indirecte ale seciilor de producie se desfoar n analitic, pe secii i faze de calculaie sau numai pe secii, cnd acestea cuprind dou sau mai multe faze, iar n cadrul acestora pe feluri de cheltuieli dup natura lor. - cheltuielile generale ale ntreprinderii se colecteaz numai la nivelul ntreprinderii, pe feluri de cheltuieli dup natura lor, iar la sfritul lunii se repartizeaz, prin intermediul tablourilor de repartizare, pe faze i produse. modelul general de calcul al costului unitar

Cu =

ChD + ChI Q

n care :

ChD - totalul cheltuielilor directe ChI - totalul cheltuielilor indirecte metoda pe faze varianta cu semifabricate - se folosete la ntreprinderile cu procese tehnologice ndelungate, care fabric un numr relativ restrns de produse, iar dup fiecare faz se obin semifabricate depozitabile, destinate fie consumului intern, fie vnzrii, situaie n care este necesar cunoaterea costului acestora n toate stadiile de fabricaie - costul efectiv se stabilete pe fiecare faz i n cadrul acesteia pe feluri de cheltuieli, cheltuielile de secie transferndu-se astfel n fazele n care se consum - n ultima faz se obin produse finite i, pentru calculul costului complet, la costul de producie se adaug cota de cheltuieli generale ale ntreprinderii - modelul de calcul al costului n cadrul variantei cu semifabricate este urmtorul : ChD1 + ChI 1 n prima faz C1 = Q1 ChD 2 + ChI 2 n faza a doua C 2 = Q2

metoda pe faze varianta fr semifabricate este folosit atunci cnd semifabricatele obinute cunosc o singur destinaie, i anume prelucrarea n continuare n fazele urmtoare ale procesului de producie; - costul efectiv al produsului finit se determin adugnd la cheltuielile cu consumul materiilor prime cheltuielile de prelucrare din toate fazele sau seciile prin care trece produsul respectiv apare necesitatea determinrii costului de producie din fiecare faz intermediar numai pentru cheltuielile directe i indirecte de prelucrare, fr a lua n considerare costul semifabricatelor - modelul matematic de calcul al costului unitar este urmtorul :
Cu = M + ChD + ChI
1 1 n n

in

care

Q M reprezint valoarea materiei prime - se aplic la ntreprinderi cu tehnologii diferite de fabricaie, fapt pentru care ea se particularizeaz, n sensul c : - din procesul de prelucrare se poate obine un singur produs omogen, situaie n care pentru calculul costului se aplic modelul general enunat anterior ; pot rezulta dou sau mai multe produse principale, simultan sau cuplat

(de exemplu, n industria clorosodicelor), grupe de produse cu caracteristici sensibil diferite sau, pe lng produsele principale, pot rezulta i produse secundare, de unde necesitatea utilizrii unor procedee adecvate pentru separarea cheltuielilor pe feluri de produse. 22. Metoda de calculatie pe comenzi domeniul de aplicare -ntreprinderi cu producie individu-al i de serie, cu procese complexe de fabricaie, n care produsul finit este rezultatul mbinrii mecanice a unor piese, subansamble sau ansamble fabricate anterior ca pri independente particulariti - implic determinarea i evaluarea produciei neterminate datorit variaiei pe care o are de la o perioad la alta, n etapa de postcalcul; - purttorul final este produsul, iar cel utilizat pentru urmrirea i nregistrarea costurilor este comanda; - obiectul comenzii difer, n raport de modul de organizare a produciei metoda pe comenzi, varianta fr semifabricate comanda are ca obiect un produs sau un lot de produse; prin calculaie nu se face diferenierea cheltuielilor pe reperele sau prile componente, ea relev cel mult partea cu care fiecare secie particip n fabricaie i deci la formarea costurilor; dac produsul are ciclu lung de fabricaie comanda poate avea ca obiect o anumit parte asamblabil a acestuia; modelul de calcul al costului n cadrul acestei forme de organizare a n n n ChDa + ChI k n care : calculaiei este urmtorul : i =1 i =1 k =1 Cu = Q s - secia a - felul cheltuielilor directe k - felul cheltuielilor indirecte metoda pe comenzi, varianta cu semifabricate produsele finite sunt rezultatul mbinrii mecanice a unor piese i subansamble, parial, independente, care se produc n ntreprindere sau se cumpr din afar, se prelucreaz i apoi se asambleaz comenzile au ca obiect una din urmtoarele variante : loturi de piese (repere) brut turnate sau confecionate prin debitare, croire etc . loturi de piese sau repere, din producia proprie sau cumprate, care se prelucreaz i se finiseaz ; loturi de subansamble sau agregate care compun produsul finit ; loturi sau serii de produse finite;

 determinarea costului unitar pentru produsele finite presupune parcurgerea urmtoarelor etape : - elaborarea calculaiilor pentru determinarea costului semifabricatelor proprii i a pieselor brute; - elaborarea calculaiilor pentru determinarea costului operaiilor de prelucrare i finisare a semifabricatelor, subansamblelor sau altor piese; - elaborarea calculaiilor privind costul produsului finit, care cuprindecheltuielile cu articularea, asamblarea, mbinarea i finisarea produsului finit. 23. Determinarea costului de productie efectiv in conditiile productiei sorto-tip I sorto-dimensionale folosind procedeul coeficientilor de echivalenta simpli, complecsi si inversati. 1. Varianta coeficienilor simpli
- principiu de baz presupune alegerea celui mai reprezentativ produs, cu rol de baz de raportare i a unei caracteristici de baz, comun (de regul consumul specific de materie prim), cu ajutorul creia s se poat realiza diferenierea cheltuielilor pe fiecare produs - etape: - se determin, pentru fiecare produs, coeficientul de echivalare (Ki), ca raport ntre caracteristica fiecrui produs (ei) i caracteristica produsului ei etalon sau de baz (eb), conform relaiei : Ki = ; eb - se transform cantitatea total de produse fabricate fizic (qi) n uniti omogene echivalente (qei), prin ponderarea cantitii produse din fiecare sortiment cu coeficienii stabilii : qe i = q iK i ; - se determin costul unei uniti echivalente (Cue), luat ca baz de calcul, prin raportarea cheltuielilor totale de producie (Ch) la cantitatea total de produse exprimate n uniti echivalente

Cu e =

Ch

qe
i =1

;
i

- se determin costul unitar al fiecrui produs sortimental (Cui), prin ponderarea costului unitii echivalente cu coeficientul de echivalare aferent sortimentului respectiv: Cui = Cue x Ki; - pentru verificarea corectitudinii calculelor se determin cheltuielile totale pe grupe de produse (Chp) prin ponderarea costului unitar stabilit cu cantitatea fizic obinut : Chp = Cui x qi

2. Varianta coeficienilor compleci Particulariti

 se utilizeaz pentru a asigura o dependen a costurilor de dou sau mai multe criterii, n scopul determinrii unui calcul mai exact al costurilor unitare ordinea de efectuare a lucrrilor de calculaie este identic cu cea prezentat anterior, cu precizarea c, n calculul coeficienilor, se iau n considerare mai multe caracteristici, de unde urmtoarea relaie : ei1 ei2 ... ein Ki = 1 2 n . eb eb ... eb 3. Varianta coeficienilor inversai Domeniul de aplicare industria filaturii i industria siderurgic, unde, din aceleai cantiti de materii prime dar cu prelucrri diferite, se obin produse sortimentale diferite;

Particularitate de aplicare din totalul cheltuielilor de producie se separ costul materiilor prime, iar restul cheltuielilor, aa-zisele cheltuieli de prelucrare, se vor diferenia pe produse n funcie de coeficienii de echivalen determinai raportul ntre produsul etalon i restul produselor fiind invers proporional, i coeficienii de echivalen, stabilii de regul pe baza unui criteriu ethnic de calitate, se vor determina invers dect n eb varianta coeficienilor simpli, adic : K i = ; ei n ultima etap, nu se calculeaz costul unitar propriu-zis ci costul unitary de prelucrare (Cupi), de unde costul unitar se va obine adugnd la costul unitar de prelucrare costul unitar privind materialele consumate (Cmi), conform relaiei : Cui = Cupi + Cmi 24. Determinarea costului de productie efectiv in conditiile productiei sorto-tip I sorto-dimensionale folosind procedeul coeficientilor agregati. Varianta coeficienilor agregai - caracteristici:
n aceast variant se urmresc costurile n structura lor, conform modului de formare al acestora, stabilindu-se ponderea (Pa) fiecrui fel de cheltuial in totalul cheltuielilor de producie previzionate (Ch0) de la nivelul

ntregii producii sorto-dimensionale, conform relaiei :

Pa =

Ch0a 100 Ch0

calculaia n aceast variant se desfoar n aceleai etape specifice variantei coeficienilor simpli, cu deosebirea c se completeaz cu unele elemente noi de calcul. - etape specifice: se determin coeficienii simpli de echivalen pentru fiecare produs (i) i pe fiecare fel de cheltuial. n aceast etap este necesar a se acorda o atenie deosebit alegerii criteriilor de repartizare n scopul diferenierii juste a cheltuielilor pe tipuri, sorturi sau dimensiuni K si =
a

eia a eb

se determin coeficienii de echivalen compleci pentru fiecare fel de produs i la nivelul fiecrei cheltuieli, pe baza relaiei : Kci = K xP suma coeficienilor compleci afereni fiecrui produs, reprezint coeficientul total agregat (KAi), conform relaiei :
a KAi = K ci a crui a =1 n

mrime pentru produsul etalon trebuie s fie egal cu cifra 1; n continuare, se procedeaz la calculul costului conform acelorai etape precizate la variantele anterioare, cu deosebirea c pentru omogenizarea produciei se iau n considerare coeficienii agregai. - Avantaj - avantajul acestei variante este dat de faptul c asigur o calculaie mai exact i n acelai timp o simplificare i operativitate a lucrrilor de calculaie, deoarece coeficienii de echivalen determinai conform acestei variante pot fi utilizai o perioad mai ndelungat de timp, cu condiia existenei unei stabiliti a structurii sortimentale a produciei i tehnologiei de fabricaie.

25.

Aspecte generale ale metodei costurilor standard sau normat.

Exista dou metode de calculaie i anume : metoda costurilor standard i metoda normativ. Elemente comune ale celor dou metode - stabilirea cu anticipaie a costului produselor, lucrrilor i serviciilor, nainte de a ncepe procesul de producie ; - fundamentarea antecalculaiilor pe mrimi fizice i valorice, riguros determinate, pentru cheltuielile directe i indirecte ; - urmrirea operativ a abaterilor fa de norme sau standarde pe parcursul desfurrii procesului de producie ; - antrenarea deopotriv a economitilor i tehnicienilor n etapa de antecalculaie a nivelului costului ; - simplificarea i uurarea muncii n etapa de postcalcul a costului produciei fabricate . Deosebiri ale celor dou metode

- o mai mare stabilitate n timp a standardelor fizice utilizate de metoda costurilor standard ; - costul standard este considerat n acelai timp i un cost normal, real de producie deoarece metoda costurilor standard se bazeaz exclusiv pe antecalcul n timp ce metoda normativ recurge i la postcalcul costului produciei; - n ceea ce privesc abaterile, la metoda costurilor standard acestea afecteaz rezultatul activitii n timp ce, la metoda normativ, acestea afecteaz costul normat ; - cheltuielile indirecte sunt mai bine precizate la metoda costurilor standard, ele sunt bugetate n funcie de nivelul activitii; - n ceea ce privete urmrirea abaterilor, aceasta se face n cadrul diferitelor variante ale metodei costurilor standard cu ajutorul unui sistem de conturi, n timp ce la metoda normativ se urmresc numai operativ ; Lucrrile specifice metodei costurilor standard sau normate Pentru aplicarea metodei costurilor standard sau normat este necesar efectuarea unor lucrri specifice, i anume : - stabilirea anticipat a cheltuielilor standard sau normate i a costului standard sau normat al produciei ; - organizarea evidenei modificrilor de norme sau standarde, preuri, tarife, bugete de cheltuieli etc ; - organizarea evidenei operative a abaterilor de la norme sau standarde ; - organizarea evidenei cheltuielilor de producie efective i stabilirea costului efectiv al produciei prin influenarea costului standard sau normat cu abaterile i modificrile de la standarde sau norme determinate n cursul lunii. Realizarea practic a acestor lucrri este influenat de o serie de factori ce se manifest difereniat de la ramur la ramur, i chiar de la ntreprindere la ntreprindere, cum ar fi caracterul produciei, organizarea procesului tehnologic, tehnologia de fabricaie, organizarea intern a ntreprinderii, etc. 26. Bugetarea costurilor directe potrivit concepiei metodei costurilor standard sau normat. Aspecte generale: Problema care se pune este, n primul rnd, de a determina mrimea cantitativ i valoric a elementelor luate n calcul, care poart denumirea de standarde. Pentru aceasta se efectueaz un studiu foarte detaliat al procesului de producie la care particip att compartimentul tehnic, ct i compartimentul economic,fiecruia revenindu-i atribuii precise n ceea ce privete: - determinarea standardelor tehnice care definesc cantitile de materiale i de manoper necesare executrii unei uniti de produs atribut al serviciului tehnic ;

- stabilirea standardelor valorice - atribut al contabilitii. Standardele tehnice de materiale: Reprezint mrimea consumurilor specifice, cu character de norm care se determin n maniere diferite, n raport de specificul produciei , astfel: n cazul produciei de mas, sau acolo unde produsele sunt fabricate prin prelucrare continu, fr identificarea loturilor de fabricaie, standardele sunt stabilite pornind de la formula sau reeta de prelucrare prin care se determin dozajul materiei prime, randamentul de prelucrare, formula chimic, sau se fac analize de laborator; n cazul industriei prelucrtoare, standardele sunt stabilite pornind de la nomenclatura de fabricaie i documentaia tehnic a fiecrui produs (deviz de execuie, desen de execuie) pe baza crora se determin materialele necesare. Standardele tehnice de manoper: Reprezint timpii necesari realizrii produciei , care se stabilesc n raport de specificul procesului tehnologic . La baza determinrii standardelor de timp stau analiza lanului operaiilor tehnologice, calificrii muncitorilor, studiul micrii fiecrei operaii, calculul timpului teoretic pentru fiecare operaie . Calculul timpului se poate face prin cronometrare, prin adiionarea timpilor elementari studiai experimental, prin utilizarea de tabele de timpi elementari stabilii pe baz de experiene pentru micri simple . Determinarea standardului tehnic de manoper se face prin adiionarea timpilor teoretici ai fiecrei operaii cu timpul de punere n funciune repartizat asupra unitilor componente seriei de fabricaie i anumitor timpi de relaxare corespunztor unui repaus fizic necesar dup efort. Standardele Valorice: Reprezint mrimile cu ajutorul crora se face evaluarea standardelor tehnice . Pentru materiale evaluarea standardelor tehnice se face pe baza preurilor, lund n considerare fie preul stabilit pe baza analizei de trend (dac se poate desprinde tendina de evoluie a acestora), sau de pre previzional stabilit pe baza conjuncturii economice . Indiferent care pre este utilizat, este necesar s se ia n considerare i costul de aprovizionare determinat prin bugetul de aprovizionare. Prin evaluarea standardelor tehnice de materiale se obine costul standard al acestora , conform relaiei: Chsm = Cs x Ps n care : Chsm - cheltuieli ( cost ) standard aferente unui anumit fel de material ; Cs - standard tehnic de materiale ( consum specific ); Ps - preul standard al materialului .

Pentru manoper calculul depinde de sistemul de salarizare . Astfel , n cazul salarizrii pe piese , se stabilete un tarif pe pies sau un tarif orar corespunztor numrului de piese standard , costul standard al manoperei fiind dat de relaia : Chss = ts x Tsp sau h n care : Chss - cheltuieli (cost) standard cu manopera Tsp(h)- tariful standard pe pies sau pe or ts(ns) - timpul standard sau numr de piese corespunztoare tarifului stabilit.
27. Bugetarea costurilor indirecte potrivit concepiei metodei costurilor

standard sau normat. Aspecte generale: Bugetarea cheltuielilor indirecte se poate face innd cont de coninutul acestora, precum i de comportamentul diferit pe care l au fa de volumul produciei i de locurile care le ocazioneaz . Cheltuielile indirecte sunt denumite cheltuieli ale centrelor de analiz i au un dublu scop : - permit calcularea costurilor prestabilite ale unei uniti de lucru pe baza creia se face i repartizarea acestora asupra produselor ce urmeaz a se realiza; - sunt un instrument de control al cheltuielilor unui centru prin compararea previziunilor cu realizrile . Punctul de plecare l constituie stabilirea produciei ce urmeaz a se obine, exprimat n uniti fizice de producie, precum i a unitilor de lucru (de regul, timpul standard necesar realizrii produciei sau timpul de funcionare al mainilor i utilajelor, iar n cazuri excepionale, kilograme de materie prim supus prelucrrii) . n anumite situaii, se poate practica i exprimarea produciei n uniti valorice , este cazul activitilor eterogene . Punctul de sosire l constituie elaborarea de bugete de cheltuieli pe ateliere, secii (de baz i auxiliare), compartimente funcionale de la nivelul ntreprinderii (denumit i buget de regie), dup care pot fi centralizate ntr-un buget general al cheltuielilor indirecte. Metoda global de bugetare a Costurilor indirecte: - presupune calculul cheltuielilor indirecte sub forma global, pe locuri de cheltuieli, fie: pe baza cheltuielilor medii calculate n funcie de datele provenite din mai multe perioade de gestiune anterioar (5-10 ani) ; prin luarea n considerare ca nivel prestabilit a cheltuielilor efectuate n anul precedent.

- in prima variant, se calculeaz media anual a cheltuielilor dup care se verific caracterul realist i stimulativ al acestora, lund ca etalon volumul produciei exprimat fie cantitativ sau valoric, fie n ore de activitate. - in cea de a doua variant, atunci cnd nu exist date pe mai muli ani sau cnd acestea nu sunt concludente datorit modificrilor substaniale ale condiiilor de desfurare a activitii, sau datorit unor aspecte de conjunctur economic, se iau n considerare cheltuielile nregistrate n anul anterior, procedndu-se n mod similar ca i n cazul precedent. Metoda analitic de bugetare a costurilor indirecte: - presupune stabilirea de cheltuieli pe centre i feluri de cheltuieli, avnd n vedere dependena acestora cu volumul produciei. Astfel : pentru cheltuielile indirecte variabile se procedeaz n mod similar ca la cheltuielile directe dac exist posibilitatea determinrii lor pe baz de calcule , sau pe baz de corelare cu volumul produciei (ca la metoda global) pentru anumite cheltuieli mrunte (de exemplu poziia, alte cheltuieli ) ; pentru cheltuielile cu caracter fix se procedeaz n mod diferit n funcie de coninutul acestora. Astfel, amortizarea se determin conform principiilor de calcul al amortizrii avnd n vedere micrile de mijloace fixe prevzute ntr-un an; cheltuielile cu ntreinerea i curenia se determin n raport cu suprafaa spaiilor, normativele de ntreinere i preul previzionat al materialelor de curenie; la impozite i taxe, atunci cnd nu apar modificri fa de anul precedent, se ia n considerare nivelul cheltuielilor nregistrat etc. Bugetul cheltuielilor indirecte: - cheltuielile bugetate se nscriu ntr-o situaie centralizatoare denumit bugetul de cheltuieli care poate fi un buget fix (dac se refer la un singur nivel de activitate) sau un buget flexibil dac se determin pe mai multe niveluri de activitate innd seama de faptul c nivelul de activitate are influen asupra cheltuielilor, iar n raport cu cheltuielile fixe se determin costal subactivitii. - exist dou tipuri de bugete (fixe i flexibile) n funcie de care se pot determina dou tipuri de standarde : - standarde normale, atunci cnd costul orar standard este luat ntotdeauna n calcul, indiferent care va fi nivelul real al activitii. n cazul n care nivelul real al activitii un va fi la nivelul activitii normale, producia realizat un va acoperi cheltuielile fixe, iar pierderea rezultat nu va fi altceva dect costul subactivitii ;

- standarde curente sau costuri bugetate, cnd costul orar este luat n calcul la nivelul activitii scontate a se realiza n viitor. - rezult dou principii de urmrire a nivelului previzionat al cheltuielilor indirecte, i anume : principiul comparrii prin referire la o activitate normal ; principiul comparrii n funcie de nivelul previzionat, ambele principii constituind un instrument util pentru analiza i caracterizarea gestiunii produciei.

28. Analiza i controlul costurilor directe conform concepiei metodei

costurilor standard sau normat. Definiia abaterilor n cazul materialelor: - abaterile reprezint diferene n plus sau n minus ca urmare a depirii sau nerespectrii consumurilor specifice, utilizrii de nlocuitori, efecturii de lucrri suplimentare omise cu ocazia standardizrii, utilizarea de alte materiale cu alte dimensiuni dect cele prevzute, modificri de preuri etc. Determinarea operativ a abaterilor la materiale: Procedeul documentaiei de eliberare n consum, procedeu care presupune elaborarea bonurilor de consum, o dat cu lansarea n fabricaie, la nivelul cantitilor standardizate pentru o activitate normal. n cazul n care apar modificri n construcia produselor, modificri ale procesului tehnologic, nlocuitori de materiale, acestea trebuie aprobate de organele competente din ntreprindere, pe baza unui document distinct (bon de materiale, nota de sesizare, ordin de modificare, nota de restituire) , care va purta un semn distinctiv fa de cele care reflect operaiuni normale. n fapt, aceste documente emise ulterior vor reflecta abaterile cantitative ale materialelor. Procedeul debitrii sau croirii loturilor de materiale la anumite dimensiuni potrivit caracteristicilor produselor la a cror fabricare se utilizeaz (confecii, nclminte, debitri mecanice). Pentru producia efectiv croit sau debitat zilnic, se determin cantitatea real consumat, dup care se compar cu consumul standard i cu cantitile eliberate din magazie, diferenele constatate semnificnd abateri. Prin acest procedeu, abaterile se pot determina pentru fiecare produs sau lot de produse n parte, dar i pe fiecare muncitor sau echip de muncitori care execut operaiile respective. Procedeul inventarierii materialelor rmase neconsumate la nivelul locului de munc. Acest procedeu presupune inventarierea zilnic sau la alte perioade scurte de timp a cantitilor rmase neconsumate i compararea cantitilor

eliberate din magazie diminuate cu cantitile inventariate, fa de consumurile standard aferente produciei obinute. Eventualele diferene vor semnifica abateri de la nivelul standard. Din punct de vedere contabil, abaterile se determin prin compararea costului real aferent materialelor consumate, cu costul standard al materialelor aferent produciei efectiv realizate. Avnd n vedere modul de stabilire a costului standard, precum i a celui efectiv, se pot determina dou categorii de abateri : - Abateri de cantitate, conform relaiei : C = (Ce - Cs) Ps Qe n care : Ce - consum unitar efectiv Cs - consum unitar standard Ps - pre unitar standard Qe- cantitatea de producie efectiv realizat - Abateri de pre, conform relaiei : P = (Pe - Ps) Ce Qe n care Pe - pre unitar efectiv. Suma celor dou categorii de abateri reprezint abaterea total a costului real al materialelor fa de nivelul prestabilit.] Definiia abaterilor n cazul manoperei - abaterile reprezint diferene n plus sau n minus fa de nivelul prestabilit al costurilor reale care pot s provin din pli efectuate pentru executarea unor lucrri neprevzute n momentul standardizrii, folosirea de muncitori cu calificare diferit fa de cea avut n vedere la elaborarea calculaiei standard, utilizarea de ore suplimentare, modificri de tarife etc. Determinarea operativ a abaterilor la manoper: - Evidena operativ a abaterilor se poate realiza cu ajutorul documentaiei de eliberare n consum, procedndu-se ca i n cazul materialelor, sau cu ajutorul unor evidene operative, ntocmite la nivelul atelierelor, seciilor, fazelor etc. Din punct de vedere contabil se poate da expresie valoric acestor abateri i reliefa, ca i n cazul materialelor, cele dou categorii de abateri: de cantitate, respectiv de timp, i de pre , respectiv de tarif conform relaiilor : - Abateri de cantitate (de timp) : t = (te - ts) Ts Qe n care : ts - timp unitar standard te - timp unitar efectiv Ts - tarif unitar standard - Abateri de pre ( de tarif) : T = (Te - Ts) ts Qe n care Te - tarif unitar efectiv.

29. Procedee utilizate pentru determinarea operative a abaterilor la materiale conform conceptiei metodei costurilor standard sau normata. Procedeul documentaiei de eliberare n consum, procedeu care presupune elaborarea bonurilor de consum, o dat cu lansarea n fabricaie, la nivelul cantitilor standardizate pentru o activitate normal. n cazul n care apar modificri n construcia produselor, modificri ale procesului tehnologic, nlocuitori de materiale, acestea trebuie aprobate de organele competente din ntreprindere, pe baza unui document distinct (bon de materiale, nota de sesizare, ordin de modificare, nota de restituire) , care va purta un semn distinctiv fa de cele care reflect operaiuni normale. n fapt, aceste documente emise ulterior vor reflecta abaterile cantitative ale materialelor. Procedeul debitrii sau croirii loturilor de materiale la anumite dimensiuni potrivit caracteristicilor produselor la a cror fabricare se utilizeaz (confecii, nclminte, debitri mecanice). Pentru producia efectiv croit sau debitat zilnic, se determin cantitatea real consumat, dup care se compar cu consumul standard i cu cantitile eliberate din magazie, diferenele constatate semnificnd abateri. Prin acest procedeu, abaterile se pot determina pentru fiecare produs sau lot de produse n parte, dar i pe fiecare muncitor sau echip de muncitori care execut operaiile respective. Procedeul inventarierii materialelor rmase neconsumate la nivelul locului de munc. Acest procedeu presupune inventarierea zilnic sau la alte perioade scurte de timp a cantitilor rmase neconsumate i compararea cantitilor eliberate din magazie diminuate cu cantitile inventariate, fa de consumurile standard aferente produciei obinute. Eventualele diferene vor semnifica abateri de la nivelul standard. Din punct de vedere contabil, abaterile se determin prin compararea costului real aferent materialelor consumate, cu costul standard al materialelor aferent produciei efectiv realizate. Avnd n vedere modul de stabilire a costului standard, precum i a celui efectiv, se pot determina dou categorii de abateri : - Abateri de cantitate, conform relaiei : C = (Ce - Cs) Ps Qe n care : Ce - consum unitar efectiv Cs - consum unitar standard Ps - pre unitar standard Qe- cantitatea de producie efectiv realizat - Abateri de pre, conform relaiei : P = (Pe - Ps) Ce Qe n care Pe - pre unitar efectiv. Suma celor dou categorii de abateri reprezint abaterea total a costului real al materialelor fa de nivelul prestabilit.]

30 Analiza i controlul costurilor indirecte conform concepiei metodei costurilor standard sau normat.

Precizri: n scopul prentmpinrii depirii nivelurilor prestabilite la cheltuielilor indirecte, este necesar un control preventiv, atribut esenial al responsabililor de compartimente, ateliere, secii i al contabilului ef sau directorului economic. n acest scop pot fi utilizate fie - limit sau fie - bugetare n care, pentru fiecare fel de cheltuial cuprins n buget, se consemneaz limita prevzut i consumurile efective n cursul lunii. n cazul n care limitele consemnate s-au epuizat, depirile la diferitele elemente de cheltuieli nu se pot face dect cu aprobarea organelor competente din ntreprindere. La finele lunii se ntocmesc situaii comparative, avndu-se n vedere influena gradului de realizare a activitii asupra cheltuielilor, n scopul determinrii factorilor care au generat apariia abaterilor. Modul de determinare a abaterilor depinde de categoria de standarde utilizate n etapa de bugetare, respectiv, utilizarea de standarde normale sau standarde curente. Determinarea abaterilor n condiiile utilizrii standardelor normale: Abaterea de volum se determin ca diferen ntre totalul cheltuielilor corespunztoare activitii reale i totalul cheltuielilor standard corespunztoare aceluiai nivel de activitate: v = Che Chs recalculate pt.chelt.variabile n care : Chs recalc.pt.chelt.variab = (Ch variabile standard/ Qs/s) * Qe/e + CFs n care : Qs/s = producia standard n ore standard Qe/s = producia efectiv n ore standard CFs = cheltuieli fixe standard Abaterea de capacitate sau de neutilizare a timpului de munc se determin comparnd totalul cheltuielilor standard aferente nivelului real de activitate cu totalul cheltuielilor standard aferente activitilor reale raportat la nivelul normal de activitate: c = Chs recalc.pt.ch.variabile Chs aferente Qe/s n care : Chs aferente Qe/s = (Chs/ Qs/s) x Qe/e Altfel spus, cel de-al doilea indicator luat n calcul mai poate fi definit ca fiind nivelul activitii reale evaluat n costul activitii normale. Abaterea de randament se determin comparnd nivelul activitii reale evaluat n costul activitii normale cu cheltuielile standard aferente produciei fabricate. Cheltuielile standard aferente

produciei fabricate se determin prin ponderarea costului unitar standard aferent activitii normale cu producia fabricat exprimat n costuri standard: r = Chs aferente Qe/s Chs aferente Qe/e n care : Chs aferente Qe/e = (Chs/ Qs/s) x Qe/s n care : Qe/e = producia efectiv exprimat n ore efective Abaterea total se obine nsumnd cele trei categorii de abateri : = v + c + r Determinarea abaterilor n condiiile utilizrii standardelor curente: Abaterile sunt aceleai, dar difer ca mrime ntre ele, compensndu-se, pe total obinnd n final aceeai abatere. Diferenele provin din faptul c, la prima abatere, abaterea de volum, nu se mai recalculeaz cheltuielile standard corespunztoare activitii reale, ci se ia n calcul nivelul bugetat aferent nivelului de activitate corespunztor. Urmrind cele trei categorii de abateri, cu precizarea c cheltuielile standard (Chs) sunt cele prevzute n buget, vom obine : Abaterea de volum : v = Che Chs Abataerea de capacitate (nu va mai fi egal cu costul subactivitii, deoarece nu se mai practic principiul activitii normale ) : c = Chs - Chs aferente Qe/s Abaterea de randament este identic cu cea calculat conform principiului anterior, deoarece se bazeaz pe aceeai termeni Abaterea total, determinat prin nsumarea celor trei categorii de abateri va fi : = v + c + r