Capitolul I CONTABILITATEA CONCENTRRILOR DE NTREPRINDERI

Frecvent dou sau mai multe societi i reunesc patrimoniul n unul singur formnd o singur societate. O astfel de concentrare se realizeaz prin fuziune i permite raionalizarea produciei, funcionarea i ameliorarea randamentului global. 1.1. Aspecte generale ale fuziunii 1.1.1. Aspecte juridice Fuziunea este operaia prin care patrimoniul unei societi este transmis unei alte societi deja existente sau unei societi noi care se creeaz. Fuziunea este reglementat de Legea nr.31/1990 republicat i mbrac dou forme : fuziunea prin absorbie care presupune transmiterea patrimoniului unei societi asupra unei alte societi existente, total sau parial. Societatea care absoarbe (absorbant) dobndete drepturile i obligaiile societii absorbite care i nceteaz activitatea. n acest caz, societatea absorbant i majoreaz capitalul social, iar societatea absorbit se dizolv ; fuziunea prin reuniune sau prin contopire const n aceea c dou sau mai multe societi i transmit patrimoniul pentru a forma o nou societate. n acest caz, drepturile i obligaiile societilor care
1

i nceteaz activitatea trec asupra societii care se constituie. De menionat c, fuziunea are ca efect dizolvarea fr lichidare a societii care i nceteaz activitatea i transmiterea patrimoniului ctre societatea beneficiar, n starea n care se gsete la data fuziunii, n schimbul atribuirii de aciuni sau pri sociale ale acesteia ctre acionarii sau asociaii care nceteaz i, eventual, a unei sume de bani care nu poate depi 10% din valoarea nominal a aciunilor sau prilor sociale atribuite. Fuziunea este hotrt de fiecare societate n parte cu respectarea condiiilor stabilite pentru modificarea actului constitutiv al societii. Documentul de baz care st la baza fuziunii este "Proiectul de fuziune" i care, conform art.241 din Legea 31/1990 republicat - legea societilor comerciale, trebuie s cuprind : forma, denumirea i sediul social al societilor participante la operaia de fuziune ; fundamentarea i condiiile fuziunii ; stabilirea i evaluarea activului i pasivului care se transmit societii beneficiare ; modalitile de predare a aciunilor sau prilor sociale i data de la care acestea dau dreptul la dividende; raportul de schimb al aciunilor sau prilor sociale i, dac este cazul, cuantumul sultei; nu vor putea fi schimbate pentru aciuni emise de societatea absorbant aciunile societii absorbite al cror titular este, direct sau prin persoane interpuse, societatea absorbant ori nsi societatea absorbit; mrimea primei de fuziune sau de divizare; drepturile care se acord obligatarilor i orice alte avantaje speciale; data situaiei financiare de fuziune/divizare, care va fi aceeai pentru toate societile participante ; orice alte date care prezint interes pentru operaiune Proiectul de fuziune sau de divizare, semnat de reprezentanii societilor participante, se depune la oficiul registrului comerului unde este nmatriculat fiecare societate, nsoit de o declaraie a societii care nceteaz a exista n urma fuziunii sau divizrii, despre modul cum a hotrt s sting pasivul su.
2

Proiectul de fuziune sau de divizare, vizat de judectorul delegat, se public n Monitorul Oficial al Romniei. Oricare creditor al societii care fuzioneaz sau se divide, avnd o crean anterioar publicrii proiectului de fuziune sau de divizare, poate face opoziie aceasta suspendnd executarea fuziunii sau divizrii pn la data la care hotrrea judectoreasc devine irevocabil, n afar de cazul n care societatea debitoare face dovada plii datoriilor sau ofer garanii acceptate de creditori ori convine cu acetia un aranjament de plat a datoriilor. Alturi de proiectul de fuziune, se va elabora actul constitutiv al societii rezultate n urma fuziunii, precum i hotrrea adunrii generale a acionarilor sau asociailor societilor care fuzioneaz, acte care se notific pe cale notarial. Totodat, cu ocazia fuziunii, fiecare societate va efectua inventarierea patrimoniului i evaluarea elementelor patrimoniale ntocmind bilanul fuziunii care, mpreun cu actele enunate mai sus i cu cererea de nscriere a hotrrii de fuziune, se va depune la registrul comerului. Data la care are loc fuziunea difer n funcie de natura acesteia, astfel : n cazul fuziunii prin absorbie, data nscrierii n registrul comerului a meniunii privind majorarea capitalului social al societii absorbante ; n cazul fuziunii reuniune sau prin contopire, data nmatriculrii n registrul comerului a noii societi. 1.1.2. Aspecte financiare Principala problem de natur financiar, care se ridic n cazul fuziunilor, o reprezint evaluarea societilor (aporturilor) i stabilirea raportului de schimb. Pentru a rspunde acestui deziderat, n primul rnd se impune inventarierea i evaluarea elementelor de activ i de pasiv ale societilor comerciale care fuzioneaz, potrivit Legii contabilitii nr.82/1991, republicat, a normelor i reglementrilor contabile, nregistrarea rezultatelor inventarierii i ale evalurii efectuate cu
3

aceast ocazie. n bilan, un activ trebuie recunoscut numai atunci cnd : este probabil realizarea unor beneficii economice viitoare de ctre societate; costul sau valoarea activului poate fi evaluat() n mod credibil. n urma efectrii inventarierii i evalurii elementelor de activ i de pasiv, se elaboreaz situaiile financiare nainte de fuziune, conform reglemetrilor n vigoare, i n baza bilanului ntocmit se determin activul net contabil, potrivit relaiei : Activ net contabil = Total Active Total Datorii element care reprezint punctul de plecare n stabilirea valorii globale a societilor i determinarea aportului net. n vederea evalurii societilor intrate n fuziune se poate utiliza una din urmtoarele metode: metoda patrimonial sau metoda activului net, metoda bursier, metoda bazat pe rezultate (valoarea de rentabilitate, valoarea de randament, valoarea de supraprofit), metode mixte i metoda bazat pe fluxul financiar sau cash-flow-ul. n cazul utilizrii metodei patrimoniale de evaluare, valoarea global a societii reprezint valoarea aportului net de fuziune, n condiiile utilizrii altor metode ntre cele dou valori pot apare diferene care vor fi recunoscute ca elemente de ctiguri sau pierdere din fuziune, fapt pentru care valoarea global a societii se va determina, fie pe baza elementelor de activ, fie prin nsumarea elementelor de capitaluri proprii, astfel : Pe baza elementelor de activ Prin nsumarea elemetelor de capitaluri proprii Activ bilanier Capitaluri proprii ( ) Plus/minus valoarea din ( ) Plus/minus valoarea din evaluare evaluare (-) Datorii (=) Valoare global a societii (=) Valoare global a societii Raportnd valoarea global a societii la numrul de aciuni deinute de fiecare societate, se determin valoarea contabil sau
4

matematic a unei aciuni, valoare care st la baza stabilirii raportului de schimb i a primei de fuziune. Raportul de schimb sau de paritate se detrmin prin raportarea valorii matematice a unei aciuni deinute de societatea absorbit la valoarea matematic a unei aciuni deinute de societatea absorbant, rezultatul determinndu-se sub form de fracie. Raportul de schimb servete pentru stabilirea numrului total de aciuni sau pri sociale necesare pentru remunerarea aportului societii care se dizolv. n acest scop se pot utiliza dou modaliti de calcul : Na =

valoarea aportului valoarea matemat. a unei actiuni detiunte de societatea absorbanta

Na = Nr.acini deinute de societ.absorbit x Raport de schimb Prima de fuziune reprezint diferena ntre evaluarea reinut pentru societatea absorbit i valoarea nominal a aciunilor sau prilor sociale create pentru societatea absorbant i remise vechilor acionari sau asociai. Modul de efectuare al calculelor financiare, n cazul absorbiei, difer n funcie de natura legturilor financiare existente la nivelul capitalurilor, sens n care pot fi ntlnite urmtoarele situaii : societi independente, adic societi care nu au nici-o relaie financiar la nivelul capitalurilor ; societatea absorbant deine titluri de participare de la societtatea absorbit ; societatea absorbit deine titluri de participare de la societatea absorbant ; societile au participaii reciproce. 1.1.3. Aspecte contabile Modul de contabilizare a operaiilor generate de fuziune difer n funcie de metoda de evaluare utilizat. Normele metodologice ale Colegiului Consultativ al Contabilitii1 recomand n prezent dou metode : metoda
Colegiul Consultativ al Contabilitii Norme Metodologice privind reflectarea n contabilitate a principalelor operaiuni de fuziune, dizolvare i lichidare a societilor comerciale, precum i retragerea sau excluderea unor asociai din cadrul societilor comerciale i tratamentul fiscal al acestora, Editura CECCAR, Bucureti, 2004
1

patrimonial sau metoda volorii nete contabile a societilor comerciale i metoda rezultatului. Metoda patrimonial sau metoda valorii nete contabile se bazeaz pe recunoaterea ca elemente de capitaluri proprii, n spe 105 "Rezerve din reevaluare", a plus/minusvalorilor din reevaluare. n ceea ce privete transmiterea patrimoniului, acesta se reflect la societatea absorbant prin contul 891 "Bilan de deschidere", iar la societatea absorbit prin contul 892 "Bilan de nchidere". Metoda rezultatului (financiar) este inspirat din contabilitatea francez i const n folosirea conturilor de venituri i cheltuieli, implicit calculul rezultatului fuziunii, pentru transmiterea patrimoniului de la societatea absorbit la societatea absorbant, sau de la societile care i nceteaz activitatea la societatea nou nfiinat. Societatea care se dizolv va reflecta dreptul de crean, asupra societii beneficiare de aport, cu ajutorul contului 461 "Debitori diveri", iar titlurile primite n schimbul aportului se vor nscrie n registrul acionarilor dac urmeaz a se valorifica sau n contul 261 "Titluri de participare deinute de filiale din cadrul grupului", dac se pstreaz. Partajarea eventualelor resurse se face prin contul 456 "Decontri cu acionarii sau asociaii privind capitalul". La nivelul societii absorbante se va reflecta creterea sau formarea de capital prin intermediul contului 456. Realizarea aportului se va reflecta prin debitarea conturilor de active bilaniere i creditarea conturilor de datorii bilaniere, precum i a contului 456. Recunoaterea diferenelor dintre valoarea activului net contabil i valoarea aportului net se poate realiza, fie prin conturile 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital i 7583 Venituri din cedarea activelor i alte operaii de capital, iar pe aceast baz n contul 121 Profit i pierdere, fie la rezultatul reportat prin contul 117. Pentru respectarea principiului independenei exerciiului, recunoaterea ctigurilor i pierderilor aferente perioadelor anterioare se va reflecta n contul 117 Rezultatul reportat cu identificarea acestora pe exerciii financiare, numai dac acest aspect este posibil.

1.1.4. Aspecte fiscale Potrivit normelor metodologice enunate anterior, aspectele fiscale trebuie tratate n mod difereniat, n funcie de statutul pe care l are societatea comercial n momentul fuziunii. Astfel, n cazul societii absorbite, veniturile provenite din transferul activelor sunt venituri neimpozabile potrivit prevederilor art.27 alin.(4) din Codul fiscal, iar cheltuielile privind cedarea activelor sunt cheltuieli nedeductibile. Societatea absorbit trebuie s transmit societii absorbante valoarea fiscal a fiecrui element de activ i de pasiv transferat. De precizat c, valoarea fiscal a activelor imobilizate corporale amortizabile, conform prevederilor Codului fiscal, se determin lund n calcul valoarea pentru calculul amortizrii fiscale fr a folosi datele din contabilitate sau orice reevaluare contabil a acestor active, urmnd s se amortizeze pe durata normal rmas. n ceea ce privete reducerea sau anularea oricrui provizion ori a rezervei care a fost dedus anterior la determinarea profitului impozabil (rezerva legal de 5% din profitul brut pn la atingerea cotei de 20% din capitalul social vrsat, rezervele constituite ca urmare a aplicrii de faciliti fiscale privind neimpunerea unei pri din profitul impozabil, rezervele din reevaluare), conform prevederilor art.22 alin (5) din Codul fiscal, se include n veniturile impozabile ale societii absorbite (ea fiind obligat s depun declaraia de impozit pe profit i s achite aceast obligaie cu 10 zile nainte de data nregistrrii existenei sale), cu excepia situaiei n care societatea absorbant preia provizionul sau rezerva respectiv n ceea ce privete societatea absorbant, aceasta nu recupereaz pierderea fiscal nregistrat de societatea absorbit. Societatea absorbant, n vederea determinrii profitului impozabil, folosete valorile fiscale ale activelor i pasivelor primite de la societatea absorbit i amortizeaz din punct de vedere fiscal valoarea fiscal a activelor imobilizate corporale amortizabile primite, aplicnd prevederile art.24 din Codul fiscal pe care le-ar fi aplicat societatea absorbit dac aceasta nu ar fi intrat n fuziune. n cazul n care societatea absorbant nu cunoate valoarea fiscal a activelor i pasivelor primite prin transfer, atunci valoarea fiscal a acestora este
7

egal cu zero. n ceea ce privete rezervele i/sau provizioanele care au fost deductibile la determinarea profitului impozabil de ctre societatea absorbit, acestea urmeaz regimul stabilit de art.22 din Codul fiscal. n cazul n care valoarea rezervei legale, rezultat n urma operaiei de fuziune, depete 20% din capitalul social subscris i vrsat al societii absorbante, diferena nu se trateaz ca venit impozabil atta timp ct aceasta se menine la valoarea rezultat. Valoarea corespunztoare diminurii rezervei legale reprezint venit impozabil iar reconstituirea ulterioar a rezervei nu este deductibil la determinarea profitului impozabil. Aceleai aspecte fiscale le regsim i n cazul fuziunii reuniune sau prin contopire, respectiv pentru societile care i nceteaz activitatea (similar societii absorbite), precum i pentru societatea nou care se nfiineaz (similar societii absorbante). n plus, Normele metodologice prevd c valoarea fiscal a titlurilor de participare primite de persoanele care contribuie cu active este egal cu valoarea fiscal a activelor aduse drept contribuie de ctre persoanele respective i se nregistraz n Registrul fiscal. 1.2. Reflectarea n contabilitate a fuziunii absorbie Cazul 1. Fuziunea societilor independente Societile independente sunt societile care nu au legturi financiare la nivelul capitalurilor. S presupunem c societatea A cu un capital social format din 100.000 de aciuni la valoarea nominal de 100.000 lei/aciune, absoarbe societatea B cu un capital social format din 30.000 de aciuni la valoarea nominal de 100.000 lei/aciune. Cu ocazia reevalurii, experii evaluatori stabilesc c valoarea imobilizrilor este de 13 000 000 mii lei la A i de 11 000 000 mii lei la B. Bilanul simplificat al celor dou societi, nainte de fuziune i de nregistrarea diferenelor din evaluare, se prezint astfel:

- mii lei Nr. rd B 02 04 05 06 08 09 11 12 13 19 21 26 32 34 Sold A 1 10.000.000 10.000.000 1.500.000 5.200.000 300.000 7.000.000 5.000.000 2.000.000 12.000.000 10.000.000 10.000.000 2.000.000 12.000.000 12.000.000 Sold B 1 9.200.000 9.200.000 800.000 2.000.000 200.000 3.000.000 8.000.000 (5.000.000) 4.200.000 3.000.000 3.000.000 1.200.000* 4.200.000 4.200.000

A A. ACTIVE IMOBILIZATE II. Imobilizri corporale (ct.213 2813) ; (43000000 33000000); (15000000 5800000) Active imobilizate TOTAL (rd.01 la 03) B. ACTIVE CIRCULANTE I. Stocuri (ct.371) II. Creane (ct.411) IV. Casa i conturi la bnci (ct.5121) Active circulante TOTAL (rd.05 la 08) D. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD DE PN LA UN AN (ct.401) E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, respectiv DATORII CURENTE NETE (rd.09+10-11-18) F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17) J.CAPITAL I REZERVE I.Capital (rd.20 la 22), din care : - capital subscris vrsat (ct.1012) IV. Rezerve (ct.106) TOTAL capitaluri proprii (rd.19+23+24+26+26+27+28+29-30-31) TOTAL CAPITALURI

* Rezerva legal de 120.000 mii lei a fost dedus la constituire iar diferena de 1.080.000 mii lei reprezentnd alte rezerve au fost formate din faciliti fiscale. a) Determinarea valorii globale a societilor i a valorii matematice (contabile) a unei aciuni, pe baza metodei nsumrii elementelor de capitaluri proprii. - mii lei Capital social (+) Rezerve (+)Plusvaloare din evaluare Total valoare global Numr de aciuni Valoare contabil mii lei/aciune A 10000000 2000000 3000000 15000000 100000 150 B 3000000 1200000 1800000 6000000 30000 200

n varianata nsumrii elementelor de activ se ajunge la acelai rezultat, astfel :

Total activ net (+)Plusvaloare din evaluare (-) Datorii Total valoare global Numr de aciuni Valoare contabil mii lei/aciune
b)

A 17000000 3000000 5000000 15000000 100000 150

B 12200000 1800000 8000000 6000000 30000 200

Determinarea raportului de schimb :

VB 200 mii 4 = = VA 150 mii 3

ceeace semnific faptul c societatea A trebuie s acorde 4 aciuni n schimbul a 3 aciuni pe care le dein acionarii societii B. c) Calculul numrului total de aciuni (Na) pentru remunerarea aportului societii absorbite : Na = 30.000 aciuni B x Na =
4 = 40.000 de aciuni, 3

sau

6000000 mii = 40.000 de aciuni 150 mii

d) Stabilirea primei de fuziune Valoarea de aport ...........................................6 000 000 mii (-) Valoarea nominal a aciunilor ce urmeaz a fi emise (40.000x100.000)...........4 000 000 mii (=) Prim de fuziune .......................................2 000 000 mii e) Contabilizare conform metodei valorii nete contabile ( n mii lei) Societatea absorbant A nregistrarea diferenei din evaluare 2131
Echipamente tehnologice

105
Rezerve din reevaluare

3000000

nregistrarea aportului n natur de primit de la societatea B 456 = % 6000000

Decontri cu acionarii privind capitalul
10

1011 Capital subscris nevrsat

4000000

1042 Prime de fuziune

2000000

reflectarea aportului efectuat de ctre societatea B % = 891

2131 Echipamente tehnologice 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci Bilan de deschidere

14000000
11000000 800000 2000000 200000

i 891
Bilan de deschidere

401
Furnizori

8000000

formarea capitalului social subscris vrsat i nchiderea obligaiei societii B privind aportul 1011 = 1012 4000000
Capital subscris nevrsat Capital subscris vrsat

i 891
Bilan de deschidere

456
Decontri cu acionarii privind capitalul

6000000

Societatea absorbit B nregistrarea diferenei din evaluare 2131

Echipamente tehnologice

105
Rezerve din reevaluare

1800000

nregistrarea drepturilor acionarilor asupra capitalului propriu al societii: % = 456 6000000

1012 Capital social subscris 11 Decontri cu acionarii 3000000

vrsat 106 Rezerve 105 Rezerve din reevaluare

privind capitalul 1200000 1800000

nregistrarea transferului elementelor de activ i de pasiv 892

Bilan de nchidere

%
2131 Echipamente tehnologice 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci

19800000
16800000 800000 2000000 200000

i % 401
Furnizori 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

892 =
Bilan de nchidere

13800000
8000000 5800000

nchiderea obligaiilor societii absorbite fa de acionari asupra capitalului propriu al societii 456 = 892 6000000
Decontri cu acionarii privind capitalul
f)

Bilan de nchidere

Contabilizare conform metodei rezultatului ( n mii lei)

Societatea absorbant A nregistrarea aportului de primit de la societatea B

456 Decontri cu acionarii privind capitalul

%
1011 Capital subscris nevrsat
12

6000000
4000000

1042 Prime de fuziune

2000000

nregistrarea aportului n natur, inclusiv a datoriilor care urmeaz a fi preluate

14000000 11000000 800000 2000000 200000

%
2131 Echipamente tehnologice 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci

%
456 Decontri cu acionarii privind capitalul 401 Furnizori

14000000
6000000

8000000

formarea capitalului social subscris vrsat 1011

Capital subscris nevrsat

1012
Capital subscris vrsat

4000000

Dup nregistrarea fuziunii la Oficiul registrului comerului se nregistreaz rezervele care au fost deduse fiscal n condiiile n care se dorete meninerea lor n contabilitatea societii absorbante : 1042 = 1061 120000
Prime de fuziune/analitic rezerva legal 1042 Prime de fuziune/analitic alte rezerve = Rezerve legale

1068 Alte rezerve

1080000

Societatea absorbit B nregistrarea dreptului de crean asupra societii A privind remunerarea aportului
13

461
Debitori diveri/A

7583
Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

6000000

reflectarea aportului elementelor de activ i de pasiv la societatea A %

2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

2131
Echipamente tehnologice

15000000
5800000

9200000

i
6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital = % 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 3000000 800000 2000000 200000

401
Furnizori

7583
Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

8000000

nchiderea conturilor de cheltuieli i de venituri

121
Profit i pierdere

6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital
14

12200000

7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

121 Profit i pierdere

14000000

primirea titlurilor de valoare pentru remunerarea aportului se consemneaz n registrul acionarilor consemnarea drepturilor acionarilor/asociailor asupra elementelor de capital propriu
% 1012 Capital subscris vrsat 106 Rezerve 121 Profit i pierdere = 456 Decontri cu acionarii privind capitalul 6000000 3000000 1200000 1800000

regularizarea conturilor 456 i 461

456 Decontri cu acionarii privind capitalul = 461 Debitori diveri 6000000

Cazul 2 Societatea absorbant deine titluri de la societatea absorbit n principiu se fac aceleai calcule financiare ca i n exemplul precedent dar, existena participaiilor conduce la evaluarea mai nti a societii absorbite, valoarea real a titlurilor deinute de societatea absorbant trebuind s fie luat n considerare pentru evaluarea acestei societi. S presupunem c societatea A cu un capital social format din 60.000 de aciuni, la valoare nominal de 100.000 Lei/aciune, absoarbe societatea B cu un capital social format din 25.000 de aciuni, la valoare nominal de 100.000 lei/aciune i de la care deine 10.000 de aciuni cumprate la preul de achiziie de 242.000 lei/aciune.
15

Cu ocazia reevalurii, se stabilete, de ctre experii evaluatori, c valoarea imobilizrilor este de 12 240 000 mii lei la A i de 7 650 000 mii lei la B. Bilanul simplificat al celor dou societi nainte de fuziune i de nregistrarea diferenelor din evaluare, se prezint astfel : - mii lei A A. ACTIVE IMOBILIZATE II. Imobilizri corporale (ct.213 2813) ; (7180000 1600000) ; (8050000 1900000) III.Imobilizri financiare (ct.261) Active imobilizate TOTAL (rd.01 la 03) B. ACTIVE CIRCULANTE I. Stocuri (ct.371) II. Creane (ct.411) IV. Casa i conturi la bnci (ct.5121) Active circulante TOTAL (rd.05 la 08) D. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD DE PN LA UN AN (ct.401) E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, respectiv DATORII CURENTE NETE (rd.09+10-1118) F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17) J.CAPITAL I REZERVE I.Capital (rd.20 la 22), din care : - capital subscris vrsat (ct.1012) II. Prime de capital (ct.1041) IV. Rezerve (ct.106) TOTAL capitaluri proprii (rd.19+23+24+26+26+27+28+29-30-31) TOTAL CAPITALURI Nr. rd B 02 03 04 05 06 08 09 11 12 13 19 21 23 26 32 34 Sold A 1 5.580.000 2.420.000 8.000.000 300.000 1.000.000 100.000 1.400.000 1.480.000 (80.000) 7.920.000 6.000.000 6.000.000 1.920.000 7.920.000 7.920.000 Sold B 1 6.150.000 6.150.000 580.000 1.400.000 120.000 2.100.000 1.750.000 350.000 6.500.000 2.500.000 2.500.000 1.420.000 2.580.000* 6.500.000 6.500.000

* Rezerva este format din repartizarea profitului net din anii anteriori
a)

Determinarea valorii globale a societilor i a valorii matematice (contabile) a unei aciuni, pe baza metodei nsumrii elementelor de capitaluri proprii :
16

- mii lei Capital social (+) Rezerve (+) Prime de emisiune (+) Plusvaloare din evaluare imobilizri (+) Plusvaloare din evaluare aciuni B (320 mii - 242 mii )10000 Total valoare global Numr de aciuni Valoare contabil mii lei/aciune
b)

A 6000000 1920000 6660000 780000 15360000 60000 256

B 2500000 2580000 1420000 1500000 8000000 25000 320

Determinarea raportului de schimb :

VB 320 mii lei 5 = = VA 256 mii lei 4

adic, pentru 4 aciuni ale societii B se vor primi 5 aciuni ale societii A. c) Calculul numrului total de aciuni (Na) pentru remunerarea aportului societii absorbite Na = 25.000 aciuni B x Na =
5 = 31.250 de aciuni, 4

sau

8000000 mii lei = 31.250 de aciuni 256 mii lei

La stabilirea numrului total de aciuni trebuie avut n vedere c societatea absorbant nu poate remunera propriile sale aciuni deinute de la societatea B unde este acionar, aciuni care reprezint 40% (10.000/25.000x100) din totalul aciunilor societii B. n aceast situaie, proiectul de fuziune trebuie s prevad una din urmtoarele modaliti : - Dac societatea A renun la fracia de cretere a capitalului corespunztoare drepturilor sale n activul net al societii B, atunci va diminua emisiunea de aciuni cu 40%, respectiv cu 12.500 de aciuni (31.250x40%) i va emite numai 18.750 de aciuni (31.250 12.500 ). - Dac se procedeaz la o lotizare a patrimoniului, atunci : lotul corespunztor aciunilor deinute de societatea A
17

valoreaz 8000000x40% = 3 200 000 mii lei i, deci, societatea A va anula aciunile B cumprate cu 242.000 lei/aciune beneficiind numai de diferena de valoare considerat prim de fuziune din profitul rezultat din fuziune ; lotul corespunztor celorlali acionari valoreaz 8000000 mii lei x 60%=4800000 mii lei i corespunde celor 18750 de aciuni pe care le vor primi (4800000 mii lei/256 mii lei pe aciune) d) Stabilirea primei de fuziune Valoarea de aport ............................................8 000 000 mii lei (-) 10000 de aciuni proprii care se anuleaz ......................................................2 420 000 mii lei (-) Valoarea nominal a aciunilor ce urmeaz a fi emise (18750x100000)...........1 875 000 mii lei (=) Prim de fuziune .......................................3 705 000 mii lei care se compune din : prim de fuziune propriu-zis (de baz), 18750 de aciuni x (256000-100000) = 2925000 mii lei prim de fuziune complementar din profitul rezultat din fuziune, (12500 aciuni x 256000) (10000 aciuni x 242000) = 780 000 mii lei e) Contabilizare conform metodei valorii nete contabile ( n mii lei) Societatea absorbant A nregistrarea diferenei din evaluare 2131
Echipamente tehnologice

105
Rezerve din reevaluare

6660000

nregistrarea aportului n natur de primit de la societatea B 456

Decontri cu acionarii privind capitalul

%
1011 Capital subscris nevrsat 1042 Prime de fuziune 261
18

8000000
1875000 3705000 2420000

Titluri de participare deinute la filiale din cadrul grupului

reflectarea aportului efectuat de ctre societatea B %

2131 Echipamente tehnologice 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci

891
Bilan de deschidere

9750000
7650000 580000 1400000 120000

i 891
Bilan de deschidere

401
Furnizori

1750000

formarea capitalului social subscris vrsat i nchiderea obligaiei societii B privind aportul 1011 = 1012 1875000
Capital subscris nevrsat Capital subscris vrsat

i 891
Bilan de deschidere

456
Decontri cu acionarii privind capitalul

8000000

Societatea absorbit B nregistrarea diferenei din evaluare 2131

Echipamente tehnologice

105
Rezerve din reevaluare

1500000

nregistrarea drepturilor acionarilor asupra capitalului propriu al societii % = 456 8000000

1012 Capital social subscris Decontri cu acionarii privind capitalul 19 2500000

vrsat 106 Rezerve 105 Rezerve din reevaluare 1041 Prime de emisiune

2580000 1500000 1420000

nregistrarea transferului elementelor de activ i de pasiv 892

Bilan de nchidere

%
231 Echipamente tehnologice 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci

11650000
9550000 580000 1400000 120000

i % 401
Furnizori 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

892
Bilan de nchidere

3650000 1750000
1900000

nchiderea obligaiilor societii absorbite fa de acionari asupra capitalului propriu al societii 456
Decontri cu acionarii privind capitalul
f)

892
Bilan de nchidere

8000000

Contabilizare conform metodei rezultatului ( mii lei) Societatea absorbant A

nregistrarea aportului de primit de la societatea B

20

456 Decontri cu acionarii privind capitalul

%
1011 Capital subscris nevrsat 1042 Prime de fuziune 261 Titluri de participare deinute la filiale din cadrul grupului

8000000
1875000

3705000 2420000

nregistrarea aportului n natur, inclusiv a datoriilor care urmeaz a fi preluate : 9750000 % = % 9750000
7650000 2131 Echipamente tehnologice 580000 371 Mrfuri 1400000 411 Clieni 120000 5121 Conturi curente la bnci 456 Decontri cu acionarii privind capitalul 401 Furnizori 8000000

1750000

formarea capitalului social subscris vrsat 1011

Capital subscris nevrsat

1012
Capital subscris vrsat

1875000

Societatea absorbit B nregistrarea dreptului de crean asupra societii A privind remunerarea aportului 461 = 7583 8000000

21

Debitori diveri/A

Venituri din vnzarea active lor i alte operaii de capital

reflectarea aportului elementelor de activ i de pasiv la societatea A %

2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

2131
Echipamente tehnologice

8050000
1900000

6150000

i
6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital = % 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 2100000 580000 1400000 120000

401
Furnizori

7583
Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

1750000

nchiderea conturilor de cheltuieli i de venituri 121

Profit i pierdere

6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

8250000

22

7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

121 Profit i pierdere

9750000

primirea titlurilor de valoare pentru remunerarea aportului (8000000 mii lei x 60%) se reflect n registrul acionarilor consemnarea drepturilor acionarilor/asociailor asupra activului
8000000 2500000 2580000 1420000 1500000

%
1012 Capital subscris vrsat 106 Rezerve 1041 Prime de emisiune 121 Profit i pierdere

%
456 Decontri cu acionarii privind capitalul (60%) 461 Debitori diveri (40%)

8000000
4800000

3200000

regularizarea conturilor 456 i 461

456 Decontri cu acionarii privind capitalul = 461 Debitori diveri 4800000

Cazul 3. Societatea absorbit deine titluri de la societatea absorbant Calculele financiare sunt aceleai dar se evalueaz mai nti societatea absorbant deoarece valoarea real a titlurilor deinute de societatea absorbit trebuie s fie luat n calcul pentru evaluarea acestei societi. S presupunem c societatea A cu un capital social format din 100.000 de aciuni, la valoare nominal de 100.000 lei/aciune, absoarbe societatea B cu un capital social format din 30.000 de aciuni, la valoare nominal de 200.000 lei/aciune i care deine 20.000 de aciuni ale societii A cumprate la preul de achiziie de 125.000 lei/aciune.
23

Cu ocazia reevalurii, se stabilete, de ctre experii evaluatori, c valoarea imobilizrilor este de 12 500 000 mii lei la A i de 7 400 000 mii lei la B. Bilanul simplificat al celor dou societi intrate n fuziune se prezint astfel : - mii lei A A. ACTIVE IMOBILIZATE II. Imobilizri corporale (ct.2131 2813) ; (15000000 4500000); (9000000 2500000) III.Imobilizri financiare (ct.261) Active imobilizate TOTAL (rd.01 la 03) B. ACTIVE CIRCULANTE I. Stocuri (ct.371) II. Creane (ct.411) IV. Casa i conturi la bnci (ct.5121) Active circulante TOTAL (rd.05 la 08) D. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD DE PN LA UN AN (ct.401) E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, respectiv DATORII CURENTE NETE (rd.09+10-1118) F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17) J.CAPITAL I REZERVE I.Capital (rd.20 la 22), din care : - capital subscris vrsat (ct.1012) II. Prime de capital (ct.1041) IV. Rezerve (ct.106) TOTAL capitaluri proprii (rd.19+23+24+26+26+27+28+29-30-31) TOTAL CAPITALURI
a)

Nr. rd B 02 03 04 05 06 08 09 11 12 13 19 21 23 26 32 34

Sold A 1 10.500.000 10.500.000 1.200.000 5.000.000 300.000 6.500.000 3.000.000 3.500.000 14.000.000 10.000.000 10.000.000 500.000 3.500.000 14.000.000 14.000.000

Sold B 1 6.500.000 2.500.000 9.000.000 250.000 1.700.000 50.000 2.000.000 3.000.000 (1.000.000) 8.000.000 6.000.000 6.000.000 2.000.000 8.000.000 8.000.000

Determinarea valorii globale a societilor i a valorii matematice (contabile) a unei aciuni, pe baza metodei nsumrii elementelor de capitaluri proprii. - mii lei A
24

Capital social (+) Rezerve (+) Prime de emisiune (+) Plusvaloare din evaluare imobilizri (+) Plusvaloare din evaluare aciun A (160 mii 125 mii ) 20000 Total valoare global Numr de aciuni Valoare contabil mii lei/aciune
a)

10000000 3500000 500000 2000000 16000000 100000 160

6000000 2000000 900000 700000 9600000 30000 320

Determinarea raportului de schimb :

VB 320 mii lei 2 = = VA 160 mii lei 1

adic, pentru o aciune a societii B se vor primi dou aciuni ale societii A. b) Calculul numrului total de aciuni (Na) pentru remunerarea aportului societii absorbite Na = 30.000 aciuni B x sau Na =
9600000 mii lei = 60.000 de aciuni 160 mii lei
2 = 60.000 de aciuni, 1

De observat c prin absorbia societii B care deine 20000 de aciuni ale societii A, societatea A i va dobndi propriile sale aciuni ceea ce va conduce la o cretere fictiv de capital. Aceste aciuni se vor nregistra n contul 502 "Aciuni proprii" i se vor anula conform prevederilor Legii 31/1990, republicat antrennd o micorare de capital (20000 de aciuni x 100000 lei valoare nominal) i o reducere a primei de fuziune (160 mii lei/aciune 100000 lei valoare nominal) x 20000 de aciuni. Reducerea de capital poate fi evitat dac : - societatea B vinde n prealabil aciunile societii A (puin probabil i nedorit) - societatea B distribuie acionarilor si titlurile societii A i nu face aport dect pentru restul de activ. Acest procedeu este puin utilizat n practica european deoarece distribuia este oneroas pe plan fiscal c) Stabilirea primei de fuziune
25

Valoarea de aport ............................................9 600 000 mii lei (-) Valoarea nominal a aciunilor ce urmeaz a fi emise (60000x100 mii)...........6 000 000 mii lei (=) Prim de fuziune ..................................... 3 600 000 mii lei d) Contabilizare conform metodei valorii nete contabile ( n mii lei) Societatea absorbant A nregistrarea diferenei din evaluare 2131 = 105 2000000
Echipamente tehnologice Rezerve din reevaluare

nregistrarea aportului n natur de primit de la societatea B 456

Decontri cu acionarii privind capitalul

%
1011 Capital subscris nevrsat 1042 Prime de fuziune

9600000
6000000 3600000

reflectarea aportului efectuat de ctre societatea B %

2131 Echipamente tehnologice 502 Aciuni proprii 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci

891
Bilan de deschidere

12600000
7400000 3200000 250000 1700000 50000

i 891
Bilan de deschidere

401
Furnizori

3000000

formarea capitalului social subscris vrsat, anularea aciunilor proprii i nchiderea obligaiei societii B privind aportul
26

1011
Capital subscris nevrsat

1012
Capital subscris vrsat

6000000

%
1012 Capital subscris vrsat 1042 Prim de fuziune

502
Aciuni proprii

3200000
2000000 1200000

891
Bilan de deschidere

456
Decontri cu acionarii privind capitalul

9600000

Societatea absorbit B

nregistrarea diferenei din evaluare 2131

Echipamente tehnologice

105
Rezerve din reevaluare

900000

nregistrarea drepturilor acionarilor asupra capitalului propriu al societii % = 456 8900000

1012 Capital social subscris vrsat 106 Rezerve 105 Rezerve din reevaluare Decontri cu acionarii privind capitalul 6000000 2000000 900000

nregistrarea transferului elementelor de activ i de pasiv 892

Bilan de nchidere

%
231 Echipamente tenologice 371 Mrfuri 411 Clieni 27

14400000
9900000 250000 1700000

5121 Conturi curente la bnci 261 Titluri de participare

50000 2500000

i % 401
Furnizori 2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

892
Bilan de nchidere

5500000 3000000
2500000

nchiderea obligaiilor societii absorbite fa de acionari asupra capitalului propriu al societii 456 = 892 8900000
Decontri cu acionarii privind capitalul
e)

Bilan de nchidere

Contabilizare conform metodei rezultatului (mii lei) Societatea absorbant A

nregistrarea aportului de primit de la societatea B

456 Decontri cu acionarii privind capitalul

%
1011 Capital subscris nevrsat 1042 Prime de fuziune

9600000
6000000

3600000

nregistrarea aportului n natur, inclusiv a datoriilor care urmeaz a fi preluate 12600000 % = % 12600000
7400000 250000 1700000 2131 Echipamente tehnologice 371 Mrfuri 411 456 Decontri cu acionarii privind capitalul 401 Furnizori
28

9600000

3000000

50000 3200000

Clieni 5121 Conturi curente la bnci 502 Aciuni proprii

formarea capitalului social subscris vrsat 1011

Capital subscris nevrsat

1012
Capital subscris vrsat

6000000

anularea aciunilor proprii i reducerea capitalului social % = 502 3200000

1012 Capital subscris nevrsat 1042 Prim de fuziune Aciuni proprii 2000000 1200000

Societatea absorbit B nregistrarea dreptului de crean asupra societii A privind remunerarea aportului 461 = 7583 9600000
Debitori diveri/A Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

reflectarea aportului elementelor de activ i de pasiv la societatea A

%
2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

2131
Echipamente tehnologice

9000000
2500000

29

6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

6500000

i
6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital = % 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 261 Titluri de participare deinute de filiale n cadrul grupului 4500000 250000 1700000 50000 2500000

401
Furnizori

7583
Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

3000000

nchiderea conturilor de cheltuieli i de venituri 121

Profit i pierdere

6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

11000000

7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

121 Profit i pierdere

12600000

primirea titlurilor de valoare pentru remunerarea aportului se reflect n registrul acionarilor consemnarea drepturilor acionarilor/asociailor asupra activului
9600000 6000000

%
1012

456 Decontri cu acionarii

30

9600000

Capital subscris vrsat 2000000 106 Rezerve 1600000 121 Profit i pierdere

privind capitalul

regularizarea conturilor 456 i 461

456 Decontri cu acionarii privind capitalul = 461 Debitori diveri 9600000

Cazul 4. Fuziunea n cazul participaiilor reciproce n cazul participaiilor reciproce, evaluarea celor dou societi se face la valoarea matematic a titlurilor de participare, prin rezolvarea unui sistem de ecuaii. Participaiile reciproce antreneaz probleme combinate celor prezentate anterior, i anume : participaiile societii absorbante justific o fuziune-renunare, iar pe de alt parte, participaiile societii absorbite necesit ca dup aport societatea absorbant s-i micoreze capitalul su. S presupunem c societatea A cu un capital social format din 250.000 de aciuni, la valoare nominal de 100.000 lei/aciune, absoarbe societatea B cu un capital social format din 100.000 de aciuni, la valoare nominal de 100.000 lei/aciune . Societatea A deine 5.000 de aciuni ale societii B, cumprate cu 200.000 lei/aciune, iar societatea B deine 10.000 de aciuni ale societii A cumprate cu 150.000 lei/aciune. Cu ocazia reevalurii, experii evaluatori stabilesc c valoarea fondului comercial, necontabilizat pn n momentul elaborrii bilanurilor aferente fuziunii, este de 4.875.000 mii lei la societatea A i de 3.200.000 mii lei la societatea B. Bilanul simplificat al celor dou societi intrate n fuziune se prezint astfel :

31

- mii lei Nr. rd B 02 03 04 05 06 08 09 11 12 13 19 21 23 26 32 34 Sold A 1 45.400.000 1.000.000 46.400.000 400.000 8.600.000 2.600.000 11.600.000 18.000.000 (6.400.000) 40.000.000 25.000.000 25.000.000 500.000 14.500.000 40.000.000 40.000.000 Sold B 1 16.000.000 1.500.000 17.500.000 1.000.000 5.000.000 1.100.000 7.100.000 5.600.000 1.500.000 19.000.000 10.000.000 10.000.000 500.000 8.500.000 19.000.000 19.000.000

A A. ACTIVE IMOBILIZATE II. Imobilizri corporale (ct.2131 2813) ; (62000000 16600000); (20000000 4000000) III.Imobilizri financiare (ct.261) Active imobilizate TOTAL (rd.01 la 03) B. ACTIVE CIRCULANTE I. Stocuri (ct.371) II. Creane (ct.411) IV. Casa i conturi la bnci (ct.5121) Active circulante TOTAL (rd.05 la 08) D. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD DE PN LA UN AN (ct.401) E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, respectiv DATORII CURENTE NETE (rd.09+10-11-18) F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17) J.CAPITAL I REZERVE I.Capital (rd.20 la 22), din care : - capital subscris vrsat (ct.1012) II. Prime de capital (ct.1041) IV. Rezerve (ct.106) TOTAL capitaluri proprii (rd.19+23+24+26+26+27+28+29-30-31) TOTAL CAPITALURI
a)

Determinarea a valorii globale a societilor i a valorii matematice (contabile) a unei aciuni, pe baza metodei nsumrii elementelor de capitaluri proprii.

mii lei Capital social (+) Rezerve (+) Prime de emisiune

32

A 25000000 14500000 500000

B 10000000 8500000 500000

(+) Plusvaloare asupra fond comercial (+) Plusvaloare din evaluare aciuni Total ANC sau valoare global Numr de aciuni Valoare contabil mii lei/aciune

4875000 5000 B - 1000000 5000 B + 43875000 250000 ?

3200000 10000 A - 1500000 10000 A + 20700000 100000 ?

Din tabloul de calcul al ANC, rezult c sistemul de ecuaii este:

5000 B + 43875000 mii = 250000 A 10000 A + 20700000 mii =100000 B

Rezolvnd sistemul de ecuaii se obine c valoarea unei aciuni este de : 180.000 lei la societatea A 225.000 lei la societatea B de unde, valoarea estimat a societilor este de 45 000 000 mii lei la societatea A (180.000 x 250000 aciuni) 22 500 000 mii lei la societatea B ( 225000 x 100000 aciuni) b) Determinarea raportului de schimb :
VB 225 mii lei 5 = = VA 180 mii lei 4

adic, pentru 4 aciuni ale societii B se vor primi 5 aciuni ale societii A. c) Calculul numrului total de aciuni (Na) pentru remunerarea aportului societii absorbite Na sau Na =
22500000 mii lei = 125000 de aciuni 180 mii lei

100000

aciuni

5 4

125000

de

aciuni,

Pentru a se evita ca n schimbul aportului societii B, societatea A s nu primeasc propriile aciuni, n contractul de fuziune se va insera o clauz de renunare, i deci, societatea A va renuna la drepturile sale corespunztoare celor 5000 de aciuni iar restul
33

acionarilor vor primi 100000 - 5000 = 95000 de aciuni x 5/4 = 118750 de aciuni. d) Consecine asupra societii A Aportul total al societii B este de 22 500 000 mii lei i corespunde: drepturilor altor acionari, adic 118750 aciuni x 180000 = 21.375.000 mii lei. Acestea determin o cretere de capital 118750 aciuni x 100000 lei = 11 875 000 mii lei i o prim de fuziune 21.375.000 mii lei - 11 875 000 mii lei = 9 500 000 mii lei drepturile societii A, 5000 aciuni x 225000 = 1 125 000 mii lei i conduc la anularea aciunilor cumprate de la societatea B cu 1.000.000 mii lei, rmnnd cu o plusvaloare de fuziune de 125.000 mii lei. concomitent se primesc ca aport 10000 de aciuni proprii a cror valoare este de 10000 x 180000 lei = 1 800 000 mii lei care, n urma anulrii, vor determina diminuarea capitalului social la valoarea nominal (10000 x 100000 lei = 1 000 000 mii lei), diferena de 800 000 mii lei fiind imputat primei de fuziune. e) Stabilirea primei de fuziune Valoarea de aport ............................................22 500 000 mii lei (-) 10000 de aciuni proprii care se anuleaz ......................................................1 000 000 mii lei (-) Valoarea nominal a aciunilor ce urmeaz a fi emise (118750x100000).........11 875 000 mii lei (=) Prim de fuziune .......................................9 625 000 mii lei f) Contabilizare conform metodei valorii nete contabile ( n mii lei) Societatea absorbant A nregistrarea diferenei din evaluare 207
Fond comercial

105
Rezerve din reevaluare

4875000

nregistrarea aportului n natur de primit de la societatea B 456

Decontri cu acionarii privind capitalul

%
1011 Capital subscris
34

22500000
11875000

nevrsat 1042 Prim de fuziune 261 Titluri de participare deinute de filiale n cadrul grupului

9625000 1000000

reflectarea aportului efectuat de ctre societatea B %

2131 Echipamente tehnologice 502 Aciuni proprii 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 207 Fond comercial

891
Bilan de deschidere

28100000
16000000 1800000 1000000 5000000 1100000 3200000

i 891
Bilan de deschidere

401
Furnizori

5600000

formarea capitalului social subscris vrsat, anularea aciunilor proprii i nchiderea obligaiei societii B privind aportul 1011 = 1012 11875000
Capital subscris nevrsat Capital subscris vrsat

%
1012 Capital subscris vrsat 1042 Prim de fuziune

502
Aciuni proprii

1800000
1000000 800000

35

891
Bilan de deschidere

456
Decontri cu acionarii privind capitalul

22500000

Societatea absorbit B nregistrarea diferenei din evaluare 207

Fond comercial

105
Rezerve din reevaluare

3200000

nregistrarea drepturilor acionarilor asupra capitalului propriu al societii %

1012 Capital social subscris vrsat 106 Rezerve 1041 Prime de emisiune 105 Rezerve din reevaluare

456
Decontri cu acionarii privind capitalul

22200000
10000000 8500000 500000 3200000

nregistrarea transferului elementelor de activ i de pasiv 892

Bilan de nchidere

%
207 Fond comercial 231 Echipamente tenologice 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 261 Titluri de participare deinute de filiale n
36

31800000
3200000 20000000 1000000 5000000 1100000 1500000

cadrul grupului

i % 2813
Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

892
Bilan de nchidere

9600000
4000000

401
Furnizori

5600000

nchiderea obligaiilor societii absorbite fa de acionari asupra capitalului propriu al societii 456 = 892 22200000
Decontri cu acionarii privind capitalul Bilan de nchidere

g) Contabilizare conform metodei rezultatului Societatea absorbant A nregistrarea aportului de primit de la societatea B
456 Decontri cu acionarii privind capitalul

%
1011 Capital subscris nevrsat 1042 Prime de fuziune 261 Titluri de participare deinute de filiale n cadrul grupului

22500000
11875000

9625000 1000000

nregistrarea aportului n natur, inclusiv a datoriilor care urmeaz a fi preluate 28100000 % = % 28100000
16000000 2131 Echipamente 456 Decontri cu acionarii 37 22500000

1000000 5000000 1100000 1800000 3200000

tehnologice 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 502 Aciuni proprii 207 Fond comercial

privind capitalul 401 Furnizori

5600000

formarea capitalului social subscris vrsat 1011

Capital subscris nevrsat

1012
Capital subscris vrsat

11875000

anularea aciunilor proprii i reducerea capitalului social % = 502 1800000

1012 Capital subscris nevrsat 1042 Prim de fuziune Aciuni proprii 1000000 800000

Societatea absorbit B nregistrarea dreptului de crean asupra societii A privind remunerarea aportului 461
Debitori diveri/A

7583
Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

22500000

reflectarea aportului elementelor de activ i de pasiv la societatea A %

2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport,
38

2131
Echipamente tehnologice

20000000
4000000

animalelor i plantaiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

16000000

i
6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital = % 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 261 Titluri de participare deinute de filiale n cadrul grupului 8600000 1000000 5000000 1100000 1500000

401
Furnizori

7583
Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

5600000

nchiderea conturilor de cheltuieli i de venituri 121

Profit i pierdere

6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

24600000

7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

121 Profit i pierdere

28100000

soldul contului 121 fiind corespunztor plusvalorii din evaluarea fondului comercial (3200000 mii lei) i plusvalorii din evaluarea aciunilor deinute de la societatea A (10000 x 180000) - (10000 x 150000) = 300000 mii lei primirea titlurilor de valoare pentru remunerarea aportului se va
39

reflecta n registrul acionarilor consemnarea drepturilor acionarilor/asociailor asupra activului

22500000 10000000

1012 Capital subscris vrsat 500000 1041 Prime de emisiune 8500000 106 Rezerve 3500000 121 Profit i pierdere

% 456 Decontri cu acionarii privind capitalul 461 Debitori diveri/A

22500000
21375000

1125000

regularizarea conturilor 456 i 461

456 Decontri cu acionarii privind capitalul = 461 Debitori diveri 21375000

1.3. Fuziunea prin absorbie a societilor care au capitaluri proprii negative Cazul 1. Societatea absorbant are capitaluri pozitive, iar Societatea absorbit are capitaluri proprii negative n situaia n care societatea absorbant are capitaluri proprii pozitive, iar societatea absorbit are capitaluri proprii negative, nu se mai emit aciuni n schimbul aportului care este negativ S presupunem c societatea A cu un capital social format din 200.000 de aciuni la valoarea nominal de 15.000 lei/aciune, absoarbe societatea B cu un capital social format din 160.000 de aciuni la valoarea nominal de 15.000 lei/aciune. Cu ocazia reevalurii, se stabilete de ctre experii evaluatori, c valoarea imobilizrilor este de 8.287.500 mii lei la A i o cretere a activului net de 195.000 mii lei la B. Bilanul simplificat al celor dou societi, nainte de fuziune i de nregistrarea diferenelor din evaluare, se prezint astfel:
40

- mii lei A A. ACTIVE IMOBILIZATE II. Imobilizri corporale (ct.2131 2813) ; (12450000 4275000); (4380000 1980000) Active imobilizate TOTAL (rd.01 la 03) B. ACTIVE CIRCULANTE I. Stocuri (ct.371 - 378) pt.B=2280000-120000 II. Creane (ct.411-491) ; (3300000-112500) ; (5730000-750000) IV. Casa i conturi la bnci (ct.5121) Active circulante TOTAL (rd.05 la 08) D. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD DE PN LA UN AN (ct.401) E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, respectiv DATORII CURENTE NETE (rd.09+10-11-18) F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17) J.CAPITAL I REZERVE I.Capital (rd.20 la 22), din care : - capital subscris vrsat (ct.1012) IV. Rezerve (ct.106) VI. Rezultatul exerciiului (ct.121) Sold debitor TOTAL capitaluri proprii (rd.19+23+24+26+26+27+28+29-30-31) TOTAL CAPITALURI
a)

Nr. rd B 02 04 05 06 08 09 11 12 13 19 21 26 30 32 34

Sold A 1 8.175.000 8.175.000 1.500.000 3.187.500 375.000 5.062.500 5.812.500 750000 7.425.000 3.000.000 3.000.000 4.425.000 7.425.000 7.425.000

Sold B 1 2.400.000 2.400.000 2160.000 4.980.000 60.000 7.200.000 10.020.000 (2.820.000) (420.000) 2.400.000 2.400.000 1.680.000 4.500.000 (420.000) (420.000)

Determinarea valorii globale a societilor i a valorii matematice (contabile) a unei aciuni, pe baza metodei nsumrii elementelor de capitaluri proprii.

- mii lei Capital social (+) Rezerve (+) Rezultat A 3000000 4425000 B 2400000 1680000 (4500000)

41

(+) Plusvaloare din evaluare Total valoare global Numr de aciuni

112500 7537500 200000

195000 (225000) 160000

ntruct societatea A nu va emite aciuni nu mai este necesar calculul determinrii raportului de schimb i a priemi de fuziune. Folosind metoda rezultatului (financiar) de reflectare n contabilitate, se observ c societatea absorbant A nu va mai nregistra creterea de capital ci o pierdere preluat n patrimoniul su pe care urmeaz s o acopere. Societatea absorbant nregistrarea aportului de primit de la societatea B
1171 Rezultatul reportat privind pierderea nerecuperat

456
Decontri cu acionarii privind capitalul

225000

nregistrarea aportului n natur, inclusiv a datoriilor care urmeaz a fi preluate %

2131 Echipamente tehnologice 207 Fond comercial 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci

456 Decontri cu acionarii privind capitalul

9795000
2400000 195000 2160000 4980000 60000

preluarea datoriilor 456

Decontri cu acionarii privind capitalul
42

401
Furnizori

10020000

Societatea absorbit B nregistrarea dreptului de crean asupra societii A privind remunerarea aportului 461 = 7583 9795000
Debitori diveri/A Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

reflectarea aportului elementelor de activ i de pasiv la societatea A %

2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

2131
Echipamente tehnologice

4380000
1980000

2400000

i
% 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital 378 Diferene de pre 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital 491 Provizioane pentru deprecierea creanelor = 371 Mrfuri 228000 2160000

120000 = % 411 Clieni 5121 Conturi la bnci n lei 7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital 43 5790000 5730000 60000 750000

401 Furnizori 456 Decontri cu acionarii privind capitalul

= =

461 Debitori diveri 121 Profit i pierdere

10020000 4500000

nchiderea conturilor de cheltuieli i de venituri 121

Profit i pierdere

6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

10350000

7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

121 Profit i pierdere

10545000

consemnarea drepturilor acionarilor asupra activului

% 1012 Capital subscris vrsat 106 Rezerve 121 Profit i pierdere = 456 Decontri cu acionarii privind capitalul 4275000 2400000 1680000 195000

regularizarea conturilor 456 i 461

461 Debitori diveri = 456 Decontri cu acionarii privind capitalul 225000

Cazul 2. Societatea absorbant prezint capitaluri proprii negative iar societatea absorbit capitaluri proprii pozitive n aceast situaie, dei societatea absorbant prezint capitaluri
44

proprii negative ea va emite aciuni n schimbului aportului adus de societatea absorbit. n calculul raportului de schimb, nefiind posibil stabilirea unei valor contabile (matematice) se va lua valoarea nominal a aciunilor societii absorbante i nu se va determina prim de fuziune. S presupunem c societatea A cu un capital social format din 200.000 de aciuni la valoarea nominal de 15.000 lei/aciune, absoarbe societatea B cu un capital social format din 125.000 de aciuni la valoarea nominal de 15.000 lei/aciune. Cu ocazia reevalurii, experii evaluatori stabilesc c valoarea imobilizrilor este de 8.250.000 mii lei la A i o cretere de activ net la B de 150.000 mii lei. Bilanul simplificat al celor dou societi, nainte de fuziune i de nregistrarea diferenelor din evaluare, se prezint astfel: - mii lei A A. ACTIVE IMOBILIZATE II. Imobilizri corporale (ct.2131 2813) ; (12450000 4387500); (3187500 1462500) Active imobilizate TOTAL (rd.01 la 03) B. ACTIVE CIRCULANTE I. Stocuri (ct.371 ) II. Creane (ct.411-491) ; (4.950.0001.762.500) ;(2.812.500-412.500) IV. Casa i conturi la bnci (ct.5121) Active circulante TOTAL (rd.05 la 08) D. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD DE PN LA UN AN (ct.401) E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, respectiv DATORII CURENTE NETE (rd.09+10-11-18) F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17) J.CAPITAL I REZERVE I.Capital (rd.20 la 22), din care : - capital subscris vrsat (ct.1012) IV. Rezerve (ct.106) V. Rezultatul reportat (ct.117) Sold debitor TOTAL capitaluri proprii (rd.19+23+24+26+26+27+28+29-30-31) Nr. rd B 02 04 05 06 08 09 11 12 13 19 21 26 28 32 Sold A 1 8.062.500 8.062.500 1.500.000 3.187.500 375.000 5.062.500 14.812.500 (9.750.000) (1.687.500) 3.000.000 3.000.000 4.312.500 (9.000.000) (1.687.500) Sold B 1 1.725.000 1.725.000 1.237.500 2.400.000 75.000 3.712.500 1.837.500 1.875.000 3.600.000 1.875.000 1.875.000 1.725.000 3.600.000

45

TOTAL CAPITALURI
a)

34

(1.687.500)

3.600.000

Determinarea valorii globale a societilor i a valorii matematice (contabile) a unei aciuni, pe baza metodei nsumrii elementelor de capitaluri proprii. - mii lei Capital social (+) Rezerve (+) Rezultat (+) Plusvaloare din evaluare Total valoare global Numr de aciuni Valoare matematic / aciune Valoare nominal pe aciune A 3000000 4312500 (9000000) 187500 (1500000) 200 000 15 mii B 1875000 1725000 150000 3750000 125 000 30 mii

b)

Determinarea raportului de schimb :

VB 30 mii 2 = = VA 15 mii 1

ceeace semnific faptul c societatea A trebuie s acorde 2aciuni n schimbul unei aciuni pe care o deine acionarii societii B. c) Calculul numrului total de aciuni (Na) pentru remunerarea aportului societii absorbite : Na = 125.000 aciuni B x sau Na =
d)

2 1

= 250.000 de aciuni,

3750000 mii = 250.000 de aciuni 15 mii

Contabilizare conform metodei rezultatului ( n mii lei)

Societatea absorbant A nregistrarea aportului de primit de la societatea B

456 Decontri cu acionarii privind

1011 Capital subscris nevrsat

46

3750000

capitalul

nregistrarea aportului n natur, inclusiv a datoriilor care urmeaz a fi preluate 456 % = 5587500
2131 Echipamente tehnologice 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 207 Fond comercial Decontri cu acionarii privind capitalul 1725000 1237500 2400000 75000 150000

i 456
Decontri cu acionarii privind capitalul

401 Furnizori

1837500

formarea capitalului social subscris vrsat 1011

Capital subscris nevrsat

1012
Capital subscris vrsat

3750000

Societatea absorbit B nregistrarea dreptului de crean asupra societii A privind remunerarea aportului 461 = 7583 3750000
Debitori diveri/A Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

reflectarea aportului elementelor de activ i de pasiv la societatea A %

2813 Amortizarea instalaiilor, mijloace47

2131
Echipamente tehnologice

3187500
1462500

lor de transport, animalelor i plantaiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

1725000

i
6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital 491 Provizioane pentru deprecierea creanelor clieni 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

411
Clieni

2812500

7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital % 371 Mrfuri 5121 Conturi curente la bnci

412500

1312500 1237500 75000

401
Furnizori

7583
Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

1837500

nchiderea conturilor de cheltuieli i de venituri 121

Profit i pierdere

6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

5850000

7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

121 Profit i pierdere

6000000

48

 primirea titlurilor de valoare pentru remunerarea aportului se consemneaz n registrul acionarilor consemnarea drepturilor acionarilor/asociailor asupra elementelor de capital propriu
% 1012 Capital subscris vrsat 106 Rezerve 121 Profit i pierdere = 456 Decontri cu acionarii privind capitalul 3750000 1875000 1725000 150000

regularizarea conturilor 456 i 461

456 Decontri cu acionarii privind capitalul = 461 Debitori diveri 3750000

1.4. Fuziunea reuniune sau prin contopire Fuziunea prin reuniune sau contopire este operaia cea mai simpl, dar, n acelai timp i operaia mai puin utilizat deoarece : n plan economic, de regul, societile mai puternice absorb societile mai slabe, de unde n mod inevitabil apare operaia de fuziune absorbie ; n plan juridic, crearea unei societi noi nu permite funcionarea acesteia nainte de a fi nmatriculat n Registrul comerului, nu poate efectua emisiunea unui mprumut de obligaiuni mai devreme de doi ani de la nfiinare, etc. n ara noastr, fuziunea reuniune este reglementat de aceleai acte normative ca i n cazul fuziunii prin absorbie. i n acest caz, fuziunea reuniune determin dizolvarea fr lichidare a societilor care fuzioneaz, drepturile i obligaiile acestora trec asupra noii societi care se nfiineaz, iar aciunile sau prile sociale pe care le dein sunt nlocuite cu aciuni sau pri sociale ale noii societi.
49

n vederea efecturii operaiei de fuziune reuniune, conform prevederilor legale, societile au obligaia : s efectueze inventarierea patrimoniului i s evalueze elementele patrimoniale ; s ntocmeasc bilanul contabil al fuziunii ; s determine activul net corectat pe baza bilanurilor de fuziune; s se constituie noua societate pe baza activului net corectat al societilor care fuzioneaz i s se determine numrul de aciuni ce trebuie emise; s se reflecte operaiile de fuziune att n n contabilitatea societilor care se dizolv, ct i n contabilitatea societii noi nfiinate. De precizat c tratamentul fiscal al operaiunilor de fuziune reuniune este acelai ca i n cazul fuziunii absorbie Exemplu : S presupunem c societile A i B fuzioneaz pentru crearea unei noi societi "N" la care fac aport activele i pasivele patrimoniale ale acestora, societate al crei capital social va fi format din aciuni la valoarea nominal de 3000 mii lei/aciune. Cu ocazia evalurii elementelor patrimoniale, prin convenien, se determin un fond comercial necontabilizat n valoare de 1 200 000 mii lei la A i de 2 100 000 mii lei la B. n acelai timp, valoarea imobilizrilor corporale se estimeaz la 4 800 000 mii lei la A i de 5 850 000 mii lei la B. Bilanul simplificat al celor dou societi, nainte de fuziune, se prezint astfel:

- mii lei A A. ACTIVE IMOBILIZATE II. Imobilizri corporale (ct.213 2813) ;

50

Nr. rd B 02

Sold A 1 4.500.000

Sold B 1 5.100.000

(6000000 1500000); (9000000 3900000) Active imobilizate TOTAL (rd.01 la 03) B. ACTIVE CIRCULANTE I. Stocuri (ct.371) II. Creane (ct.411-491) Pt.A=2250000-300000 IV. Casa i conturi la bnci (ct.5121) Active circulante TOTAL (rd.05 la 08) D. DATORII CE TREBUIE PLTITE NTR-O PERIOAD DE PN LA UN AN (ct.401) E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, respectiv DATORII CURENTE NETE (rd.09+10-11-18) F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17) J.CAPITAL I REZERVE I.Capital (rd.20 la 22), din care : - capital subscris vrsat (ct.1012) IV. Rezerve (ct.106) TOTAL capitaluri proprii (rd.19+23+24+26+26+27+28+29-30-31) TOTAL CAPITALURI
a)

04 05 06 08 09 11 12 13 19 21 26 32 34

4.500.000 300.000 1.950.000 150.000 2.400.000 2.400.000 4.500.000 3.000.000 3.000.000 1.500.000 4.500.000 4.500.000

5.100.000 600.000 2.700.000 300.000 3.600.000 2.550.000 1.050.000 6.150.000 5.400.000 5.400.000 750.000 6.150.000 6.150.000

Determinarea ANC sau a valorii globale a societilor i a valorii matematice (contabile) a unei aciuni, pe baza metodei nsumrii elementelor de capitaluri proprii. - mii lei Capital social (+) Rezerve (+)Plusvaloare din evaluare - fond comer - imobilizri corporale Total ANC sau valoare global A 3000000 1500000 1200000 300000 6000000 B 5400000 750000 2100000 750000 9000000

Societatea N va constitui un capital social egal cu suma aporturilor, respectiv 6000000 + 9000000 = 15000000 mii lei i va emite 5000 de aciuni la valoarea nominal de 3000 mii lei/aciune b) Calculul numrului total de aciuni (Na) pentru remunerarea aportului de ctre societatea N a societilor care fuzioneaz : Na (A) = 6000000/3000 = 2000 de aciuni Na (B) = 9000000/3000 = 3000 de aciuni
51

c) Contabilizare conform metodei valorii nete contabile a societilor Societatea nou N nregistrarea aportului n natur de primit de la societatea A i B 456
Decontri cu acionarii privind capitalul A = 6000000 B = 9000000

=
Capital nevrsat

1011 subscris

15000000

reflectarea aportului efectuat de ctre societatea A %

2131 Echipamente tehnologice 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 207 Fond comercial

891
Bilan de deschidere

8700000
4800000 300000 2250000 150000 1200000

i 891
Bilan de deschidere

% 401
Furnizori 491 Provizioane pentru depreciere creane clieni

2700000
2400000 300000

reflectarea aportului efectuat de ctre societatea B %

2131 Echipamente tehnologice

891
Bilan de deschidere

11550000
5850000

52

371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 207 Fond comercial

600000 2700000 300000 2100000

i 891
Bilan de deschidere

401
Furnizori

2550000

formarea capitalului social subscris vrsat i nchiderea obligaiei societilor A i B privind aportul 1011
Capital subscris nevrsat

= i

1012
Capital subscris vrsat

15000000

891
Bilan de deschidere

456
Decontri cu acionarii privind capitalul - A = 6000000 - B = 9000000

15000000

Societatea A care se dizolv nregistrarea diferenei din evaluare 2131

Echipamente tehnologice

105
Rezerve din reevaluare

300000

i 207
Fond comercial

105
Rezerve din reevaluare

1200000

nregistrarea drepturilor acionarilor asupra capitalului propriu al societii % = 456 6000000

1012 Capital social subscris Decontri cu acionarii privind capitalul 53 3000000

vrsat 106 Rezerve 105 Rezerve din reevaluare

1500000 1500000

nregistrarea transferului elementelor de activ i de pasiv 892

Bilan de nchidere

%
231 Echipamente tehnologice 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 207 Fond comercial

10200000
6300000 300000 2250000 150000 1200000

i %
2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

892
Bilan de nchidere

4200000
1500000

401
Furnizori 491 Provizioane pentru deprecierea creane clieni

2400000 300000

nchiderea obligaiilor societii absorbite fa de acionari asupra capitalului propriu al societii 456
Decontri cu acionarii privind capitalul

892
Bilan de nchidere

6000000

54

Societatea B care se dizolv nregistrarea diferenei din evaluare 2131

Echipamente tehnologice

105
Rezerve din reevaluare

750000

i 207
Fond comercial

105
Rezerve din reevaluare

2100000

nregistrarea drepturilor acionarilor asupra capitalului propriu al societii % = 456 9000000

1012 Capital social subscris vrsat 106 Rezerve 105 Rezerve din reevaluare Decontri cu acionarii privind capitalul 5400000 750000 2850000

nregistrarea transferului elementelor de activ i de pasiv 892

Bilan de nchidere

%
231 Echipamente tehnologice 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 207 Fond comercial

15450000
9750000 600000 2700000 300000 2100000

i %
2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de

892
Bilan de nchidere

6450000
3900000

55

transport, animalelor i plantaiilor

401
Furnizori

2550000

nchiderea obligaiilor societii absorbite fa de acionari asupra capitalului propriu al societii 456 = 892 9000000
Decontri cu acionarii privind capitalul Bilan de nchidere

d) Contabilizarea conform metodei rezultatului Societatea nou "N" care se nfiineaz nregistrarea aportului de primit de la societatea A i B
456 Decontri cu acionarii privind capitalul A = 6000000 B = 9000000

1011 Capital subscris nevrsat

15000000

nregistrarea aportului n natur, inclusiv a datoriilor care urmeaz a fi preluate de la societatea A 8700000 % = % 8700000
4800000 300000 2250000 150000 1200000 2131 Echipamente tehnologice 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 207 Fond comercial 456 Decontri cu acionarii privind capitalul 401 Furnizori 491 Provizioane privind deprecierea clienilor 6000000

2400000 300000

nregistrarea aportului n natur, inclusiv a datoriilor care urmeaz a fi preluate de la societatea B 11550000 % = % 11550000
56

5850000 600000 2700000 300000 2100000

2131 Echipamente tehnologice 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 207 Fond comercial

456 Decontri cu acionarii privind capitalul 401 Furnizori

9000000

2550000

formarea capitalului social subscris vrsat 1011

Capital subscris nevrsat

1012
Capital subscris vrsat

15000000

Societatea absorbit A care se dizolv : nregistrarea dreptului de crean asupra societii N privind remunerarea aportului 461 = 7583 6000000
Debitori diveri/N Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

reflectarea aportului elementelor de activ i datoriilor la societatea N % = 2131 6000000

2813 Amortizarea instalaiilor, mijloace lor de transport, animalelor i plantaiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital Echipamente tehnologice 1500000

4500000

i
6583 Cheltuieli privind = % 371 57 2700000 300000

activele cedate i alte operaii de capital

Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci

2250000 150000

% 401 Furnizori
491 Provizioane pentru deprecierea clienilor

7583
Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

2700000
2400000 300000

nchiderea conturilor de cheltuieli i de venituri 121

Profit i pierdere

6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

7200000

7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

121 Profit i pierdere

8700000

primirea titlurilor de valoare pentru remunerarea aportului se consemneaz n registrul acionarilor consemnarea drepturilor acionarilor/asociailor asupra activului
% 1012 Capital subscris vrsat 106 Rezerve 121 Profit i pierdere = 456 Decontri cu acionarii privind capitalul 6000000 3000000 1500000 1500000

regularizarea conturilor 456 i 461

58

456 Decontri cu acionarii privind capitalul

461 Debitori diveri

6000000

Societatea absorbit B care se dizolv nregistrarea dreptului de crean asupra societii N privind remunerarea aportului 461 = 7583 9000000
Debitori diveri/N Venituri din vnza rea activelor i alte operaii de capital

reflectarea aportului elementelor de activ i de pasiv la societatea A %

2813 Amortizarea insta-laiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

2131
Echipamente tehnologice

9000000
3900000

5100000

i
6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital = % 371 Mrfuri 411 Clieni 5121 Conturi curente la bnci 3600000 600000 2700000 300000

401
Furnizori

7583
Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

2550000

nchiderea conturilor de cheltuieli i de venituri

59

121
Profit i pierdere

6583
Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

8700000

7583 Venituri din vnzarea activelor i alte operaii de capital

121 Profit i pierdere

11550000

primirea titlurilor de valoare se consemneaz n registrul acionarilor consemnarea drepturilor acionarilor/asociailor asupra activului
% 1012 Capital subscris vrsat 106 Rezerve 121 Profit i pierdere = 456 Decontri cu acionarii privind capitalul 9000000 5400000

750000 2850000

regularizarea conturilor 456 i 461

456 Decontri cu acionarii privind capitalul = 461 Debitori diveri 9000000

60