Mriem DAIBOUN-SAHEL Malia HAICHEUR

Promotion 2008-2009

MASTER 2 EN GESTION Spcialit: Comptabili et Contrle

La pratique daudit interne : en France et en Algrie

Madame Catherine MAILLET

Juin 2009

 Je soussigne, Meriem DAIBOUN-SAHEL, certifie que le contenu de ce mmoire est le rsultat de mon travail personnel. Je certifie galement que toutes les donnes, tous les raisonnements et toutes les conclusions emprunts la littrature sont soit exactement recopis et placs entre guillemets dans le texte, soit spcialement indiqus dans les notes en bas de page. Je certifie enfin que ce document, en totalit ou pour partie, na pas servi antrieurement dautres valuations, et na jamais t publi.

 Je soussigne, Malia HAICHEUR, certifie que le contenu de ce mmoire est le rsultat de mon travail personnel. Je certifie galement que toutes les donnes, tous les raisonnements et toutes les conclusions emprunts la littrature sont soit exactement recopis et placs entre guillemets dans le texte, soit spcialement indiqus dans les notes en bas de page. Je certifie enfin que ce document, en totalit ou pour partie, na pas servi antrieurement dautres valuations, et na jamais t publi.

Remerciements

En prambule ce mmoire, je souhaite adresser ici tous mes remerciements aux personnes qui m'ont apport leur aide et qui ont ainsi contribu l'laboration de ce mmoire. Tout d'abord Madame Catherine MAILLET, pour son encadrement et ses orientations et ses conseils. J'exprime ma gratitude tous les professionnels rencontrs lors des recherches effectues et qui ont accept de rpondre mes questions avec gentillesse. Enfin, j'adresse mes plus sincres remerciements tous mes proches et amis qui m'ont toujours soutenue et encourage au cours de la ralisation de ce mmoire. Malia HAICHEUR

Mes remerciements Mme Catherine MAILLET pour avoir bien voulu suivre nos travaux et nous orienter vers les pistes les plus pertinentes, Mr GUAUTHIER pour sa disponibilit, ses prcieux conseils et la documentation dune exceptionnelle qualit quil a bien voulu mettre notre disposition,

A mon pre et ma mre pour leur soutien moral et matriel, A mes amis pour mavoir aid dcompresser chaque fois que la pression outrepass les limites du tolrable.

Meriem DAIBOUN-SAHEL
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Sommaire Synthse du mmoire ............................................................................................................. 10 Introduction ............................................................................................................................ 12 I. La fonction daudit interne :............................................................................................. 14 1. 2. Origine et volution :................................................................................................... 14 Dfinitions : .................................................................................................................. 15 2.1 2.2 2.2.1 Les trois principales caractristiques de laudit interne : ............................ 15 Lapproche de lIIA : ....................................................................................... 17 Qui est lIIA : .................................................................................................... 17

2.2.2 Introduction des normes professionnelles de laudit interne labores par lIIA : ............................................................................................................................ 17 2.2.3 Dfinition officielle de laudit interne selon lIIA : ....................................... 19 2.2.4 La dimension morale que lIIA accorde laudit interne code de dontologie :.. ........................................................................................................ 20 2.2.4.1 Champ dapplication et caractre obligatoire : ............................................. 20 2.2.4.2 Principes Fondamentaux : ............................................................................... 21 2.2.4.3 Code de dontologie rsum : .......................................................................... 21 3. Les mtiers dauditeurs internes : .................................................................................... 22 3.1 3.1.1 3.1.2 3.1.3 3.2 3.2.1 3.2.2 3.2.3 4. 5. De leur objectif de mission ...................................................................................... 22 Laudit de conformit : ........................................................................................ 22 Laudit defficacit et de performance : ............................................................ 22 Laudit de management : .................................................................................... 23 Contenu de laudit interne : .................................................................................... 23 Assurance : ........................................................................................................... 23 Conseil :................................................................................................................. 23 Assistance : ........................................................................................................... 23

Les attentes de lorganisation envers les auditeurs : ................................................ 24 Les enjeux et les limites du mtier ............................................................................. 24

6. Les interactions de laudit interne avec :......................................................................... 25 6.1 Le contrle interne : ..................................................................................................... 25 6.2 6.3 6.4 Le contrle de gestion : ........................................................................................... 26 Le risque management : .......................................................................................... 26 Audit interne et audit externe : similarits et diffrences : ................................. 27 Les diffrences : ................................................................................................ 27 Les similarits : ................................................................................................. 29
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6.4.1 6.4.2

II. Les fondamentaux de laudit interne linternational : ................................................ 31

1. Situation actuelle et futur proche de laudit interne : .................................................... 31 1.1 1.2 Contexte conomique : ............................................................................................ 31 Futur proche de laudit interne centr sur quatre principaux axes : ................. 32 La mondialisation de la fonction daudit interne : ........................................ 32

1.2.1

1.2.2 L'innovation technologique, une influence dterminante sur l'audit interne :. ........................................................................................................................... 33 1.2.3 1.2.4 Une gestion des risques en temps rel : .................................................... 33 La difficult de la recherche de talents et de comptences :......................... 34

2. Contrle interne matire de laudit interne : .................................................................. 35 2.1 2.2 Imposition dun nouveau cadre rglementaire : ................................................... 35 Contrle interne objectif de laudit interne : ........................................................ 36 Dfinition du contrle interne : ....................................................................... 36 Le cadre rglementaire relatif au contrle interne : ..................................... 38

2.2.1 2.2.2

2.2.2.1 Sarbanes Oxley Act : ........................................................................................ 38 2.2.2.2 La LSF (Loi de Scurit Financire) : ............................................................ 39 2.2.2.3 Le nouveau cadre de rfrence de l AMF pour le dispositif de contrle interne : ........................................................................................................................ 40 2.2.2.4 Les directives europennes : ............................................................................ 41 a) b) 2.3 2.4 Les 4me et 7me directives : .......................................................................... 41 8me directive sur le contrle lgal des comptes : ......................................... 42 Les objectifs du contrle interne : .......................................................................... 43 Les acteurs du contrle interne : ............................................................................ 44 Le management : .............................................................................................. 44 Le conseil dadministration (ou conseil de surveillance) : ............................ 44 Le comit daudit : ........................................................................................... 44 Les cadres financiers :...................................................................................... 45 Les fonctions supports : ................................................................................... 45 Les autres membres du personnel : ................................................................ 45 Les auditeurs internes :.................................................................................... 46 Les tiers : ........................................................................................................... 46

2.4.1 2.4.2 2.4.3 2.4.4 2.4.5 2.4.6 2.4.7 2.4.8 2.5

Rfrentiels de contrle interne : ........................................................................... 46 Le contrle interne selon COSO1 : ................................................................. 46 Contrle interne selon COSO2 : ..................................................................... 48 Le contrle interne selon le COCO : .............................................................. 49 Les limites du contrle interne :...................................................................... 50 Lerreur de jugement : ...................................................................................... 50
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2.5.1 2.5.2 2.5.3 2.6 2.6.1

2.6.2 2.6.3 2.6.4 2.6.5

Les dysfonctionnements : .................................................................................. 50 Les contrles outrepasss ou contourns par le management : ................ 51 La collusion : ..................................................................................................... 51 Le rapport cots/bnfices : .............................................................................. 51

3. Importance du management des risques :....................................................................... 52 3.1 Dfinitions : .............................................................................................................. 52 Dfinition du risque : ....................................................................................... 52 Dfinition du Management des risques : ........................................................ 52

3.1.1 3.1.2 3.2

Processus de gestion des risques : .......................................................................... 53 Identification des risques : ................................................................................ 54 Evaluation des risques : .................................................................................... 54 Classer par ordre de priorit et contrler les risques : ..................................... 54 Suivre et tirer des leons : ................................................................................. 55

3.2.1 3.2.2 3.2.3 3.2.4 3.3

Risk management et audit interne : ....................................................................... 56

4. La pratique daudit interne en France : .......................................................................... 57 4.1 Audit interne, outil de bonne gouvernance : ......................................................... 57 4.2 Laudit interne une fonction indpendante .Indpendance de la fonction et ce quelle implique : ................................................................................................................ 58 4.2.1 4.2.2 Charte daudit interne : ................................................................................... 58 Positionnement de la fonction : ....................................................................... 59

4.2.3 Laudit interne organe majeur dans la prise en compte de nouvelles rglementations : ............................................................................................................. 60 4.2.4 4.2.5 4.3 4.4 III. 1. 2. Laudit interne une activit, objective de conseil et dassurances : ............. 60 Laudit interne et les risques : ......................................................................... 61

Les moyens humains au service de laudit interne : ............................................. 63 Les perspectives dvolution de la fonction :......................................................... 63 LAudit interne en Algrie : ...................................................................................... 64 Historique de la fonction : .......................................................................................... 64 Environnement de laudit interne en Algrie : ......................................................... 65

2.1.1 2.1.2 3. 4.

Contexte conomique : ..................................................................................... 65 Contexte rglementaire :.................................................................................. 67

La faiblesse du contrle interne et rpercutions sur la fonction daudit interne : 69 Les insuffisances institutionnelles : ............................................................................ 70

4.1 Prsentation et objectifs de lAssociation des auditeurs et consultants internes algriens :............................................................................................................................. 70 4.2 Les objectifs de lAACIA en termes de formations : ............................................ 71
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5. 5.1

Enqute Deloitte Algrie :........................................................................................... 72 Les constats : ............................................................................................................ 72 Une fonction qui en est ses dbuts................................................................ 72 La confusion entre audit interne et contrle interne : .................................. 73 Le problme de comptences : ........................................................................ 73 Le problme de gestion des risques : .............................................................. 73 Concernant la fonction daudit interne :........................................................ 74

5.1.1 5.1.2 5.1.3 5.1.4 5.2

Les rsultats de lenqute : ..................................................................................... 74

5.2.1

5.2.1.1 Positionnement de la fonction : ....................................................................... 75 5.2.1.2 La charte daudit interne : .............................................................................. 75 5.2.1.3 Budget daudit : ................................................................................................ 75 5.2.1.4 Lquipe daudit interne :................................................................................ 76 5.2.2 Formation et comptences des quipent : ...................................................... 76

5.2.2.1 La formation : ................................................................................................... 76 5.2.2.2 Lexprience : ................................................................................................... 77 5.2.2.3 Prestataires externes : ...................................................................................... 77 5.2.3 Organisation des missions : ............................................................................. 77 5.2.3.1 Le plan daudit : ............................................................................................... 77 5.2.3.2 Suivi des anomalies rvles par des tiers ou des salaris : .......................... 78 5.2.3.3 Approche et suivi des missions :...................................................................... 78 5.2.3.4 Validation du programme de travail :............................................................ 78 5.2.3.5 Les documents livrables : ................................................................................ 78 5.2.3.6 Prsentation des rsultats daudit et validation des recommandations : .... 78 5.2.3.7 Refus dacceptation dune mission : ............................................................... 79 5.2.4 Typologie des missions : ................................................................................... 79 5.2.4.1 Dure et types dinterventions : ...................................................................... 79 5.2.4.2 Revue des travaux des auditeurs internes et valuation de la fonction daudit interne :............................................................................................................... 80 a) b) 5.3 Satisfaction des audits : .................................................................................. 80 Revue indpendante : ....................................................................................... 80 Evolution de la fonction et les enjeux de lavenir : ............................................... 80 Lvolution de laudit interne : ....................................................................... 80 Les enjeux de laudit interne : ......................................................................... 81

5.3.1 5.3.2

5.3.2.1 En termes de comptences :............................................................................. 81 5.3.2.2 En termes de gestion des risques : .................................................................. 82
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5.3.2.3 En termes dindpendance : ............................................................................ 82 5.3.2.4 En termes de conformit : ............................................................................... 82 IV. Partie pratique Groupe SONELGAZ : .............................................................. 84

1. Prsentation de SONELGAZ. .......................................................................................... 84 1.1 1.2 1.3 Les missions : ........................................................................................................... 84 Ladaptation au nouveau contexte :....................................................................... 84 Lorganisation :........................................................................................................ 85 La fonction daudit interne du Groupe SONELGAZ : ........................................ 87 Les lments qui ont conduit le groupe la cration de la fonction : ................. 88 Une obligation vis--vis des parties prenantes : ............................................ 88 Dispositif daccompagnement de la dcentralisation :.................................. 88 Audit interne une ncessit : ........................................................................... 89

2. LAudit interne au centre des proccupations de SONELGAZ : ................................. 87 2.1 2.2

2.2.1 2.2.2 2.2.3

3. La cration de la fonction daudit interne du groupe SONELGAZ : ........................... 89 3.1 3.2 3.3 3.4 3.5 3.6 Cration des Audits de Gestion et Audit technique : ........................................... 89 Mise en place dun rfrentiel : .............................................................................. 89 Positionnement de la fonction daudit interne : .................................................... 90 Charte daudit interne : .......................................................................................... 90 La charte du comit daudit : ................................................................................. 90 Plan de dveloppement de la capacit de gestion : ............................................... 91 Missions daudit toute activit confondue : ........................................................... 91 Audit de la distribution : ......................................................................................... 92 Rpartition des recommandations et leurs impacts : ........................................... 92 Processus de suivi des recommandations : ............................................................ 93 Evaluation post mission des auditeurs : ................................................................ 93

4. Premier bilan : ................................................................................................................... 91 4.1 4.2 4.3 4.4 4.5

5. Perspectives : ...................................................................................................................... 93 6. Les enseignements tirs du cas du groupe SONELGAZ : ............................................. 94 Conclusion : ............................................................................................................................ 96 Bibliographie........................................................................................................................... 99

Synthse du mmoire
Les besoins dassurance1 croissants demands aux directions gnrales par les actionnaires, les rgulateurs et les autres parties prenantes, notamment aprs les diffrents scandales financiers, ont conduit affirmer la fonction daudit interne comme tant un lment incontournable de bonne gouvernance au sein des entreprises. Les attentes de ces derniers en matire daudit interne, sarticulent de faon significative autour de lefficience et lefficacit oprationnelle, qui, ds lors font parties des principaux objectifs, aussi bien au niveau financier quau niveau rglementaire, domaines qui linternational et concernant principalement les entreprises cotes, deviennent de plus en plus contraignant et assortis de sanctions en cas de non respect. Ces exigences, ont fait naitre des besoins en termes de bonnes pratiques daudit interne, qui reste et demeure loutil daide la gouvernance des entreprises. Cest dans ce cadre que sinscrivent les dveloppements entrant dans le thme traitant de : La pratique daudit interne en France de manire gnrale et en Algrie de faon plus particulire . Ces dveloppements ont t oprs de manire apporter une rponse la question de savoir quelle et la situation de laudit interne en Algrie et de voir si lenvironnement de lentreprise Algrienne se prte une normalisation des pratiques daudit interne ? Pour y parvenir, il a sembl essentiel de mettre, dabord, en avant les concepts fondamentaux de laudit interne ; son historique, son volution et son importance, ses missions et objectifs, les principales caractristiques ncessaires sa performance, ainsi que son interaction avec les autres mtiers de lentreprise notamment le contrle de gestion, management des risques Les normes professionnelles internationales devant rgir cette fonction ont, galement t passes en revue, notamment celles dictes par lInternational Internal Auditors , charge de promouvoir les bonnes pratiques pour lexercice de la fonction daudit interne. A titre dexemple de fonctionnement relativement conformes aux standards internationaux, un bref examen des pratiques daudit interne dans un environnement bien prcis qui est celui de la France, a t opr. Limportance de la contrainte rglementaire visant astreindre les entreprises cotes sur le march Franais ou europen ou encore Amricains rpondre un certain nombre dexigences en matire de contrle interne, notamment la loi de lAMF, les directives europennes, mais aussi la loi SOX aux USA, y est souligne. Cette partie est taye par une tude mene par lInstitut Francophone des Auditeurs et Contrleurs Internes
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http://www.kpmg.fr/fr/services/maitrise-des-risques-et-gouvernance/audit-interne.asp .

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en 2005, sur un certain nombre dentreprises franaises, en vue de mettre en exergue la pratique effective de laudit interne linternational et plus prcisment en France. Lensemble de ces considrations ont permis doprer un passage en revue de la pratique daudit interne en Algrie et de tenter de rechercher les causes susceptibles dexpliquer ltat de la question quil sagisse de causes historiques, de causes lis lenvironnement conomique ou au contexte actuel. Il a t, ainsi, possible de faire apparaitre le dcalage entre des besoins rels de dveloppement et dvolution de la perception dune fonction qui a fait la preuve de son potentiel contributif lamlioration de lefficacit et de la performance des entreprises et les pesanteurs historiques, culturelles et environnementales qui inhibent lessor de cette fonction. La situation est appuye par les principaux chiffres et enseignements tirs dune enqute ralise par le cabinet Deloitte en Mai 2007 portant sur 200 entreprises algriennes qui confirme le diagnostic tout en faisant ressortir, cependant, une lente volution, linstar du constat opr par lA.A.C.I.A2 qui multiplie les efforts pour sensibiliser les managers sur cette fonction et former les personnels qui sont appels lexercer. Lexamen de lorganisation de la fonction et des pratiques daudit au sein du groupe algrien, Sonelgaz, en charge de la production de llectricit et de la distribution par canalisation du gaz, considr comme lune des organisations qui a pris une bonne avance en matire daudit interne, montre quil est existe des exceptions et quil est possible de surmonter les obstacles pour crer les conditions ncessaires un exercice correct de la fonction daudit. Ce cheminement vers la gnralisation de la fonction daudit interne est incontournable car elle conditionne dans une grande mesure la survie dentreprises menaces par une ouverture du march de plus en plus large et une concurrence de plus en plus froce.

Association des Auditeurs et Contrleurs Internes Algriens

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Introduction

Apres avoir t longtemps une simple activit de contrle des comptes exerce par des lments externes lentreprise, laudit a progressivement volu, pour devenir une vritable fonction exerce par des lments appartenant lentreprise en vue daider les managers, mieux maitriser, par le conseil, leurs tches. Ainsi perue, la fonction daudit interne ne se limite pas lauthentification de la comptabilit de lentreprise, mais constitue un lment important de lamlioration des performances de lentreprise qui touche tous les domaines dactivits des organisations. Les entreprises Algriennes, qui ont, pendant longtemps privilgi les objectifs quantitatifs, se sont peu soucies de laudit interne. La recherche du gain financier, de la performance et de lefficacit ne constituait pas une proccupation et taient relgues au second plan. Dans ces conditions, lentreprise pouvait aisment se passer daudit interne et se contenter dun contrle vrification mis en place pour traquer les violations des lois et rglements, la mauvaise utilisation des deniers publics et les fraudes dune manire gnrale. Avec la libralisation du cadre dexercice des activits, le retrait de lEtat de la sphre conomique et louverture de lconomie la concurrence trangre, lentreprise est dsormais confronte des concurrents, dont le mode de gestion et de gouvernance intgrent la recherche de lefficience comme objectifs permanent conditionnant leur survie. La fonction daudit interne, entendue dans son acception moderne, y occupe une place importante et est intgre comme lment part entire du management des activits et de leur amlioration. Sous peine de disparition lentreprise Algrienne est contrainte de sadapter pour assurer sa survie en dehors du soutien de lEtat face des concurrents qui ont toujours volu dans des environnements ouverts et de manire totalement affranchie des protections de la puissance publique. Se pose, alors, la question de savoir si, en situation de transition dune conomie dirige vers une conomie de march, les conditions requises pour ladoption et le dveloppement de laudit interne sont runies. Dans un pareil contexte se pose galement la question quant lapplication de normes rgissant la profession, ou pousser la rflexion plus loin, la normalisation des procdures daudits interne est elle ralisable en Algrie ? Face ce type de changements quel est le positionnement de lentreprise Algrienne ? Reprsentant lessence mme de laudit interne, existe-t-il une culture de contrle interne en Algrie ? Ny a-t-il pas
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encore des survivances du mode de gestion en cours de remplacement qui constituent un handicap ladoption et la gnralisation de cette fonction ? La dfinition de cette fonction, les objectifs auxquels elle rpond et les exigences de son implantation russie permettront de rpondre cette question. Elles permettront galement dapprcier sa mise en uvre au sein dune entreprise retenue comme illustration pratique et de dgager dventuelles propositions destines intgrer la fonction daudit dans le management de lentreprise et aider les managers assurer une meilleure maitrise de leurs activits et par voie de consquence laccroissement de la comptitivit de lentreprise.

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I.

La fonction daudit interne : 1. Origine et volution 3:

Apparue lors de la crise de 1929 aux Etats-Unis, la fonction daudit interne peut tre considre comme une fonction rcente. Sous leffet de la rcession conomique, les entreprises cherchaient raliser le maximum dconomies et examinaient leurs comptes leffet de comprimer le plus possible leurs charges. Cette recherche de compression des charges allait stendre tous les postes de dpenses. Celles dcoulant de lutilisation des services de cabinets daudit externe, auxquels les entreprises amricaines avaient dj recours, ny chapprent pas. Les entreprises sy essayrent en faisant raliser, par leurs propres services, c'est--dire en interne, diverses tches prparatoires aux travaux de certification raliser par les auditeurs externes, tels quinventaires, analyses de comptes.Naquit ainsi, une nouvelle catgorie de personnels qualifis dauditeurs , car accomplissant des travaux daudit, tout en restant membres, part entire, des entreprises, mme sils concouraient la ralisation des travaux courants des auditeurs externes. La notion dauditeur interne tait alors ne.

Aprs la crise, les auditeurs externes, qui possdaient la connaissance et la pratique de mthodes et outils appliqus au domaine comptable, continurent tre utiliss. Leur champ dintervention slargira progressivement et leurs objectifs volueront sensiblement. La fonction daudit interne, nest apparue en France que dans les annes 60, et ce nest qu partir des annes 80 que son originalit et ses spcificits commencrent se dgager et se prciser, sans pour autant, pouvoir dire, que lvolution est parvenue son terme. Lvolution, est cependant remarquable puisquelle a atteint un stade o il est possible, aujourdhui, dy dceler des caractristiques fondamentales, maintenant acquises et reconnues, selon lesquelles la fonction dAudit interne : est une fonction universelle et priodique. Elle est universelle, car elle sapplique toutes les organisations. Elle se limite pas seulement au monde des entreprises qui, quelle que soit leur taille, restent les premires concernes. Elle va bien au-del. Elle peut tre galement qualifie duniverselle, car elle sapplique toutes
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RENARDS Jaques, Thorie et pratique de laudit interne , Editions EYROLLES 2008, chapitre 1, page 13.

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les fonctions l ou elle sexerce ; fonction financire et comptable, fonction commerciale et logistique, fonction fabrication/production, informatique et pas seulement informatique des gestion, fonctions de gestion, fonction daudit interne, fonction managriale. Elle est, galement, une fonction priodique, c'est--dire permanente dans lentreprise. Le plan daudit, qui rpartit, les activits sy rapportant, sur un cycle de plusieurs annes, traduit parfaitement cette priodicit selon une frquence de missions calcule en fonction du risque de chaque activit.

2. Dfinitions : 2.1 Les trois principales caractristiques de laudit interne : Laudit interne est une fonction volutive qui a connu plusieurs dfinitions avant quelle ne se stabilise. Trois traits principaux la caractrisent. 2.1.1 Assistance au management : Laudit interne est considr comme une fonction dassistance qui doit permettre aux responsables de mieux grer leurs affaires. Cette notion dassistance distingue laudit interne de toute fonction de police . Elle aide chaque dirigeant rsoudre des problmes dune certaine nature, et qui sont ceux relatifs aux dispositions prises pour bien matriser les activits (Il ne doit pas y avoir de nom de personnes dans les rapports daudit). 2.1.2 Absence de jugement sur les personnes : Le but premier dune mission audit est celui de relever des insuffisances constates et les potentialits damlioration, mme si face un certains type de constats, tels quune situation extrmement fragilise, ou labsence de conformit des dispositions fondamentales, des malversationsil reste difficile de ne pas juger , considrer ou apprcier le responsable. A la base, les niveaux de rflexions dune mission daudit standard sont les suivants : Le premier niveau est celui de lobjectif de laudit interne qui est de mieux maitriser les activits. Il ne sagit pas de juger la performance existante, mais daider amliorer une performance. Mme si le responsable se trouve, de fait, jug la suite des constats daudit, il subsiste que ce nest pas l lobjectif de laudit interne. Le second est celui des ralisations. Laudit ne doit pas tre mis en cause. Mais si toutefois il lest, cela ne peut se faire que dune faon positive. Si par exemple une insuffisance importante est releve lors dune mission daudit, elle est aussitt porte la connaissance du responsable, de faon ce quil puisse prendre les mesures ncessaires. Le rapport de laudit notera alors, que le dysfonctionnement signal a dj donn lieu une
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action corrective efficace. Laudit est gratifi et apparait comme un responsable efficace et dynamique. Le troisime volet est celui des responsabilits. Lanalyse des causes, effectue par

lauditeur interne, rvle souvent que les faiblesses signales ont leur origine dans des insuffisances dont laudit na pas la maitrise. Il peut apparaitre que les solutions sont entre les mains de la hirarchie, voire du corps social. On peut alors observer des situations o laudit, bien loin dtre mis en cause, se voit conforter par laudit interne. On est alors dans un cas concret et non quivoque dassistance au management . 2.1.3 LIndependence : La fonction daudit interne ne doit subir ni dinfluences, ni pressions susceptibles daller lencontre des objectifs qui lui sont assigns. Cest pour cela que les normes rappellent que pour atteindre cet objectif, le service daudit interne doit tre rattach au plus haut niveau hirarchique, afin que lauditeur puisse tre indpendant vis--vis des responsables de la fonction audite. Lauditeur doit, en vue dviter tous types daveuglements ou de conflits, galement, tre indpendant du systme quil doit auditer, car il ne pourrait pas avoir un avis totalement objectif si lui mme est acteur dans un systme quil doit observer. Il sensuit que lauditeur interne : ne peut, ni ne doit avoir sous ses ordres aucun service oprationnel, ne doit formuler que des recommandations qui ne constituent en aucun cas des

mesures obligatoires pour la hirarchie, doit pouvoir avoir accs, tout moment, aux personnes et tous niveaux

hirarchiques, aux biens et aux informations. Lindpendance dont doit faire preuve lauditeur interne, dans lexercice de sa fonction, est renforce par lobligation laquelle il doit sassigner quand au respect des normes de laudit interne de lIIA4. Il sagit dune limitation non assortie de sanction. Cest en conscience que lauditeur interne doit simposer lui mme, et dans le respect des normes de la profession. En ralit, la vritable indpendance de lauditeur interne rside dans son professionnalisme : si ce dernier est un rel professionnel il rvlera des dysfonctionnements importants et fera des recommandations pertinentes. Ces prcisions sur lindpendance de lauditeur interne ont le mrite de permettre de bien situer la position de la hirarchie qui parfois craint que la cration dune fonction daudit nuise ses prrogatives, mais il nen est rien car la hirarchie conserve intgralement toutes
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The Institut of Internal Auditors : IIA

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ses responsabilits de gestion et de contrle et reste seule juge face aux recommandations de lauditeur interne. Ces trois caractristiques tant prcises, il est possible daller vers la dfinition officielle de laudit interne propose par lIIA. 2.2 Lapproche de lIIA : 2.2.1 Qui est lIIA 5: The Institute of Internal Auditors (IIA) a t fond en 1941 fond aux Etats Unis. Il sest progressivement internationalis au fur et mesure quaugmentait le nombre des instituts nationaux affilis. Il a une activit importante en matire de formation professionnelle et de recherche, publie ouvrages et revues (The Internal Auditor), organise un examen professionnel de plus en plus apprci (The Certified internal Auditor Examination : CIA), organise confrences et colloques et dfinit pour lensemble de ses membres, en y incluant les adhrant de lIFACI Institut Francophone de Consultants Interne , les normes de la profession. LIAA et une source importante de dfinition des normes professionnelles pour lexercice de la fonction dAudit Interne. Cette dfinition sest opre progressivement ; dabord en 1947 travers La dclaration des responsabilits qui dfinit objectifs et champ daction de lAudit Interne, puis lissue de diverses volutions de la fonction qui ont exig des rvisions en 1981, en 1991 et en 1995, avant quune refonte totale ne soit ralise avec effet au 1er janvier 2002. Introduction des normes professionnelles de laudit interne labores par lIIA6 : Laudit interne est exerc dans diffrents environnements juridiques et culturels ainsi que dans des organisations dont lobjet, la taille, la complexit et la structure sont divers. Il peut tre en outre exerc par des professionnels de laudit interne dans chaque environnement. Pour sacquitter de leurs responsabilits, les auditeurs internes doivent se conformer aux normes internationales pour la pratique professionnelle de laudit interne. Celles de lIIA offrent un cadre de rfrence susceptible dinspirer ladaptation ou ladoption des normes internes. Les normes ont pour objet :

2.2.2

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RENARDS Jaques, Thorie et pratique de laudit interne , Editions EYROLLES 2008, chapitre 5, page 91.
Support de cour Audit interne et valuation des risques , de monsieur DUBUIS Herv, IFACI Formation.

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De dfinir les principes fondamentaux de la pratique de laudit interne, De fournir un cadre de rfrence pour la ralisation et la promotion dun Dtablir les critres dapprciation du fonctionnement de laudit De favoriser lamlioration des processus organisationnels et des

large champ dintervention daudit interne valeur ajoute,

interne,

oprations. Les normes sont des principes obligatoires constitues : De dclarations sur les conditions fondamentales pour la pratique professionnelle de laudit interne et pour lvaluation de sa performance. Elles sont internationales et applicables tant au niveau du service quau niveau individuel. Dinterprtations clarifiant les termes et les concepts utilises dans les

dclarations. Les normes utilisent des termes ayant un sens spcifique qui est prcis dans le glossaire. En particulier les normes utilisant le terme doit pour spcifier une exigence imprative et le mot devrait lorsque le respect de la disposition est recommand sauf si, en faisant preuve de jugement professionnel, des adaptations sont justifies par les circonstances. Les normes se composent de normes de qualification, des normes de fonctionnement et des normes de mise en uvre. Les normes de qualification dictent les caractristiques auxquelles, les organisations et les personnes qui sont charges de laccomplissement des missions daudit interne, doivent rpondre. Les normes de fonctionnement assurent la description de la nature des missions daudit interne et fixent les critres de qualit permettant de mesurer la performance des services fournis. Les normes de qualification et les normes de fonctionnement sappliquent tous les services daudit. Les normes de mise en uvre prcisent les exigences applicables dans les activits dassurances ou de conseil. Dans le cadre dune mission dassurance, lauditeur interne procde une valuation objective en vue de formuler en toute indpendance une opinion ou des conclusions sur une entit, une opration, une fonction, un processus, un systme ou tout autre sujet. Lauditeur interne dtermine la nature et ltendue des missions dassurances. Elles comportent gnralement trois types dintervenants : 1) La personne ou le groupe directement impliqu dans lentit, lopration, la fonction, le processus, le systme ou le sujet examin, autrement dit le propritaire du processus, 2) La personne ou le groupe ralisant lvaluation, c'est--dire lauditeur interne,
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3) La personne ou le groupe qui utilise les rsultats de lvaluation c'est--dire lutilisateur. Les missions de conseils sont gnralement effectues la demande dun client. Leur nature et leur primtre font lobjet dun accord avec ce dernier. Elles comportent gnralement deux intervenants : 1) La personne ou le groupe qui fournit les conseils, en loccurrence lauditeur interne, 2) La personne ou le groupe donneur dordre auquel ils sont destins, ainsi le client lors de la ralisation de missions de conseil, lauditeur interne doit faire preuve dobjectivit et nassumer aucune fonction de management. Sajoute7 cela les modalits pratiques dapplication MPA. Ce ne sont pas des normes proprement parler puisquelles sont facultatives, mais elles font tout de mme autorit. Ce sont des conseils pratiques pour lapplication des normes. Ils apportent les rponses les plus appropries la question comment ? tout en gardant suffisamment de souplesse pour tenir compte des contraintes dapplication des solutions prconises susceptibles de naitre des spcificits nationales prconises, voire laisser place au dveloppement de pratiques originales. La revue et la mise jour des normes est un processus permanent. The Internal Audit Standards Board mne une large consultation des discussions avant de publier les normes. Pour cela des avants projets sont soumis au plan international pour commentaires publics, ils sont consultables sur le site internet de lIIA et sont distribus tous les instituts affilis. Les normes contiennent tout ce quil faut savoir sur laudit interne. Elles constituent le document professionnel indispensable mme si on napprend pas lAudit Interne uniquement en les lisant. Dfinition officielle de laudit interne selon lIIA 8:

2.2.3

Selon la dfinition lIIA, datant de Juin 1999, Laudit interne est une activit indpendante et objective qui donne une organisation une assurance sur le degr de matrise de ses opration, lui apporte ses conseils pour les amliorer, et contribue crer de la valeur ajoute. Il aide cette organisation atteindre ses objectifs en valuant par une approche systmatique et mthodique, ses processus de management des risques, de contrle et de gouvernement dentreprise et en faisant des propositions pour renforcer son efficacit .

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RENARDS Jaques, Thorie et pratique de laudit interne , Editions EYROLLES 2008, chapitre 5, page 93. RENARDS Jaques, Thorie et pratique de laudit interne , Editions EYROLLES 2008, chapitre 3, page 51.

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Dautres dfinitions existent et celle de lIAA semble runir le consensus de la majorit, en raison des points positifs quelle renferme et que les membres de lIFACI (Institut Francophone dAuditeurs et Consultants Internes) croient retrouver dans : Son caractre volontariste, en ce quelle montre plus ce qui doit tre que ce qui Sa juste insistance sur lide dindpendance, Llargissement du rle de lauditeur interne, la fonction de conseil, qui doit La fourniture par lauditeur, dune quasi-certification sur le jugement quil porte. La dimension morale que lIIA accorde laudit interne code de dontologie9 : Le Code de Dontologie de lInstitut a pour but de promouvoir une culture de lthique au sein de la profession daudit interne. Compte tenu de la confiance place en laudit interne pour donner une assurance objective sur les processus de management des risques, de contrle et de gouvernement dentreprise, il tait ncessaire que la profession se dote dun tel code. Le code de dontologie va au-del de la dfinition de laudit interne et inclut deux composantes essentielles : - Des principes fondamentaux pertinents pour la profession et pour la pratique de laudit interne ; - Des rgles de conduite dcrivant les normes de comportement attendues des auditeurs internes. Ces rgles sont une aide la mise en uvre pratique des principes fondamentaux et ont pour but de guider la conduite thique des auditeurs internes. Le Code de Dontologie associ au Cadre de Rfrence des Pratiques Professionnelles ( Professional Practices Framework ) et les autres dclarations de lInstitut, fournissent fixent les lignes de conduite pour les auditeurs internes. On dsigne par Auditeurs Internes les membres de lInstitut, les titulaires de certification professionnelles de lIIA ou les candidats celles-ci, ainsi que les personnes proposant des services entrant dans le cadre de la dfinition de laudit interne. 2.2.4.1 Champ dapplication et caractre obligatoire : Le code de dontologie sapplique aux personnes et aux entits qui fournissent des services daudit interne. Toute violation du Code de Dontologie par des membres de lInstitut, des titulaires de certifications professionnelles de lIIA ou des candidats celles-ci, fera lobjet dune
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est, identifiant, de la sorte, clairement le chemin suivre,

aider, travers ses comptences, rsoudre les problmes,

2.2.4

http://www.ivim.com/CodeEthique.htm au Canada.

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valuation et sera traite en accord avec les Statuts de lInstitut et ses Directives Administratives. Le fait quun comportement donn ne figure pas dans les Rgles de Conduite ne lempche pas dtre inacceptable ou dshonorant et peut donc entraner une action disciplinaire lencontre de la personne qui sen est rendu coupable.

2.2.4.2 Principes Fondamentaux : Il est attendu des auditeurs internes quils respectent et appliquent les principes fondamentaux suivants : a) Intgrit : Lintgrit des auditeurs internes est la base de la confiance et de la crdibilit accordes leur jugement. b) Objectivit : Les auditeurs internes montrent le plus haut degr dobjectivit professionnelle en collectant, valuant et communiquant les informations relatives lactivit ou au processus examin. Les auditeurs internes valuent de manire quitable tous les lments pertinents et ne se laissent pas influencer dans leur jugement par leurs propres intrts ou par autrui. c) Confidentialit : Les auditeurs internes respectent la valeur et la proprit des informations quils reoivent ; ils ne divulguent ces informations quavec les autorisations requises, moins quune obligation lgale ou professionnelle ne les oblige le faire. d) Comptence : Les auditeurs internes utilisent et appliquent les connaissances, les savoir-faire et expriences requis pour la ralisation de leurs travaux. 2.2.4.3 Code de dontologie rsum 10: Le but du code de dontologie11 est de promouvoir une culture morale au sein de la profession daudit interne. En usant dintgrit, les auditeurs internes tablissent la confiance et offrent la base de cette confiance en leur jugement. Les auditeurs internes accomplissent honntement leurs missions, dans le respect de la loi, tout en apportant leur contribution aux objectifs lgitimes et moraux de lorganisation. Ils font preuve du plus haut niveau dobjectivit professionnelle en

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www.theiia.org/Publications Document dinformation pour le comit daudit, les normes de laudit interne : les raisons de leur importance. 11 Un exemplaire des Normes et du code de dontologie dans leur intgralit peut tre consult au www.thiia.org/Guidance

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recueillant, et en communiquant linformation. Les auditeurs internes tirent une valuation quilibre de toutes les circonstances appropries et ne sont pas influencs lexcs par leurs propres relations qui pourraient tre pressenties comme des lments fragilisant leur objectivit. Les auditeurs internes respectent la valeur et la proprit de linformation quils reoivent et ne divulguent cette information quavec lautorisation du pouvoir appropri, moins quil existe une obligation lgale ou professionnelle de la divulguer. Les auditeurs internes doivent utiliser linformation avec prudence et non pas leur avantage personnel. Les auditeurs internes appliquent la connaissance, les comptences et lexprience ncessaire leur rle. Ils ralisent leur mission conformment aux normes et sengagent poursuivre leur formation continue. 3. Les mtiers dauditeurs internes : En raison des changements et des volutions trs rapides, un besoin dadaptation des langages comptables est n. De ce fait les auditeurs sont face des mutations constantes en ce qui concerne leur mtier. Les mtiers de laudit peuvent tre qualifis en fonction : 3.1 De leur objectif de mission Selon Jacques Renard il existe trois types dobjectifs : 3.1.1 Laudit de conformit :

Egalement appel audit de rgularit , consiste vrifier et / ou contrler la bonne application des rgles (les lois, les normes) et les procdures internes ou externes. En bref il va comparer la rgle et la ralit observe, autrement dit vrifier la conformit par rapport un rfrentiel pr tabli. A titre dexemple, laudit de qualit qui se fait en pralable par les auditeurs interne pour vrifier quil sont prts subir lexamen de lorganisme de certification afin de dlivrer lentreprise un label tel que l ISO 9001. 3.1.2 Laudit defficacit et de performance :

Consiste a comparer les critres de qualit et de performance en vue de mesurer les rsultats mais aussi dapprcier lefficacit dune fonction ou dun processus en vue de les amliorer. Il peut aussi valuer la pertinence des objectifs ce qui dfinit laudit oprationnel qui a selon Alain Mikol pour objet lanalyse des risques et des dficiences existants dans le but de donner des conseils, de faire des recommandations, de mettre en place des procds ou encore proposer de nouvelles stratgies .
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3.1.3

Laudit de management :

Dans cette perspective lauditeur a pour but dapprcier la manire dont laudit pilote lactivit dont il est responsable. A-t-il une stratgie ?est elle en accord avec la politique dfinit par lorganisme dont il dpend ? Cependant lauditeur naltre, en aucun cas, la libert de choix dcisionnel de la direction gnrale. Sa mission a pour objectif de comparer et de mesurer les consquences lies au choix des dcisions et attirer lattention sur les risques et les incohrences. 3.2 Contenu de laudit interne : Laudit interne englobe trois activits. Des activits dassurances, des activits de Conseils et des activits dassistance.

3.2.1

Assurance :

Dans ce cadre l laudit interne consiste valuer les mcanismes de contrle interne sur tous les aspects (oprationnels, financiers et comptables), dans le but doptimiser lutilisation des ressources pour plus defficacit et efficience dexploitation ainsi que le respect des lois et rglementations pour des besoins de conformit.

3.2.2

Conseil :

Dans ce cadre, lauditeur interne value tous les processus dune organisation tels que : Les processus support : Qui consiste tablir les rgles et les procdures et grer les ressources. Les processus produit : Consiste planifier le programme daudit ainsi que la ralisation des missions et surtout le suivi des actions et des progrs en vue de pallier aux risques auxquels lorganisation est confronte. Les processus clients : Qui consiste identifier les acteurs (les clients) pour leur a communiquer tous ce qui est programme daudit et rsultats des missions ainsi que les conseils. Aprs lvaluation, de manire objective et indpendante, lauditeur interne contribue augmenter la valeur ajoute en apportant ses conseils. 3.2.3 Assistance : Des missions dassistance peuvent tre confies lauditeur interne par exemple en matire de risque. Il peut avoir pour rle dassister les managers pour llaboration de la cartographie des risques.
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4. Les attentes de lorganisation envers les auditeurs : Le rle des auditeurs au sein dune organisation peut tre dans une premire approche prventive car lauditeur est sollicit pour ses recommandations qui permettent au responsable de se redresser. Dans une seconde approche son rle est rpressif. Il est redout car il sert de rvlateur derreurs et de fraudes. Avec les volutions de lenvironnement en matire de contrle interne et les exigences rglementaires, ainsi que les attentes des acteurs du gouvernement dentreprise, le rle de lauditeur ne cesse de saccroitre. Par exemple dans le secteur financier suite aux nombreux scandales qui ont secou les entreprises amricaines au dbut des annes 2000, les tats unis ont adopt le 30 juillet 2002 le Sarbane Oxley (SOX) qui imposent aux dirigeants lvaluation en matire de contrle interne afin de pouvoir tablir la documentation financire ,cette valuation doit tre revue par les auditeurs et faire lobjet dune attestation.

Dans une mme perspective nous retrouvons en France la loi de scurit financire en rponse la crise de confiance des marchs. Le 2 aot 2003, deux mesures phares ont t prises : o Obligation de communiquer sur lorganisation et les travaux de conseil. o Obligation dinformer sur les procdures de contrle interne.

5. Les enjeux et les limites du mtier Dans un contexte qui se caractrise par une communication en temps rel, le droit lerreur pour les entreprises est quasi nul en ce qui concerne la communication financire. Dans cet abord les enjeux sont de plus en plus grands du fait quils existent : Un environnement volutif et global induit une croissance des marchs dont on risque une dtrioration de la qualit de linformation qui engendre un manque transparence sur les marchs. Des risques accrus en nombre et en importance. Des attentes renforces des parties prenantes et les exigences du gouvernement dentreprise des une fragilisation des marchs financiers du fait des faillites des grandes socits (Enron, Worldcom, Vivendi) surtout que dans tous ces scandales les auditeurs sont dune manire directe ou indirecte viss et leur contribution est remise en question.

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Nanmoins il est noter que lenjeu majeur est celui qui vise rassurer les investisseurs et protger les pargnants en ces temps de crise. Cependant du fait que la profession est rgie par des normes de plus en plus exigeantes les parties prenantes ont du mal se les approprier. Par exemple les normes peuvent ne pas tre en concordance si les structures sont petites ou bien elles ne sont pas appropries pour le secteur dactivit. Nous pouvons aussi constater que les modalits pratiques dapplication sont trop complexes. Mais aussi du fait dune mauvaise perception de la fonction et du rle de lauditeur, ce dernier pourrait voir son champs dintervention trs rduit. Les interactions de laudit interne avec : 6.1 Le contrle interne : Le contrle interne selon le COSO 1 est un processus mis en uvre par le conseil dadministration, les dirigeants et le personnel dune organisation destin fournir une assurance raisonnable quant la ralisation des objectifs suivant : o La ralisation et loptimisation des oprations ; o La fiabilit des informations financires ; o La conformit aux lois et rglementations en vigueur.

6.

Quelle que soit la dfinition du contrle interne donne selon des sources diffrentes, il est possible de constater dans un premier sens que le contrle interne est le champ dintervention de laudit interne. Dans cette approche, il est possible den dduire quil nexiste pas daudit interne sans contrle interne formalis. Dans un autre sens lobjectif de laudit interne est le contrle interne, dans cette optique se retrouve laudit oprationnel qui a pour but de contrler la pertinence des procdures de contrle interne mais aussi laudit de conformit qui a pour but dvaluer la bonne application des instructions. De plus, la finalit du contrle interne et de laudit interne se rejoignent. A titre dexemple lobjectif de la conformit aux lois et rglementations est un but commun quon tend atteindre que ce soit en audit interne ou en contrle interne.

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6.2 Le contrle de gestion : On peut dfinir le contrle de gestion comme tant un systme dinformation qui permet dassurer linterface entre le suivi stratgique et oprationnel des activits de lentreprise . Dans cette approche le contrle de gestion est un service dassistance, de conseil, dinformation et de pilotage car son rle est de dvelopper des informations simples, adaptes chaque niveau ou encore assister les autres services pour leurs permettre doptimiser leurs gestion afin datteindre les objectifs fixs. On peut aussi le caractriser comme tant un outil daide la dcision. A partir de ces lments de dfinition nous pouvons observer linteraction qui existe entre laudit interne et le contrle de gestion puisque les deux mtiers ont les mmes finalits savoir lassistance et le conseil. Cependant les deux mtiers comportent des diffrences. A titre dexemple, le contrle de gestion va plutt sintresser linformation quaux procdures ; le contrleur de gestion sintressera aux rsultats en prenant en compte tous se qui est chiffr et chiffrable contrairement lauditeur interne qui sintressera plus la scurit et la qualit des procdures.

6.3 Le risque management : Toujours pour rpondre au contexte rglementaire et une demande croissante des actionnaires et des dirigeants en matire de maitrise des risques et de renforcement de contrle interne, lauditeur interne est peru comme un consultant interne spcialis dans les risques car au cours de sa mission il est amen identifier les risques et les valuer puis laborer des plans dactions susceptible de les limiter ou de les liminer. Nous constatons que leurs rles se compltent car lauditeur interne, en prsence dun processus de management des risques, a pour rle de lvaluer et de contribuer son amlioration et dassurer le suivi des risques en vue de les maitriser. Dun autre cot le rle du risk manager est dassister la direction gnrale dans la stratgie de management des risques en laborant la cartographie des risques (prise de risque, traitement du risque, transfert ou suppression du risque) ainsi que leur hirarchisation.

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6.4 Audit interne et audit externe : similarits et diffrences 12: Laudit externe est une fonction indpendante de lentreprise dont la mission est de certifier les comptes de lentreprise. Sagissant de cette fonction on peut inventorier de faon prcise les diffrences entre les deux fonctions ; il est utile de noter quelles ne sont pas concurrentes mais largement complmentaires. 6.4.1 Les diffrences : Concernant le statut de la fonction, lauditeur interne appartient au personnel de lentreprise, alors que lauditeur externe est lui dans la situation dun prestataire de service. Laudit interne travaille pour le bnfice des responsables de lentreprise : managers, Direction gnrale, ventuellement, le comit daudit. Lauditeur externe quant lui se charge de la certification des comptes pour le compte et lintention de tous ceux qui en ont besoin. Lobjectif de laudit interne est dapprcier la bonne maitrise des activits de lentreprise (dispositifs de contrle interne), et de recommander des actions afin de lamliorer. Celui de laudit externe est de certifier la : rgularit, sincrit et limage fidle des comptes, des rsultats et des tats financiers. Il est important de souligner le fait que pour atteindre ces objectifs les auditeurs externes auront, eux aussi, apprcier les dispositifs de contrle interne. Le contrle interne apparait donc comme un moyen pour laudit externe alors quil est un objectif pour laudit interne. Lobjectif de lauditeur interne nest pas centr sur un point temporel prcis, contrairement lauditeur externe qui, lui, porte un jugement sur les tats financiers un moment bien dfini. Lauditeur interne, lui, prend galement en compte les risques potentiels. Ces diffrences au niveau des objectifs de chacune des fonctions permettent de justifier la distinction du statut de laudit interne de celui de laudit externe, mais aussi den diffrencier les bnficiaires. Le champ dapplication de laudit externe compte tenu des objectifs quils lui sont attribus, englobe tous ce qui concourt la dtermination des rsultats, llaboration des tats financiers et seulement cela, mais dans toutes les fonctions de lentreprise. Le champ dapplication de laudit interne quant lui, est beaucoup plus large, tant donn quil inclut non seulement toutes les fonctions de lentreprise mais galement dans toutes leurs dimensions.

12

RENARDS Jaques, Thorie et pratique de laudit interne , Editions EYROLLES 2008, chapitre 4, page 57.

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Laudit externe est intress par toute fraude, ds lors quelle est susceptible davoir une incidence sur le rsultat. En revanche une fraude touchant, par exemple la confidentialit des dossiers du personnel, concerne lAudit Interne, mais non laudit externe.

Lindpendance de lauditeur externe est celle du titulaire dune profession librale, elle est juridique et statutaire. Alors que lauditeur interne fait partie du personnel de lentreprise.

Les Auditeurs externes ralisent en gnral leurs missions de faon intermittente et des moments privilgis pour la certification des comptes : fin danne, fin de semestre. En dehors de ces priodes ils ne sont pas prsents, sauf le cas de certains grands groupes, dont lexigence des affaires ncessite la prsence permanente dune quipe tout au long de lanne.

Du point de vue relationnel lauditeur interne est permanent car sa mission est permanente, sa collaboration est tendue toute lentreprise, contrairement lauditeur externe qui lui remplit sa mission dans un cadre temporaire.

Les auditeurs externes ralisent leurs travaux selon des mthodes qui ont fait leurs preuves, base de rapprochements, analyses, inventaires Une mission daudit interne ne se droule pas au gr de linspiration de lauditeur, mais selon une mthodologie, dont les grandes lignes sont acceptes et pratiques par tous, mme si sur certains points relatifs aux modalits quelques divergences subsistent.

Cest une des singularits de lAudit Interne : par rapport aux travaux dtude ou dorganisation, quel que soit lobjet de la mission, la mthode est toujours la mme. Cette singularit qui assimile lAudit Interne une technique connue et prouve est dj lindice dune certaine maturit bien que la fonction en soit encore ses dbuts. Tout comme la technique comptable ou celle de la production, la technique de lAudit Interne obit donc des rgles prcises, qui doivent tre respectes si on veut fournir un travail clair, complet et efficace en dpit des variantes dans les modalits dapplication. Cette mthodologie doit toujours respecter Cinq principes

fondamentaux : Simplicit, Rigueur, Relativit du vocabulaire, Adaptabilit, Transparence.

Les diffrences entre les deux fonctions sont donc prcises et bien connues : il ne saurait y avoir de confusion. Mais elles ne doivent pas signorer car lapprciation et la bonne mise en uvre de leur complmentarit est pour lorganisation tout entire un gage defficacit.

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6.4.2 Les similarits : Il est important de rappeler que champ dapplication et les objectifs sont totalement complmentaires et parfois mme troitement imbriqus lun dans lautre mais sans pour autant se confondre. Lauditeur externe est tout naturellement conduit apprcier diffremment les qualits de rgularit, sincrit et limage fidle des comptes qui lui sont prsents, l ou existe une fonction dAudit Interne. Il peut mme tre amen se prvaloir de certains travaux de lAudit Interne pour asseoir son jugement ou tayer sa dmonstration. Ce dernier aspect est dailleurs affirm dans la norme 2050 : Le responsable de lAudit Interne doit partager les informations avec les autres prestataires. Ainsi lauditeur interne peut galement se prvaloir de certains travaux de lAudit Externe pour asseoir son jugement ou tayer sa dmonstration. Et il est facile den conclure que les deux parties doivent collaborer en bonne intelligence. Cest ce qui se pratique dans les entreprises de plus en plus nombreuses o lon sorganise pour additionner les talents et les comptences. Cette collaboration est affirme dans la norme 2050 : Il est enfin important de noter que lAudit Interne et lAudit Externe ont deux points en commun : Lutilisation dans lune et lautre fonction doutils identiques mme si la Linterdiction de toute immixtion dans la gestion.

mthodologie diffre,

Ainsi il est facile de constater quel point les objectifs et donc les techniques sont complmentaires et combien il est ncessaire que sinstaure et se dveloppe une indispensable collaboration. Ceci est dautant plus ncessaire quau-del de la technique, chacun va observer avec des informations diffrentes : LAuditeur Externe dispose dinformations et de connaissances sur

lenvironnement et sur dautres entreprises de mme nature et de mme activit. Il peut donc utiliser des rfrentiels susceptibles denrichir ses analyses. LAuditeur Interne, qui par nature, est moins inform sur lenvironnement

extrieur, a par contre une connaissance ingale du fonctionnement interne de lentreprise. Cette complmentarit se trouve affirme, tel quil est prconis par les normes professionnelles de laudit interne qui prcisent que le responsable de laudit interne doit
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partager les informations et coordonner ses activits avec les autres prestataires internes et externes.

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II. 1. 1.1

Les fondamentaux de laudit interne linternational : Situation actuelle et futur proche de laudit interne : Contexte conomique :

Laudit interne13 est en train de vivre des changements fondamentaux. Les dfis extrieurs tels que la globalisation de la concurrence ou limportance croissante de la shareholder value auxquels sont confrontes les entreprises, ont conduit les chefs dentreprise ragir et utiliser de nouveaux instruments de management (responsabilit dcentralise, rapprochement des marchs, rigoureuses rductions de cot par la mise en action de technologies de rationalisation et diminution des niveaux hirarchiques). Les chefs dentreprise ont ds lors chang leurs attentes par rapport laudit interne. Ils ont rapidement constat, que dans la plupart des cas, les dpartements daudit interne ntaient pas en mesure de rpondre aux nouvelles attentes. Sous14 les pressions conomiques, socitales, budgtaires, concurrentielles et aussi sous leffet de crises de confiance graves tels que : dficit des finances publiques, faillites frauduleuses, un bon nombre de socits, tant publiques que prives, ont t amenes se transformer, voire se rformer radicalement. La logique de mise en uvre de moyens, en bon pre de famille , ne suffit plus et migre progressivement vers une logique de rsultats, de performance et de qualit. De plus, les grandes tendances mondiales de saine gouvernance induisent de plus en plus la transparence, la responsabilisation, lautonomie et en mme temps le devoir de rendre compte. Certains pays, notamment la Belgique, se sont dots de structures et dinstruments lgislatifs modernes : lois, arrts, codes de gouvernanceinstitutionnalisant le contrle interne et laudit interne au cur du dispositif de matrise financire et oprationnelle, anticipant un contexte rglementaire europen lui-mme volutif. Les textes officiels font de plus en plus rfrence aux normes de lIIA et au modle COSO. Suite cela les organisations publiques et prives ont donc, ces dernires annes, mis en place, des rythmes diffrencis nanmoins, des systmes de contrle interne formels et des services daudit interne. La mondialisation15 et la globalisation de lconomie combines avec linternationalisation des entreprises, contribuent de manire trs significative la croissance des transactions et des systmes de gestion de celles-ci. Le dveloppement et la complexit des nouvelles technologies entrainent en acclrant la dmatrialisation des changes et provoquent des
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http://www.treuhaender.ch/getAttachment.axd?attaName=397r00_1046.pdf Laudit interne au service de la mutation de la gouvernance , septime confrence internationale de lunion francophone de laudit interne, Bamako 2006. 15 http://www.oodoc.com/65311-controle-interne-audit-pratiques-fonctions.php

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pertes de repres et de contrle parmi les acteurs conomiques. Sajoute ceci, le fait que de nombreux actionnaires, de plus en plus informs et vigilants, exigent une meilleure maitrise de la gestion de leurs affaires. Le mme regain dintrt est constat auprs des partenaires de lentreprise : banques, fournisseurs ou encore salaris en passant par la clientle, qui sont de plus en plus exigeant que se soit en terme de qualit de biens et services fournis par lentreprise ou en termes de rsultat et de performance .Enfin, en ce qui concerne les actionnaires, les dfaillances des entreprises (faillites) ainsi que les grandes mutations industrielles et commerciales (fusions) exacerbent leur attentes. Toutes ces raisons font merger la ncessit d'une prise en compte des risques de type nouveau, qui font que l'Audit Interne apparat comme un mtier, une fonction incontournable pour la gestion et la matrise des risques et que toute entreprise de taille convenable doit intgrer cette nouvelle donne. 1.2 Futur proche de laudit interne centr sur quatre principaux axes :

Selon une tude mene par PricewaterhouseCoopers16 intitule Audit interne en 2012 , qui a t mene auprs de 250 responsables de laudit interne, laccent est mis sur un recentrage de plus en plus prononc, de la fonction audit, sur un processus de gestion des risques en temps rel ainsi quune forte volont de mondialisation de la fonction daudit interne. Ltude, met, aussi, en relief, limpact de linnovation technologique ainsi que les effets de ses outils pouvant avoir un effet sur cette fonction. Enfin ltude conclut par la mise en avant des difficults prouves par les responsables dans la recherche de ressources talentueuses et comptentes. 1.2.1 La mondialisation de la fonction daudit interne : La mondialisation et la monte en puissance de l'externalisation de services cls mais galement de la protection, impactent de manire trs significative la fonction des auditeurs internes. Ainsi, l'mergence et le dveloppement de nouvelles conomies telles que celles du Brsil, de la Russie, de lInde et de la Chine comme zones de sous-traitance et marchs de consommation de masse auront, selon cette tude, un impact significatif sur les rles et responsabilits de l'audit interne. Ainsi, il sera de plus en plus ncessaire de prendre en compte les moyens politiques et leur gestion par l'entreprise. La structure du dpartement d'audit interne pourrait tre, galement, affecte par la mise en place d'une quipe centrale et d'quipes locales en support, ce qui reprsentera ainsi la meilleure approche afin

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Internal Audit 2012 , tude examinant le futur de laudit interne. A study, examining the future of internal auditing. And the potential decline of a controls-centric approach. http://www.qualiteonline.com/rubriques/rub_7/access-1329.html or www.pwc.fr

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dapprhender les contextes spcifiques locaux tout en assurant la meilleure prise en considration des valeurs de l'entreprise .

1.2.2 L'innovation technologique, une influence dterminante sur l'audit interne : L'audit interne doit adapter son rle un environnement en constante volution. Parmi les volutions majeures de l'environnement conomique, l'innovation technologique aura l'impact le plus fort sur la fonction d'audit interne. Un bon nombre de responsables daudit interne considrent qu'elle aura un impact modr trs fort sur le rle et la responsabilit de l'audit interne. Les nouvelles rglementations, les changements dans la gestion des risques, l'importance croissante de la gouvernance d'entreprise et les problmatiques de dontologie et de conformit auront galement une influence importante sur leurs fonctions. Ainsi il existe une forte majorit de personnes interroges sur limpact des outils et de la technologie, qui estiment que les risques lis lvolution technologique vont augmenter. Tous estiment que les outils technologiques, tant dans leur volution que dans leur utilisation, prendront une part croissante dans le quotidien de laudit interne dici 2012. Selon Jean-Pierre Hottin, associ responsable des services l'audit interne du ple conseil de PriceWaterhouseCoopers : Au cours des quatre prochaines annes, ces grandes tendances vont vraisemblablement impacter de faon structurante de nombreux dpartements avec des effets diffrents en fonction du secteur d'activit, de la culture d'entreprise et des attentes des dirigeants. Nanmoins c'est aujourd'hui qu'il faut s'interroger sur ces grandes questions pour tre en mesure de rpondre aux enjeux de demain. 1.2.3 Une gestion des risques en temps rel : Le contexte conomique actuel de globalisation
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et de concurrence accrue rend ncessaire

une adaptation permanente de lentreprise son environnement. Dans ce cadre, la prise de risques, attribut incontournable du management, devient un enjeu majeur de survie et de dveloppement. Cest pourquoi, un nombre croissant dorganisations se dote dsormais de dispositifs et de processus destins matriser leurs risques afin dassurer latteinte de leurs objectifs et damliorer leur performance. La mise en uvre concrte de cette dmarche couvre les domaines de la gouvernance, de la gestion des risques, du contrle interne ainsi que la conformit aux lois, rglements ou autres rfrentiels. Pour tre efficace, elle ncessite une approche progressive et intgre couvrant lensemble de ces dimensions. Dans les quatre annes venir, l'volution de la gestion des risques dans une dynamique en temps rel devrait fortement impacter la fonction audit interne. Plus de la moiti des rpondants pensent que les ressources en matire de gestion des risques devraient impacter le
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GOUVERNANCE, MAITRISE DES RISQUES, CONTROLE INTERNE ET CONFORMITE . Au service de lamlioration de la performance de votre organisation. Document publi par PriceWaterhouseCooper sur le site www.pwc.fr

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champ d'intervention et le mode de fonctionnement de la fonction d'ici 2012. Ceci se traduirait, par exemple, par une vision plus dynamique du plan d'audit, modifi en cours d'anne plus frquemment sur la base de l'volution d'indicateurs de risques. Selon Jean-Pierre Hottin, associ spcialis dans les services l'audit interne du ple conseil de PriceWaterhouseCoopers : L'audit interne doit s'adapter la maturit croissante de la gestion des risques en voluant vers une dmarche d'audit en continu . La mise en place et le suivi d'indicateurs de risque devraient permettre l'audit interne de se focaliser sur les risques de l'entreprise en tant en mesure de rorienter rapidement ses interventions en fonction des modifications du profil de risques de l'entreprise. 1.2.4 La difficult de la recherche de talents et de comptences : Les problmatiques de gestion des comptences et d'organisation sont au cur des proccupations des professionnels interrogs. Les comptences traditionnelles en matire d'audit et de comptabilit devraient tre compltes par d'autres aptitudes, plus adaptes une dmarche d'analyse par les risques, l'analyse de donnes, aux volutions technologiques notamment en matire de systmes d'information et aux problmatiques lies la fraude, etc. Ainsi 63% des personnes interroges projettent une augmentation du nombre d'auditeurs ayant des comptences dans le domaine IT, la gestion des risques, la dtection des fraudes. Ainsi laudit interne est aujourdhui face de nouveaux dfis et de nouveaux enjeux, de nouvelles attentes et surtout de nouveaux risques. L'internationalisation des activits, la globalisation, l'obsolescence technologique acclre avec un raccourcissement des cycles de vie des produits et services et l'volution des business models figurent parmi les nouveaux enjeux. Le foisonnement des rglementations, l'interdpendance accrue des acteurs et le raccourcissement de l'horizon de prvision, sont les risques nouveaux les plus marqus. Parmi les nouvelles attentes, on relve pour l'entreprise, l'exigence d'adoption d'un mode de dveloppement durable , l'environnement, les quilibres sociaux, la Corporate Gouvernance, la responsabilit des dirigeants, la pression des fonds de pensions, celle des bailleurs de fonds ainsi que la transparence dans l'utilisation des fonds, celle des garants tatiques et la prdictibilit . La fonction d'Audit a t rappele comme tant une fonction de contrle du contrle de la gestion.

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2.

Contrle interne matire de laudit interne : 2.1 Imposition dun nouveau cadre rglementaire :

Il est certain que la18 profession d'audit interne est en forte volution et a connu dimportantes mutations ces dernires annes, compte tenu des scandales financiers aux quels les entreprises ont ts confrontes : Enron-Andersen et Worldcom aux Etats Unis, Palmat en Italie et Batam en Tunisie, ce qui a conduit une extension des lois de scurit financire. Sous la pression rglementaire notamment des lois Sarbanes-Oxley de juillet 2002 (SOX) aux Etats-Unis et loi de scurit financire du 1er aot 2003 (LSF) en France, pour les pays dvelopps. En ce qui concerne les pays en dveloppement il y eu promulgation de la loi sur la scurit financire le 18 Octobre 2005 en Tunisie. Ainsi afin de rpondre aux attentes exprimes par les acteurs conomiques la LSF et SOX ont t tablis dans une optique damlioration de linformation, de responsabilisation croissante des dirigeants, dindpendance des auditeurs externes et de renforcement du gouvernement dentreprise (naissance de comits daudit). Les organisations en gnral, ont volu, partant d'une valuation ponctuelle l'occasion d'une cartographie des risques vers une vritable gestion des risques, inscrite dans la dure. Laudit interne est comme sus dfini19 au chapitre prcdent, une activit indpendante et objective qui donne une organisation une assurance sur le niveau de maitrise de ses oprations, lui apporte ses conseils afin damliorer et contribuer la cration de valeur ajoute. Cette fonction aide lorganisation atteindre ses objectifs en valuant, par une approche systmatique et mthodique, ses processus de management des risques, contrle et de gouvernement dentreprise et en faisant des propositions pour renforcer leur efficacit. Au niveau de cette dfinition, il est important de souligner le rle primordial qua la fonction daudit interne dans lvaluation du contrle interne. Ainsi lauditeur interne a pour mission, lexamen et lvaluation du caractre suffisant et de lefficacit du contrle interne, mais aussi il a pour responsabilits dmettre des recommandations afin damliorer et doptimiser ce systme. Le contrle interne20 est dfinit selon le COSO Committee Of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission comme tant Un processus mis en uvre par les dirigeants et le personnel dune organisation quelque niveau que se soit, destin leur donner en permanence une assurance raisonnable quant la ralisation des objectifs de lorganisation.

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19 20

http://www.qualiteonline.com/rubriques/rub_7/access-1329.html .

Support de cour de Audit interne et valuation des risque de Monsieur HERVE Dubuis. Le contrle interne sera abord de manire plus dtaille au niveau du titre 6 Le contrle interne au service de laudit interne .

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Ainsi le contexte conomique gnrale dans le quel voluaient les entreprise partir 2001 a t pour beaucoup dans la naissance du besoin en termes de rglementation. Limposition de ce nouveau cadre rglementaire peut tre traduite au niveau du schma suivant :

Figure 121

2.2 Contrle interne objectif de laudit interne : Comment aider une organisation mieux maitriser ses activits ? Ainsi le contrle interne est loutil essentiel la maitrise des oprations dune entit quelle quelle soit. Le contrle interne reprsente la matire mme, sur laquelle laudit interne travaille. Il est charg de lapprcier et de le juger, dans le but dune amlioration constante des contrles internes de toutes natures. 2.2.1 Dfinition du contrle interne : Lexpression contrle interne, est une mauvaise traduction du terme anglo-saxon internal control , car To Control pour les Anglo-saxons signifie en majeur maitriser et en mineur vrifier , alors quen langue franaise cest tout fait le contraire. Le contrle interne devrait tre plutt la rponse la question : comment maitriser ses activits ? Selon la Commission Treadway. En fait, il nexiste pas une , mais plusieurs dfinitions du contrle interne, voici les plus communment utilises : Le contrle interne est un processus sur lequel sappuie une organisation afin dassurer la meilleure maitrise de ses oprations. Le contrle interne est un processus dynamique, ce qui implique quil doit voluer avec lorganisation. 22
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Support de cour dAudit et Certification des comptes de Madame MAILLET Catherine.

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Selon une dfinition propose par un groupe de lIFACI, Le contrle interne est un processus, mis en uvre pas les dirigeants et le personnel dune entreprise et permettant ainsi une organisation datteindre ses objectifs de base, de performance, de rentabilit et de protection du patrimoine. Les informations sont ainsi fiables. Les lois et rglementations et les directives de lorganisation sont respectes. Selon lAMF Autorit des Marchs Financiers, le contrle interne est un dispositif de la socit, dfini et mis en uvre sous sa responsabilit, qui vise assurer : La conformit aux lois et rglements, Lapplication des instructions et des orientations fixes par la Direction Gnrale ou le Directoire, Le bon fonctionnement des processus internes de la socit, notamment ceux qui concourent la sauvegarde de ses actifs, La fiabilit des informations financires, Et dune faon gnrale, contribue la maitrise de ses activits, lefficacit de ses oprations et lutilisation efficiente de ses ressources. En contribuant prvenir et maitriser les risques de ne pas atteindre les objectifs que sest fixs la socit, le dispositif de contrle interne joue un rle cl dans la conduite et le pilotage de ses diffrentes activits. Toutefois le contrle interne ne peut fournir une garantie absolue que les objectifs de la socit seront atteints

Ces dfinitions reposent sur un certain nombre de concepts fondamentaux qui sont les suivants 23: Le contrle interne est un ensemble de mesures qui constitue un moyen darriver ses fins et non pas, une fin en soi. Le contrle interne nest pas un vnement isol ou une circonstance unique, mais un ensemble dactions qui se rpandent travers toutes les activits de loffice. Cest un outil de gestion pour la direction qui ne saurait se substituer elle. Les procdures de contrle interne sont particulirement efficaces lorsquelles sont intgres linfrastructure et font partie de la culture de loffice. Elles doivent tre intgres et non pas rajoutes. Le contrle interne est mis en uvre par des personnes. Ce nest pas simplement un ensemble de manuels, de procdures et de documents. Il est assur par des personnes qui font vivre tous les niveaux de la hirarchie cet objectif commun. Le contrle

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Support de cour Audit interne et valuation des risques , de monsieur DUBUIS Herv, IFACI Formation. Mise en place dun systme de contrle interne Contrle fdral des finances, Berne Dcembre 2003.

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interne est laffaire de la direction, des cadres et des autres membres du personnel. Ce sont les individus qui fixent les objectifs et mettent en place les contrles. La direction ne peut attendre du contrle interne quune assurance raisonnable, et non une assurance absolue. La probabilit datteindre des objectifs est soumise aux limites inhrentes tout systme de contrle interne, quil sagisse du jugement exerc lors des prises de dcision qui peut tre dfaillant, de la ncessit dtudier le rapport cots/bnfices avant la mise en place de contrles ou quil sagisse de dysfonctionnements qui peuvent survenir en raison dune dfaillance humaine ou technique. En outre, la collusion entre plusieurs personnes peut faire chouer les contrles. Enfin, il est toujours possible pour le management de ne pas respecter le systme de contrle interne.

2.2.2

Le cadre rglementaire relatif au contrle interne :

2.2.2.1 Sarbanes Oxley Act : A la suite de nombreux scandales qui secou les entreprises amricaines la fin des annes 90 et au dbut des annes 2000, les Etats Unis ont adopt, le 30 juillet 2002, le Sarbanes Oxley Act (SOX). Cette loi impose aux dirigeants de nouvelles obligations :

Section 302 : le PDG et le Directeur Financier doivent chaque anne et sous leur responsabilit, sassurer que les procdures et des contrles sur linformation publie ont t dfinis, mis en place et maintenus, lefficacit de ces procdures et de ces contrle ayant, de plus, fait lobjet dune valuation.

Section404 : les dirigeants doivent valuer le contrle interne chaque anne, ainsi la responsabilit des dirigeants de lentreprise (CEO-CFO) est engage vis--vis des tats financiers publis (jusqu 20 ans de prison et 5 millions de dollars damendes), la direction doit se prononcer sur lvaluation de lefficacit du contrle interne portant sur le reporting financier. Les commissaires aux comptes doivent certifier et tablir un rapport sur : Lvaluation du contrle interne faite par le management, Et leur propre valuation de lefficacit du contrle interne concernant le reporting financier.

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Le rapport du contrle interne tablit la responsabilit des dirigeants pour mettre en place et maintenir une structure de contrle interne adquate et des procdures pour ltablissement de la documentation financire. Les dirigeants doivent valuer lefficacit de la structure et des procdures de contrle interne pour ltablissement de la documentation financire le dernier jour de chaque exercice. Pour la mise en uvre de la section 404, la Securities and Exchange Commission (SEC) et la Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB) ont fortement recommand aux entreprises amricaines et trangres cotes la bourse de New York dadopter le COSO Committee Of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission , comme rfrentiel de contrle interne, ce qui a t le cas pour la trentaine de groupes franais concerns par cette loi. La mise en uvre de cette loi implique un travail dorganisation, danalyse et de documentation considrable leffet de : Procder au scoping pour dterminer quels sont les comptes impacts, les entits concernes ; Documenter tous les processus significatifs ; Identifier les risques et les contrles cls qui permettent de prvenir ou dtecter les risques de non fiabilit de linformation financire ; Dterminer si les contrle cls sont bien conus et fonctionnent correctement ; Tester les contrles cls et documenter les rsultats ; Mettre en uvre des plans dactions permettant de corriger les dficiences identifies.

2.2.2.2 La LSF (Loi de Scurit Financire) :

Le lgislateur a souhait sensibiliser les socits ainsi que leurs dirigeants l'importance et au poids du contrle interne dans la lutte contre la fraude financire. En effet, sauf dans les grandes entreprises dotes d'un dpartement d'audit interne, la mise en place ou encore l'valuation d'un systme de contrle interne, n'taient pas, dans la plupart des cas, considres, par les entreprises, comme une priorit. Gnralement, les seules analyses du contrle interne taient celles que ralisait le commissaire aux comptes dans le cadre de sa mission. Toutefois, l'objectif du commissaire aux comptes, lors de sa revue des procdures, est de procder une analyse des risques lies aux cycles comptables, afin d'orienter ses travaux de rvision des comptes, et non d'mettre une opinion sur l'ensemble des processus de l'entreprise. Ainsi le 1er aout 2003, tait promulgue la loi de scurit financire (LSF) qui, selon les autorits franaises, tait une rponse, la fois politique et technique, la crise de
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confiance dans les mcanismes du march et aux insuffisances de rgulation dont le monde conomique et financire a pris connaissance depuis 2 ans . La loi de Scurit Financire cre des obligations nouvelles dinformation en matire de gouvernement dentreprise et de contrle interne : Article 117 : Le prsident du conseil dadministration rend compte dans un rapport des conditions de prparation et dorganisation des travaux du conseil ainsi que des procdures de contrle interne mise en place dans sa socit . Article 120 : Les CAC prsentent dans un rapport joint, leurs observations sur le rapport (du prsident) pour des procdures de contrle qui sont relatives llaboration et au traitement de linformation comptable et financire . Article 122 : Les personnes morales faisant appel public lpargne rendent publiques les informations (relative aux procdures de contrle interne) dans les conditions fixes par le rglement gnral de lautorit des Marchs Financiers. Celle-ci, chaque anne, labore un rapport sur la base de ces informations. La loi ne parle pas de contrle interne, ni de systmes de contrle interne, ni de dispositif de contrle interne, mais de procdures de contrle interne. Ces dernires font partie du COSO : les activits de contrle. Applique, au dbut, lensemble des socits anonymes, lobligation par le Prsident du Conseil dadministration ou de Surveillance dtablir un rapport a t limit, en juin juillet 2005, par la loi pour Confiance et la modernisation de lEconomie (Loi Breton) aux seules socits anonymes faisait appel public lpargne.

2.2.2.3 Le nouveau cadre de rfrence de l AMF pour le dispositif de contrle

interne : En labsence de dfinition de contrle interne et de rfrence un modle, lors de remonte des premiers rapports lAMF (Autorit des Marchs Financiers), cette dernire a pu constater de grandes disparits dans les prsentations des diffrents tablissements. Ceci tait particulirement sensible pour les tablissements nayant pas eu se rfrer au modle du COSO ou, galement, ceux ne disposent pas dune rglementation spcifique comme le secteur bancaire. Dans ce contexte, lAMF a confi, en avril 2005, un groupe de travail, de Place, le choix ou ladaptation dun rfrentiel de contrle interne lusage des socits franaises soumises aux obligations de la LSF.

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Ce groupe de place a privilgi une approche pragmatique, sefforant de concilier : Les bonnes pratiques observes ltranger, La rglementation franaise, Les rglementations des rapports sur la gouvernance dentreprise, Et, galement, les volutions des 4me, 7me, 8me directives europennes. Ce groupe de place a prsent, le 9 mai 2006, le cadre de rfrence pour le dispositif de contrle interne. Des travaux complmentaires ont t ensuite engags pour llaboration du Guide dApplication pour les procdures de contrle interne relatives llaboration et au traitement de linformation financire et comptable publie. Ci-dessous, la schmatisation du contexte rglementaire Franais :

Figure 224

2.2.2.4 Les directives europennes25 : a) Les 4me et 7me directives : Il convient de souligner quelles retiennent une approche descriptive tant en matire de contrle interne quen matire de gestion des risques. En outre le domaine de la gestion des risques est abord uniquement sous langle de sa ralisation avec ltablissement des comptes. La Commission Europenne, dans le cadre de son plan daction, adopt en 2002, de

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Mettre le contrle interne dans un contexte rglementaire mouvant, O en sont les entreprises ? Prsentation faite par le cabinet Deloitte Tax, Audit, Consulting, Corporate Finance. 25 Extraits de la publication des travaux du groupe de place AMF relatifs au cadre de rfrence du dispositif de contrle interne. IFACI formation, support de cour de Audit et certification des comptes de Mr HERVE Dubuis.

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modernisation du droit des socits et de renforcement du gouvernement dentreprise, a publi des propositions de modifications. Il y est prvu que pour Les socits faisant appel lpargne public procdent chaque anne une description des principales caractristiques des systmes de contrle interne et de gestion des risques dans le cadre du processus dtablissement de linformation financire ou, au niveau consolid, en relation avec le processus dtablissement des comptes consolids... b) 8me directive sur le contrle lgal des comptes : Cette proposition de directive pose le principe que Les entits dintrt public doivent tre dotes dun comit daudit, tout en laissant, sous certaines conditions, aux Etats membres la possibilit de ne pas imposer sa mise en place. Ainsi, les Etats membres peuvent permettre que les fonctions attribues au comit daudit soient exerces par lorgane dadministration ou de surveillance dans son ensemble ( article 39.1) Parmi les fonctions possibles dun comit daudit sont notamment cits le suivi du processus dlaboration de linformation financire, le suivi de lefficacit des systmes de contrle interne, de laudit interne, le cas chant, de la gestion des risques de la socit. Il est galement prvu, par cette directive, que le contrleur lgal (commissaire aux comptes), fasse rapport au comit daudit sur les questions fondamentales souleves par le contrle lgal notamment les faiblesses majeures du contrle interne en rapport avec le processus dlaboration de linformation financire. Voici en illustration les majeures promulgations rglementaires schmatises, relatives lenvironnement europen et international :

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Figure 326

Figure 427

2.3 Les objectifs du contrle interne 28: Dans un souci doptimisation du contrle interne, il lui est assign trois types dobjectifs : Objectifs oprationnels : Cest--dire la ralisation et loptimisation dans lutilisation de ses ressources par loffice ainsi que la protection de ces ressources. Objectifs financiers :

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Mettre le contrle interne dans un contexte rglementaire mouvant, O en sont les entreprises ? Eric DUGLEY, 13 dcembre 2007. Prsentation faite par le cabinet Deloitte Tax, Audit, Consulting, Corporate Finance.. 27 Mettre le contrle interne dans un contexte rglementaire mouvant, O en sont les entreprises ? Eric DUGLEY, 13 dcembre 2007. Prsentation faite par le cabinet Deloitte Tax, Audit, Consulting, Corporate Finance. 28 Mise en place dun systme de contrle interne Contrle fdral des finances, Berne Dcembre 2003.

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Cest--dire la mise disposition dinformations financires fiables et conformes aux normes comptables applicables, ainsi que des informations ncessaires la bonne gestion de loffre. Objectifs de conformit : Cest--dire le respect par loffice des diffrentes lois et rglementations en vigueur. Cet objectif, souvent nglig, justifie le fait dassocier le service juridique dun office un projet de mise en place dun SCI.

Ces catgories distinctes mais qui se chevauchent (un objectif donn peut rentrer dans plus dune catgorie), couvrent diffrents besoins et peuvent relever de la responsabilit directe de diffrents membres du management. 2.4 Les acteurs du contrle interne 29: 2.4.1 Le management :

Qui est directement responsable du dispositif, responsabilit ultime de la direction gnrale et responsabilit dlgue, en cascade, chaque responsable hirarchique ? Le conseil dadministration (ou conseil de surveillance) :

2.4.2

Il a pour rle de guider la direction gnrale, fournit des conseils, joue un rle dans la fixation des objectifs et dans la stratgie. Il supervise et peut communiquer avec les auditeurs internes et externes. Il peut tre assist, le cas chant, par des comits ad hoc (comit daudit, comit des risques, comit des comptes, comit des rmunrations)

2.4.3

Le comit daudit :

Recommand par le Treadway commission. Cest une structure qui a connu un large dveloppement en France, aprs les travaux des commissions Vienot (1995 puis 1999) et
29

Support de cour Contrle interne et valuation des risques , de monsieur DUBUIS Herv, IFACI Formation.

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Bouton (2002). Compos, de prfrence, dadministrateurs indpendants, afin dassurer galement lindpendance des auditeurs internes vis--vis du management, ce comit approuve la politique et le plan daudit interne. Il bnficie du rsultat des missions daudit, en particulier sur lclairage donn en matire de contrle interne. Il participe galement aux choix des auditeurs externes et lapprobation de leur programme, en collaboration avec ou en complment de laudit. Il supervise, identifie les tentatives de direction doutrepasser le systme de contrle interne et agit en consquence.

2.4.4

Les cadres financiers :

Directeurs financier, directeurs des services comptables et contrleurs de gestion, ont pour responsabilit la fiabilit de linformation financire, le suivi et analyse des performances, la surveillance indirecte des activits, par le biais du suivi des volutions et des variations des postes et situations comptables. Les cadres financiers ont pour rle galement la prvention et dtection dinformations financires falsifies, la contribution aux processus de dtermination des objectifs, danalyse de risques et de prise de dcision. Ils ont un rle majeur dans la communication financire et comptable.

2.4.5

Les fonctions supports :

La DRH (direction de ressources humaines) : est charge de la mise en place des chartes dthique et de codes de bonne conduite, de la politique de gestion des ressources humaines et des comptences et des dlgations de pouvoirs. La DSI (Direction Des Systmes dinformations) : sassure de la prise en compte effective des problmatiques de contrle interne dans les phases de dveloppement et de maintenance des applications. Elle apporte sa contribution aux outils spcifiques chacune des composantes de contrle interne (en particulier : objectifs et suivi de leur atteinte, management et matrise des risques, activits de contrle, information / communication, pilotage). La direction juridique : sassure de latteinte de lobjectif de conformit aux lois et rglements.

2.4.6

Les autres membres du personnel :

Ils ont une responsabilit permanente, dans la cadre du poste tenu, mentionner dans les dfinitions de fonction. Il devrait galement exister lors de double responsabilit, une dfinition claire de ses responsabilits par le biais de ralisation de contrles dans le cadre des alertes vis--vis du suprieur hirarchique.
45

2.4.7

Les auditeurs internes :

Les auditeurs internes sont chargs de lexamen et de lvaluation du caractre suffisant et de lefficacit du contrle interne, de lvaluation qualitative des performances (audit defficacit/ performance complmentaire laudit de conformit/rgularit). Ils doivent donner dans le cadre de leurs missions daudit des recommandations damlioration. La condition dindpendance par rapport aux activits audites doit tre obligatoirement remplie, cest pour cela quil ne faut aucune implication de la part des auditeurs internes dans la mise en place ou le maintien du systme de contrle interne.

2.4.8

Les tiers :

Qui reprsentent des lments hors du systme de contrle interne, que sont les auditeurs externes chargs de lvaluation de linformation financire et de la conformit aux rgles. En plus de la certification des tats financiers et ils donnent une opinion sur les dispositifs de contrle interne contribuant llaboration de linformation financire. Les tiers peuvent tre reprsents par les lgislateurs et autorits de tutelle, qui ont pour rle ltablissement des rgles et le contrle de leur application. Ajouts ceux-ci les clients et fournisseurs, et leur rle dalerte, ainsi que les analystes financiers et la presse qui ont, par moments, une vision extrme et souvent publique, relativement importante.

2.5 Rfrentiels de contrle interne :

Etant donn lampleur quont pris les scandales financiers aux Etats-Unis, les meilleures comptences et expertises ont ts mises impliques dans la recherche en 1980, la demande du snateur amricain Treadway. Une tude a t mene et a abouti l'mergence du modle COSO qui a vu le jour en 1992, servant de rfrentiel de Contrle Interne aux Etats-Unis et dans d'autres pays postrieurement. Ainsi sest cre la Commission Treadway , laquelle a constitu un comit universellement connu sous le nom de COSO Committee of Sponsoring Organization of the Treadway Commission . Ce dernier a initi une rflexion en deux tapes le COSO1 dans les annes 1980, et le COSO2 en 2004. 2.5.1 Le contrle interne selon COSO1 :

Le COSO1 dfinit le contrle interne de la manire suivante : Le contrle interne est un procd, mis en uvre par les dirigeants et le personnel dune organisation, quelque niveau que se soit, destin leur donner en permanence une assurance raisonnable quant la

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ralisation des objectifs suivants : la ralisation et loptimisation des oprations, la fiabilit des informations financires, la conformit aux lois et rglementations en vigueur. 30 Toujours dans une optique de bonne maitrise des activits, le COSO1 retient 5 lments essentiels et jugs ncessaires pour une bonne maitrise des activits et constituant les conditions indispensables pour un bon contrle interne : Lenvironnement de contrle : traduisant la culture de lentreprise, la philosophie et le style de management (intgrit et thique).Une culture qui doit tre favorable pour que la mise en place dun contrle interne satisfaisant ne rencontre pas dobstacles. Lvaluation des risques : afin de bien les connatre pour tre en mesure de les matriser. A ce niveau ci la gestion au changement et la raction face ce dernier sont deux lments fondamentaux de lvaluation des risques aprs : Fixation des objectifs Identification et analyse des facteurs de risques Dtermination de la manire dont les risques vont tre grs Maintenance dun niveau de risque acceptable. Activits de contrle : lesquelles regroupent les dispositifs spcifiques jugs ncessaires pour faire chec aux risques. Les activits de contrle doivent tre cohrentes avec lvaluation des risques et par dfinitions avec les objectifs, elles doivent faire partie intgrante des processus de gestion de lorganisation. Elles sont dautant plus efficaces quelles couvrent les 3 objectifs du COSO : Complments et supports aux activits de contrle Recueil et change des informations pertinentes internes et externes Communication externe et interne Information et communication : satisfaisantes. Un pilotage de lensemble par chaque responsable son niveau des oprations courantes et le suivi du processus de contrle interne, en informant sur son mode de fonctionnement ainsi que de son adaptation.

30

Mmento daudit interne Mthode de conduite dune mission daudit, Dfinition COSO1, chapitre 1 : lactivit de

laudit page 18. Par SHICK Pierre, Editions DUNOD, Paris, 2007.

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Une premire symbolique du COSO131 est reprsente gauche et une seconde des composantes du COSO1 droite32 (reprsentation pyramidale puis cubique des diffrentes composantes) :

2.5.2

Contrle interne selon COSO2 :

A partir du COSO1, les diffrents lments identifis ont t affins et complts en approfondissant un point prcis de la pyramide qui est : lvaluation des risques. Il y a eu galement une prise en compte des objectifs stratgiques qui conditionnent les trois autres types dobjectifs, ainsi le COSO2 marque un centrage sur le Management des risques ce qui fait passer le COSO de cinq huit composantes, introduisant trois nouvelles composantes, axes sur les risques et leur gestion : Fixation des objectifs, Identification dvnements susceptible davoir un impact sur la ralisation des objectifs, Traitement des risques (viter, rduire, transfrer, partager accepter).

Le COSO 2 a, ainsi, mis laccent sur :

31 32

Un cadre de rfrence pour la gestion des risques compltant le cadre de maitrise, Lintroduction de la notion dapptence et tolrance au risque, Le lien entre stratgie et gestion du risque, Lidentification des vnements reprsentant des risques et des opportunits,

Support de cour Contrle interne et valuation des risques , de monsieur DUBUIS Herv, IFACI Formation. Mettre en uvre le contrle interne dans un contexte rglementaire mouvant, Ou en sont les entreprises ? Eric Dugley, 13 dcembre 2007. Prsentation Deloitte Audit, Tax, Consulting et Corporate Finance.

48

La notion de porte feuille des risques.

Le COSO 2 est reprsent sous la forme cubique ci-dessous :

Figure 533

2.5.3

Le contrle interne selon le COCO :

Le COCO (Criteria Of Control), Recommandations sur le contrle de linstitut canadien des comptables agrs en 1995, donne vingt critres sur le contrle interne et le dfinit de la manire suivante : Elment de (lorganisation incluant ressources, systmes, procds, culture et taches) qui, mis en ensemble, aident atteindre les objectifs. 34 Le COCO exprime les principes suivants : la personne accomplit une tche en se fondant sur la comprhension du but de cette tche (lobjectif atteindre) et en sappuyant sur sa capacit (informations, ressources, fournitures et comptences). Pour bien excuter la tche au fil du temps, la personne doit sengager. Elle fait le suivi de sa performance et surveille lenvironnement externe pour apprendre mieux accomplir la tche et identifier les changements requis. Cela sapplique galement une quipe ou un groupe de travail. Dans toute organisation, le but, lengagement, la capacit, le suivi et lapprentissage sont les lments essentiels du contrle. 35
33 34

Support de cour Audit interne et valuation des risques , de monsieur DUBUIS Herv, IFACI Formation. Thorie et pratique de laudit interne , seconde partie : le contrle interne ou la finalit de laudit interne page 124. Par Jaques RENARD, 6me dition aux EYROLLES, 2008. 35 Mmento daudit interne Mthode de conduite dune mission daudit interne, chapitre 1 : lactivit de laudit page 19. Par SHICK Pierre, Editions DUNOD, Paris, 2007.

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Le COCO met laccent sur les moyens mis en uvre. Il met ainsi en vidence quatre lments essentiels au contrle cits au niveau de la dfinition prcdente. Ces lments peuvent tre prsents de la manire suivante :

Figure 636

2.6 Les limites du contrle interne : Il faut toujours garder lesprit que tout SCI, aussi bien conu et appliqu soit-il, ne peut fournir au plus quune assurance raisonnable la direction quant la ralisation des objectifs de loffice. En effet, tant donn quelle est essentiellement base sur le facteur humain, toute structure de contrle interne peut tre affecte par une erreur de conception, de jugement ou dinterprtation, par lquivoque, la nonchalance, la fatigue ou encore la distraction. Les facteurs suivants peuvent avoir une influence ngative sur lefficacit du contrle interne : Lerreur de jugement :

2.6.1

Le risque derreur humaine lors de la prise de dcisions ayant un impact sur les processus de loffice peut limiter lefficacit des contrles. Les personnes responsables sont souvent appeles prendre des dcisions dans un temps limit, en se basant sur les informations disponibles, mais incompltes et en faisant face la pression lie la conduite des activits.

2.6.2

Les dysfonctionnements :

Mme les SCI bien conus peuvent faire lobjet de dysfonctionnements, par exemple lorsque les collaborateurs interprtent les instructions de manire errone, cdent la routine et ne sont plus attentifs aux erreurs. Une enqute sur des anomalies diverses peut ne pas tre poursuivie assez loin ou une personne remplissant des fonctions en remplacement dune autre
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Support de cour Audit interne et valuation des risques , de monsieur DUBUIS Herv, IFACI Formation.

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(maladie, vacances) peut ne pas sacquitter convenablement de sa tche. Aussi il est souvent constat que des changements dans les systmes sont introduits avant que le personnel nait reu la formation ncessaire pour ragir correctement.

2.6.3

Les contrles outrepasss ou contourns par le management :

Un SCI ne peut pas tre plus efficace que les personnes responsables de son fonctionnement. Mme au sein dun office efficacement contrl, un responsable peut tre en mesure de contourner le SCI. Ceci signifie quun responsable peut droger de faon illgitime aux normes et procdures prescrites, par exemple pour en tirer un profit personnel ou afin de dissimuler la non-conformit de lactivit de son office certaines obligations lgales.

2.6.4

La collusion :

Deux ou plusieurs individus agissant collectivement pour accomplir et dissimuler une action peuvent fausser les informations financires ou de gestion dune manire qui ne puisse tre dtecte par le SCI. Un employ charg deffectuer des contrles peut rduire ceux-ci nant en agissant en collusion avec dautres membres du personnel ou des tiers externes 37 loffice.

2.6.5

Le rapport cots/bnfices :

Les ressources tant toujours limites, les offices doivent comparer les cots et les avantages relatifs des contrles avant de les mettre en place. Lorsquon cherche apprcier lopportunit dun nouveau contrle, il est ncessaire dtudier non seulement le risque dune dfaillance et limpact possible sur loffice, mais galement les cots quentranerait la mise en place de ce contrle. Une dcision quant la mise en place dun contrle restera toujours partiellement base sur des critres subjectifs. Toute la difficult de lanalyse du rapport cots/bnfices consiste dfinir le risque rsiduel tolrable. Certains contrles sont ncessaires et indispensables mais des contrles excessifs vont lencontre du but recherch et peuvent devenir trs coteux.

37

Ce thme tait abord dans une tude intitule La fraude au sein de ladministration fdrale , publie dans lExpertcomptable Suisse du mois de mai 2001 et disponible sur le site Internet du Contrle fdral des finances par le lien suivant : http://www.efk.admin.ch/franzoesisch/pdf/5795_f_huissoud_steinmann.pdf .

51

3. 3.1

Importance du management des risques : Dfinitions :

3.1.1 Dfinition du risque : Un risque est vnement (action ou inaction) pouvant affecter ngativement une entreprise dans la ralisation des objectifs relatifs son activit ou son patrimoine, en altrant sa performance ou impliquant des pertes dopportunits. Les risques peuvent se prsenter sous diffrentes facettes : Risque inhrent lactivit de lentreprise : il peut tre commun toute les fonctions ou bien spcifique une fonction dtermine. Il reprsente le risque tel quil existe sans avoir mis de dispositions pour le contrer.

Risque peut tre li : au niveau de contrle interne de lentreprise ou bien a la capacit de lentreprise lidentifier (risque daudit). il reprsente le risque rsiduel aprs avoir mis en place un certain nombre de mesures pour le contrer.

Figure 738

3.1.2 Dfinition du Management des risques : Le COSO 239, intgre le concept de management des risques au niveau du contrle interne qui le dfinit de la manire suivante : Le management des risques est un processus mis en uvre par le Conseil dAdministration, la direction gnrale, le management et lensemble des collaborateurs de lorganisation. Il est pris en compte dans llaboration de la stratgie ainsi que dans toutes les activits de lorganisation.
38

Mmento daudit interne Mthode de conduite dune mission, chapitre 1 : lactivit de laudit page 12. Par Mr. SHICK Pierre. Editions DUNOD. Paris 2007. 39 Committee of Sponsoring, Organization of the Treadway Commission .

52

Il est conu pour identifier les vnements potentiels susceptibles daffecter lorganisation et pour grer les risques dans les limites de son apptence pour le risque. Il vise fournir une assurance raisonnable quant la ralisation des objectifs de lorganisation. Il existe quatre catgories dobjectifs : Stratgiques : lis la stratgie de lorganisation, ils sont en ligne avec sa mission et la supportent. Oprationnels : Visant lutilisation efficace et efficiente des ressources De reporting : lis la fiabilit du reporting De conformit : relatifs la conformit aux lois et rglementations.

La gestion des risques est une activit stratgique dont lobjectif est de permettre aux entreprises de tirer le meilleur parti des sources dincertitudes, risques ou opportunits auxquelles elles sont confrontes. La maitrise des risque assure lentreprise une scurit quant latteinte des objectifs surtout quand le contexte de lentreprise est en constante volution et changement. Cette fonction se situe en amont de laudit interne, elle est : o Au service du management et plus particulirement de la direction gnrale, o Rattache au plus haut niveau pour prserver son indpendance, o Exclusive de toute fonction oprationnelle mais doit tre relaye par les oprationnels, o Elle concerne toutes les activits les activits de lorganisation.

Ainsi le manager des risques est le coordinateur du processus de gestion globale des risques. Cest de cette manire que les entreprises les plus performantes mettent en place, dans cette optique, un dispositif de gestion globale des risques.

3.2

Processus de gestion des risques :

Il est donc important40 que lentreprise ait une stratgie de risques (synonyme : politique de risques, concept de risques, modle de risques, processus de gestion des risques, business risk management, etc.), et quelle lapplique et la surveille de manire cohrente et pragmatique la fois. Il est un fait, aussi, que lintroduction dun processus intgral de risques constitue un projet complexe qui tiendra compte, dans chaque cas, des donnes individuelles. Compte tenu de la rapidit des cycles de changement, lintroduction de la politique des risques devra tenir compte davantage de visions, de principes et de rgles de comportement
40

Qui profite de lapproche daudit oriente risques ? , proposition concrtes pour un contrle des risques amlior. Revue n1199 LExpert-comptable suisse.

53

que dinstructions. Surveiller les risques laide de contrles sous forme dinstructions directes prsente linconvnient que ces instructions soient trop rigides et rapidement dpasses face aux variations des risques. Lapproche formation est elle aussi troitement lie au contrle des risques. Mieux les collaborateurs sont forms et familiariss avec les risques de lentreprise, meilleur sera le contrle global des risques. Il est noter que limplication des oprationnels est primordiale quant llaboration de la cartographie des risques qui permet au management des risque davoir une vue densemble sur les risques pouvant porter atteinte aux objectifs. Comme la politique de risques et les principes, processus et contrles quelle implique entranent des cots levs, il est important que lentreprise tienne compte du rapport cot/bnfice. Alors que des risques toujours nouveaux font leur apparition et quils doivent tre intgrs dans la politique de risques, il est vident que ceux du pass peuvent ne plus tre importants aujourdhui. Des risques disparaissent ou diminuent aussi parce que lentreprise a appris y faire face. Toute entreprise devrait ds lors penser supprimer des contrles dpasss. Le principe pourrait tre le suivant : Pour tout nouveau contrle, il faut en liminer un ancien.

Le processus de la gestion des risques assur par le Risk managent peut tre dfinit selon les tapes suivantes : 3.2.1 Identification des risques : Identifier tous les risques internes et externes lentreprise. Compte tenu de la globalit de la fonction et de son caractre transversal. 3.2.2 Evaluation des risques : A partir de cette identification laborer une cartographie des risques permettant de les apprcier selon leur probabilit doccurrence et selon leur impact. Elle donne tout moment au management une vision rapide et claire des risques en cours, et permet au management destimer sa tolrance aux risques. La cartographie peut tre ralise au niveau corporate, avec une cartographie des risques majeurs, ou un niveau business unit ou des filiales, avec une hirarchisation des risques par processus ou par mtier. Laudit interne peut se saisir de cette cartographie pour la dcliner, ventuellement, au niveau oprationnel. 3.2.3 Classer par ordre de priorit et contrler les risques : Cette tape permet la dfinition dune stratgie de risques qui devra tre propose la direction gnrale. Pour chaque risque identifi elle propose une stratgie, et ceci de la manire suivante :
54

Accepter le risque donc le supporter et ne rien faire face ce dernier, selon son apptence au risque, Eviter le risque en proposant dautres procds, Eliminer ou rduire le risque en diminuant la frquence par une meilleure politique de prvention, Transfrer le risque par une mthode trs utilise qui est celle de lassurance.

3.2.4 Suivre et tirer des leons : La sensibilisation et la formation des responsables managers sont dimportants moyens mettre en uvre dans cette optique et celle de la gestion globale des risques, et si besoin est, leur prter assistance dans la ralisation. Les entreprises leader mettent en place un processus global de gestion intgre et coordonne des risques afin de : grer les risques moindre cot, amliorer la performance de lentreprise, crer un avantage concurrentiel. Pour arriver ces fins il y a lieu de regrouper au sein dun processus les efforts de tous les acteurs dans ce domaine, dont le but final est loptimisation de la gestion. La figure suivante traduit de manire synthtique le cercle vertueux de la gestion des risques : Le cadre vertueux de la gestion des risques41

41

Support de cour Audit interne et valuation des risques , de monsieur Gilles GAUTHIER, Directeur Gnral associ du cabinet daudit Deloitte Algrie.

55

3.3

Risk management et audit interne 42:

Laudit interne et le risque management sont deux fonctions relativement voisines. La dfinition dune stratgie et la proposition de solutions, sont autant de proccupations en vue damliorer le contrle interne ; en cela le Risk manager prpare le terrain pour lauditeur interne. Les deux fonctions vont mme parfois jusqu' se confondre lorsque le risk management nexiste pas, cest dans ce type de cas que laudit interne devrait jouer un rle de conseil et participer la mise en place dune fonction proprement dite dans la gestion globale des risques. Il est important de souligner que lobjectif principal de laudit interne reste lvaluation des processus de management des risques, et de ce fait lvaluation du contrle interne qui en est le produit fini. Il est trs largement mis en avant que : Le rle de laudit interne ne saurait se confondre avec celui du Risk manager, Que cest au management quincombe la responsabilit majeure de la gestion des risques, laquelle ne peut tre dlgue. Cette forte complmentarit et cette frontire tnue entre les deux fonctions, apparaissent de manire significative dans lanalyse faite par le COSO 2, qui part du principe que sans une gestion globale des risques on ne saurait maitriser ses activits et atteindre ses objectifs. Par consquence on ne serait pas capable dtre en mesure dlaborer un contrle interne satisfaisant, ce qui implique que la gestion des risques est un pralable ncessaire un bon contrle interne, qui reprsente la matire mme de travail de laudit interne. Ceci dit, il incombe la direction gnrale, de dfinir et de coordonner les responsabilits de chacun pour viter toute confusion. Le schma suivant peut rsumer, linteraction que peut avoir laudit interne avec le risk management43 :

42

Thorie et pratique de laudit interne , chapitre 4 : positionnement de la fonction page 88. Par Jaques RENARD, 6me dition aux EYROLLES, 2008. 43 Cration et dveloppement dune fonction daudit interne une dmarche en 10 tapes, tude dveloppe par le cabinet daudit PriceWaterhouseCoopers.

56

4.

La pratique daudit interne en France 44:

LIFACI, Institut Franais de lAudit et du Contrle Interne, a ralis en juin 2005, une enqute nationale sur la pratique de laudit interne en France. Cette enqute a t ralise laide dun questionnaire qui abordait les sujets dactualit de la profession et dun certain nombre de proccupations des auditeurs internes. Un grand nombre de responsables et dauditeurs internes y ont rpondu, ce qui donne une assez forte crdibilit cette tude. Cette enqute a t mene dans le but dtayer les directions gnrales sur le rle de la cellule daudit interne dans la cration de valeur, et son importante et dterminante contribution la gouvernance. 4.1 Audit interne, outil de bonne gouvernance :

La bonne gouvernance est un systme par le quel les socits sont diriges et contrles ; il sagit de donner les moyens lorganisation afin de bnficier dun bon quilibre et de pouvoir viter les drives et les malversations. Cette notion sarticule autour de quatre piliers : le conseil dadministration, laudit externe, le management et laudit interne. Ce dernier ntant pas lacteur principal dans la gouvernance dentreprise nanmoins dans la dfinition mme de laudit interne nous retrouvons la notion de gouvernance parmi les objectifs de la fonction.

44

Rsultats de lenqute sur la pratique de laudit interne en France en 2005 , publie par lIFACI, Institut Franais des Auditeurs et contrleurs internes

57

Nous pouvons aussi trouver la rponse en ce qui concerne le gouvernement dentreprise dans la norme 2130 du manuel des normes professionnelles de lIIA qui stipule que laudit interne doit dterminer si le processus de gouvernement rpond au objectif suivant : o promouvoir lthique, o Garantir une gestion efficace des performances, o Bien communiquer au sein de lorganisation sur les risques et les contrles, o Fournir une information adquate au conseil, aux auditeurs internes et externes et au management et assurer une coordination efficace de leurs activits. On constate quune telle mission ne peut tre remplie que si laudit interne bnficie dune autorit de haut niveau. Ainsi lenqute prne que la proportion dorganisations pourvues dun Comit daudit ou dune instance quivalente, est en constante progression, passant de 20% en 96 76% en 2005.

4.2

Laudit interne une fonction indpendante .Indpendance de la fonction et ce quelle implique :

Suivant la norme 1100 et 1100-A1 des normes professionnelles rgissant la fonction daudit, cette dernire interne doit tre indpendante et les auditeurs doivent effectuer leur travail avec objectivit. Elle ne doit subir aucune ingrence lors de la dfinition de son champ dintervention, de la ralisation du travail et la communication des rsultats. Cette Independence permet de donner lauditeur laccs aux informations ncessaires lexcution de la mission, notamment les interviews des personnes utiles au bon droulement de la mission. Cette indpendance est assure, lorsque laudit interne est rattach au comit daudit, qui lui, sige au niveau du conseil dadministration, ce qui reprsente le point de rattachement le plus haut de la fonction et lui confre ainsi lindpendance ncessaire au bon droulement de ses missions. Cette indpendance peut galement tre apprcie travers llaboration dun document, indispensable la constitution de la fonction qui est La charte daudit interne .

4.2.1 Charte daudit interne : Cest le document constitutif de la fonction daudit interne, elle est destine la prsenter et la faire connatre aux autres acteurs de lentreprise ; ceci afin que les auditeurs internes jouent pleinement leur rle dans le respect de lthique, de lacheminement de linformation
58

lensemble des parties prenantes et de contribuer lamlioration de la performance dun groupe. Ce document doit informer sur le minimum indispensable, sans pour autant aller trop dans le dtail et le superflu. La forte importance de ce document se traduit galement dans le fait, que ce dernier soit exig par les normes professionnelles daudit interne. Exemple : Norme 1000 qui dit que la mission, les pouvoirs et les responsabilits de laudit interne doivent tre formellement dfinis dans une charte. La charte doit permettre de : o Dfinir la position du service daudit interne dans lorganisation, o Autoriser laccs aux documents, o Dfinir ltendue de la mission.

La charte est considre comme tant un document tellement indispensable, que la norme 1000 demande que cette dernire soit approuve par le conseil dadministration. Dans la pratique, laudit interne est souvent rattach la direction gnrale.( Il sera trait dans le point suivant positionnement de la fonction du gouvernement dentreprise). La charte doit garantir les conditions dindpendance de la fonction et protger les audits contre tout excs. La charte doit prciser les missions et les objectifs, responsabilits et procdures de travail. Elle peut tre prsente comme une rfrence respecter, afin dviter dventuels dysfonctionnements. darbitraire. Lenqute a rvl que le pourcentage des services daudit interne dots dune charte a progress au fil des annes. La charte daudit interne est dans la plus part du temps approuve par la direction gnrale et le comit daudit. Cette approbation donne de la lgitimit laudit interne et renforce sa crdibilit. Il sagit l dencadrer le pouvoir pour viter toute apparence

4.2.2 Positionnement de la fonction : Selon lenqute, la fonction daudit interne est, le plus souvent des cas, rattache la direction gnrale, et fonctionnellement au comit daudit ; ceci afin den assurer lobjectivit et lindpendance. Ce double rattachement aide rduire les risques en ce qui concerne la formulation des recommandations et confre lauditeur interne une libert importante. Elle rvle galement que les missions daudit interne, sont largement dcides pas la direction

59

gnrale, et quil est de plus en plus commun que lon donne de limportance aux recommandations des auditeurs internes. Le rattachement hirarchique de lAudit interne la Direction gnrale seffectue dans prs de 70% des cas et son rattachement fonctionnel au Comit daudit dans 39% des cas, favorisant ainsi son indpendance et son objectivit.

4.2.3 Laudit interne organe majeur dans la prise en compte de nouvelles rglementations : Les services daudit interne ont t fortement sollicits et impliqus aux exigences de la Loi de Scurit Financire et du Sarbanes Oxley Act. Ces deux lois ont gnrs des changements partiels des travaux de laudit interne. Plus de deux services sur trois dentreprises cotes, ont rdig un projet de rapport sur les procdures de contrle interne et leurs missions, ce qui a impliqu un nouveau tournant accentuant ainsi les audits comptables et financiers en vue de rpondre aux exigences de la loi SOX, tandis que les services daudit des socits concernes par la LSF dclarent avoir dvelopp ou renforc une approche base sur les risques. 4.2.4 Laudit interne une activit, objective de conseil et dassurances : 4.2.4.1 Activit objective : Sappuyer sur le code de dontologie de la profession peut tre dfini comme tant une attitude intellectuelle et impartiale qui requiert une indpendance desprit et de jugement et implique que les auditeurs internes ne se subordonnent pas leur propre jugement ou celui dautres personnes. Leurs apprciations sont exemptes de tout prjug et doivent tre fondes sur des faits et preuves tout en sappuyant sur des travaux incontestables. Cette objectivit est assur par : La supervision des missions daudit, Lobligation qui est faite aux auditeurs internes de dclarer tout conflit dintrt, La rotation des auditeurs internes sur les activits ou entit auditer.

60

4.2.4.2 Activit de conseil : Selon MPA45 1000, les prestations de conseil sont des missions officielles dfinies par un accord crit aux activits. Cependant dans la pratique, lenqute dmontre que la mission conseil des auditeurs internes est en nette rgression dans certaines activits. 4.2.4.3 Dassurance : Les missions dassurance sont les plus rpandues. Les principales activits dassurances consistent en lvaluation du contrle interne sur les processus oprationnels, mais aussi sur les processus comptables et financiers concernant la conformit des tats financiers au cadre rglementaire. 4.2.5 Laudit interne et les risques : La gestion des risques46, ces dernires annes a t propulse sur le devant de la scne, et ceci du fait dun environnement marqu par la complexit et lincertitude. La gestion des risques est remonte ces dernires annes du spcialiste des questions dassurances la direction gnrale. Il nest plus question des risques relatifs aux accidents de travail, aux pertes financires ou la notion de risque pnal mais des risques dinformation, de scurit informatique, de concurrence et de march. Cette mise en avant est aussi due llargissement du primtre dincertitude qui entoure lorganisation sous linfluence dune diminution progressive du seuil dapptence au risque et de lintrusion grandissante des Stakeholders dans lentreprise qui en accroissent la vulnrabilit. Cest pour cela que lintrt grandissant des entreprises envers une gestion globale des risques sest largement dmarqu ces dernires annes et quil est dsormais souvent fait appel la cration de cellules daudit interne centres risques, tant donne la complmentarit et la fine frontire existante entre cette fonction et la fonction de gestion globales des risques. Laudit interne a ainsi un rle cl47 jouer au niveau du management des risques dentreprise et surtout dans le processus dlaboration du rapport sur le contrle interne exig par la loi sur la scurit financire(LSF) aux socits cotes. Cest pour cela que laudit interne est mieux dalimenter le conseil dadministration en informations sur les faiblesses du systme de

45

Manuel pratique dapplication La gestion des risques dans les entreprises franaises : tat des lieux et mergence dune approche cognitive et organisationnelle , Caroline Aubry Matre de confrences Universit Toulouse III - Laboratoire Gestion et Cognition (LGC) (EA 2043) IUT A Paul Sabatier, Dpartement Techniques de Commercialisation. 47 Audit interne et gouvernance dentreprise : lectures thorique et enjeux pratiques Eustache EBONDO WAANDZILA Euromed- Marseille Ecole de Management.
46

61

contrle interne ou sur les zones des risques susceptibles de nuire latteinte des objectifs stratgiques, oprationnels, informationnels et de conformit. Gramling et Myers (2006) ont mis en vidence le rle jou par laudit interne dans le management des risques dentreprise. Selon eux, lauditeur interne exerce une influence sur cinq composantes du management des risques dentreprises : Il donne une assurance

raisonnable quant au processus de management des risques, que les risques sont correctement valus, que le processus de management des risques a t bien valu, que le reporting sur les risques majeurs a t correctement tabli et quun bilan sur la gestion des principaux risques a t dress. Selon les rsultats de leur tude, dans lensemble, laudit interne ne joue, lheure actuelle, quun rle modr dans le management des risques dentreprise. Ce rle est appel se dvelopper notamment pour valuer le processus de management des risques de lentreprise. Limplication prononce de laudit interne dans la gestion des risques pourrait altrer lindpendance dont la fonction doit imprativement jouir, conformment ce qui t dvelopp dans ce chapitre dans Le Risk management et laudit interne Il est donc fort intressant que laudit interne soit centr risques, mais sans pour autant porter atteinte la libert de laquelle elle doit jouir. La pratique daudit interne en France fait apparatre un rle important de cette fonction dans les processus de gestion des risques. Les statistiques mises en avant par ltude de lIFACI concernant ce point sont les suivantes :
Tableau 148

48

Rsultats de lenqute sur la pratique de laudit interne en France en 2005 , publie par lIFACI, Institut Franais des Auditeurs et contrleurs internes.

62

4.3

Les moyens humains au service de laudit interne :

Selon lenqute, laudit interne est une fonction jeune de taille moyenne. Les qualifications des auditeurs internes sont soit issues des grandes coles soit des universits. Le profil type dun auditeur interne, est que ce dernier doit avoir une exprience professionnelle pralable, avoir aussi le sens danalyse, de communication, le sens de lcoute ainsi quun esprit de critique. Le recrutement des auditeurs est soit externe ou interne, avec une prdominance de recrutement en interne, car ce dernier est imprgn de la culture et lorganisation de lentreprise. Cependant ce mme type de recrutement peut avoir des inconvnients car la frquentation habituelle des mthodes et des structures peuvent parfois mousser le regard critique. Cest pour cela que les quipes daudit interne sont gnralement mixtes, externes et internes lorganisation. 4.4 Les perspectives dvolution de la fonction :

Vu le contexte actuel et en particulier le contexte rglementaire, les dirigeants attendent que leurs quipes leurs donnent une assurance raisonnable de la conformit de leur entreprise aux lois et rglements. Cependant les questions sur le positionnement de laudit interne restent floues par rapport aux autres fonctions telles que le contrle interne ou bien le management des risques, ce qui conduit parfois a des chevauchements de primtre daction. De ce fait les dfis concernant cette fonction doivent sarticuler autour des points suivants : Laudit interne doit apparatre comme une activit au service de toute lorganisation et non comme instrument de la direction gnrale ou le comit daudit, Mis part le fait que laudit interne doit donner une assurance raisonnable conformment aux exigences rglementaires, elle devra se positionner plus que jamais comme un outil majeur de dtection, de prvention et de matrise des risques, en coordination avec toute autre fonction concerne, Elle devra affirmer son rle et ses responsabilits dans la gouvernance et dmontrer par des missions quil effectue, quelle apporte dans ce domaine une vritable valeur ajoute lorganisation, Elle devra tre totalement transparente vis--vis de la Direction gnrale et du Comit daudit et navoir dautre souci que damliorer la scurit de lorganisation tout en suggrant des amliorations pour en accrotre les performances.

63

III.

LAudit interne en Algrie :

1. Historique de la fonction 49: Tout comme les autres pays du monde, lAlgrie na pas t pargne par les scandales financiers. Ces scandales constituent pour leur majorit des violations de lois rgissant le secteur dans lequel voluent les entreprises concernes, mais aussi des comportements illgaux vis--vis des rgles et directives au sein mme de ces entreprises. Citons pour exemple les affaires Khalifa, BADR, Fond Koweitien, BCIA et autres. Dans la majorit des cas, les manquements au dispositif de Contrle Interne ou son absence presque totale, au sein de ces entits, a t mis en vidence. Ces phnomnes qui ont touch un grand nombre dentreprises, y compris dans les pays qui sont classs comme leader en matire daudit et de contrle, prouve toute limportance et la difficult mettre en place ces deux dispositifs de manire efficace. Quoiquil en soit, le rle que joue l'Etat dans ce domaine est prpondrant, lexemple des Etats unis qui, la suite des nombreux scandales financiers qui ont secou les entreprises Amricaines la fin des annes 90 et au dbut des annes 2000, ont adopt le 30 juillet 2002, le Sarbanes Oxley Act (SOX).

Qu'en est-il en Algrie ? A-t-elle pris les dispositions lgales ncessaires en matire de Contrle Interne dans les entreprises Algriennes ? Celles-ci se rfrent-elles un rfrentiel spcifique ou appliquent-elles leur propre dispositif ? Laudit interne, en Algrie, a longtemps t confin au niveau de la fonction comptable et financire. Devenu obligatoire ds 1988 (article 40 de la loi 88/01 du 12 janvier 1988) dans toutes les EPE (Entreprises publiques conomiques), elle est devenue ensuite facultative. Elle reste, toutefois, fortement recommande par les professionnels, notamment les adhrents de l'Association des Auditeurs Consultants Internes Algriens (A.A.C.I.A), qui a russi crer les dclics dintrts ncessaires auprs des managers nationaux et a amorc de ce fait une dmarche de lgitimation de ses rles au seul service des entreprises du pays.

49

La survie de lentreprise se marchande tous les jours, interview de Mr Mohamed Meziane, Prsident de l'Association des Auditeurs Consultants Internes Algriens (A.A.C.I.A), ralis par S. Boudjema. Article post le 18 novembre 2008 sur http://sboudjemaa.unblog.fr/2008/11/18/audit-interne/ .

64

Ce nouveau regain dintrt manifest par les managers nationaux, sexplique par luniversalit de laudit interne qui est avant tout, une fonction norme et dont les retombes positives (valuation et pertinence du contrle interne, matrise des risques, valeur ajoute engrange) sont induites par la prsence diffuse des bonnes pratiques de laudit interne au niveau des diffrentes structures de lentreprise. Les entreprises algriennes ont compris quelles ne peuvent se permettre le luxe de vivre en marge des volutions mondiales car laudit interne est au centre des enjeux conomiques.

Par ailleurs, les enseignements tirs de ltude A.A.C.I.A/ Deloitte mene en 2005/2006, nous permettent de relever que laudit interne en Algrie a une grande marge de progression mme si des volutions sinscrivant dsormais dans une dynamique de changement qualitatif commencent se manifester, notamment sous la pression de la vague de privatisation des entreprises publiques conomiques (qui) a induit un besoin de contrle renforc sur la performance des entreprises . 2. Environnement de laudit interne en Algrie : 2.1.1 Contexte conomique :

Engag la fin des annes50 quatre-vingts, le processus de transition vers lconomie de march se caractrise par des ralits paradoxales qui rsultent de pressions externes et tensions et oppositions internes quant aux contenu et finalit de cette transition. Lautonomisation des entreprises et leur libration de la tutelle tatique avait pour principal objectif la rhabilitation de la rationalit conomique indispensable au passage dune conomie administre une conomie de march .Ce processus devait donc aboutir la transformation de lentreprise en centre de valorisation aprs avoir longtemps servi de simple espace de rpartition. Ce nouveau contexte dautonomisation de lentreprise algrienne, est un lment qui a fait naitre de nouveaux besoins en termes de performance et de comptitivit. Louverture des marchs algriens une concurrence trangre prouve dans de nombreux domaines dactivits, ne laisse plus le choix aux entreprises en termes dvolution ou encore de survie. Ainsi une politique de gestion vue nest plus envisageable, linstauration de vritables outils de gestion et doutils daide la performance sont dsormais indispensables pour faire face aux gants trangers.

50

http://209.85.229.132/search?q=cache:Ezn5Kv-uI_cJ:ias2005.free.fr/Actes/Doc/hadjouri.doc+l%27audit+interne+et+l%27economie+alg%C3%A9rienne&cd=9&hl=fr&ct=clnk&gl=dz

65

Il est certain que le nouveau contexte mondial51, marqu par la globalisation de lconomie, la libralisation pousse des changes, lvolution rapide des technologies de linformation et de la communication et lmergence de la culture de la transparence et de la qualit, impose des dfis que lentreprise Algrienne est appele relever en vue dassurer sa prennit, voire sa survie. Ceci passe inluctablement par une bonne gouvernance tous les niveaux, au sein de laquelle laudit interne constitue un des maillons dterminants. Pourtant, il existe en Algrie une relle faiblesse de lintgration par les entreprises du concept daudit interne. Laudit interne ne semble pas, encore, constituer une grande proccupation pour les chefs dentreprises. Selon le prsident de lAACIA Nouredine KHETTAL, except quelques grandes entreprises qui enregistrent progressivement des avances significatives en matire de contrle interne et daudit, un grand nombre dentreprises sont au stade du balbutiement, voire ignorent carrment ces concepts 52. Il fera savoir quoutre linsuffisance de textes de loi pouvant influencer positivement le contrle et laudit interne (linstruction du MIPI rdige en 60 mots), beaucoup dentreprises continuent dobserver un embrouillement dans les concepts, confondant audit et contrle de gestion, audit de qualit interne et autres. Les pesanteurs du pass continuent faire leur effet sur ces entreprises. Celles relevant du secteur public ont, en effet, t, initialement, cres pour raliser des objectifs socioconomiques. Elles ont volu lombre de protections douanires, d'octroi de marchs, de facilits d'accs aux crdits auprs des banques publiques, de garanties tatiques, de subventions de l'tat, etc. Mais ds que lEtat, faute de ressources qui ne pouvait plus compenser les pertes enregistres par ces entreprises publiques, sest retir, et quelles ont t confrontes aux normes universelles de fonctionnement, leurs rsultats se sont rvls en de des attentes conomiques et sociales qui ont prsid leur cration. Pour aider ces entreprises redresser leur situation, des mesures portant la fois sur leur environnement externe et sur leurs conditions internes ont t prises. Sur le plan des conditions internes du fonctionnement de l'entreprise, sest impose, entre autres questions importantes, la ncessit d'engager la rflexion sur les systmes de gouvernance mettre en place au sein des entreprises et les mcanismes de rgulation et de contrle des activits de ces entreprises comprenant le systme de contrle interne et les services de l'audit interne.

51

52

http://www.leconomiste.com.tn/fr/doc.asp?docid=1679&mcat=4&mrub=80 Quotidien El Watan du 17 janvier 2009

66

Dans cet environnement concurrentiel, lentreprise doit sa survie lexistence de des managers ayant le sens mesur du risque et qui savent sentourer de Ressources Humaines comptentes, dune part et sur des fonctions dterminantes (lAudit Interne, la G.R.H) qui devraient peser lavenir et de manire significative sur sa marche centre essentiellement vers la cration continue des richesses. Ce sont ces transformations et ces ncessaires adaptations, conjugues labsence de ressource qualifies, notamment des spcialistes en audit interne, que les entreprises ont eu des difficults conduire. Les entreprises prives de petite taille, pour la plupart dentre elles, restent caractrise par une gestion familiale o le chef dentreprises cumule pratiquement toutes les fonctions. Laudit interne nest pas encore peru comme une fonction importante et peine prendre une place significative dans le tissu industriel algrien.

2.1.2

Contexte rglementaire :

La faiblesse dintgration, par les entreprises, de la fonction daudit interne est mettre en parallle avec celle de lenvironnement lgal et rglementaire en rapport avec cette question. En effet, les normes daudit applicables en Algrie ne sont dfinies ni par une loi, ni par un rglement, ni par la profession. Laudit sexerce dans une certaine confusion et surtout sans dfinition de diligences minimales.

A cet gard la premire disposition prise en la matire peut tre tire de la loi 88-01 du 12/ 01/ 1998 portant loi d'orientation sur les entreprises publiques conomiques53, qui, dans son article 40, stipule que Les entreprises publiques conomiques (EPE) sont tenues d'organiser et de renforcer des structures internes d'audit d'entreprise et d'amliorer d'une manire constante, leurs procds de fonctionnement et de gestion . Mais en ralit, l'absence des textes en matire d'application et la confusion entre l'audit et le contrle au sens restrictif de terme (selon les spcialistes et les observateurs) n'ont pas permis cette fonction de base, l'volution qu'elle mrite au sein de l'entreprise algrienne

En effet, inscrite sous le chapitre VIII de la loi, consacr au contrle, cette disposition a pu entrainer, chez les gestionnaires des entreprises publiques une mauvaise perception de laudit, mme si larticle prcise bien que les EPE se doivent damliorer de manire constante, leurs
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JORA n 2 du 13/01/1998 p. 18.

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procds de fonctionnement et de gestion. Elle peut galement revtir valeur de simple instruction donne par un propritaire (lEtat) des socits dont il dtient la proprit. Cest en, en tous cas, ce qui ressort du caractre tout fait parcellaire de cette mesure du fait qu elle ne sadresse pas aux entreprises algriennes dune manire gnrale, mais aux seules EPE, c'est--dire Les entreprises socialistes revtant les formes juridiques prvues par la prsente loi et les lois particulires rgissant l'information et le mode de valorisation des richesses nationales et notamment celles concernant les hydrocarbures 54 Cette disposition a, du reste, avant mme dtre applique, t abroge par lordonnance 9525 du 25 septembre 1995 portant gestion des capitaux marchands de lEtat55 travers son article 28, pour tre remplace par une srie dinstructions gouvernementales. Il sagit dun ensemble de notes et dinstructions donnes par lEtat aux entreprises publiques conomiques. Les entreprises prives sont encore une fois ignores ce qui te tout caractre de rglement gnral ces tentatives qui narrivent mme pas obliger ceux auxquels elles sadressent. La premire dentre ces instructions a t le fait de la note n36/STP/DPE/97 du 17 fvrier 1998 manant du dlgu aux participations de lEtat CNPE. Par son biais le Dlgu aux participations de lEtat enjoint, une nouvelle fois, aux EPE La mise en place des structures dAudit Interne performantes. En fait, elle renouvelle, sans grand apport novateur, lexprience de larticle 40 de la loi 88-01 ci-dessus cite, pour connaitre le mme sort et tomber rapidement dans loubli. La seconde rside dans la 3me orientation de Monsieur le chef du gouvernement, agissant en qualit de prsident du Conseil Des participations de lEtat (CPE), donne lors de la rencontre avec les SGP en date du 20 mai 2003. Lvocation de la mise en place de dispositifs daudit et de contrle par Monsieur le Chef du gouvernement loccasion de la rencontre avec les Socits de gestion des participations le 20 mai 2003 sinscrit dans un cadre dvaluation densemble, qui inclut un point de situation des diverses notes et instructions relative la mise en place de laudit au sein des entreprises publiques. Lexistence mme de cette orientation et son contenu qui ne constitue quune ritration dinstructions dj donnes ; constitue un constat dchec quant au dveloppement de laudit au sein des entreprises concernes.

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Article 2 de la loi n 88-01 du 12 janvier 1988 portant loi d'orientation sur les entreprises publiques conomiques. JORADP n 55 du 27/09/1995 p. 5.

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Une nouvelle tentative, de mme nature est renouvele par le ministre de lIndustrie et de la Promotion des Investissements travers la note prise sous le n079/SG/07 du 30 janvier 2007, o en moins de soixante mots il rappelle la mmoire des dirigeants dEPE : la Mise en place au niveau de chaque EPE dune structure daudit et de contrle interne. 3. La faiblesse du contrle interne et rpercutions sur la fonction daudit interne : Le vritable flau concernant les scandales financiers, ayant touch un grand nombre d'entreprises, prouve que la mise en place de la fonction daudit, de manire efficace constitue encore une mission dlicate et ardue.

Malgr la mise en circulation de nouvelles rglementations notamment celle sur la mise en place dune structure de contrle interne, force de constater que cette activit est toujours quasiment ignore par les chefs dentreprises en Algrie. Cela est d dune part la confusion note au niveau des concepts, faisant ainsi naitre lamalgame entre audit et contrle de gestion, audit de qualit interne et autres. Le sous dimensionnement de la fonction daudit interne, dautre part, ainsi que la perception ngative des auditeurs internes au sein de lorganisation ny sont pas trangres. Laudit interne, tel que dvelopp prcdemment, constitue une fonction dapprciation du contrle interne ralise par des professionnels interne lorganisation mais de manire indpendante des activits quils auditent. Leurs recommandations doivent permettre chacun damliorer et dadapter son propre contrle interne. La fonction daudit interne doit ainsi permettre dans lexercice de ses fonctions la promotion du contrle interne et de son efficacit. Laudit interne est une activit de contrle (maitrise) de conseil qui permet damliorer le fonctionnement et la performance dune organisation, cest donc une activit stratgique mme si dans de nombreux cas les organisations font recours des prestataires externes. Ainsi pour reprendre Mr Khaltal Nouredine56, il existe, selon lui, une trop grande disparit entre les grandes entreprises algriennes et les autres en matire de contrle interne et daudit interne. Il est trs facilement constatable sur le terrain limportant foss qui spare les entreprises trangres des entreprises algriennes, les premires enregistrent progressivement des avances significatives, alors que les secondes sont encore au tout dbut de leur stade de
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Revue n83 Partenaires Mensuel de la chambre franaise de commerce et dindustrie en Algrie, entretien avec Mr KHALTAL Nouredine, prsident dhonneur de lAssociation des auditeurs Consultants Internes Algriens, Initier des campagnes de sensibilisation autour des concepts de contrle et daudit internes , entretien ralis par REMANE Anis, page 23.

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dveloppement. Ceci est due de manire essentielle au dficit culturel dont souffre la sphre managriale, qui normalement devrait accorder tout son soutien et sa confiance laudit interne, et doit tre convaincue de son utilit et de sa pertinence.

Il faudrait donc sensibiliser

les managers, qui

doivent absolument comprendre que le

contrle interne apporte une meilleure matrise des activits et des risques et que laudit interne est un outil dvaluation du contrle interne. 4. Les insuffisances institutionnelles :

Lassociation des Auditeurs Consultants Internes Algriens (A.A.C.I.A), constitue la seule organisation, en Algrie, faisant de laudit interne sa proccupation centrale...Simple association nayant dautre autorit que morale elle sefforce dinfluer sur le cours des choses pour sensibiliser lensemble des concerns sur la fonction daudit interne et contribuer son mergence. 4.1 Prsentation et objectifs de lAssociation des auditeurs et consultants internes algriens57 : Aux termes de larticle 3 de ses statuts constitutifs, lAACIA est une personne morale de droit algrien, but non lucratif conformment aux dispositions de la loi 90-31 ayant pleine capacit pour raliser les objectifs qui lui incombent en vertu des prsents statuts. Elle a pour objet de promouvoir et de dvelopper la pratique professionnelle de laudit interne, de crer dentretenir des liens entre les auditeurs pouvant favoriser la coopration et les changes, de proposer des axes de formation et de perfectionnement de laudit interne. Mais aussi de rassembler de diffuser une documentation sur laudit interne et de rechercher et dvelopper des principes mthodologiques en respect de la dontologie de la profession, de crer et dentretenir des relations troites avec les associations nationales et trangers et poursuivant des objectifs similaires, de dvelopper toutes autres activits se rapportant laudit interne.

Elle multiplie les actions en direction des entreprises algriennes pour, conformment aux objectifs qui lui ont t assigns statutairement, promouvoir et dvelopper la fonction daudit interne en Algrie. Les actions ralises ce jour sont fortement apprcies par les entreprises qui ont compris les enjeux de la dynamique impulse ds son avnement par l'A.A.C.I.A et visant, entre autres, ce que laudit interne bnficie dun droit de cit et soit reconnu en tant
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Revue n83 Partenaires Mensuel de la chambre franaise de commerce et dindustrie en Algrie, entretien avec Mr KHALTAL Nouredine, prsident dhonneur de lAssociation des auditeurs Consultants Internes Algriens, Initier des campagnes de sensibilisation autour des concepts de contrle et daudit internes , entretien ralis par REMANE Anis, page 22.

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que fonction cl de management, porteuse dassurance et de valeur ajoute. LAACIA a accueilli dans ses rangs 350 membres, toute rgion et tout secteur confondus, et form plus de 300 auditeurs internes. Autrement dit le rayonnement de lassociation a permis une diffusion assez large de bonnes pratiques en matire daudit interne. Selon monsieur KHALTAL Nouredine LAACIA peut encore drainer vers elle un nombre plus important de professionnels, ltude mene conjointement par lAACIA et la cabinet daudit Deloitte intitule Laudit interne en Algrie : vers une professionnalisation avance a releve lexistence dun potentiel de ressources capables au sein des entreprises algriennes, cest dailleurs la raison pour la quelle lAACIA a inscrit parmi ses objectifs phares pour 2009 laccroissement du nombre dadhrant. La notorit de lassociation a aujourd'hui dpass les frontires. L'A.A.C.I.A est membre de The Institute of Internal Auditors (I.I.A) depuis 1995 et entretient depuis des relations fructueuses et entend inscrire de manire permanente cette option douverture, avec les associations et instituts de plusieurs pays (Etats-Unis, Canada, France, Luxembourg, Belgique, Suisse, Tunisie, Maroc, Mali, Cameroun, Sngal, etc.).

L'A.A.C.I.A, consciente de l'importance que reprsente toute ouverture vers l'extrieur, demeure grce au rseau associatif international dont elle fait partie, l'coute des volutions continues de la profession travers le monde et ce pour renforcer ses capacits de rayonnement national, conforter par le savoir faire reconnu de ses ressources humaines et son aptitude dvelopper et enrichir ce mtier aux plans conceptuel, organisationnel et professionnel, et ceci au seul service des entreprises algriennes. 4.2 Les objectifs de lAACIA en termes de formations 58: Parmi les objectifs court terme de lAACIA figure celui de la domiciliation en Algrie dun centre dexamen ddi au Certified Internal Auditor (CIA) qui est dlivr par lIIA, ce qui quivaut une expertise en audit interne. Lassociation est la recherche de ce quon appelle une person view pour lhbergement des sessions dexamens. De plus lA.A.C.I.A en partenariat avec lIFACI France, a mis en place un programme de formation spcialis sanctionn par lobtention du diplme professionnel de laudit interne (DPAI) dlivr par lIFACI. Ainsi lassociation compte dans ses rangs des formateurs dtenteurs dune accrditation de linstitut de laudit interne IFACI pour dispenser les sept sminaires
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fondamentaux du DPAI. Au travers de ce diplme, lIFACI donne aux organismes employeurs une assurance que le candidat form est apte conduire une mission daudit interne conformment la mthodologie et aux normes universelles. Enfin, lAACIA simpose progressivement comme le dpositaire des actions de formation dans le domaine de laudit interne en Algrie. Ses offres de formations couvrent les principaux domaines de laudit et du contrle interne. Lensemble des caractristiques de la fonction daudit en Algrie, ci-dessus voqu, sont confirmes par une enqute ralise par le cabinet Deloitte dont les principales conclusions sont ci aprs exposes. 5. Enqute Deloitte Algrie 59: Deloitte Algrie, est un cabinet daudit et dexpertise comptable, juridique et fiscale et de consulting install en Algrie. Il a ralis, en 2005, une enqute auprs de 200 entreprises qui ont t invites rpondre un questionnaire sur ltat des lieux de laudit interne en Algrie. Le taux de rponse de 20,5% relativement faible reste conforme ce qui a pu tre observ sur le mme thme dans dautres pays notamment la France. Ainsi les 41 socits ayant rpondu donnent aux rsultats une reprsentativit intressante. Lanalyse des questionnaires, a t ralise conjointement par lA.A.C.I.A et Deloitte Algrie.

5.1 Les constats : 5.1.1 Une fonction qui en est ses dbuts. Il est certain que la fonction daudit interne en est ses dbuts en Algrie. La plupart des organisations qui ont rpondu lenqute mene par le cabinet daudit Deloitte Algrie, mentionnent avoir une fonction daudit interne mais qui reste de dimension limite. Cependant si cette fonction est existante, il est trs rare que les organisations se dotent de chartes daudit interne et ne se rapportent quexceptionnellement au comit daudit. En plus de ces lments, ce qui pourrait traduire le stade de maturation trs peu avanc de cette fonction en Algrie, est le fait que le champ classique des missions daudits se rapporte le plus souvent la comptabilit. Il est tout de mme important de noter que le cadre normatif professionnel instaur par lIIA, a vocation se mettre progressivement en place sous limpulsion de lAACIA, la mouvance vers une structuration de la profession initi en 1989, semble dsormais prendre un important essor.
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Laudit interne en Algrie : vers une professionnalisation avance , enqute mene par le cabinet daudit Deloitte Algrie ainsi quavec la collaboration de lAssociation des Auditeurs et Contrleurs Internes Algriens, Mai 2007.

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5.1.2

La confusion entre audit interne et contrle interne :

Il est vrai que la confusion semble persister sur les attraits dun contrle interne rigoureux et dune fonction daudit interne forte valeur ajoute, bien au-del de la fonction dinspection qui prvalait traditionnellement. Etant donn rle trs fort jou par linspection et le contrle dans le pass, cet tat des lieux perdure aujourdhui sans que les autres dimensions de la fonction daudit interne soient toujours bien identifies ou dveloppes. Il nest pas encore reconnu, ni mme connu, que la performance oprationnelle est au centre de la problmatique du contrle interne et que laudit interne en est laiguillon. Lignorance des attributs que peut avoir la fonction daudit interne, est trs nettement perceptible au niveau des prospecteurs de missions daudit interne et de manire encore plus prononce au niveau des audits. Cest en partie d au fait que les auditeurs internes sont perus de manire assez ngative par leurs collgues des autres fonctions de lentreprise.

5.1.3

Le problme de comptences :

La difficult principale rside dans lidentification et le dveloppement de comptences pointues en audit interne. De manire relativement proche des pratiques constates en France, le recrutement des auditeurs internes se concentre dune part sur les mutations internes et dautres part sur les jeunes nouveaux diplms universitaires. Il existe donc une forte pnurie dauditeurs internes professionnels et cest pour cela quune ventuelle piste de sous-traitance est envisageable qui mais qui reste de loin non utilise. Cependant le dveloppement progressif de la formation en audit interne, sinscrit dans leffort national en matire de formation, mais demande tre renforce et aligne davantage sur les normes internationales. Il est important de porter attention au fait que globalement, les tapes classiques des missions daudit interne sont connues et respectes, et ceci de la runion de lancement de la mission la validation des constats par les audits, pour finir par le suivi de la satisfaction des audits.

5.1.4

Le problme de gestion des risques :

La dmarche de cartographie des risques reste aujourdhui marginale en Algrie contrairement lessor que connait cette dmarche ltranger. Pourtant ltablissement dun plan daudit sur la base dune cartographie des risques permet de rpondre, selon lenqute mene par Deloitte Algrie, aux attentes du management par lidentification des sujets qui le roccupent et sur lesquels des missions daudit interne peuvent et doivent tre dployes. La cartographie des risques permet lentreprise le dploiement et le suivi de plans dactions spcifiques et la mise en uvre dune vritable
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gestion globale des risques par les oprationnels. Ainsi grce ses connaissances des risques et les comptences de collaborateurs, laudit interne est plac en bonne position pour animer les entretiens et ateliers de rflexions ncessaires cet exercice. Dans un environnement60 en perptuelle turbulence o la gestion des risques constitue un dfi majeur du management et occupe une place plus importante dans les proccupations des directions gnrales, lauditeur interne est un acteur privilgi du processus de management des risques. En effet, la reconnaissance de laudit interne en tant que fonction clef pour lefficacit du dispositif de contrle interne, lui confre la lgitimit ncessaire pour jouer un rle prpondrant au sein de lorganisation. Partant de ce constat, lauditeur interne ne doit pas tre peru comme un contrleur mais comme un partenaire ayant un rle dfini et une action indpendante qui lui permet de matriser les risques qui peuvent menacer le dveloppement et la croissance de lentreprise. La valeur ajoute de laudit interne trouve alors son origine dans son contact direct et permanent avec les dirigeants de lentreprise. A cet gard, les activits de lauditeur interne concernent le contrle et le suivi des diffrentes oprations effectues dans lentreprise, la contribution llaboration des processus de travail et le dessin des lignes de la bonne manuvre, ainsi que la prvention contre les risques organisationnels. Laudit interne revt ainsi un aspect stratgique dalerte et danticipation des risques. 5.2 Les rsultats de lenqute61 : 5.2.1 Concernant la fonction daudit interne : Une grande majorit, ce qui reprsente au niveau de len qute plus de 61% des fonctions daudit interne, est relativement ancienne. Parmi elles 16% des fonctions daudit interne ont t cres en mme temps que lentreprise. Il sagit dentreprises fondes partir des annes 80. Nanmoins, il semble que le mouvement de cration samplifie : 38% des fonctions daudit interne sont mise en place depuis moins de 5 ans, ce qui atteste de lessor recent dont la fonction bnficie. Les motifs de crations de cette fonction relvent plus de la volont de la direction gnrale constituer un organe de contrle, plus tt quun organe dvaluation de la mise en conformit avec la rglementation nationale. Celle mentionne ci-dessus, se rfrant principalement larticle 40 de la loi n88-01 du 12 janvier 1988 (aujourdhui abroge) relative la ncessit

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http://www.leconomiste.com.tn/fr/doc.asp?docid=1679&mcat=4&mrub=80 Laudit interne en Algrie : vers une professionnalisation avance , enqute mene par le cabinet daudit Deloitte Algrie et lAssociation des Auditeurs et Consultants internes Algriens, les rsultats dtaills de notre enqute page 7, Mai 2007.
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pour les EPE Entreprise Public Economique dorganiser et de renforcer les structures internes daudit, ne reprsente que 16% des raisons invoques.

5.2.1.1 Positionnement de la fonction : Contrairement la tendance internationale, les comits daudit restent rares en Algrie, moins de 3% des entreprises disposent de ce composant fondamental dune bonne gouvernance dentreprise et qui cre une objectivit et une assurance envers la fonction. Cependant, dans bon nombre de cas, les fonctions daudit interne se trouvent rattaches, au plus haut niveau de lorganisation principalement la direction gnrale et accessoirement dautres instances comme le prsident du conseil, afin de confrer la fonction la jouissance de toute son indpendance. Cependant en cas dabsence de comit daudit cest la direction gnrale qui se charge de nommer le responsable de la fonction de laudit interne. En ce qui concerne un point fondamental de laudit interne qui est la communication, il est noter que celle-ci seffectue avec la hirarchie dans 65% des cas, sur la base de runions informelles. Le nombre de runions formelles remonte au nombre de deux par an lorsque la frquence de ces dernires est prcise, ce qui fait que les rapports de laudit interne sont systmatiquement prsents la hirarchie. 5.2.1.2 La charte daudit interne : Conformment la norme 1000 des normes professionnelles daudit interne qui stipule que la mission, les pouvoirs et les responsabilits de laudit interne doivent tre formellement dfinis dans une charte. tel que dvelopp prcdemment, la charte daudit doit permettre de dfinir la position du service, et donc permettre de dfinir son degr dindpendance dans lorganisation, autoriser laccs aux documents, mais aussi dfinir ltendue de la mission. Alors que la pratique, dmontre en Algrie que seulement un quart des fonctions daudit interne est dot dune charte daudit ou dun document similaire, valid par leur hirarchie, tablissant formellement leur statut au sein de lentreprise. 5.2.1.3 Budget daudit : Le directeur de laudit interne dispose de suffisamment dinformations pour pouvoir tablir des budgets de la priode en cours et venir. Ces budgets doivent prvoir des ressources suffisantes pour que laudit interne puisse respecter le plan daudit tabli, tout en offrant une flexibilit suffisante pour rpondre dventuels changements. Alors que dans la pratique, la majorit des socits ayant rpondu au questionnaire indiquent ne pas avoir de budget ou a choisi de ne pas le communiquer. Il est, apr ailleurs, souvent constat que le budget ne
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dpasse jamais les 10 millions de dinars et se limite parfois mme aux salaires des auditeurs internes. Cependant le budget consacr la fonction est en lgre augmentation en comparaison avec les annes prcdant cette tude. 5.2.1.4 Lquipe daudit interne : Selon ltude, il a t constat que prs dune fonction daudit sur deux analyse ses besoins deffectifs par rapport son plan daudit. Ainsi plus dun tiers des fonctions daudit interne est constitu dun seul auditeur alors que seulement quatre dentre elles en comptent plus de 10. Lun des ratios cls retenus par la profession, le nombre dauditeurs pour 1000 employs , est ici plus tt lev : 3.8 en moyenne alors que la base de donnes de GAIN (Global Auditing Information Network) de lIIA indique une moyenne de 1.1 pour les 670 organisations quelle recense cette mme priode.

5.2.2

Formation et comptences des quipent :

5.2.2.1 La formation : Les auditeurs internes doivent faire preuve de professionnalisme et tre soucieux de maintenir leur niveau de comptences hauteur des proccupations de leurs organisations pour continuer de leur apporter la valeur ajoute attendue deux. Les trois quarts seulement des fonctions daudit interne disposent ainsi de collaborateurs universitaires. La quasi-totalit de ces fonctions a embauch des candidats ayant effectu un minimum de 4 5 ans annes dtudes aprs le baccalaurat. Les fonctions daudit interne tendent composer des quipes intgrant dune part des collaborateurs dots dune bonne exprience et dune anciennet leve, et dautre part de jeunes diplms haut potentiel : 73% disposent de collaborateurs de plus de 10 ans dexprience 43% disposent de collaborateurs de moins de 5 ans dexprience La certification professionnelle Certified Internal Auditeur (CIA) ne reprsente pas encore une proccupation majeure. Personne na obtenu cette certification au sein des entreprises rpondantes. Si la moiti des responsables ayant rpondu au questionnaire trouve cette formation pertinente, lautre moiti dclare ne pas en avoir entendu parler. Il semble quil ny ait, tout de mme, que 8% des fonctions daudit interne qui disposent de collaborateurs en prparation de lexamen du CIA. En ce qui concerne les plans de formations, seul un quart des fonctions daudit interne en dispose valid par son responsable. Lautoformation constitue le mode dacquisition de connaissances le plus rpondu, cependant une fonction sur deux a recourt galement aux

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formations externes. Parfois et pour 18% de lchantillon, des sminaires renforcent le processus de formation des auditeurs internes. 5.2.2.2 Lexprience : La majorit des auditeurs rejoignent la fonction daudit interne aprs une exprience chez leur employeur actuel ou ailleurs, 72% dentre eux disposent dune exprience financire. Le recrutement seffectue, dans un bon nombre de cas, le recrutement seffectue au sein de lentreprise.

5.2.2.3 Prestataires externes : Selon lenqute mene, un quart des fonctions daudit interne sollicite occasionnellement lintervention de prestataires externes dans le but de la ralisation de son plan daudit. Ceci est d principalement au fait du manque de comptences techniques en interne.

5.2.3

Organisation des missions :

5.2.3.1 Le plan daudit : En ce qui concerne le plan daudit annuel ou pluriannuel, son laboration relve, dans la majorit des entreprises, du responsable de la fonction daudit interne. Environ deux tiers dentre eux prcisent que le choix de missions stablit en concertation avec la direction gnrale. Celle-ci approuve ce plan avant sa mise en uvre dans prs de 97% des cas. Le conseil dadministration donne parfois son approbation au plan daudit. Le comit daudit, lorsquil existe, ne semble pas tre impliqu dans llaboration ni dans lapprobation du plan daudit. Le management nest galement que trs rarement impliqu dans ce processus. Les recommandations des commissaires aux comptes (CAC) apparaissent souvent primordiales pour btir le plan daudit. Pour lanalyse des risques, elle ne se trouve cite que dans la moiti des cas, mais cette analyse ne semble pas ressortir dun vritable processus de gestion globale de gestion des risques (Risk management) fond sur une cartographie oprationnelle refltant lensemble des risques de lentreprise et leur importance relative. Il est important de porter attention sur le fait que le nombre de missions annuelles saccrot en 2004 pour slever 21, contre 16 en 2003.

77

5.2.3.2 Suivi des anomalies rvles par des tiers ou des salaris : Sous leffet de la loi Sarbanes Oxley, les entreprises de nombreux pays se dotent davantage que par le pass dun dispositif de suivi des anomalies rvles, processus appel Whistleblowing , cependant les entreprises Algriennes semblent relativement prudente en ce domaine. Ainsi lenqute reprend un taux de 16% des entreprises pour les anomalies rvles par des tiers, et de 13 % des entreprises pour les anomalies rvles par des salaris.

5.2.3.3 Approche et suivi des missions : Pour lexcution de leur mission les auditeurs internes se servent principalement des programmes de travail dfinis par le responsable de laudit interne et de questionnaires. Selon lenqute, les logiciels daide ne sont pas utiliss pour linstant en Algrie.

5.2.3.4 Validation du programme de travail : La validation du programme de travail utilis pendant laudit dpend le plus souvent et ceci dans 56 % des cas, directement du responsable de la fonction daudit interne. Il arrive cependant que laccord de la direction gnrale soit requis. Dans trs peu de cas le chef de mission se charge lui seul de la validation du programme de travail.

5.2.3.5 Les documents livrables : Daprs ltude, le rapport dtaill reprsente gnralement le point dorgue des missions daudit, les synthses et fiches rcapitulatives semble, surtout, tre utilises titre complmentaire et non systmatique. 5.2.3.6 Prsentation des rsultats daudit et validation des recommandations : La direction gnrale bnficie et ceci, dans tous les cas, dune prsentation des rsultats daudit, alors que ce nest pas systmatiquement le cas pour la direction de lentit audite (41% des cas). A ce jour, lexistence dun comit daudit ne semble pas impliquer que les rsultats lui soient prsents. En contradiction avec les meilleures pratiques, les audits et leur hirarchie ne valident pas systmatiquement les recommandations (dans 64 % des cas), alors que la direction gnrale les approuve dans prs de trois quarts des cas. 89% des fonctions daudit interne assurent suivre la mise en uvre des recommandations, soit sous forme dune mission spcifique, soit au cours de lintervention suivante dans la mme entit.

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5.2.3.7 Refus dacceptation dune mission : La grande majorit des fonctions daudit interne indique navoir jamais essuy, depuis leur cration, de refus de mission par la direction gnrale ou le comit daudit, loppos 5% affirment avoir refus une mission pour absence dindpendance, et cest le seul de motif de refus identifi.

5.2.4

Typologie des missions :

5.2.4.1 Dure et types dinterventions : La plupart des missions daudit interne durent entre une semaine et un mois alors quun tiers dure plus dun mois. Habituellement les missions daudit se distinguent en deux catgories : assurance et conseil. Les premires visant donner au management un niveau dassurance (ou de confort) quant au dispositif de contrle interne, constituent le cur du mtier daudit interne et lessentiel de son activit, alors les secondes, impliquent une dimension accrue de valeur ajoute et de conseil au management relvent dune volution rcente de la profession et demandent souvent plus dexprience. En ce qui concerne les missions dominante assurance , il apparait galement intressant de noter le positionnement de lvaluation du contrle interne pour certains cycles oprationnels, cite par 73% des rpondants, gnralement plus valorisante auprs du management de lentreprise que les missions plus traditionnelles mais indispensables telles que les missions daudit de conformit aux lois et rglementations, daudit comptable et financier, etc. Il existe ce pendant une trs faible reprsentation des audits des systmes dinformation (7% des rpondants), devance par celle de laudit des projets (17%), qui devrait progresser dans les annes venir alors que les entreprises angriennes, confrontes la concurrence internationale, investiront dans ces domaines stratgiques. Les cycles les plus souvent audits, sont les cycles classiques tels que : cycle achatfournisseur ou encore clients-ventes, pour que vienne en 3me position et hauteur de 69% laudit des immobilisations, en dernire position et hauteur de 7% laudit des fonctions informatiques et ERP, auxquels les entreprises algriennes font de plus en plus recours ces dernires annes.

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5.2.4.2 Revue des travaux des auditeurs internes et valuation de la fonction daudit interne : a) Satisfaction des audits : Cette approche reste rarement formelle, dans un contexte international ou la mesure de la satisfaction des audits est primordiale. La pratique en Algrie annonce que seule, dans 68% des cas, la fonction daudit interne mesure le taux de satisfaction des audits. Cette mesure seffectue principalement sur la base de conversations informelles, et plus rarement par des questionnaires spcifiques.

b) Revue indpendante : Dans trs peu de cas, en loccurrence 14% des fonctions daudit interne dclarent que leurs travaux font lobjet dune revue par des responsables hirarchiquement indpendants. Il est noter que les valuations indpendantes de la performance de la fonction daudit interne ne sont pas trs communes au sein de la population de cette tude, nanmoins trois entreprises de lchantillon analys en auraient dj bnfici. Alors que lorganisme international de tutelle de la profession requiert maintenant une telle valuation minima tous les cinq ans, cette notion ne semble pas avoir t intgre ce jour en Algrie. 5.3 Evolution de la fonction et les enjeux de lavenir : 5.3.1 Lvolution de laudit interne : Les chiffres collects montrent leffort de dveloppement au cours de ces dernires annes, des fonctions daudit interne tudies : la professionnalisation, la formation et le recrutement des auditeurs reprsentent des axes dattentions fortement significatifs pour la moiti des fonctions daudit interne. En ce qui concerne le contrle interne, bon nombre de responsables ou encore la majorit dentre eux, proclament et considrent absolument ncessaire la sensibilisation au contrle interne du management oprationnel audit. Il est certain quen uvrant en ce sens, que les fonctions daudit interne jouent un rle majeur et prcurseur au service de lentreprise afin de lui permettre de pouvoir gagner en efficacit et en maitrise des risques.

80

Figure 162

5.3.2

Les enjeux de laudit interne :

5.3.2.1 En termes de comptences : Pour en revenir la formation, il savre que cette dernire en plus de la professionnalisation, de mme que la promotion du contrle interne auprs des oprationnels, continuent reprsenter une cl de lavenir, relevant principalement dune volont de dploiement plus efficace de la fonction daudit interne, souvent dans la perspective dune privatisation de la socit. Pour les annes avenir, il est certain que les comptences des auditeurs internes seront toujours remises au got du jour, tant donne limportance grandissante qui est donne par les responsables daudit interne, et lattention particulire de ces derniers la formation, celleci continue et continuera forte heureusement tre cruciale. Les quipes constitues semblent avoir trouv un effectif satisfaisant ; seul 14% maintiennent le recrutement comme enjeu principal alors quune proportion quivalente sattend une restructuration ou une rorganisation de leur fonction. La professionnalisation de la fonction daudit interne en Algrie bnficiera notamment des leviers suivants :
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La mise en uvre des outils informatiques daudit et dun manuel daudit, Le suivi de la mise en uvre des recommandations par oprationnelles,

Laudit interne en Algrie : vers une professionnalisation avance , enqute mene par le cabinet daudit Deloitte Algrie ainsi quavec la collaboration de lAssociation des Auditeurs et Contrleurs Internes Algriens, Mai 2007.

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La normalisation de la fonction daudit interne vers lalignement avec les normes internationales.

5.3.2.2 En termes de gestion des risques : Pour ce qui sagit de la gestion des risques, il est surprenant de savoir que seul 20% des entreprises ayant rpondu au questionnaire, entendent sengager dans une vritable mise en uvre dune gestion globale des risques risk management , ou au minima dvelopper une cartographie des risques. Ce chiffre illustre parfaitement bien une premire ouverture par rapport cette pratique rpute tre une bonne pratique au plan international. On peut anticiper une acclration du phnomne au-del de ce chiffre au vu de sa valeur ajoute pour le management les investisseurs. Si tel est le cas, le rle de la direction de laudit interne dans le processus a toutes les chances dtre reconnu. 5.3.2.3 En termes dindpendance : 20% des entreprises sondes, dclarent un engagement des fonctions daudit interne dans un futur trs proche : Gagner en indpendance par un rattachement hirarchique et fonctionnel adquat ainsi que par ltablissement dune charte daudit comme Dvelopper de nouveaux types daudit comme par exemple : Laudit defficacit Laudit managrial Laudit social Laudit des systmes dinformation

5.3.2.4 En termes de conformit : Enfin, pour la conformit des dispositions juridiques et ladaptation aux nouvelles normes et lois (IAS-IFRS, Sarbanes Oxley) veillent lattention de plus dun quart des responsables daudit ayant particip ltude. Ce qui dmontre de manire trs claire, la volont des responsables des fonctions daudit interne de lalignement sur les pratiques daudit interne linternational, et la ncessit croissante de rpondre aux exigences rglementaires des pays , o la fonction daudit interne et le contrle interne connaissent un dveloppement plus volu sur le quel lAlgrie devrait prendre exemple.

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Figure 263

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Laudit interne en Algrie : vers une professionnalisation avance , enqute mene par le cabinet daudit Deloitte Algrie ainsi quavec la collaboration de lAssociation des Auditeurs et Contrleurs Internes Algriens, Mai 2007.

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IV.

Partie pratique Groupe SONELGAZ :

Ce cas a t ralis avec la collaboration de Madame ABIB, Responsable du service Audit de Gestion au sein de SONELGAZ, ainsi que monsieur IKHELEF Attach se communication et charg du sponsoring sportif au niveau de la direction de la communication et de limage du groupe SONELGAZ, qui bien voulu nous remettre un certain nombre de documents ncessaires llaboration de ce cas. 1. Prsentation de SONELGAZ.64 1.1 Les missions : Sonelgaz est lentreprise algrienne historiquement en charge de la production, et de la distribution de lnergie lectrique, ainsi que du transport du gaz par canalisation et sa fourniture aux consommateurs. Anciennement dnomme Electricit et Gaz dAlgrie (EGA), elle a subi plusieurs rorganisations avant dtre dote de nouveaux statuts65, adopts en 2002, qui lui donnent la possibilit dintervenir dans dautres domaines dactivits ayant un intrt pour elle, notamment ceux ayant trait la commercialisation de llectricit et du gaz ltranger. 1.2 Ladaptation au nouveau contexte : Le monopole de fait exerc par Sonelgaz a t supprim en 2002 par une nouvelle loi relative llectricit et la distribution du gaz par canalisations66. Cette loi a ouvert le secteur de lnergie la concurrence, sauf pour les activits de transport qui ont un caractre de monopole naturel et celles de distribution, soumises au rgime de la concession. De ce fait LEtat sest retir des activits confies Sonelgaz pour soccuper de ses missions dintrt gnral et de dveloppement, confrant, ainsi, lentreprises une plus grande autonomie dans la conduite de ses affaires dans un cadre lgal et transparent o lEtat nintervient qu travers son rle dactionnaire majoritaire. Partant de ces transformations, Sonelgaz a adapt son organisation aux principes de la nouvelle loi et au nouveau contexte en se restructurant. Elle sest alors adapte aux nouvelles rgles de fonctionnement du secteur introduites par la loi en termes douverture des activits, dintroduction de la concurrence et la possibilit du recours lactionnariat priv.

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Site Sonelgaz. www.sonelgaz.dz Dcret prsidentiel n 02-195 du 19 Rabie El Aouel 1423 correspondant au 1er juin 2002 portant statuts de la Socit algrienne de llectricit et du gaz dnomme " SONELGAZ. Spa ". 66 Loi n 02-01 du 22 Dhou El Kaada 1422 correspondant au 5 fvrier 2002 relative llectricit et la distribution du gaz par canalisations.

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Durant les annes 2004 2006, Sonelgaz est devenue une holding ou groupe dentreprises, et sest restructure en trois filiales charges, pour chacune dentre elles, dune activit de base, en loccurrence : SONELGAZ Production Electricit (SPE), Gestionnaire Rseau Transport Electricit (GRTE) Gestionnaire Rseau Transport Gaz (GRTG)

En 2006 la fonction distribution, quant elle, est structure en quatre filiales configuration rgionales : La filiale dAlger, La filiale Rgion Centre, La filiale Rgion Est, La filiale Rgion Ouest.

1.3 Lorganisation : Le groupe Sonelgaz est constitu de la socit mre (Administrateurs Dlgus, Directions gnrales et Directions Excutives) et de filiales. La prsidence de SONELGAZ est dote dorganes pour le management et le pilotage constitus :

Du Comit Excutif, Du Comit de Coordination Groupe, Des Comits de Groupe (de dcision et ou de concertation) spcialiss (au nombre de huit).

Les Directions Gnrale et Directions Excutives de la maison mre couvrent les fonctions dites groupe :

Dveloppement et stratgie, Systmes dinformation, Engineering, Ressources humaines, Finances et comptabilit, Audit technique, Audit de Gestion,
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Communication Corporate, Juridique, Relations Internationales.

Les filiales sont rparties par ple de mtiers :

Filiales mtiers (, production, transport de llectricit, Transport du gaz, distribution de llectricit et du gaz)

Filiales mtiers priphriques (logistique, soutien) Filiales travaux

Le groupe dispose de participations dans sept socits. Gouvernement dentreprise est constitu par : Le Comit Excutif Le Conseil dAdministration LAssemble Gnrale Le Comit de coordination Groupe Le Comit Audit

Le comit daudit constitue une instance indpendante dont la mission essentielle est de se prononcer sur la qualit de la gestion de Sonelgaz, en toute objectivit et en dehors de toute interfrence du PDG du groupe. Son existence est un gage de la volont Sonelgaz de fonctionner en toute transparence et de garantir la clart de ses processus dcisionnels et de gestion. Lobjectif recherch travers la mise en place de cette instance est de fournir, au conseil dadministration, des comptes de gestion labors dans le cadre de processus marqu par le contrle et de bonne gouvernance. Le comit daudit comporte quatre membres nomms par le conseil dadministration. Il sassure de la pertinence et de la permanence des mthodes comptables adoptes pour ltablissement des comptes consolids ou sociaux. Il vrifie, galement, que sont dfinies des procdures internes de collecte et de contrle des informations financires garantissant la fiabilit de celles-ci. Par ailleurs, ce comit examine le plan daudit interne du Groupe ainsi que le fonctionnement des Directions Audit, au nombre de deux, lune charge de laudit de gestion et lautre charge de laudit technique.

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2. LAudit interne au centre des proccupations de SONELGAZ 67: 2.1 La fonction daudit interne du Groupe SONELGAZ 68: La cration dune fonction daudit interne sinscrivait pour SONELGAZ, dans une dmarche de bonne gouvernance et de renforcement du contrle interne. Lambition tait dtre en phase avec les standards internationaux en rpondant aux meilleures pratiques de socits trangres comparables, ainsi quaux normes professionnelles internationales daudit interne. Le but du groupe tant de se charger de lorganisation de la fonction travers la mise en place de deux directions, Direction de lAudit de Gestion, Direction de lAudit Technique, tout en rpondant des modes de fonctionnement bass sur lefficacit et la valeur ajoute. La cration de cette fonction, a t accompagne par la mise en place dun comit daudit compos de quatre membres indpendant de lexcutif, ainsi lindpendance de laudit interne se caractrise par son rattachement hirarchique au Prsident Directeur General du Groupe, et fonctionnel au Comit dAudit. Cette indpendance est conforte par la mise en place doutils correspondant aux aspects de gouvernance : Charte daudit Charte du comit daudit Code dontologie de lauditeur interne Modle de comptences et de description de la fonction

Mais aussi mise en place doutils correspondant au mtier de lauditeur interne : Un manuel de qualit de lauditeur Un recueil des procdures internes de la Direction de lAudit

Ainsi le groupe sengage dans un plan de formation de la premire promotion dauditeurs qui est au nombre de 14, ainsi que la mise en uvre dun plan de dveloppement de la capacit daudit de gestion : Par le recrutement de 34 cadres La formation en audit interne pour ces nouvelles recrues et la formation de 12 chefs de mission Parmi les attentes du groupe par la mise en place de cette cellule daudit interne, figure le passage de laudit de conformit vers laudit de performance et defficacit. Plus de la moiti

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1re confrence sur lAudit interne de SONELGAZ Direction Excutive Audit de Gestion Laudit interne au service de la performance, salle des confrence Djediani Mohamed, Centre de formation de Ben Aknoun, le 20 janvier 2009, Alger. 68 1re confrence sur lAudit interne de SONELGAZ Direction Excutive Audit de Gestion Laudit interne au service de la performance, salle des confrence Djediani Mohamed, Centre de formation de Ben Aknoun, le 20 janvier 2009, Alger.

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des recommandations de laudit sont en effet adresses aux responsables de terrain pour les aider progresser dans latteinte de leurs objectifs. La cellule daudit interne est accompagne par la mise en uvre dun systme dvaluation systmatique des auditeurs lissue de chaque mission daudit, qui comprend aussi bien lvaluation des auditeurs que celle des chefs de mission. Le groupe met galement laccent sur la tenue systmatique de runions techniques lissue de chaque vague de mission daudit afin de partager les expriences vcues. Lactivit suivi des recommandations est conforte par la mise en place doutils et mthodes de suivi et lorganisation de missions de suivi, ainsi que la mise jour des procdures de la fonction daudit interne, avec llaboration dun plan de recrutement et un plan de formation dune trentaine dauditeurs dans le cadre de la mise en place de lorganisation de laudit technique.

2.2 Les lments qui ont conduit le groupe la cration de la fonction : La fonction daudit interne a t lune des premires fonctions cres dans un groupe de cette envergure, premier dans une ligne de beaucoup dautres entreprises nationales, notamment le groupe SONATRACH, aujourdhui SONELGAZ prne sur lutilit et limportance et le soutien que cette fonction peut apporter la gouvernance dentreprise, et dont les principaux lments qui lont amenes sa crations sont les suivantes : 2.2.1 Une obligation vis--vis des parties prenantes :

Le groupe SONELGAZ se doit de rpondre un certain nombre dobligations envers ses parties prenantes tout en tant soucieuse de la garantie dune gestion optimale. Les diffrentes parties prenantes sont les suivantes : Clients : qui ont atteint le nombre dun peu plus de 9 millions en 2009, cette obligation a gnre un certain nombre de besoins : La mise en place dinfrastructures destines servir le plus grand nombre de clients Une rponse mission premire qui est une mission dordre public

Partenaires conomiques et pargnants : Oprateurs nationaux et internationaux Appel public lpargne

Autorit de rgulation : commission de rgulation de llectricit et du gaz (CREG) 2.2.2 Dispositif daccompagnement de la dcentralisation :

La seconde raison qui a amen le groupe SONELGAZ la cration dune fonction daudit interne se rapporte aux besoins du groupe en termes de dcentralisation, tant donn un
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champ dactivit trs large et diversifie. Ceci en vue den amliorer la ractivit et le professionnalisme et doptimiser lefficacit du groupe. 2.2.3 Audit interne une ncessit :

La fonction daudit interne a t cre car elle reprsente un outil fondamentale diffrents niveau du groupe : Outil dassurance pour la direction gnrale : Identifier les risques pris par les filiales, Faire remonter les problmes dorganisation.

Conseil aux responsables terrain : il extrieur sur lorganisation, Diagnostic dtaill, Recommandation oprationnelles.

Alerte aux rseaux des directions rgionales : Alerte sur les risques Diffusion des bonnes pratiques

3. La cration de la fonction daudit interne du groupe SONELGAZ : 3.1 Cration des Audits de Gestion et Audit technique : Le groupe sest proccup de la cration de deux types daudits, cration de la direction daudit de gestion et la direction daudit technique. La direction de laudit de gestion est charge de lintervention sur tous les thmes avec la participation dune quipe constitue de 46 auditeurs forms ce titre. La direction de laudit technique est charge du respect des normes de scurit, ainsi que celles de construction, et ceci laide dune quipe de 35 auditeurs toujours en cours de formation. Le fonctionnement des deux directions est rgi par une charte daudit interne. 3.2 Mise en place dun rfrentiel : La mise en place de ce rfrentiel a t ralise dabord afin de rpondre des aspects de gouvernance en termes de : Charte daudit interne, Charte du comit daudit, Code dontologie de lauditeur interne,
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Modle de comptence et description de fonction.

Mais aussi pour des fins de mise en place dun rfrentiel pour le mtier de lauditeur, et ceci en laborant : Un manuel qualit de lauditeur Un recueil des procdures internes de la direction audit

3.3 Positionnement de la fonction daudit interne : La fonction daudit interne est rattache directement au Prsident du Groupe, plac sous lautorit du comit daudit, ce dernier tant un organe totalement indpendant de la direction du groupe , manant du conseil dadministration et regroupant deux administrateurs non excutifs et deux membres indpendants , qui ont pour missions : Dassurer lindpendance de laudit Approuver le plan daudit, Examiner tous les rapports, Ecouter les principaux managers de la maison mre et des filiales, Examiner les suites donnes aux recommandations.

3.4 Charte daudit interne : La charte t adopte par le conseil dadministration du Groupe, qui dfinit laudit interne Comme tant une activit indpendante et objective qui donne Sonelgaz une assurance raisonnable sur le degr de maitrise de ses oprations, lui apporte ses conseils pour les amliorer et contribue cre de la valeur ajoute . La charte dfinit galement laudit interne, dlimite ses missions et fixe ses objectifs, ainsi que le rle et les responsabilits de la direction de laudit interne. Elle arrte les conditions dexercice de lactivit daudit interne et les rgles de dontologie des auditeurs. 3.5 La charte du comit daudit : La charte du comit daudit dfinit les missions du comit daudit qui ont pour objectifs : les principes comptables, le contrle interne et la situation financire. La charte dfinit galement les membres en termes de nomination, dindpendance et de comptences. Elle dfinit galement le fonctionnement et les pouvoirs concernant le droit linformation, le droit la communication et favorise la transparence.

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3.6 Plan de dveloppement de la capacit de gestion : En 2005 le plan de recrutement sest effectu en premier plan en interne et ceci en formant 15 cadres inspecteurs. En 2007 le besoin en ressources se faisant ressentir, un plan de recrutement t labor en favorisant le recrutement de 34 jeunes cadres externes lorganisation ; cadres sans formation ni exprience dans la fonction daudit interne. Ainsi la direction a pense la mise en place dun cursus tri phras dploy de la manire suivante : 2007 : 1-Mise en situation professionnelle 2008 : 2-Formations lIFEG-CBA 3-Accompagnement sur le terrain par des spcialistes externes -Comprendre laudit de performance -Adopter les outils -Rdiger les observations forte valeur ajoute Ce plan de dveloppement a permis en fin 2008 la mise disposition de 46 auditeurs oprationnels au sein du groupe.

4. Premier bilan : Les rapports de la direction de laudit de gestion ont t prsents sur le thme portant sur le bilan des missions concernant les socits de distribution. 4.1 Missions daudit toute activit confondue : Le nombre de missions daudit effectues au sein du groupe toutes activits confondues sont reprsentes au niveau de tableau69 suivant :

Processus Distribution Production Transport E Transport G Travaux Priphriques Totaux

Marchs Clientle comptabilit Stocks personnel Prog.Etat Autres Totaux 8 1 1 2 4 1 1 3 2 16 35 1 1 3 2 14 28 7 3 1 1 2 1 8 9 9 3 9 4 1 3 1 1 1 9 4 60 05 08 06 12 08 100

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1re confrence sur lAudit interne de SONELGAZ Direction Excutive Audit de Gestion Laudit interne au service de la performance, salle des confrance Djediani Mohamed, Centre de formation de Ben Aknoun, le 20 janvier 2009, Alger.

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4.2 Audit de la distribution : Concernant la distribution, il y t men 27 missions en 12 mois au niveau de toutes les Directions Rgionales, ce qui a permis lmission de 300 recommandations, dont les trois finalits avaient pour objet : Dinformer la Direction Gnrale Conseiller les responsables oprationnels Alerter le rseau de DR ainsi que diffuser les bonnes pratiques

4.3 Rpartition des recommandations et leurs impacts : La rpartition des recommandations ont ts reprsentes au niveau du graphique70 suivant :

Les impacts des recommandations on ts reprsents suivant le graphique71 si dessous :

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1re confrence sur lAudit interne de SONELGAZ Direction Excutive Audit de Gestion Laudit interne au service de la performance, salle des confrance Djediani Mohamed, Centre de formation de Ben Aknoun, le 20 janvier 2009, Alger. 71 1re confrence sur lAudit interne de SONELGAZ Direction Excutive Audit de Gestion Laudit interne au service de la performance, salle des confrance Djediani Mohamed, Centre de formation de Ben Aknoun, le 20 janvier 2009, Alger.

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4.4 Processus de suivi des recommandations : Afin de suivre la relle mise en application des recommandations, la fonction daudit interne se charge de la dfinition des modalits de suivi a travers la mise en place doutil de suivi qui sont sous forme de : Base de donnes, Format de dossier de suivi, Format de rapport de suivi.

Ainsi depuis sa cration, la fonction daudit interne de SONELGAZ sest vu charge de la planification et de la ralisation des missions de suivi, aprs la ralisation des missions daudit diriges en 2007 et 2008 sur les socits de distribution et les autres socits.

4.5 Evaluation post mission des auditeurs : Aprs la ralisation des missions, les auditeurs se voient valus sur leurs comptences professionnelles ainsi que sur leurs points fort et points dvelopper, ceci afin dengager un certain nombre dentre eux dans un programme de formation de remise en niveau afin de rpondre aux exigences requises par lexercice de cette fonction. Ceci seffectue aprs la finalisation de chaque mission mais aussi dans la cadre dun programme dvaluation annuelle. Lvaluation seffectue laide de fiches dobservation des auditeurs sur le terrain mais aussi grce des grilles dvaluation des auditeurs et des chefs de missions. Ce processus permet la mise en place dactions de formations des ressources humaines mais aussi favorise lvolution des carrires de manire trs significative des auditeurs ainsi que celles des chefs de missions.

5. Perspectives : Les perspectives dvolution de la fonction de la fonction au sein du groupe de SONELGAZ perus par les responsables de ce service se traduisent au niveau des points suivants : Elargissement des thmes daudit Synthse rgulires avec les directions sur les opportunits damlioration Mise en place dune formation continue en interne Mise en place doutils de gestion informatiss Documentation Suivi des plans dactions

Mise en place dune cartographie des risques Mise en place dassurance qualit Evaluation externe de la direction tous les 5 ans
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6. Les enseignements tirs du cas du groupe SONELGAZ : Pour conclure il est important de porter lattention sur les enjeux de la direction daudit de gestion, qui recouvrent une dmarche de bonne gouvernance et de renforcement du contrle interne, tout en rpondant aux standards internationaux, et ceci mme sil existe encore quelques disparits en ce qui concerne la correspondance ces types de standards. A titre dexemple, la dfinition de laudit interne, qui selon la direction de cette mme fonction au sein du groupe, est une activit indpendante et objective qui donne SONELGAZ une assurance raisonnable sur le degr de maitrise de ses oprations . Alors que la dfinition de lIIA dveloppe au niveau du chapitre 2 dfinit laudit interne Comme tant une activit indpendante et objective qui donne une organisation une assurance sur le degr de matrise de ses oprations , ainsi la dfinition de lIIA met en avant largument dassurance absolue et non raisonnable, qui elle fait plus tt rfrence au contrle interne. Ceci illustre de manire significative la persistance des confusions entre le contrle et laudit interne, qui ont tout deux des missions compltement diffrentes.

Ainsi selon Madame ABIB, Responsable du service Audit de Gestion au sein de SONELGAZ, il existerait un rel environnement de contrle interne au sein du groupe, ceci compte tenu des quantits impressionnantes de transactions effectues au niveau de chaque filiale, lment qui a favoris lintressement du gouvernement dentreprise en ce qui concerne linitiation des oprationnels limportance de la cration dun environnement de contrle favorable. Mme si la culture de contrle interne reste relativement controverse, la direction a d, tant bien que mal, insister sur la mise en place dun systme de contrle interne performant et ceci en passant par une formalisation des procdures de contrle interne. Cependant la cration dun service de contrle interne na pu voir le jour, le systme mis en application par la direction est plus celui dun service dinspection au niveau de chaque filiale, et un dploiement assez large des missions daudit sur toutes les activits du groupe, ce qui pourrait favoriser le manque de discernement en ce qui concerne le contrle interne et linspection au quel le groupe fait rfrence. Mme si linitiation des ressources au contrle et laudit interne a t difficile, et quelle le reste, malgr les efforts engags en ce sens, le contrle et laudit interne restent difficilement dissociables du concept contrle-vrification . Ce qui pourrait expliquer les rticences que peuvent avoir certaines ressources face ce type de fonctionnement.

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La cellule daudit interne, toujours selon Madame ABIB, est une cellule daudit interne centre risque ce qui implique labsence du service de gestion des risques, dit de risk management . Sachant que laudit interne est sense travailler de manire assez troite avec le service gestion des risques, une opacit plane sur le systme dvaluation des risques au sein du groupe, ainsi en labsence de cartographie des risques comment juger de la relle contribution de laudit interne concernant la pertinence des contrles face chaque types de risque. Le lien entre laudit interne ainsi que le management des risques peut tre reprsente par le schma suivant, labor par direction de laudit interne dEDF France :

Cependant il ne faut pas perdre de vue les efforts du gouvernement dentreprise en ce qui concerne limportant investissement que constitue la cration dune cellule daudit interne en termes de ressources humaines mais aussi en termes de ressources financires. Cet investissement est amplement justifi de par lutilit et limportance que reprsente la cration de ce service en ce qui concerne latteinte des objectifs stratgiques , et reprsentant ainsi un vivier de cadres de haut niveau pour le groupe.

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Conclusion :
Laudit interne en Algrie prsente un certain nombre de carences qui grvent le dveloppement de la fonction. Ainsi, les normes daudit applicables en Algrie ne sont dfinies ni par voie rglementaire, ni par la profession. Laudit sexerce dans une certaine confusion et surtout sans dfinition de diligences minimales. Sur plusieurs aspects, le cadre rglementaire et lenvironnement dans lequel sont exerces les missions daudit ne favorisent pas une bonne application des normes professionnelles en vigueur. On peut retenir en particulier les facteurs suivants : Linsuffisance de la formation professionnelle de base. Il n ya pas de formation institutionnalise en audit, lexception de celle assure par lAAICA. En matire de formation, les diagnostics de la profession mettent en exergue la difficult de recrutement et de formation dun personnel adquat et le manque de profils dans ce domaine. Cest la raison pour laquelle les experts auditeurs notamment ceux de lassociation et des cabinets prsents en Algrie, appellent les pouvoirs publics et les entreprises concernes promouvoir cette profession et faire en sorte que cette activit puisse trouver son ancrage dans les entreprises algriennes. Labsence de contrle de lexercice professionnel. Lactivit des cabinets daudit et, mme celle des commissaires aux comptes, En Algrie, ne fait pas lobjet dun contrle rigoureux de la part de lOrdre ou de toute autre autorit. Labsence de contrle implique que les professionnels qui ne respecteraient pas les rgles et normes en vigueur ont peu de chance dtre sanctionns. Cest ce qui fait dire au prsident de lAACIA que des auditeurs peu soucieux du respect des normes ont quelque peu port prjudice la profession Selon lui, un systme de contrle de lapplication des normes et de la qualit des travaux des professionnels jouerait la fois un rle dissuasif et permettrait en outre lOrdre de mieux apprhender les difficults concrtes auxquelles se heurtent les professionnels et dy apporter des solutions.

Le mode de gouvernance des entreprises. A de rares exceptions prs, les entreprises algriennes ne sont pas dotes de comits daudit, dont le rle consiste notamment sassurer que les auditeurs jouent pleinement leur rle au sein de lentreprise, et que
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les rserves formules ou les recommandations mises sont mises en uvre. Le comit daudit est linstance, indpendante de la direction gnrale, auprs de laquelle lauditeur externe peut prsenter les conclusions de ses travaux. Une demande locale dinformation comptable et financire encore trs faible. Du fait notamment de labsence dun march boursier et de lindisponibilit des comptes annuels des socits, la demande dinformation comptable et financire est encore relativement faible au sein du secteur priv. Une demande plus forte des agents conomiques inciterait probablement les entreprises fournir une information de meilleure qualit, et les auditeurs exercer un contrle accru sur cette information. Une mauvaise perception de laudit qui nest conu dans le meilleur de cas que comme processus de contrle de conformit. Cette situation gnrale est toutefois contrebalance par lmergence au sein de grandes socits telles que Sonelgaz ou encore Sonatrach, de fonctions daudit se rapprochant dans leur organisation et dans leur fonctionnement des meilleures pratiques internationales. Les mutations qui ont marqu lconomie algrienne ces dernires annes, les obligations de performances quelles ont entraines et les risques quelles font peser sur les entreprises algriennes, semblent tre lorigine de cette volution. Ce mouvement semble devoir tre rejoint par toutes les entreprises qui veulent garantir leur prennit, ce qui peut amener conclure un avenir fort prometteur de la fonction daudit, condition que le management des socits algriennes prenne la mesure des exigences dexcellence induite par louverture du march international. La privatisation des entreprises publiques conomiques (EPE)72 et le besoin en contrle interne renforc sur la performance des entreprises, quelle induit, louverture de lAlgrie au commerce international et aux investissements trangers et la confrontation directe quelle provoque avec de grandes entreprises internationales qui mettent la performance au premier rang de leurs objectifs, poussent dans ce sens. Il est galement vital de porter lattention sur limportance croissante du rle du contrle interne au sein des organisations au jour daujourdhui. Tel quil a t mentionn bon nombre de fois dans les chapitres prcdents, le contrle interne reprsente ainsi lune des plus importantes matires de travail de laudit interne. Cest pour cela que la formation et la
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Laudit interne en Algrie : vers une professionnalisation avance , enqute mene par le cabinet daudit Deloitte Algrie ainsi quavec la collaboration de lAssociation des Auditeurs et Contrleurs Internes Algriens, Mai 2007.

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professionnalisation, de mme que la promotion du contrle interne auprs des oprationnels continuent reprsenter une cl de lavenir, relevant principalement dune volont de dploiement plus efficace de la fonction daudit interne.

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Bibliographie

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 La survie de lentreprise se marchande tous les jours, interview de Mr Mohamed Meziane, Prsident de l'Association des Auditeurs Consultants Internes Algriens (A.A.C.I.A), ralis par S. Boudjema. Article post le 18 novembre 2008 sur http://sboudjemaa.unblog.fr/2008/11/18/audit-interne/ Laudit interne au service de la mutation de la gouvernance , septime confrence internationale de lunion francophone de laudit interne, Bamako 2006. Mise en place dun systme de contrle interne Contrle fdral des finances, Berne Dcembre 2003. Mettre en uvre le contrle interne dans un contexte rglementaire mouvant, o en sont les entreprises ? Eric Dugley, 13 dcembre 2007. Prsentation Deloitte Audit, Tax, Consulting et Corporate Finance. Qui profite de lapproche daudit oriente risques ? , proposition concrtes pour un contrle des risques amlior. Revue n1199 LExpert-comptable suisse. Cration et dveloppement dune fonction daudit interne une dmarche en 10 tapes, tude dveloppe par le cabinet daudit PriceWaterhouseCoopers. Rsultats de lenqute sur la pratique de laudit interne en France en 2005 , publie par lIFACI, Institut Franais des Auditeurs et contrleurs internes La gestion des risques dans les entreprises franaises : tat des lieux et mergence dune approche cognitive et organisationnelle , Caroline Aubry Matre de confrences Universit Toulouse III - Laboratoire Gestion et Cognition (LGC) (EA 2043) IUT A Paul Sabatier, Dpartement Techniques de Commercialisation. Audit interne et gouvernance dentreprise : lectures thorique et enjeux

pratiques Eustache EBONDO WAANDZILA Euromed- Marseille Ecole de Management Revue n83 Partenaires Mensuel de la chambre franaise de commerce et dindustrie en Algrie, entretien avec Mr KHALTAL Nouredine, prsident dhonneur de lAssociation des auditeurs Consultants Internes Algriens, Initier des campagnes de sensibilisation autour des concepts de contrle et daudit internes , entretien ralis par REMANE Anis, page 23. Laudit interne en Algrie : vers une professionnalisation avance , enqute mene par le cabinet daudit Deloitte Algrie ainsi quavec la collaboration de lAssociation des Auditeurs et Contrleurs Internes Algriens, Mai 2007. Quotidien El Watan du 17 janvier 2009 1re confrence sur lAudit interne de SONELGAZ Direction Excutive Audit de Gestion. Centre de formation de Ben Aknoun- 20 janvier 2009.

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 Laudit interne au service de la performance, salle des confrence Djediani Mohamed, Centre de formation de Ben Aknoun, le 20 janvier 2009, Alger. Loi n 88-01 du 12 janvier 1988 portant loi d'orientation sur les entreprises publiques conomiques. JORA n 2 du 13/01/1988 Loi sur la gestion des capitaux marchands de lEtat.JORADP n 55 du 27/09/1995 Loi n 02-01 du 5 fvrier 2002 relative llectricit et la distribution du gaz par canalisations. Dcret prsidentiel n 02-195 du 1er juin 2002 portant statuts de la Socit algrienne de llectricit et du gaz dnomme " SONELGAZ. Spa ".

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