CAP.

1 CONSIDERAII INTRODUCTIVE PRIVIND IMPOZITELE I TAXELE

1.1 Trsturi i principii privind sistemul fiscal Sistemul fiscal prin prghiile sale ofer posibiliti pe care organele statului le pot utiliza n vederea satisfacerii unor cerine de interes general sau local ca i n conducerea activitii economice i sociale. O prim trstur a sistemului fiscal const n aceea c, prin intermediul su, statul i procur resursele necesare finanrii cheltuielilor, de a cror realizare depinde ndeplinirea funciilor sale. n procesul aezrii, urmririi i perceperii impozitelor, aceste prghii ale sistemului fiscal dau posibilitatea statului ca prin aparatul su specializat s exercite n anumite limite, controlul asupra economiei. Sistemul fiscal are ca trstur dezvoltarea unor ramuri din economie prin prghii de influenare a creterii produciei i eficienei activitii intreprinderii. Astfel, se poate stimula producia sau consumul unor mrfuri prin extinderea exportului i reducerea importului. Aceasta se realizeaz prin taxe vamale i accize mari la importuri. Din punct de vedere fiscal se deduc urmtoarele implicaii:
a.

Justificarea general a impozitului. Impozitul n sine este justificat deoarece Principiul individualist. Romnia a pit spre furirea unei societi democratice

funcionarea oricrei societi implic costuri care trebuie s fie acoperite prin resurse suficiente.
b.

i credem n viitor c obiectivul final i preocuparea esenial a statului este asigurarea i dezvoltarea deplin a personalitii fiecrui cetean dup propriile sale aspiraii. n msura posibilului, ceteanul trebuie s fie liber de alegerile i nevoile sale, de veniturile i proprietile sale, n funcie de aceste criterii, legea precizeaz impozitul ca atare, mrimea sa prin metodele i tehnicile de impunere. Walter Lippman remarca n una din lucrrile sale "Concepia liberal de egalitate nu comport n cele din urm promisiunea de a recunoate toi oamenii, egal bogai, egali influeni, egali onorai i egali instruii".

c.

Principiul nediscriminatoriu. Impozitul nu trebuie s fie discriminator.

Acest principiu semnific c impozitul trebuie s fie stabilit, urmnd reguli care sunt aceleai pentru toi.
d.

Principiul neutralitii i eficacitii. Impozitul trebuie s aib ca finalinate

realizarea unei economii eficiente. Neutralitatea impozitului poate fi privit din dou puncte de vedere:
1.

Din punct de vedere al cercetrii unei eficaciti maxime a intreprinderii pentru

resurse i tehnici date, un impozit general sau o tax uniform pe consumaii provenite de la teri (consumuri intermediare) nu compromit cu nimic rezultatul intreprinderii (ex: TVA pentru intreprinderi supuse acestui impozit).
2.

Din punct de vedere dinamic al progresului tehnic i economic, impozitul nu

trebuie s "intimideze" beneficiile atunci cnd acestea provin dintr-o punere n practic a tehnicilor moderne, eficiente, a unei micorri a costurilor sau o mai bun orientare a produciei, deoarece aceste beneficii constituie premisa dezvoltrii intreprinderii i implicit a economiei naionale.
e.Principiul

transparenei impozitului. Impozitul trebuie s fie prelevat, urmnd

principii simple, clare, s nu dea loc interpretrii i deci aplicarea lui s fie ct mai puin costisitoare.
f.

Principiul excluderii dublei impozitri. Asieta impozitului trebuie s fie

neschimbat ct ea nu are o dubl impozitare ceea ce ce exclude ca acelai venit sau o aceeai proprietate s fie taxat de mai multe ori.
g.

Principiul impersonalitii. Impozitul trebuie s fie impersonal. Acest principiu

semnific c prelevarea sa nu trebuie s implice cercetarea de tip inchizitoriu la viaa persoanelor fie fizice fie juridice. Aparatul fiscal trebuie foarte bine pregtit att din punct de vedere contabil ct i fiscal ca s poat da o soluie corect, sincer i la obiect atunci cnd legea sau normele sale de aplicare las loc interpretrilor. 1.2 Definirea i necesitatea impozitelor i taxelor Satisfacerea nevoilor colective ale oricrei societai impune realizarea unor venituri publice. Pentru a-i ndeplini rolul i funciile sale, statul trebuie s mobilizeze resursele i s fac cheltuieli baneti. n consecin, statul procedeaz la repartiia sarcinilor publice ntre membrii societaii, persoane fizice sau juridice.
2

Instrumentul financiar i juridic prin care se nfptuiete aceast repartiie l constituie obligaia fiscal sub forma impozitelor, taxelor i altor sarcini fiscale specifice fiecrei ri i fiecrei etape istorice n parte. Doctrina fiscal a furnizat numeroase definiii ale impozitului. Astfel, spre exemplu, economistul C. Tutu se refer la doua definiii interesante, dup cum urmeaz: Paul Cauves susinea c impozitul nseamn "preluarea ce o cere puterea suveran individual, n virtutea principiului de solidaritate naional, pentru a participa la acoperirea cheltuielilor de interes general i la sarcinile datoriilor statului". Economistul Rugiero, ntrete definiia de mai sus, afirmnd c "statul are dreptul de proprietate asupra unei cote din bunurile cetenilor, pn la cuantumul impozitului datorat" ceea ce arat caracterul de obligativitate pentru plata impozitului n interesul superior al colectivitii. ntr-o definiie dat de specialiti romni se susine c: "Impozitul este definit ca fiind plata bneasc obligatorie, general i definitiv, efectuat de persoane fizice i juridice n favoarea bugetului statului, n cuantumul i la termene precis stabilite de lege, fr obligaia din partea statului de a presta pltitorului un echivalent direct i imediat". a. Impozitul este o contribuie bneasc n sensul c, persoanele fizice i juridice sunt datoare s practice dup anumite criterii la formarea fondurilor generale de dezvoltare a societii, necesare finanrii unor trebuine social-economice n folosirea ntregii colectiviti. n condiiile statului modern, contribuia se realizeaz numai n form bneasc, spre deosebire de statele sclavagiste i feudale care percepeau impozite i n natur. b. Este o contribuie obligatorie n sensul c toate persoanele fizice i juridice care beneficiaz de aciunile sau obiectivele finanate din fondurile generale ale societii trebuie s participe la formarea acestor fonduri. c. Impozitele sunt prelevri cu titlu nerambursabil n sensul c, odat fcute n scopul formrii fondurilor generale ale societii, ele sunt utilizate numai la finanarea unor aciuni i obiective necesare tuturor membrilor societii i nu unor interese individuale sau de grup. d. Impozitele sunt datorate conform dispoziiilor legale, n sensul c nici un impozit al statului nu se poate stabili i percepe. e. Impozitele sunt datorate de ctre persoanele fizice i persoanele juridice, n sensul c reprezint o modalitate de participare a acestora la constituirea fondurilor generale ale societii.

f. Impozitul se datoreaz pentru veniturile realizate i bunurile deinute, n sensul c subiectele impozabile datoreaz contribuia numai n cazul cnd realizeaz veniturile prevzute de lege ca impozabile sau dobndesc sau posed bunuri care, conform prevederilor legale sunt impozabile. Taxele sunt plile fcute de persoane fizice sau juridice, de regul, pentru servicii prestate sau activiti efectuate n favoarea acestora ctre instituii publice. Reglementrile legale prevd mai multe categorii de taxe: taxe de timbru, taxe vamale, taxe consulare, taxe locale asupra mijloacelor de transport, pentru folosirea centrelor publice de desfacere etc. Taxele sunt prevzute n sume fixe, n cote procentuale sau n cote progresive. Dup modul de stabilire a cuantumului lor, taxele pot fi fixe sau forfetare, proporionale sau progresive. ntre impozite i taxe exist unele deosebiri dintre care citm: a. n cazul impozitului, lipsete total obligaia prestrii unui serviciu direct i imediat din partea statului, situaia fiind invers n ce privete taxele; b. cuantumul lor se determin diferit, la impozit n principal n funcie de baza impozabil, pe cnd mrimea taxei este influenat, n general, de natura serviciului prestat; c. termenele de plat sunt stabilite la date fixe pentru impozite, iar la taxe n momentul solicitrii sau dup efectuarea prestaiei serviciilor. n ceea ce privete deosebirea din punct de vedere al echivalentului, n unele cazuri aceasta are un caracter relativ, deoarece sunt reglementate i taxe care se percep fr un echivalent direct i imediat, precum i taxe care numai n parte reprezint echivalentul serviciului prestat. De exemplu, taxele locale ce se datoreaz anual de ctre persoanele fizice i juridice care posed mijloace de transport, taxele succesorale, etc. Unele venituri publice sunt reglementate cu denumiri specifice condiiilor de calculare i plat, ori coninutul lor economic diferit. Astfel sunt: contribuia pentru asigurrile sociale de stat, amenzile administrative i penale, etc.

1.3 Clasificarea impozitelor i taxelor

Impozitele i taxele aplicate n orice ornduire sau etap ori ar, sunt eterogene, att din punct de vedere al particularitilor de fond, ct i din punct de vedere al formei. Evoluia fiscal din fiecare ar conduce la modificri n ce privete categoriile de imozite i taxe, cuantumul i destinaia lor, precum i modul lor de aezare i percepere. innd seama de marea diversitate de forme pe care le-au avut i le au impozitele i taxele n diferite etape i ri, ele pot fi grupate n funcie de mai multe criterii: n funcie de forma n care se obin de ctre stat, ntlnim: a. impozite n natur, avnd forma prestaiilor sau drilor n natur, fiind specifice i frecvente n ornduirile sclavagist i feudal; b. impozite pecuniare (n bani), care mbrac forma bneasc de percepere. Au o aplicare izolat, sporadic, n ornduirile sclavagist i feudal, dar devin preponderente n capitalism, odat cu extinderea relaiilor marf-bani. n funcie de obiectul impunerii, impozitele i taxele pot fi divizate n urmtoarele trei categorii: a. impozite i taxe pe avere, cum sunt, spre exemplu, impozitul pe cldiri i impozitul pe terenuri; b. impozite i taxe pe venit, care se stabilesc i se percep asupra veniturilor contribuabililor, persoane fizice sau juridice. Aceste impozite i taxe se realizeaz sub forma impozitului pe salarii, impozitului pe profit; c. impozite sau taxe pe cheltuieli, pentru trimiterea sau frnarea unor cheltuieli, cum este, spre exemplu, impozitul suplimentar pentru depirea fondului total destinat plii salariilor. Dup modul de percepere, distingem cea mai important grupare a impozitelor i taxelor, att din punct de vedere teoretic, ct i practic. Este vorba de clasificarea n: a. impozite directe, care se stabilesc i se percep nemijlocit de la persoane fizice sau juridice pentru veniturile sau bunurile prevzute de lege; b. impozite indirecte, care se stabilesc asupra vnzrii de bunuri sau prestri unor servicii (spectacole, operaii bancare, transport etc.) sau executrii de lucrri. n general, aceste impozite sau taxe sunt incluse n preul mrfurilor, serviciilor sau lucrrilor, astfel c se suport de consumatori sau beneficiarii acestora, dup caz, deci de alte persoane fizice sau juridice dect subiectul impozabil. La rndul lor, impozitele directe pot fi grupate, n funcie de criteriile avute n vedere la stabilirea i perceperea lor, dup cum urmeaz:

a.

impozite personale, care au n vedere, n principal, persoana contribuabilului, n

conexiune cu veniturile sau averea sa, ori indiferent de acestea. Datorit acestor trsturi specifice, impozitele personale sunt denumite, uneori, subiective;
b.

impozite reale, stabilite asupra unor obiecte materiale (case, terenuri, produse

etc.). Sunt denumite i obiective sau pe produs, ntruct se stabilesc asupra produsului, obiectului impozabil, fr a se avea n vedere situaia persoanei contribuabilului. n acelai timp, impozitele indirecte sunt categorisite, n raport de diferite caracteristici, n: a. impozite sau taxe de consumaie, percepute asupra produselor i serviciilor de prim necesitate, prin adugarea lor la preul de vnzare. Unele sunt stabilite spre exemplu, la buturi alcoolice, tutun, produse petroliere, sare, chibrituri, zahr etc. i asupra unor servicii, mai ales locale, cum sunt serviciile hoteliere, transporturile n comun i altele. n ara noastr, aceste taxe au fost desfiinate pe data de 1 ianuarie 1949, dar au fost reintroduse de la data de 1 decembrie 1991; b. monopolurile fiscale, modalitate de impunere constnd n dreptul exclusiv al statului asupra produciei, vnzrii, sau produciei i vnzrii anumitor produse, cum sunt, spre exemplu, chibriturile, sarea, buturile alcoolice, tutunul etc; c. taxe vamale, stabilite asupra mrfurilor exportate, importate sau tranzitate pe teritoriul unui stat; d. alte impozite sau taxe, cum ar fi cele de timbru, nregistrare, pe circulaia averii. O schem a principalelor impozite i taxe directe i indirecte utilizate pe scar larg n practica fiscal ar putea fi urmtoarea: I. Impozite directe A. Reale impozit funciar impozit pe cldiri impozit pe activiti industriale, comerciale i profesii libere impozit pe capital mobiliar
B.

Personale impozit pe venit impozit pe avere impozit pe succesiuni impozit pe donaii

6

 impozit pe suflet (capitaia) II. Impozite indirecte A. Taxe de consumaie pe bunuri de consum pe obiecte de lux pe alte bunuri impozit pe cifra de afaceri B. Monopoluri fiscale

asupra produciei

asupra vnzrii asupra produciei i vnzri C. Taxe vamale de import de export de tranzit D. Alte taxe de timbru de nregistrare pe circulaia averii alte taxe

1.4. Categoriile de contribuabili i impozitele datorate de acetia Contribuabilii pot fi grupai n dou mari categorii: persoane juridice; persoane fizice: Persoanele juridice datoreaz urmtoarele impozite i taxe: A. B. Taxa pe valoarea adugat i accize. Ipozitele pe profit, cuprinznd:

impozitul pe profitul propriu-zis; impozitul pe dividende de la societile comerciale; impozitul pe sumele obinute din vnzarea activelor societilor

comerciale cu capital de stat.

7

C. D. silvic. E. F.

Contribuia pentru asigurrile sociale. Taxa pentru scoaterea definitiv din circuitul agricol a terenurilor aflate n

extravilan i taxa pentru folosirea terenurilor n alte scopuri dect pentru producia agricol sau Impozitul pe cldiri. Alte impozite i taxe, cum sunt, spre exemplu:

taxa asupra mijloacelor de transport; impozitul pe terenuri; taxe vamale; taxe de nregistrare; taxe locale; taxe de timbru;

Persoanele fizice rezidente sau nerezidente datoreaz diferite impozite i taxe. Este dificil s se fac o grupare a diferitelor categorii de impozite i taxe datorate de persoanele fizice. Referindu-se n general, putem constata c toi salaraii sunt subieci ai impozitului pe salarii i toate persoanele fizice care obin ctiguri (meteugari, intelectuali i agricultori) sunt subieci ai impozitului pe venit. 1.5 Monopoluri fiscale de stat Monopolul de stat este dreptul ce i-l rezerv statul de a produce sau/i de a vinde anumite bunuri de consum. Monopolul fiscal nu este, deci, un impozit special, ci o modalitate de percepere a impozitului indirect (pe cheltuieli). Impozitul este egal cu diferena dintre preul de vnzare stabilit de ctre stat i costul de producie, inclusiv profitul ntreprinztorului. Monopolurile fiscale au fost instituite asupra producerii i/sau vnzrii unor mrfuri cum sunt: tutunul, sarea, alcoolul, zahrul, chibriturile, crile de joc etc. Avnd n vedere sfera de cuprindere, monopolurile fiscale pot fi depline sau pariale. Monopolurile fiscale depline se stabilesc de ctre stat att asupra produciei, ct i asupra vnzrii cu ridicata i amnuntul. Monopolurile fiscale pariale se constituie fie numai asupra produciei i comerului cu ridicata, fie numai asupra comerului cu amnuntul. Monopolurile fiscale se pstreaz n unele ri cum sunt: Germania (asupra alcoolului i buturilor alcoolizate), Italia (asupra tutunului, chibriturilor), Spania (asupra tutunului i
8

petrolului), Elveia i Romnia (asupra chibriturilor, alcoolului i diferitelor produse alcoolice, tutunului, hrtiei de igarete, timbrelor fiscale i potale). Monopolurile fiscale afecteaz veniturile reale ale consumatorilor.

CAP.2 PROBLEME DE BAZ PRIVIND ORGANIZAREA SOCIETII COMERCIALE MITHOS INTERNATIONAL SRL

2.1 Prezentarea societii S.C."MITHOS INTERNATIONAL" SRL este o persoan juridic romn, avnd forma juridic de societate cu rspundere limitat, desfurndu-i activitatea n conformitate cu legile romne. Societatea poate deschide filiale, sucurasale, puncte de lucru i n alte localiti din ar i strintate. Scopul principal al societii este obinerea de profit prin desfurarea activitilor n conformitate cu obiectul de activitate. Obiectul de activitate al societii este activarea n domeniul sanitar n vederea contribuirii la ridicarea domeniului asistenei sanitare a populaiei. Societatea distribuie sub formele juridice recunoscute de lege articole sanitare, instrumente i aparate electromedicale, produce i rspndete materiale de prezentare a informaiilor tiinifice n domeniul tehnico medical. S.C. "MITHOS INTERNATIONAL" SRL comercializeaz urmtoarele: aparatur i instrumente medicale i de laborator cu toate accesoriile materiale de consum pentru spitale i laboratoare; aparate pentru radiologie; produse sterilizante i dezinfectante. necesare;

Societatea desfoar o activitate de import-export cu privire la toate bunurile, articolele i produsele prezentate mai sus. Se asigur service-ul pentru aparatura medical, aparate de radiologie, de uz domestic i electrodomestic; prestri servicii de comer exterior ctre teri, indiferent de domeniul de activitate; activiti de depozitare n nume propriu i pentru teri de diverse bunuri, articole, produse. Capitalul social a fost total subscris, fiind de 23.000.000 lei n numerar, format din 3300 pri sociale a cte 10 000 lei fiecare parte social. Prile sociale sunt indivizibile cu privire la societate care nu recunoate dect un proprietar pentru fiecare parte social. Obligaiile societii sunt garantate cu capitalul social al acesteia, patrimoniul societii nu poate fi grevat de datorii sau alte obligaii personale.

Societatea i desfoar activitatea conform hotrrilor ce se iau n Adunarea General a Asociailor. Adunarea General a Asociailor are urmtoarele obligaii:
10

 pentru:

s aprobe bilanul i s stabileasc distribuia beneficiului net; s numeasc i s revoce administratorii i cenzorii; s hotrasc majorarea sau diminuarea capitalului social; s hotrasc constituirea de filiale, sucursale, agenii sau magazine de s hotrasc fuzionarea, dizolvarea i lichidarea societii;

desfacere; Preedintele, vicepreedintele i administratorul rspund solidar fa de societate realitatea vrsmintelor; existena real a dividendelor pltite; existena registrelor cerute de lege; ndeplinirea obligaiilor comune pe care legea, statul sau Adunarea

General le stabilesc; Societatea ine evidena n lei. Operaiunile de ncasri i pli efectuate n valut vor fi nregistrate n lei n evidena contabil la cursul de schimb valabil la data operaiunii. Contul de profit i pierderi se va ntocmi n lei avndu-se n vedere normele metodologice elaborate de Ministerul Finanelor. S.C."MITHOS INTERNATIONAL" SRL are ca furnizori: S.C."SORCETI" din Italia, S.C."KELLER" din Germania .a. Clienii sunt: Spitalul Militar Central, Spitalul Universitar, Institutul Victor Babe, Spitalele Judeene din Tulcea, Brila, Galai, Constana etc. 2.2 Organizarea contabilitii generale Interfaa dintre documentele contabile se realizeaz prin forma de contabilitate. Aceasta repreznit un sistem de formulare corelate ntre ele, care servesc la nregistrarea i prelucrarea, dup anumite reguli, a strii i micrii elementelor patrimoniale. n categoria formularelor cu elemente componente ale formei de contabilitate se cuprind: documentele justificative, registrele contabile, purttorii tehnici de date (benzi i discuri magnetice etc), balaa conturilor, registrul inventar, situaiile financiare. Discutat prin prisma sistemului informaional, forma de contabilitate acoper prin sfera sa de cuprindere i d expresie subsistemului documente-fiiere-rapoarte. O asemenea interpretare este redat n figura de mai jos:
11

OPERAII PATRIMONIALE

ANALIZA CONTABIL NREGISTRARE CENTRALIZARE I (JURNALIZARE) SISTEMATIC CONTROLUL EXACTITII CONTURILOR

SINTETIZARE I RAPORTARE

DOCUMENTE JUSTIFICATIVE

JURNAL

CARTEA MARE DE CONTURI

BALANA

SITUAII FINANCIARE

Societatea "MITHOS INTERNATIONAL" SRL utilizeaz contabilitatea pe jurnale. Trstura de baz a acestei forme de contabilitate este cea a folosirii jurnalelor multiple pentru nregistrarea cronologic i sistematic n creditul conturilor dezvoltat pe conturi corespondente debitoare. Prin cumularea debitului fiecrui cont care se regsete n diferite jurnale, n funcie de conturile creditoare cu care are coresponden, se realizeaz nregistrarea sistematic n "Cartea mare" la sfritul lunii, pentru rulajul debitor al contului respectiv. Formularele folosite n cadrul acestei forme de contabilitate sunt: Jurnale multiple, Situaiile pentru debitul unor conturi i Cartea mare. Jurnalele multiple servesc la nregistrarea cronologic i sistematic proprie creditului conturilor sintetice, iar n unele cazuri i pentru conturile analitice. nregistrrile n jurnale se fac n tot cursul lunii, sau numai la sfritul lunii, direct pe baza documentelor justificative (stornrile). Pentru unele conturi, pe lng jurnalul privind operaiile de credit se ntocmesc situaii pentru operaiile de debit. Exemplu: pentru debitul conturilor de cas i banc. Categoriile de jurnale i situaii folosite n cadrul formei de contabilitate pe jurnale sunt: Jurnal situaie privind operaiile contabile; Jurnal situaie privind operaiile de cas i banc; Jurnal privind decontrile cu furnizorii; Situaia ncasrilor-achitrii facturilor; Jurnal privind consumurile i alte ieiri de materiale; Situaia privind micarea materialelor i cheltuielilor de transport-aprovizionare; Jurnal privind salariile i contribuia la asigurrile sociale; Jurnal privind vnzarea produselor i alte ieiri; Jurnal privind vnzarea mrfurilor i alte ieiri; Jurnal privind operaii diverse; Situaiile privind avansurile spre decontare. Contabilitatea analitic se ine direct pe jurnale (pentru unele conturi) sau cu ajutorul altor formulare specializate n acest sens (fie de cont analitic pentru valori materiale, fie de cont pentru operaii diverse etc.) Cartea mare se utilizeaz pentru stabilirea rulajelor lunare i a soldurilor pe conturi sintetice din planul de conturi.
12

Se ntocmete la sfritul lunii astfel: rulajul creditor se preia din coloana de credit a fiecrui jurnal, iar rulajul debitor se determin prin totalizarea sumelor preluate din coloanele de conturi corespondente ale jurnalelor. Schema ciclului de prelucrare a datelor n cadrul acestei forme este redat n figura 1.

13

DOCUMENTE JUSTIFICATIVE

PRELUCRARE,VERIFICARE CONTARE

NREGISTRAREA CRONOLOGIC I SISTEMATIC

FIE I SITUAII PENTRU EVIDENA ANALITIC

SITUAII PENTRU DEBITUL UNOR CONTURI

JURNALE PENTRU EVUDENA SINTETIC UNEORI I ANALITIC

CENTRALIZARE I VERIFICARE

CENTRALIZARE I VERIFICARE

CENTRALIZARE I VERIFICARE

CARTEA MARE

BALANA CONTURILOR

GRUPARE I CENTRALIZARE

BILAN CONTABIL

Figura 1 - FORMA DE CONTABILITATE PE JURNALE

14

O modalitate de raionalizare a acestei forme de contabilitate este aceea a ntocmirii Registrului-jurnal general sau Centralizator pe baza jurnalelor multiple. Formularele contabile centralizatoare se stabilesc direct pe baza jurnalelor multiple conduse pentru creditul conturilor. n continuare, pe baza Registrului-jurnal general se fac nregistrrile n Cartea mare folosind ca modele de formulare, actualele registre: Cartea mare, specific acestei forme de contabilitate, Cartea mare ah sau Fia de cont pentru operaii diverse. n acelai "MITHOS INTERNATIONAL" utilizeaz contabilitatea informatic, care reprezint o adaptare prin folosirea tehnicii electronice de calcul a formei de contabilitate pe jurnale. Ciclul contabil de prelucrare a datelor are la intrare, n calculator, formula contabil. Pe baza ei, se cldete ntregul sistem de stocare i prelucrare a datelor. Pe baza datelor introduse n calculator se editeaz obligatoriu Registrul-jurnal, care constituie evidena cronologic. Acelai registru servete i la verificarea i validarea datelor introduse n calculator. n mod obligatoriu sunt editate, lunar, balanele conturilor, care n cele mai multe cazuri, preiau i funcia registrelor Cartea mare. Unitile de informatic poart rspunderea prelucrrii cu exactitate a datelor din documente, iar beneficiarii rspund pentru exactitatea i realitatea datelor pe care le transmit spre prelucrare. Potrivit articolului 23 din Legea contabilitii, persoanele juridice i fizice care utilizeaz sistemele de prelucrare automat a datelor au obligaia s asigure respectarea normelor contabile, stocarea, pstrarea sub forma suporilor tehnici i controlul datelor nregistrate n contabilitate. 2.3 Coordonate privind activitatea economico-financiar a societii "MITHOS INTERNATIONAL" SRL Mrimea rezultatelor financiare depinde n mod organic de dimensiunea cheltuielilor i veniturilor. Astfel, cu ct cifra de afaceri se obine cu un volum de cheltuieli minime, n condiiile negocierii unor preuri de vnzare a produselor ct mai favorabile, cu att veniturile societii comerciale vor fi mai substaniale (mai mari).

15

Cifra de afaceri se calculeaz prin nsumarea veniturilor rezultate din livrrile de bunuri, executarea de lucrri i prestrile de servicii i alte venituri din exploatare, mai puin rabaturile, remizele i alte reduceri acordate clienilor. Pentru reflectarea corect a profitului impozabil, societatea "MITHOS INTERNATIONAL"SRL are obligaia de a nregistra n evidena contabil, ca venituri, contravaloarea bunurilor mobile livrate, valoarea bunurilor imobiliare pentru care s-a transferat dreptul de proprietate, valoarea prestrilor de servicii facturate i a lucrrilor i alte ctiguri, indiferent de surs. Astfel, n venituri se includ: a. venituri din exploatare, respectiv din vnzrile de produse, mrfuri, servicii prestate, lucrri executate i din alte activiti, din producia stocat, din producia de imobilizri, din subvenii de exploatare, dup caz , precum i orice alte venituri; b. venituri financiare, respectiv venituri din participaii, titluri de plasament, aciuni, diferene de curs valutar, dobnzi, etc.; c. venituri excepionale, respectiv din operaii de gestiune (din despgubiri i penaliti), din operaiuni de capital i alte venituri excepionale. n cheltuielile efectuate pentru realizarea veniturilor se includ:
a.

cheltuieli de exploatare, respectiv cheltuieli cu materii prime, materiale i

mrfuri, cheltuieli cu lucrri i servicii executate la teri, cheltuieli cu personalul, cheltuieli cu impozitele, taxele i vrsmintele asimilate, alte cheltuieli de exploatare;
b.

cheltuieli financiare, respectiv cheltuieli privind titlurile de plasament cedate,

cheltuieli din diferene de curs valutar, cheltuieli cu dobnzile, alte cheltuieli financiare; c. cheltuieli excepionale, respectiv cheltuielile privind operaiile de capital, a celor din operaiunile de gestiune. Vom face o analiza a coordonatelor privind activitatea economico-finaciar a societii "MITHOS INTERNATIONAL" SRL pe ultimii 3 ani.
Nr.crt. 1 2 3 4 5 6 7 8 INDICATORI Cifra de afaceri Venituri din exploatare Venituri financiare Venituri excepionale Cheltuieli exploatare Cheltuieli financiare Cheltuieli excepionale Profit 1995 35871375 43626332 598356 39669070 10942 4544676 1996 53807063 54532915 747945 49586337 13678 5680845 1997 64568476 65439499 897534 59503605 16414 6817014

16

Aa cum se observ n tabelul de mai sus n perioada 1995-1997, firma"MITHOS INTERNATIONAL SRL" are o evoluie pozitiv. Aceasta se poate constata din anliza principalilor indicatori economico-financiari. Veniturile din exploatare au nregistrat o crestere de 21813167 lei, n cadrul lor ponderea cea mai mare, deinnd-o cifra de afaceri. Aceast cretere a cifrei de afaceri este determinat de influena a numeroi factori. Dintre acetia amintim volumul vnzrilor, calitatea serviciilor i a produselor, politica de marketing dus de firm. Un alt indicator economico-financiar l constituie veniturile financiare. Aa cum se poate observa acestea dei dein o pondere mai mic n totalul veniturilor prezint importan deosebit pentru firm. In aceast situaie putem observa c i ele au crescut, iar faptul c firma nu are cheltuieli financiare demonstreaz c aceasta nu este ndatorat financiar, nu are credite. Cheltuielile de exploatare au crescut i ele, dar ntr-un ritm mai lent dect veniturile, fapt reflectat i n creterea profitului. n concluzie, firma desfoar o activitate rentabil, avnd ca obiectiv pentru urmtorii ani creterea volumului vnzrilor, a calitii serviciilor i a produselor, mbuntire a politicii de marketing. deci o

17

CAP. 3 CALCULUL, CONTABILIZAREA SI REGLEMENTAREA IMPOZITELOR DIRECTE

3.1. Calculul, contabilizarea i reglementarea impozitului pe profit. Datorit reorganizrii agenilor economici din ara noastr sub forma regiilor autonome, societilor comerciale, etc. a fost necesar o adaptare corespunztoare a instrumentelor financiare i fiscale prin intermediul crora se realizeaz veniturile bugetului statului. Incepmd cu anul 1991 s-a creat un cadru juridic unitar care s asigure o participare echitabil a agenilor economici la formarea veniturilor statului n raport cu mrimea profitului obinut, instituindu-se impozitul pe profit. Prin republicarea O.G.70/1994 sunt obligai la plata impozitului pe profit i denumii n continuare contribuabili: a. persoanele juridice romne, pentru profitul impozabil obinut din orice surs, att din Romnia, ct i din strintate; b. persoanele juridice strine care desfoar activiti printr-un sediu permanent n Romnia, pentru profitul impozabil aferent acelui sediu permanent; c. persoanele juridice i fizice strine care desfoar activiti n Romnia ca partener ntr-o asociere ce nu d natere unei persoane juridice, pentru toate veniturile rezultate din activitatea desfurat n Romnia; d. asocierile dintre persoanele fizice romne i persoanele juridice romne care nu dau natere unei persoane juridice pentru veniturile realizate att n Romnia, ct i n strintate. In acest caz, impozitul datorat se calculeaz, se reine i se vars de ctre persoana juridic. Sunt exceptate de la plata impozitului pe profit: a. trezoreria statului, pentru operaiunile din fondurile publice derulate prin contul general al trezoreriei; b. instituiile publice, pentru fondurile publice constituite, inclusiv pentru veniturile extrabugetare i disponibilitile realizate i utilizate potrivit legii privind finanele publice; c. organizaiile de nevztori i de invalizi, asociaiile persoanelor handicapate; d. asociaiile de binefacere; Cota de impozit pe profit este de 38%.

18

Contribuabilii avizai i atestai de Ministerul Finanelor, care obin venituri i n domeniul jocurilor de noroc, precum i cei care obin venituri din activitatea barurilor de noapte i a cluburilor de noapte, pltesc o cot adiional de impozit de 22% asupra prii din profitul impozabil care corespunde ponderii veniturilor nregistrate din aceste activiti n volumul total al veniturilor. n cazul B.N.R. cota de impozit pe profit este de 80% i se aplic asupra veniturilor rmase dup scderea cheltuielilor deductibile i a fondului de rezerv. Profitul impozabil al unei persoane juridic strine realizat printr-un sediu permanent n Romnia se impoziteaz cu o cot adiional de impozit pe profitul acesteia de 6,2%. Cota de impozit pe profit, n cazul contribuabililor care realizeaz annual cel puin 80% din venituri din agricultur este de 25%. Anul fiscal al fiecrui contribuabil este anul calendaristic. Determinarea profitului impozabil Profitul impozabil se calculeaz ca diferen ntre veniturile din livrarea bunurilor mobile, a bunurilor imobiliare pentru care s-a transferat dreptul de proprietate, servicii prestate i lucrri executate i cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal, la care se adaug cheltuielile nedeductibile. Pentru determinarea profitului impozabil, cheltuielile sunt deductibile numai dac sunt aferente realizrii veniturilor i cele considerate deductibile conform prevederilor legale n vigoare. Pentru determinarea profitului impozabil, cheltuielile pentru care nu se admite deducerea sunt: a. impozitul pe profit i imozitul pe venitul realizat n strintate; b. amenzile sau penalitile datorate ctre autoriti romne sau strine; c. cheltuieli pentru protocol, reclam i publicitate care depesc limitele prevzute de lege;

19

d.

sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor i provizioanelor

peste limita legal, cu excepia celor create de bnci n limita a 2% din soldul creditelor acordate i a fondului de rezerv, a rezervelor tehnice ale societilor de asigurare i reasigurare, precum i fondului de rezerv, n limita a 5% din profitul contabil anual, pn ce acesta va atinge a cincea parte din capitalul social; e. sumele care depesc limitele cheltuielilor considerate deductibile, conform legii bugetare anuale; Cheltuielile de sponzorizare sunt deductibile n limita cotei prevzute n L.32/1994 privind sponsorizarea. Amorizarea activelor corporale i necorporale se face n concordan cu prevederile legale n vigoare. Impozitul pe profit se reduce astfel: a. proporional cu ponderea persoanelor handicapate, pentru contribuabilul cu un numr de peste 250 de salariai, care a creat locuri de munc protejate, special organizate, i are angajate cel puin 3% persoane handicapate;
b.

cu 50%, n cazul contribuabililor care ncaseaz venituri n valut din exportul

bunurilor realizate din activitatea proprie, din prestri din servicii internaionale, pentru partea din profitul impozabil care corespunde ponderii acestor venituri n volumul total al veniturilor;
c.

cu 50% pentru profitul folosit n anul fiscal curent la modernizarea tehnologiilor

de fabricaie sau la extinderea activitii n scopul obinerii de profituri suplimentare, precum i pentru investiii destinate protejrii mediului nconjurtor care se concretizeaz n active corporale i necorporale amortizabile, dup consumarea celorlalte surse de finanare a investiiilor. Sumele echivalente reducerii se folosesc cu aceeai destinaie. Pierderea anual declarat de contribuabili se recupereaz din profitul impozabil lunar obinut n exerciiile fiscale urmtoare, fr a se depi 36 de luni. Plata impozitului pe profit se efectueaz lunar, pn la data de 25, inclusiv, ale lunii urmtoare celei pentru care se calculeaz impozitul de ctre toate societile comerciale inclusiv B.N.R. B.N.R. i societile bancare au obligaia s plteasc n contul impozitului pe profit, pentru luna decembrie a fiecrui an fiscal, o sum egal cu impozitul datorat pe luna noiembrie a aceluiai an, pn, la data de 25 ianuarie, inclusiv a anului urmtor, urmnd ca regularizarea pe baza datelor din bilanul contabil s se efectueze pn la termenul prevzut pentru depunerea bilanului contabil.

20

n cursul anului fiscal, contribuabilii au obligaia de a depune declaraia de impunere pn la termenul de plat a impozitului inclusiv, urmnd ca dup definitivarea impozitului pe profit pe baza datelor din bilanul contabil anual s depun declaraia de impunere pentru anul fiscal expirat pn la termenul prevzut pentru depunerea bilanului contabil. Declaraia de impunere se semneaz de ctre directorul general sau orice alt persoan autorizat s l reprezinte pe contribuabil. Plata impozitului pe profit se face n lei. n situaiile n care plata veniturilor ctre beneficiarul de venit se face n valut, plata impozitelor, a taxelor sau a eventualelor majorri de ntrziere i a amenzilor se efectueaz n lei provenit din schimb valutar la cursul n vigoare la data plii. Depunerea cu o ntrziere de pn la 30 de zile inclusiv a declaraiei de impunere se sancioneaz cu o amend egal cu 1% din impozitul datorat. Neplata n ntregime a impozitului stabilit la data prevzut se sancioneaz cu o amend egal cu 3% din impozitul nepltit. Neplata impozitului stabilit prin reinere la surs se sancioneaz cu o amend de 100% din impozitul ce trebuia reinut i vrsat. Nedepunerea n termenul prevzut de lege a declaraiei de impunere, n cazul contribuabililor care nu nregistreaz profit se sancioneaz cu o amend de 0,1% din cifra de afaceri aferent perioadei pentru care nu s-a depus declaraia. Dividendele primite de o persoan juridic romn de la alt persoan juridic romn nu sunt supuse impozitului pe profit. Avnd n vedere c impozitul pe profit se calculeaz lunar, dar cumulat de la nceputul anului fiscal prezentm urmtorul exemplu, prin care se va reflecta profitul impozabil i impozitul pe profit datorat de ctre S.C.MITHOS INTERNATIONAL S.R.L. pe anul 1998: - mii lei Luna Ianuarie Februarie Martie Aprilie Mai Iunie Iulie August Septembrie Octombrie Noiembrie Decembrie Profitul impozabil 10200 30000 46600 41700 26800 1300 9700 13300 38350 54500 Pierdere fiscal 2200 2100 Impozit pe profit (38%) 3880 11400 17710 15850 10180 490 3690 5050 14570 20710 Impozit de plat 3880 7520 6310 6090 6140 Impozit de recuperat 1860 7530 17710 17710 17220 13530 8480 -

21

.Pierderea

nregistrat se reporteaz lun de lun la recuperarea ei far a depi 36

luni de la data nregistrrii acesteia. Redm o declaraie de impunere care cuprinde un exemplu de calcul a profitului impozabil, atunci cnd s-a nregistrat profit. (Anexa nr.1). 3.2. Calculul, contabilizarea i reglementarea impozitului pe dividende Prin dividend se nelege orice atribuire n bani sau n natur n favoarea acionarilor sau asociailor din profitul stabilit pe baza bilanului contabil anual i a contului de profit i pierdere proporional cu cota de participare la capitalul social. Dividendele sunt supuse impozitrii prin reineri la buget cu o cot de 10% din suma acestora; obligaia calculrii, reinerii i vrsrii impozitului revine persoanelor juridice odat cu plata dividendelor ctre acionari sau asociai. n cazul atribuirii, dar dac nu au fost pltite n cursul anului n care s-a aprobat bilanul, termenul de plat este pn la 31.12 al anului respectiv. Plata impozitului se face n lei, iar dac plata se face n valut, impozitul se vireaz n lei provenii din schimb valutar la cursul valutar al zilei de plat la cursul de referin al B.N.R. Calculul dividendelor la societile comerciale cu capital integral sau majoritar de stat Din profitul realizat se scade impozitul pe profit, fondul de participare al salariailor la profit (10%) cota de participare al managerului la profit i sumele pentru constituirea resurselor proprii de finanare n proporie de pn la 50%. n cazul neachitrii impozitului la termen persoana juridic suport majorri de ntrzieri n cota legal. Impozitul pltit n plus se recupereaz prin compensari sau se restituie de ctre organul fiscal pe baz de cerere, termenul de prescripie a dreptului de recuperare fiind de 5 ani. Exemplu de calcul al impozitului pe dividende: Profitul stabilit prin bilanul annual 1996: Impozitul pe profit (38%): Profit net: Participarea salariailor (10%)
22

10 000 000 3 800 000 6 200 000 620 000

Participarea managerilor (1%) Constituirea resurselor proprii aprobate (50%) Total de reinut Dividende datorate (6200000-3782000) Impozit pe dividende 10% calculul, reinerea i vrsarea impozitului pe dividende. nregistrrile contabile care se folosesc n acest caz sunt:
-

62 000 3 100 000 3 782 000 2 418 000 241 800

Societile comerciale cu capital privat sunt supuse acelorai obligaii privind

repartizarea profitului pe dividende: nregistrarea impozitului pe dividende: plata impozitului pe dividende (31.03.1997):

129 = 457 =

457 446

2 418 000 241 800 241 800

446 = 5121

- plata dividendelor ctre asociai: - pentru asociatul romn care deine 10% din prile sociale (2 176 200 x 10%) 457 = 5121
-

217 620

pentru asociatul strin care deine 90% din prile sociale (2 176 200 x 90%), plata 457 = 5124 1 958 580 ( 279.96 $)

se face la 31.03.1997, 1 $ = 6996 lei. Regiile autonome de stat i locale care folosesc resursele statului nu datoreaz dividende ci vars profit la bugetele respective. n cazul n care societate are de ncasat dividende din asocierea cu o alt societate (participaii) se face urmtoarea nregistrare: 4511 = 761 Menionm c veniturile din participaie nu sunt impozabile. 3.3. Calculul, contabilizarea i reglementarea impozitului pe sumele obinute din vnzarea activelor societilor comerciale cu capital de stat Societile comerciale cu capital de stat care vnd active din patrimoniul propriu prin licitaie public sunt obligate s plteasc un impozit calculat ntr-o cot proporional de 20% asupra sumelor obinute la licitaii. Exist scutiri n cazul n care preul obinut la licitaii se situeaz sub valoarea contabil actualizat la inflaie i uzura activelor vndute (Legea 54/1992). ncepnd de la 1.01.1995 nu se mai aplic L.54/1992 dect la restane, iar pentru vnzri de active se aplic art.6 datorndu-se taxa de timbru pentru vnzarea i transcrierea dreptului de proprietate la notariatul de stat.

23

Conform precizrilor Ministerului Finanelor prin Ordinul 33/8.01.1996 sumele rezultate din vnzarea activelor i mijloacelor fixe precum i din valorificarea materialelor obinute din dezmembrarea mijloacelor fixe scoase din funciune, se trec integral la fondul de dezvoltare i se cuprind n formularul de bilan la cod 21 "Repartizarea profitului" la rndul 08. n consecin, nu se mai calculeaz de 20% din sumele ncasate la vnzarea activelor, ci doar taxa de timbru pentru schimbarea de proprietar. Restanele ns se achit. nregistrrile contabile generate de vnzarea de active imobilizate prin licitaie sunt urmtoarele: - ieirea din patrimoniu a activului vndut prin licitaie: % 6721 (valoarea neamortizat) 281 (amortizarea nregistrat) 25 - facturarea activului vndut prin licitaie, la preul de vnzare 461 = % 7721 4427 = 212 (valoarea contabil de intrare)

3.4 Calculul, contabilizarea i reglementarea impozitului pe salarii Pltesc impozitul pe salarii persoanele fizice romne i strine care realizeaz pe teritoriul Romniei venituri sub form de salarii. Se consider realizate pe teritoriul Romniei salariile n bani i n natur primite de angajai de la persoanele fizice i juridice care au domiciliul sau sediul pe teritoriul rii noastre, precum i salariile primite din strintate de persoanele care i desfoar activitatea n Romnia.

24

Venitul lunar impozabil cuprinde totalitatea sumelor primite n cursul unei luni, indiferent de perioada la care se refer, realizate n: salarii de orice fel; sporuri pentru condiii deosebite de munc, pentru munca n timpul nopii, de antier, de vechime i alte sporuri; indemnizaii de conducere i alte indemnizaii; sume pltite din fondul asigurrilor sociale n caz de incapacitate temporar de munc i maternitate; sume pltite pentru concediul de odihn; sume pltite membrilor fondatori ai unor societi comerciale, constituite prin subscripie public din cota de participare la profitul net, potrivit art.30 din Legea nr.31/1990. Veniturile n natur se evalueaz n bani, n vederea calculrii impozitului pe salarii, la preul de vnzare practicat de unitate pentru produsele din producie proprie i la preul de aprovizionare, pentru alte produse, iar n cazul serviciilor, pe baza tarifelor pentru aceste servicii. Preurile i tarifele sunt cele practicate la data efecturii plii n natur. Salariile i diferenele de salariu pltite pe trecut, n baza unei hotrri judectoreti definitive, i indemnizaiile pentru concediul de odihn se defalc n vederea impunerii, pe lunile la care se refer, cumulndu-se cu celelalte drepturi bneti primite n lunile respective. Au acelai regim de impunere, ca i salariile, urmtoarele venituri: ctigurile angajailor zilieri i temporari; onorariile ncasate de avocai prin barouri; sumele realizate de medici i personalul sanitar de la policlinicile cu plat; sumele obinute din colaborri de orice natur; drepturile bneti pentru invenii i inovaii. Nu se cuprind n venitul lunar impozabil i deci, nu se impun: La regiile autonome i societile comerciale, salariile se stabilesc prin negociere, n limita posibilitilor financiare proprii. n consecin, fiecare regie autonom i societate comercial cu capital de stat are posibilitatea ca, prin contractul colectiv de munc, s negocieze propriul sistem de salarizare, prin aceasta nelegndu-se grila proprie de salarii, modul de acordare a acestora n raport cu munca efectiv prestat, sistemul de sporuri, sistemul de premiere i alte drepturi ce se acord din fondul de salariu. Se scutesc de plata impozitului pe salarii urmtoarele categorii de persoane: - elevii, studeii i doctoranzii pentru bursele pe care le primesc; - invalizii de gradul 1 i 2, veteranii de rzboi, vduvele de rzboi i vduvele necstorite ale veteranilor de rzboi; - pensionarii pentru pensiile pe care le primesc; - militarii n termen, elevii i studenii militari, pentru drepturile bneti primite; - corespondenii de pres strini, pentru salariile pe care le primesc;
25

- donatorii de snge sau plasm, pentru sumele primite. Impozitul pe salarii se calculeaz, se reine i se pltete lunar, odat cu plata chenzinei a doua. Dac pltitorul are cont la banc, impozitul se reine i se vars odat cu ridicarea sumelor pentru plata celei de a doua chenzine. Persoanele fizice i juridice care folosesc salariai, sunt obligate s depun semestrial, la organul financiar pe raza creia i au sediul sau domiciliul, o dare de seam privind calcularea, reinerea i vrsarea la bugetul de stat a impozitului pe salarii. Agenii economici cu profil special depun aceast dare de seam la Ministerul Finanelor. n continuare vom prezenta un exemplu de calcul al salariilor a doi angajai, ai firmei MITHOS INTERNATIONAL SRL:

Nr. crt 1 2

Nume i prenume Ionescu C Toma D

Salariu de ncadra re 500 000 500 000

Ajutor omaj 1% 5000 5000

Pensie suplim entar 3% 15 000 15 000

Venit neimpoza bil 250 000 250 000

Venit impoza bil 230 000 230 000

Impo zit pe salariu 48 300 48 300

Fond sn tate 5% 25 000 25 000

Rest de plat 431 700 431 700

Obligaiile societii fa de bugetul statului sunt urmtoarele: CAS 23 % Comision cri de munc 1 % Fond de ajutor omaj 5 % Fond sntate 5 % Fond de risc i accidente 1 % 1 000 000 x 23 % = 230 000 lei 1 000 000 x 1 % = 10 000 lei 1 000 000 x 5 % = 50 000 lei 1 000 000 x 5 % = 50 000 lei 1 000 000 x 1 % = 10 000 lei

nregistrrile contabile ale salariilor sunt urmtoarele: 641 = 421 421 = % 4312 4372 444 6451 = 431 6458 = 4371 30 000 10 000 82 840 230 000 50 000
26

1 000 000

6451 = 4311

50 000

Acordarea de ajutoare materiale sociale cuvenite salariailor determin nregistrarea: 431 = 423 Reinerile din ajutoarele sociale, n favoarea terilor i impozitele corespunztoare se nregistreaz n debitul contului 423 i n creditul contului 427, respectiv 444. Achitarea sumelor nete genereaz nregistrarea: 423 = 5311 Pentru impozitul suplimentar datorat de societile comerciale cu capital majoritar de stat pentru depirea fondului de salarii admisibil se nregistreaz: 631 = 444 Plata impozitului pe salarii determin nregistrarea: 444 = 5121 Plata avansurilor i aconturilor ctre salariai se nregistreaz astfel: 425 = 5311 Menionm c avansurile date salariailor nu sunt impozabile n momentul plii lor, ele sczndu-se din totalul drepturilor personalului, drepturi care sunt impozitate la lichidare. Se poate ivi situaia n care trebuie nregistrate la cheltuieli salariile i alte drepturi de personal cuvenite exerciiului expirat, dar calculate i decontate n exerciiul urmtor. n acest caz, pentru statele nentocmite, locul contului 421 este luat de contul 4281. n exerciiul urmtor, operaia este stornat n negru, efectundu-se nregistrarea real conform statelor de salarii ntocmite. Creanele privind sumele datorate de ctre personal, reprezentnd chirii i consumuri care se fac venit la ntreprindere, precum i eventualele sume datorate privind debite, remuneraii, sporuri sau adaosuri necuvenite, ajutoare de boal necuvenite se nregistreaz n debitul contului 4282 i n creditul conturilor, dup caz 758, 706, 708, 4427, 438. Decontarea drepturilor de participare a salariailor la profit i alte stimulente din profit, determin nregistrarea:
a. b. c.

.drepturile cuvenite: impozitul reinut:

112 = 424 424 = 444

plata drepturilor nete: 424 = 5121/5311

27

Primele acordate salariailor se adaug la salariul realizat, din care se scade 1% fondul de omaj i 3% fond pensii suplimentare, calculate la salariul brut, i se impoziteaz mpreun cu acesta. Oamenii de litere, art i tiin pltesc impozit pe veniturile realizate din activiti literare, artistice, tiinifice, din traduceri i recenzii, din colaborri la reviste i ziare, etc. n cazul n care ncasrile din aceste activiti reprezint salarii, atunci se calculeaz impozitul pe salarii. Calcularea, reinerea i vrsarea impozitului, cad n sarcina unitii care pltete drepturile de autor, de colaborare, etc. Cotele aplicate sunt progresive, ncepnd cu 17% pentru veniturile anuale de pn la 400 000 i ajung pn la 43% pentru veniturile anuale care depesc 6 300 000 anual. Liber profesionitii, adic profesorii de orice fel, contabilii care lucreaz pentru intreprinztorii particulari, meseriaii, cruii, experii (contabilii i tehnicienii), muzicanii i alii care realizeaz veniturile din practica particular, pltesc un impozit calculat n cote procentuale progresive care variaz ntre 17% pentru un venit anual de pn la 400 000 lei i 43% pentru un venit annual de peste 6 300 000. Cheltuielile de protocol, reclama, publicitate, deplasrile, chiria, telefonul se deduc n limita de 20% din veniturile ncasate iar cheltuielile pentru investiii/ dotare se scad integral din veniturile impozabile. Meseriaii sunt persoanele care practic o activitate cu caracter productiv sau care servesc populaia pe cont propriu, folosind n acest scop mijloacele proprii de producie. Venitul impozabil se determin pe baza unor norme de venituri stabilite pe feluri de meserii, pe orae. Meseriailor n vrst, invalizilor, bolnavilor, mamelor cu copii mici li se asigur reduceri la normele de venituri care variaz ntre 25-75%. Cotele de impozit sunt progresive ncepnd de la 17% la un venit anual de pn la 400 000 lei i ajung pn la 43% la un venit anual de peste 6 300 000. 3.5 Calculul, contabilizarea i reglementarea impozitelor i taxelor locale A. Impozitul pe cldiri Pltesc acest impozit ca i celelalte impozite i taxe locale persoanele fizice, persoanele juridice, asociaiile familiale, asociaiile agricole, etc. Acest impozit se pltete anual de ctre persoanele fizice i juridice care au cldiri n proprietate, indiferent de locul unde acestea sunt situate i de destinaia ce li se d.
28

Pentru cldirile proprietate de stat care se afl n administrarea sau folosina contribuabililor, impozitul pe cldiri se datoreaz de ctre cei care le au n administrare sau n folosin. La calcularea impozitului se au n vedere att cldirile care se afl n funciune, ct i cele ce se afl n rezerv sau n conservare. Se impun, de asemenea, cldirile aflate n funciune, chiar dac au fost amortizate integral; n acest caz, impozitul se calculeaz pe baza valorii cu care au fost nscrise n eviden. n vederea determinrii valorii impozabile a cldirii, se nmulete numrul de mp. ai cldirii cu valoarea impozabil pe mp., care este normat i difereniat pe mediul urban i rural, precum i n funcie de felul materialelor de construcie, instalaii, etc. Impozitul se calculeaz nmulind cota de impozit cu valoarea cldirii. Cotele de impozit sunt proporionale, difereniate pe categorii de pltitori i destinaia cldirilor. Astfel, pentru persoanele fizice, cota este de 1%, pentru ceilali pltitori 1,5%. Tot cu cota de 1,5% se impun i cldirile persoanelor fizice n care sunt nregistrate sedii de societi comerciale sau alte activiti economice. Impozitul anual se pltete trimestrial, cu rate egale pn la data de 15 inclusiv a ultimei luni din trimestru. Sunt scutite de plata impozitului cldirile instituiilor publice, cu excepia celor folosite n alte scopuri: cldirile care sunt considerate monumente istorice, de arhitectur i arheologie, muzeele i casele memoriale, etc. De asemenea, sunt scutite cldirile invalizilor i veteranilor de rzboi.Cldirile sau prile de cldiri demolate, distruse i cele transmise n administrarea sau n proprietatea altor contribuabili, n cursul anului, se scad de la impunere cu ncepere de la data de 1 a lunii urmtoare celei n care s-au produs aceste schimbri. Neplata la timp a impozitului se sancioneaz pentru nceput cu o majorare de 0,25 % pentru fiecare zi de ntrziere care se aplic asupra sumei ntrziat la plat. Dac impozitul nu a fost calculat i pltit sau a fost subevaluat, el se poate recalcula retroactiv pe 2 ani, fa de data constatrii. Contribuabilii nemulumii de aezarea i ncasarea impozitului, pot face contestaie n termen de 30 zile de la data primirii ntiinrii de plat, la Direcia general a finanelor

29

publice i controlului financiar de stat judeean sau a municipiului Bucureti, dup caz, care este obligat s o rezolve n termen de 30 zile de la nregistrare. Contestaiile se timbreaz cu 2% din suma contestat, iar plngerile cu 1%. Dac contestaiile i plngerile se admit, taxa de timbru se restituie. B. Taxa asupra mijloacelor de transport Aceast tax se pltete de ctre persoanele fizice i persoanele juridice romne i strine care posed mijloace de traciune mecanic i mijloace de transport pe ap. Taxa asupra mijloacelor de transport cu traciune mecanic se stabilete n funcie de capacitatea cilindric a motorului, pentru fiecare 500 cm3 sau fraciune de capacitate sub 500 cm3 ( autoturisme, autobuze, autocare, etc.). Pentru remorci, semiremorci i rulote, taxele se stabilesc n funcie de tonajul transportat i reprezint 50% din taxa mijlocului de transport care tracteaz. Taxa asupra mijloacelor de transport pe ap se stabilete anual, n sum fix difereniat pe feluri de mijloace de transport. Taxa asupra mijloacelor de transport se stabilete de ctre organele fiscale teritoriale pe raza crora contribuabilii i au domiciliul sau sediul, dup caz, pe baza declaraiei de impunere. Taxa se pltete trimestrial, n rate egale, pn la data de 15 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru. Pentru mijloacele de transport dobndite n cursul anului, taxa datorat se repartizeaz n sume egale, la termenele de plat rmase pn la finele anului. Taxa asupra mijloacelor de transport se datoreaz ncepnd cu data nti a lunii n care au fost dobndite, iar n cazul nstrinrii sau radierii n timpul anului din evidenele de poliie sau ale cpitniei porturilor, dup caz, taxa se d la scdere ncepnd cu data de nti a lunii n care s-a ivit una din aceste situaii. Autoturismele, motocicletele cu ata i triciclurile cu motor care aparin invalizilor i sunt adaptate invaliditii lor sunt scutite de tax. Instituiile publice, precum i persoanele juridice care au ca profil de activitate transportul de cltori n comun, din interiorul localitilor, sunt scutite de plata acestei taxe. De aceast scutire beneficiaz i transportul n comun de cltori din afara localitilor pn la o anumit distan, dac se practic tarife stabilite n condiiile transportului n comun.

30

C. Taxa pentru folosirea locurilor publice de desfacere Persoanele fizice i persoanele juridice care folosesc locuri publice de desfacere din municipii, orae i comune datoreaz o tax zilnic, difereniat n raport cu gradul de dotare a spaiilor ce le sunt puse la dispoziie, cu natura produselor desfcute, cu vrsta i specia animalelor aduse spre vnzare, cu serviciile prestate populaiei i cu suprafaa ocupat n aceste locuri publice. Locurile publice pot fi ocupate temporar sau permanent. Taxele pentru folosirea locurilor publice de desfacere se ncaseaz de ctre organele administraiei pieelor, trgurilor i oboarelor. Nu se datoreaz taxele n cazul ocuprii trotuarului din faa locuinei sau sediului, pentru repararea cldirii sau aprovizionarea cu combustibil sau alte materiale necesare gospodririi sau societilor comerciale, pe o perioad de timp de maximum 48 ore. Taxele pentru folosirea locurilor publice nu se datoreaz dac pentru folosirea suprafeelor respective se pltete chiria. Consiliile locale pot majora taxele pentru folosirea locurilor publice de desfacere cu pn la 30 % n funcie de asigurarea cu ap curent pentru splarea produselor, iluminat, precum i n funcie de gradul de amenajare i dotare a pieelor. Taxele ncasate se vars la bugetele locale n ziua lucrtoare imediat urmtoare ncasrilor. D. Taxe pentru folosirea mijloacelor de publicitate, afiaj i reclam Persoanele juridice i persoanele fizice care folosesc mijloace de publicitate prin afiaj i reclam datoreaz o tax n sum fix difereniat sau ntr-o cot proporional. Contribuabilii care fac reclam i publicitate, sub diverse forme n baza unui contract ncheiat n acest scop au obligaia s plteasc la bugetele locale o tax de 10% din valoarea contractului. Taxa devine exigibil la data intrrii n vigoare a contractului. Reclama i publicitatea, fcut pe orice cale, la igri, produse din tutun i buturi alcoolice suport taxa majorat cu 500%. Taxa pentru reclam i publicitate se vars la bugetul
31

consiliului locale n raza cruia se realizeaz activitile respective pn la data de 10 ale lunii urmtoare celei n care taxa a devenit exigibil i respectiv ncasat.

Exemplu pentru publicitate fcut pe baz de contract ntre S.C. MITHOS INTERNATIONAL SRL i GRAFITI SRL: - preul serviciului este fixat la 50 000 000 - la 10 aprilie se deconteaz plata sumei de 50 000 000 - firma GRAFITI SRL va plti 10% adic 5 000 000 pn la 10 mai nregistrrile contabile generat de calculul impozitului pe cldiri, taxei asupra mijloacelor de transport, taxei pentru folosirea locurilor publice de desfacere i taxei pentru folosirea mijloacelor de publicitate, afiaj i reclam, sunt:
-

nregistrarea taxei 635 = 446 plata taxei 446 = 5121

Creanele asupra bugetului de stat privind sumele ncasate se nregistreaz prin relaia: 448 = 758 iar la ncasarea creanei: 5121 = 448 Determinarea veniturilor persoanelor nerezidente Venitul este aferent unei activiti desfurate n Romnia, dac este: a. atribuibil unui sediu permanent din Romnia al unei persoane juridice nerezidente; b. pltit persoanelor juridice sau fizice nerezidente pentru serviciile prestate n Romnia; c. obinut din sau n legtur cu proprieti imobiliare situate n Romnia, inclusiv nchirierea n scopul utilizrii unei asemenea proprieti i ctiguri obinut prin nstrinarea unui drept asupra unei astfel de proprieti; d. obinut din nstrinarea unui drept de proprietate; e. obinut din nstrinarea de ctre un rezident romn, persoan juridic, a unei proprieti situate n strintate, alta dect activele aferente desfurrii unei activiti n afara teritoriului Romniei.

32

Prin sediu permanent se nelege locul prin intermediul cruia orice activiate a unei persoane fizice sau juridice strine este, total sau parial, condus direct sau prin intermediul unui agent dependent. Sediul permanent include: un birou, inclusiv de conducere, o sucursal, o agenie, o fabric, o min, un magazin, un loc de extracie a gazului i petrolului, sau orice alt loc din care se extrag resurse naturale. Un sediu permanent nu include: folosirea de spaii de depozitare sau distribuire de mrfuri; meninerea unor stocuri de mrfuri i bunuri aparinnd unor activiti pentru distribuirea lor ctre o alt activitate i meninerea unui loc pentru colectare de informaii sau prestarea unor lucrri pregtitoare sau auxiliare. Prin rezident se nelege o persoan juridic romn sau orice persoan fizic care este domiciliat n, sau are un domiciliu stabil n Romnia, sau care este prezent n Romnia pentru o perioad sau perioade care depesc n total 183 zile n orice perioad de 12 luni ncepnd sau sfrind n anul calendaristic vizat. Pentru reflectarea real a profitului impozabil al sediului permanent se scad numai cheltuielile aferente realizrii vemiturilor acestuia. Persoanele juridice strine care nu desfoar activiti printr-un sediu permanent n Romnia i persoanele fizice strine pltesc, pentru veniturile brute realizate n Romnia, impozit prin reinere la surs conform legislaiei n vigoare. Persoana juridic romn are dreptul de a i se deduce din impozitul pe profit datorat n Romnia o sum echivalent cu impozitul pe venitul din sursa extern pltit direct sau prin reinere la surs n strintate, pe baz de documente care atest plata, confirmate de autoritile fiscale strine.

33

CAP. 4 CALCULUL, CONTABILIZAREA I REGLEMENTAREA IMPOZITELOR INDIRECTE

4.1. Calculul, contabilizarea i reglementarea taxei pe valoarea adugat 4.1.1. Noiuni definitorii ale TVA ca impozit indirect i tehnica de aplicare 4.1.1.1. Noiunea de TVA. Evoluia istoric a TVA Introducerea TVA n locul impozitului pe circulaia mrfurilor, reprezint un moment important al reformei fiscale n ara noastr i, n acelai timp, o cerin pentru trecerea la economia de pia i alinierea la standerele europene, condiie sine qua non ce trebuia ndeplinit pentru intrarea n Comunitatea Economic European (CEE). TVA reprezint un impozit indirect, care se aplic pe ntreg circuitul economic, pn la utilizatorul final al produselor i serviciilor, dar numai la valoarea adugat n fiecare faz a acestui circuit. Originele TVA se gsesc n practica francez de la sfritul deceniului apte. Prima dat a fost aplicat n Frana n 1954, cnd a luat locul impozitului pe producie, aplicndu-se parial asupra serviciului i comerului cu ridicata. De la introducerea sa, s-a extins treptat n toate domeniile economiei, devenind un imozit general, care reperezenta la finele anului 1989, 41% din ncasrile la bugetul francez. i n alte state constituie o surs important de asigurare a veniturilor la buget, reprezentnd elementul esenial al fiscalitii, pentru c procur masa fiscal cea mai considerabil (n unele ri peste 40%). n SUA, rata taxei a oscilat de la 0,4% la 0,75% n anul 1953, iar n 1967 a fost anulat. Aceasta a fost revizuit i introdus, iar n 1975 s-a intenionat s fie o tax numai pe afaceri, pentru a nu afecta consumatorii cu preuri mai mari. Cota TVA este de 2,35%. n prezent, TVA se practic n toate cele 12 ri ale CEE, precum i n alte ri, cum sunt: Austria, Norvegia, Suedia, Japonia, Canada. Pentru c TVA este un subiect european, s notm c sistemele celor 12 state comunitare, sunt conforme celei de-a 6 a Directive de Minitri al CEE din 17 mai 1977. Aceast directiv a fixat regulile de determinare a unei baze de calcul. Astzi, alinierea taxelor este
34

obiectivul de prim ordin n interiorul marii Piee Comunitare, iar aceasta presupune mult efort datorit disparitilor evidente ntre structurile actuale privind TVA n diferite ri.

4.1.1.2. Sfera de aplicare a TVA Taxa pe valoare adugat este un impozit indirect care se stabilete asupra operaiunilor privind transferul proprietii bunurilor, precum i asupra celor privind prestrile de servicii. Este o tax general de consum, care cuprinde toate fazele circuitului economic, respectiv producia, serviciile i distribuia pn la vnzrile la consumatorii finali inclusiv. Valoarea adugat este echivalent cu diferena dintre vnzrile i cumprrile aceluiai stadiu al circuitului economic. n sfera de aplicare a TVA se cuprind operaiile cu plata, precum i cele asimilate acestora, efectuate de o manier independent de ctre persoanele fizice sau juridice, privind: a. livrri de bunuri mobile i prestri de servicii efectuate n cadru exercitrii activitii profesinale; b. transferul proprietii bunurilor imobiliare ntre agenii economici, precum i ntre acetia i instituii publice sau persoane fizice; c. operaiuni asimilate cu livrri de bunuri i prestri de servicii; d. importul de bunuri i servicii; Livrrile de bunuri mobile Livrarea cuprinde operaiunile prin care se realizeaz transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor mobile corporale, indiferent de forma juridic: vnzare, schimb, aport n bunuri la capitalul social al societii comerciale. n categoria bunurilor imobile, se cuprind: a. toate construciile imobiliare; b. terenuri pentru construcii i cele situate n intravilan, inclusiv cele aferente localitilor urbane sau rurale pe care sunt amplasate construciile sau alte amenajri. Prestrile de servicii

35

Prin prestare de servicii n sensul TVA, se nelege orice activitate rezultat dintr-un contract prin care o persoan se oblig s execute o munc manual sau intelectual, n scopul obinerii unui profit i care nu reprezint livrri de bunuri. Asfel de activiti pot avea ca obiect: a. lucrri de construcii montaj; b. transportul de persoane i mrfuri; c. servicii de pot i telecomunicaii; d. nchirierea de bunuri mobile sau imobile; e. operaiuni de intermediere sau comision; f. reparaii de orice natur; g. operaiuni de publicitate, consultig;
h.

operaiuni bancare, financiare, de asigurare sau reasigurare;

Operaiuni asimilate cu livrri de bunuri i prestri de servicii Prevederile art. 1.4 i 1.5 din Ordonana Guvernului nr.3/1992 se aplic de ctre agenii economici care preiau bunuri pentru care s-a exercitat dreptul de deducere, n vederea folosirii sub orice form, n scop personal, sau pentru a fi puse la dispoziia altor persoane fizice sau juridice, n mod gratuit. Acelai regim se aplic i prestrilor de servicii. Se excepteaz bunurile i serviciile acordate n mod gratuit n limitele i potrivit destinaiilor prevzute prin lege. Importul de bunuri i servicii n sfera de aplicare a TVA intr importul de bunuri i servicii realizate direct, sau prin intermediari autorizai, de orice persoan fizic sau juridic, n condiiile prevzute de Regimul vamal al Romniei. Nu se cuprind n sfera de aplicare a TVA operaiunile privind livrri de bunuri i prestri de servicii rezultate din activitatea specific autorizat, efectuate de: a. asociaiile fr scop lucrativ, pentru activitile avnd caracter social-filantropic; b. organizaiile care desfoar activiti de natur religioas, politic sau civic; c. organizaiile sindicale, pentru activiti legate direct de aprarea colectiv a intereselor materiale i morale ale membrilor lor; d. instituiile publice, pentru activitile lor administrative, sociale, educative, de aprare, ordine public, sigurana statului, culturale i sportive.
36

Pltitorii TVA TVA se pltete de ctre persoane fizice sau juridice, care efectueaz de o manier independent, n mod obinuit sau ocazional, una sau mai multe operaii impozabile. Pentru bunurile din import, TVA se pltete de persoane fizice sau juridice importatoare. Agentul economic care nscrie TVA pe o factur sau document nlocuitor, este obligat s achite suma respectiv la bugetul de stat, chiar dac operaiunea n cauz nu este impozabil. Reguli de impozitare Principala regul, n funcie de care se stabilete dac o operaiune este supus TVA sau nu, o constituie destinaia produselor livrate sau serviciilor prestate. Potrivit acestui principiu, bunurile i serviciile sunt supuse taxei n ara n care se consum, nu n cea n care se produc, astfel ca: a. bunurile i serviciile din ar sau din import sunt supuse TVA dac sunt destinate beneficiarilor din Romnia; b. bunurile i prestrile de servicii exportate nu suport TVA. Operaiunile care intr n sfera de aplicare a TVA se mpart, dup cum urmeaz: a. operaiuni impozabile obligatoriu, la care se aplic o cot de 22%; b. operaiuni la care se aplic cota zero; c. operaiuni scutite de plata TVA. Sunt scutite de TVA urmtoarele operaiuni de livrri de bunuri i prestri de servicii rezultate din activitatea specific autorizat, efectuat n ar, de ctre: a. unitile sanitare i de asisten social autorizate s desfoare activiti sanitare; b. unitile de tiine i nvmnt, de cultur i sport; c. persoanele fizice care presteaz munca la domiciliu, ale cror venituri sunt asimilate salariilor; d. organizaiile de nevztori, asociaiile persoanelor handicapate; e. instituiile bancare, financiare, de asigurri i reasigurri, Loteria Naional, Monetria Statului;
37

f. operaiunile care intr n sfera de aplicare a impozitului pe spectacole; g. arendrile de pmnt i nchirierile de cldiri i utilaje de ntrebuinare agricole; h. bunurile din import care, n conformitate cu legea, sunt scutite de taxa vamal; i. importul de aur al Bncii Naionale a Romniei; etc. Scutirile de taxa pe valoarea asdugat la unele bunuri i servicii realizate n ar se aplic i la bunurile i serviciile similare din import. 4..1.1.3. Faptul generator i exigibilitatea TVA Agenii economici i persoanele fizice au obligaia s calculeze i s plteasc TVA de la data efecturii livrrilor de bunuri mobile, transferrii proprietii bunurilor impobiliare i prestrilor de servicii. Pentru livrrile sau executrile de servicii pariale, obligaia de plat se determin corespunztor valorii bunurilor livrate i serviciilor prestate. Dac livrrile de mrfuri i prestrile de servicii se pltesc n rate, ori se deconteaz i se ncaseaz succesiv, obligaia de plat ia natere de la data cnd se face decontarea sau plata ratelor. Exigibilitatea este data de cnd se datoreaz taxa pe valoarea adugat, dat de la care organul fiscal are dreptul s pretind pltitorului plata taxei pe TVA la bugetul de stat. Exigibilitatea plii taxei n funcie de felul operaiunilor ia natere de la urmtoarele date: - data nregistrrii declaraiei vamale, n cazul importurilor de bunuri, sau data recepiei de ctre beneficiar pentru serviciile din import; - data vnzri bunurilor de ctre beneficiari n cazul operaiunilor efectuate prin intermediari sau consignaie; - data emiterii documentelor n care se consemneaz preluarea unor bunuri achiziionate sau fabricate de agentul economic n vederea folosirii sub orice form sau pentru a fi puse la dispoziia altor persoane fizice sau juridice; - data colectrii monedelor din main pentru mrfurile vndute prin maini automate.

38

4.1.1.4. Baza i cotele de impozitare Baza de impozitare o reprezint contravaloarea bunurilor livrate sau serviciilor prestate, exclusiv TVA. Baza de impozitare este determinat de : a. preurile negociate ntre vnztor i cumprtor, alte cheltuieli datorate de cumprtor, precum i alte cheltuieli datorate de cumprtor pentru livrrile de bunuri i care nau fost cuprinse n pre. Aceste preuri cuprind i accizele legale; b. tarifele negociate pentru prestrile de servicii; c. sumele rezultate din aplicarea cotei de comision sau suma convenit ntre parteneri pentru operaiunile de intermediere; d. preurile de pia sau, n lipsa acestora, costurile bunurilor produse de agenii economici; e. valoarea n vam, determinat potrivit legii, la care se adaug taxa vamal, alte taxe i accizele datorate pentru bunurile i serviciile din import;
f.

preurile de pia sau, n lipsa acestora, costurile aferente serviciilor prestate

pentru folosina proprie de un agent economic sau cu titlu gratuit pentru alte persoane juridice sau fizice. Nu se cuprind n baza de impozitare: - remizele i alte reduceri de pre acordate de ctre furnizor direct cumprtorului; - sumele primite cu titlu de penalitate; - dobnzile percepute pentru plile cu ntrziere. n aplicarea taxei pe valoarea adugat se folosesc cteva reguli de impozitare, i anume: - unele operaiuni sunt impozabile obligatoriu; la acestea se aplic cota legal stabilit; - la alte operaiuni se aplic aa numita cot zero. Cota zero se aplic pentru:

39

- operaiunile de export de bunuri i servicii efectuate de agenii economici cu sediul n Romnia; - serviciile prestate de comisionari sau ali intermediari care intervin n operaiile de export; - vnzrile de bunuri i prestrile de servicii ctre populaie, persoane fizice sau juridice nerezidente n Romnia, cum sunt: bunuri sau servicii n favoarea direct a ambasadelor, consultanelor i reprezentanelor strine etc. Cota zero se aplic i bunurilor pe care agentul economic le folosete pentru fabricarea produselor care se impoziteaz cu TVA. La calcularea taxei pe valoarea adugat exist i operaiuni impozabile prin opiune. Astfel, agenii economici, precum i unitile economice din cadrul altor persoane juridice care efectueaz operaiuni scutite de tax pot opta pentru plata acestei taxe, pentru ntreaga activitate sau numai pentru o parte a acesteia. TVA se calculeaz cu o cot de 22% pentru operaiunile impozabile obligatoriu privind livrrile de bunuri, transporturile imobiliare i prestrile de servicii din ar i din import. De la plata TVA se acord mai multe nlesniri. Astfel, cota se reduce la 11 % pentru urmtoarele produse: - carne de animale i psri domestice; - pete i produse de pete; - lapte, lapte praf i produse lactate; - medicamente de uz uman i veterinar, substane farmaceutice, aparatur de tehnic medical i alte lucruri destinate exclusiv utilizrii n scopuri medicale, dentare, chirurgicale. De asemenea, sunt scutite de plata TVA urmtoarele produse: - pine; - energie electric pentru consum casnic; - energie termic pentru consum casnic; - proteze i produse ortopedice, etc. 4.1.1.5. Regimul deducerilor Taxa pe valoarea adugat integral ncasat de bugetul de stat se stabilete pentru toate operaiile impozabile dup ce bunul livrat sau serviciul prestat au intrat n posesia utilizatorului lor final.
40

Pe parcursul circuitului economic pe care-l strbate un anumit bun sau serviciu, se percepe numai o parte a taxei, corespunztoare valorii adugate n fiecare etap a acestui circui. Acest mecanism de percepere a taxei se realizeaz prin sistemul deducerilor, la care au dreptul pltitorii acestuia. Principiul de baz, pe care se sprijin sistemul de funcionare a TVA, const n aceea c, din taxa facturat pentru bunurile livrate i serviciile prestate, se scade taxa aferent bunurilor sau serviciilor achiziionate destinate realizrii operaiilor impozabile. Diferena n plus se vars la bugetul de stat, iar diferena n minus se regularizeaz n condiiile prevzute de lege, pe baza de deconturi ale pltitorilor. Dreptul de deducere se exercit pe dou ci: a. prin reinerea din suma reprezentnd TVA pentru livrrile de bunuri sau serviciile prestate a taxei aferente intrrilor; b. prin rambursarea de ctre organul fiscal a sumei reprezentnd diferena ntre taxa aferent intrrilor i taxa efectuat de agentul economic pentru livrrile de bunuri sau servicii prestate. c. Dreptul de deducere privete numai taxa ce este nscris ntr-o factur sau alt document legal, care se refer la bunuri sau servicii destinate pentru realizarea de operaii impozabile. Exemplificm modul de determinare a TVA colectat de ctre SC "MITHOS INTERNATIONAL" SRL care a realizat urmtoarele operaiuni: 1. n luna august 1998 a livrat bunuri i a prestat servicii n sum total de 4 000 000 lei, din care: a. b. c. la intern, cu taxa de 22% - 2 500 000 lei i TVA 550 000 lei; la export, cu taxa zero - 750 000 lei, fr TVA la intern, scutit de tax - 750 000 lei.

2. din totalul vnzrilor la intern, cu taxa de 22% pentru 750 000 lei, s-a stabilit prin contract, ca plata s se fac n dou rate a cte 375 000 lei, n lunile octombrie i noiembrie 1998;

41

3. s-au preluat din depozite bunurile realizate n unitatea proprie n valoare de 300 000 lei, la care s-a colectat TVA de 66 000 lei, care au fost predate cu titlu gratuit personalului unitii; 4. s-a efectuat, n atelierul propriu, reparaia unui autocamion aparinnd unei firme prin care se efectueaz expediia produselor. Reparaia a costat 250 000 lei cu TVA 55 000 lei i s-a realizat cu titlu gratuit; 5. la 31 august 1998 s-a emis o factur pentru 500 000 lei i TVA 110 000 lei, pentru bunuri care nu au fost expediate clienilor, datorit defectrii mijloacelor de transport; 6. a ajuns scaden suma de 375 000 lei cu TVA 82 500 lei reprezentnd o rat pentru bunuri livrate n luna iulie 1998; 7. s-au restituit de un client ambalajele primite cu marfa n luna iulie 1998, n valoare de 100 000 lei i TVA 22 000 lei. TVA colectat pentru operaiile de mai sus reprezint: 550 000-16 500 +66 000+55 000+11 000+82 500-22 000=726 000 lei Exemplu de TVA deductibi 1. n luna august "MITHOS INTERNATIONAL"SRL a achiziionat de la furnizori, mrfuri n valoare de 2 500 000 lei i TVA 550 000 lei;
2.

n aceeai lun a primit mrfuri din import, prin intermediul unei firme

specializate, n valaoare de 1 000 000 lei cu TVA 220 000 lei, care sunt destinate pentru nevoile firmei; 3. s-a efectuat reparaia capital a unui mijloc fix care a costat 500 000 lei i TVA 110 000 lei, achitndu-se n martie 1998 un avans de 200 000 lei i TVA 44 000 lei, diferena urmnd a fi achitat n luna mai 1998. TVA deductibil aferent intrrilor pe luna martie reprezint: 550 000 + 220 000 + 44 000 = 814 000 lei 4.1.1.6. Obligaiile pltitorilor de TVA Pltitorii de TVA sunt obligai s prezinte, sub semntura persoanelor autorizate, la organul fiscal competent, o declaraie de nregistrare, n termen de 15 zile de la data nceperii activitii sau modificrii condiiilor de exercitare a acesteia. De asemenea, pltitorii sunt obligai

42

s solicite organului fiscal scoaterea din eviden ca pltitor de tax, n caz de ncetare a activitii, n termen de 15 zile de la data actului legal n care se consemneaz situaia respectiv. Persoanele juridice i fizice care realizeaz operaiuni impozabile sunt obligate s consemneze livrrile de bunuri sau prestri de servicii n facturi fiscale sau documente nlocuitoare. n situaia n care, pentru o operaiune impozabil nu s-a nscris TVA n factur sau n document nlocuitor, ori taxa nscris este mai mic dect cea legal, cumprtorul pierde dreptul de deducere, integral, dac taxa nu este nscris, sau parial, dac este subevaluat. Importatorii au obligaia s ntocmeasc declaraia vamal de import i s determine valoarea n vam, taxele vamale, alte taxe i accizele datorate i s calculeze TVA. Pltitorii TVA trebuie s ntocmeasc i s depun lunar, la organul fiscal la care s-a nregistrat ca pltitor, pn la 25 ale lunii urmtoare, deconturi privind suma impozabil i taxa exigibil realizat. Neplata la timp a TVA se sancioneaz cu majorarea sumei de plat cu 0,25 % pentru fiecare zi calendaristic de ntrziere. 4.1.2 Metodologia privind calculul i contabilitatea TVA 4.1.2.1 Folosirea i gestionarea documentelor referitoare la aplicarea TVA Pltitorii TVA sunt obligai s prezinte, sub semntura persoanelor autorizate, la organul fiscal competent, o declaraie de nregistrare, n termen de 15 zile de la data nceperii actrivitii sau modificrii condiiilor de exercitare a acesteia. Documentele privind TVA aferent cumprrilor i vnzrilor de bunuri, prestri de servicii, sunt: a. avizul de nsoire a mrfii servete ca: - document pentru eliberarea din magazie a produselor, mrfurilor sau altor valori destinate vnzrii, trimise pentru prelucrare la teri, n custodie sau spre pstrare; - document justificativ de scdere din gestiunea furnizorului; - document pentru nrocmirea facturii; - document de primire n gestiunea cumprturului; b. factura servete ca: - document pe baza cruia se ntocmete instrumentul de decontare a produselor i mrfurilor livrate, lucrrilor executate sau serviciilor prestate; - document de ncrcare n gestiunea patrimoniului;
43

- document

justificativ

de

nregistrare

contabilitatea

furnizorului

cumprtorului; (Anexa nr.2) c. chitana fiscal; (Anexa nr.3)

d. borderoul de vnzare, servete ca: - document de centralizare zilnic a vnzrilor; - stabilirea TVA colectat; e. jurnal pentru vnzri, servete ca: - registru jurnal auxiliar pentru nregistrarea vnzrilor de valori materiale; - document de stabilire lunar a TVA colectat; f. jurnal pentru cumprri, servete ca: - registru jurnal auxiliar pentru nregistrarea cumprrilor de valori materiale sau a prestrilor de servicii; - document de stabilire lunar a TVA deductibil; Documente de calcul a TVA datorate sau recuperate de la buget i de decontare a ei: a. decontul; se completeaz n dou exemplare: - originalul rmne la organul fiscal unde a fost luat n eviden ca pltitor TVA; - copia cu confirmarea de primire rmne la pltitor;
b.

cereri de rambursare TVA.

4.1.2.2. Prezentarea conturilor de TVA Potrivit planului general de conturi, contabilitatea TVA se ine cu ajutorul contului 442 "Taxa pe valoarea adugat". Cu ajutorul acestui cont se ine evidena cu bugetul statului privind TVA; este un cont bifuncional. Pentru evidenierea distinct a TVA se utilizeaz urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4423"TVA de plat" 4424"TVA de recuperat" 4426"TVA deductibil"
44

4427"TVA colectat" 4428"TVA neexigibil" TVA se calculeaz asupra importului de bunuri, livrrii de bunuri materiale, vnzrii imobiliare, prestrii de servicii. TVA datorat bugetului de stat se stabilete lunar pe baz de decont, ca diferen ntre valoarea taxei exigibile aferent bunurilor livrate sau serviciilor prestate (pentru TVA colectat) i a taxei deductibile pentru cumprrile de bunuri i servicii (TVA deductibil). n situaia n care exist decalaje pentru faptul generator de TVA i exigibilitatea acesteia, totalul de TVA se nregistreaz ntr-un cont distinct denumit TVA neexigibil, care pe msur ce devine exigibil, se trece la TVA colectat, respectiv la TVA deductibil. De asemenea, n acest cont se nregistraz i TVA deductibil sau colectat, pentru livrri de bunuri i servicii pentru care nu au sosit sau nu s-au ntocmit facturile, respectiv la data ncheierii exerciiului. Diferena de tax n plus sau n minus ntre TVA colectat i TVA deductibil se nregistreaz n conturi distincte - TVA de plat, respectiv TVA de ncasat, i se regularizeaz n condiiile legii.
-

Cu ajutorul contului 4423 "TVA de plat" se ine evidena TVA de pltit

bugetului statului. Se crediteaz cu diferenele rezultate la finele perioadei ntre TVA colectat mai mare i TVA deductibil. n debitul contului 4423 se nregistreaz plile efectuate ctre bugetul statului (512, 531). Soldul contului reprezint TVA exigibil la plat. Exemplu: n ziua de 21 mai se deconteaz TVA cuvenit bugetului, n contul lunii aprilie n sum de 52417262 lei. 4423 "TVA de pltit" = 5121 "Disponibil la banca n lei" 52417262
-

Contul 4424 "TVA de recuperat" este un cont de activ, n debit se nregistreaz

diferenele nregistrate la sfritul perioadei ntre TVA colectat mai mic i TVA deductibil mai mare. n creditul contului se nregistreaz TVA ncasat la bugetul statului pe baza cererii de rambursare sau TVA de recuperat compensat n perioadele urmtoarele cu TVA de plat (512,4423). Soldul contului reprezint TVA de recuperat de la bugetul statului.

45

Contul 4426 "TVA deductibil" ine evidena TVA prescris n facturile emise de

furnizori pentru bunurile, serviciile i lucrrile achiziionate de unitatea patrimonial, deductibil din punct de vedere fiscal. Este un cont de activ. n debit se nregistraz: - sumele reprezentnd TVA deductibil potrivit legii (401, 404).

n creditul contului se nregistreaz: - sumele deductibile din TVA colectat (4427); - sumele reprezentnd deductibil ce depesc valoarea TVA colectat ce urmez a se ncasa de la bugetul statului (4424). La sfritul perioadei, de regul, contul nu prezint sold. Exemplu: Societatea comercial "MITHOS INTERNATIONAL" SRL primete de la un furnizor mrfuri n valoare de 10 000 000 lei, TVA = 22%. nregistrarea contabil: % 371 "Mrfuri" 4426 "TVA deductibil" Contul 4427 "TVA colectat" = 401 "Furnizori" 12 200 000 10 000 000 2 200 000

Cu ajutorul acestui cont se ine evidena sumelor datorate de unitatea patrimonial bugetului statului reprezentnd TVA aferent vnzrilor de bunuri, prestrilor de servicii sau executrii de lucrri. Este un cont de pasiv. La sfritul perioadei, de regul, contul nu are sold. Exemplu: Pe baza facturii se nregistreaz veniturile degajate din pr4estaia de servicii i TVA colectat aferent acestora: 411 "Clieni" = % 704 "Venituri din lucrri executate i servicii prestate 2200000 4427 "TVA colectat"
-

2684000

484000

Contul 4428 "TVA neexigibil" ine evidena TVA neexigibil rezultat din

vnzrile i cumprrile de bunuri i servicii i lucrri efectuate cu plata n rate, precum i cea

46

aferent facturilor nesosite sau pentru livrrile pentru care nu s-au ntocmit facturi. Este un cont bifuncional. Soldul contului reprezint TVA neexigibil.

4.1.2.3. Reflectarea n contabilitate a TVA aferent cumprrilor de bunuri Pentru toate cumprrile de la teri se utilizeaz contul 4426 "TVA deductibil". TVA deductibil (TVA/d) reprezint TVA nscris n facturile primite pentru bunurile i serviciile destinate realizrii de operaii impozabile. TVA/d = totalul sumelor de TVA din facturile primite. TVA/d = valoarea mrfurilor din facturile primite *22% = valoarea total a facturii (marfa + TVA) * 18,032 % n condiiile n care ntreaga producie este destinat exportului, TVA/d se restituie n totalitate, n aceste condiii TVA/d = TVA ncasat (TVA/i), iar TVA colectat (TVA/c) i TVA de plat (TVA/p) = 0 Dac ntreaga producie a unei uniti const n realizarea numai de produse scutite de plata TVA, vom avea:
-

TVA/d se trece n costuri;

- TVA/c nu se calculeaz; - nu avem nici TVA/p i nici TVA/i. n cazul cumprrilor de bunuri i prestrilor de servicii, se primete de la furnizori factura sau documentul nlocuitor. Aceast factur primit de ctre biroul financiar-contabil de la serviciul de aprovizionare st la baza nregistrrii n documentul "Jurnalul pentru cumprri". Dup nchiderea lunii, TVA/d aferent facturilor primite se poate calcula pe baza soldului creditor al contului 401 "Furnizori". TVA/d = rulajul creditor al contului 401 "Furnizori" *18,328 % Pentru operaiile scutite de la plata TVA, furnizorii sau prestatorii nu au dreptul de deducere a taxelor aferente bunurilor achiziionate sau realizate n unitile proprii destinate realizrii de bunuri sau servicii scutite. Aceste taxe se vor reflecta n costul produsului sau serviciului realizat. Deci TVA/d se trece pe costuri.
47

Ca regul general, un importator, indiferent dac este persoan fizic sau juridic, pltete TVA pentru toate importurile la care pltete taxa vamal, indiferent de destinaia bunurilor importate. TVA adugat nu se include n preurile i tarifele negociate ntre agenii economici i deci nu este cuprins n baza de impozitare, fiind inclus distinct n factur. TVA/d se pltete integral de importator n vam. TVA/d = preul cu ridicata a importului *22 % 4.1.2.4 Reflectarea n contabilitate a TVA aferent vnzrilor de bunuri i prestrilor de servicii

Reflectarea n contabilitate a TVA aferent vnzrilor de bunuri i efecturii de lucrri se face cu ajutorul contului 4427 TVA colectat ( TVA/c ) . TVA/c reprezint TVA nscris distinct n facturile emise pentru bunurile i serviciile destinate realizrii de operaii impozabile, la intern . n determinarea TVA/c se are n vedere TVA din facturile emise ( TVA/c ), indiferent dac facturile emise au fost ncasate sau nu i indiferent dac marfa a fost livrat sau nu. TVA/c = totalul sumelor de TVA din facturile emise TVA/c = valoarea mrfurilor din facturile emise *22% = valoarea total a facturii (marfa + TVA) *18,328% n cazul ncasrilor n numerar (in ) TVA/c = in *18,328% Cnd agentul economic apare n calitate de vnztor cu plata n rate are de ncasat n lunile urmtoare unele sume, care cuprind att contravaloarea mrfurilor livrate i/sau serviciilor prestate, ct i TVA aferent acestora, TVA care n lunile respective - n lunile n care s-a prevzut prin contract a se face plata - reprezint TVA/c. Pentru livrrile de bunuri i prestrile de servicii scutite de plata TVA, furnizorii sau prestatorii nu cuprind, n facturile emise ctre clieni, TVA, altfel spus TVA/c nu se calculeaz i nu se cuprinde n facturile emise. n facturile emise pentru livrrile la export, nu se nscrie TVA. n cazul n care TVA/c > TVA/d vom avea TVA de plata. n lunile n care se fac livrri numai la export, TVA/d se restituie n totalitate sub forma de TVA ncasat ( TVA/i ), datorit faptului c unitatea nu nregistreaz TVA/c; n acest caz TVA/c = 0 , TVA/i = TVA/d .
48

Cazuri particulare privind calcularea i evidenierea TVA deductibil, TVA colectat i regularizarea TVA de plat sau de recuperat de la buget TVA deductibil se calculeaz i se nregistreaz ca o crean asupra bugetului statului n cadrul urmtoarelor operaii privind intrrile:
a.

TVA deductibil nscris n facturile furnizorilor pentru activitatea de exploatare: 4426 TVA deductibil i dup caz 3 Conturi de stocuri i producie n curs de execuie 6 Conturi de cheltuieli = 401 Furnizori

b. TVA deductibil nscris n facturile furnizorilor de imobilizri: 4426 TVA deductibil 2 Conturi de imobilizri c. TVA deductibil aferent mijloacelor fixe realizate n regie proprie: 4426 TVA deductibil = 4427 TVA colectat = 404 Furnizori de imobilizri

TVA colectat se calculeaz i nregistreaz ca o datorie fa de bugetul statului n cadrul urmtoarelor operaii privind ieirile:
a.

TVA colectat nscris n facturile emise ctre clieni : 41 Clieni i conturi asimilate = 4427 TVA colectat

49

461 Debitori diveri 51 Conturi la bnci 53 Casa b. TVA colectat aferent lipsurilor imputate 428 Alte creane i datorii n legtura cu personalul 461 Debitori diveri = 758

7 Conturi de venituri

4427 TVA colectat Alte venituri din exploatare 77 Venituri excepionale

c. TVA neexigibil devenit exigibil 4428 TVA neexigibil d. TVA colectat aferent clienilor insolvabili scoi din activ 4427 TVA colectat = 416 Clieni inceri = 4427 TVA colectat

TVA neexigibil intervine n cazul operaiilor de cumprare vnzare pentru care nu sau ntocmit documentele de facturare pn la ncheierea exerciiului, pentru livrri de bunuri, lucrri i servicii cu plata n rate, precum i cea inclus n preul de vnzare cu amnuntul la unitile comerciale ce in evidena la acest pre. a. TVA neexigibil aferent livrrilor de bunuri, prestrilor de servicii i executrilor de lucrri cu plata n rate: 411 Clieni = 4428 TVA neexigibil 70 Venituri din vnzri de produse, mrfuri, servicii prestate i din alte activiti

50

b. TVA neexigibil aferent livrrilor de bunuri, prestrilor de servicii, executrilor de lucrri pentru care nu s-au ntocmit facturi 418 Clieni facturi de ntocmit = 4428 TVA neexigibil

c. TVA neexigibil aferent stocurilor de mrfuri n unitile cu amnuntul: 371 Mrfuri d. TVA neexigibil aferent facturilor nesosite: 4428 TVA neexigibil = 408 Furnizori facturi nesosite = 4428 TVA neexigibil

e. TVA neexigibil aferent vnzrilor cu plata n rate devenit exigibil n cursul exerciiului financiar 4428 TVA neexigibil precum i cea aferent facturilor sosite 4426 TVA deductibil 4428 TVA neexigibil = = 4428 TVA neexigibil 4427 TVA colectat = 4427 TVA colectat

f. TVA neexigibil devenit deductibil aferent cumprrilor cu plata n rate,

g. TVA neexigibil devenit exigibil aferent facturilor ntocmite

Pentru serviciile de publicitate, consulting, studii i cercetare, cesiuni sau concesiuni ale dreptului de autor, de brevete, de licene, de mrci de fabric i de comer sau alte drepturi similare, contractate cu prestatorii care au sediul sau domiciliul n strintate, T.V.A. se pltete de beneficiarii cu sediul sau domiciliul n Romnia, concomitent cu plata sumei datorate prestatorului extern. Pentru taxa pltit potrivit prevederilor de mai sus, beneficiarii nregistrai la organele fiscale ca pltitori de TVA si exercita dreptul de deducere, potrivit legii .
51

Filiera nregistrrilor este urmtoarea : 1. Privind reflectarea n contabilitate a prestrilor de servicii efectuate de prestatorii externi: 628 401 446 401 = = = = 401 446 5121 5121 - cu valoarea facturii prestatorului extern; - cu impozitul pe redevene, reinut din suma datorat prestatorului extern; - cu impozitul vrsat la bugetul de stat; - cu suma achitat prestatorului extern.

2. Privind taxa pe valoarea adugat: a. la pltitorii de TVA 4426 635 446 = 5121 ( 5124 ) = = 446 5121 ( 5124 ) - cu TVA pltit de beneficiar; - cu TVA datorat de beneficiar; - cu TVA pltit de beneficiar; b. la nepltitorii de TVA

3. nregistrarea n contabilitate a serviciilor prestate de prestatorii externi se va face de ctre beneficiari numai pe baza facturilor primite de la acetia. Societile comerciale care cedeaz o parte din veniturile realizate din vnzarea produselor supuse TVA determin suma cuvenita partenerului extern prin aplicarea cotei prevzute n contractele ncheiate asupra sumelor obinute din vnzarea produselor, exclusiv

52

TVA. Taxa pe valoarea adugata reprezint potrivit legii, un venit al bugetului de stat i, ca urmare, o parte din aceasta nu poate fi cedat partenerului strin.

Reflectarea n contabilitate a vnzrilor bunurilor n condiiile aplicrii prevederilor Decretului 276/1993 se face dup cum urmeaz: 411 = 701 % - cu valoarea total a facturii; - cu preul de vnzare al produselor finite, exclusiv TVA colectate i suma cuvenit partenerului strin; 462 4427 - cu suma cuvenit partenerului strin - cu suma reprezentnd TVA, determinat prin aplicarea cotei prevzute de lege asupra sumelor cumulate din conturile 701 i 462; 462 446 462 = = = 446 5121 5121 - cu impozitul pe redevene, reinut din suma datorat partenerului strin; - cu impozitul vrsat la bugetul de stat; - cu suma achitat partenerului strin.

Bunurile reinute de casele de amanet, ca urmare a nerestituirii mprumutului, se nregistreaz n gestiune, corespunztor preului de pia, care reprezint i baz de impozitare pentru operaiunile impozabile prevzute de art. 2.2. din O.G. nr. 2/1996. Transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor mobile i imobile prin executare silit intra n sfera de aplicare a TVA, conform art.2 din O.G. nr.2/1996. Caracterul impozabil sau scutit de TVA este determinat de calitatea debitorului, astfel:

53

a. operaiunea este impozabil cnd debitorul este agent economic nregistrat la organul fiscal competent ca pltitor de TVA i care i-a exercitat dreptul de deducere pentru taxa aferent bunurilor predate prin executare silit; b. operaiunea este scutit de TVA, dac debitorul este persoan fizic, persoan juridic nenregistrat la organul fiscal competent ca pltitoare de TVA, precum i cnd: - bunurile n cauz sunt scutite de TVA, potrivit legii; - debitorul, dei este agent economic nregistrat ca pltitor de TVA, nu i-a exercitat dreptul de deducere prevzut de lege pentru TVA aferent bunurilor n cauz; c. baza de impozitare pentru operaiunile supuse TVA o constituie preul stabilit prin licitaie, conform art.13 lit. g) din O.G. nr. 2/1996. Regularizarea TVA . Cu ocazia exigibilitii lunare pe baza decontului privind operaiile realizate i TVA aferent se stabilete TVA de plat i de recuperat. n acest scop se procedeaz la compensarea soldurilor conturilor 4426 i 4427. n situaia n care din deconturile ntocmite pe o perioad de trei luni consecutiv sumele datorate bugetului de stat nu acoper integral taxa deductibila, diferena se ramburseaz de organul fiscal competent n termen de 30 zile de la data depunerii decontului aferent lunii a treia i a cererii de rambursare. Structura Decontului lunar T.V.A. al S.C. MITHOS INTERNATIONAL SRL. pe luna iulie 1998. (Anexa nr.4) Decontul se certific pentru exactitate de ctre director i contabilul ef, iar suma se depune pn la 25 a lunii urmtoare, n timp ce recuperarea se compenseaz. 4.1.2.5 Calculul i nregistrarea decontrii TVA cu statul Pentru calculul TVA de plat sau de recuperat i completarea decontului fiscal, se pornete de la calculul TVA colectat, aferent livrrilor, vnzrilor de bunuri. In acest scop se folosesc: a. facturile ctre clieni pentru livrrile de bunuri efectuate; b. Jurnalul pentru vnzri Actele normative n vigoare prevd calculul TVA de plat ca diferen dintre TVA/c i TVA/d. n activitatea agenilor economici apar situaii pe perioade mai scurte sau mai lungi, cnd TVA/c < TVA/d. In aceste condiii avem TVA de ncasat de la buget, deci TVA/i = TVA/d - TVA/c.
54

4.2. Calculul, contabilizarea i reglementarea accizelor 4.2.1. Noiuni privind accizele Accizele sunt o form a taxelor de consumaie (form de impozit indirect), foarte rspndite n rile cu economie de pia, incluse n preul de vnzare al mrfurilor importate sau produse i realizate ( vndute ) n interiorul rii, apreciate c nu sunt de strict necesitate n consumul populaiei . Accizele sunt impozite indirecte pe lux i vicii . n timp ce taxa pe valoare adugat se percepe la vnzarea tuturor mrfurilor, fie ele bunuri de consum sau mijloace de producie, accizele sunt taxe de consumaie care se percep la produs, considerat de lux i destinat consumului. Accizele se percep asupra produselor ce se consum n cantiti mari i care nu pot fi nlocuite de cumprtori cu altele. In acest fel accizele au un randament fiscal ridicat. Accizele se percep asupra unor produse de larg consum considerate de lux i unele chiar nocive sntii care au o cerere mare i neelastic, aa cum sunt, de exemplu: alcoolul dublu rafinat, berea, uica i rachiurile naturale, vinurile, cafeaua, tutunul, unele confecii din blnuri naturale, cu excepia celor din iepure, oaie i capr, articole de parfumerie i toalet, gaz metan sau gaz de sond, benzin, motorin etc. 4.2.2. Cadrul legislativ referitor la accize Accizele se datoreaz ntr-o singura faz a circuitului economic, respectiv de ctre productori , importatori sau achizitori. Accizele se pot calcula fie pe baza unor cote procentuale proporionale aplicate asupra preului de vnzare, fie n sum fix, pe unitatea de msura a mrfurilor. Pltitorii accizelor sunt ageni economici, persoane juridice, asociaii familiale i persoane fizice autorizate care produc, import i comercializeaz anumite produse considerate ca fiind de lux. Agenii economici care achiziioneaz de la productorii individuali produsele respective pentru comercializare, sunt obligai s calculeze i s verse la bugetul de stat accizele aferente. Agenii economici care comercializeaz mrfuri afectate de accize, introduse n ar de ctre persoane fizice nenregistrate ca ageni economici, sunt obligai s rein i s vireze la bugetul de stat accizele respective.
55

Calcularea accizelor se face prin aplicarea cotelor procentuale asupra bazei de impozitare . Pentru produsele din producia intern, baza de impozitare o reprezint contravaloarea bunurilor livrate, exclusiv accizele, iar pentru mrfurile din import, valoarea n vama la care se adaug taxele vamale i alte taxe speciale care se percep la importul unor categorii de produse. Pentru bunurile introduse n ar de persoanele fizice nenregistrate ca ageni economici, dar comercializate prin ageni economici - contravaloarea ce se cuvine deponentului pentru bunurile vndute. Pentru ieiul din producia intern, gazul metan, gazul de sond, precum i amestecul de gaze naturale din producia intern i din import, agenii economici datoreaz impozitul la bugetul de stat din momentul livrrii . Accizele i impozitul la ieiul i gazele naturale din producia intern i din import se pltesc pn la data de 25 a lunii urmtoare, pe baza decontului de impunere. Neplata la timp a accizelor sau al impozitului la ieiul i gazele naturale din producia intern se sancioneaz cu aplicarea unei majorri de 0,25 % pentru fiecare zi de ntrziere, ncepnd cu ziua urmtoare expirrii termenului de plata i inclusiv ziua plii. Pltitorii au obligaia s in evidena accizelor i respectiv a impozitului la ieiul i gazele naturale din producia intern, s depun lunar, pn la data de 25 a lunii urmtoare, la organul teritorial fiscal decontul de impunere. 4.2.3. Tehnica de calcul, formularistica, evidena i vrsarea la bugetul de stat a accizelor Potrivit normelor metodologice privind avizarea i tehnica de calcul emise de Ministerul Finanelor, accizele preced TVA i se calculeaz o singur dat, dac legea nu prevede altfel, prin aplicarea cotelor procentuale asupra bazei de impozitare. n vederea stabilirii bazei de impozitare pentru TVA aferent intrrilor, n factura furnizorului se va evidenia distinct cota i valoarea accizelor aferente acestor produse. Sumele datorate bugetului de stat drept accize i impozit la ieiul i gazele naturale din producia intern, se vor vrsa de ctre agenii economici astfel: a. n judeele n care nu funcioneaz trezorerii ale finanelor publice, n conturile circumscripiilor fiscale i ale administraiilor financiare, n raza crora pltitorii au sediul fiscal, deschise la unitile BCR;
56

b. n judeele unde exista trezorerii ale finanelor publice, conturile sunt deschise la trezoreriile locale; Momentul datorrii accizelor l constituie: a. data efecturii formalitilor de vmuire, pentru productorii interni; b. data efecturii formalitilor de vmuire, pentru importatori; c. data achitrii, pentru agenii economici achizitori; d. data efecturii vnzrii, pentru agenii economici care comercializeaz n consignaie bunurile introduse n ar de ctre persoane fizice nenregistrate ca ageni economici. Calculul accizelor cu ajutorul metodei ratei micorate se face dup urmtoarea relaie:
PP cota de accize 100 cota de accize

Accize =

PP = preul de producie Pentru evidena accizelor datorate statului se utilizeaz contul 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - cont de pasiv. Operaia contabil prin care se evideniaz obligaia de plat fa de bugetul statului este: 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate contul 512 "Conturi curente la bnci. 446 = 512 = 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

La achitarea accizelor la bugetul statului se debiteaz contul 446 i se crediteaz

4.2.4. Rolul i importana accizelor Accizele ndeplinesc att un rol fiscal ct i un rol de protecie a populaiei mpotriva unor produse cu caracter nociv, cum ar fi alcoolul, buturile alcoolice i tutunul. n comparaie cu TVA, accizele au un volum mai mic de participare la bugetul statului, deoarece ele au o sfer mult mai restrnsa de aplicare, dei cota accizelor este mult mai
57

mare dect in cazul TVA, ea avnd

103 (ECU/U.M.) ( pentru motorina auto ) i

96 000

(LEI/U.M.) ( pentru igarete i produse din tutun , gin , coniac ).

4.3. Calculul, contabilizarea i reglementarea taxelor vamale 4.3.1. Caracterizarea general a taxelor vamale Taxele vamale sunt sumele ce se ncaseaz de organele vamale pentru importul, exportul i tranzitul de mrfuri. Prin taxele vamale, statul poate proteja economia naional. Taxele vamale de import sunt cele mai frecvente i au rolul de a alimenta bugetul statului cu venituri, de a limita, ntr-o anumit msur, importul de mrfuri i deci, de a micora posibilitatea ca mrfurile indigene sa fie concurate de cele strine. Uneori, aceste taxe constituie o adevrata bariera vamal, care nu permite ptrunderea mrfurilor strine n ar. Mrfurile importate n ara noastr se supun taxelor vamale potrivit tarifului vamal de import. Nivelul acestor taxe este acelai pentru mrfurile importate din rile care n domeniul vamal ne aplica clauza naiunii celei mai favorizate. Pentru mrfurile importate din rile care nu ne aplic acest tratament, guvernul poate majora taxele vamale. n mod obinuit, taxele vamale de import pentru produsele finite sunt mai ridicate dect la materii prime si semifabricate. Dac statul nu dispune de materii prime, el poate reduce sau chiar desfiina taxele vamale. La propunerea motivat a Ministerului Comerului, Ministerul Finanelor poate stabili suprataxe vamale de import cu caracter temporar, n cazurile n care anumite importuri de mrfuri pot prejudicia grav producia intern a mrfurilor respective. Suprataxele vamale de import se aplic pn la eliminarea influenelor negative rezultate din importuri, avute n vedere la instituirea lor. Taxele vamale de import se percep asupra valorii mrfurilor importate, n momentul n care trec frontiera rii importatoare. Importatorul, odat cu depunerea documentelor prin care ia n posesiune marfa importat, achit taxa vamal de import. In unele cazuri, taxa vamal de import poate conduce la scumpirea mrfii importate n raport cu marfa indigen, ceea ce
58

nseamn ca ea acioneaz restrictiv pentru importator. In astfel de situaii, pentru ca importul s se poat realiza, este necesar ca exportatorul s reduc nivelul preului de export, asigurnd mrfii sale o competitivitate egal cu cea a mrfii indigene. Aceast reducere poate conduce la scderea rentabilitii exportului ori de cte ori n ara exportatoare nivelul productivitii muncii este mai sczut sau costurile de producie sunt mai ridicate dect n ara importatoare. n general, nivelul taxelor vamale de import este determinat de raportul cerere ofert din ara importatoare i de coordonatele politicii economice pe care aceasta o promoveaz. Dup forma lor de exprimare, taxele vamale pot fi: - ad-valorem - specifice - compuse Taxele vamale ad-valorem se exprim ca procent din valoarea mrfurilor importate. Taxele vamale specifice sunt stabilite ca suma fix pe unitatea fizic de marf importat (de exemplu pe ton, pe bucat etc.). Taxele vamale compuse apar ca o combinaie a primelor doua. Taxele vamale practicate de o anumit ar, indiferent de felul lor, sunt trecute ntr-un tabel care poart denumirea de tarif vamal . n tariful vamal sunt specificate pentru fiecare categorie de produse sau produse individualizate, taxele vamale care se aplica. n funcie de nivelul lor, taxele vamale de import, menionate n tariful vamal naional sau de grup pot fi: taxe vamale n condiia clauzei naiunii celei mai favorizate, taxe vamale autonome i taxe vamale prefereniale. Taxele vamale n condiia clauzei naiunii celei mai favorizate se aplic la importul de mrfuri pe care o ar (membr a GATT ) l efectueaz n rile membre ale aceluiai organism sau din alte ri cu care aceasta are acorduri bilaterale, pe baza crora i acord reciproc clauza naiunii celei mai favorizate. Taxele vamale autonome se aplic la importul pe care o ar l efectueaz din rile cu care nu ntrein relaii bazate pe clauza naiunii celei mai favorizate. Taxele vamale prefereniale se aplic n relaiile comerciale din rile care fac parte din diferite uniuni vamale nchise. Practicarea de ctre un stat a unei politici vamale prefereniale nseamn reducerea sau chiar eliminarea taxelor vamale la importul de mrfuri efectuat din alt stat sau grup de state, care beneficiaz de asemenea preferine. Adesea, statele importatoare aplic taxe vamale majorate fa de statele care arunc pe piaa acestora mrfuri la preuri mai mici dect cele mondiale, pentru a o cuceri. Asemenea
59

taxe instituite pentru a contracara politica de dumping a unor ri tere, poart denumirea de taxe antidumping. Unele state n relaiile lor de comer exterior aplic un regim vamal discriminator fa de mrfurile provenind din anumite state pentru a mpiedica, din considerente politice sau economice ptrunderea acestora pe piaa respectiv. rile mpotriva crora se iau asemenea masuri vamale, la rndul lor, stabilesc taxe vamale ridicate asupra mrfurilor importate din rile respective. Aceste taxe vamale sunt denumite sanciunale sau de restorsiune. 4.3.2. Prevederile legislaiei privind taxele vamale

Taxele vamale utilizate n ara noastr sunt cuprinse n tariful vamal de import al Romniei. Taxele vamale prevzute n tariful vamal de import sunt exprimate n procente i se aplic la valoarea n vam a mrfurilor importate, se percep de ctre organele vamale i se vars la bugetul administraiei centrale de stat. n categoria bunurilor scutite de la taxe vamale de import se cuprind urmtoarele: donaii cu caracter social, umanitar, cultural, sportiv didactic; bunurile strine care devin, potrivit legii, proprietatea statului, alte bunuri prevzute n legi sau hotrri ale Guvernului. De asemenea, este scutit de taxe vamale importatul urmtoarelor categorii de bunuri: bunuri de origine romn; bunuri reparate n strintate sau bunurile care le nlocuiesc pe cele necorespunztoare calitativ, returnate partenerilor externi n perioada de garanie; bunurile care se napoiaz n ar ca urmare a unei expedieri eronate. Neplata la termenul legal a taxelor vamale i a altor drepturi cuvenite bugetului de stat atrage majorarea sumei de plat cu 0,25 % pentru fiecare zi de ntrziere. ntocmirea declaraiei vamale sau a documentelor nsoitoare cu date nereale privind felul, cantitatea, originea i valoarea mrfurilor, constituie contravenie i se sancioneaz cu amend egal cu 50% din valoarea n vam a mrfurilor. 4.3.3. 4.3.3.1. Metodologia privind calculul si contabilitatea taxelor vamale Calculul taxelor vamale

Taxele vamale ( Tvx ) reprezint impozite cu funcie fiscal, percepute de stat asupra mrfurilor importate.

60

Taxele vamale se exprim sub form de cot procentual din costul mrfurilor (importate) n vam. Tvx n lei = Cv x Tvx n % Preul n vama = costul n vam + taxele vamale Baza de impunere o constituie valoarea n vam care se determin pe baza urmtoarelor elemente: - preul mrfii importate ( costul extern ) transformat n lei la cursul de schimb al zilei de vineri. La aceast valoare se adaug, n msura n care au fost efectuate, dar nu au fost incluse n pre urmtoarele: a. cheltuieli de transport pe parcurs extern al mrfurilor importate; b. cheltuieli de ncrcare, de descrcare i de manipulare; Transformarea n lei a preurilor i cheltuielilor exprimate n valut se face la cursul de schimb stabilit i comunicat de Banca Naional a Romniei, n fiecare vineri. Acest curs se utilizeaz pe toata durata sptmnii urmtoare pentru determinarea valorii cu vam a mrfurilor importate ale cror declaraii vamale sunt nregistrate n cursul sptmnii respective. Valoarea n vam se determin i se declar de ctre importatori, direct sau prin reprezentani autorizai ai acestora, care sunt obligai s depun la vam mpreun cu celelalte documente necesare vmuirii mrfii o declaraie pentru valoarea n vam, nsoit de facturi sau alte documente de plat a mrfii i a cheltuielilor pe parcurs extern aferente acesteia. (Anexa nr.5) 4.3.3.2. Reflectarea n contabilitate a taxelor vamale. Decontarea taxelor vamale. n Romnia persoanele juridice pltesc taxe vamale numai mrfurile importate, care se calculeaz prin aplicarea cotei procentuale asupra valorii mrfurilor n vam. Persoanele fizice datoreaz taxe vamale pentru bunurile introduse sau scoase din Romnia, cuantumul taxei vamale fiind de 20% aplicat la valoarea n vam. n cazul persoanelor juridice, importul de mrfuri, lucrri i servicii, se poate realiza fie pe cont propriu, fie import de mrfuri n comision, caz n care societatea comercial (agentul economic) ncheie contracte economice de comision cu o societate de comer exterior. Documentele utilizate n cazul importului de mrfuri se mpart n trei categorii: a. documente privind expedierea, transportul i vmuirea; b. documente privind livrarea mrfurilor la intern;
61

c. documente privind decontarea operaiilor de import; La sosirea mrfurilor n punctul vamal se ntocmete declaraia vamala de import, care cuprinde dou pri: declaraia vamal de import, care se completeaz de organul de expediere i de organul vamal. n aceast declaraie se calculeaz att valoarea externa FOB ct i valoarea intern CIF. Valoarea CIF = valoarea FOB + cheltuieli externe de circulaie a doua parte se ntocmete de ctre societatea de comer exterior si

se numete Date pentru evidena i dispoziie de facturare, n aceast parte calculndu-se o serie de indicatori : valoarea extern FOB si CIF a mrfii importate , comisionul societii de comer exterior (dac importul se face prin intermediul intermediarului de comer ), comisionul vamal, TVA, taxa vamal. Comisionul vamal = FFR x % FFR = valoarea extern franco- frontier romn % = procentul de comision TVA se calculeaz aplicndu-se cota legal ( 22% ) la valoarea facturat. Pentru reflectarea n contabilitate a taxelor vamale, se utilizeaz contul 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate - este un cont de pasiv. In creditul contului 446 se nregistreaz valoarea taxelor vamale datorate statului. n debitul contului se evideniaz plile efectuate ctre stat. Soldul creditor al contului reprezint sumele datorate statului. 4.3.4. Rolul i importana taxelor vamale n funcie de scopul urmrit la stabilirea taxelor vamale, acestea se pot grupa n taxe vamale cu caracter fiscal i taxe vamale cu caracter protecionist. n primul caz, instituirea taxelor vamale urmrete procurarea de venituri pentru bugetul statului, iar n al doilea caz, protejarea pieii interne de concurena mrfurilor strine. Nivelul taxelor vamale percepute influeneaz preul mrfurilor, cantitatea acestora, precum i cuantumul veniturilor de stat.
62

Ca tendin, se poate spune c taxele vamale sunt folosite n msur din ce n ce mai rar n scopuri fiscale.

4.4. Calculul, contabilizarea i reglementarea taxelor de timbru 4.4.1. Noiuni privind taxele de timbru Taxele, ca form de venituri bugetare indirecte, constituie, de regul, echivalentul serviciilor prestate de ctre anumite instituii de drept public. Taxele au i unele trsturi specifice impozitelor, i anume: sunt obligatorii, au caracter nerambursabil i se urmresc n mod silit n caz de neplat. Totui, la taxe se cere prestarea unui serviciu: unele taxe conin i impozit, deoarece nivelul taxei este de multe ori superior costului serviciilor prestate. 4.4.2. Cadrul legislativ referitor la taxe de timbru Taxele de timbru se pltesc de ctre persoanele fizice si juridice care solicita instanelor judectoreti, Notariatului de Stat, precum si organelor puterii legislative si administrative de stat, s li se presteze anumite servicii. Taxele se pltesc numai n cazul n care persoanele respective solicit organelor de stat stabilirea de drepturi patrimoniale sau nepatrimoniale. Dac realizarea i aprarea acestor drepturi are loc fr intervenia organelor de stat, nu se percepe nici o tax de timbru. Pentru unul i acelai fapt taxa de timbru se pltete o singura data. Taxele de timbru sunt un venit pentru stat, dar i un mijloc de dezvoltare a simului rspunderii i de stvilire a fenomenelor negative, de limitare a deschiderii cu uurina i uneori nefondat de aciuni n faa instanelor judectoreti. Taxele de timbru se percep asupra urmtoarelor categorii de acte si servicii: deschiderea de aciuni i introducerea de cereri a instanelor judectoreti, la executorii judectoreti, la serviciile de publicitate imobiliar, exercitarea cailor de atac mpotriva hotrrilor judectoreti, cereri pentru eliberarea de copiii de pe anumite acte; pentru soluionarea litigiilor n faa organelor judectoreti, prestarea de servicii de ctre unitile
63

Notariatului de Stat, autentificarea anumitor acte, nregistrarea, rectificarea i reconstituirea, la cerere, a actelor de stare civil, eliberarea i viza unor acte de identitate si cetenie, etc. Taxele de timbru se pot stabili n sum fix, n cote proporionale sau cote progresive; aceasta depinde de felul serviciului solicitat, de importana faptului juridic, de valoarea actului i, ndeosebi, de rolul educativ pe care aceste taxe trebuie s-l exercite asupra populaiei. Taxele de timbru se pltesc anticipat, n numerar sau prin virament. Taxele judectoreti se percep de ctre instanele judectoreti pentru aciunile introduse n instane de ctre persoanele fizice sau juridice. Taxele de notariat se ncaseaz pentru eliberarea, legalizarea sau autentificarea anumitor acte, certificate, copii, etc. Taxele consulare se ncaseaz de ctre consulate pentru eliberarea - la cerere - a certificatelor de origine, acordarea vizelor de tranzit, de edere ntr-o ar, etc. Taxele de administraie se percep de ctre organele administraiei de stat pentru eliberarea de autorizaii, permise, legitimaii, etc. Taxele de nregistrare se ncaseaz la vnzarea de imobile, terenuri, la constituirea, fuzionarea sau dizolvarea societilor de capital, asupra operaiunilor de vnzare i de cumprare la burs. 4.4.3. Scutiri i reduceri de la plata taxelor de timbru Se scutesc de la plata acestei taxe cererile i aciunile care privesc ncheierea, executarea i desfacerea contractelor de munc, toate cererile i aciunile privind dobndirea, pstrarea i aprarea drepturilor provenite din munca, drepturile n natur i n bani ale membrilor asociaiilor agricole, drepturile de autor, de invenii, de inovaii, actele pentru dovedirea calitii de salariat. De asemenea, cererile i aciunile pentru obinerea ndemnizaiilor i pensiilor de asigurri sociale, pensiilor de ntreinere, aciunile privind nfierea, tutela i curatela, interdicia, anularea i rectificarea actelor de stare civil. Concomitent se scutete de plata taxei nregistrarea naterii, nfierii, cstoriei, etc. Pe lng impozite i taxe, n unele ri se mai ntlnesc i contribuii. Contribuiile sunt sumele ce se ncaseaz de ctre anumite instituii de drept public, de la diferite persoane fizice i juridice pentru avantaje reale sau presupuse de care ele beneficiaz. Plata contribuiilor este obligatorie. Contribuiile se percep pentru construirea de osele de la proprietarii terenurilor limitrofe, pentru circulaia strinilor, respectiv pentru avantajele pe care acetia le au la hoteluri, diferite magazine.
64

NCHEIERE Reforma economic n care s-a angajat ireversibil Romnia pentru dezvoltarea i consolidarea pieei libere autohtone, abordeaz inevitabil i restructurarea fiscal, care prin prghiile sale specifice, contribuie la stimularea procesului economic i social. Dup 1989, n ara noastr, problemele impozitelor i taxelor au cptat valene noi. Tranziia la economia de pia presupune adoptarea corespunztoare a sistemului de impozitare. n cadrul reformei fiscale, Romnia a optat pentru o restructurare treptat a sistemului fiscal i o ajustare conjunctural a parametrilor acestuia - rate, baze de impozitare. Reforma fiscal n Romnia trebuie s conduc la un sistem de impozitare modern, unitar i echitabil. De aceea, n viitor, trebuie acordat cu mult realism i elasticitate problema evitrii dublei impuneri internaionale. Prin dubla impunere se nelege impunerea de dou ori a aceluiai obiect impozabil (venit, profit, avere, etc.). Fenomenul dublei impuneri se ntlnete numai la impozitele directe i anume la impozitele pe venit i la cele de bunuri ( avere ). Cel mai adesea, dubla impunere rezult din raporturile dintre state cu privire la tratamentul fiscal al rezidenilor. Problema dublei impuneri nu se poate ntlni la impozitele indirecte, ntruct cetenii unui stat, care se afl pe teritoriul altui stat, n calitate de cumprtori ai unor mrfuri, suport aceleai impozite cuprinse n preuri, ca i cetenii acelui stat. Ajuni n ara lor, cetenii respectivi nu mai pot fi pui s plteasc nc o dat impozitele indirecte pentru mrfurile consumate n ara strin. Intensificarea relaiilor economice, tiinifice, financiare, bancare, de asigurri, etc., dintre state necesit i reglementarea problemelor fiscale internaionale. Dubla impunere se ntlnete cu deosebire n relaiile fiscale internaionale, ea putnd deveni, n anumite situaii, o piedic n dezvoltarea colaborrii economice, sociale, tiinifice, financiare i bancare internaionale.

65

Instituirea de impozite este un atribut al fiecrui stat, ceea ce nseamn ca legiferarea, aezarea i ncasarea impozitelor, aparin puterii legislative a statului. Fiecare stat are legislaia sa fiscal, fapt ce poate conduce la situaia ca, acelai venit ( sau aceeai avere ), s fie impus n ambele ri, adic, att n ara de origine, ct i n cea de realizare a venitului.

Dubla impunere are consecine negative asupra extinderii relaiilor economice, sociale, financiare i bancare. De aceea, au fost luate msuri legislative adecvate, de aproape toate statele, prin ncheierea de acorduri bilaterale i multilaterale n vederea evitrii dublei impuneri. Fiecare stat este interesat s ncaseze impozite ct mai mari. Totui, aproape toate statele semneaz convenii pentru evitarea dublei impuneri i atenuarea consecinelor de inechitate ce izvorsc din ea. Astfel, se acord reduceri sau scutiri de impozite pentru veniturile dobndite de rezidenii unui stat n strintate, sau prin deducerea din impozitul datorat n ara de reedin a impozitelor pltite de rezidenii unui stat n alte state. Romnia are ncheiate convenii pentru evitarea dublei impuneri cu majoritatea rilor din Europa i multe alte ri din Africa, America de Nord i America de Sud. Pentru evitarea evaziunii fiscale, prin facilitaile fiscale prevzute n legea impozitului pe profit, referitor la perioadele de scutire, procedeaz la nfiinarea de noi societi comerciale, astfel nct pot beneficia n cascad de scutiri la plata impozitului pe profit, aducnd prejudicii bugetului de stat prin neplata impozitului. De aceea, se impune o nou lege a impozitului pe profit care printre altele s elimine perioadele de scutire. n perioada actual, una din principalele prghii ce contribuie la realizarea funciunilor sistemului fiscal n economia de pia, este impozitul pe venitul personal. Acesta, conceput cu atenie i corect administrat, poate constitui un instrument esenial i puternic ntr-o economie modern, fiind considerat necesar pentru a modera creterea economiilor individuale i a alimenta bugetul de stat cu resurse financiare. n cadrul reformei fiscale trebuie s se opteze pentru trecerea de la impunerea separat a veniturilor la impunerea global sursa de provenien i supunerea venitului cumulat unui singur impozit. Abordarea impunerii globale a veniturilor presupune o administrare eficient a tuturor surselor de venit, o difereniere mai puternic a veniturilor, un raport echilibrat ntre venituri, preuri i creterea produsului intern brut pe locuitor. a veniturilor Impunerea global presupune cumularea veniturilor realizate de o persoan fizic, indiferent de

66

n cazul impozitului pe venit global, veniturile salariale se adaug la veniturile obinute din activitile economice desfurate: arendri, nchirieri, surse ntmpltoare de ctig. Pentru respectare echitii i justiiei fiscale, pentru alimentarea bugetului i mririi interesului unor categorii de ceteni fa de munc, impozitarea global trebuie corect administrat, iar aparatul fiscal bine organizat i structurat n teritoriu.

Pentru a cunoate efectele economice ale impozitului pe venitul individual, trebuie luate n considerare trei probleme de importan deosebit, i anume:

rolul impozitului global asupra veniturilor, ca stabilizator al cheltuielilor efectul su asupra economiilor bneti; influena sa asupra stimulentelor muncii i pentru investiii; Introducerea TVA n locul ICM a reprezentat un moment important al reformei

de consum;

fiscale, eliminnd neajunsurile ICM, n sensul c, nu se mai aplic la ntreaga valoare a produsului, ci numai la valoarea adugat n fiecare faz a circuitului economic. TVA constituie o important surs de alimentare a bugetului statului, ndeplinind att un rol fiscal ct i economic. In ceea ce privete TVA, considerm c s-ar putea aduce unele mbuntiri la cotele de impunere, precum i n ceea ce privete regimul juridic de scutiri de la plata de TVA. Astfel, innd cont de faptul ca TVA afecteaz exclusiv consumatorul final i, n particular, familiile numeroase, pentru a atenua aceste inechiti poate era mai util folosirea mai multor cote de TVA. Un alt dezavantaj al TVA const n regimul juridic de scutire de la plata TVA, acordat agenilor economici, care nu conduce la avantaje pentru populaie, prin cumprarea la un pre mai mic al produselor comercializate de acetia, ci ofer un profit suplimentar agenilor economici, care beneficiaz de aceste scutiri de TVA. Avnd n vedere faptul c cele mai frecvente cazuri de evaziune fiscal n materie de TVA sunt i cele legate de neaplicarea pro-ratei, s-ar impune completarea reglementrilor legale cu sanciuni mai rele, deoarece sanciunile privind contraveniile nu-i ating efectul. Accizele, ca impozit indirect, ndeplinesc att un rol fiscal ct i unul de protecie a populaiei mpotriva unor produse cu caracter nociv. n ceea ce privete taxele vamale, ele sunt chemate s ndeplineasc, n primul rnd, un rol protecionist, ct i un rol fiscal.
67

n concluzie, trebuie subliniat c, n actuala perioad de tranziie spre economia de pia, se urmrete ca, prin politica financiar i cea fiscal, s se susin procesul de restructurare a economiei, stimularea agenilor economici i eliminarea deficitului de bunuri i servicii, asigurarea unui grad ct mai nalt de ocupare a forei de munc, stabilitatea monedei naionale, mbuntirea calitii vieii.

68