Sunteți pe pagina 1din 38

CAP.I. NOIUNI DE BAZ PRIVIND CONTROLUL I AUDITUL PROIECTELOR 1.1.

Delimitri conceptuale privind auditul n general i auditul proiectelor n particular Termenul de audit, n general, vine de la cuvntul latin audire, a asculta i a informa pe alii. n rile anglo saxone de azi, acest termen are semnificaia unei revizii a informaiilor contabile i de alt natur, realizat de ctre un profesionist independent n vederea exprimrii unei opinii asupra regularitii i sinceritii informaiilor auditate (Toma M., 2005). Institutul American al Contabililor Publici Autorizai (AICPA), n Standardul de Audit nr.1, prezint auditul ca pe o examinare ordinar a situaiilor financiare, efectuat de un contabil public autorizat, n vederea exprimrii unei opinii cu privire la corectitudinea cu care aceste documente prezint situaia financiar, rezultatele operaiunilor efectuate i schimbrile intervenite n situaia financiar a organizaiei, n conformitate cu principiile contabile general acceptate. Auditul este o examinare profesional a unei informaii n vederea exprimrii unei opinii responsabile i independente, prin raportarea la un standard de calitate. Auditul const ntr-un ansamblu de activiti legate ntre ele (un proces), desfurate de ctre auditori sau de ctre ali experi, care pe baza cunotinelor lor teoretice i practice i n urma nsrcinrilor primite de la anumite organe analizeaz informaiile i operaiunile unei entiti sau referitoare la o anumit activitate n vederea oferirii unei asigurri prin intermediul unei opinii sau n vederea formulrii unor recomandri (CECCAR, 1999). n literatura de specialitate sunt ntlnite urmtoarele forme de audit: (Tiron Tudor A., 2011): 1. n funcie de relaia dintre auditor i conducerea unitii auditate, avem: audit intern; audit extern. 2. n funcie de obiectivele urmrite n realizarea misiunii de audit, avem: audit financiar; audit al performanei; audit de conformitate. 3. n funcie de tipologia entitii auditate, avem: auditul instituiilor publice; auditul societilor comerciale. Irina Manolescu, n lucrarea Managementul proiectelor definete auditul proiectelor ca fiind o examinare detaliat a managementului proiectelor, procedurilor i metodologiei utilizate, bugetelor i gradului de atingere a obiectivelor. (Manolescu I., 2005) O definiie dat termenului de audit, n contextul finanrilor europene, consider c auditul const n verificarea legalitii i regularitii aplicrii resurselor. Auditarea formuleaz judeci cu privire la criteriile i standardele generale, cunoscute i clarificate n prealabil. Un exemplu prezentat n contextul finanrilor europene este acela c n cazul asistenei acordate unui IMM, un audit va verifica dac criteriile de eligibilitate sunt ntrunite i dac firmele beneficiare au ndeplinit regulile prevzute pentru folosirea asistenei. Principalul scop al auditului este controlul respectrii regulilor. Ideea este s se obin un efect disuasiv (de persuasiune n vederea schimbrii cursului implementrii). Auditul proiectului reprezint modalitile, mijloacele majore de evaluare a acestuia, fiind cercetri mai mult sau mai puin formale asupra oricrui aspect al proiectului. n mod curent, cuvntul audit este asociat cu o examinare detaliat a diferite aspecte cu coninut financiar; cu toate acestea, auditul unui proiect este mult mai flexibil i, la cerere, se poate concentra pe oricare aspect al proiectului. Auditul proiectului presupune examinarea n detaliu a managementului unui proiect, a metodologiei i procedurilor, a caracteristicilor, a bugetului i a cheltuielilor i, nu n ultimul rnd, a gradului de realizare, scopul fiind de a depista riscurile de nerealizare a proiectului la parametrii planificai. Elena Dobre, n lucrarea Controlul i Auditul Proiectelor afirm c auditul proiectelor finanate se bazeaz pe un studiu complet i nelegerea clauzelor stabilite n contractul de finanare nerambursabil, o 1

atenie deosebit acordndu-se aspectelor calitative ale proiectului, testrii conformitii cu procedurile i cerinele stabilite prin clauzele contractului de finanare sau n alt document agreat cu finanatorul. n acest sens, n cadrul controalelor efectuate, se realizeaz: analizarea i verificarea naturii, legalitii i corectitudinii cheltuielilor, auditul conturilor terelor pri; confruntarea cheltuielilor cu conturile special desemnate i cu bugetul proiectului, verificarea veniturilor, informaii privind localizarea precis a sediului unde se afl originalele documentelor justificative n eventualitatea verificrii acestora de ctre Comisia European sau Curtea de Conturi ( Dobre E., 2007). Auditul proiectului, n sensul ghidurilor solicitantului i al manualelor de implementare redactate n cadrul programelor operaionale, reprezint un audit financiar independent, nefiind realizat o delimitare clar ntre tipurile de audit, respectiv auditul public i auditul financiar independent, iar auditul public intern realizat la nivelul autoritilor de management i Autoritii de Certificare i Plat (realizat de Unitatea Central de Armonizare pentru Auditul Public Intern, respectiv Unitile de Audit Public Intern) i auditul public extern realizat la nivel naional (Autoritatea de Audit) i la nivel european (Curtea de Conturi European) fiind prezentate ca forme de control. Auditul public intern, conform legislaiei n vigoare, este definit ca activitate funcional independent i obiectiv, care d asigurri i consiliere conducerii pentru buna administrare a veniturilor i cheltuielilor publice, perfecionnd activitile entitii publice. Auditul public intern nu trebuie s fie confundat cu controlul intern, prezentat n capitolul anterior. Auditul public intern se poate realiza la nivelul Autoritii de Certificare i Plat, la nivelul autoritilor de management sau la nivelul beneficiarului entitate public. n acest context trebuie definit i noiunea de audit public extern care definete modul n care Curtea de Conturi a Romniei abordeaz activitatea de audit, de data aceasta extern, la nivelul entitilor publice. n ceea ce privete fondurile structurale, activitatea de audit public extern la nivel naional este realizat de Curtea de Conturi i Autoritatea de Audit, iar la nivel european de ctre Curtea de Conturi European. n Romnia, conform legislaiei n vigoare, se prezint auditul financiar ca activitatea de examinare, n vederea exprimrii de ctre auditorii financiari a unei opinii asupra situaiilor financiare, n conformitate cu standardele de audit, armonizate cu standardele internaionale de audit i adoptate de Camera Auditorilor Financiari din Romnia. Auditul financiar (monitorizarea) se nscrie n analiza financiar a proiectului ca fiind un instrument managerial care const n evaluarea sistematic, documentat, periodic i obiectiv a modului n care se desfoar proiectul (din punctul de vedere al eficienei utilizrii resurselor financiare), n scopul de a ajuta evoluia acestuia, realizndu-se comparaia ntre rezultatele obinute i cele planificate, analiza stadiului de realizare a obiectivelor, analiza eficienei utilizrii fondurilor (Opran C., 2002). Nu putem vorbi despre audit fr a prezenta principalele concepte utilizate n aceast activitate, precum i organismele implicate n realizarea acesteia. n continuare vom prezenta anumite concepte ntlnite n procesul de realizare a auditului proiectelor (Lesconi Frumuanu M., Ciurea J., Breuer A., 2009). Entitatea auditat reprezint orice unitate sau activitate a unei organizaii ce este auditat. Obiectul auditabil reprezint activitatea elementar a domeniului auditat, ale crei caracteristici pot fi definite teoretic i comparate cu realitatea practic. Circuitul auditului reprezint stabilirea fluxurilor informaiilor, atribuiile i responsabilitile referitoare la acestea, precum i arhivarea documentaiei justificative complete, pentru toate stadiile desfurrii unei aciuni, care s permit totodat reconstituirea operaiunilor de la suma total pan la detalii individuale i invers. Auditul etic, ntlnit n literatura de specialitate, are utilitatea i relevana dovedit n cazul evalurii deciziilor luate n timpul procesului de management al proiectului. A evalua nseamn a estima i a stabili valoarea obiectului supus acestui proces. Evaluarea unui proiect apreciaz i estimeaz att progresele acestuia n comparaie cu obiectivele sale de evoluie i performan stabilite n faza sa incipient sau n comparaie cu evoluiile i performanele altor proiecte similare, ct i deciziile luate n cadrul procesului de management al proiectului. Evaluarea unui proiect trebuie organizat i controlat la fel ca i proiectul n sine, fiind necesar a fi efectuat i prezentat ntr-o manier i un format care s asigure managementul de considerarea tuturor aspectelor semnificative ale proiectului. De aceea, evaluarea trebuie s fie credibil att pentru managerii pentru care este efectuat, ct i pentru echipa de proiect, asupra cruia este de fapt focalizat. 2

Auditorul este persoana fizic sau firma de audit autorizat potrivit legislaiei n vigoare de ctre autoritatea competent, respectiv Camera Auditorilor Financiari din Romnia, s desfoare audit n conformitate cu reglementrile adoptate de aceasta. Auditorul verific faptul c toate cheltuielile declarate de beneficiar n cererea de rambursare intermediar sau final sunt reale, nregistrate corect i eligibile n conformitate cu prevederile contractului de finanare i emite un raport de verificare a cheltuielilor n conformitate cu formatul standard furnizat de autoritatea de management. Costurile legate de angajarea unui auditor financiar independent sunt eligibile, cu condiia ca auditorul financiar independent s fie selectat cu respectarea condiiilor prevederilor legislaiei n vigoare privind achiziiile publice, s fac parte din rndul membrilor activi ai Camerei Auditorilor Financiari din Romnia cu o conduit profesional corespunztoare, respectiv nu a fost sancionat pentru abateri disciplinare n ultimii 3 ani. n Manual de auditora de gestin ntlnim noiunea de auditul de management, care este un audit al bunei gestiuni financiare, i anume al economiei, eficienei i eficacitii cu care sunt utilizate fondurile UE de diferitele entiti economice, n exercitarea atribuiilor lor. Principiul economiei prevede c entitatea controlat trebuie s furnizeze n timp util mijloacele necesare pentru a-i desfura activitile n cantitatea i la calitatea corespunztoare, la cel mai bun pre. Principiul eficienei se refer la cel mai bun raport ntre resursele utilizate i rezultatele obinute. Principiul eficacitii se refer la realizarea obiectivelor specifice i obinerea rezultatelor scontate. n literatura de specialitate spaniol se face distincia dintre auditul de management i auditul financiar, auditul global fiind cel care combin obiectivele celor dou, distincie asupra creia ne vom opri atenia i n acest subcapitol. n viziune romneasc (Opran C., 2002), auditul de management se preocup de calitatea criteriilor care trebuie respectate. Auditul de management nu cenzureaz deciziile conducerii entitii, nu se pronun asupra politicilor i strategiilor acesteia, ci face un diagnostic asupra procesului formalizat de elaborare i armonizare a deciziilor i de comunicare a lor ctre toate sectoarele sau persoanele interesate. Auditul unui contract cu finanare european este definit ca fiind acea activitate specific ce are ca obiect verificarea sumelor cuprinse n raportul financiar ntocmit de entitatea ce implementeaz proiectul, n sensul c acestea sunt corecte, viabile, exist documente justificative, iar cheltuielile eligibile au fost efectuate n conformitate cu prevederile contractului. (Mihai M., Ionescu F., 2008) 1.2. Paralela audit - control n domeniul accesrii fondurilor europene, conceptul de control este utilizat frecvent, fr a se face distincia ntre control monitorizare, control verificare, respectiv control auditare. Aceast delimitare ne se realizeaz nici n documentele ce stau la baza implementrii proiectelor ce au ca surs de finanare aceste fonduri. Atunci cnd vorbim de un control al proiectelor ne putem gndi la controlul realizat de fiecare beneficiar, controlul realizat de responsabilul financiar, controlul realizat de autoritile de management i, nu n ultimul rnd, controlul realizat de Curtea de Conturi prin Autoritatea de Audit. Astfel n primul caz vorbim despre monitorizarea intern, n al doilea caz de control financiar, n al treilea caz de verificrile finanatorului, iar n ultimul, de auditul public al gestionrii fondurilor structurale. Caracterul complex al controlului determin necesitatea planificrii i organizrii lui, doar astfel se poate asigura ordinea n activitatea de control, se poate rezolva n totalitate complexitatea problematic pus n faa organelor de control, iar pe aceast baz se asigur eficiena necesar activitii de control (Pere I., Bunget O., Pere C., 2004). Privit prin prisme diferite, controlul este considerat (Floretianu E., 2004): funcie a managementului prin el fiecare manager vrea s se asigure c activitatea decurge conform programului prestabilit, c resursele sunt utilizate conform destinaiei stabilite i c n final performana real va atinge sau va depi obiectivele fixate iniial; atribut al conducerii mijloc de perfecionare a activitii entitilor publice i private, exercitat sub forme diferite de structuri organizate piramidal, cu responsabiliti i obiective clar precizate de lege; 3

metod de verificare a modului de gestionare a resurselor. n viziunea Standardelor Internaionale de Audit Intern controlul este orice msur luat de conducere, de consiliu sau de alte pri, n vederea mbuntirii gestionrii riscurilor i creterii probabilitii ca scopurile i obiectivele stabilite s fie ndeplinite (tefnescu A., urlea E., Dumitru V., 2008). Avnd la baz aceast definiie, putem nelege de ce este utilizat termenul de control pentru a exprima totalitatea activitilor ntreprinse n procesul de monitorizare sau verificare. Controlul proiectului monitorizarea intern, realizat de echipa de monitorizare este ultima etap a ciclului de planificare-monitorizare din cadrul ciclului de implementare a unui proiect, constnd n colectarea informaiilor referitoare la performanele, compararea acestora cu nivelul planificat, analiza cauzelor acestor diferene i luarea de msuri pentru corectarea lor. Controlul proiectului presupune cile de a urmri, sublinia i corecta fiecare proiect, astfel nct s se in totul n timp i n buget. Controlul unui proiect ncepe cu un plan detaliat, cu o bun comunicare i cu proceduri administrative clare, dar pentru a avea un control eficient, trebuie s existe capacitatea de a face fa schimbrilor, problemelor i evenimentelor neateptate. Controlul proiectului monitorizarea extern, controlul periodic realizat de autoritile de management prin care se va urmri atingerea obiectivelor proprii ale proiectelor finanate i implicit a obiectivelor specifice i generale ale programului operaional, precum i respectarea legislaiei europene i naionale. Monitorizarea implementrii proiectelor va fi realizat prin urmtoarele instrumente de monitorizare: procedura standard de monitorizare: rapoartele tehnice ntocmite periodic de ctre beneficiari, formularele statistice privind nregistrarea grupului int sau a participanilor la diversele activiti finanate prin proiect. proceduri specifice de monitorizare: vizite n teritoriu, solicitarea de documente pentru verificri suplimentare; asisten post-contractare: help-desk i seminarii de informare. Trebuie menionat, n acest context, faptul c vizitele n teritoriu au ca scop verificarea conformitii ntre situaia descris n rapoartele tehnice de progres i n documentele justificative aferente acestora i situaia real de la locul implementrii proiectului, n vederea prevenirii erorilor de implementare, spre deosebire de vizitele ce se vor realiza cu scopul de a verifica ceea ce s-a realizat efectiv. Vizitele n teritoriu se desfoar la locul de implementare a proiectului, de regul n momentul desfurrii unei activiti prevzute n cererea de finanare. Controlul proiectului verificarea, reprezint controlul realizat de o echip de control a autoritii de management, n timpul sau la finalizarea implementrii proiectului, ce const n verificri la faa locului cu privire la: furnizarea de produse i de servicii ce au fost cofinanate; cheltuielile declarate de beneficiari pentru operaiuni, verificnd dac acestea au fost suportate efectiv i c sunt n conformitate cu normele europene i naionale; existena unui sistem de nregistrare i de arhivare sub form electronic a documentelor contabile pentru fiecare operaiune n cadrul programului operaional i asigurarea disponibilitii acestora; aplicarea unui sistem de contabilitate separat, de ctre beneficiari i alte organisme care particip la realizarea operaiunilor, fie o codificare contabil adecvat pentru toate tranzaciile privind operaiunea, fr a aduce atingere standardelor contabile naionale; respectarea tuturor obligaiilor cu privire la informare i publicitate. Cu privire la activitatea de control exercitat asupra proiectelor finanate prin fonduri structurale mai este ntlnit i termenul de control extern, respectiv controlul realizat de echipele de control ale Departamentului pentru Lupta Antifraud sau echipele mixte de control din care fac parte i reprezentanii Oficiului European de Lupt Antifraud sau ale altor autoriti competente ale Comisiei Europene. Regulamentul (CE) numrul 438/2001 prevede, la articolul 3, principiile-cheie de management i control a sistemelor de management i de plat ale autoritilor i organismelor intermediare (tefnescu A., urlea E., Dumitru V., 2008): definiie clar a funciilor i o repartizare clar a funciilor; separare adecvat a funciilor (dup cum este necesar pentru a asigura gestiunea financiar); 4

sisteme eficiente pentru a asigura ndeplinirea satisfctoare a funciilor; cerine de raportare cu privire la organismele intermediare pentru ndeplinirea sarcinilor i mijloacele folosite. n literatura de specialitate, avnd la baz prevederile regulamentelor europene, se vorbete despre controlul proiectelor finanate prin fonduri europene realizat la nivelul Comisiei Europene i controlul exercitat de statele membre. Formele de manifestare a controlului exercitat asupra acestui tip de fonduri pot fi (Villar Alverez M.N., 1996): controlul Comisiei exercitat din iniiativ proprie n conformitate de planurile de control, activitate comunicat statelor membre i la care pot participa funcionari sau ageni pentru ndeplinirea misiunii. El are ca scop verificarea modului n care sunt gestionate fondurile nerambursabile acordate fiecrui stat membru; controlul Comisiei la iniiativa statelor membre, caz n care funcionarii comisiei vor participa la realizarea controlului numai dac statul membru solicit acest lucru; controlul statelor membre din iniiativ proprie n conformitate cu planurile sale de control, controale care sunt aduse la cunotina Comisiei Europene, ca urmare a prevederilor privind coordonarea activitilor de control; controlul realizat de funcionarii statelor membre ce are ca baz mandatul Comisiei, n virtutea unui protocol semnat, caz n care participarea reprezentanilor Comisiei poate fi solicitat de statul membru doar n cazul n care o consider oportun. n ceea ce privete controlul proiectelor, n legislaia naional a Romniei, sunt ntlnii urmtorii termeni: control financiar preventiv - activitatea prin care se verific legalitatea i regularitatea operaiunilor efectuate pe seama fondurilor publice sau a patrimoniului public, nainte de aprobarea acestora (Legea 84/2003 pentru modificarea i completarea Ordonanei Guvernului nr. 119/1999 privind auditul public intern i controlul financiar preventiv); control financiar public intern - ntregul sistem de control intern din sectorul public, format din sistemele de control ale entitilor publice, ale altor structuri abilitate de Guvern i dintr-o unitate central care este responsabil de armonizarea i implementarea principiilor i standardelor de control i audit (Legea nr. 672/2002, legea privind auditul public intern); control intern - ansamblul formelor de control exercitate la nivelul entitii publice, inclusiv auditul intern, stabilite de conducere n concordan cu obiectivele acesteia i cu reglementrile legale, n vederea asigurrii administrrii fondurilor n mod economic, eficient i eficace; acesta include, de asemenea, structurile organizatorice, metodele i procedurile (Legea 84/2003 pentru modificarea i completarea Ordonanei Guvernului nr. 119/1999 privind auditul public intern i controlul financiar preventiv). Definirea conceptului de control intern, problem care nc mai comport controverse, s-a internaionalizat i tinde s accepte acelai sens al termenului din englez internal control, care nseamn n primul rnd a deine controlul i apoi a verifica i nu sensul termenului din francez care nseamn a verifica i apoi a inspecta. n literatura de specialitate, cu timpul, termenii control i audit au fost extini pentru a include mai multe activiti. De exemplu, anumite activiti de audit sau de control verific dac realizrile imediate au fost produse cu un grad adecvat de eficien i calitate i dac ofer valoare n raport cu banii cheltuii. Alte activiti analizeaz dac rezultatele i performana nregistrate sunt similare cu cele ale altor intervenii comparabile (n acest context exist o asemnare mai mare ntre aceast variant de audit i evaluare). Cu privire la distincia ntre control i audit vom reveni n capitolul urmtor. 1.3. Neregula. Definire, tipologie, detectare (sesizare/constatare) Neregula, n conformitate cu legislaia naional aplicabil (prevederile Ordonanei Guvernului nr. 40/2008, pentru modificarea i completarea Ordonanei Guvernului nr. 79/2003 privind controlul i recuperarea fondurilor comunitare, precum i a fondurilor de cofinanare aferente utilizate necorespunztor), reprezint orice abatere de la legalitate, regularitate i conformitate n raport cu dispoziiile legale naionale i/sau europene, precum i cu prevederile contractelor ori ale altor angajamente legale ncheiate n baza acestor dispoziii, care 5

prejudiciaz bugetul general al Comunitii Europene i/sau bugetele administrate de aceasta ori n numele ei, precum i bugetele din care provine cofinanarea aferent printr-o cheltuial necuvenit. n viziunea Comisiei Europene, neregula este orice nclcare a unei dispoziii a dreptului comunitar care rezult dintr-un act sau dintr-o omisiune a unui operator economic, care are sau ar putea avea ca efect un prejudiciu la adresa bugetului general al Uniunii Europene, prin angajarea unei cheltuieli nejustificate a bugetului general (Regulamentul Consiliului (CE) nr. 1083/2006). Neregulile pot fi clasificate n funcie de mai multe criterii: Un prim criteriu de clasificare este cauzalitatea, acestea putnd fi neintenionate sau intenionate, cele intenionate se materializeaz n fraud, iar cele neintenionate reprezint aciuni produse din neglijen, prin care beneficiarul ncalc prevederile n vigoare. Exemple de nereguli neintenionate pot fi: greeli i erori cauzate de neglijen, nclcarea neintenionat a procedurilor interne n vigoare sau erori rezultate din definirea neclar sau insuficient a mediului de control sau a sistemului de management financiar. Frauda reprezint orice aciune sau omisiune intenionat n legtur cu obinerea, utilizarea sau gestionarea fondurilor europene provenind din bugetul general al Comunitilor Europene sau din bugetele administrate de acestea ori n numele lor, precum i/sau din bugetele de cofinanare aferente, incriminat prin Codul penal, Legea nr. 78/2000 pentru prevenirea, descoperirea i sancionarea faptelor de corupie, cu modificrile i completrile ulterioare, sau prin alte legi speciale. Cu privire la tipologia aciunilor frauduloase, pot fi identificate urmtoarele forme: furtul (nsuirea necinstit a proprietii altora, incluznd retragerea abuziv de fonduri, bunuri sau bani), contabilitatea fals (distrugerea, tergerea, ascunderea sau falsificarea cu rea intenie a calculelor, nregistrrilor sau documentelor cerute pentru orice scopuri contabile n vederea ctigului personal sau ctigului altora, sau furnizarea de informaii care sunt sau pot fi eronate, false sau neltoare), corupia (reprezint abuzul de putere svrit n exercitarea funciei publice de un angajat al administraiei publice, indiferent de statut, structur sau poziie ierarhic, n scopul obinerii unui profit personal, direct sau indirect, pentru sine sau pentru altul, persoan fizic ori persoan juridic sau, mai simplu, aciunile demonstrate prin documente i/sau fapte care dovedesc folosirea abuziv a puterii ncredinate, fie n sectorul public, fie n cel privat, n scopul satisfacerii unor interese personale sau de grup. Suspiciunea de fraud, n viziunea Comisiei Europene, este definit neregul ce duce la iniierea de demersuri administrative sau juridice la nivel naional, pentru a stabili caracterul intenionat al comportamentului, n special existena fraudei (Regulamentul Consiliului (CE) nr. 1828/2006). Neregula intenionat reprezint orice act intenionat sau de omisiune privind: utilizarea sau prezentarea de declaraii sau documente false, incorecte sau incomplete, avnd ca efect nsuirea fr drept sau reinerea ilegal de fonduri/ diminuarea resurselor din bugetul general al Comunitilor Europene sau bugetul de stat; nedezvluirea unor informaii nclcnd o obligaie specific cu acelai efect prezentat anterior; alocarea/dobndirea, respectiv utilizarea nepotrivit sau incorect a fondurilor europene de la Bugetul General al Comunitilor Europene i/sau a sumelor de cofinanare aferente de la Bugetul de stat; cheltuirea eronat a acestor fonduri n alte scopuri dect cele prevzute iniial; obinerea de bani, proprieti sau servicii, evitarea plii, asigurarea unui avantaj personal sau de afaceri. Exemple de nereguli intenionate pot fi: declaraii false, facturi false (eliberate de firme fictive), contabilitate fals i n special tinuirea, facturi emise pentru servicii, bunuri sau lucrri care nu au fost realizate/achiziionate (facturi fictive), facturi realizate de firme fantom falsificri, facturi emise n duplicat, facturi pentru sume incorecte sau n plus inflaie de facturi, aceleai facturi transmise pentru justificarea cheltuielilor din proiecte diferite, facturi emise pentru sume incorecte, excesive facturi majorate nejustificat, transferul fraudulos al unor fonduri ctre alte conturi dect cele declarate iniial pentru desfurarea activitii, falsificarea i modificarea unor conturi i/sau a altor nregistrri sau documente justificative, falsificarea concluziilor rezultate din verificarea documentaiei sau falsificarea concluziilor rezultate din verificri la faa locului. n funcie de criteriul impact, neregulile pot fi nereguli cu impact financiar sau fr impact financiar. O neregul cu impact financiar reprezint o situaie n care s-a realizat plata unor fonduri ce constituie cheltuieli nejustificate n cadrul operaiunilor prin fonduri structurale, conform reglementrilor n vigoare. O neregul 6

fr impact financiar reprezint situaiile n care acestea au fost identificate nainte de realizarea plaii de ctre/ctre beneficiar. Un ultim criteriu de clasificare a neregulilor este frecvena. Astfel, exist nereguli sistemice i specifice. Neregulile sistemice reprezint situaii care apar sau care au o probabilitate mare de apariie ca rezultat al unor deficiene n cadrul sistemelor de control intern, de exemplu realizarea defectuoas a verificrilor de management asupra proiectelor, din cadrul sistemului propriu de management. Neregulile specifice care pot aprea ocazional ntr-un anumit proiect nu reprezint o deficien semnificativ a funcionrii sistemului de control intern al proiectului respectiv. Neregulile specifice pot aprea n urma unor erori sau fraude, ca atare, avnd caracter intenionat sau neintenionat. Avnd n vedere tipologia neregulilor, prezentat mai sus, putem exemplifica urmtoarele tipuri de nereguli, ntlnite n implementarea proiectelor finanate prin fonduri structurale: nereguli n evidenele contabile: existena n contabilitatea proiectelor a unor evidene incorecte, falsificate sau chiar omiterea unor nregistrri contabile, fie inexistena unor documente contabile; neprezentate; documente n neregul: adic documente lips sau incomplete, certificate insuficiente, cereri de finanare nentemeiate, false sau falsificate, acte justificative lips sau incomplete, incorecte, falsificate, certificate nentemeiate, false sau falsificate sau alte cazuri de documente n neregul; neeligibiliti: beneficiar sau partener neeligibil, msur neeligibil pentru finanare, activitate neeligibil sau cheltuial neeligibil; nereguli comise de beneficiar/contractor: identitate incorect, beneficiar/contractor inexistent, descrierea necorespunztoare a beneficiarului/ partenerilor, beneficiar/ contractor fr calitatea necesar sau alte nereguli comise de beneficiar/contractor privind nerespectarea angajamentelor asumate; nereguli privind dreptul la finanare: nerespectarea termenelor, cumularea de finanri incompatibile, refuzul controlului, refuzul plii, lipsa sau incompatibilitatea contractului sau ordinului de finanare, mai multe cereri (de prefinanare sau rambursare) diferite cu acelai obiect, nerespectarea altor reglementri/condiii contractuale , nclcarea reglementrilor privind achiziiile publice; precum i alte nereguli privind dreptul la finanare, precum msuri neimplementate sau nefinalizate (activiti n proiect, msuri stabilite de autoritatea de management sau de alte autoriti competente), aciuni desfurate fr respectarea regulilor, declaraii falsificate, cheltuieli nejustificate, cheltuieli n afara perioadei de aciune a contractului sau ordinului de finanare, depire a finanrii, nclcri privind sistemul de cofinanare, venituri nedeclarate sau acte de corupie. Modul n care pot fi sesizate/decretate aceste categorii de nereguli sunt diferite, n ceea ce ne privete amintim urmtoarele mijloace: semnalri sau rapoarte de control ale echipei de control n teren din cadrul compartimentului control i antifraud, ncheiate urmare a misiunilor de verificare efectuate la beneficiarii fondurilor finanate din programul operaional; semnalri/rapoarte de audit intern ale echipei auditorilor interni din cadrul autoritilor de management, ale cror atribuii vor fi prezentate n capitolul urmtor (de exemplu PO DCA din cadrul Direciei Generale Control i Audit Intern MAI - Serviciul de audit intern ordine i siguran public, proiecte i programe cu finanare din surs extern: Biroul de auditare intern a fondurilor gestionate prin programe i proiecte cu finanare extern); semnalri/rapoarte ale vizitelor n teritoriu, efectuate de ofierii de proiect; alte sesizri interne ale personalului autoritilor de management (incluznd autosesizrile, n cazul informaiilor preluate din mass-media, alte surse), precum i ale personalului cu atribuii de control din cadrul compartimentului control i antifraud; sesizri provenite din mediul extern; rapoarte de audit extern, efectuate de echipele de audit ale Autoritii de Audit; rapoarte de control extern, efectuate de echipele de control ale Departamentului pentru Lupta Antifraud (DLAF) sau de echipele mixte de control DLAF OLAF (Oficiul European de Lupt Antifraud); rapoarte de audit ale echipelor experilor auditorilor independeni; sesizri ale oricror altor autoriti naionale competente; 7

sesizri n notificri/rapoarte de audit/control extern ale OLAF sau ale altor autoriti competente ale Comisiei Europene; alte sesizri externe, primite pe adresa de pot electronic destinat prelurii sesizrilor pentru nereguli. Orice sesizare privind nereguli i/sau posibile fraude n acordarea sau utilizarea fondurilor europene poate fi adresat, de ctre orice persoan, Departamentului de Lupt Antifraud (DLAF) sau echipelor mixte de control DLAF OLAF (Oficiul European de Lupt Antifraud), Ministerului Finanelor Publice n calitate de Autoritate de Certificare i Plat, precum i ministerului care ndeplinete funcia de autoritate de management. Pentru a fi acceptate la nivelul autoritilor de management, sesizrile transmise trebuie s conin un minim de date referitoare la identificarea proiectului, localizarea beneficiarului fondurilor, suma estimat afectat de neregul i descrierea pe scurt a contextului n care exist suspiciunea de comitere a neregulii. Asupra metodologiei de realizare a controlului de ctre echipele de control din cadrul autoritilor de management vom reveni n subcapitolul urmtor. n cazul unor controale efectuate de ctre Departamentul de Lupt Antifraud (DLAF) la proiecte finanate prin fonduri structurale, acesta va transmite actul de control ctre autoritatea de management, iar Compartimentul control i antifraud, pe baza acestui act, va proceda la stabilirea i individualizarea obligaiilor de plat i emiterea titlului de crean, rubricile din procesul-verbal de constatare urmnd a fi completate n conformitate cu cele constatate prin actul DLAF. n baza detectrilor neregulilor care au fcut obiectul unei constatri primare administrative, incluznd constatrile rapoartelor de control/audit (primele evaluri scrise) transmise ctre autoritatea de management de autoriti competente administrative sau judiciare, aceasta va raporta neregulile constatate, utiliznd sistemul naional de raportare, n conformitate cu cerinele de raportare a neregulilor (aa cum sunt prevzute de seciunea 4-a Regulamentului Cadru al Comisiei (CE) nr.1828/2006, cu completrile i modificrile ulterioare). Exist ns i excepii, cazuri n care nu se vor raporta neregulile, dup cum urmeaz: cazurile n care neregula const n neexecutarea total sau parial a unei operaiuni incluse n programul operaional, ca urmare a falimentului beneficiarului (totui, neregulile ce preced falimentul i cazurile de suspectare de fraud vor fi raportate); neregulile notificate ctre autoritile de management sau Autoritatea de Certificare i Plat de ctre beneficiar din proprie iniiativ, fie anterior, fie ulterior efecturii plii sumelor solicitate, cu condiia ca acestea s fie notificate nainte de a fi depistate de o autoritate competent; situaiile n care autoritile management sau Autoritatea de Certificare i Plat descoper c s-a comis o eroare n stabilirea eligibilitii proiectului finanat i corecteaz aceast eroare naintea efecturii plii. La nivelul Uniunii Europene, Oficiul European de Lupt Antifraud realizeaz rapoarte anuale cu privire la neregulile ntlnite n implementarea de ctre beneficiarii din statele membre ale Uniunii Europene a proiectelor finanate prin fondurile structurale, ultimul raport datnd din 2008, fiind dat publicitii n iulie 2009.

CAP.II. PREZENTAREA FONDURILOR EUROPENE 2.1. Descrierea general a fondurilor europene Fondurile structurale sunt fonduri comunitare destinate reducerii diferenelor de dezvoltare dintre statele membre ale Uniunii Europene i dintre regiunile acestora. Fondul European de Dezvoltare Regional Fondul European de Dezvoltare Regional (FEDR) obiectivul acestui fond este de a consolida coeziunea economic i social n Uniunea European prin diminuarea dezechilibrelor regionale. FEDR finaneaz: ajutoare directe pentru investiiile n ntreprinderi (n special, IMM-uri) n vederea crerii de locuri de munc durabile; infrastructuri legate, n special, de cercetare i inovare, telecomunicaii, mediu,energie i transporturi; instrumente financiare (fond de capital de risc, fond de dezvoltare regional etc.) destinate s sprijine dezvoltarea regional i local i s favorizeze cooperarea ntre orae i regiuni; msuri de asisten tehnic. Fondul Social European Fondul Social European (FSE) reprezint instrumentul financiar principal folosit de UE pentru a investi n cetenii si, pentru a-i ajuta s i desvreasc educaia i s i perfecioneze abilitile, mbuntindu-i perspectivele obinerii unui loc de munc. FSE sprijin aciunile statelor n urmtoarele domenii: adaptarea lucrtorilor i a ntreprinderilor; sisteme de nvare pe toat durata vieii,conceperea i diseminarea unor forme inovatoare de organizare a muncii; mbuntirea accesului la un loc de munc al persoanelor n cutarea unui loc de munc, a persoanelor inactive, a femeilor i a emigranilor; integrarea social a persoanelor defavorizate i combaterea tuturor formelor de discriminare pe piaa muncii; consolidarea capitalului uman prin aplicarea unor reforme ale sistemelor de nvmnt i prin activitile de conectare n reea a unitilor de nvmnt. Fondul de coeziune Fondul de Coeziune (FC) ajut statele membre cu un produs naional brut (PNB) pe cap de locuitor de mai puin de 90% din media comunitar s-i reduc diferenele dintre nivelurile de dezvoltare economic i social i s-i stabilizeze economiile. Fondul de Coeziune finaneaz aciuni care fac parte din urmtoarele domenii: reele transeuropene de transport, n special proiectele prioritare de interes european definite de Uniunea European; mediu - n acest context, Fondul de Coeziune poate interveni, de asemenea, n proiecte din domeniul energiei sau al transporturilor, atta vreme ce acestea prezint avantaje clare pentru mediu: eficacitate energetic, utilizarea de surse de energie regenerabile, dezvoltarea transportului feroviar, sprijinirea inter modalitii, consolidarea transporturilor publice etc. Fondul European Agricol pentru Dezvoltare Rural Fondul European Agricol pentru Dezvoltare Rural (FEADR) contribuie la ndeplinirea obiectivelor de cretere a competitivitii agricole i forestiere, de management agricol i mediu, de mbuntire a calitii 9

vieii i diversificarea activitilor economice n perimetrele ce variaz de la zone rurale cu populaie redus pn la zonele rurale peri - urbane aflate n declin sub presiunea centrelor urbane. Fondul European pentru Pescuit Fondul European pentru Pescuit (FEP) va implementa Politica Comun de Pescuit care se refer la asigurarea pe termen lung a activitilor de pescuit printr-o exploatare eficient a resurselor acvatice, la dimensionarea flotelor de pescuit, precum i dezvoltarea i mbuntirea vieii marine, a lacurilor i zonelor de coast afectate de activiti intensive de pescuit i acvacultur. Fondul de solidaritate al UE Fondul de solidaritate al UE (FSE) a fost instituit pentru a permite Comunitii s rspund rapid, eficient i cu uurin situaiilor de urgen. Obiectivul acestui fond este de a facilita exprimarea solidaritii UE fa de populaia unui Stat Membru sau n curs de aderare, care a fost afectat de un dezastru natural major. Fondul European de Ajustare pentru Globalizare Fondul European de Ajustare pentru Globalizare (FEAG) a fost creat pentru a oferi sprijin lucrtorilor care -au pierdut locul de munc ca urmare a efectelor globalizrii, astfel nct acetia s- gseasc un nou loc de munc ct mai repede. Un stat membru (n numele lucrtorilor disponibilizai) poate solicita Comisiei Europene finanare din FEAG atunci cnd sunt concediai peste 1 000 de lucrtori sau, cnd este afectat un numr mai mic de lucrtori, n anumite condiii speciale. n contextul politicii de coeziune, a fost demarat cooperarea ntre Comisia european (DG Regio), Banca European de Investiii i alte instituii financiare pentru sprijinirea rilor beneficiare (n principal n noile state membre i rile n curs de aderare al UE) n vederea pregtirii proiectelor care vor fi finanate prin fondurile structurale i de coeziune n perioada 2007-2013. Astfel, au fost stabilite 3 iniiative dup cum urmeaz: - JASPERS: Asisten comun pentru susinerea proiectelor n regiunile europene; - JEREMIE: Resurse europene comune pentru ntreprinderi mici i mijlocii; - JESSICA: Asisten comun pentru investiii durabile n zonele urbane. 2.2. Cadrul instituional de coordonare i gestionare a instrumentelor structurale Conform acquis-ului comunitar privind Politica de Coeziune a Uniunii Europene, fiecare Stat Membru elaboreaz un Cadru Strategic Naional de Referin (CSNR), ca document de referin pentru programarea Fondurilor Structurale i de Coeziune. CSNR nu este un instrument de management, ci este documentul strategic naional prin care au fost stabilite prioritile de intervenie ale instrumentelor structurale (FERD, FSE si FC). CSNR face legtura ntre prioritile naionale de dezvoltare, stabilite n Planul Naional de Dezvoltare 2007-2013, i prioritile la nivel european - Orientrile Strategice Comunitare privind Coeziunea 2007-2013 i liniile directoare integrate ale UE pentru cretere economic i locuri de munc 2005-2008 (Strategia Lisabona revizuit). Planul Naional de Dezvoltare (PND) este instrumentul fundamental prin care Romnia va ncerca s recupereze ct mai rapid disparitiile de dezvoltare socioeconomic fa de Uniunea European. PND este un concept specific politicii europene de coeziune economic i social i reprezint documentul de planificare strategic i programare financiar multianual, elaborat ntr-un larg parteneriat, care va orienta i stimula dezvoltarea socio-economic a Romniei n conformitate cu Politica de Coeziune a Uniunii Europene. PND reprezint un instrument de prioritizare a investiiilor publice pentru dezvoltare. Ca diferen major ntre PND si CSNR, este de menionat c, din punct de vedere al finanrii, CSNR este susinut exclusiv din Fondurile Structurale si de Coeziune i cofinanarea naional aferent, n timp ce PND include i alte finanri (programe de investiii naionale i locale, credite externe, fonduri europene pentru dezvoltare rural i pescuit, etc.). 10

Programele operaionale (PO) sunt documentele prin care se realizeaz implementarea aciunilor strategice prevzute n CSNR i accesarea efectiv a instrumentelor structurale. Au fost elaborate 7 PO dup cum urmeaz: Programul Operaional Sectorial Creterea Competitivitii Economice (POSCCE); Programul Operaional Sectorial Transport (POS Transport); Programul Operaional Sectorial Mediu (POS Mediu); Programul Operaional Regional (POR); Programul Operaional Dezvoltarea Capacitii Administrative (PODCA); Programul Operaional Sectorial Dezvoltarea Resurselor Umane (POS DRU); Programul Operaional Asisten Tehnic (PO AT). n perioada de programare 2007-2013 se deruleaz 10 programe de cooperare teritorial european la care particip Romnia, att la graniele interne ct i la graniele externe ale Uniunii Europene. Acestea sunt: Programul Operaional de Cooperare Transfrontalier Romnia-Bulgaria; Programul Operaional de Cooperare Transfrontalier Ungaria-Romnia; Programul Operaional de Cooperare Transnaional Sud-Estul Europei (SEE); Programul Operaional INTERREG IVC; Programul Operaional URBACT II; Programul Operaional INTERACT II; Programul Operaional Comun Romnia-Ucraina-Republica Moldova; Programul Operaional Comun de Cooperare n bazinul Mrii Negre 2007- 2013; Programul Operaional Comun Ungaria-Slovacia-Romnia-Ucraina 2007- 2013; Programul de Cooperare Romnia-Serbia 2007-2013. Cadrul instituional de coordonare i gestionare a instrumentelor structurale este asigurat prin H.G. nr. 457/2008 include urmtoarele structuri administrative: Autoritatea pentru Coordonarea Instrumentelor Structurale (ACIS) ACIS din cadrul Ministerului Finanelor Publice ndeplinete rolul de coordonator naional al asistenei n relaia cu UE. n calitate de coordonator naional al asistenei nerambursabile acordate de Uniunea European, ACIS are atribuii i responsabiliti att n ceea ce privete asistena financiar de pre-aderare, ct i n ceea ce privete coordonarea gestionrii fondurilor structurale i de coeziune. Autoritile de Management (AM) AM sunt responsabile de gestionarea i implementarea asistenei financiare nerambursabile acordat fiecruia dintre Programele Operaionale. AM sunt organizate n cadrul ministerelor de linie. Organismele Intermediare (OI) i Birourile Regionale pentru Cooperare Transfrontalier (BRCT) Aceste organisme intermediare preiau, n baza unui acord, funcii delegate de ctre Autoritile de Management, ns responsabilitatea final a implementrii programului operaional revine tot AM. Comisia European continu s sprijine noile state membre n procesul de consolidare a capacitii administrative, chiar i dup aderarea acesteia la Uniunea European, pentru a implementa n bune condiii legislaia comunitar prin acordarea de asisten financiar nerambursabil n cadrul Programului Facilitatea de tranziie. Asistena rspunde necesitii permanente de consolidare a capacitii instituionale n anumite domenii prin intermediul unor aciuni care nu pot fi finanate prin fondurile structurale, n special n urmtoarele domenii: justiie i afaceri interne (consolidarea sistemului judiciar, controlul la frontierele externe, strategia de lupt mpotriva corupiei, consolidarea mijloacelor de aplicare a legii); 11

controlul financiar; protejarea intereselor financiare ale Comunitilor i lupta antifraud, piaa intern, inclusiv uniunea vamal; mediul; serviciile veterinare i consolidarea capacitii administrative privind sigurana alimentar; structurile administrative i de control pentru agricultur i dezvoltare rural, inclusiv sistemul integrat de gestiune i control (SIGC); sigurana nuclear (consolidarea eficacitii i competenei autoritilor nsrcinate cu sigurana nuclear i a organismelor de asisten tehnic aferente, precum i ale ageniilor publice de gestionare a deeurilor radioactive); statistica; consolidarea administraiei publice n funcie de necesitile care sunt definite n raportul complet de monitorizare al Comisiei i care nu sunt acoperite de fondurile structurale. CAP.III. AUDITUL PROIECTELOR FINANATE DIN FONDURI STRUCTURALE n viziunea Comisiei Europene principalele organisme care sunt implicate n auditul proiectelor finanate prin fonduri structurale sunt: Curtea European de Conturi (auditorul public extern al Comisiei Europene), instituii supreme de audit ale statelor membre (Curtea de Conturi prin intermediul Autoritii de Audit, auditul public extern), serviciile de audit din statele membre (organismele ce au atribuii n realizarea auditului public intern); auditul individual al beneficiarilor finali (auditul financiar independent). n ceea ce privete obligativitatea realizrii auditului proiectului, contactul de finanate prevede obligativitatea beneficiarului s contracteze un auditor extern autorizat, membru al unui organism recunoscut, n vederea ntocmirii raportului de audit al activitilor, nregistrrilor i conturilor proiectului, realizat cu respectarea standardelor de audit n vigoare, avnd obligaia, n acelai timp, de a pstra toate documentele originale, inclusiv documentele contabile, privind activitile i cheltuielile eligibile, n vederea asigurrii unei piste de audit adecvate, n conformitate cu regulamentele comunitare i naionale. Din documentele oficiale ale Uniunii Europene de natura legislaiei primare (tratatele de baz) sau secundare (documente adoptate de instituii ale Uniunii) reiese c misiunea de a asigura supravegherea modului de realizare i utilizare a banilor publici revine instituiei juridice a controlului financiar public. Acesta este definit din punct de vedere structural i funcional ca unitate a celor trei forme de control : control intern ; audit intern ; audit extern. 3.1. Auditul public intern al proiectelor/programelor finanate prin fonduri structurale 3.1.1. Aciunile de audit public intern n ceea ce privete auditul intern al proiectelor/programelor finanate prin fonduri structurale, n cadrul tuturor ministerelor implicate n implementarea programelor operaionale, ce au calitatea de autoriti de management, au fost nfiinate Uniti de Audit Intern, independente de structurile cu responsabiliti specifice autoritilor de management (sau Organismelor Intermediare) i sunt direct subordonate conductorilor instituiilor n cauz. Coordonarea metodologic a acestora este asigurat de ctre o unitate special din cadrul Autoritii de Certificare i Plat, anume Unitatea Central de Armonizare pentru Auditul Public Intern. Necesitatea apariiei unui asemenea organism a fost determinat de utilizarea mecanismului plilor indirecte pentru majoritatea programelor operaionale (excepie PO Transport i PO Mediu). Principalele atribuii ale Unitii de Audit Public Intern, din cadrul autoritilor de management, sunt urmtoarele:

12

efectuarea activitilor de audit intern n scopul de a verifica dac sistemele de management financiar i control existente n cadrul instituiei publice sunt transparente i n conformitate cu normele de legalitate, regularitate, eficacitate de cost, eficacitate i eficien; informarea Unitii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern cu privire la recomandrile care nu au fost implementate de ctre conductorii instituiilor auditate i consecinele acestora; raportarea periodic cu privire la faptele, concluziile i recomandrilor rezultate din activitile de audit; pregtirea unei prezentri anuale a activitilor sale ntr-un raport anual; raportarea imediat ctre conductorul instituiei publice i ctre unitatea de inspecie n cazul detectrii oricror nereguli serioase sau cazuri de fraud. De asemenea, Autoritatea de Certificare i Plat din cadrul Ministerului Finanelor Publice este organismul competent pentru primirea tuturor plilor fcute de ctre Comisia European pentru toate programele operaionale prin Fondul European de Dezvoltare Regionala, Fondul Social European i Fondul de Coeziune, indiferent de mecanismul utilizat (pli directe sau indirecte). n acest context este necesar existena unui organism care s realizeze auditul intern n cadrul acestei autoritii. Astfel, n cadrul acesteia funcioneaz Unitatea Central de Armonizare pentru Auditul Public Intern, ce are ca atribuii urmtoarele: dezvoltarea i implementarea uniform a procedurilor i metodologilor bazate pe standardele internaionale agreate de ctre Uniunea European, inclusiv manualele de audit intern i pistele de audit; dezvoltarea metodologiilor de management al riscurilor; dezvoltarea Codului Etic al auditorului intern; aprobarea normelor metodologice pentru Auditul Public Intern, specifice diferitelor domenii de activitate n domeniul auditului public intern; dezvoltarea unui sistem de raportare a rezultatelor tuturor activitilor de audit public intern i elaborarea unui raport anual; verificarea msurii n care normele, instruciunile, precum i Codul Etic sunt respectate de ctre serviciile de audit intern din instituiile publice; pot fi iniiate msurile corective necesare n cooperare cu conductorii respectivelor instituii publice; coordonarea sistemului de recrutare i instruire n domeniul auditului public intern. 3.1.2. Metodologia derulrii misiunii de audit public intern Metodologia derulrii misiunii de audit public intern presupune ntocmirea unui plan anual de audit public intern i stabilirea condiiilor necesare pentru realizarea misiunilor de audit public intern. Proiectul planului de audit public intern se elaboreaz de ctre structura de audit public intern din cadrul entitii publice, pe baza evalurii riscului asociat diferitelor structuri, activiti, programe/proiecte sau operaiuni, precum i prin preluarea sugestiilor conductorului entitii publice, prin consultare cu structura de audit intern de la entitatea public ierarhic superioar, innd totodat cont i de recomandrile Curii de Conturi. Acest plan este ulterior aprobat de conductorul entitii publice, dar existena acestui document nu mpiedic auditorul intern s desfoare audituri ad-hoc, respectiv misiuni de audit public intern cu caracter excepional, necuprinse n planul anual de audit public intern. n ceea ce privete structura planului de audit intern, acesta cuprinde informaii privind scopul aciunii auditate, obiectivele acesteia, identificarea i descrierea aciunilor/operaiunilor suspuse auditului public intern, a entitii sau a structurilor organizatorice ce vor fi auditate, durata aciunii, intervalul de timp supus analizei i, nu n ultimul rnd, cunotinele de specialitate, precum i numrul de specialiti necesari n vederea realizrii misiunii. Proiectul planului de audit este nsoit de referatul de justificare a modului n care sunt selectate misiunile de audit cuprinse n plan. Periodic se pot realiza actualizri ale planului de audit intern n funcie de modificrile legislative sau organizatorice, care pot schimba gradul de semnificaie al auditrii unor operaiuni/activiti sau aciuni, n acest sens ntocmindu-se un referat de modificare a planului de audit intern. n cursul misiunilor de audit, auditorul trebuie s examineze procedurile de control intern n acord cu obiectivele misiunii, n vederea identificrii unor deficiene i emiterii unor recomandri pentru eficientizarea aciunilor de control. n acelai timp, auditorul trebuie s analizeze operaiunile/activitile i s determine n ce 13

msur acestea corespund obiectivelor stabilite i dac acestea au fost realizate respectnd prevederile legale sau specifice. Preliminar misiunii de audit intern se parcurge etapa pregtirii misiunii, ce const n elaborarea unor documente specifice, n faza de iniiere a misiunii, precum: ordinul de serviciu, declaraia de independen i notificarea privind declanarea misiunii de audit public intern. Urmtoarea faz n cadrul acestei etape pregtitoare se refer la colectarea i preluarea informaiilor, faz n care auditorii interni solicit i colecteaz informaii ce trebuie s ating n final urmtoarele scopuri: identificarea principalelor elemente economice i instituionale n care entitatea auditat i desfoar activitatea; cunoaterea modului de organizare al entitii, a tehnicilor sale de lucru i a diferitelor nivele de administrare, conform organigramei; identificarea punctelor cheie ale funcionrii entitii auditate i ale sistemelor sale de control, pentru o evaluare prealabil a punctelor tari i slabe; identificarea i evaluarea riscurilor cu inciden semnificativ; identificarea informaiilor necesare pentru atingerea obiectivelor controlului i selecionrii tehnicilor de investigare adecvate. Prelucrarea informaiilor const n analiza structurii entitii auditate, i a activitii sale, a cadrului normativ care reglementeaz activitatea entitii, a factorilor susceptibili de a mpiedica buna desfurare a misiunii de audit public intern, a rezultatelor controalelor precedente, precum i a informaiilor externe referitoare la entitatea auditat. Identificarea obiectelor auditabile presupune parcurgerea a trei activiti, respectiv: detalierea fiecrei activiti, n operaii succesive, descriind procesul de la realizarea acestei activiti pn la nregistrarea ei; definirea pentru fiecare operaiune n parte a condiiilor pe care trebuie s le ndeplineasc din punctul de vedere al controalelor specifice i al riscurilor aferente; determinarea modalitilor de funcionare necesare pentru ca entitatea s ating obiectivul i s elimine riscurile. Obiectul auditabil reprezint activitatea elementar a domeniului auditat, ale crei caracteristici pot fi definite teoretic i comparate cu realitatea practic, iar lista centralizatoare a obiectelor auditabile constituie suport pentru realizarea analizei riscurilor. Identificarea i analiza riscurilor presupune definirea tipologiei riscurilor ce pot aprea n desfurarea operaiunii/aciunii auditate, stabilindu-se scopul analizei, fazele acesteia i metodele de analiz utilizate. n general, analiza riscurilor are drept scop identificarea pericolelor ce pot aprea n structura auditat, a modului n care este organizat controlul intern i dac acesta rspunde nevoilor de prevenire, eliminare sau minimizare a pericolelor, precum i evaluarea structurii controlului intern al entitii. n vederea elaborrii tematicii n detaliu a misiunii de audit intern, auditorul va elabora programul de audit intern, precum i programul intermediar al interveniei la faa locului. Programul de audit public intern este un document intern de lucru al compartimentului de audit public intern, care se ntocmete n baza tematicii detaliate, iar programul intermediar al interveniei la faa locului prezint lucrrile pe care auditorul intern i propune s le efectueze, respectiv studiile, cuantificrile, testele, validarea acestor materiale probante, precum i perioadele n care se vor realiza aceste verificri la faa locului. Deschiderea interveniei la faa locului presupune organizarea unei edine de deschidere auditat cu participarea auditorilor interni i a personalului entitii auditat, n care se vor ntocmi urmtoarele documente: minuta edinei de deschidere i notificarea privind realizarea interveniei la faa locului. Intervenia la faa locului, ntlnit i sub titulatura de munca de teren, const n colectarea documentelor, analiza i evaluarea acestora i presupune parcurgerea urmtoarelor etape: cunoaterea activitii supuse verificrii i studierea procedurilor aferente; intervievarea personalului auditat; verificarea nregistrrilor contabile; analiza datelor i informaiilor; 14

evaluarea eficienei i eficacitii controalelor interne; realizarea de testri; verificarea modului de realizare a corectrii aciunilor menionate. Principalele tehnici de audit intern sunt: 1. Verificarea trebuie s asigure validarea, confirmarea, acurateea nregistrrilor, documentelor, declaraiilor, concordana cu legile i regulamentele, precum i eficacitatea controalelor interne, tehnicile de verificare fiind urmtoarele: Comparaia: confirm identitatea unei informaii dup obinerea acesteia din dou sau mai multe surse diferite: Examinarea: presupune urmrirea i detectarea erorilor sau a iregularitilor; Recalcularea: const n operaiunea de verificare a tuturor calculelor matematice; Confirmarea: const n solicitarea de informaii din dou sau mai multe surse independente, cu scopul validrii acesteia; Punerea de acord: reprezint procesul de potrivire a dou categorii diferite de nregistrri; Garantarea: const n verificarea realitii tranzaciilor nregistrate prin examinarea documentelor, de la articolul nregistrat spre documentele justificative; Urmrirea: reprezint verificarea procedurilor de la documentele justificative ctre articolul nregistrat. Scopul urmririi este de a verifica dac toate modificrile patrimoniale au fost nregistrate. 2. Observarea fizic reprezint modul prin care auditorii interni i formeaz o prere proprie. 3. Interviul reprezint procedeul prin care auditorii obin informaii prin intervievarea persoanelor care au legtur cu problematica verificat de auditor. 4. Analiza const n descompunerea unei entiti n elemente care pot fi izolate, cuantificate i msurate distinct. Principalele instrumente utilizate n realizarea misiunii de audit intern sunt urmtoarele: 1. Chestionarul - cuprinde ntrebrile pe care le formuleaz auditorii interni, tipologia acestuia prezentndu-se astfel: Chestionarul de luare la cunotin (CLC) cuprinde ntrebri referitoare la contextul socio-economic, organizatoric, organizarea intern, funcionarea entitii auditate; Chestionarul de control intern (CCI) ghideaz auditorii interni n activitatea de identificare obiectiv a disfunciilor i cauzelor reale ale acestor disfuncii; Chestionarul - list de verificare (CLV) este utilizat pentru stabilirea condiiilor pe care trebuie s le ndeplineasc fiecare domeniu auditabil. Cuprinde un set de ntrebri standard privind obiectivele definite, responsabilitile, metodele i mijloacele financiare, tehnice i de informare, resursele umane existente. 2. Tabloul de prezentare a circuitului auditului care permite auditorului intern: stabilirea fluxurilor informaiilor, atribuiilor i responsabilitilor; stabilirea documentaiei justificative complete; reconstituirea operaiunilor de la suma total pn la detalii individuale i invers. 3. Formularele constatrilor de audit public intern se utilizeaz pentru prezentarea fundamentat a constatrilor auditului public intern. Astfel, ntlnim: Fia de identificare i analiza problemelor (FIAP) ce se ntocmete pentru fiecare disfuncionalitate constatat, prezentnd rezumatul disfuncionalitii, cauzele, consecinele, precum i recomandrile pentru rezolvare. Acest formular este ntocmit de ctre auditor i confirmat de reprezentanii entitii auditate i supervizate de eful compartimentului de audit sau de nlocuitorul acestuia. Formularul de constatare i raportare a iregularitilor se ntocmete n cazul n care auditorii interni constat existena sau posibilitatea producerii unor iregulariti, fiind transmis efului compartimentului de audit public intern, care va informa n termen de 3 zile conductorul entitii auditate i structura de control abilitat n vederea continurii verificrilor. n cazul n care auditorul nu face parte dintr-un compartiment, va informa direct n acelai termen conducerea entitii auditate i compartimentul de control al acesteia, n vederea continurii verificrilor. 15

nainte de a se ntocmi proiectul Raportului de audit public intern, pentru a se asigura c documentele de lucru sunt pregtite n mod corespunztor, se va mai parcurge o etap, ntlnit n practic sub denumirea de revizuirea documentelor de lucru, dup care se va ncheia etapa privind munca de tren printr-o edin de nchidere, n care se vor prezenta opiniile auditorilor interni, recomandrile finale din proiectul Raportului de audit public intern i calendarul de implementare a recomandrilor, fiind ntocmit o minut a edinei de nchidere. Raportul de audit public intern reprezint elementul central al misiunii de audit, deoarece acesta sintetizeaz toate informaiile culese i analizate pe parcursul tuturor etapelor prezentate anterior. La elaborarea proiectului Raportului de audit public intern, trebuie avute n vedere o serie de cerine i principii. Astfel, aceste cerine se refer la: constatrile inserate n proiectul raportului de audit public intern s fie n corelaie cu obiectivele misiunii de audit public intern i s fie susinute de documente justificative corespunztoare; recomandrile s fie stabilite n concordan cu constatrile i s urmreasc reducerea riscurilor poteniale; raportul trebuie s exprime doar opiniile auditorului intern, bazate pe constatrile efectuate; raportul s fie ntocmit pe baza fielor de identificare i analiz a problemelor. Principiile ce trebuie respectate n redactarea proiectului Raportului de audit public intern sunt urmtoarele: constatrile trebuie s fie prezentate ntr-o manier pertinent i incontestabil; evitarea utilizrii unor expresii imprecise, a stilului eliptic de exprimare, a limbajului abstract; promovarea unui limbaj ct mai uzual i a unui stil de exprimare concret; evitarea tonului polemic, jignitor, tendenios; ierarhizarea constatrilor (cele mai importante vor fi prezentate n sintez sau n concluzii); evidenierea aspectele pozitive i mbuntirile constatate de la ultima misiune de audit public intern realizat. n ceea ce privete structura proiectul Raportului de audit public intern, acesta trebuie s cuprind cel puin urmtoarele elemente: scopul i obiectivele misiunii de audit public intern; date de identificare a misiunii de audit public intern; modul de desfurare a aciunii de audit public intern, proceduri, metode i tehnici utilizate, documente examinate, materiale ntocmite n cursul aciunii de audit public intern; constatri efectuate; concluzii i recomandri; documentaie anexat, care trebuie s cuprind note explicative, note de relaii, situaii, acte, documente, precum i orice alt material probant sau justificativ. Auditorul intern va organiza reuniunea de conciliere cu structura auditat, n cadrul creia se analizeaz constatrile i concluziile n vederea acceptrii recomandrilor formulate, aceasta numai dup transmiterea proiectului structurii auditate (dup aproximativ 10 zile). n urma acestei ntlniri Raportul de audit public intern va fi redactat, incluznd modificrile discutate i convenite din cadrul reuniunii de conciliere, fiind nsoit i de o sintez a principalelor constatri i recomandri. eful compartimentului de audit public intern trimite Raportul de audit public intern, finalizat, mpreun cu rezultatele concilierii i punctul de vedere al entitii/ structurii auditate conductorului entitii publice care a aprobat misiunea, pentru analiz i avizare, iar n cazul unei entiti publice mai mici, acesta este transmis direct spre avizare conductorului acesteia. Dup avizarea recomandrilor cuprinse n Raportul de audit public intern, acestea vor fi comunicate structurii auditate. Curtea de Conturi are acces la Raportul de audit public intern n timpul verificrilor pe care le efectueaz. Ultima etap a misiunii de audit este urmrirea recomandrilor, ce const n asigurarea c recomandrile menionate n Raportul de audit public intern sunt aplicate ntocmai, n termenele stabilite, i c conducerea a 16

evaluat riscul de neaplicare a acestor recomandri. Structura auditat trebuie s informeze compartimentul de audit public intern asupra modului de implementare a recomandrilor. Responsabilitatea structurii auditate n aplicarea recomandrilor const n: elaborarea unui plan de aciune, nsoit de un calendar privind ndeplinirea acestuia, stabilirea responsabililor pentru fiecare recomandare, punerea n practic a recomandrilor, comunicarea periodic a stadiului de aplicare a recomandrilor, precum i evaluarea rezultatelor obinute. Compartimentul de audit public intern verific i comunic conductorului entitii publice stadiul implementrii recomandrilor, raportnd Unitii Centrale de Armonizare pentru Auditul Public Intern sau la organul ierarhic superior asupra progreselor nregistrate n implementarea recomandrilor. La ncheierea misiunii de audit, dup parcurgerea etapelor prezentate anterior se va ntocmi dosarul de audit intern, care prin informaiile pe care le conine realizeaz legtura ntre sarcina de audit, intervenia la faa locului i raportul de audit intern. Dosarele de audit intern vor cuprinde urmtoarele documente: 1. Dosarul permanent: Seciunea A: raportul de audit intern i anexele sale; ordinul de serviciu; declaraia de independen; rapoarte (intermediar, final, sinteza recomandrilor); fiele de identificare i analiza problemelor; programul de audit. Seciunea B (administrativ): notificarea privind declanarea misiunii de audit; minuta edinei de deschidere; minuta edinei de conciliere; minuta edinei de nchidere; corespondena existent cu entitatea auditat. Seciunea C (documentaia misiunii de audit intern): strategii interne regulamente i legi aplicabile; proceduri de lucru; materiale despre entitate; informaii financiare; rapoarte de audit intern anterioare i rapoarte de audit extern; informaii privind operaiunile auditate; documentaia analizei de risc. n cadrul acestui subcapitol nu s-au prezentat modelele formularelor utilizate, deoarece misiunile de audit intern nu sunt organizate special pentru un anumit proiect sau finanare, n acest sens fiind contractai auditori financiari independeni care vor ntocmi rapoarte de audit, ce vor constitui anex a cererii de rambursare, aspecte ce vor fi prezentate n subcapitolul urmtor. 3.1.3. Rolul i obiectivele auditului public intern n ceea ce privete rolul auditului public intern, acesta contribuie la buna i efectiva gestiune a fondurilor publice, n consecin, rolul auditului public intern realizat cu privire la gestiunea fondurilor structurale va contribui la buna gestiune a acestora. Aportul structurii de audit public intern, n domeniul fondurilor europene, const n promovarea unei culturi privind realizarea unui management efectiv i eficient n cadrul entitii publice a fondurilor structurale, n aceast perioad de programare. Misiunea structurii de audit public intern este de a audita sistemele de control din cadrul entitii publice (Autoritatea de Certificare i Pli, autoritile de management, beneficiari finali) n scopul de a evalua eficacitatea i 17

performana structurilor funcionale n implementarea politicilor, programelor i aciunilor n vederea mbuntirii continue a acestora. Pentru a-i realiza menirea, auditul public intern trebuie s aib obiective clar definite, obiective ce sunt reprezentate de asigurare obiectiv i consiliere, destinate s mbunteasc sistemele i activitile entitilor auditate i n acelai timp s ndeplineasc obiectivele acestora printr-o abordare sistematic i metodic, prin care se evalueaz i se mbuntete eficacitatea sistemului de conducere bazat pe gestiunea riscului, a controlului i a proceselor administrrii fondurilor. Realiznd o adaptare a obiectivelor auditului public intern, putem afirma c obiectivele structurii de audit public intern, realizat cu privire la gestiunea fondurilor structurale, sunt: s ajute entitatea public, att n ansamblu, ct i structurile sale, prin intermediul opiniilor i recomandrilor pentru o gestiune eficient i corect a fondurilor; s asigure o mai bun gestionare a riscurilor proiectelor/programelor finanate; s asigure o mai bun administrare a fondurilor i a patrimoniului utilizat/ achiziionat pentru/ prin aceste proiecte i programe; s asigure o mai bun monitorizare a conformitii activitii entitii publice cu regulile i procedurile legale i cele specifice sursei de finanare; s asigure o eviden contabil i un management informatic fiabil i corect; s mbunteasc calitatea managementului, a controlului i auditului intern; s mbunteasc eficiena i eficacitatea operaiunilor specifice. Cu privire la obiectivele unei misiuni de audit public intern, putem specifica faptul c exist dou obiective principale, respectiv asigurarea conformitii procedurilor i a operaiunilor cu normele legale - auditul de regularitate, i evaluarea rezultatelor privind obiectivele urmrite i examinarea impactului efectiv auditul de performan, la care se adaug n unele cazuri evaluarea sistemelor de management i control intern auditul de sistem. 3.2. Auditul public extern proiectelor/programelor finanate prin fonduri structurale 3.2.1. Aciunile de audit public extern realizate la nivel european Curtea de Conturi European este o alt instituie a Uniunii Europene, instituit prin tratat cu scopul de a efectua auditul fondurilor UE. n calitate de auditor extern al Uniunii Europene, aceasta contribuie la mbuntirea gestiunii financiare a UE i joac rolul de gardian independent al intereselor financiare ale cetenilor Uniunii. Aceasta furnizeaz servicii de audit prin intermediul crora evalueaz colectarea i utilizarea fondurilor UE. Curtea examineaz dac operaiunile financiare au fost corect nregistrate i prezentate, dac au fost executate cu respectarea legilor i a reglementrilor i dac au fost gestionate cu respectarea principiilor de economicitate, eficien i eficacitate. Curtea i face cunoscute rezultatele auditurilor n rapoarte clare, relevante i obiective. De asemenea, Curtea emite avize cu privire la diverse aspecte de gestiune financiar. Curtea i desfoar activitile de audit ntr-un cadru interinstituional, a crui baz legal este reglementat n principal prin: Tratatul privind funcionarea Uniunii Europene, n cadrul cruia articolele 310 - 325 cuprind dispoziii financiare care reglementeaz veniturile i cheltuielile Uniunii; Regulamentul (CE, Euratom) nr. 1605/2002 al Consiliului din 25 iunie 2002 privind Regulamentul financiar aplicabil bugetului general al Comunitilor Europene. Ca i statele sale membre, UE dispune de un auditor extern, care ndeplinete rolul de gardian independent al intereselor financiare ale cetenilor. n calitate de auditor extern al UE, Curtea de Conturi European verific dac fondurile europene sunt corect contabilizate i dac sunt cheltuite n conformitate cu normele i legislaia n vigoare, precum i ntr-un spirit de preocupare pentru obinerea unui raport optim resurse-rezultate, indiferent de destinaia fondurilor. Misiunile de audit pot fi de diferite tipuri (Neculescu E., 2011): misiuni de audit recurente pe care Curtea trebuie s le efectueze n fiecare an conform dispoziiilor prevzute n Tratat (auditarea situaiilor financiare ale Uniunii Europene, ale Fondurilor Europene pentru Dezvoltare i ale tuturor celorlalte organisme i agenii create de Uniune); 18

misiuni de audit selectate, n cadrul crora Curtea alege anumite domenii bugetare sau de gestiune care prezint un interes specific, pentru a le supune unui audit aprofundat. Rezultatele activitii Curii sunt utilizate de ctre Comisie, Parlament i Consiliu, precum i de ctre statele membre n scopul mbuntirii gestiunii financiare a bugetului UE. Activitatea Curii ofer o baz important n cadrul procedurii anuale de descrcare de gestiune prin care Parlamentul, plecnd de la recomandrile Consiliului, hotrte dac serviciile Comisiei i-au ndeplinit corespunztor responsabilitatea de execuie a bugetului aferent exerciiului precedent. n pofida a ceea ce ar sugera numele su, Curtea nu dispune de competene judiciare. Curtea efectueaz trei tipuri diferite de audituri: audituri financiare, audituri de conformitate i audituri ale performanei. Acestea abordeaz urmtoarele trei chestiuni: dac n conturi sunt prezentate n mod fidel, sub toate aspectele semnificative, situaia financiar, rezultatele i fluxurile de trezorerie ale exerciiului, n conformitate cu cadrul aplicabil de raportare financiar (auditul financiar); dac operaiunile respect, sub toate aspectele semnificative, cadrele juridice i de reglementare care le sunt aplicabile (auditul de conformitate); dac gestiunea financiar este bun, cu alte cuvinte dac fondurile sunt utilizate ntr-un grad ct mai mic posibil (economicitate), dac rezultatele sunt obinute cu cel mai mic nivel posibil de resurse (eficien) i dac au fost ndeplinite obiectivele propuse (eficacitate) (auditul performanei). Curtea de Conturi acord o atenie deosebit creterii performanei gestiunii financiare prin intermediul activitilor sale de audit, nu numai prin sublinierea deficienelor care afecteaz gestiunea, dar i prin determinarea modului n care fondurile Uniunii Europene pot fi mai bine gestionate. n acest scop, Curtea de Conturi formuleaz propuneri cu privire la modul de a garanta eficient (Neculescu E., 2011): sporirea gradului de conformitate cu legislaia n vigoare; reducerea riscurilor apariiei erorilor i neregularitilor; mai bun organizare a activitilor Uniunii Europene i a sistemelor sale de control intern; sporirea transparenei activitilor Uniunii Europene, prin mbuntirea metodelor i procedurilor contabile; sporirea eficienei i eficacitii n realizarea obiectivelor politice ale UE. Auditul Curii privind conturile UE se desfoar n conformitate cu Standardele internaionale de audit (International Standards on Audit - ISA), care se aplic att n sectorul public, ct i n cel privat. Standardele internaionale de audit existente nu acoper ns n aceeai msur tipul de audit de conformitate efectuat de Curte. Curtea particip n mod activ, alturi de instituiile naionale de audit, la elaborarea de standarde internaionale de ctre organismele de standardizare (International Organization of Supreme Audit Institutions INTOSAI, International Federation of Accountants - IFAC). Dac n cadrul activitilor de audit, Curtea suspecteaz existena unui caz de fraud, de corupie sau orice alt activitate ilegal sau dac un cetean semnaleaz un caz de fraud, aceste probleme sunt comunicate n cel mai scurt timp posibil Oficiului European de Lupt Antifraud, instituie prezentat n capitolul anterior. Rapoartele de audit au ca scop comunicarea rezultatelor activitilor Curii ctre entitatea auditat, ctre autoritatea care acord descrcarea de gestiune i ctre cetenii UE. Publicarea acestora reprezint un element important n asigurarea transparenei procesului de supraveghere a gestionrii i utilizrii fondurilor europene. 3.2.2. Aciunile de audit extern realizate la nivel naional n Romnia, pentru fondurile externe nerambursabile acordate Romniei de ctre Comisia European, Autoritatea de Audit este singura autoritate naional competent s efectueze audit public extern n conformitate cu prevederile legislaiei europene i naionale. Aceasta a luat fiin prin Legea nr. 200/2005 privind aprobarea OUG nr. 22/2005 pentru completarea Legii nr. 94/1992 privind organizarea i funcionarea Curii de Conturi, realiznd funciile stabilite n articolul 62 al Regulamentului Consiliului 1083/2006, inclusiv pregtirea strategiei de audit i transmiterea rapoartelor anuale de control. n conformitate cu prevederile legislaiei europene i naionale, cu standardele de audit acceptate pe plan internaional, Autoritatea de Audit efectueaz audit de sistem i audit al operaiunilor. 19

Curtea de Conturi este instituia suprem n stat de control financiar asupra modului de formare, administrare i de ntrebuinare a resurselor financiare ale statului i ale sectorului public. Autoritatea de Audit, fiind subordonat plenului Curii de conturi, va realiza auditul de sistem, verificri pe baz de eantion pentru FC, FEDR i FSE i declaraii la finalizarea proiectelor. Pentru fiecare autoritate de management, autoritate de plat, organism intermediar, se constituie cte o unitate de audit public intern independent, despre care am vorbit n capitolul anterior. Categoriile de entiti i beneficiari care pot fi supui controlului sunt: entiti publice sau structuri din cadrul acestora, att de la nivel central,ct i de la nivel teritorial, beneficiari publici (ministere, primrii etc.), beneficiari privai (societi comerciale, ONGuri, asociaii, fundaii, persoane fizice autorizate, persoane fizice (fermieri) etc.). n conformitate cu prevederile legislaiei n vigoare, Autoritatea de Audit are urmtoarele responsabiliti: audit de sistem, verificarea pe baza de eantion i audit final; verificri i audit extern asupra fondurilor structurale i de coeziune; verificri anuale ale modului de funcionare a sistemelor de management i control; verificarea declaraiilor de cheltuieli pe baza unui de eantion corespunztor; efectuarea unor verificri adecvate n vederea emiterii declaraiilor la finalizarea programelor; verificarea existeni i folosirii corecte a cofinanrii naionale. Autoritatea de Audit raporteaz Comisiei Europene asupra modului de utilizare a fondurilor structurale, aceasta avnd acces nengrdit la acte, documente i informaii necesare exercitrii atribuiilor sale, oricare ar fi persoanele juridice sau fizice deintoare, iar principalele constatri i recomandri rezultate n urma auditurilor efectuate sunt incluse n raportul public anual al Curii de Conturi. Pe parcursul anului 2010, Autoritatea de Audit a verificat peste 900 de proiecte, contracte, msuri finanate prin fonduri europene, fiind cuprinse n sfera auditului peste 400 de entiti (publice i private), iar n urma aciunilor de audit derulate de Autoritatea de Audit au fost identificate deficiene privind, n principal, urmtoarele aspecte: procedurile de lucru instituite, inclusiv modul n care sarcinile i responsabilitile personalului au fost definite, stabilite i alocate; monitorizarea sarcinilor delegate altor entiti n cazurile n care autoritile responsabile de gestionarea programelor/fondurilor externe nerambursabile au delegat o parte din responsabiliti altor organisme; fiabilitatea sistemelor de monitorizare financiar sau a celor contabile; derularea procesului de atribuire a contractelor de achiziie n cadrul proiectelor cu finanare nerambursabil; eligibilitatea cheltuielilor solicitate la rambursare de ctre beneficiari. 3.3. Metodologia derulrii misiunii de audit al proiectelor Dat fiind obligativitatea realizrii auditului proiectului, beneficiarul unei finanri nerambursabile trebuie s realizeze un planul strategic privind auditul proiectelor aflate n implementare, realiznd actualitatea acestuia pe durata implementrii proiectului, tiindu-se c fiecare cerere de rambursare trebuie/este recomandat s fie nsoit de un raport de audit realizat de un auditor independent (Mare G., Nicolae D.C., Pitulice M.G., Costinescu C., 2007). Metodologia derulrii misiunii de audit extern al proiectelor, respectiv a auditului realizat de au auditor financiar independent, presupune parcurgerea a trei faze: Faza 1. Acceptarea mandatului i contractarea lucrrilor de audit Conform prevederilor legale i a manualelor ce stau la baza accesrii fondurilor structurale, auditul proiectelor se realizeaz de ctre un auditor financiar independent, autorizat n condiiile legii, care se angajeaz s efectueze acele proceduri de natura unui audit, asupra crora auditorul a convenit mpreun cu entitatea i orice alt ter parte interesat i raporteaz asupra constatrilor efective, fr a emite o opinie.

20

Contractarea lucrrilor de audit, n cazul proiectelor finanate prin fonduri structurale, se realizeaz respectnd prevederile OUG nr. 34/2006 privind achiziiile publice, proceduri ce se finalizeaz printr-un contract de prestri servicii de audit extern. nainte de a semna contractul, fiecare auditor trebuie s aprecieze, pe baza principiilor deontologice i profesionale, posibilitatea de a efectua respectiva lucrare. n cadrul acestei etape, auditorul desfoar urmtoarele activiti: cunoaterea general a entitii; aprecierea cu privire la independena i la absena incompatibilitilor; examenul de competen corespunztor specificului proiectului cu privire la care va fi auditat entitatea; decizia de acceptare a lucrrii; respectarea altor obligaii profesionale; semnarea contractului. Dup semnarea contractului, auditorul va ntocmi la fiecare rambursare i la finalul implementrii proiectului un raport de audit prin care va certifica respectarea contractului de finanare prin care entitii i s-au atribuit fondurile, obiectivul fiind s emit o opinie de audit asupra respectrii prevederilor legale i contractuale privind: analizarea i verificarea naturii, legalitii i corectitudinii cheltuielilor aferente operaiunilor economico-financiare determinate de activitilor proiectului; verificarea folosirii sumelor primite ca prefinanare; auditul conturilor prilor afiliate; confruntarea cheltuielilor efectuate cu nscrierile din conturile analitice create pentru evidena contabil a proiectului, precum i cu liniile bugetare aferente din bugetul proiectului; verificarea veniturilor proiectului, dac exist; informaii privind localizarea precis a sediului unde se afl originalele documentelor justificative n eventualitatea verificrii acestora de ctre organele de control. Procedurile de audit pot fi definite ca fiind totalitatea informaiilor utilizate de auditor pentru emiterea unei concluzii pe care este bazat opinia de audit i includ toate informaiile coninute n evidenele contabile care stau la baza situaiilor financiare i a altor informaii. Pentru a putea fi folosite ca probe de audit, acestea trebuie s fie caracterizate de dou trsturi, suficiena i adecvarea, fiind strns legate ntre ele. n ceea ce privete tipurile i natura probelor pe care auditorul le poate utiliza pentru a strnge informaiile regsim: documente justificative i contabile (amintite n subcapitolul anterior) precum registrele contabile prevzute de legea contabilitii, balanele de verificare analitice i sintetice, fiele de cont, notele contabile etc. (n format tiprit i/sau electronic); bugetul propriu al beneficiarului pe capitole, subcapitole, paragrafe i alineate; dosarele de achiziii publice constituite conform OUG nr. 34/2006, n funcie de procedurile de achiziie aplicate de beneficiarul finanrii; contractele i formularele de comand; situaii de lucrri, procese-verbale de recepie, de punere n funciune; contracte de munc i de colaborare; decizii interne ale beneficiarului privind echipa de management, time sheet-uri i rapoarte de activitate a acestora; alte documente relevante care s ateste desfurarea unor activiti pentru care s-au efectuat pli. n ceea ce privete procedurile de audit utilizate n auditarea proiectelor finanate prin fonduri structurale, acestea constau n: 1. discuii preliminare cu reprezentanii unitilor de management a proiectelor, n mod deosebit cu cei implicai n meninerea evidenelor contabile i ntocmirea situaiilor financiare (responsabilul financiar al proiectului), discuiile fiind planificate pentru a-l ajuta pe auditor pentru nelegerea proiectului i a activitii entitii beneficiare; 21

2. nelegerea procedurilor de control intern, a procedurilor contabile i a celor de raportare utilizate de ctre entitatea beneficiar; 3. testarea conformitii cu procedurile i cerinele finanatorului (prevederile contractului de finanare, a ghidului solicitantului i a manualelor de implementare); 4. testarea n detaliu a sumelor din documentele financiar-contabile ale proiectului, tabelului centralizator de cheltuieli (evidena cheltuielilor eligibile ale proiectului aferente perioadei de raportare, respectiv raportul financiar), documentele justificative de certificare a cheltuielilor eligibile i fiele de cont aferente conturilor analitice aferente proiectului, cu scopul de a obine probe de audit suficiente i corespunztoare pentru a permite emiterea opiniei de audit asupra modului n care beneficiarul a respectat prevederile contractuale i legale privind utilizarea finanrii nerambursabile, n conformitate cu principiile contabile general acceptate i cu cerinele finanatorului. n ceea ce privete procedura de verificare a eligibilitii cheltuielilor efectuate de ctre beneficiar, aceasta presupune desfurarea urmtoarelor activiti (Mihai M., Ionescu F., 2008): se verific dac raportul financiar este n conformitate cu condiiile prevzute n contractul de finanare; se examineaz dac beneficiarul s-a conformat normelor privind organizarea i conducerea evidenei contabile nscrise n contractul de finanare; se verific dac informaiile din raportul Financiar sunt n conformitate cu cele cuprinse n sistemul de contabilitate i nregistrare al beneficiarului (de exemplu, balana de verificare a proiectului, registrul jurnal, alte registre etc.); se verific dac ratele de schimb au fost aplicate corect, dac este cazul, i dac au fost aplicate n conformitate cu condiiile prevzute n contractul de finanare; n etapa urmtoare, se impune ca auditorul s fac o analiz a liniilor bugetare, a cheltuielilor eligibile nscrise n raportul financiar/evidena cheltuielilor, care presupune realizarea urmtoarelor verificri: - dac sumele nscrise n raportul financiar corespund cu Bugetul/ Pachetul de finanare anex a contractului de finanare (autenticitatea i autorizarea Bugetului iniial) i dac cheltuielile efectuate au fost prevzute n bugetul contractului de finanare; - dac ntreaga sum solicitat a fi rambursat de ctre beneficiar nu depete suma maxim a finanrii prevzute n contractul de finanare; - dac amendamentele la bugetul contractului de finanare sunt n conformitate cu condiiile pentru asemenea amendamente; - n cazul n care se impune, verificarea condiiilor de profit stabilite prin contract sunt respectate. n timpul analizei documentelor justificative ale proiectului (documente justificative n vederea validrii cheltuielilor eligibile i efecturii plii, documente justificative pentru activitile desfurate, precum i documente justificative pentru achiziiile publice), o atenie special va fi acordat urmtoarelor: autorizarea corespunztoare a documentelor; utilizarea fondurilor primite n conformitate cu clauzele contractului de finanare nerambursabil (i numai pentru scopul specificat), respectndu-se prevederile din bugetul proiectului; bunurile i serviciile au fost achiziionate n concordan cu proceduri relevante de achiziii i acorduri de finanare; exist o legtur clar ntre documentele suport ale tranzaciilor i rapoartele financiare, se verific dac documentele suport, nregistrrile i conturile sunt inute corespunztor pentru proiectele auditate incluznd i cheltuielile raportate n tabelele centralizatoare de cheltuieli (evidena cheltuielilor) i conturile speciale ale proiectului; dac exist probe adecvate asupra ncasrilor i plilor n concordan cu clauzele contractului de finanare; dac n tabelele centralizatoare de cheltuieli/ evidena cheltuielilor s-au cuprins doar cheltuielile eligibile sau au fost trecute sumele n proporia admis (ex. cheltuielile generale de administraie); dac n contul bancar al proiectului s-au nregistrat tranzacii eligibile, iar plile din contul special sunt n conformitate cu contractul de finanare; 22

conformitatea cu clauzele contractului de finanare. Auditorul trebuie s obin suficiente probe de audit adecvate pentru a fi capabil s emit concluzii rezonabile pe care se bazeaz opinia de audit. 3.4. Dosarul de audit al proiectelor Auditorii n cursul implementrii programului de audit ntocmesc documentele de lucru, care, n totalitate, formeaz dosarul de audit. n literatura de specialitate sunt identificate dou tipuri de dosare de audit, respectiv, dosarul misiunii de audit i dosarul documentelor de lucru (Mare G., Nicolae D. C., Pitulice M. G., Costinescu C., 2007). Dei cantitatea, tipul i coninutul documentelor de lucru pot varia n funcie de obiectivul auditului, de tipul proiectului sau de natura juridic a entitii auditate, acestea ar trebui s fie suficient de extinse pentru a servi la (Management and control systems audit manual for the Structural Funds, 2003): asist auditorii n desfurarea activitii lor; oferirea de sprijin adecvat pentru opinia auditorului; s permit ca activitatea desfurat s fie revizuit n mod independent; s ncurajeze o abordare metodic de lucru. Un prim document ce trebuie s nsoeasc dosarul de audit este declaraia auditorului independent, declaraie la care se face referire i n ghidurile de implementare realizate de autoritile de management, aceasta cuprinznd informaii necesare identificrii auditorului. Pentru a putea emite anumite concluzii i propuneri, considerm necesar prezentarea documentelor cuprinse n dosarul de audit, realiznd o descriere a informaiilor cuprinse i a condiiilor de form pe care trebuie s le ndeplineasc. n viziunea Comisiei Europene, dosarul ar trebui s includ urmtoarele elemente (Management and control systems audit manual for the Structural Funds, 2003): Planificarea i calendarul de audit; Extrase din ntlniri; Raport de audit; Documente de lucru cu privire la testele efectuate i verificri. n Romnia, Dosarul de audit ntocmit de un auditor financiar independent este structurat pe mai multe pri, acestea cuprinznd urmtoarele documente: programul de lucru; lista de verificare a finalizrii angajamentului (A); lista constatrilor efective (B); lista de verificare a documentelor de lucru (C); observaii finale i ntlnirea cu clientul (D); confirmarea planului de audit (E); abordarea auditului (F); programul de aplicare a procedurilor convenie (G); raportul constatrilor efective (H) raportul de audit. Programul misiunii de audit este documentul prin care de realizeaz un plan de sarcini ce constituie cadrul de desfurare a activitilor de audit, fiind considerat, de specialitii n domeniu, un ghid pentru auditori. Scopul ntocmirii programului misiunii de audit este de a planifica etapele de audit ce trebuie derulate n timpul auditului care s ajute la atingerea obiectivelor specifice de audit. Din punctul de vedere al autoritilor de management, precum i al Autoritii de Audit, acest program este important deoarece mpiedic echipa de audit s se concentreze asupra unor aspecte irelevante. Programul de lucru al auditului include: activitile/operaiunile ce trebuie auditate; intervalul de timp pentru care vor fi auditate; 23

timpul necesar estimat, lund n considerare aria de cuprindere a activitii de audit desfurat de alii sau n cazul unei alte misiuni de audit. Dup cum se poate observa i din Dosarul de audit programul de lucru, acest document prezint etapele ce vor fi parcurse de ctre echipa de audit pentru realizarea misiunii de audit, prezentndu-se probele de audit ce vor fi solicitate, obiectivele aferente, gradul de acoperire, care membru va verifica respectiva prob de audit, precum i problemele ce au aprut pe parcursul realizrii respectivei etape. n cazul proiectelor cu finanare nerambursabil se pot sintetiza unsprezece probe de audit care se refer n principal la prevederile contractului de finanare, activitile proiectului finanat, procedura de achiziii publice, evidena cheltuielilor pe fiecare linie bugetar, precum i reconcilierea bancar. Pentru fiecare linie bugetar se va realiza o descriere detaliat a activitilor desfurate, a rezultatelor obinute, pentru ca la final s fie prezentate concluziile, concluzii ce vor fi preluate n raportul de audit. Principiile care trebuie s stea la baza realizrii programului de audit al proiectelor sunt urmtoarele: principiul completitudinii presupune c nici o activitate desfurat n cadrul proiectului, de entitatea auditat sau partenerii acesteia, nu poate fi exclus de la exercitarea auditului; principiul prudenial prevede ca orice activitate sau operaiune trebuie s fie cuprins n planul de audit al proiectului cel puin n cadrul unei raportri intermediare sau a celei finale; principiul permanenei observrii prevede ca fiecare activitate/operaiune din planul de audit s fac obiectul auditrii pe tot parcursul realizrii ei. Dup ntocmirea programului de lucru, se va realiza lista de verificare a finalizrii angajamentului, document ce conine informaii privind aspectele urmrite n desfurarea misiunii de audit, activitile desfurate n acest sens i, nu n ultimul rnd, rezultatele/concluziile enunate la finalizarea acestora. n ceea ce privete aspectele urmrite, n cazul unui proiect cu finanare nerambursabil, acestea vor fi: dac au fost revizuite documentele de lucru; dac raportul financiar primit de la beneficiar a fost citit, verificat din punct de vedere matematic i comparat cu valorile de la fiecare seciune; dac a fost emis un raport de audit corespunztor; dac au fost respectate toate standardele i normele relevante; dac a fost finalizat scrisoarea de reprezentare; dac a fost pregtit un sumar al orelor de lucru efective. Lista constatrilor efective reprezint documentul ntocmit de auditor cu scopul de a realiza o sintez a tuturor constatrilor fcute n urma misiunii de audit. Acest document poate fi ntocmit de sine stttor sau, n unele cazuri, aceste constatri sunt prezentate doar la finalul raportului de audit, dat fiind faptul c pe parcursul misiunii de audit au fost prezentate concluziile n urma fiecrei activiti desfurate. Lista de verificare a documentelor de lucru reprezint un document cruia trebuie s i se acorde o atenie deosebit, acest document fiind conceput ca un chestionar detaliat pe care l folosete auditorul n zona auditat. Acest document cuprinde toate ntrebrile posibile, referitoare la zona respectiv, iar n conceperea lui trebuie s avem n vedere faptul c o list de verificare prea detaliat poate ngreuna desfurarea corespunztoare a auditului. n ceea ce privete ntrebrile cuprinse n aceast list, n cazul unui proiect cu finanare nerambursabil, acestea vor fi: 1. S-au nregistrat n documentele de lucru toate aspectele relevante pentru aceast misiune? 2. S-a ncheiat misiunea conform planului convenit? Dac nu, au fost aprobate toate modificrile semnificative? 3. S-a revizuit relevana planificrii fcute, din perspectiva celor mai recente informaii financiare disponibile? 4. S-au finalizat i semnat toate seciunile relevante ale programului de audit? 5. Au fost semnate toate documentele de lucru i au fost datate de persoana care le-a ntocmit? 6. Au fost toate documentele de lucru corect refereniate ? 7. Documentele de lucru conin analize i sinteze care s probeze fiecare element din raportul financiar al beneficiarului ? Pe parcursul realizrii misiunii de audit, auditorul se va ntlni cu reprezentanii aplicantului proiectului supus auditrii. n cadrul ntlnirilor cu beneficiarul finanrii, clientul, se ntocmesc de ctre auditor urmtoarele documente: nota ntlnirii cu clientul (entitatea auditat), scrisoarea de recomandare ctre conducere i declaraiile conducerii (document realizat de reprezentatul entitii auditate) 24

Nota ntlnirii cu clientul reprezint documentul ce conine informaii privitoare la reprezentanii entitii auditate i membrii echipei de audit prezeni la ntlnire, precum i aspectele discutate n respectiva ntlnire. Acest document fiind ntlnit i sub denumirea de proces-verbal al ntlnirii. Aa cum am prezentat n capitolele anterioare, raportul de audit trebuie s nsoeasc cererea de rambursare, de ceea acesta trebuie s ateste veridicitatea celor nscrise n raportul financiar i evidena cheltuielilor, n acest sens, s-a considerat necesar ntocmirea unui document de ctre reprezentantul entitii auditate, denumit generic declaraia conducerii, prin care acesta i asum responsabilitatea pentru prezentarea fidel a informaiilor cuprinse n documentele nmnate ca probe auditorului. n prezentarea dosarului de audit al proiectului am fcut referire la Confirmarea planului de audit, document ce dace parte din dosarul acceptrii misiunii de audit, care atest faptul c au fost aduse la cunotina membrilor echipei de audit informaii legate de: planul de audit; structura dosarului de audit; informaii de fond despre potenialul client; formularul de investigare a potenialului client; criterii de luat n considerare pentru acceptarea misiunii; acceptarea, respectiv reconfirmarea mandatului auditorului; sarcinile ce vor fi ndeplinite de client. n cadrul acestei seciuni a misiunii de audit se vor depune de ctre membrii echipei de audit declaraiile de independen i imparialitate, precum i scrisoarea de angajament, despre care am discutat mai sus (pregtirea misiunii de audit). Un alt element de structur al dosarului de audit este reprezentat de documentul intitulat Abordarea auditului, document ce face referire la legislaia, reglementrile i standardele ce au relevan pentru respectiva misiune de audit, la membrii echipei de audit (prezentndu-se nominal, punndu-se accent pe experiena acestora exprimat n numr de misiuni la care au participat, subliniindu-se faptul c toi aceti membri au fost ntiinai i li s-au trasat sarcinile), la bugetul financiar i de timp al misiunii. Din punctul de vedere al standardelor de audit celor mai relevante, cu privire la auditul proiectelor, privit ca un audit financiar independent, sunt: ISRS 4400 Misiuni pentru efectuarea procedurilor convenite privind informaiile financiare; ISA 300 Planificarea unui audit al situaiilor financiare; ISA 330 Procedurile auditorului ca rspuns la riscurile evaluate; ISA 500 Probe de audit; ISA 520 Proceduri analitice; ISA 580 Declaraiile conducerii. n cadrul dosarului de audit sunt ntocmite o serie de declaraii prin care se prezint modul de aplicare a procedurilor convenie. Dintre acestea amintim cea referitoare la contractul de finanare, la ultima variant de buget i eventuale depiri ale acestuia, cea referitoare la informaiile legate de proiecte (titlu, numr de referin, aplicant, partener, obiectiv, valoare total, valoare eligibil), procedurile de audit prevzute prin contactul de finanare i ghidul de implementare (proceduri generale, conformitatea cheltuielilor cu bugetul i revizia analitic, selectarea cheltuielilor ce vor fi verificate, verificarea cheltuielilor, verificarea acoperirii cheltuielilor, verificarea ncasrilor proiectului), situaia detaliat a cheltuielilor, conturile n care s-au efectuat plile, procedurile de achiziie. Pe parcursul misiunii de audit al proiectului, auditorul trebuie s obin probe care s l ajute pentru a emite opinii cu privire la conformitatea cheltuielilor realizate de entitatea auditat/client. Acesta trebuie s descopere dac cheltuielile realizate sunt necesare pentru punerea n aplicare a proiectului, dac costurile directe sunt prevzute n bugetul contractului de finanare i sunt n conformitate cu principiile managementului financiar riguros, dac au fost efectuate de ctre beneficiar sau partenerii si n timpul perioadei de implementare a proiectului, astfel cum este stabilit prin contract, precum i dac acestea sunt nregistrate n contabilitatea beneficiarului i sunt identificabile, verificabile i, n acelai timp, susinute de actele originale corespunztoare i documente justificative. 25

Unul din obiectivele principale ale auditului proiectelor, conform prevederilor autoritilor de management, l reprezint verificarea cheltuielilor cuprinse n evidena cheltuielilor/raportul financiar, solicitate spre rambursare n cererea de rambursare intermediar sau final: sunt reale, nregistrate corect i eligibile n conformitate cu prevederile contractului de finanare. Pentru realizarea acestei activiti, clientul (entitatea auditat) trebuie s pun la dispoziia auditorului toate documentele justificative care au stat la baza efecturii plilor, lista evidenei cheltuielilor aferente perioadei de raportare, precum i raportul financiar. Aceast verificare se face pentru fiecare linie bugetar n parte, fiind considerate cheltuieli rambursabile acele cheltuieli care sunt eligibile conform prevederilor autoritii de management, sunt necesare pentru implementarea proiectului, au fost asumate de ctre beneficiar sau partenerii si pe perioada implementrii proiectului, au fost nregistrate n contabilitatea beneficiarului conform reglementrilor contabile aplicabile, au fost ncadrate n capitolul i subcapitolul corect din cererea de rambursare a cheltuielilor, sunt reale i oportune, respectnd regulile de achiziii, naionalitate i origine. Dup cum am mai precizat, pentru fiecare linie bugetar se va realiza o descriere detaliat a activitilor desfurate, a rezultatelor obinute, pentru ca la final s fie prezentate concluziile, concluzii ce vor fi preluate n raportul de audit. Reconcilierea bancar este documentul ce prezint situaia sumelor primite, utilizate i ce urmeaz a fi rambursate de ctre autoritatea de management, respectiv Autoritatea de Certificare i Plat, cuprinznd informaii structurate sub form tabelar pentru fiecare contul deschis pentru respectivul proiect (contul din trezorerie, contul de la banca comercial). Raportul de audit este considerat un document formal cerut de prevederile contractuale, al crui scop este de a oferi singurul mijloc acceptabil de comunicare a ntregii activiti de audit entitii auditate. Raportul de audit, prin observaiile pe care le cuprinde, trebuie s urmreasc pe lng partea financiar i eficiena sistemelor utilizate pentru detectarea i corectarea erorilor i neregulilor ce pot aprea pe parcursul implementrii proiectelor finanate prin fonduri structurale. n viziunea Comisiei Europene, prin auditul realizat de auditorii externi contractai de ctre beneficiar, trebuie s se verifice exactitatea conturilor deschise de beneficiar pentru proiect, s examineze nregistrrile contabile cu referire la proiectul finanat prin fondurile structurale. Raportul de audit ntocmit de acetia poate fi considerat o condiie pentru rambursarea cheltuielilor, caz n care auditorii vor verifica exactitatea i eligibilitatea cheltuielilor declarate spre rambursare (Management and control systems audit manual for the Structural Funds, 2003). n viziunea Comisiei Europene, raportul de audit trebuie s conin urmtoarele elemente (Management and control systems audit manual for the Structural Funds, 2003): 1. Rezumat ce ar trebui s prezinte o imagine de ansamblu a obiectivelor i domeniului de aplicare al auditului, principalele constatri i concluzii (care stabilesc n mod clar punctele forte principale i deficienele constatate i a impactului acestora), mpreun cu recomandrile cheie, precum i identificarea principalelor domenii care trebuie abordate de ctre entitile auditate; 2. Obiectivele i domeniul de aplicare al auditului. Ar trebui s fie stabilite domeniul de aplicare al auditului, precum i o prezentare pe scurt a procedurilor alese; 3. Activitatea desfurat prezentarea pe scurt a activitii desfurate; 4. Aprecierea. Aceast seciune ar trebui s nregistreze concluziile auditului, oferind o analiz clar i logic cu privire la orice probleme identificate i consecinele acestora. Raportul ar trebui s ofere suficiente detalii despre punctele slabe identificate n sistemele de gestionare i control pentru a permite organismelor de audit s verifice punctele fcute i s ia msuri corective. De asemenea, raportul ar trebui s includ o descriere scurt a oricrui element de control i de gestionare a sistemelor utilizate de autoritile selectate care difer de descrierea furnizat n temeiul articolului 5 din Regulamentul (CE) nr. 438/2001 i cele generale de evaluare sistemul de gestionare i de control; 5. Concluzii i recomandri cuprind informaii privind concluziile specifice, pe baza constatrilor, precum i o concluzie general asupra modului de implementare a proiectului. De asemenea, acestea ar trebui s includ recomandri specifice de aciune pentru auditarea organismului de a remedia deficienele constatate n timpul auditului. Aceste recomandri trebuie s fie clare i ar trebui s fie sprijinite de dovezi convingtoare cu privire la necesitatea de a aciona. 26

Potrivit standardelor internaionale de audit financiar (ISA 700 Raport al auditorului asupra rapoartelor financiare), raportul de audit trebuie s conin urmtoarele elemente: un titlu adecvat; elemente de identificare a destinatarului; un paragraf introductiv sau de prezentare care: s permit identificarea situaiilor financiare care fac obiectul auditului, s fac referire la rezumatul politicilor contabile semnificative i la alte note explicative i s specifice data situaiilor financiare i perioada acoperit de acestea; un paragraf care s descrie responsabilitatea conducerii entitii auditate pentru situaiile financiare/ documentele financiar contabile eferente proiectului; un paragraf care s descrie responsabilitatea auditorului i n care: se fac referiri la Standardele internaionale de audit sau la normele naionale aplicabile i se descriu demersurile puse n practic de auditor; opinia auditorului; alte responsabiliti de raportare; semntura auditorului; data raportului; adresa auditorului. Rapoartele de auditare se prezint n numeroase forme, ns trebuie s conin urmtoarele aspecte (Manolescu I., 2005): starea actual a proiectului: activitile deja derulate sunt n msur s asigure atingerea nivelului planificat al obiectivelor? starea viitoare: trebuie schimbate termenele existente? situaia activitilor-cheie: ce progrese s-au nregistrat n activitile care pot determina succesul sau eecul proiectului? determinarea riscurilor: care sunt ansele ca proiectul s eueze sau s nregistreze depiri ale bugetului? informaii utile altor proiecte: ce recomandri desprinse din derularea acestui proiect pot fi fcute altor proiecte iniiate de firm? limite ale auditrii: ce premise sau limite afecteaz auditarea? Formatul i structura raportului de audit depind de tipul i natura proiectului auditat i de necesitile de utilizare ale acestuia. Din punct de vedere formal, raportul de audit trebuie s cuprind cel puin urmtoarele elemente: 1. scopul i obiectivele misiunii de audit; 2. date de identificare a misiunii de audit (baza legal, echipa de auditare, unitatea/structura organizatoric auditat, durata aciunii de auditare, perioada auditat); 3. modul de desfurare a aciunii de audit; 4. constatri efectuate; 5. concluzii i recomandri; 6. documentaia-anex. n ceea ce ne privete, considerm c detaliile raportului de audit trebuie s cuprind informaii privind: activitile proiectului i contractul de finanare aferent; proceduri efectuate i constatrile de facto; specificaiile tehnice aplicabile finanrii; Raportul de audit va avea ca anex cererea de rambursare aferent perioadei supuse auditrii: documentaia utilizat n vederea ntocmirii raportului de audit, n cazul misiunilor de audit realizate cu privire la proiectele finanate prin fonduri structurale, din documentele financiar contabile ce atest realizarea cheltuielilor cuprinse n evidena cheltuielilor/raportul financiar, respectiv documentele justificative, documentele de plat, iar n cazul entitilor publice angajamentele bugetare individuale/globale, ordonanrile de plat. Avnd n vedere rolul deosebit de important al raportului de audit, ca mijloc de comunicare, acesta trebuie s respecte prevederile privind formatul general al unui raport de audit, deoarece acesta trebuie neles n 27

acelai mod att de ctre auditori, ct i de managerii de proiect i de conducerea organizaiei, de finanator. Formatul simplu i concis al unui raport de audit este cu att mai de dorit cu ct foarte puini manageri de proiect insist n ntocmirea unui raport cu format complicat asupra propriilor proiecte. Pentru a uura munca celui care citete raportul, preocupat doar de principalele probleme, informaia ar trebui structurat astfel nct s se faciliteze o comparaie a rezultatelor obinute cu cele previzionale, iar deviaiile semnificative fa de prevederi s fie prezentate i evideniate n comentarii i note de subsol. n ntocmirea raportului de audit, trebuie evitate eventuale comentarii negative despre persoane sau grupuri care au legtur cu proiectul. Acesta trebuie redactat ntr-un stil profesional, clar, non-emotiv i s i limiteze coninutul strict la aspectele relevante ale proiectului. n viziunea unor autori, structura minim prezentat n continuare acoper informaiile pe care ar trebui s le conin un raport de audit al proiectului (Dobre E., 2007): 1. Introducerea conine o descriere a proiectului pentru a oferi cadrul necesar nelegerii raportului de ctre cititor. Tot n aceast seciune, trebuie delimitate i prezentate ct mai clar obiectivele directe ale proiectului. n cazul n care obiectivele sunt complexe, este recomandat includerea explicaiilor ntr-o anex la raportul de audit. 2. Stadiul curent al proiectului cuprinde analiza respectrii: costurilor (bugetul planificat). n aceast seciune, se compar costurile actuale cu cele previzionate n bugetul proiectului, pe perioade de timp bine delimitate, cu analiza detaliat pe grupe i totaluri; calendarului (graficul de implementare a proiectului) - se reprezint i se compar n mod clar i concis gradul de finalizare a obiectivelor cu cel previzional; se prezint, acolo unde este posibil, i estimri n legtur cu data finalizrii obiectivelor; evoluiei previzionale a raportului dintre resursele utilizate i stadiul proiectului. Aceast analiz este util n vederea realizrii de estimri privind coordonarea timpului rmas cu bugetul rmas; calitii. Acesta este un obiectiv major al proiectului, indiferent de natura proiectului. Calitatea este un indicator care relev msura n care output-urile rezultate sunt n concordan cu cele previzionale. Aa cum e posibil ca pentru unele proiecte s nu fie specificate standarde calitative pentru output-urile sale, deci s nu fie mari probleme n respectarea prevederilor, tot aa se poate ntmpla ca, la finalizarea proiectului, acestea s fie cu mult peste nivelul prevzut. 3. Stadiul viitor al proiectului conine concluziile auditorului referitoare la evoluia proiectului n viitor, precum i recomandrile acestuia privind planificarea timpului, a bugetului i modul de executare a proiectului n perioada de timp rmas pn la finalizarea sa. n circumstane speciale, ca de exemplu, atunci cnd n urma rezultatelor auditului reiese indesirabilitatea unor obiective preplanificate, raportul auditorului ar trebui s prezinte numai obiectivele completate sau pe cale de a fi completate. Auditorul nu trebuie s fac afirmaii sau presupuneri asupra unor probleme tehnice care sunt nc sub investigaie la momentul efecturii auditului. Rapoartele de audit nu reprezint documente pe baza crora se poate reconsidera propunerea de proiect, auditul proiectului realizndu-se dup aprobarea proiectului. 4. Puncte critice, seciune n care vor fi incluse toate aspectele i problemele care necesit o monitorizare atent din partea managerului, alturi de o scurt descriere a relaiilor dintre acestea i obiectivele proiectului, n vederea lurii de decizii referitoare la viitorul proiectului. Managerilor le este folositoare o analiz succint a raportului dintre timp, cost i performan pentru fiecare stadiu al proiectului. 5. Analiza riscurilor va include o analiz a riscurilor majore asociate proiectului i a posibilului impact al acestora asupra fondului de timp, costurilor i performanei. Auditorul trebuie s specifice n acest raport eventualele decizii alternative care pot modifica semnificativ n viitor aceste riscuri. 6. Premise, limitri i constrngeri, auditorul fiind responsabil doar pentru acurateea i predarea la timp a raportului, nu i pentru interpretarea i acionarea pe baza acesteia, care cade exclusiv n responsabilitatea beneficiarului acestui raport. De aceea, auditorul trebuie s includ, de regul la sfritul raportului, o declaraie privind limitrile n acurateea i validitatea datelor prezentate n raport. Pentru a fi mai bine neles, raportul de audit trebuie s aib urmtoarele caliti (Collins, L., Valin, G., 1992): concizie, claritate i autonomie n exprimare i construcie, s prezinte corect i just faptele, simplu i clar constatrile i recomandrile i s utilizeze doar acele elemente pentru care dosarele de lucru dau suficiente probe. 28

Standardele internaionale de audit prevd faptul c raportul de audit trebuie s fie: complet, adic s conin toate informaiile i argumentele pentru susinerea ndeplinirii obiectivelor auditului; obiectiv, ceea ce presupune s fie echilibrat, fr distorsiuni, pentru a nu crea suspiciuni privind credibilitatea i independena auditorului; accesibil, ceea ce presupune utilizarea unui limbaj ct mai clar i mai simplu pentru a fi uor de neles de beneficiarii raportului. Trebuie s fie fr echivoc, logic i s nu ofere posibilitatea unor interpretri eronate. n cazul utilizrii unor termeni tehnici, de specialitate sau abrevieri, acetia se descriu distinct ntr-un glosar de termeni; concis, ceea ce presupune redactarea numai a aspectelor care reies din obiectivele auditului, evitnduse detaliile, formulrile i constatrile inutile; constructiv, respectiv prezentare clar i echilibrat a tuturor aspectelor constatate, astfel nct s se evite repetarea unor probleme evideniate de auditor n raportul de audit, ca de exemplu: erori, neregulariti i abateri de la legalitate i regularitate etc.; oportun i competent, ceea ce presupune respectarea termenului de elaborare, fr ntrzieri, n aa fel nct s reflecte competena i profesionalismul auditorului, precum i o activitate de audit de calitate; convingtor, ceea ce presupune prezentarea concludent i exact a rezultatelor auditului, iar concluziile i recomandrile din raport trebuie s fie susinute cu probe de audit suficiente i adecvate. n finalul raportului se fac referiri la veniturile proiectului, auditorul verificnd dac veniturile (finanrile nerambursabile i venitul generat de beneficiar n contextul proiectului) au fost corect alocate n conformitate cu contractul de finanare nerambursabil i au fost relatate corect n Raportul financiar.

CAP.IV. PROCEDURI AGREATE IN RELIZAREA UNEI MISIUNI DE CERTIFICARE A SITUATIILOR FINANCIARE AFERENTE CONTRACTELOR DE GRANT 4.1. Termeni de referin pentru verificarea cheltuielilor unui Contract de Finanare finanat de ctre Comunitatea European pentru aciuni externe Urmtorii sunt termeni de referin (ToR) asupra crora <numele Beneficiarului> Beneficiarul este de acord s angajeze < numele firmei de audit> Auditorul s desfoare o verificare a cheltuielilor i s raporteze n legtur cu un contract de finanare finanat de Comunitatea European pentru aciuni externe privind < titlul i numrul contractului de finanare> (Contractul de Finanare). Dac n aceti ToR Autoritatea de Contractare este menionat, aceasta se refer la <Comisia European sau numele altei autoriti de contractare> care a fost semnatar a Contractului de Finanare cu Beneficiarul i asigur finanarea Contractului. Autoritatea de Contractare nu este parte a acestui angajament. 4.1.1.Responsabilitile prilor n angajament Beneficiarul este organizaia care primete finanare i care a semnat Contractul de Finanare cu Autoritatea de Contractare. Beneficiarul este responsabil cu predarea Raportului Financiar pentru Proiectul finanat prin Contractul de Finanare i trebuie s se asigure c acest Raport Financiar este n concordan cu sistemul contabil al Beneficiarului i cu nregistrrile contabile corespunztoare. Beneficiarul accept faptul c msura n care Auditorul poate efectua procedurile cerute prin acest angajament depinde efectiv de Beneficiar i dac e cazul de partenerii si, care ofer acces total i liber la personalul Beneficiarului i la conturile i nregistrrile sale relevante. Auditorul se refer la Auditorul care este responsabil pentru efectuarea procedurilor asupra crora s-a czut de acord, aa cum este specificat n aceti ToR, i depunerea unui raport la Beneficiar asupra constatrilor factuale. 29

[Opiunea 1: tergei dac nu se aplic] Auditorul este membru al <specificai numele organismului naional de audit sau contabilitate sau instituia a crei membru este Auditorul> care la rndul su este membr a Federaiei Internaionale a Contabililor (IFAC). [Opiunea 2: tergei dac nu se aplic] Auditorul este membru al <specificai numele organismului naional de audit sau contabilitate sau instituia a crei membru este Auditorul>. Chiar dac aceast organizaie nu e membr a IFAC, Auditorul se oblig s ndeplineasc acest angajament n conformitate cu standardele i etica IFAC. 4.1.2.Subiectul angajamentului Subiectul acestui angajament este Raportul Financiar <intermediar sau final; tergei care nu se aplic> legat de Contractul de Finanare pentru perioada <zz luna aaaa pn la zz luna aaaa>. Informaia, financiar i nefinanciar, care se verific de ctre Auditor, reprezint toat informaia care face posibil verificarea faptului c cheltuielile susinute de Beneficiar n Raportul Financiar s-au fcut in interesul proiectului, c sunt corecte i eligibile. Anexa 1 la aceti ToR conine o privire de ansamblu asupra informaiei cheie despre Contractul de Finanare i proiectul n cauz. 4.1.3. Motivele angajamentului Beneficiarul este obligat s depun la Autoritatea de Contractare un raport de verificare a cheltuielilor efectuat de un auditor extern n sprijinul plilor cerute de ctre Beneficiar conform Articolului 15 din Condiiile Generale din Contractul Finanare. Ofierul de Autorizare al Comisiei solicit acest raport ntruct efectuarea plilor ctre Beneficiar este condiionat de constatrile factuale din acest raport. 4.1.4.Tipul angajamentului i obiectivele Acesta constituie un angajament de efectuare a procedurilor specifice asupra crora s-a czut de acord privind o verificare a cheltuielilor a unui contract finanat de ctre Comunitatea European pentru aciuni externe. Obiectivul acestei verificri a cheltuielilor este ca Auditorul s verifice faptul c cheltuielile decontate de Beneficiar n Raportul Financiar pentru proiectul finanat prin Contractul de finanare au fost efectuate (realitatea), sunt corecte (exactitatea) i eligibile i s transmit Beneficiarului un raport asupra constatrilor factuale cu privire la procedurile efectuate asupra crora s-a convenit. Eligibilitatea nseamn c fondurile oferite prin finanare au fost cheltuite n concordan cu termenii i condiiile Contractului de Finanare. Cum acest angajament nu este unul asigurator, Auditorul nu ofer o opinie de audit i nu exprim nici un fel de asigurare. Autoritatea Contractant i formuleaz propria opinie pornind de la concluziile din raportul de facto al Auditorului asupra Raportului Financiar i asupra cererilor de plat ale Beneficiarului. 4.1.5.Scopul lucrrii 1.Auditorul va efectua acest angajament n conformitate cu aceti ToR i: n conformitate cu Standardele Internaionale ale Serviciilor Conexe (ISRS) 4400 Angajamente de a efectua Procedurile asupra crora s-a convenit privind Informaia Financiar aa cum au fost promulgate de ctre IFAC; n conformitate cu Codul de Etic pentru Contabilii Profesioniti emis de IFAC. Cu toate c ISRS 4400 ofer independen, nu este o cerin pentru procedurile de angajamente asupra crora s-a convenit, Autoritatea de Contractare solicit ca auditorul s se conformeze cu cerinele de independen ale Codului de Etic pentru Contabilii Profesioniti.

2.Termenii i Condiiile ale Contractului de finanare Auditorul verific faptul c fondurile oferite prin finanare au fost cheltuite n conformitate cu termenii i condiiile Contractului de Finanare aa cum s-a cerut conform Articolului 1.2 ale Condiiilor Speciale din Contractul de Finanare. 3. Planificarea, procedurile, documentaia i dovada 30

Auditorul trebuie s planifice lucrarea astfel nct verificarea efectiv a cheltuielilor s fie ndeplinit. n acest scop el aplic procedurile stipulate n Anexa 2 din acest ToR (Scopul Lucrrii Proceduri de aplicat) i utilizeaz informaiile obinute prin aplicarea acestor proceduri ca baz pentru raportul constatrilor factuale. Auditorul va documenta aceste chestiuni care sunt importante n oferirea dovezii n sprijinul raportului, i dovezilor c lucrarea a fost ndeplinit n conformitate cu ISRS 4400 i cu aceti ToR. 4.1.6. Raportarea Raportul verificrii cheltuielilor va trebui s descrie scopul i procedurile agreate ale angajamentului n detalii suficiente pentru a permite Beneficiarului i Autoritii de Contractare s neleag natura i aria de aplicabilitate a procedurilor aplicate de Auditor. Utilizarea formatului de raport ataat este obligatorie. 4.1.7. Ali termeni [Beneficiarul i Auditorul pot utiliza aceast seciune pentru a cdea de acord asupra al termeni specifici cum ar fi taxele percepute de Auditor, cheltuieli directe din buzunar i prevederi tor referitoare la obligaii] Anexa 1: Informaii despre subiectul verificrii cheltuielilor [Tabelul de mai jos va fi completat de ctre Beneficiar i va fi ataat ca Anexa 1 la termenii de referin n folosul Auditorului.]
Informaii despre subiectul verificrii cheltuielilor Numrul de referin i data Contractului de Finanare Titlul contractului de Finanare ara Beneficiarul Linia de Buget a Contractului de Finanare Baza legal a Contractului deFinanare Data de nceput a Proiectului Data de final a Proiectului Costul total al Proiectului Suma maxim de Finanare Suma total primit de Beneficiar la aceast dat de la Autoritatea de <suma din Art. 3.1 din Condiiile speciale ale Contractului de Finanare> <suma din Art. 3.2 din Condiiile speciale ale Contractului de Finanare > < suma total primit la data de zz.ll.aaaa> < Numele ntreg i adresa Beneficiarului, aa cum sunt trecute n Contractul de Finanare> < Referina Autoritii de Contractare la linia de buget i referina Comisiei n cazul n care Autoritatea de Contractare nu este Comisia> < Referina Autoritii de Contractare la Contractul de Finanare>

31

Contractare Suma total a cererii de plat Autoritatea de Contractare < completai suma total solicitat ca plat prin Anexa A5 din Contractul de Finanare (Cerere de plat pentru un contract de finanare Comunitatea European aciuni externe) > [completai numele, funcia, telefonul i E-mail-ul persoanei de contact al Autoritii de Contractare. Va fi completat doar dac Autoritatea de Contractare nu este Comisia. ] < completai numele, funcia, telefonul i E-mail-ul persoanei de contact de la Delegaia Comisiei Europene din ara n cauz, sau dac e cazul Sediul Central> < Numele i adresa firmei de audit i numele i funciile auditorilor>

Comisia European

Auditor

Anexa 2: Scopul lucrrii Proceduri de aplicat Auditorul schieaz i efectueaz programul verificrilor n conformitate cu obiectivul i scopul acestui angajament i procedurile de aplicat aa cum se specific mai jos. n aplicarea acestor proceduri, Auditorul poate apela la tehnici cum ar fi: ancheta i analiza, evaluare/reevaluare, comparaia, alte verificri de precizie, observaii, inspecii ale nregistrrilor i documentelor, inspecii ale evalurilor i obinerea confirmrilor. Aplicarea procedurilor permite Auditorului s obin informaii suficiente pentru elaborarea raportului de constatri de facto. n acest scop Auditorul poate utiliza ndrumrile incluse n Standardul Internaional de Auditare 500 Audit Evidence i n special cele din paragrafele legate de suficiente dovezi de audit corespunztoare. Auditorul i formuleaz o opinie profesional asupra a ceea ce reprezint dovad de audit corespunztoare atunci cnd consider c ndrumrile incluse n ISA 500, termenii i condiiile Contractului de Finanare i ToR pentru acest angajament nu sunt suficiente. Condiiile Generale ale Contractului de Finanare (Condiii Generale) i anume Articolul 16.3 ofer o list indicativ a tipurilor i natura dovezilor pe care Auditorul le poate deseori gsi n verificarea cheltuielilor. Acest lucru poate s varieze n funcie de natura cheltuielilor i practica din ara n cauz. 4.2.Obinerea unei nelegeri suficiente a proiectului i a termenilor i condiiilor Contractului de Finanare Auditorul obine o nelegere suficient a termenilor i condiiilor Contractului de Finanare prin studierea Contractului de Finanare i a anexelor sale i alte informaii relevante, i prin anchet la Beneficiar. Auditorul asigur c obine o copie a Contractului de Finanare original (semnat de ctre Beneficiar i Autoritatea de Contractare) cu anexele sale. Auditorul obine i studiaz copiile Raportului < intermediar/final> (Anexa 10 din Contractul de Finanare). Auditorul va acorda o atenie deosebit urmtoarelor documente: Anexa A1 din Contractul de Finanare, care conine Descrierea Proiectului, Anexa A$-2 Condiii Generale i Anexa IV care specific procedurile de achiziie efectuate de ctre Beneficiarii de finanare nerambursabil. Nerespectarea acestor reguli determin neeligibilitatea cheltuielilor pentru finanare Comunitar.. Auditorul se va asigura c Beneficiarul a identificat i neles regulile de naionalitate i origine aplicabile. Dac Auditorul gsete c termenii i condiiile de verificare nu sunt suficient de clare, el va cere clarificri de la Beneficiar. 4.3.Procedurile de verificare a eligibilitii cheltuielilor solicitate de ctre Beneficiar n Raportul Financiar al Proiectului 32

4.3.1. Proceduri Generale 1. Auditorul verific dac Raportul Financiar este n concordan cu condiiile Contractului de Finanare i anume cu Articolul 2 din Condiii Generale (incluznd format i limba utilizat). 2. Auditorul examineaz dac Beneficiarul s-a conformat la regulile pentru contabilitate din Contractul de Finanare i anume cu Articolul 16 din Condiii Generale. Scopul este: s evalueze dac verificarea eficient i eficace a cheltuielilor din Raportul Financiar este posibil; i s raporteze excepii notabile i puncte slabe cu privire la sistemul contabil, evidena nregistrrilor contabile i cerinele de documentare astfel nct Beneficiarul s poat aplica msuri ulterioare de corectare i mbuntire pe perioada de implementare rmas.

3. Auditorul verific dac informaiile din Raportul Financiar sunt n conformitate cu sistemul de contabilitate i nregistrare al Beneficiarului (ex. balana de verificare, registrul jurnal, alte registre, etc.) 4. Auditorul verific dac ratele de schimb corecte au fost aplicate pentru schimburile valutare dac este cazul, i dac au fost aplicate n conformitate cu condiiile Contractului de Finanare i anume Articolul 15.9 din Condiii Generale. 4.3.2. Conformitatea cheltuielilor cu bugetul i revizia analitic Auditorul efectueaz o verificare analitic a liniilor de cheltuieli din Raportul Financiar i: verific dac bugetul din Raportul Financiar corespund cu Bugetul Contractului de Finanare (autenticitatea i autorizarea Bugetului iniial) i verific dac cheltuielile efectuate au fost prevzute n bugetul Contractului de Finanare. verific dac suma total solicitat la plat de ctre Beneficiar nu depete maximum de finanare specificat n Articolul 3.2 din Condiii Speciale ale Contractului de Finanare. verific dac amendamentele la Bugetul Contractului de Finanare sunt conforme cu condiiile pentru asemenea amendamente (inclusiv dac este cazul cererile pentru actele adiionale la Contractul de Finanare) aa cum sunt descrise n Articolul 9 din Condiii Generale. verific dac condiiile pentru profit din Articolul 17.3 din Condiiile Generale sunt respectate. Selectarea cheltuielilor ce vor fi verificate

4.3.3

1. Capitole, Subcapitole i Articole de Cheltuieli Cheltuielile solicitate de Beneficiar n Raportul Financiar sunt prezentate sub form de capitole de cheltuieli, dup cum urmeaz: 1 Resurse Umane, 2 Transport, 3 Echipamente i bunuri, 4 Sediu Local, 5Alte costuri, servicii, 6 Altele, 8 Costuri administrative i 10 Cheltuieli neprevzute. Capitolele de cheltuieli pot fi mprite n subcapitole de cheltuieli cum ar fi, de exemplu 1.1 Salarii. Subcapitolele de cheltuieli pot fi, n principiu, mprite n articole individuale de cheltuieli sau clase de cheltuieli cu aceleai caracteristici, sau caracteristici similare. Forma i natura dovezilor de sprijin (de exemplu o plat, un contract, o factur, etc.) i modul n care cheltuielile sunt nregistrate (de exemplu intrri ntr-un registru) variaz n funcie de tipul i natura cheltuielilor i a aciunilor i tranzaciilor ce le urmeaz. n orice caz, n toate situaiile, articolele de cheltuieli reflect valoarea contabil (sau financiar) a aciunilor sau tranzaciilor ce le urmeaz, indiferent de natura i tipul aciunii sau tranzaciei n cauz. 2. Selecionarea articolelor de cheltuieli Valoarea cheltuielii ar trebui s fie factorul primar utilizat de Auditor n selecionarea articolelor de cheltuieli pentru verificare. Auditorul selecioneaz articolele de cheltuieli de valori ridicate pentru a asigura o acoperire potrivit a cheltuielilor.

33

Mai mult, Auditorul utilizeaz judecata sa pentru a seleciona articole specifice de cheltuieli sau clase de articole de cheltuieli. Auditorul poate utiliza factori cum ar fi cunotina sa asupra proiectului i caracteristicile categoriilor de cheltuieli, clase i articole fiind verificate cum ar fi de exemplu articolele de cheltuieli atipice sau care prezint un risc inerent sau sunt predispuse erorii. 4.3.4. Verificarea cheltuielilor Auditorul verific cheltuielile i raporteaz toate excepiile ce rezult din aceast verificare. Excepiile verificrii reprezint toate abaterile verificrii gsite la aplicarea procedurilor specificate n aceast Anex. n toate cazurile Auditorul evalueaz impactul financiar (estimat) al excepiilor n termeni de cheltuieli neeligibile. De exemplu: dac Auditorul gsete o excepie cu privire la regulile de achiziii, el evalueaz n ce msur aceast excepie a dus la cheltuieli neeligibile. Auditorul raporteaz toate excepiile gsite incluzndu-le pe acelea cror nu le poate msura impactul financiar. Dup selectarea articolelor de cheltuieli, Auditorul verific dac respect criteriile specificate mai jos. 1. Eligibilitatea costurilor directe Auditorul verific eligibilitatea costurilor directe n termenii i condiiile Contractului de Finanare i anume dup Articolul 14 din Condiiile Generale. El verific dac aceste costuri: sunt necesare pentru implementarea proiectului. Cu alte cuvinte, Auditorul verific dac cheltuielile pentru o tranzacie sau aciune au fost create pentru scopul definit al aciunii i dac sunt necesare pentru activitile i obiectivele proiectului. Mai departe Auditorul verific dac costurile directe sunt prevzute n Bugetul Contractului de Finanare i sunt conforme cu principiile managementului financiar riguros, n special se verific valoarea banilor i eficacitatea costurilor. au fost efectuate de ctre Beneficiar sau partenerii si pe perioada implementrii Proiectului, aa cum se definete n Articolul 14.1 din Condiiile Generale; sunt nregistrate n conturile Beneficiarului i sunt identificabile, verificabile i s fie susinute de actele i documentele justificative originale corespunztoare.

Auditorul de asemenea consider costurile neeligibile aa cum sunt descrise n Articolul 14.6 din Condiiile Generale. n consecin, Auditorul verific n special dac cheltuielile includ anumite taxe, inclusiv TVA. 2. Exactitate i nregistrare Auditorul verific dac cheltuielile pentru o tranzacie sau aciune au fost nregistrate cu acuratee n sistemul contabil al Beneficiarului i n Raportul Financiar i dac cheltuielile sunt susinute prin dovezi potrivite i prin documente. Acestea includ estimarea corect i utilizarea corect a ratelor de schimb valutar, conform art.16.9 din Condiii Generale 3. Clasificare (ncadrarea cheltuielilor) Auditorul verific dac cheltuielile pentru o tranzacie sau aciune au fost ncadrate n capitolul i subcapitolul corecte din Raportul Financiar. 4. Realitatea (angajarea / efectuarea) Auditorul i exercit judecata profesional pentru a obine dovezi suficiente de verificare potrivite pentru a stabili dac cheltuielile au fost fcute (realitatea i calitatea cheltuielilor) i dac este cazul bunurile exist. Auditorul verific realitatea i calitatea cheltuielilor pentru o tranzacie sau aciune prin examinarea dovezilor muncii efectuate, bunurilor primite sau serviciilor prestate din timp n timp, de o calitate acceptabil i convenit i la preuri sau costuri rezonabile. 5. Conformitatea cu Regulile de Achiziii, 34

Auditorul examineaz care reguli de achiziii, se aplic pentru anumite capitole, subcapitole, clase de articole de cheltuieli sau articole de cheltuieli, conform legislatiei romane in vigoare.. Auditorul verific dac Beneficiarul s-a conformat la asemenea reguli i dac cheltuielile n cauz sunt eligibile. Dac Auditorul descoper cazuri de neconformitate cu regulile de achiziii, el raporteaz natura unor asemenea evenimente ca i impactul lor financiar n termini de cheltuieli neeligibile. 6. Costuri administrative (indirecte) Auditorul verific dac costurile administrative (indirecte) (capitolul 8 din Raportul Financiar) nu depesc maximum de 7% din costurile totale directe ale proiectului (Articolul 14.3 din Condiii Generale). 7. Cheltuieli neprevzute Auditorul verific dac cheltuielile neprevzute (capitolul 10 din Raportul Financiar) nu depesc 5% din costurile totale eligibile (directe i indirecte) ale Proiectului (Articolul 14.4 din Condiii Generale). 8. Rata de acoperire a cheltuielilor (ECR) Rata de acoperire a cheltuielilor (ECR) reprezint suma total a cheltuielilor verificate de ctre Auditor exprimate ca procentaj din suma total de cheltuieli raportat de ctre Beneficiar n raportul Financiar i solicitat de ctre Beneficiar pentru a fi dedus din suma total de pre-finanare n Contractul de Finanare. Aceast sum este raportat n Anexa A5 din Contractul de Finanare. Auditorul asigur c ECR total este cel puin 65%. Auditorul selecioneaz articolele de cheltuieli (vezi Seciunea 4.3.3.). dac gsete o rat excepional de mai puin de 10% din totalul sumei de cheltuieli verificat (adic 6,5%) Auditorul finalizeaz procedurile de verificare i i continu raportul. Dac rata de excepie este mai mare de 10% Auditorul extinde verificrile pn cnd ECR este cel puin 85%. Auditorul apoi finalizeaz procedurile de verificare i continu raportarea fr a ine cont de rata total de excepie gsit. Auditorul se asigur c ECR pentru fiecare capitol i subcapitol de cheltuieli din Raportul financiar este de cel puin 10%. 4.3.6 Verificarea ncasrilor Proiectului

Auditorul verific dac ncasrile (inclusiv, printre altele, contractele de finanare i finanarea primit de la ali donori i ncasrile generate de Beneficiar n contextual proiectului) au fost potrivit alocate proiectului finanat prin Contractul de Finanare i corect specificate n raportul Financiar. Cum acest angajament nu este un audit, Auditorului nu i este cerut s evalueze dac ncasrile sunt complete. Raportul Constatrilor De Facto pentru Verificarea Cheltuielilor unui Contract de Finanare finanat de CE pentru Aciuni Externe Va fi imprimat pe hrtie cu antetul Auditorului <Numele persoanei(lor) de contact >, < Funcia> < Numele Beneficiarului> <Adresa> <zz Luna aaaa> Stimate< Numele persoanei(lor) de contact > n concordan cu contractul nostru din data de <zz Luna aaaa> cu <numele Beneficiarului> Beneficarul i cu termenii de referin ataai (Anexa 1 din acest raport), prezentm Raportul Constatrilor de Facto (Raportul), cu privire la Raportul Financiar pe care l-ai oferit pentru perioada <zz Luna aaaa - zz Luna aaaa> . Ai cerut ca anumite proceduri sa fie efectuate n legtur cu Contractul de Finanare privind [titlul i numrul contractului], Contractul de Finanare. Raportul const n aceast scrisoare i detaliile raportului specificate n Capitolele 1 i 2.

35

Obiectiv Angajamentul nostru a fost un angajament pentru a efectua procedurile asupra crora s-a czut de acord privind verificare cheltuielilor contractului de finanare ntre dumneavoastr i < Comisia European sau numele altei autoriti de contractare> Autoritatea de Contractare. A implicat efectuarea anumitor proceduri specificate, rezultatele crora Autoritatea de Contractare le utilizeaz pentru a trasa concluzii din procedurile efectuate de noi. Obiectivul verificrii cheltuielilor este ca Auditorul s verifice dac cheltuielile menionate de Beneficiar n Raportul Financiar pentru aciunea finanat prin Contractul de Finanare au avut loc (realitatea), sunt fidele (exacte) i eligibile i s depun la Beneficiar Raportul privitor la procedurile efectuate asupra crora s-a convenit. Eligibilitatea nseamn c fondurile provenite din finanare au fost cheltuite n conformitate cu termenii i condiiile Contractului de Finanare. Scopul lucrrii Angajamentul nostru a fost efectuat n concordan cu: termenii de referin din Anexa 1 la acest Raport i: Standardul Internaional pentru Servicii Conexe (ISRS) 4400 Angajamente pentru efectuarea Procedurilor Convenite privind Informaia Financiar aa cum au fost promulgate de ctre Federaia Internaional a Contabililor (IFAC); Codul de Etic pentru Contabilii Profesioniti emis de IFAC. Dei ISRS 4400 prevede c independena nu e o cerin pentru angajamentele de proceduri convenite, Autoritatea de Contractare solicit ca Auditorul s se conformeze cu cerinele de independen ale Codul de Etic pentru Contabilii Profesioniti;

Aa cum s-a cerut, am efectuat doar procedurile specificate n termenii de referin ai acestui angajament i am raportat constatrile noastre de facto asupra acelor proceduri din Capitolul 3 al acestui Raport. Scopul acestor proceduri convenite a fost determinat doar de ctre Autoritatea de Contractare i procedurile au fost efectuate doar pentru a asista Beneficiarul n evaluarea situaiei n care cheltuielile menionate de Beneficiar n Raportul Financiar au avut loc (realitatea), sunt fidele (exacte) i eligibile. Surse de informare Raportul evideniaz informaia oferit nou prin managementul Beneficiarului ca rspuns la ntrebri specifice sau obinut i extras din sistemul de informare si contabilitate al Beneficiarului. n plus am primit informaii verbale de la managementul Beneficiarului, pe care nu le-am obinut n scris. Constatri de Facto Totalul cheltuielilor care este subiectul verificrii cheltuielilor nsumeaz <xxxxxx> . Rata de acoperire a cheltuielilor este <xx%>. Aceast rat reprezint suma total de cheltuieli verificate de noi exprimat ca procentaj din totalul cheltuielilor care au fost subiectul acestei verificri. Ultima sum este egal cu suma de cheltuieli raportat de Beneficiar n Raportul Financiar i solicitat de Beneficiar pentru deducere din suma total de prefinanare sub Contractul de Finanare conform Cererii de Plat a beneficiarului din data de <zz Lun aaaa>. Avnd ca baz procedurile puse la dispozitie de AC , am gsit c cheltuielile nsumnd <xxxx> nu sunt eligibile. Detaliile constatrilor noastre factuale incluznd un tabel al cheltuielilor care nu sunt eligibile sunt prezentate n Capitolul 2 din acest Raport. Utilizarea acestui raport
Acest raport este doar pentru scopul descris n obiectivul de mai sus. Acest raport este ntocmit exclusiv pentru uzul confidenial al Beneficiarului i a Autoritii de Contractare i numai pentru scopul depunerii la Autoritatea de Contractare n legtur cu cerinele specificate n Articolul 15 din Condiiile Generale ale Contractului de Finanare. Acest raport nu poate fi utilizat de Beneficiar sau de Autoritatea de Contractare n

36

orice alt scop, nici nu poate fi distribuit la teri. Autoritatea de Contractare poate divulga acest Raport doar celor care au drepturi reglementate de acces, n special Comisia European [terge dac Comisia este Autoritate de Contractare], Biroului European Anti Fraud i Curii Europene a Auditorilor. Acest raport are legtur doar cu raportul financiar menionat mai sus i nu se extinde la orice declaraii financiare ale Beneficiarului. Ateptm cu interes discutarea raportului cu dumneavoastr i vom fi bucuroi s v furnizm orice alta informaie sau asisten care ar putea fi solicitat. Cu stim, zz ll aaaa><Numele Auditorului

37

Detaliile Raportului Capitolul 1 Informaii despre Contractul de Finanare i Proiect [Capitolul 1 trebuie s includ o descriere a Proiectului n cauz i a Contractului de Finanare, Beneficiarul/Structura de implementare i informaii cheie asupra strii financiare/buget. Auditorul va prezenta de asemenea aici tabelul cu Informaiile despre Verificarea Cheltuielilor aa cum este ataat de ctre beneficiar la ToR. Informaiile din acest tabel trebuie verificare de Auditor] Capitolul 2 Proceduri Efectuate i Constatrile de Facto Am efectuat procedurile aa cum s-a convenit asupra lor n termenii de referin pentru verificarea cheltuielilor din Contractul de Finanare privind < titlul i numrul proiectului/contractuluit> (vezi Anexa 1). Constatrile de Facto ale acestei proceduri sunt specificate n capitolele de mai jos. [Descriei rezultatele procedurilor efectuate. Utilizai pentru sprijin programrile din Apendicele Raportului, dac este cazul.]

BIBLIOGRAFIE
1. Arens, A., Loebbecke, J. (2003), Audit. O abordare integrat, Editura Arc, Chiinu. 2. Bunget O. (2010), Audit financiar-contabil, Editura Mirton, Timioara. 3. Ctan A. (coord.) (2008), Fondurile structurale pentru administraia public: elaborarea i implementarea 4. 5. 6. 7. 8. 9.
10. 11. 12.
13.

14.

proiectelor n perioada de programare 2007 2013, Editura Contaplus, Bucureti. Collins, L., Valin, G. (1992), Audit et contrle interne. Aspects financiers, oprationnels et stratgiques, Editura Dalloz, Paris. Cuenca J.L. (2002), La auditoria de los fondos estructurales europenos, n lucrarea La contabilidad y el control de la gestion publica, coordonatori Molina G.S i Garcia E.R., Editura Civitas, Madrid. Dobre E. (2007), Controlul i Auditul Proiectelor, Editura Economic, Bucureti. Mare G., Nicolae D. C., Pitulice M. G., Costinescu C. (2007), Practica auditului intern privind fondurile publice naionale i ale Uniunii Europene, Editura Contaplus, Ploieti. Rada D. (2006), Audit financiar. Control financiar, Editura Mirton, Timioara. Urbano Lopez de Meneses M. (2009), La armonization del controlul interno en la Union Europea, Editura Instituto de Estudios Fiscales, Madrid. *** Carta auditului public intern din cadrul Ministerului Finanelor Publice; *** Ghid privind prevenirea neregulilor la nivelul beneficiarilor; *** Management and control systems audit manual for the Structural Funds; *** Manualul pentru Standarde Internaionale de Audit, Certificare i Etic, Editura CECCAR, Bucureti, 2007. *** Standardele de Audit, 2011.

38