Sunteți pe pagina 1din 6

Contabilitatea arendei 1. Noiunea de arend i clasificarea ei 2. Contabilitatea arendei operaionale la arenda i la arendator 3.

Contabilitatea arendei finanate la arenda i la arendator 1. Arenda (chiria) reprezint un acord potrivit cruia arendatorul cedeaz arendaului contra unei pli dreptul de utilizare a activului n decursul unei perioade de timp convenite. n funcie de gradul de repartizare ntre arendator i arenda a riscurilor i avantajelor aferente utilizrii i deinerii activelor arendate, arenda se subdivizeaz n finanat i operaional. Forma arendei se stabilete la nceputul termenului de arend, pornind de la clauzele contractului de arend, i trebuie s fie identic pentru arendator i arenda. n acest caz este necesar a asigura prioritatea coninutului asupra formei, adic operaiunile de arend trebuie s fie contabilizate i reflectate n rapoartele financiare avnd n vedere, n primul rnd, coninutul i realitatea financiar a acestora, dar nu numai forma lor juridic. Arend finanat se consider arenda n condiiile creia partea predominant din riscurile i avantajele aferente folosirii i deinerii activelor arendate trec de la arendator la arenda. n acest caz este obligatorie respectarea cel puin a uneia din urmtoarele condiii: a) la expirarea termenului de arend dreptul de proprietate asupra activelor arendate trece la arenda; b) la expirarea termenului de arend arendaul are dreptul s procure activul arendat la un pre preferenial mai mic dect valoarea de pia ateptat; c) termenul de arend constituie cel puin 75% din durata de serviciu economic al activului arendat, indiferent de faptul, dac dreptul de proprietate se transmite sau nu; d) la nceputul termenului de arend suma scontat a plilor minime de arend constituie cel puin 90% din valoarea venal a activului arendat. Arenda finanat are, de regul, un caracter nereziliabil i prevede: a) recuperarea pe seama arendaului a pierderilor arendatorului ocazionate de anularea contractului de arend din iniiativa arendaului; b) imputarea arendaului a veniturilor i cheltuielilor generate de variaiile valorii rmase a activelor arendate; c) acordarea arendaului a dreptului prioritar de a prelungi contractul de arend pe perioada ulterioar a arendei cu o plat de arend mai joas dect nivelul de pia. Arend operaional se consider arenda n condiiile creia riscurile i avantajele aferente folosirii i deinerii activelor arendate rmn pe seama arendatorului. n cazul acestei forme de arend arendatorul transmite activele sale arendaului pe un termen anumit pentru satisfacerea necesitilor temporare. La expirarea termenului de arend activele se restituie arendatorului. Pe durata termenului de arend operaional arendaului i se transmite numai dreptul de folosire a bunurilor arendate, iar drepturile i obligaiile de proprietar aparin arendatorului. Arenda terenurilor se examineaz ca finanat sau operaional n baza acelorai principii ca i arenda altor active. Arenda (cedarea drepturilor de folosire) activelor nemateriale se subdivizeaz n finanat sau ope-raional n funcie de faptul, dac acestea snt sau nu separabile de activele materiale. Clasificarea arendei activelor nemateriale inseparabile de cele materiale (de exemplu, transmiterea drepturilor de folosire a mijloacelor de transport, cldirilor etc.) se efectueaz n baze generale, adic ca i arenda altor active. Arenda activelor nemateriale separabile de cele materiale se trateaz, de obicei, ca arend operaional, ntruct pe toat durata termenului de arend proprietar al activelor nemateriale rmne titularul de drepturi.

Leasing-ul este un tip de arend n cadrul creia locatorul (creditorul financiar) procur n proprietate utilajul indicat de locatar (beneficiarul de leasing) de la un anumit vnztor (furnizor) i l cedeaz locatarului contra unei pli pentru utilizare temporar n scopuri de antreprenoriat. Leasing-ul este tratat drept activitate de ntreprinztor desfurat n vederea investirii n baze contractuale a mijloacelor temporar disponibile sau mprumutate. Fiind un tip specific de arend, leasing-ul se clasific ca financiar i operaional, reflectndu-se n rapoartele financiare ale arendatorului i arendaului n acelai mod ca i operaiile obinuite de arend. 2. Activele luate n arend operaional se reflect de ctre arenda n conturile extrabilaniere n evaluarea prevzut n contractul de arend. Consumurile ce in de primirea (restituirea) activelor arendate, de reparaia i/sau restabilirea lor i recuperate de arenda potrivit clauzelor contractului de arend, se constat ca cheltuieli ale perioadei. Plile de arend cuprind plata pentru folosirea bunurilor arendate, care se repartizeaz pe perioade de gestiune uniform sau prin alt metod, prevzut n contractul de arend. Plile de arend se constat ca consumuri sau cheltuieli n conformitate cu metoda specializrii exerciiului pe msura survenirii termenelor de achitare a acestora, indiferent de momentul efectiv de plat a mijloacelor bneti sau a altei forme de compensare. Dac plata de arend se calculeaz (se achit) n avans n contul viitoarelor perioade de gestiune, aceasta se reflect n prealabil ca cheltuieli anticipate i n continuare la survenirea perioadei corespunztoare se trece la consumurile sau cheltuielile perioadei de gestiune curente. La finele fiecrei perioade de gestiune suma plii de arend calculate se reflect n Bilanul contabil n cazul constatrii acesteia ca consumuri sau cheltuieli anticipate i/sau n Raportul privind rezultatele financiare - la constatarea acesteia ca cheltuieli ale perioadei curente. n contabilitatea arendaului pot fi ntocmite urmtoarele formule contabile privind arenda operaional: 1) Reflectarea valorii mijloacelor fixe primite conform contractului de arend operaional: DT 912 Active materiale pe termen lung primite n locaiune, arend operaional (leasing) 2) Reflectarea consumurilor aferente primirii mijloacelor fixe n arenda operaional i pregtirii acestora pentru utilizare dup destinaie: DT 251 CT 227, 521, 522, 531, 532, 539, etc 3) Calcularea plii (fr TVA) pentru arenda mijloacelor fixe utilizate: a) la crearea activelor nemateriale: DT 112 CT 521, 522, 539 b) la crearea mijloacelor fixe i efectuarea investiiilor capitale: DT 121 CT 521, 522, 539 c) la comercializarea produselor: DT 712 CT 521, 522, 539 d) pentru necesitile generale i administrative: DT 713 CT 521, 522, 539 e) n seciile de baz, auxiliare, pentru necesitile generale de producie, pentru necesitile generale aferente contractelor de construcie, la transmiterea bunurilor materiale pentru prelucrare terilor: DT 811, 812, 813, 814, 816 CT 521, 522, 539 f) reflectarea consumurilor aferente ntreinerii mijloacelor fixe primite n arend operaional: DT 112, 121, 122, 125, 712, 713, 811, 812, 813, 814, 816

CT 211, 227, 521, 522, 531, 532, 539, 812 g) decontarea consumurilor aferente primirii obiectelor n arend operaional: DT 112, 121, 122, 125, 712, 713, 811, 812, 813, 814, 816 CT 251 h) trecerea n cont a TVA aferent plii pentru arenda operaional: DT 534 CT 521, 522, 539 i) reflectarea impozitului reinut la sursa de plat (5% sau 10%) DT 521, 522, 539 CT 534 j) Reflectarea cheltuielilor aferente restituirii MF la expirarea contractului de arend operaional: DT 714 CT 211, 227, 521, 522, 539, 533, 531, 532, 812 l) reflectarea valorii contractuale a mijloacelor fixe restituite arendatorului la expirarea contractului. CT 912 Active materiale pe termen lung primite n locaiune, arend operaional (leasing). Activele transmise n arend operaional se reflect n conturile contabilitii financiare i n bilanul contabil al arendatorului. Consumurile ocazionate de transmiterea activelor n arenda operaional i recuperate conform clauzelor contractului de ctre arendator se constat ca cheltuieli ale perioadei. Plata de arend primit de arendator n decursul termenului de arend se constat uniform ca venit n conformitate cu metoda specializrii exerciiului, iar la finele fiecrei perioade de gestiune se reflect n Raportul privind rezultatele financiare al arendatorului n componena veniturilor activitii operaionale. Uzura (amortizarea, epuizarea) activelor transmise n arend se calculeaz de arendator n fiecare perioad de gestiune n conformitate cu cerinele S.N.C. 16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" i S.N.C. 13 "Contabilitatea activelor nemateriale", prin una din metodele acceptate pentru activele similare. Uzura (amortizarea, epuizarea) calculat se constat ca cheltuieli ale perioadei, iar la finele fiecrei perioade de gestiune se reflect n Raportul privind rezultatele financiare al arendatorului. Consumurile ce in de reparaia i restabilirea activelor transmise n arend i recuperate conform clauzelor contractului de ctre arendator se constat ca cheltuieli ale perioadei sau se capitalizeaz n modul prevzut de S.N.C. 16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" i S.N.C. 13 "Contabilitatea activelor nemateriale". n contabilitatea arendatorului pot fi ntocmite urmtoarele formule contabile privind arenda operaional: 1) reflectarea valorii de intrare a mijloacelor fixe transmise conform contractului de arend operaional: DT 123 CT 123 2) calcularea uzurii mijloacelor fixe transmise conform contractului de arend operaional: DT 714 CT 124 3) reflectarea consumurilor aferente reparaiei mijloacelor fixe transmise conform contractului de arend operaional: DT 714 CT 521, 522, 539, 812 4) calcularea plii pentru arenda obiectelor: DT 228 CT 612, 534 Reflectarea plii ncasate pentru arenda operaional: DT 241, 242, 243 CT 228 5) reflectarea impozitului reinut la sursa de plat la ncasarea plii pentru arend: DT 225 CT 225 6) reflectarea valorii de intrare a mijloacelor fixe restituite de ctre arenda la expirarea contractului de arend operaional: DT 123 CT 123

3. n bilanul contabil al arendaului bunurile luate n arend finanat se reflect ca activ, iar plile de arend ce urmeaz a fi achitate - ca datorii. La nceputul termenului de arend activele arendate i datoriile aferente acestora se evalueaz la cea mai mic sum dintre valoarea de rscumprare (contractual) i valoarea scontat a plilor minime de arend. Mrimea valorii de rscumprare (valoarea activului arendat convenit de pri i care urmeaz a fi recuperat arendatorului n decursul termenului de arend, valoarea contractual) a activelor, precum i modul de calculare i plat a acesteia, se stipuleaz n contractul de arend. Drept baz de calculare a valorii de rscumprare (contractuale) servete, de regul, valoarea venal a activelor arendate. Cheltuielile aferente nemijlocit lurii n arend a bunurilor (transportrii, montajului etc.) i recuperate conform clauzelor contractului de arend de ctre arenda se trec la majorarea valorii de intrare a activelor arendate. Plile de arend includ: a) plile aferente recuperrii valorii de rscumprare (contractuale) a activelor arendate; b) cheltuielile de plat a dobnzilor. Achitarea valorii de rscumprare (contractuale) a activelor arendate se reflect ca diminuare a obligaiilor de arend i mijloacelor bneti sau a altor active, pe seama crora aceasta se efectueaz. Mrimea plii dobnzilor, modul de calculare i achitare a acestora se stipuleaz n contractul de arend. Plata dobnzilor se constat ca cheltuieli ale activitii financiare n baza metodei specializrii exerciiului (calculrii) sau se capitalizeaz n modul prevzut n S.N.C. 23 "Cheltuieli privind mprumuturile". Acestea sau se determin n fiecare perioad de gestiune, lund ca baz de calcul rata fix a dobnzii stabilit fa de partea neachitat a plii de arend, sau se stabilesc n sum fix pe toat durata arendei, sau se calculeaz printr-o alt metod prevzut n contractul de arend. La finele fiecrei perioade de gestiune suma calculat a plii dobnzilor se ia n calcul la determinarea indicatorului "Rezultatul din activitatea financiar: profit (pierdere)" din Raportul privind rezultatele financiare. Uzura (amortizarea, epuizarea) activelor arendate se calculeaz de ctre arenda n fiecare perioad de gestiune n decursul duratei probabile de utilizare a acestora. n aceste scopuri se aplic metodele prevzute n S.N.C. 16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung" i S.N.C. 13 "Contabilitatea activelor nemateriale" i utilizate de arenda pentru calcularea uzurii (amortizrii, epuizrii) activelor proprii similare. Uzura calculat (amortizarea, epuizarea) a activelor arendate se constat n fiecare perioad de gestiune ca consumuri sau cheltuieli ale arendaului n funcie de destinaia i utilizarea efectiv a activului respectiv. Consumurile pentru reparaia i restabilirea mijloacelor fixe arendate, recuperate de ctre arenda conform clauzelor din contract, se constat ca cheltuieli ale perioadei sau se capitalizeaz n modul prevzut n S.N.C. 16 "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung". n acest caz n contabilitatea financiar valoarea lucrrilor de reparaie se raport la: - cheltuielile perioadei, dac reparaia a fost efectuat n scopul meninerii sau restabilirii posibilitii dea obine din mijloacele fixe avantaje economice n mrimile determinate la procurarea acestora; - majorarea valorii mijloacelor fixe luate n arend, dac ca rezultat al reparaiei s-a mrit durata de funcionare util i/sau productivitatea acestora. n contabilitatea arendaului pot fi ntocmite urmtoarele formule contabile privind arenda finanat: 1. Reflectarea valorii contractuale a bunului primit n arend finanat care urmeaz a fi achitat: DT 121 CT 521, 421

2. reflectarea consumurilor aferente primirii n arend a bunului i pregtirii acestuia pentru utilizare dup destinaie: DT 121 CT 211, 213, 214, 227, 521, 531, 533, 522, 539 3. reflectarea valorii de intrare a bunului primit i dat n exploatare: DT 123 CT 121 4. reflectarea cheltuielilor de asigurare a bunului primit: DT 112, 121, 141, 251, 712, 713, 811, 812, 813 CT 533 5. Calculul uzurii bunului primit n arend n dependen de locul utilizrii acestuia: DT 112, 121, 125, 712, 713, 811, 812, 813, 814, 816 CT 124 6. reflectarea sumelor ratelor de arend pentru o lun sau pentru o alt perioad de achitare prevzut n contract: DT 722 CT 521 7. achitarea datoriei fa de arendator: DT 521 CT 227, 241, 242, 243, 244 8. reflectarea diferenelor favorabile de sum i de curs valutar aferente ratelor de arend: DT 521 CT 622 9. reflectarea diferenelor nefavorabile de arend i de curs valutar: DT 722 CT 521 10. reflectarea valorii bunului primit n arend finanat i trecut n proprietatea arendaului la expirarea termenului contractului de arend: DT 123 CT 123 11. reflectarea rabatului oferit de ctre arendator pentru rscumprarea anticipat a bunului: DT 421, 521 CT 621 12. reflectarea cheltuielilor aferente restituirii bunului arendatorului: DT 721 CT 211, 227, 521, 522, 539, 531, 533, 812 Arendatorul reflect transmiterea activelor n arend ca ieire a acestora. n acest caz la nceputul termenului de arend valoarea de rscumprare (contractual) a activelor transmise n arend se reflect ca majorare a creanelor i veniturilor anticipate, iar valoarea de bilan a acestora se constat ca cheltuieli anticipate i casare a valorii de intrare a activelor indicate. Un atare mod de abordare este condiionat de principiul prudenei, conform cruia veniturile se constat numai n cazul n care ntreprinderea are o certitudine ntemeiat n obinerea acestora. Venitul arendatorului din arenda finanat cuprinde: a) venitul din activitatea de investiii - n mrimea valorii de rscumprare (contractuale) a activelor transmise n arend; b) venitul din activitatea financiar - n mrimea dobnzii de arend primit de la arenda pentru folosirea bunurilor arendate. Valoarea de rscumprare (contractual), constatat iniial ca venituri anticipate, n decursul termenului de arend se trece la veniturile din activitatea de investiii treptat (pe pri) - pe msura survenirii termenelor de achitare a acesteia stabilite prin contractul de arend sau n cazul rscumprrii nainte de termen de ctre arenda a activelor arendate. La finele fiecrei perioade de gestiune partea neachitat a valorii de rscumprare a activelor transmise n arend se reflect n bilanul contabil n componena creanelor i veniturilor anticipate. Dobnda pentru arend se constat n fiecare perioad de gestiune ca venit din activitatea financiar prin metoda specializrii exerciiului uniform (n pri egale) sau prin alt metod prevzut n contractul de arend. La finele fiecrei perioade de gestiune venitul calculat sub forma dobnzii pentru arend se ia n calcul la determinarea indicatorului "Rezultatul din activitatea financiar: profit (pierdere)" din Raportul privind rezultatele financiare. Cheltuielile arendatorului ce in de operaiunile aferente arendei finanate cuprind: a) cheltuielile activitii de investiii - n mrimea valorii de bilan a activelor transmise n arend;

b) cheltuielile ocazionate de ncheierea contractului de arend i transmiterea activelor n arend. Valoarea de bilan a activelor transmise n arend se constat ca cheltuieli ale activitii de investiii treptat (pe pri), concomitent cu constatarea ca venit a valorii de rscumprare (contractuale) a activelor menionate. Consumurile ocazionate de ncheierea contractului de arend i transmiterea activelor n arend (de comision, juridice, consultative etc.) se constat ca cheltuieli ale perioadelor curente sau anticipate n funcie de modul de contabilizare acceptat de ntreprindere n politica de contabilitate. Activele restituite arendatorului la expirarea termenului de arend sau n cazul rezilierii nainte de termen a contractului de arend se nregistreaz (evalueaz) la - valoarea rmas - n cazul restituirii activelor la expirarea termenului de arend; sau - valoarea de bilan a activelor care n-a fost trecut la cheltuielile activitii de investiii - n cazul n care restituirea activelor este cauzat de rezilierea nainte de termen a contractului de arend. n contabilitatea arendatorului pot fi ntocmite urmtoarele formule contabile privind arenda finanat: 1) reflectarea valorii de rscumprare a bunului transmis n arend finanat: DT 953 Active pe termen lung transmise n arend finanat (leasing financiar) 2) reflectarea valorii de bilan a bunului transmis n arend care urmeaz a fi decontat la cheltuieli: a) n anul de gestiune curent: DT 251 CT 123 b) n anii de gestiune urmtori: DT 141 CT 123 3) decontarea uzurii bunului transmis: DT 124 CT 123 3) reflectarea la finele fiecrui an de gestiune a cotei curente a: a) creanelor pe termen lung: DT 221 CT 134 b) veniturilor anticipate pe termen lung: DT 422 CT 515 c) cheltuielilor anticipate pe termen lung: DT 251 CT 141 4) decontarea cotei valorii de bilan a bunului transmis n arend atribuit la perioada de gestiune curent: DT 721 CT 251 dac activitatea de arend nu este activitatea de baz a ntreprinderii i DT 711 dac activitatea de arend finanat este considerat activitatea de baz a ntreprinderii. 4. recalcularea venitului sub form de dobnd calculat pentru o lun sau pentru o alt perioad de achitare: DT 228 CT 622 dac activitatea de arend nu este activitatea de baz a ntreprinderii i CT 611 dac activitatea de arend finanat este considerat activitatea de baz a ntreprinderii. 5. ncasarea mijloacelor bneti: DT 241, 242, 243, 244 CT 228 6. reflectarea diferenelor favorabile de sum i de curs valutar aferente ratelor de arend: DT 228 CT 622 7. reflectarea diferenelor nefavorabile de arend i de curs valutar: DT 722 CT 228 Pe lng nregistrrile contabile prezentate, n practica economic a ntreprinderii pot fi ntocmite i alte formule contabile n dependen de caz.