Sunteți pe pagina 1din 14

Bibliografie 2008 Contabilitate managerial Ed.Didactic i Pedagogic RA, Bucureti Opera Calin, Marian Man, Monica Nedelcu.

I.1 Noiunea i sfera de cuprindere a costurilor i a contabilitii de gestiune

n Romnia sa ajuns la folosirea generalizat a termenului cost nelesul de mrime de sintez care cuprinde cheltuielile de producie i de desfacere ale unui ntreprinderi dup un timp relativ ndelungat. Astfel la nceputul sec al-XX-lea profesorul Constantin Petrescu de la Iai,folosea n acest scop termenul de pre de revenire pe care la preluat din literatura francez.Ulterior sa ajuns la noiunea de pre de cost care a fost utilizat o perioad ndelungat.Astfel n toate tratatele i manualele de contabilitate aprute n perioada 1920-1947 pentru uzul licelelor comerciale i n toate cursurile universitate de contabilitate se utilizeaz termenul pre de cost,pe la inceputul anilor 70 el se utiliza nc destul de des. Prin deceniul al-4-lea sec 20,cadre didactice universitare,precum i unii economitii au nceput s utilizeze n locul termenului pre de cost pe acela de Cost sau costurii. Termenul de cost/costurii este preluat din literatura englez i german de specialitate. Odat cu utilizarea noului termen au aprut dispute ntre cei care foloseau noiunea pre de cost i cei care susineau noiunea de costuri.Atenuate n timpul celui de al doilea rzboi mondial,aceste dispute s-au reluat n jurul anului 1965 avndul ca protagonist ntre ali pe profesorul Cornel Oroliu de la Universitatea din Timioara adept hotrt al noiunii de costuri. n principiu sa reproat celor care foloseau noiunea pre de cost c asociaz noiunea de pre cu noiunea de cost acetia fiind 2 termeni economici distincii care se deosebesc ntre ei,att prin coninutul ct i prin mrimea lor. Aceste dispute au ncetat n perioada 1976-1977 cnd sa intervenit printr-un act legistativ(un decret al consilului de stat),dndu-se problemei urmtoarea rezolvare: -expresia bneasc a diferitelor consumurii ocazionate de producia i desfacerea acesteia,privite n individualitatea lor,poart denumirea de cheltuielii (de producie de desfacere). -totalitatea cheltuielilor (consumurilor)n expresie bneasc,ocazionate de obinerea i vnzarea unui produs, lucrare, serviciu ,etc constituie costul acestuia. Cheltuielile cuprinse n costul produselor,lucrrilor ,servicilor, activitatilor,etc sunt determinate de desfurarea concret a procesului de producie ,care este inseparabil legat de folosirea productiv a celor trei factori de producie fundamentalii:natur,capitalul i fora de munc. Natura este reprezentat prin pmnt care cuprinde: solul, aerul, mineralele, apa, lemnul brut din pdure, etc. Capitalul este reprezentat prin capital fix i capital circular. Capitalul fix este repezentat prin mainii, utilaje , instalaii, cldirii,mijloace de transport,etc. Adica prin mijloace de munc necesare procesului de producie. Capitalul circulant este reprezentat prin materi prime ,materiale , combustibil , piese de schimb etc,n calitatea acestora de obicte ale muncii. Fora de munc este reprezentat prin munca fiecrui om. 1

Participarea celor trei factorii la procesul de producie are loc in mod diferit, iar ca efect al combinrii lor productive ia natere cheltuielile de producie.Astfel natura reprezentat prin pmnt care constituie cmpul de aciune al procesului de producie i locul pe care st muncitorul particip n mod evident la desfsurarea activitii productive dar consumul su foarte greu de determinat uneori chiar imposibil din punct de vedere fizic,motiv pentru care se urmrete numai valoric prin cheltuielile ocazionale cu dobndirea sa (cost de achiziie); capitalul particip n mod diferit la procesul de producie, astfel: capitalul fix particip la mai multe procese de producie ceea ce l face s-i pstreze forma iniial s se consume n mod treptat i s dea natere la o cheltuial numit amortizare n schimb capitalul circulant se consum ntr-un singur proces de producie regsindu-se total, parial sau deloc n produsele noii fabricate i d natere la cheltuielii numite cheltuielii cu materii prime,cu materialele si cu alte obiecte ale munci deasemenea,munca n calitate de factor primar de producie are rolul de a combina i utiliza eficient ceilanii 2 factorii de producie pentru a creia noi valorii de ntrebuinare i astfel d natere cheltuielilor cu salarile. Prin urmare consumul celor trei factorii de producie n expresie bneasc poart denumirea de cheltuieli de producie.Totalitatea cheltuielilor de producie efectuate de o nterprindere pentru producerea i desfacerea produciei ntr-o anumit perioad de timp reprezint costul produciei Cheltuielile de producie fiind ocazionate de exploatare factorilor de producie se mai numesc i cheltuieli de exploatare pe lnga cheltuielile de exploatare,entitile economice pentru ai desfura activitatea mai efectueaz i alte cheltuieli care din punct de vedere al naturii lor sunt reprezentate prin cheltuieli financiare i cheltuieli extraordinare. Trebuie s reinem faptul c cheltuielile financiare nu se impun n costul produciei cu excepia dobnzilor aferente mprumuturilor la ntreprinderile cu ciclul lung de fabricaie deasemenea nu se includ n costul de producie nici cheltuielile extraordinare. Sintetiznd cele scrise mai sus putem spune c n costul de producie intr numai cheltuielile de exploatare plus prin excepie dobnzile aferente mprumuturilor la ntreprinderile cu ciclul lung de fabricaie. nregistrarea n contabilitatea cheltuielilor se face att dup natura lor ct i dup destinaia i importana produciei care le-a ocazionat,astfel dup natura lor cheltuielile sunt structurate i nregistrate n clasa a 6 a planului de conturii general,aceast clas de conturi fac obiectul contabilitatea financiara numit i contabilitatea general. n funcie de destinaia i importanta produciei care le-a ocazionat cheltuielile se nregistreaz n clasa a 9 a Planul de Conturi General,clase care fac obiectul contabilitati de gestiune. n literatura de specialitate angla-soxan contabilitatea de gestiune se numete Management Acounting adic contabilitate managerial,de ce,pentru c contabilitatea de gestiune are rolul principal de a furniza managerilor inforrmai necesare n vederea conducerii unei afacerii a este necesar pentru controlul activitii interne a ntreprinderi i in primul rnd pentru controlul procesului de productie. Obiectivul principal al acestei contabilitai l reprezint nregistrarea cheltuielile de producie i calculaia costurilor astfel nct managerii situaii pe diferite niveluri organizatorice ale ntreprinderii s poat controla activitatea intern a acestora i s adopte decizii ntru-un interval de timp ct mai scurt.

I.2.Clasificarea produciei i importana acesteia n organizarea contabiliti de gestiune


Pentru calcularea corect a costului de producie este necesar ca la nregistratea cheltuielilor ocazionate de aceasta s se in seama de destinaia i importanta ei,de locurile care au ocazionate cheltuielile respective i de felul i particularitile pe care le prezint. Astfel dup destinaie i importana unei ntrprinderi se poate mpri n trei grupe astfel: -producie sau activitatea de baz -producie sau activitate auxiliar -producie sau activitate anex Producia sau activitatea de baz este aceea care formez obiectul activitii principale a unei entitii economice i const din obinerea de produse finite semifabricate lucrri sau servici care sunt destinate n majoritatea cazurilor vnzri n afar ctre alte entiti economice.Obinerea acestei producii se face n secile principale ale entiti ecomonice care din aceast cauz poart denumirea de secii de baz.n contabilitate aceste secii se numesc locuri sau centre principale de producie sau de cheltuieli. Producia sau activitatea auxiliar este cea care ajut sau aigur desfsurarea normal a produciei sau activitii de baz de aceea se mai numete producie sau activitate ajuttoare aceast producie se refera la fabricarea de produse secundare sau executarea de lucrrii i servicii cu caracter secundar ca de exemplu producia atelierului de ntreinere i reparaii,producia centralei electrice,producia centralei de ap.Obinerea acestei producii are loc n secile auxiliare de producie numite i seci ajuttoare.n contabilitatea aceste secii poart denumirea de locuri sau centre secundare de producie sau de cheltuieli. Producia sau activitatea anex este producia care nu are o legtur direct cu activitatea de baz a unei activitii economice,ea are ca scop principal satifacerea anumitor nevoii sociale culturare i de trai ale angajailor unei entitii economice. Obinerea acestei producii se face n cadrul unor secii neindustriale ce au caracter de activitate anex fa de activitatea principal a unei entitii economice de aceea aceste secii se numesc secii anexe in contabilitate secile anexe sunt vzute ca i secile auxiliare adic locuri sau centre secundare de producie,cheltuieli. Aceast clasificare a produciei este deosebit de important n organizarea contabilitatea cheltuielilor de producie i n calculul cu exactivitate a costului de producie deoarece determinarea,delimitarea i nregistrarea cheltuielilor se fac n primul rnd pe secile i locurile de producie care au ocazionat respectivele cheltuieli i abia apoi pe produsele fabricate n cadrul secilor i a locurilor respective. Deasemenea clasificarea produciei are importan pentru calculaia costurilor pe feluri de producie i pe unitatea de produse,care se face dup criterii diferite i ntr-o anumit ordine de succesiune.

I.3.Clasificarea cheltuielilor de producie

nregistrarea corespunztoare a cheltuielilor de producie i calcularea cu exactitate a costului produciei fabricate trebuie s aib n vedere pe lng clasificarea produciei i diferitele feluri sau categori de cheltuieli mpreun cu particularitile pe care la prezint acestea,astfel a devenit necesar clasificarea cheltuielilor de producie dup anumite criteri n funcie de scopul urmrit. Astfel: a).dup natura lor cheltuielile unei ntreprinderi se grupeaz n: -cheltuieli din exloatarea; -cheltuieli finaciare; -cheltuieli extraordinare. Cheltuielile de exploatare reprezint acele consumuri sau plii bneti care sunt determinate de operaiunile ce decurg din nsui obiectul de activitate al unei ntreprinderi,aceste cheltuieli privesc activitatea normal curent a unei ntreprinderi,se cuprind intregal n costuri i constituie partea esenial a acestora. Cheltuielile financiare reprezint diminuri ale patrimoniului care au la baz tranzacile bneti efectuate de o ntreprindere i aceste cheltuielii privesc activitatea normal curent a unei ntreprinderii. Cheltuielile extraordinare sunt formate n esen din plii bneti i din diminuri patrimoniale de imobilizri,intervenit n urma unor operaiunii i evenimente extraordinare,ele nu au legtur cu activitatea normal curent a unei ntreprinderi. Observaie!!! Pentru exemplificri,uzuale planul de conturi general clasa 6 Cont de cheltuielii Clasificarea cheltuielilor dup natura lor este reglementat prin planul de cont general care se aplic n ara noastr ncepnd cu anul 1994,caracterul reglementat este dat i de detalierea fiecrei grupe de cont pe elemente primare de cheltuielii. Calcularea costurilor folosete aceast clasificare a cheltuielilor precum i detalierea grupelor de cont pe elemente primare de cheltuiel pentru ntocmirea bugetelor de costuri aferente produciei care se estimez a fii obinut n perioadele de gestiune viitoare. Deasemenea clasificarea cheltuielilor pe elemente primare mai servete nreprinderii i pentru calculul ponderii elementelor de cheltuielii n total costuri i studierea evoluiei lor n timp. Acest clasificare st la baza organizri contabiliti financiare care se ine pe felul de cheltuielii dup natura lor,adic pe elemente primare i servete la stabilirea rezultatului exerciiului financiar n mod global pe ntreaga ntreprindere,rezultat care mbrac forma de profit sau pierdere. b).dup omogenitatea coninutului lor,cheltuielile de producie se mpart n: -cheltuieli simple: -cheltuieli complexe: Cheltuielile simple sunt cheltuielile cu un coninut omogen fiind format dintr-un singur fel de mijloace consumate sau plii efectuate,de aceea se mai numesc i cheltuielii momoelementare,de exemplu:consumul de materiale prime,consumul de combustibil,consumul de piese de schimb,consumul de ap.salarile personalului direct productiv,salarile personalului TESA,etc. Cheltuielile complexe se mai numesc i cheltuieli polielementare,deoarece sunt formate din mai multe cheltuielii monoelementare de exemplu:cheltuielile cu ntreprinderea

i funcionarea utilajelor,cheltuielile cu protecia muncii,cheltuielile cu protecia mediului cheltuieli de administraiei i conducere a ntreprinderi. Aceast clasificare a cheltuielilor este legat pe de-o parte de calculul mrimii unor cheltuielii,aa cum se prezint ele n mod individual,iar pe de alt parte determinarea costului unor activitii importante care se desfoar n ntreprindere. c).dup importana lor n procesul de producie,cheltuielile cuprinse n costuri se clasific n: -cheltuielii de baz; -cheltuielii regie. Cheltuielile de baz sunt cheltuielile ocazionate de efectuarea operaiunilor tehnologice privind fabricarea produselor sau executarea produselor,de aceea ele se mai numesc cheltuielii tehnologice de exemplu:consumul de materii prime,consumul de combustibil tehnologic,salarile muncitorilor directe productivi,amortizarea mainilor i utilajelor de producie,etc. Cheltuielile de regie se mai numesc i cheltuieli suplimentare deoarece cuprind acele consumurii de valorii care sunt determinate de organizarea,administrarea i conducerea producii de exemplu cheltuielile generale ale unei secii,cheltuielile gennerale de administrare ale ntreprinderi. Aceast clasificare a cheltuielilor este foarte uitilzat mai ales atunci cnd se discut msurile care trebuie adoptate pentru reducerea cheltuielilor,astfel: reducerea cheltuielilor de baz se face prin: -reducerea consumului de materi prime; -reducerea consumului de energie; -majorarea normelor de munc. Iar reducerea cheltuielilor de regie se face printr-o mai bun organizare a produciei i a muncii. d).dup modul de repartizare costul produselor,lucrrilor i servicilor cheltuielele de producie se mpart n: -cheltuielii directe; -cheltielii indirecte. Cheltuielile directe sunt cheltuielile care se pot identifica i calcula direct pe un anumit produs,lucrare sau serviciu i de aceea se mai numesc i cheltuielii specifice de exemplu:consumul de materii prime,consumul de ap,consumul de bunuri i alte utilitii tehnologice,salarile muncitorilor directe productivi contribuite la asigurrie sociale i protecia social aferente muncitorilor direct productivi. Cheltuielile indirecte sunt acele cheltuielii care nu se pot identifica i repartiza n mod direct pe fiecare produs n parte,deobicei aceste cheltuieli nu sunt legate direct de fabricarea unui anumit produs ci privesc ntreaga producie a unei secii sau ntrega producie a ntreprindeii motiv pentru care se mai ntlnesc i sub denumirea de cheltuielii comune de exemplu: cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea. Utilajelor unei secii,cheltuielii cu iluminatulsecilor,amortizarea cldirilor. e).dup destinaia lor cheltuielile se grupeaz pe articole de calculaie. Clasificarea cheltuilelor cuprinse n costuri dup destinaia lor scoate n eviden ct de economic se cheltuiesc mijloacele nteprinderi i asigur n acelai timp calculul costului pe unitatea de produs dup o metodologie relativ simpl. Privit la modul general nomenclatorul articolelor de calculaie poate avea ntr-o form milimal urmtoarele poziii: 1. Materii prime i materiale directe. 2. Produse reziduale recuperabile(deeuri) 3. Salarii directe 4. Contribuii la asigurrile i protecia social aferente salarilor directe

5. Cheltuielii cu ntreinere i funcionarea utilajelor 6. Cheltuielii generale ale seciei 7. Cheltuielii generale de administraie 8. Cheltuielii de desfacere(vnzare,distribuie). Aceast clasificare se folosete ncadrul ntreprinderilor pentru organizarea contabilitai de gestiune i pentru calculul costului uniate al produselor lucrrilor sau servicilor. Cheltuielile de producie pe articole de calculaie nsumate de la 1 la 6 mai puin poziia 2 care se scade formeaz costul de producie. Costul de producie =1-2+3+4+5+6 Dac adugm la costul de producie astfel determinat cheltuielile generale de administraie i cheltuielile de desfacere obinem costul complet al produciei. Costul complet = cost de producie +7+8 Trebuie reinut faptul c cheltuielile generale de administraie i cheltuielile de desfacere nu se includ n costul de producie excepie fcnd cazuriile n care condiile specifice de exploatare justific lucrarea lor n considerare. Deasemenea articolele de calculaie sunt avute n vedere att n antecalculaii ct i n postcalculaii n antecalculaii se determin costul bugetat pe un produs sau pentru ntreaga producie iar n post calculaii vorbim despre costul efectiv al unui produs sau a ntregii produciei La nivelul ntregii producii a unei ntreprinderii suma cheltuielilor determinate pe articole de calculaii trebuie s fie egal cu suma cheltuielilor stabilite pe elemente primare de cheltuielii f).dup raportul dintre valoarea lor i volumul fizic al produciei,cheltuielile se mpart n: -cheltuieli variabile -cheltuieli fixe. Cheltuielile variabile sunt acele cheltuielii care i modific mrimea(valoarea)n mod semnificativ odat cu modificarea volumului fizic al produciei,de exemplu:consumul de materii prime,consumul de energie n scopuri tehnologice,salarile de baz ale muncitorilor direct productivi,CAS-ul aferent acestor salarii. Matematic putem spune c cheltuielile variabile reprezinta o funcie a volumul produciei exprimat prin relaile. Cheltuielii variabile =f(Q) Cheltuielile variabile totale. Cheltuielii variabile =f(Q) Cheltuielile variabile unitare. Q Q volumul produciei f funcie Cheltuielile fixe se mai numesc i cheltuieli convenional-constante sunt acele cheltuieli a cror mrime absolut rmne relativ neschimbat sau se modific n propozii nu nsemnate n cazul creterii sau micorri volumului fizic al produciei exemplu:amortizarea imobilizrilor corporale calculat dup metoda liniar,salarile prsonalului TESA.i CAS-ul aferent acestora,abonamentele la revistele de specialitate,consumul de materiale pentru ntreinerea i curenia cldirilor. Matematic cheltuielile fixe constituie o funcie de timp i n acelai timp depinde de totalitatea factrilor economico-organizatorice prin care se transpun n fapt funciunile unei ntreprinderi pentru o anumit capacitate de producie. Cheltuielii fixe = f(T) T totalitatea de factorii

Pentru exprimarea numeric a comportamentului cheltuielilor fa de modificarea,volumului produciei care le-a ocazionat se utilizez indicele de variabilitate a cheltuielilor. n cazul unei cheltuielii de producie oarecare,indicele de variabilitate se calculeaz conform relaiei. Ch1-Ch0 Ch0 Q1-Q0 Q0 Ch1-Ch0 reprezint suma absolut a cheluielilor de producie n perioada curent (1)de baz 0 Q1-Q0 reprezint volumul fizic al produciei n perioada curent (1),baz(0) permanent Indicele de variabilitate a unei cheltuieli de producie nu rmn n permanen acelai,el se schimb sub influena unor factori ca de exemplu:volumul fizic al produciei durata periodei de timp pentru care se analizeaz cheltuiala. g).dup componena sau omogenitatea coninutului lor,cheltuielile de producie se mpart n: - cheltuieli simple -cheltuieli complexe g).din punct de vedere al modului cum particip la creearea de noi valori,cheltuielile de producie se mpart n 2 grupe: -cheltuieli productive -cheltuieli neproductive Cheltuielile productive se mai numesc i cheltuieli eficiente fiind acele cheltuieli care au drept rezultat creeare de noi valori,aici se includ toate cheltuielile ocazionate de desfsurarea normal a procesului de producie. Cheltuielile neproductive sunt acele cheltuieli care nu au ca rezultat crearea de noi valori,ele datorndu-se unor lipsuri n organizarea i conducerea produciei i a ntreprinderi n ansamblu su,motiv pentru care se mai numeste i cheltuieli ineficiente.Aici intr pierderile din ntreprinderea programului de lucru,pierderea din rebuturi,cheltuielile generate de neutilizarea integral a capacitii de producie etc. h).din punct de vedere al includeri cheltuielilor n costurile de producie,cheltuielile se mpart n 3 categorii: - cheltuielii ncorparabile - cheltuielii nencorparabile - cheltuielii supletive. Cheltuielile ncorporabile sunt cheltuielile caren mod normal se includ n costul produciei fabricate,aici se cuprinde cheltuielile cu consumul de materii prime i materiale directe,cu consumul de combustibil n scopul tehnologic,salarile muncitorilor direct productivi,contribuie la asigurrile i protecia social aferente acestor salarii i alte cheltuieli directe, precum i cheltuieile indirecte de producie,repartizate naional asupra produciei fabricate.Tot n aceast categorie se mai include i dobnzile aferente creditelor bancare contractatele la ntreprinderile cu ciclul lung de fabricaie. Cheltuielile neincorporabile suntacele cheltuieli care n mod normal nu se includ n costul produciei fabricate,din aceast categorie fac parte cheltuielile generale de administraie,cheltuielile de desfacere cheltuielile financiare,chetuielie extraordinare care de regul nu se includ n costul produciei.Deasemenea nu trebuie s se includ n costul produciei nici aa numitul cost al subactivitii.

Cheltuielile supletive se mai numesc i cheltuieli adiionale sunt acele cheltuielii care nu se nregistrez n contabilitatea financiar dar se includ n costul produciei obinute deci se nregistreaz n contabilitatea de gestine. Exemple: -renumeraia ntreprinztorului i a membrilor familii sale n cazul firmelor individuale i sau familiale,care de regul nu se nregistrez n contabilitatea financiar dar este bine s se includ n costuri pentru a putea face o comparaie ntre costurile produselor obinute de o unitate individual cu cele obinute de societile comerciale ai crora managerii au salarile incluse n cheltuielile de exploatare i deci nregistrate n contabilitatea financiar. - renumeraia capitalurilor propii la unitile individuale i sau familiare,calculat la nivelul ratei medii a dobnzilor capitalurilor mprumutate.

I.4.Factorii care influeneaz organizarea contabilitai de gestiune i calculaia costurilor

n orice entitate economic organizarea lucrrilor de contabiltate de gestiune i calculaie a costurilor este influenat de o serie de factori ntre care o importan mai deosebit o au urmtorii: a).mrimea ntreprinderi constituie factorul care determin alegerea principiului general de organizare i executare a lucrrilor de contabilitate de gestiune i calculaia costurilor,astfel: -n ntreprinderile mici i mijloci contabiliatea de gestiune i calculaia costurilor se organizeaz de regul pe baza principiului centralizri,asta nseamn c toate lucrrile de contabilitate sunt nregistrate i sunt executate n cadrul unui singur birou sau compartiment de contabilitate la nivelul ntregi ntreprinderi. -n ntreprinderile mari care au n componena lor mai multe uzine sau fabrici sau au numeroase secii de fabricaie contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor se organizeaz dup principiul descentralizri.Aceasta nseamn c toate lucrrile de calculaia costurilor se execut descentralizat n birouri sau compartimente de contabilitate,organizate la nivelul fiecrei fabrici,sau secii de produci,numai bugetarea i urmrirea cheltuielilor generale de administraie i a cheltuielilor de desfacere se execut de ctre departamentul de contabilitate organizat la nivelul aparatului funcionar central al nteprinderi.Tot la acest nivel se execut i lucrrile de centralizare i raportare a datelor primite de la birourile de contabilitate,organizat la nivelul fiecrei fabrici sau seci de producie. b).structura organizatoric a ntreprinderi este reprezentate prin structura de producie i concepie pe de-o parte i prin structura funcional pe de alt parte;cele 2 structuri reprezint cadrul,suprtul pe care se axeaz att organizatoric ct i funcional contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor. Structura de producie i concepie care n vedere divizarea corpului productiv al unei ntreprinderi n secii i ateliere,dup cum se cunoate dintr-un curs precedent putem ntlnii: - secii sau ateliere e baz -secii sau ateliere auxiliare acestea reprezint principalele -secii sau ateliere anexe subdiviziunii structurate ale unei ntrprinderi n raport cu care sunt urmrite att cheltuielile de producie ct i producia care le-a ocazionat. Structura funcional a ntrprinderi este repreprezentate prin aportul de administraie i conducere a ntreprinderi,cheltuielile ocazionate de activitate acestuia se calculez i se urmresc pe nteg sectorul funcional i nu pe fiecare serviciu sau birou n parte(cu toate c dac se dorete poate exista i aceast posibilitate). Prin urmare cu ct structura organizatoric a unei ntrprinderi este mai complex cu att mai numerose vor fii delimitrile de cheltuieli la nivel de fabric.sector,secie,atelier,etc.i deci cu att mai mare va fii i numrul calculailor de costuri necesare pentru informarea managerilor. Deasemenea destinaia produciei diferitelor secii ale ntreprinderii influenteaz i determina ordinea de efectuare a calculaiei costurilor,n sensul c secile furnizoare au prioritate fa de cele consumatoare.De regul n cazul produciei auxiliare i anexe metoda de calculaie a costurilor este alta dect cea folosit pentru producia de baz.Deci metoda 9

de calculaie poart amprenta importanei i destinaiei produciei n cadrul ntrprinderi respective. c).Tipuri de producie i modu de organizare al acestuia constituie deasemenea factori cu implicaii profunde n organizarea contabilitai de gestiune i a calculaiei costurilor. Tipurile de producie,mpart intreprinderile n 3 categorii: - ntreprinderi cu producie de mas - ntreprinderi cu producie de serie. - ntreprinderi cu producie individual. Din punct de vedere organizatoric produciei de mas i de serie mare ii corespunde producia organizat n flux i pe arje,produciei de serie mic ii corespunde producia organizat pe comenzii,iar producia individual ntrunete o seriede trsturi,specifice produciei de unicate. Tipuri de producie i modul de organizare a acesteia (prezentate mai sus)indic utilizarea unor anumite metode de organizare a costurilor,astfel: Pentru cazul producie de mas se utilizeaz de regul metode de calculaie a coturilor pe faz.n ntreprinderile cu producie individual se folosete metoda pe produs,pe grupe de produse i uneori chiar metoda pe comenzii. Deasemenea dac producia individual necesit uilizarea n procesul de fabricaie a uni numar variat de maini unelte ea poate utiliza pentru calculaia costurilor metoda THM.n cazul produciei de serie se poate folosi deasemenea una dun metodele precizate mai sus. Observaie!!! Dac managerii ntreprinderilor doresc s obin informai mai bogat cu privire la costul produciei fabricate se pot utiliza i alte metode de calculaie a costurilor,ca de exemplu:metoda strandar-cost(care ne permite s calculm i s raportm abaterile de la costurile antercalculate),metoda direct-costing(care ia n calcul costul de producie numai cheltuielile variabile)etc. d).Tehnologia produciei este un alt factor care influeneaz modul de organizare a contabilitai de gestiune i a calculaiei costurilor.Prin tehnologia produciei nelegem totalitatea operailor succesive crora le este supus materia prim ntrecerea ci prin diferite stadii de prelucrare pn la obinerea produsului finit. Din punctul de vedere tehnologic producia unei intreprinderi industriale poate fi:producie simpl sau producie complex. Producie simpl de exemplu: - producia ntreprinderilor de materiale de construcii - producia ntrprinderilor de zahr - producia ntrprinderilor de bere - producia ntrprinderilor de lacuri i vopsele Producie complex de exemplu: - producia ntrprinderilor de automobile - producia ntrprinderilor de autocamioane - producia ntrprinderilor de avioane - producia ntrprinderilor de mainii unelte - producia ntrprinderilor de fibre sintetice n primul rnd tehnologia produciei influentez felul documentului de completat,cu ct un produs este mai complex cu att numarul i nomenclatura documentele referitoare la pregatirea fabriciei,la urmrirea produciei,la cheltuielile de producie i la producia obtinut va fii mai mare i invers.Deasemenea punctele de conexiune ntre procesele tehnologice pariale reprezinta n contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor critice de separare i delimitare a cheltuielilor pe purttor de costuri i de sectoate.

10

n al doilea rnd tehologia produciei determina ordinea de prioritate n care se efectueaz calculaile privind costul pe produs.n unitatile cu producie simpl costul produselor se calculez nsumnd cheltuielile delimitate pe stadile de fabrcaie a acesteia,n schimb n ntreprinderile cu producie complex costul unitar se calculeaz mai nti pe grupe de piese,subansamble sau semifabricate,iar apoi i pentru produsul finit cuprizand n ultima instan pe lang costul pieselor care compun un produs i cheltuielile demontaj i ansamblare a acestora.Rezulta c n comparaie cu producia simpl n cazul produciei complexe numarul calculailor privind costul pe produs este cu mult mai mare. e).gradul de concentrare,profilare i specializare a ntreprinderilor are implicaii n organizarea contabilitatea de gestiune i al calculaiei costurilor prin numrul de element care trebuie programate i uramarite pe parcursul procesului de fabricaie,prin volumul calculelor de executat i reorganizarea lucrrilor ca urmare a modificri nomenclaturii produselor. Creearea unor ntreprinderi specializare pan la limita obineri unei eficienei convenabile(determinate n mai multe cazuri de utilizarea complexa a materiei prime),cu numeroasele sale avantaje econimice,(de exemplu:reducerea cheltuielilor cu materie prime i cu salarile cresterea eficienei nteprinderi)presupune o calculaie mai simpl i mai puin costisitoare. f).gradul de intergrare a ntreprinderi este un alt factor care influeneaz organizarea contabilitaide gestiune i calculaiei. Gradul de integrare a ntreprinderi este legat de concentrarea raional i specializarea produciei.Astfel n ntreprinderile integrate metodele de calcule adoptate corespunztor modului de organizare a produciei implic adoptarea variantei cu semifabricate ,care se n principiu mai complex dect varianta far semifabricate pe care o ntalnim la nteprinderele neintegrate. g).gradul de mecanizare i automatizare a produciei constituie de asemenea un factor care influenez organizarea contabil managerial si a calculaiei costurilor. Astfel n nteprinderile industriale cu proces de producie mecanizat complex sau automatizat sunt supravegheai cu ajutorul aparatelor numai parametri de fabricaie ci i cantitile de materii prime i materiale intrate n secii precum i semifabricatele producie finite obinut. Comparativ cu producia bazat pe procese manuale sau manual mecanice,producia automatizat presupune reducerea volumului documentelor primare i ca atare reducerea volumuli de munc ce privete prelucrarea i contabilizarea lor.n acelasi timp procesele automate care se desfasoar n aparatur nchis favorizeaz dimensiunea numarului calculaiei intermediare necesitare pentru a calcula costul unui produs. h).caracterul procesului de producie (continu sau sezonier)are i el implicai asupra organizri contabiliti de gestiune i a calculaiei costurilor. Astfel n ntreprinderile cu activitate continu adic acolo unde se lucreaz tot timpul anului,costul unitar efectiv se calculeaz la sfaritul fiecruia persoan de gestiune innd-se seama de nomenclatura complet a articolelor de calculaie care intr n structura sa. n cazul ntreprinderilor cu producie sezonier,calcul costului efectiv se efectueaz potrivint metodei adopte de intreprindere dar numai pentru acea perioad din an n care procesul de producie se desfoar n condii normale,n perioada de inactivitate sau activitate redus,cheltuielile ocazionare de remontul utilajului,de pregtirea valoarei companii de lucru i administrare conservarea bunurilor nteprinderilor sunt considerate cheltuieli anticipate sau chetuieli nregistrare n avans.Repartizarea lor n costuri se face n mod ealonat potrivit anumitor criteriii n cursul valoarelor perioadei de gestiune.

11

I.5.Principile calculaiei costurilor


Calculaia costurilor are la baz anumite principii care asigur un coninut real i exact costului produciei. Astfel calcularea ct mai exact a costului produciei fabricate are la baz urmatorele principii teoretice i metologice. 1.Determinarea obiectului calculri reprezin punctul de plecare n organizarea calculaiei costurilor i este de evitat de obiectul pentru care se efectueaz calcule.Aceasta difer n fa de particularitile i modul de organizare a proceselor economice sau activiti care necesit calculaia respectiv astfel: - n sectorul aprovizionrii obiectului calculaiei este reprezentat de o materie prim,un material consumabil,o marf sau un grup de mrfuri pentru care facem calculaia. - n sectorul producie obiectul calculaiei este un produs o grupa de produse,o lucrare,un serviciu,producie n ansamblu ei,etc. 2.Alegerea metodei de calculie a costului reprezint o problem cu implicaii deosebite n determinarea coninutului i exactitii costului de producie. Din cauza marii diversiti ai indicatorului economico-financiar care se calculez n contabilitate i metodele de calculaie prin care se determin indicaia n cauz sunt diferite.Astfel,pentru calculul costului produciei fabricate de exemplu:se pot utiliza diferite metode n funcie de particularitile tehnologiei ale organizari produciei de obiectivitate urmarit de manager..a. 3.Organizarea calculaiei contabile n concordan cu celelante forme de calculaie ecomomic(previzional,statistic i contabil) Este un principiu care prezint o importan mare atunci cnd se face analiza i controlul diferiilor indicatori economico-financiari asigurnd pe de o parte comparabilitatea datelor furnizate de previziuni cu cele furnizate de contabilitatea i statistic iar pe de alt parte un coninut unitar al indicatorilor respectivi.Dac se respect acest principiu datele furnizate de diferitele componente ale unui sistem informaional economic se pot centraliza n vederea calculrii analizei i controlului indicatorului economico-financiari pe ntreprinderea ramuri i pe nteagra economie naional.Acest lucru este posibil deoarece prin nerespectarea acestui principiu datele se determin n mod unitar n cadrul fiecrei din componentele menionate ct i la nivelul fiecrei structuri organizatorice a economiei naionale. n conformitate cu acest principiu,organizarea calculaiei costurilor este necesar s se fac potrivit obiectivelor urmrite i dup aceiai metodologie de calcule a costului de producie pe care am folosit-o atunci cnd am previzionat costul.n acest sens se impun ca la organizarea contabiliti de gestiune ntr-o nteprindere s se in seama de: -aceiai divizare a ntreprinderi pe secii,ateliere,faze de fabricaie etc.ca locul de cheltuieli care au fost avut n vedere atunci cnd s-a realizat previzionarea costurilor. -s se foloseasc aceiai nomenclatur a produselor, lucrrilor, servicilor,precum i a articolelor de calculaie care s-au utilizat cu ocazia efecturi antecalculailor pe produs. -aceleai criteri de repartizat a cheltuielii indirecte de producie(dac este cazul i a cheltuieli generale de administraie)care au fost folosite i n etapa de elaborare a antecalculailor.

12

-s se aplice aceiai metod de calculaie a costurilor care sa utilizat i n etapa de previzionare.s.a. Deasemenea acest principu impune adoptarea att n contabilitate ct i n proviziune i statistic a unui sistem comun de indicatori precum i a unor norme metodologice unitare pentru determinarea acestor indicatori,care s fie folosite att n lucrrile de contabilitate ct i n lucrrile de proviziune i statistic. 4.Delimitarea pe feluri de activiti a indicatorilor ecomonici financiar care fac obiectul calculaiei costurilor. Potrivind acestui principiu este necesar ca datele i inforamaile furnizate de contabil s fie delimitate i localizate pe feluri de activiti,iar urmarea i determinarea indicailor economice financiare s se fac n aceiai structura astfel indicatori respectivi trebuie s cuprind numai date care s se refere la anumite activiti.Deci costul producie nu trebuie sa cuprind dect chetluieli de explotare grupate dupa destinaia lor,adic cheltuieli ocazionale de fabricarea produciei propriu-zise.Restul cheltuielilor care primesc activiatate unei intreprinderi n ansamblu ei(i anume cheltuieli financiare extrase cu impozitul pe profit i costul subactivitii)care nu au legtur a activiti de exploatare nu trebuie s se includ n costul produciei obinute.Aceasta se suport direct din rezultate financiare ale ntreprinderii. Determinarea cu exactitate a datelor i informailor furnizate de contabilitate,pe diferite feluri de actvitate indicatorilor economico-financiare a cheltuielilor,a veniturilor i a rezultatelor pe activitatea organizat n cadrul ntreprinderi i pentru controlul desfurrii acestor activiti. 5.Delimitarea n timp a datelor i informailor pe baza crora se calculeaz costurile Prezint importan deosebit pentru aprecierea activiti fiecrei perioade de gestiune i respectiv economio-financiar conform acestui principiu datele i informaile care stau la baza calculrii costului produciei trebuie s provin numai din perioada la care se refer cheltuielile n cauz pentru a caracteriza cu exactitate fenomenele la care se refer.n acest sens trebuie spus c n contabilitatea de gestiune exist unele cheltuieli care dei se efectueaz n perioada curent ele privesc i producia din perioada viitoare.Aceste cheltuieli se numesc cheltuieli nregistrate n avans sau cheltuielii anticipate.De asemenea exist cheltuieli care se vor efectua efectiv n perioada viitoare de gestiune dar care privesc i perioada curent de calcul(provizioane). Potivit acesui principiu includerea cheltuielilor n costul de producie trebuie efectuat n perioada de gestiun(lun,trimestru,an) cnd are loc fabricarea efectiv a produselor de caresunt legate,indiferente de momentul efecturii propriu-zise a acestora se asigur astfel calcularea ct mai exact a costului produciei fabricate i implicate a rezultatelor finale ale ntreprinderii. 6. Delimitarea n spaiu a datelor i informatiiilor pe baza crora se calculeaz costurile. Este un principiu care const n delimitarea datelor i a informailor contabile pe principalele procese la care se refer corespunztor sectoarelor de activitate n care se realizeaz funcile de baz ale unei ntreprinderii: -aprovizionarea -producie -desfacere -administraie i conducere Delimitarea n spaiu pe principalele procese economic presupune intreg n mod separat pentru fiecare dintre ele a cheltuielilor i veniturilor n vederea determinri eficienei activitii i a efcturi controlului activitii respectiv. Pentru aceasta n contabilitate de gestiune cheltuieli de exploatare se mpart n patru grupe:

13

- cheltuielii de aprovizionare - cheltuielii de producie - cheltuielii de desfacere - cheltuielii de administraie i conducere Cheltuielii de producie la rndul lor se desfac pe fiecare secie a activitilor de baz i auxiliare.Dac nevoile calculatiei impun aceste lucru detalierea cheltuielilor se poate adnci tot dup criterul spaial pe ateliere,pe faze de producie,pe comenzi pe produse i chiar pe locuri de producie n funcie de cerinele metodei de calulaie a costurilor aplicat 7. Delimitarea cheltuileilor productive de cele cu caracter neproductiv Acest principu are la baz diferenierea necesar din punct de vedere economice a cheltuielilor productive(care sunt creatoare de valoare)cheltuile cu caracter neproductiv(care nu adaug produsului nici un fel de valoare)Exemplu:depire consumurilor normale de materiale,pierderile dinh rebuturi,perderile din ntreprinderea procesului de producie,apariia unor abateri n procesul tehnologic care duce la depirea cheltuielilor cu salariile lucrtorilor ..a. Suma cheltuilelilor neproductive ne arat o gospodrie necorespunztoare i o conducere neeficient a produciei. n antecalculaia costurilor se face o delimitare clar ntre cheltuilile productive i cele neproductive,neadministrudu-se n componena costului antecalculat dect cheltuilile cu caracter productiv. n schimb n postcalculaile fcute de ntreprinderile din sfera noastr se cuprinde i cheltuielile cu carcter neproductiv de genul celor menionate anterior n cazul n care ele au aprut pe percursul desfsurrii procesului de producie 8.Delimitarea cheltuililor privind producia finit de cheltuili afernte produciei n curs de execuie (nedeterminat) Acest principu este valabil pentru ntreprinderea a cror producie se prezint parial la sfrsitul perioadei de gestiune n diferite strii de transformare,cantitativ i valoarea acestei fiind diferit de la o perioad de gestiune la alta.Potrivit acestiu principiu produciei neterminat trebuie determinat cantitativ iar dup aceia i valoric.Cantitativ producia nedeterminat se stabilete prin inventariere iar valorile producia nedeterminat se stabilete prin evalarea. Subevaluarea produciei nedeterminate majorez n mod real costul produciei finite i diminueaz profitul ntreprinderi din perioada de gestiune respectiv Supraevaluarea produciei nedeterminat are ca efect micorarea artificial a costului i implicit majorarea nereal a profitului obinut de ntreprindere.

14