Preturile de transfer si serviciile de consultanta

Posted on May 10, 2011 by Vigi Radu In majoritatea cazurilor, intre entitatile afiliate, in special in cazul entitatilor multinationale, exista tranzactii care presupun servicii de consultanta de management, asistenta tehnica, s.am.d. In cea mai mare parte, pentru aceste servicii entitatile beneficiare primesc facturi periodice cu valori fixe. De obicei, aceste servicii sunt prestate in baza unor contracte ale caror prevederi sunt relativ vagi, iar dovada prestarii este de obicei absenta. In continuare voi prezenta cele mai frecvente abordari ale autoritatilor fiscale cu privire la serviciile de consultanta si asistenta, cu accent pe cele care fac obiectul unor tranzactii intre parti afiliate.

Linia de argumente folosite de autoritatile fiscale in control are ca obiectiv reconsiderarea caracterului deductibil al cheltuielilor si in marea majoritate a cazurilor se porneste de la prezumtia de vinovatie. Mai mult, se instituie penalitati si dobanzi de intarziere pentru impozitul pe profit stabilit in urma reconsiderarii deductibilitatii. In plus, in cazul in care s-a dedus TVA pentru serviciile de consultanta/asistenta, dreptul de deducere al TVA-ului este contestat prin prisma faptului ca serviciile nu au fost prestate in scopul operatiunilor taxabile si drept urmare se conchide ca societatea nu are drept de deducere a TVA-ului. De asemenea, se instituie penalitati si dobanzi de intarziere pentru TVA-ul de plata rezultat. Printre principalele argumente legale invocate de autoritatile fiscale se numara prevederile de la articolul 21, alineat 4, litera m) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal: Urmtoarele cheltuieli nu sunt deductibile: [...] m) cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte prestri de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestrii acestora n scopul activitilor desfurate i pentru care nu sunt ncheiate contracte. Mai departe, HG 44/2008 privind Normele metodologice la Codul fiscal prevad pentru articoul 21, alineat 4, litera m) urmatoarele: 48. Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte prestri de servicii trebuie s se ndeplineasc cumulativ urmtoarele condiii:

 serviciile trebuie s fie efectiv prestate, s fie executate n baza unui contract ncheiat ntre pri sau n baza oricrei forme contractuale prevzute de lege; justificarea prestrii efective a serviciilor se efectueaz prin: situaii de lucrri, procese-verbale de recepie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de pia sau orice alte materiale corespunztoare; contribuabilul trebuie s dovedeasc necesitatea efecturii cheltuielilor prin specificul activitilor desfurate. 49. Pentru servicii de management, consultan i asisten tehnic prestate de nerezidenii afiliai contribuabilului, la analiza tranzaciilor pentru determinarea deductibilitii cheltuielilor trebuie s se aib n vedere i principiile din comentariul la articolul 9 privind impunerea ntreprinderilor asociate din Convenia-model cu privire la impozitele pe venit i impozitele pe capital. Analiza trebuie s aib n vedere: (i) prile implicate; (ii) natura serviciilor prestate; (iii) elementele de recunoatere a cheltuielilor i veniturilor pe baza documentelor justificative care s ateste prestarea acestor servicii. Este important de retinut ca autoritatile analizeaza deductibilitatea cheltuielilor cu prestarile de servicii in functie de datele cuprinse in contract/contractele de prestari servicii cu privire la prestator, termene de livrare, tarife practicate, valoarea totala a contractului, costurile reale ale prestarii acestora si in functie de de documentele justificative care atesta prestarea si necesitatea. Pe scurt, serviciile sunt deductibile daca se poate face dovada prestarii si se poate argumenta necesitatea, respectiv utilitatea cheltuielii pentru beneficiar. Daca una din aceste doua conditii nu este indeplinita, autoritatile considera cheltuielile drept nedeductibile cu impact in stabilirea de impozit pe profit suplimentar, neacordarea dreptului de deducere a TVA-ului si instituirea de penalitati si dobanzi de intarziere pentru cele doua creante bugetare. In general, o mare problema la nivelul beneficiarului serviciilor o consituite argumentarea si dovedirea prestarii serviciilor. Conform Normelor metodologice la articolul citat, pentru dovedirea prestarii sunt necesare rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, studii de piata, procese verbale de receptie, situatii de lucrari. Se practica in multe cazuri argumentarea prin prezentarea de time-sheet-uri sau de dovezi privind corespondenta electronica purtata intre beneficiar si prestator. Am intalnit situatii in care calitatea de documente justificative a time-sheet-urilor a fost contestata pe motiv ca nu respecta prevederile de la pct. 1 si pct. 2, litera a din anexa 1 Norme metodologice de intocmire si utilizare a documentelor financiar-contabile a Ordinului Ministerului Finantelor Publice nr. 1850/2004 privind registrele si formularele financiar-contabile, in vigoare pana la data de 31.12.2008 si a Ordinului Ministerului Finantelor Publice nr. 351/2008 privind documentele financiar-contabile, in vigoare incepand cu data de 01.01.2009. Astfel din analiza documentelor autoritatile au concluzionat ca acestea nu contin denumirea, sediul unitatii care a intocmit documentul, numarul documentului si data la care a fost intocmit, date ale persoanei care l-a intocmit si ale persoanei care l-a aprobat. Un alt caz pe care l-am intalnit a constat in pregatirea de documente justificative constand in furnizarea numelui persoanei care a prestat, a proiectului pentru care s-a prestat, cheluielilor

totale ocazionate de prestare, cu defalcare dupa natura, si respingerea documentatiei justificative pe motiv ca nu a fost identificat locul prestarii, ca serviciile achizitionate au fost prezentate la modul general si ca nu s-a permis o individualizare a acestora si ca nu sa prezentat calculul detaliat al cheltuielilor ocazionate de prestare. Dincolo de dovedirea si argumetnarea prestarii efective prin documente justificative, care poate da nastere la interpretari denaturate din parea autoritatilor in anumite cazuri, in mod frecvent este contestata necesitatea, respectiv utilitatea serviciilor primite. Acestea sunt corelate cu generarea de venituri impozabile, iar in cazul in care nu se poate demonstra ca aceste servicii au fost prestate pentru a genera venituri impozabile atunci este refuzat dreptul de deducere a cheltuielii. Un exemplu privind contestarea deductibilitatii pe motivul lipsei de argumentare a utilitatii consta in argumentarea faptului ca societatea a inregistrat pierdere, desi a beneficiat de consultanta de management. Un alt exemplu intalnit il constituie solicitarea de consultanta de HR de catre entitatea beneficiara in conditiile in care existau deja angajate persoane cu atributii de calcul si raportare salariala, etc. Si in aceasta situatie, autoritatile au considerat in mod abuziv ca nu erau necesare serviciile de consultanta HR pentru beneficiar. Dincolo de prevederile articolului 21, alineat 4, litera m) drepturile si obligatiile privind serviciile de consultanta aparute in relatia dintre afiliati pot fi interpretate si prin prisma Normelor metodologice la articolul 11: 41. n cazul serviciilor de administrare i conducere din interiorul grupului se au n vedere urmtoarele: a) ntre persoanele afiliate costurile de administrare, management, control, consultan sau funcii similare sunt deduse la nivel central sau regional prin intermediul societiimam, n numele grupului ca un tot unitar. Nu poate fi cerut o remuneraie pentru aceste activiti, n msura n care baza lor legal este relaia juridic ce guverneaz forma de organizare a afacerilor sau orice alte norme care stabilesc legturile dintre entiti. Cheltuielile de aceast natur pot fi deduse numai dac astfel de entiti furnizeaz n plus servicii persoanelor afiliate sau dac n preul bunurilor i n valoarea tarifelor serviciilor furnizate se iau n considerare i serviciile sau costurile administrative. Nu pot fi deduse costuri de asemenea natur de ctre o filial care folosete aceste servicii lund n considerare relaia juridic dintre ele, numai pentru propriile condiii, innd seama c nu ar fi folosit aceste servicii dac ar fi fost o persoan independent; b) serviciile trebuie s fie prestate n fapt. Simpla existen a serviciilor n cadrul unui grup nu este suficient, deoarece, ca regul general, persoanele independente pltesc doar serviciile care au fost prestate n fapt. Pentru aplicarea prezentelor norme metodologice, autoritile fiscale vor lua n considerare i Liniile directoare privind preurile de transfer, emise de Organizaia pentru Cooperare i Dezvoltare Economic. Conform acestui articol autoritatile de inspectie considera, in general, ca serviciile trebuie suportate de societatea mama, in special in cazul in care societatea mama nu presteaza servicii de consultanta si catre entitati independente. In concluzie, se impune o deosebita grija in abordarea serviciilor de consultanta/asistenta, in special in argumentarea prestarii si necesitatii prin implementarea unei politici prudente de

solicitare si organizare a documentelor justificative si prin informarea partenerilor straini despre caracteristicile sistemului fiscal din Romania.