CECCAR

Institutul Na ional de Dezvoltare Profesional

AUDIT Practici de control al conturilor

(Suport de curs pentru stagiari i dezvoltarea profesional continu )
1

PRACTICI DE CONTROL AL CONTURILOR

A. Imobiliz ri corporale i necorporale
10 domenii de control 42 proceduri (diligen e) ale auditorului

Afectarea contabil a unei cheltuieli ntre cheltuielile perioadei i imobiliz ri este un subiect de audit foarte important.
3

1. Tabloul varia iilor anuale ale imobiliz rilor corporale i necorporale

- Pentru fiecare cont de imobiliz ri se disting valorile brute, amortizarea acumulat , eventualele provizioane pentru depreciere i valorile nete contabile i se elaboreaz un tablou, care s scoat n eviden varia iile exerci iului. - Verifica i soldurile de deschidere i de nchidere cu cele din bilan i confrunta i amortizarea nregistrat pe conturi cu cre terea amortiz rilor eviden iat n bilan .
4

- Aprecia i ponderea activului net imobilizat n totalul activului bilan ier i n totalul capitalurilor proprii ale ntreprinderii. - Stabili i nivelul investi iilor anuale ale ntreprinderii dup varia ia activului imobilizat (n valori brute) i dup tabloul fluxurilor de trezorerie elaborat cu ocazia auditului trezoreriei; aprecia i nivelul investi iilor n raport cu cifra de afaceri sau cu excedentul brut de exploatare. - Analiza i vrsta medie a echipamentelor ntreprinderii i consecin ele asupra structurii financiare a ntreprinderii.
5

2. Inventarul fizic al imobiliz rilor corporale i necorporale

- Cel pu in odat pe an, ntreprinderea trebuie s procedeze la inventarierea general i total a imobiliz rilor (existen a activelor); cu aceast ocazie se identific provizioanele pentru deprecieri; - Analiza i documentele de sintez a inventarierii i confruntarea cu eviden a contabil .

3. Verificarea achizi iilor de imobiliz ri corporale

- Identifica i achizi iile exerci iului. - Verifica i dac contabilizarea s-a f cut efectiv la data recep iei. - Cerceta i achizi iile de la sfr itul anului, pentru a v asigura c nu s-a omis contabilizarea n activ n exerci iul respectiv. - Verifica i facturile furnizorilor, pentru a v asigura c ntreprinderea este proprietara activului cump rat, c valoarea achizi iei a fost bine determinat .
7

- Verifica i cheltuielile accesorii achizi iei bunului i modul lor de contabilizare: taxe recuperabile, cheltuieli financiare, cheltuieli de transport angajate dup instalarea activului, comisioane, onorarii, etc. - Pentru imobiliz ri de valori importante, analiza i modul de finan are i consecin ele asupra structurii financiare a firmei. - Pentru achizi iile de imobiliz ri de la ntreprinderi legate sau de la ac ionari, identifica i eventualele dezechilibre i anomalii
8

4. Verificarea imobiliz rilor corporale produse de ntreprindere

- Identifica i imobiliz rile produse de ntreprindere (ea ns i). - Verifica i c valoarea brut a acestora corespunde efectiv costului de produc ie; aten ie cheltuielilor de cercetare i dezvoltare, cheltuielilor financiare i cheltuielilor generale de administra ie; cheltuielile financiare incluse se pot referi numai la costurile ndator rii aferente exclusiv perioadei de construc ie
9

- Identifica i lucr rile imobilizate aferente produc iei n curs la sfr itul exerci iului. - Controla i soldul contului Produc ie imobilizat .

10

5. Verificarea cheltuielilor ulterioare

- Asigura i-v c cheltuielile care conduc la cre terea valorii sau a duratei de via a activului imobilizat, au fost nregistrate n activ. - Verifica i i asigura i-v c cheltuielile de ntre inere, a c ror finalitate este s conserve bunul n starea n care se afl , sunt contabilizate n cheltuielile perioadei. - Verifica i i asigura i-v c cheltuielile de repara ii, avnd ca scop men inerea bunului n stare de utilizare, sunt contabilizate n cheltuielile exerci iului.
11

6. Verific ri specifice imobiliz rilor corporale - altele dect fondul comercial i cheltuieli de cercetare - dezvoltare
- Verifica i cheltuielile de nfiin are i cele de majorare de capital i modul lor de amortizare. - Verifica i imobiliz rile necorporale constnd n m rci; distinge i m rcile achizi ionate de m rcile create de ntreprindere; asigura i-v c m rcile create de ntreprindere sunt contabilizate pentru un cost care corespunde cheltuielilor efectuate pn la depunerea m rcii (concep ie, depozitare) iar cele achizi ionate sunt contabilizate la costul lor de achizi ie; m rcile achizi ionate nu se amortizeaz dar pot face obiectul unui provizion pentru depreciere; m rcile create de ntreprindere, dimpotriv , pot fi amortizate pe durata 12 produc iei juridice a acestora.

- Verifica i brevetele; distinge i ntre brevetele achizi ionate (care se contabilizeaz la costurile de achizi ie) brevetele create de ntreprindere (care se contabilizeaz la nivelul cheltuielilor de cercetare, dezvoltare i depozitare, care pot fi imobilizate, dac se fac pe durata mai multor exerci ii); brevetele se pot amortiza pe durata lor de exploatare previzional .
13

7. Cheltuieli de cercetare- dezvoltare

- Identifica i aceste cheltuieli i asigura i-v c ele nu au fost f cute n cadrul unui contract al unui client i c ele se refer la un proiect anume, individualizat, care are anse de reu it , deci de a genera venituri viitoare. - Verifica i modul de amortizare.

14

8. Fondul comercial
- Identifica i existen a unui fond comercial n bilan . - Examina i originea fondului comercial (cump rare sau creare) i elementele sale componente (activit i, clientel , etc.) precum i modul de stabilire a valorii nscrise n bilan . - Verifica i dac ntreprinderea amortizeaz fondul comercial; amortizarea este permis pe maxim 5 ani, numai dac fondul comercial beneficiaz de o protec ie juridic ; el poate face obiectul unui provizion pentru depreciere.
15

- Analiza i modul de evaluare a fondului comercial, tiind c aceasta se face prin tehnici de evaluare bazate pe fluxurile de trezorerie viitoare, pe baza unei metodologii de evaluare; auditorul va aprecia pertinen a acestei metodologii. - Asigura i-v de justificarea valorii nete contabile a fiec rei componente a fondului comercial nscris pe bilan .
16

9. Amortizarea imobiliz rilor corporale i necorporale

- Separa i imobiliz rile corporale i necorporale, care nu fac obiectul unei amortiz ri; acestea pot face obiectul unui provizion pentru depreciere. - Verifica i modul de calcul i de contabilizare a amortiz rii. - Pentru noile intr ri de imobiliz ri, aprecia i temeinicia duratelor de via i metodelor de amortizare re inute.
17

- Asigura i-v c planul de amortizare al exerci iului este acela i cu cel al exerci iului precedent; c planul de amortizare contabil crespunde sau nu cu planul de amortizare fiscal . - Identifica i imobiliz rile construite pe terenul altuia i asigura i-v c durata de amortizare a lor nu dep e te durata de folosin a terenului. - Identifica i imobiliz ri, a c ror valoare net este evident inferioar valorii de realizare (cazul cl dirilor) ceea ce se poate traduce prin profituri latente.
18

10. Ie irile de imobiliz ri

- Identifica i ie irile de imobiliz ri corporale i necorporale ale exerci iului: prin vnzare sau prin casare. - Valida i schema contabil utilizat pentru aceste ie iri; pentru aceasta se studiaz i soldurile de nchidere ale conturilor cheltuielilor excep ionale i veniturilor excep ionale; asigura i-v c amortizarea cumulat i provizioanele pentru deprecieri aferente au fost eliminate din bilan .
19

- Asigura i-v c iesirile de imobiliz ri s-au f cut n interesul ntreprinderii; pentru aceasta se cerceteaz acele vnz ri care s-au f cut la scurt timp de la achizi ie; identifica i vnz rile la pre uri inferioare valorii de pia . - Analiza i ie irile, care au condus la diferen e negative fa de valoarea r mas ; aceste diferen e pot nsemna fie pre de vnzare mic, fie o politic de amortizare contabil neadecvat ; trebuie revizuit planul de amortizare? Prezenta i impacturile contabile. - Asigura i-v c procedurile de inventariere permit identificarea imobiliz rilor neutilizate i c n conturile de imobiliz ri corporale i necorporale sunt cuprinse numai active utile ntreprinderii.
20

B. Imobiliz ri financiare
11 domenii de control 49 proceduri de audit (diligen e ale auditorului)

21

1. mprumuturi acordate
- Ob ine i o situa ie nominal a mprumuturilor acordate personalului i confrunta i suma total cu cele nscrise n bilan . - Stabili i un tablou de mi c ri ale mprumuturilor n timpul exerci iului, verifica i soldurile la deschidere, analiza i noile mprumuturi acordate n timpul exerci iului, a ramburs rilor i soldurile la sfr itul exerci iului. - Controla i, prin sondaj, corecta reflectare n contabilitate a clauzelor din contractele de mprumut.
22

- Studia i i identifica i cazuri de riscuri de nerambursare din partea unor salaria i i corecta nregistrare a unor mprumuturi considerate crean e nerecuperabile; eventualele provizioane. - Controla i corecta contabilizare a dobnzilor. - Pentru mprumuturile, care fac obiectul unui abandon de crean , asigura i-v c nu ave i de a face cu remunera ii deghizate.
23

2. Depozite de garan ie i cau iuni acordate ter ilor

- Identifica i contractele de depozit
i cau iune nscrise n activul imobilizat la nchiderea exerci iului; studia i clauzele, identifica i eventualele riscuri de nerecuperare a acestor active i vede i dac nu era necesar constituirea unui provizion pentru deprecierea acestor active.

24

- Asigura i-v c contractele aferente depozitelor sau cau iunilor din bilan sunt nc n vigoare i c nu sunt probleme de recuperare a acestora. - Dac unele active au f cut obiectul unei ramburs ri, dar ele figureaz n continuare n activul imobilizat, cerceta i dac trebuia constituit un provizion pentru depreciere sau soldarea acelor active printr-un cont de cheltuieli.

25

3. Titluri de participare i crean e n societ i legate 3.1. Diligen e cu caracter general

Titlurile de participare imobilizate se refer , n principiu, la titluri de participare n posesia durabil a ntreprinderii (ele permit exercitarea unei influen e sau control asupra societ ii n care s-a investit; n general, n aceast categorie intr de inerile de cel pu in 10% din capitalul societ ii respective);titluri imobilizate ale activit ii de portofoliu, adic titlurile achizi ionate de societ i a c ror activitate const n investirea n capitalul diferitelor ntreprinderi.

26

- Sintetiza i ntr-un tablou portofoliul de titluri de

participare ale societ ii auditate i scoate i n eviden mi c rile din timpul exerci iului; preciza i pentru fiecare categorie un titlu, cantitatea de inut , valoarea unitar , valoarea total a fiec rei categorii i procentul de inut n capitalul societ ii emitente; confrunta i acest tablou cu soldurile contabile din bilan i cele din balan a sintetic .
27

- Elabora i un tablou al mi c rilor provizioanelor pentru deprecierea fiec rei categorii de titluri: provizioane de deschidere, dot ri n timpul exerci iului, relu ri n timpul exerci iului i provizioane la sfr itul exerci iului; confrunta i acest tablou cu soldurile din bilan i cu contul de rezultate. - Pentru fiecare categorie de titluri nscrise n activul imobilizat, asigura i-v de caracterul imobilizabil al acestor titluri, adic , verifica i dac titlurile imobilizate nu sunt n fapt valori mobiliare de plasament, care trebuie contabilizate n conturile de trezorerie; obliga iile simple sunt considerate valori mobiliare, n timp ce obliga iile rambursabile, convertibile sau convertibile n ac iuni pot fi tratate ca titluri imobilizate ale activit ii de portofoliu.
28

- Pentru fiecare participa ie imobilizat n bilan , preciza i forma juridic a societ ii de in toare, tiut fiind c riscurile i r spunderile pentru ac ionari nu sunt acelea i. - Pentru fiecare participa ie nscris n bilan , ob ine i ultimele situa ii financiare i rapoartele auditorilor, care nu trebuie s fie mai vechi de 90 de zile (societatea trebuie s elaboreze situa ii financiare intermediare, care s se ncadreze n termenul de 90 de zile).
29

- Pentru fiecare societate n participa ie, analiza i situa ia financiar de ansamblu: situa ia capitalurilor proprii, rezultatul exerci iului, evolu ia cifrei de afaceri; pentru societ ile cu dificult i, analiza este mult mai profund .

30

- Pentru fiecare din societ ile n participa ie, preciza i metoda de determinare a valorii de inventare de inut de societatea auditat ; anliza i coeren a metodelor de evaluare a titlurilor i respectarea de c tre societate a principiului permanen ei metodelor; n caz de schimbare a metodelor contabile, verifica i c aceasta este justificat i dac a fost corect i complet prezentat n anexe; societatea auditat nu este obligat s aplice aceea i metod de evaluare pentru toate titlurile de participare; aceea i metod de evaluare trebuie, ns folosit pentru achizi iile succesive de titluri ale aceleia i societ i n participa ie.
31

Metodele de apreciere a valorii de inventar a titlurilor de participare sunt, n principal, urm toarele: evaluarea patrimonial ; n func ie de capitalurile proprii ale societ ii n participa ie i de cota de participare; se au n vedere capitalurile proprii contabile ajustate de unele elemente extracontabile, cum ar fi plusvalorile latente asupra activelor, angajamentele extrabilan iere, etc.;
32

 evaluare pe baza performan elor; se are n vedere valoarea de randament a societ ii n care s-a investit; valoarea de inventar rezult din veniturile istorice, previzionale sau combinate, servite de societatea n participa ie ac ionarilor acesteia; evaluarea bursier ; valoarea de inventar rezult din cursul mediu ponderat al ac iunii cotate, pe o perioad dat (de regul , maxim 3 s pt mni anterioare)

33

3.2. Achizi ia de titluri imobilizate n cursul exerci iului

- Identifica i noile achizi ii ale exerci iului; pentru fiecare achizi ie, ob ine i documentele juridice care valideaz transferul de proprietate i asigura i-v c ele au fost nregistrate n contabilitate la data transferului de proprietate. - Da i aten ie formei juridice a ntreprinderilor n care s-a investit i face i distinc ie ntre achizi iile de pe pie ele reglementate i achizi iile negociate
34

- Asigura i-v c nu este vorba de valori mobiliare, deci titluri care nu trebuie imobilizate. - Analiza i pre ul de achizi ie pl tit, n compara ie cu costul nregistrat n bilan ; asigura i-v c cheltuielile de achizi ie a titlurilor (onorarii, comisioane, cheltuieli cu actele, etc.) sunt excluse din costul de nregistrare a titlurilor achizi ionate n conturile de imobiliz ri; asigura iv c costul de nregistrare n bilan este independent de modalitatea de plat a pre ului c tre vnz torul titlului.
35

Pentru fiecare achizi ie de titluri de participare, evalua i diferen ele ntre pre ul pl tit vnz torului i cota parte din capitalurile proprii ale ntreprinderii n care a i investit; dac aceste diferen e sunt semnificative, s se verifice temeinicia: existen a unei plusvalori sau minusvalori latente, rentabilitatea ridicat a titlurilor, interes economic i strategic, anticiparea de sinergii, etc.

36

3.3.Valoarea de inventar stabilit prin metoda evalu rii patrimoniale

- Identifica i categoriile de titluri de participare, pentru care valoarea de inventar face referire la situa ia net contabil a ntreprinderii emitente; asigura i-v c o valoare de inventar distinct este determinat pentru fiecare ansambluri de titluri de aceea i natur i de in toare de acelea i drepturi; astfel, trebuie verificat c nu s-au f cut compens ri ntre diferitele categorii de titluri i c aceea i evaluare s-a f cut pentru titluri de aceea i natur , achizi ionate, eventual, n tran e succesive.
37

- Pentru fiecare categorie de titluri, calcula i cota parte a situa iei nete corespunz toare, pornind de la capitalurile proprii ale societ ii n participa ie i de la procentajul de participare a societ ii auditate. - Analiza i temeinicia retrat rii extracontabile a capitalurilor proprii efectuat de societatea auditat ; indentifica i i alte retrat ri ce trebuie luate n calcul; verifica i coeren a retrat rilor de la un exerci iu la altul.
38

- Compara i valoarea contabil a titlurilor n bilan cu cota parte a situa iei nete corectatedeterminat ca mai sus- pentru fiecare categorie de titluri de participare;

39

- Verifica i i asigura i-v c titlurile de participare nu fac obiectul unei reevalu ri contabile (valoarea brut a titlurilor trebuie s corespund costului lor istoric).

40

3.4. Valoarea de inventar stabilit prin metoda de randament

- Indentifica i categoriile de titluri, pentru care metoda de evaluare de inventar face referire la valoare de randament a ntreprinderii n care s-a investit; asigura i-v c societatea determin o valoare de inventar pentru fiecare ansamblu de titluri de aceea i natur i de in toare de acelea i drepturi; verifica i dac nu s-au f cut compens ri ntre diferitele categorii de titluri i c s-a f cut o evaluare unic pentru titlurile de aceea i natur , achizi ionate, eventual, n tran e succesive.
41

- Pentru fiecare categorie de titluri, analiza i principiile re inute de societate pentru calcularea valorii de randament a societ ii n participa ie; aprecia i coeren a i asigura i-v de permanen a metodelor de la un exerci iu la altul; evaluarea societ ii n participa ie se face, de regul , pornind de la dividendele distribuite, de la rezultatele anuale sau de la fluxurile de trezorerie anuale; calculul valorii de randament presupune aplicarea tehnicilor de actualizare.
42

- Pentru fiecare categorie de titluri controlate, ndat ce valoarea de randament a titlurilor este inferioar valorii contabile din bilan , societatea trebuie s constituie provizion de depreciere a titlurilor; dac ntreprinderea auditat nu va ajusta valoarea contabil a titlurilor, studia i-i argumentele n vederea form rii unei opinii.

43

3.5. Valoarea de inventar stabilit pe baza evalu rii bursiere

- Identifica i categoriile de titluri de participare, pentru care societatea a decis s ia n calcul valorile bursiere pentru evaluare; pentru fiecare participa ie, analiza i modul de stabilire a valorii de inventar: luarea n calcul a unui curs mediu pe o perioad mai lung sau mai scurt (ultima lun , de exemplu) media cursurilor lunare, etc.; analiza i dac perioada de referin re inut este adaptat innd seama de fluctua iile de curs susceptibile s afecteze fiecare titlu i de evenimentele excep ionale sau punctuale ale pie ei.
44

- Oricare ar fi metodele de calcul re inute, aprecia i

dac este suficient folosirea numai a metodelor bursiere de evaluare; astfel, folosirea numai a cursurilor de la burs este pertinent doar pentru societ ile n participa ie, pe care societatea auditat nu le controleaz ; ele se aplic , deasemenea, participa iilor minoritatre, care constituie mai degrab plasamente financiare dect participa ii strategice.

45

- Verifica i, pentru fiecare categorie de titluri, c , n cazul n care valoarea de inventar este inferioar valorii din bilan , un provizion pentru depreciere a fost constituit la ncheierea exerci iului; dac nu s-a procedat a a, studia i argumentele societ ii i apoi stabili i procedura de urmat.

46

3.6. Valoarea de inventar stabilit prin alte metode de evaluare

Societatea poate decide s evalueze titlurile prin alte metode dect cele prezentate mai sus sau s determine o valoare medie ob inut prin folosirea mai multor metode de evaluare; n toate cazurile, trebuie: - s analiza i principiile de evaluare folosite de ntreprindere; - s aprecia i coeren a metodelor folosite innd cont de natura titlurilor;
47

- s v asigura i de respectarea principiului permanen ei metodelor de la un exerci iu la altul; - s valida i calculul eventualelor provizioane pentru deprecierea titlurilor. Valoarea de inventar a titlurilor poate rezulta i din punerea n echivalen a titlurilor.

48

3.7. Diligen e complementare pentru participa iile la societ i a c ror situa ie net este degradat
ndat ce situa ia net contabil a unei societ i filiale este negativ , teoretic, trebuie provizionat valoarea contabil a titlurilor. - Analiza i dac , innd seama de situa ia juridic a societ ii n care s-a investit, societatea auditat ar putea s suporte i alte pierderi dect valoarea contabil a titlurilor de participare; dac da, analiza i necesitatea constituirii unui provizion pentru riscuri i cheltuieli.
49

- Verifica i, dac n func ie de natura juridic a societ ii afiliate, societatea auditat nu a consim it i la unele angajamente financiare n favoarea celei afiliate (care, de regul , sunt n afara bilan ului); dac da, studia i dac nu exist riscul activ rii acestor angajamente, ceea ce se va traduce printr-un cost pentru societatea auditat , ceea ce face necear constituirea unui provizion pentru riscuri i cheltuieli.
50

3.8. Dividende primite de o societate de capitaluri n care societatea auditat de ine o participa ie
- Identifica i societ ile n participa ie susceptibile s distribuie dividende. - Pornind de la procesele verbale ale adun rii generale ordinare a fiec rei societ i n participa ie, determina i suma dividendelor teoretic primite de societatea auditat , n cursul exerci iului; dividendele depind de cota de participare i de natura ac iunilor.

51

- Dac statutul societ ii n participa ie nu con ine clauze de majorare automat a rezultatului reportat, dividendele puse n distribu ie trebuie contabilizate la data adun rii generale ordinare care le-a votat; societatea auditat trebuie, deci, s contabilizeze la venituri aceste dividende, la aceea i dat ; deci, rezultatul exerci iului n distribuit n baza unei adun ri generale ordinare, inut n exerci iul n+1, conduce la contabilizarea unui venit n exerci iul n+1; regasi i sumele respective n contul de rezultate.
52

- Analiza i regimul fiscal al dividendelor primite. - Asigura i-v c societatea nu a comis erori n contabilizarea avansurilor din dividende acordate n cursul exerci iului; verifica i temeinicia juridic a acestor avansuri i asigura i-v c aceste avansuri nu sunt nregistrate n rezultatul exerci iului.

53

- Dac n situa iile financiare auditate figureaz dividende de primit, aferente participa iilor cedate n timpul exerci iului, verifica i recuperarea efectiv a acestor crean e; dac dividendele nu au fost puse n plat la data ced rii titlurilor, dividendele aferente, de regul , revin cump r torului.

54

- Dac societatea a primit dividente n ac iuni, verifica i schema contabil efectuat ; un venit contabil este constatat n contrapartid cu o cre tere a valorii titlurilor de participare nscrise n activul bilan ului.

55

3.9. Diligen e n leg tur cu cesiunea titlurilor de participare

- Identifica i ie irile de titluri de participare n cursul exerci iului. - Pe baza documentelor juridice validate, condi iile de cesiune i pre urile de cesiune.

56

- Valida i calculul plusvalorii de cesiune i reluarea eventualelor provizioane pentru deprecierea titlurilor i pentru riscuri si cheltuieli aferente. - O categorie de titluri, ob inut prin achizi ii succesive, poate face obiectul unei cesiuni par iale; n acest caz, verifica i metoda de evaluare folosit (FIFO este singura metod acceptat ) i principiul permanen ei metodelor.
57

C. Stocuri
7 domenii de control 33 proceduri (diligen e) de audit

58

Auditul stocurilor presupune o abordare cantitativ i una calitativ . Prima abordare const n principal n participarea la inventarul anual i n analiza procedurilor existente i aplicate. Abordarea calitativ se refer la analiza costurilor de produc ie i a costurilor de achizi ie a bunurilor n stoc. Diligen ele de audit trebuie s permit asigurarea c sunt respectate principiile separ rii exerci iilor contabile i permanen ei metodelor de la un exerci iu la altul.
59

Asisten a la inventarul fizic; diligen e specifice Remarci preliminare

La finele exerci iului stocurile fac obiectul unui inventar fizic, n mod obligatoriu, indiferent dac n cursul exerci iului s-a aplicat metoda inventarului permanent. Deci trebuie verificat respectarea acestei obliga ii. Asistarea la inventarul fizic al stocurilor i revizuirea procedurilor folosite de ntreprindere pentru respectarea acestei obliga ii, fac parte din obliga iile oric rui audit asupra situa iilor financiare; n foarte rare cazuri, n care stocurile sunt nesemnificative, auditorul poate trece peste aceste obliga ii ale sale.
60

Diligen e prealabile asist rii la inventar

- Identifica i diferitele categorii de stocuri n func ie de activitatea ntreprinderii: m rfuri, materii prime, n curs de fabrica ie, produse finite. Asigura i-v c societatea a respectat distinc ia ce trebuie f cut ntre stocuri i imobiliz ri pe de o parte, i ntre stocuri i cheltuielile constatate n avans, pe de alt parte.

61

- Preciza i dac inventarul fizic prive te toate categoriile de stocuri, n integralitatea lor sau prin sondaj (inventariere general i total a stocurilor). n practic societatea nu poate proceda la inventariere prin sondaj dac n cursul anului nu a inut eviden a prin metoda inventarului permanent.

62

- Preciza i data cnd s-a efectuat inventarul fizic i confrunta i-l cu datele nregistrate n conturi la sfr itul anului aducnd ajust rile necesare n func ie de opera iile dintre data inventarului i data nchiderii.

63

- Verifica i dac ntreprinderea a redactat i a adus la zi o procedur scris de inventar fizic anual; identifica i punctele slabe care ar putea fi ameliorate. Dac nu are proceduri scrise, stabili i - n func ie de importan a stocurilor dac trebuie elaborat o astfel de procedur .

64

- Identifica i, exhaustiv, toate localiz rile de stocuri; identifica i dac sunt stocuri la ter i i proceda i la circularizarea acestora. Concluziona i asupra exhaustivit ii perimetrului inventarului fizic. - Identifica i cazurile de stocuri existente fizic n ntreprindere dar care nu i apar in.

65

Asistarea la inventarul fizic anual i analiza procedurilor

- Verifica i dac toate elementele stocate sunt clasate i grupate de o manier care s permit diminuarea riscurilor de eroare de identificare a lor (riscul de confuzie). - Asigura i-v c n cursul inventarului fizic, nu au avut loc mi c ri de stocuri care nsemneaz cantit i inventariate eronat. Recomandat este s fie oprite produc ia, recep iile i livr rile. Dac nu se poate opri total activitatea trebuie s existe o procedur de identificare i de tratare contabil a fluxurilor care au avut loc n timpul inventarului fizic.
66

- Pentru activit ile de produc ie aprecia i stocurile n curs; dac sunt semnificative include i-le n sondajele prev zute n continuare. - n prealabil separa i stocurile n curs pe diferite etape ale procesului de fabrica ie; f r aceast lucrare nu se pot stabili n mod rezonabil costurile de produc ie ale acestor stocuri.

67

- Analiza i unit ile de m sur re inute de ntreprindere pentru inventariere: greutate, cantitate, lungime, etc.; dac acestea sunt conforme naturii fizice a produc iei n stoc.

68

- Analiza i derularea practic a m sur rii efectuate la inventarul fizic sub aspectele urm toare: componen a echipei de num rare, m surare; exhaustivitate; toate produsele n stoc au f cut obiectul num r rii, m sur rii? cum sunt identificate articolele deja m surate (num rate);

69

 exist o procedur de m surare (num rare) dubl ? calitatea instrumentelor folosite pentru m surare, num rare; persoanele implicate n inventariere au cuno tin e suficiente despre produsele n stoc? Exist riscul confund rii?

70

- Analiza i procedurile de colectare a listelor de inventariere; procedura folosit asigur prevenirea riscului ca anumite liste de inventariere s nu fie centralizate?

71

Controlul cantit ilor n stoc

- Dac ntreprinderea utilizeaz metoda inventarului permanent, ob ine i stocul teoretic (scriptic) existent la finele exerci iului, pentru stocurile cu valori mai importante i compara i-l cu cel ob inut prin inventariere fizic .

72

Dac ntreprinderea utilizeaz metoda inventarului intermitent compara ia se face ntre stocul ob inut la inventarul fizic i cel ob inut pe baza stocului de la inventarul fizic de la nchiderea exerci iului precedent i a rulajelor de intr ri i ie iri din cursul exerci iului auditat . (Si + I E = Sf).

73

- n cazul inventarului fizic proceda i la renum rarea (recnt rirea) unor articole dinainte selec ionate asigurndu-v c aceste articole nu sunt depozitate n mai multe locuri. - n cursul vizitei la locurile de depozitare, identifica i stocurile depreciate sau f r mi care. - Concluziona i n leg tur cu calitatea inventarului fizic al stocurilor.

74

Diligen e de audit cu ocazia analizei conturilor de nchidere Controlul cantit ilor re inute n stocurile contabile la nchidere
Valoarea contabil a stocurilor rezult din cuantificarea i evaluarea unitar a fiec rui sortiment de stoc; obiectivul controalelor de mai jos const n verificarea faptului c , cantit ile re inute n contabilitate sunt conforme cu inventarul fizic anual.
75

- Ob ine i o situa ie a stocurilor la nchidere actualizat n func ie de rezultatele inventarierii fizice anuale. Pentru fiecare produs, aceast situa ie cuprinde n principiu: cantit ile n stoc, pre ul unitar i valoarea total ; verifica i c aceast situa ie corespunde cu soldurile din contabilitatea general . Dac sunt diferen e identificate c uta i explica ia acestora.

76

- Prelua i cantit ile pe care le-a i constatat cu ocazia asisten ei la inventarul stocurilor; pentru fiecare pozi ie pe care a i controlat-o prin sondaj compara i-o cu cantit ile nscrise n aceast situa ie final a stocurilor i analiza i diferen ele care pot avea drept cauze: erori ale dumneavoastr , centralizare eronat a cantit ilor, anumite ajust ri justificate sau nu, etc.
77

- Verifica i dac anumite pozi ii n-au fost omise n situa ia final a stocurilor: num rul de pozi ii cuprinse n stocul final corespunde cu num rul de pozi ii de la inventarul fizic? - Cnd au avut loc mi c ri de stocuri ntre data realiz rii inventarului fizic i data nchiderii exerci iului contabil analiza i dac au fost luate n calcul cu ocazia valorific rii finale a cantit ilor n stoc.

78

- Asigura i-v c stocurile care sunt pe teren dar nu apar in ntreprinderii nu au fost cuprinse n soldul de la sfr itul exerci iului, iar cele care se afl la ter i au fost cuprinse.

79

Evaluarea mi c rii stocurilor

- Preciza i metoda de evaluare a ie irilor din stoc folosit de ntreprindere i pronun a i-v cu privire la respectarea principiului permanen ei metodelor. Metodele curent folosite sunt: FIFO i CMUP. LIFO poate fi folosit, dar este interzis de standardele interna ionale (din 2004).

80

- Dac a fost schimbat metoda se va stabili impactul asupra rezultatelor i se verific dac s-au f cut men iuni n anexe.

81

Evaluarea costurilor de achizi ie i a costurilor de produc ie

- Verificarea valorii stocurilor la nchiderea exerci iului contabil presupune validarea prealabil a costurilor unitare de achizi ie i de produc ie re inute de ntreprindere. De exemplu, valoarea contabil a produselor finite n stoc la nchidere depinde: de valoarea stocului la deschidere; de cantitatea produselor exerci iului; de costurile de produc ie (sau de achizi ie) totale, nregistrate n cursul exerci iului; de metode de evaluare a ie irilor din stoc (CMUP, FIFO, LIFO)

82

- Verifica i ansamblul cheltuielilor constitutive ale costului de achizi ie a materiilor prime, materialelor i produselor. - Verifica i ansamblul cheltuielilor constitutive ale costului de produc ie a bunurilor produse de ntreprindere.

83

- Analiza i modul de stabilire a costurilor de produc ie unitare. - Verifica i respectarea principiului permanen ei metodelor.

84

Provizioane pentru deprecierea stocurilor

Exprim o pierdere de valoare avnd patru origini: provizion pentru aducerea valorii nete contabile a bunurilor n stoc destinate vnz rii (mai mare) la valoarea de pia a acestora (mai mic ).

85

 provizion pentru deprecierea valorii contabile a materiilor prime destinate consumului ntr-un ciclu de fabrica ie, atunci cnd costul de intrare n stoc conduce la un cost de revenire a produsului finit superior valorii de pia a acelui produs finit;

86

 provizion pentru stocurile f r mi care care datorit factorului timp li se reduce valoarea de utilitate sau valoarea de pia ; provizion pentru deteriorare, degradare, etc. - Elabora i un tablou al evolu iei provizioanelor pentru deprecierea stocurilor de la un exerci iu la altul.

87

Controlul nregistr rilor contabile

- Valida i contabilizarea stocurilor la nchidere n activul bilan ului i nregistr rile varia iei stocurilor n contul de rezultate.

88

- Valida i nregistr rile dot rilor i relu rilor de provizioane pentru deprecierea stocurilor. Ajustarea anual a provizioanelor pentru deprecierea stocurilor poate rezulta din dou scheme de nregistrare:  fie, varia ia anual a provizionului va face obiectul unei dot ri sau relu ri ale provizionului; varianta se aplic mai ales cnd stocurile la care se refer provizioanele sunt relativ de aceea i natur ;  fie, provizionul precedent este n ntregime reluat i noul provizion n ntregime creat (dotat) la nchidere; varianta se aplic atunci cnd stocurile difer ca natur .
89

Marj brut

i ratio de nivel de stocuri

- Calcula i pentru exerci iul auditat - marj brut degajat de ntreprindere. Marja brut este egal cu diferen a ntre cifra de afaceri i consumurile exerci iului (care sunt egale cu Si + I - Sf). - Calcula i, apoi rata de marj brut ca raport ntre marja brut i cifra de afaceri a exerci iului i evolu ia acesteia de la un exerci iu la altul; o varia ie nejustificat poate ascunde anomalii n contabilizarea stocurilor.

90

- Confrunta i valoarea brut a stocurilor la nchiderea exerci iului cu cifra de afaceri a exerci iului. Comenta i evolu ia acestui ratio n ultimele exerci ii; care este evolu ia greut ii stocurilor asupra structurii financiare a ntreprinderii. Calcula i acela i ratio i folosind stocurile nete (f r provizioane).

91

M sura i consecin ele inadecv rii nivelului stocurilor asupra activit ii firmei: subproduc ie, neproduc ie, pierderi de cifr de afaceri ca urmare insuficien ei stocurilor sau, invers, greut i financiare ca urmare unor stocuri supradimensionate.

92

D. Datorii i cheltuieli de exploatare

3 domenii de control 20 proceduri (diligen e) de audit

93

Obiectivul major al acestei sec iuni este de a se asigura de respectarea principiilor contabile fundamentale privind separarea exerci iilor contabile i legarea cheltuielilor de veniturile corespunz toare. Deci, diligen ele auditorului trebuie s -i permit s se asigure de exhaustivitatea i de caracterul justificat al cheltuielilor re inute n rezultatul exerci iului. Auditul presupune analiza soldurilor de furnizori n bilan i studiul costurilor referitoare la cump r ri i alte cheltuieli de exploatare.
94

Analiza soldurilor debitoare i creditoare ale conturilor de furnizori

Obiectivul este de a verifica corecta nregistrare n bilan a datoriilor i crean elor vis--vis de furnizori i asigurarea c societatea a respectat principiul separ rii exerci iilor contabile i se realizeaz : - Identificnd ansamblul crean elor i datoriilor legate de conturile de furnizori care figureaz n activul i pasivul bilan ului; face i un tablou comparativ al soldurilor contabile de la un exerci iu la altul; verifica i concordan a soldurilor cu cele din balan a general ;
95

- Asigurndu-v c prezentarea n bilan a soldurilor de furnizori nu se face compensnd solduri debitoare i creditoare; - Verificnd dac sunt nregistrate n conturi distincte opera iile care se refer la furnizorii din exploatare, furnizorii de imobiliz ri i la eventuale re ineri n contul garan iilor; aten ie mare se d furnizorilor din exploatare, deoarece orice ajust ri aduse acestor conturi au un impact direct asupra rezultatului contabil, pe cnd cele asupra conturilor de furnizori pentru imobiliz ri influen eaz numai modul de prezentare n bilan i masele contabile i finaniare;
96

- Apreciind dac contabilizarea soldurilor furnizori se face reflectnd regimul de fiscalitate indirect , aplicabil; contabilizarea distinct a fluxurilor cu furnizorii trebuie s faciliteze controlul TVA; - Confruntnd soldurile conturilor de furnizori din balan a general cu balan a analitic a conturilor de furnizori; pot s apar diferen e datorate faptului c anumite opera ii referitoare la furnizori au fost nregistrate n jurnalul de opera iuni diverse i trebuie v zute motivele;

97

- Pornind de la balan a analitic a furnizorilor, identifica i soldurile debitoare ale unor furnizori; acestea pot apare, de regul , ca urmare a ncas rii unor avansuri sau pl ii unor sume mai mari dect cele datorate; selec iona i principalele solduri debitoare i analiza i originea acestora; asigura i-v c acestea nu se datoreaz unei erori de contabilizare, plat unor tranzac ii neefectuate; - Preciznd dac ntreprinderea dispune de programe informatice pentru cump r ri i plata furnizorilor.
98

Analiza modului de ncheiere a conturilor de furnizori

- Pornind de la balan a analitic , identifica i conturile de furnizori f r mi care n timpul exerci iului (nicio cheltuial , nicio plat ); acesta se realizeaz prin analiza rulajelor sau prin compararea cu balan a analitic anterioar ; se pot depista astfel profiturile latente existente n bilan ul de nchidere corespunz toare unor datorii vechi c tre furnizori, a c ror plat nu a fost nici f cut nici reclamat ;
99

- Verifica i dac neplata furnizorilor nu este motivat printr-un litigiu, care poate s genereze riscuri de aprovizionare; verifica i dac la anularea acestor profituri latente, prin nregistrarea lor n rezultatul excep ional, s-a inut seama de termenele de prescrip ie; n cadrul termenelor de prescrip ie, profiturile latente pot fi izolate ntr-un cont din grupa 46 creditori diver i n a teptarea nregistr rii lor la rezultatul excep ional;
100

Studia i termenele de plat a furnizorilor (pe baza contractelor comerciale) Aprecia i evolu ia ra ioului: Sold cont furnizori din exploatare Total cump r ri

101

(soldurile conturilor de furnizori cuprind furnizorii din exploatare, efectele de pl tit, facturi nesosite i cheltuieli constatate n avans; conturile de cump r ri cuprind conturile din clasa 3 i conturile 60, 61 i 62; conturile de furnizori sunt retratate de TVA-ul inclus); compara i acest ra io cu termenele teoretice de plat i analiza i originea diferen elor;

102

- Selec iona i principalele solduri de furnizori la data nchiderii i verifica i preluarea lor corect n exerci iul urm tor; - Verifica i c n soldul conturilor furnizori - efecte de pl tit nu figureaz dect efectele a c ror scaden este posterioar datei de nchidere i c preluarea n exerci iul urm tor s-a f cut corect;

103

- Verifica i primele pl i din exerci iul urm tor i asigura i-v c ele corespund datoriilor reflectate n bilan ; - La verificarea conturilor de cump r ri - pl i, asigura i-v c explica ia nregistr rilor este pertinent , c facturile s-au contabilizat pe baza unui jurnal de cump r ri, c pl ile au fost contabilizate pe baza unui jurnal de trezorerie, c conturile au fost corect intitulate i soldurile corect identificate; orice anomalie face ca auditorul s pun n lucru proceduri suplimentare;
104

- Identifica i i analiza i conturile furnizori-garan ii re inute; verifica i dac nu sunt re ineri n contul garan iei care nu au fost eliberate la cererea furnizorilor, de i trebuiau eliberate, i care constituie de fapt profituri latente.

105

Analiza cheltuielilor aferente cump r rilor i presta iilor externe

- Identifica i principalele posturi de cheltuieli de exploatare referitoare la: cump r ri de materii prime, cump r ri de m rfuri, cheltuieli externe, cheltuieli cu subcontract rile, nchirieri, energie, etc.

106

- n cazul activit ilor de produc ie determina i cheltuielile cuprinse n costul de produc ie i identifica i contrile n care s-au nregistrat; - Identifica i cheltuielile pe baz de abonament a c ror sum este predeterminat i periodice (chirii, energie, anumite onorarii, etc.) i identifica i conturile n care s-au nregistrat; verifica i corecta lor raportare la exerci iu, ct i exhaustivitatea;

107

- Verifica i respectarea principiului separ rii exerci iilor, astfel: Pentru cump r rile n stoc, verificarea se face prin validarea stocurilor la data nchiderii; n acest caz, cheltuiala exerci iului depinde de nregistr rile privind varia ia stocurilor.

108

Pentru cump r rile n stoc, dac stocurile au fost corect evaluate la nchiderea exerci iului, cheltuiala exerci iului este inexact n urm toarele ipoteze: cump r ri contabilizate n stoc la nchiderea exerci iului nu au fost n prealabil contabilizate n cheltuieli; nregistrarea varia iei stocului anulnd o cheltuial necontabilizat , rezultatul este n mod fictiv majorat;

109

livr ri primite dup nchiderea exerci iului, nef cnd parte (pe bun dreptate) din stocul de la sfr itul exerci iului, sunt contabilizate cu ntrziere n cheltuielile exerci iului; n acest caz, rezultatul este n mod fictiv mic orat;

110

 Verifica i jurnalul de cump r ri al ultimei luni din exerci iu i al primei luni a exerci iului urm tor, selecta i cteva cheltuieli contabilizate i confrunta i facturile cu celelalte documente de livrare (bonuri de lucru, bonuri de recep ie, avize de expedi ie, scrisori de tr sur , contracte etc.) pentru a vedea dac se refer la exerci iul auditat sau nu;

111

 Pe baza balan elor generale lunare, studia i evolu ia lunar a sumelor reprezentnd cump r ri din timpul exerci iului i primele luni ale exerci iului urm tor; n afara unei activit i specifice a ntreprinderii (sezonier ) acest studiu poate conduce la concluzia existen ei unor iregularit i;

112

 Prin procedura circulariz rii externe, verifica i soldurile contabile prin confruntarea cu sumele comunicate de furnizori; pot rezulta cazuri de impact asupra rezultatului: cheltuieli nenregistrate (facturi de primit, de exemplu);

113

 Asigura i-v c anumite sume, de i trebuiau contabilizate n imobiliz ri, au fost contabilizate n cheltuieli cu cump r rile; Alte cheltuieli de exploatare se refer , deseori, la redeven e i royalit i v rsate; acorda i o aten ie particular acestor posturi, pentru a n elege temeinicia opera iilor.

114

E. Clien i i venituri din exploatare

5 domenii de control 38 proceduri (diligen e) de audit

115

Auditul conturilor de clien i din bilan i al cifrei de afaceri din contul de rezultate presupune o cunoa tere prealabil a activit ii ntreprinderii: ce bunuri sau servicii vinde, cine sunt clien ii, care sunt termenele curente de plat , care sunt principiile de contabilizare a cifrei de afaceri aplicabile sectorului de activitate, etc.

116

n practic , auditul acoper dou aspecte: - Validarea valorii nete contabile a crean elor nscrise n activ (este important s se verifice c valoarea net contabil a crean elor este conform valorii de realizare - recuperare); - Verificarea respect rii stricte a principiului separa iei exerci iilor contabile (cut - off) n contabilizarea cifrei de afaceri.

117

Cnd ntreprinderea are o activitate bazat pe contracte pe termen lung, controlul cifrei de afaceri se face de o manier specific .

118

Diligen e cu caracter general asupra conturilor de clien i

Auditorul trebuie s se asigure c crean ele i datoriile din bilan , legate de contul clien i, sunt justificate i corect evaluate. Riscul de audit cel mai semnificativ const n supraevaluarea crean elor n raport cu posibilit ile de recuperare i, deci, provizioanele pentru depreciere sunt necesare.

119

- Stabili i un tablou de sintez , din care s rezulte evolu ia, n timpul exerci iului, a conturilor de activ i de pasiv privind clien ii: crean e n activ, avansuri primite n pasiv, venituri constatate n avans n pasiv; confrunta i soldurile cu sumele din bilan ; asigura i-v c n bilan nu s-au f cut compens ri ntre soldurile debitoare i creditoare.

120

- Verifica i dac societatea nregistreaz distinct clien ii, n func ie de regimul de TVA (ceea ce va facilita controlul TVA). - Identifica i crean ele intragrup (crean e referitoare la societ ile din grup).

121

- Ob ine i o balan analitic a clien ilor la nchiderea exerci iului i compara i-o cu sumele din balan a general i cele din bilan . - Identifica i clien ii cu solduri creditoare; normal, ele reprezint avansuri primite sau sume pl tite peste cele normale; asigura i-v c nu este vorba de contabilizarea unor ncas ri (clasa 5 la clasa 4) f r nregistrarea cifrei de afaceri corespunz toare (clasa 4 la clasa 7).

122

- Calcula i ra ioul urm tor: credit clien i la sfr itul exerci iului / cifra de afaceri a exerci iului; crean ele clien i pot astfel s fie exprimate n num r de zile de cifr de afaceri; compara i rezultatul cu termenele teoretice de ncasare, prev zute, n contractele de livrare i justifica i diferen ele semnificative. - Circulariza i soldurile clien ilor.

123

Diligen e care permit controlul ncas rii clien ilor

Obiectivul este s se verifice caracterul realizabil al crean elor clien i, nscrise n activ la nchiderea exerci iului, ceea ce echivaleaz cu asigurarea c valoarea net contabil a crean elor clien i reprezint sume pe care ntreprinderea le va ncasa efectiv cu titlul de crean e. - Ob ine i o balan analitic a clien ilor la data nchiderii i grupa i clien ii pe vechime; selec iona i crean ele cele mai vechi i cu sumele cele mai importante; verifica i care din ace tia au fost ncasa i pn la data cnd efectua i auditul, studiind fie credit rile contului clien i, fie extrasele de banc sau conturile de trezorerie.
124

- Aplica i procedura circulariz rii externe. - Pentru crean ele nencasate pn la data auditului, verifica i pe cele cu ntrziere semnificativ i asigura i-v de motivele ntrzierii fa de termenele scadente i de faptul c nu apar elemente care ar pune n cauz ncasarea lor; ndat ce un risc de nencasare exist , trebuie s v ntreba i asupra ajust rilor ce trebuie aduse valorii nete contabile, ce trebuie re inut din bilan ; compara i necesarul de provizionat cu provizioanele deja constituite i cere i ajust rile necesare.
125

- Controlul caracterului realizabil al crean elor clien i trebuie s se refere la toate categoriile de clien i: clien i, clien i-facturi de efectuat, clien iefecte de primit, efecte remise la ncasare, precum i crean e extracontabile.

126

- Efectua i o analiz a indicatorilor: crean e auditate / crean e bilan iere; crean e ncasate la data auditului / total crean e n sold la nchidere; crean e a c ror nencasare este justificat / total crean e n sold la nchidere minus crean e ncasate pn la data auditului, etc.

127

Exhaustivitatea i justificarea costului crean elor ndoielnice

Obiectivul acestor diligen e este de a verifica dac provizioanele pentru depreciere, din bilan , sunt suficiente pentru a ajusta valoarea net contabil a ansamblului crean elor - clien i, n func ie de valoarea lor de realizare sau c crean ele - clien i nu au fost depreciate nejustificat, antrennd o degradare fictiv a rezultatului i un risc fiscal.
128

- Face i un tablou, care s scoat n eviden varia iile la nchidere, fa de deschidere, pentru deprecieriile crean elor: sume la deschidere, dot ri i relu ri de provizioane, sume la nchidere.

129

- Studia i principiile avute n vedere pentru trecerea unei crean e n categoria celor care trebuie provizionate: calculul unui provizion rezult dintr-o reglementare sau dintr-o analiz specific fiec rui client n parte; aprecia i respectarea principiilor pruden ei i permanen ei metodelor

130

- Ar ta i i studia i rata (ratele) de depreciere aplicate de ntreprindere, n func ie de vechime. - Ob ine i un calcul detaliat al provizioanelor pentru depreciere i compara i-l cu cel din exerci iul anterior; asigura i-v c o crean nu a f cut obiectul unui dublu calcul de provizionat.

131

- Verifica i ca crean ele luate n calculul provizioanelor s fie f r TVA. - Pentru crean ele depreciate la nchiderea exerci iului, asigura i-v c , ini ial, au fost nregistrate n conturile de venituri ( i n venituri anticipate); n caz contrar, contul de rezultate va fi de dou ori mic orat prin provizioane.

132

- Verifica i dac , n cursul exerci iului, societatea a ncasat (chiar par ial) o crean care fusese provizioant ; n caz afirmativ, se poate re ine c societatea a fost prea prudent , antrennd o diminuare anormal a rezultatelor i comport un risc fiscal. - Concluziona i n ce prive te caracterul justificat al provizioanelor pentru depreciere i n ce prive te valoarea net contabil a crean elor.
133

- Concluziona i asupra respect rii principiului permanen ei metodelor contabile, att n ce prive te regulile generale de depreciere, ct i n ce prive te cotele (ratele) de depreciere. - Ob ine i o situa ie detaliat a crean elor contabilizate n cheltuieli ca fiind nerecuperabile; n principiu, nerecuperabilitatea poate fi satabilit de oficiul juridic sau o instan ; pentru a evita riscul fiscal, este indicat s se manifeste maxim pruden n trecerea la nerecuperabile a clien ilor, trecerea pe cheltuieli i nl turarea din bilan ; prefera i men inerea n bilan , fie i cu valoare nul , via provizion.
134

- Calcula i indicatorul costul ndoielnicilor, care figureaz n contul de rezultate; el este egal cu suma dot rilor la provizioane plus cheltuielile legate de crean ele nerecuperabile minus suma provizioanelor anulate (reluate n rezultate); studia i evolu ia acestui indicator, de la un exerci iu la altul, ceea ce poate conduce la concluzii cu privire la modul de gestionare a afacerilor comerciale. - Observa i dac societatea beneficiaz de un sistem de asigurare contra riscului de nencasare.
135

Analiza principiilor de contabilizare n cifra de afaceri

- Examina i principiile transferului de proprietate n coeren cu constatarea veniturilor n contabilitate.

136

Faptul generator al unei vnz ri depinde, n contabilitate, de natura activit ii ntreprinderii: Vnz rile de bunuri sunt, n principiu, contabilizate la data livr rii lor; prin excep ie, poate fi re inut data punerii la dispozi ie a bunurilor c tre client sau data prelu rii de c tre transportator (livr rile FOB); Vnz rile de presta ii de serviii sunt, n principiu, contabilizate la data efectu rii presta iilor; prin excep ie, n cazul contractelor pe termen lung (construc ii) veniturile contabile pot fi constatate n avans.
137

- Dac principiile de contabilizare n cifra de afaceri, aplicate de ntreprindere, fac excep ie de la cele prezentate mai sus, analiza i temeinicia; pentru orice anomalie identificat , aprecia i consecin ele asupra rezultatului contabil anual, asupra situa iei nete la ncheierea exerci iului i identifica i eventuale riscuri fiscale.

138

- Verifica i dac ntreprinderea respect principiul permanen ei metodelor contabile de la un exerci iu la altul, n nregistrarea cifrei de afaceri; n caz contrar, evalua i impactul asupra rezultatului i dac obliga iile n materie de informare financiar au fost respectate.

139

Deseori, vnz rile de bunuri i prest rile de servicii sunt nso ite de condi ii de plat particulare: v rsarea unor aconturi, pl i la termen, etc.; verifica i dac nregistrarea cifrei de afaceri se face independent de orice specificitate n materie de plat .

140

Deseori, vnz rile de bunuri i servicii sunt nso ite de o clauz referitoare la proprietate; verifica i c societatea respect principiul nregistr rii cifrei de afaceri de o astfel de clauz .

141

- Verifica i dac cifra de afaceri se contabilizeaz la net (f r taxe recuperabile) i independent de eventuale rabaturi sau sconturi acordate clien ilor, care trebuie contabilizate distinct. - Verifica i dac vnz rile efectuate n devize sunt contabilizate re innd cursul de schimb aplicabil la data efectu rii tranzac iei; nu trebuie s afecteze cifra de afaceri contabil .

142

Verificarea cifrei de afaceri anuale i respect rii principiului separ rii exerci iilor contabile
innd cont de activitatea ntreprinderii, aprecia i importan a livr rilor sau presta iilor n curs la data nchiderii exerci iului; verifica i coeren a tratamentului contabil al acestora cu principiul separ rii exerci iilor.

143

- Ob ine i o detaliere a soldului contului Venituri constatate n avans i confrunta i-l cu suma figurnd n bilan i controla i dac este vorba de opera iuni aferente exerci iului urm tor; verifica i c aceste venituri constatate n avans au fost contabilizate f r TVA.

144

- Ob ine i o detaliere a soldului contului Clien i facturi de emis i asigura i-v c :

Vnz rile respective se refer efectiv la exerci iul ncheiat; Vnz rile respective nu au f cut deja obiectul unei contabiliz ri curente n contul de clien i, deci avem o dubl contabilizare; pentru siguran verifica i, prin sondaj, facturarea efectiv a acestor opera iuni ulterior nchiderii exerci iului.

145

- Asigura i-v de corecta contabilizare a rabaturilor, reducerilor sau risturnurilor acordate clien ilor, dac sunt sume importante, prin diminuarea cifrei de afaceri; pentru aceasta: analiza i rabaturile reducerile, risturnurile contabilizate posteror datei nchiderii exerci iului; dac aceste reduceri se refer la opera iuni nregistrate n cifra de afaceri a anului ncheiat, trebuie verificat dac s-au constituit provizioane la nchidere, pentru aceste reduceri; Identifica i rabaturile, reducerile i risturnurile acordate contractual clien ilor; calculul acestora poate fi f cut n func ie de volumul afacerilor; asigura i-v de corecta nregistrare a acestor angajamente; Dac activitatea ntreprinderii presupune acordarea regulat a acestor reducer, aprecia i evolu ia anual a ra iouluirabaturi, risturnuri, reduceri/ cifra de afaceri i explica i orice evolu ie semnificativ .
146

- Studia i jurnalul de vnz ri n perioada dintre nchiderea exerci iului i data realiz rii auditului i asigura i-v c aceste vnz ri nu se refer la exerci iul auditat. - Apreciaz evolu ia cifrei de afaceri din ultimele 2- 3 luni ale anului, n compara ie cu lunile anterioare i explica i orice evolu ie neregulamentar .

147

- Calcula i pentru exerci iul auditat o marj brut , rezultnd din diferen a ntre cifra de afaceri i principalele cheltuieli de exploatare, in func ie de specificul activit ii ntreprinderii: cheltuieli de personal, costul produc iei sau costul achizi iei m rfurilor.

148

Calcula i rata de marje degajat anual, raportnd marja brut la cifra de afaceri corespunz toare. Descompune i evolu ia anual a marjei, att ca rat ct i ca volum: - rata: (rata marjei(n) rata marjei (n-1) x cifra de afaceri anul n) - volum: (cifra de afaceri an n cifra de afaceri an (n-1) x rata marjei n anul separa iei exerci iilor)

149

Explica i orice evolu ie a ratei marjei de la un exerci iu la altul, care poate ascunde aspecte ale respect rii principiului separa iei exerci iilor.

150

F. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli

8 domenii de control 20 proceduri (diligen e de audit)

151

Control de cifre comparative

- Verifica i dac cifrele reportate n conturile de provizioane sunt cele din conturile aprobate AGA pentru anul precedent, att ca sum ct i ca post (cont)

152

Analiza mi c rilor de exerci iu

- Stabili i un tablou al mi c rilor; - Ob ine i explica ii pentru orice mi care semnificativ - Confrunta i mi c rile din bilan cu cele din contul de profit i pierdere.

153

Respectarea principiilor contabile

- Verifica i dac principiile i politicile contabile utilizate de ntreprindere sunt conforme principiilor general admise i nu au fost schimbate fa de exerci iul precedent; - Dac exist schimb ri, verifica i regularitatea acestora, i dac au fost corect i complet prezentate n anexe i n raportul general.

154

Asigura i-v c schimb rile au fost bine analizate i stabili i inciden ele asupra capitalurilor proprii i asupra rezultatului.

155

Fundamentarea provizioanelor la sfr it de an

- Verifica i modul de calcul; - Verifica i conformitatea cu contracte i/sau cu textele legale; - Asigura i-v c ele corespund unor obliga ii fa de ter i, care, probabil, vor provoca o ie ire de resurse.

156

Controlul mi c rilor n timpul exerci iului

- Asigura i-v de temeinicia dot rilor i relu rii provizioanelor; - Controla i aplicarea principiului performan ei metodelor.

157

Provizioane pentru riscuri probabile

Utiliznd urm toarele proceduri de audit, asigura iv c toate riscurile au fost provizionate sau, n cazul unor incertitudini, au fost descrise n anexe: - confirmarea litigiilor de c tre avoca i; - examenul condi iilor de vnzare i garan iile acordate clien ilor; - controale fiscale n curs; - etc.
158

Tratamentul fiscal al provizioanelor

- Verifica i tratamentul fiscal al provizioanelor

159

Verificarea informa iilor din anexe

Prezentare i informa ii furnizate - Asigura i-v de existen a unor informa ii anexe; - Verifica i ca informa iile furnizate s fie complete: descrierea, modul de evaluare, incertitudinile privind evaluarea, utilizarea.

160

Declara iile conducerii

- Ob ine i declara ii scrise ale conducerii privind evaluarea, realitatea i exhaustivitatea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli.

161

Provizioane pentru litigii

- Identifica i litigiile care prezint riscuri de cheltuieli pentru ntreprindere cu caracter probabil de a se produce; - Compara i provizioanele contabilizate cu cele presupuse de eventualitatea producerii riscurilor.

162

Provizioane pentru garan ii acordate clien ilor

- Verifica i baza de calcul a provizioanelor i asigura i-v de caracterul probabil al costurilor cu repara iile.

163

Provizioane pentru pierderi asupra contractelor

- Examina i rezultatele la terminarea contractelor.

164

Provizioane pentru restructurare

- Asigura i-v c provizioanele corespund unor situa ii (vnzarea sau oprirea unor fabrici sau sec ii, reorganizare, etc.) pentru care exist un plan de restructurare precis n care ntreprinderea este irevocabil angajat - Asigura i-v c provizioanele constituite corespund unui plan aprobat de conducere, materializat naintea nchiderii exerci iului printrun anun c tre ter i.
165

Lichidarea

- Verifica i justificarea relu rii provizioanelor

166

G. Trezoreria
6 domenii de control 31 proceduri (diligen e) de audit

167

Trezoreria este unul din posturile strategice ale oric rei ntreprinderi, deoarece ea condi ioneaz capacitatea de finan are a activit ilor i nevoilor ntreprinderii. Se acord , deci, importan deosebit analizei conturilor de trezorerie i n elegerii evolu iei sale de la un exerci iu la altul.

168

Auditul realizndu-se la o dat de nchidere anume, analiza soldrilor de trezorerie ale exerci iului sunt studiate prin revizuirea rezultatului financiar i pri elaborarea rezultatului financiar i prin elaborarea tabloului de fluxuri de trezorerie.

169

Controlul situa iei trezoreriei la data nchiderii

Obiectiv i rol verificarea faptului c soldurile conturilor de trezorerie, care figureaz n bilan , sunt justificate; o anomalie n soldurileconturilor de trezorerie poate nsemna iregularit i n procedurile interne (deturn ri de fonduri, etc.) i poate pune n cauz situa ia maselor bilan iere. De exemplu, o supraevaluare a conturilor de trezorerie se poate traduce printro subevaluare a NFR de exploatare.
170

Controale de efectuat:

- Stabili i un tablou comparativ al evolu iei de la o nchidere la alta a soldurilor conturilor bancare nscrise n balan a general , separa i soldurile pozitive de cele negative i verifica i dac la prezenterea n bilan s-a respectat principiul necompens rii soldurilor;

171

- Verifica i dac soldurile la nchidere au fost corect preluate la deschiderea exerci iului urm tor; - Studia i lista persoanelor care sunt autorizate s aprobe i s efectueze mi c ri n aceste conturi: func ii, pozi ie ierarhic , incompatibilit i; - Identifica i conturile f r mi care i verifica i juste ea prelu rii soldurilor;

172

- Confrunta i soldurile cu extrasele de cont bancare de la data chiderii i cu cele de la deschidere, stabili i diferen ele i explica iile acestora: n cazul opera iilor care figureaz n contabilitate, dar nu apar n extrasele de cont, identifica i pl ile vechi i dac nu exist venituri nenregistrate i concluziona i cu privire la impactul ajust rilor f cute, aplicnd principiul pruden ei;
173

- Circulariza i la b nci i confrunta i soldurile primite cu cele din extensie i din contabilitate; - Controla i conversia la data nchiderii soldurilor n devize

174

Auditul casieriei
Casa este, n generel, o zon de risc pu in semnificativ , ntruct, de regul , prin lege, se stabilesc plafoane ale soldului de cas . n unele cazuri, ns , n comer de exemplu, fluxurile sunt foarte importante i procedurile trebuie adaptate n consecin .

175

- Analiza i procedurile interne de supraveghere i control ale casei; aten ie la respectarea principiilor de separare a func iilor; - Confrunta i soldurile contabile cu jurnalul de cas sau orice alt document stabilit de ntreprindere pentru inventarierea mi c rilor nscrise n jurnalul de cas ; - Asigura i-v c ntreprinderea controleaz periodic casa prin inventar fizic; separarea func iilor ntre persoana care face sau valideaz inventarul fizic i cea care are sarcina curent de supraveghere a casei.
176

- Studia i natura tranzac iilor prin cas ; - Dac soldurile sunt mari i estima ic procedurile interne sunt insuficiente, proceda i la verificarea fizic a soldului de cas la data auditului; - Studia i, n timp, soldurile casei i asigura i-v c nu sunt solduri creditoare; - Pentru casa n devize, asigura i-v de corectitudinea aplic rii conversiei la data nchiderii.
177

Analiza NFR de exploatare

- Analiza i NFR de exploatare, innd seama de volumul de activitate al ntreprinderii; dac activitatea ntreprinderii genereaz un NFR pozitiv, analiza i modalit ile de finan are ale acestuia; - Analiza i dac la nchiderenu exist descoperiri de conturi bancare; - Aprecia i dac ntreprinderea a procedat la cesiuni de crean e.
178

Angajamente n afara bilan ului

- Lua i cuno tin de ansamblul cau iunilor i garan iilor date i primite de societate, prin circularizarea cu institu iile de credit; verifica i dac aceste angajamente n afara bilan ului figureaz n anexele la situa iile financiare; - Pentru angajamentele acordate de societate, detrmina i nivelul riscului de activare a acestor angajamente; dac acesta antreneaz cheltuieli suplimentare pentru societate, dac nu este cazul constituirii unui provizion pentru acestea.
179

Valori mobiliare de plasament

Obiectivul principal este de a stabili c veniturile i cheltuielile legate de plasamente de trezorerie sunt corect tratate i nregistrate n conturile n conturile auditate, innd cont de natura acestor plasamente. - Face i un recapitulativ al plasamentelor existente la data nchiderii, preciznd pentru fiecare cantit ile de inute, valorile unitare i valoarea total ; izola i plasamentele n obliga iuni, al c ror tratament contabil difer ;
180

- Verifica i concordan a dintre valorile figurnd n aceast situa ie analitic i soldurile conturilor din bilan ; confrunta i apoi cu r spunsurile primite la circulariz ri; asigura i-v c societatea este proprietara valorilor mobiliare nscrise n bilan - Face i o situa ie recapitulativ a mi c rilor: intr ri corespunz toare achizi iilor, ie iri corespunz toare vnz rilor;

181

- Aprecia i metoda de evaluare a valorilor mobiliare cedate, re inute de ntreprindere i valida i conformitatea la regulile fiscale; numai metoda FIFO este admis sau CMUP (costul mediu unitar ponderat); asigura i-v de respectarea principiului permanen ei metodelor; dac au avut loc schimb ri de metode, m sura i impactul asupra rezultatului i verifica i c s-au f cut men iuni anexe; prin sondaj, Verifica i respectarea metodei de men iuni evaluare a ie irilor de valori mobiliare n plasament;
182

- Controla i dac : Metoda CMUP este aplicat , valoarea unitar a plasamentelor la nchiderea exerci iului trebuie s corespund costului mediu unitar ponderat al ultimelorintr ri; face i aceasta pe categorii de titluri; Metoda FIFO este aplicat , valoarea unitar a plasamentelor la nchidere trebuie s corespund costului unitar al ultimelor intr ri; face i aceasta pe categorii de titluri.

183

- Pentru fiecare categorie de valori mobiliare, verifica i c valoarea net contabil n bilan la nchidere este conform cursului real de nchidere comunicat de institu iile financiare; evalua i, pentru fiecare categorie, plus valoarea sau minus valoarea latent ; dac este plus valoare latent , verifica i ca aceasta s nu fie prins n bilan ul de nchidere (pruden a); n toate cazurile verifica i c analiza s-a realizat f cnd distinc ia ntre fiecare categorie de valori i c nu s- au f cut compens ri ntre plus valoare i minus valoare latent ;
184

- Pentru fiecare categorie de obliga iuni figurnd n bilan , compara i valoarea lor contabil cu cota ia acestora i aprecia i rezultatul latent; analiza se face separat pe categorii de obliga iuni i nu se fac compens ri; - Analiza i tratamentul contabil al dobnzilor neajunse la scaden ; n principiu, un venit financiar se contabilizeaz n contrapartid cu un cont de activ (508); corelativ, verifica i dac cupoanele, neajunse la scden la nchidere, au f cut obiectul unei nregistr ri n contrapartid ;

185

Evalua i ansamblul veniturilor financiare contabilizate n timpul exerci iului i justifica i-le f cnd trimitere la controalele precedente; explica i evolu ia veniturilor financiare de la un exerci iu la altul i concluziona i cu privire la respectarea principiului separa iei exerci iilor.

186

Nivelul i evolu ia trezoreriei

- Completa i tabloul de flux de trezorerie (anexat) i analiza i evolu ia de la un exerci iu la altul; - Dac activitatea a degajat excedente de trezorerie disponibil importante, aprecia i modul de utilizare a lor: investi ii, sc derea ndator rii, remunera ii, ac ionari, etc.;

187

- Dac activitatea a degajat nevoi de finan are suplimentare, analiza i originea: insuficien a rezultatelor, definit n partea superioar a bilan ului, NFR de exploatare n deteriorare, etc.; aprecia i schema de finan are folosit de ntreprindere; - Fluxurile de trezorerie plurianuale dovedesc o situa ie financiar s n toas i inut sub control?

188

Capacitatea de autofinan are de exploatare, plurianual

n n-1 n-2 n-3 Rezultat net contabil +Datorii la amortiz ri i provizioane -Relu ri de amortiz ri i provizioane -Rezultat asupra cesiunilor de activ (diferen a dintre conturile 775 i 675) -Cota parte de subven ii virate la rezultate (cont 777) =Capacitatea de autofinan are net +Cheltuieli financiare efectuate (dobnzi, etc.) -Venituri financiare ncasate (venituri, etc.) +Cheltuieli excep ionale pl tite -Venituri excep ionale ncasate (altele dect cele asupra ie irilor de active) =Capacitatea de autofinan are de exploatare -Varia ia pozitiv de NFR +Varia ia negativ de NFR =I. Flux de trezorerie de exploatare -Achizi ii de imobiliz ri (valori brute) +Ie irile de imobiliz ri (valori de ie ire) -Cre terea brut a cheltuielilor de repartizat

189

-Varia ia pozitiv a NFR n afara exploat rii +Varia ia negativ a NFR n afara exploat rii =II. Flux de trezorerie privind activitatea de investi ii +mprumuturi realizate n exerci iu (valori brute) + Subven ii de investi ii notificate n timpul exerci iului +Cre teri de capital +Cre terea altor pasive pe termen lung -Ramburs ri de mprumuturi -Cheltuieli financiare pl tite -Diminu ri de capital -Distribuiri de dividende -Varia ia pozitiv a NFR a exerci iului -Varia ia negativ a NFR a exerci iului =III. Flux de trezorerie aferent activit ii de finan are = Varia ia net a trezoreriei n exerci iu(I+II+III) +Trezoreria la deschiderea exerci iului =Trezoreria la nchiderea exerci iului

190

H. Capitaluri proprii

6 domenii de control 19 proceduri (diligen e) de audit

191

Diligen ele de realizat sunt att contabile ct i juridice. Obiectivul acestui program de lucru este validarea respect rii de c tre ntreprindere a obliga iilor juridice i corectul tratament contabil al modalit ilor de afectare a rezultatului anual.

192

Un nivel insuficient al capitalurilor proprii antreneaz n unele cazuri diligen e de audit specifice. De asemenea, unele acte juridice cum ar fi major rile de capital, fuziunile, diviz rile, presupun recurgerea la diligen e de audit particulare.

193

Capitalul social i aspectele juridice de ansamblu

- Preciza i forma juridic a societ ii, num rul de ac iuni sau p r i sociale, structura capitalului social, structura ac ionariatului. Asigura i-v c toate ac iunile sau p r ile sociale au acela i regim juridic sau unele din ele prev d dividende majorate, prioritare, f r drept de vot sau cu drept de vot dublu.

194

- Analiza i dac capitalul social con ine o situa ie de autocontrol; o situa ie de autocontrol exist atunci cnd o parte din capitalul social al societ ii este de inut de filiale care se afl direct sau indirect sub controlul societ ii. Verifica i dac drepturile de vot aferente acestor ac iuni de autocontrol sunt suprimate n cadrul adun rilor generale ( de notat c drepturile pecuniare aferente acestor ac iuni de autocontrol sunt men inute).
195

- Pentru societ ile pe ac iuni preciza i dac capitalul social subscris a fost n ntregime eliberat (v rsat). Dac nu a fost dect par ial v rsat, verifica i respectarea dispozi iilor legale i consecin ele asupra v rs rii dividendelor. - n caz de reducere a capitalului social, analiza i motivele:
pierderi; optimizarea rentabilit ii capitalurilor proprii (strategie de creare a valorii); Ie irea unui (unor) ac ionari.
196

Analiza nivelului capitalurilor proprii

- Evalua i dac suma capitalurilor proprii este inferioar cotei de 50% din capitalul social; Dac da, ob ine i hot rrea AGE prin care s-a hot rt continuarea activit ii de exploatare.

197

- Dac capitalurile proprii sunt net deficitare i al i indicatori financiari(evolu ia cifrei de afaceri, rezultatele, nivelul ndator rii, etc.) ridic dificult i semnificative, ntreba i-v asupra riscului de punere n cauz a continuit ii exploat rii i asupra consecin elor care deriv din aceasta: necesitatea unei proceduri de alert informarea n anexe la situa iile financiare n leg tur cu men inerea conven iei de continuitate a exploat rii Impactul asupra opiniei auditorului: certificarea cu observa ii, certificarea cu rezerve sau refuzul de certificare
198

Independent de problemele juridice, nu v pronun a i asupra st rii de s n tate a ntreprinderii cu capitaluri proprii deficitare; nivelul capitalurilor proprii reflect nu numai istoricul rezultatelor degajate de ntreprindere ci i o anumit politic de finan are a nevoilor ntreprinderii precum i strategia de creare a valorii adoptat de ac ionari sau asocia i

199

Acoperirea nevoilor de finan are ale ntreprinderii se poate face n mod curent prin autofinan are, ceea ce presupune capitalizarea rezultatelor degajate; ea se poate face de asemenea, prin ndatorare adic recurgerea la mprumuturi externe. Gestiunea capitalurilor proprii se face n corelare cu gestiunea nivelului de ndatorare al societ ii, cu nevoile sale de finan are i cu costul aferent autofinan rii i datoriilor.

200

Finalitatea unei ntreprinderi este crearea de valoare pentru ac ionarii s i; aceast creare de valoare se face maximiznd veniturile degajate de investi iile ini iale ale ac ionarilor; innd cont de efectul de levier legat de datoriile financiare, nu este cert c interesul ac ionarilor este s capitalizeze rezultatele financiare n fonduri proprii.

201

Examinarea principalelor evenimente juridice ale exerci iului

Lua i copii ale documentelor juridice ale exerci iului: procese verbale ale reuniunilor organelor de conducere (consilii de supraveghere, comitetul de direc ie, consiliul de administra ie). Analiza i-le i re ine i faptele sau deciziile care au avut sau vor avea o infuen semnificativ asupra viitorului societ ii sau care permit o mai bun n elegere a evolu iei activit ii n cursul exerci iului auditat. Pentru orice informa ie semnificativ analiza i tratamentul contabil; cel mai adesea aceast analiz a documentelor men ionate contribuie la identificarea de provizioane pentru riscuri i cheltuieli omise n bilan ul auditat.
202

- Lua i copii ale proceselor verbale ale AGO sau AGE. Analiza i modul de statuare asupra repartiz rii rezultatului contabil la sfr itul exerci iului precedent: distribuirea de dividende, punerea n rezerve etc.

203

Tratamentul rezervelor legale i statutare

- Verifica i dac rezerva legal la sfr itul exerci iului precedent a fost deja constituit conform normelor legale i statutare.

204

- Asigura i-v c nicio distribuire de dividende nu este prelevat asupra rezervei legale i c rezerva legal nu este utilizat cu ncalcarea dispozi iilor legale. - Verifica i tratamentul contabil al tuturor opera iilor legate de rezervele legale. - Verifica i tratamentul contabil al tuturor opera iilor legate de rezervele statutare.

205

Analiza distribuirii de dividende

- Verifica i c distribuirea de dividende nu se face dect respectnd condi iile urm toare: capitalul social a fost integral v rsat; cheltuielile de nfiin are a societ ii, imobilizate, au fost amortizate integral; rezervele legale au fost n prealabil constituite; reportul negativ din anii anteriori a fost n prealabil compensat; adunarea general a aprobat situa iile financiare ale exerci iului 206

- Dac societatea a propus ac ionarilor plata de dividende n ac iuni verifica i tratamentul contabil al acestor opera ii; aceasta se traduce prin majorarea capitalului social f r modificarea valorii globale a capitalurilor proprii ale ntreprinderii. - Verifica i dac societatea a procedat la plata unor avansuri asupra dividendelor n cursul exerci iului; ob ine i documentele juridice ale unor astfel de pl i: decizii ale conducerii, un raport al cenzorului sau auditorului, etc. Asigura i-v c la calculul avansurilor din dividende s-a avut n vedere numai rezultatul contabil provizoriu la data pl ii.
207

Diligen e legate de evenimente specifice

- Dac n cursul exerci iului au avut loc major ri, mic or ri de capital, verifica i dac exist rapoarte independente asupra acestor opera ii (cenzori, exper i contabili, auditori, etc.). - Dac n cursul exerci iului au avut loc opera iuni de fuziune, divizare, asocieri cu p r i ale ntreprinderii, referi i-v la respectarea textelor legale care reglementeaz astfel de opera iuni.
208

- Verifica i existen a procedurilor de guvernan a ntreprinderii studiind rela iile i echilibru de putere ntre ac ionari i conduc tori: componen a i func ionarea CA disocierea func iilor CA de cele ale direc iei existen a comitetelor specializate: comitetul de audit, etc. transparen a n gestiunea afacerilor etc. Reflec iile de mai sus sunt cu att mai necesare n societ ile cotate.
209