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DECRETO 4-2012 (REFORMAS FISCALES PRIMER DECRETO) ISR E IVA Entre tanto tratar de obtener la propuesta que en los

medios se manej como la reforma fiscal del gobierno, nos jugaron la vuelta y pas la que ahora es el Decreto 4-2012 del Congreso de la Repblica, Disposiciones para el Fortalecimiento del Sistema Tributario y el Combate a la Defraudacin y al Contrabando. Est en vigencia desde el 25 de febrero de 2012, salvo las cosas que por disposiciones superiores no pueden entrar en vigencia en esa fecha. Esta normativa modifica Impuesto Sobre la Renta, Impuesto al Valor Agregado, a la ley FAT, (Disposiciones legales para el fortalecimiento de la Administracin Tributaria), Impuesto sobre Circulacin de Vehculos Terrestres, Martimos y Areos y Cdigo Tributario. Hablar en esta entrada nicamente de aquellas que entran en vigencia y estarn en vigencia luego de la entrada en vigencia del decreto 10-2012 (que se public hoy, 5 de marzo de 2012). ISR Vamos con las del ISR. En el impuesto sobre la renta, la modificacin que ms temor podra causar es la que se refiere a los costos y gastos deducibles. Esos son los costos y gastos que pueden restarse de los ingresos para determinar el monto sobre el cual se pagar el impuesto. As que hay 2 artculos que se refieren a eso. 1.- El artculo 2 que modifica el inciso b) del artculo 37 de la ley del Impuesto Sobre la Renta en cuanto a qu tipo de planes de previsin social o de jubilacin sern deducibles. 2.- El artculo 3 que modifica el artculo 39 de la ley del Impuesto Sobre la Renta completo. En estos 2 casos, dado que son para perodos anuales, no entran nunca en vigencia. Por qu? Simplemente porque la posicin jurdica de los contribuyentes se constituye el 1 de enero de cada ao y estas modificaciones haran que se violara dicha posicin jurdica ya constituida. Esto est en el artculo 7 del Cdigo Tributario, mismo que regula cuando entran en vigencia las reformas a leyes tributarias. No es derechos adquiridos que es un concepto jurdico mucho ms cerrado. La posicin jurdica constituida es ms blanda y evita cabalmente esto: que un contribuyente tenga una idea de cmo le afectarn las leyes tributarias en el perodo que ya inici. S entran en vigencia 2 grupos de cambios. 1. ISR en facturas especiales. Que estn vigentes desde el 25 de febrero. All no hay perodo impositivo que se afecte, por lo que puede aplicarse inmediatamente sin afectar derechos adquiridos ni posicin jurdica constituida. Menos an hay perodo impositivo siguiente. 2. La eliminacin del pago directo como opcin en el rgimen del 5%, artculo 44, que siempre ser, ahora, por retencin. Adicionalmente se sanciona (Cdigo Tributario) con no realizar la retencin en el tiempo especfico y no entregar dicha constancia al que paga. Retener es que cuando le pago a un proveedor, me quedo con el monto que le toca a l pagar y soy yo quien le entrega a SAT el impuesto de mi proveedor. IVA En cuanto a la ley del IVA lo importante y de afectacin general es la adicin del artculo 14 A que establece que si un contribuyente reporta en su facturacin precio de ventas promedios menores al costo de adquisicin o produccin, en un plazo de 3 meses, ser SAT la que determinar la base del dbito fiscal. Dbito fiscal es la totalidad del impuesto que cobro en mis ventas. Dicho precio promedio ser con base en el mismo u otros contribuyentes. Me parece una facultad muy peligrosa, pues para realizar el ajuste SAT debera, necesariamente, revelar quines son y a cunto facturan los otros contribuyentes y eso podra ser contrario a la Constitucin o bien podra violar leyes de propiedad intelectual. Se modifica el artculo 18 en cuanto a la documentacin del crdito fiscal. Crdito fiscal es la totalidad del IVA que pagu cuando compr bienes y servicios, por el cual tengo derecho a compensar contra los crditos. Si bien no toda compra da crdito, le toca a la ley regular cules compras s o no dan dicho derecho. Ahora el artculo reformado agrega la facturacin 1

electrnica, aunque en ningn lugar en la ley se obliga a los contribuyentes a emitir facturas electrnicamente. De all que solo puede sugerirse por la Administracin Tributaria a que se haga. No se puede obligar. Importantes resultan los cambios al rgimen del Pequeo Contribuyente del IVA. Este rgimen supona, en la redaccin original, ser un rgimen simplificado para incluir en l a los micro, pequeos y algunos medianos empresarios. Era un rgimen para quien venda menos de Q60, 000 al ao. Ahora, positivamente, se ampla a Q150, 000 anuales de ventas. Lo malo, sin embargo, est en toda la regulacin del rgimen. Si bien ahora todos pueden pagar 5% sobre el total de sus ventas, sus ventas no generan crdito IVA a los compradores, con lo que la factura es 100% costo. Esto pone a los pequeos contribuyentes en desventaja frente a otros proveedores con quienes podrn tener los mismos precios de ventas, pero en el caso de contribuyentes normales, sern 12% ms caros, pues de las facturas de ellos no se puede compensar contra las ventas del cliente mientras que en un contribuyente normal, s. Esto es un incentivo perversamente incluido para sacar a los pequeos contribuyentes del rgimen y encarecer su operacin. Creo que tendr efectos negativos. Se establece en la ley del IVA la obligacin de la emisin de la factura especial. El caso en particular es (artculo 52 A) para la compra de artculos para exportacin, en cuyo caso el comprador emitir, salvo que sea un productor autorizado por SAT para vender a exportadores, la referida factura especial. Dicha factura est sujeta a la retencin del IVA como lo tiene actualmente la ley FAT, pero se agreg ahora -ver arriba- la obligacin de retener ISR. Dicha tarifa del ISR puede ser superior al impuesto que uno de estos productores debera pagar, pues ahora se le retendra el 5% en caso de bienes y el 6% en caso de servicios. Y si es alguien que paga 31% sobre una utilidad del 2%? Est complicada la aplicacin de esta norma. Establece algunos otros artculos novedosos. Para efectos de este artculo, ser interesante que ahora, si usted vende un carro, podr dar el aviso de venta cuando el comprador no lo haga. Con ello, se podr evitar malas noticias en el futuro.

ERRORES CON CONSECUENCIAS EN LA REFORMA FISCAL (Decreto 10-2012) El Decreto 10-2012 del Congreso de la Repblica fue publicado el 5 de marzo de 2012. En el mismo se crea una nueva ley del Impuesto Sobre la Renta, Impuesto Especfico a la Primera Matrcula de Vehculos Automotores Terrestres, la ley Aduanera Nacional, Reformas al IVA, Reformas a la ley del Impuesto sobre Circulacin de Vehculos, Reformas a la ley del Impuesto de timbres fiscales y las disposiciones finales. Aunque no era el orden previsto para esta seccin, sino que debera hablar del 4-2012, me veo obligado a mencionar un par de Errores con consecuencias en este decreto. Luego regreso al 4-2012 y las reformas al Cdigo Tributario para ponerles, al final, al tanto de la nueva ley del Impuesto Sobre la Renta. En el Decreto 10-2012 se tiene al final el libro VII con las disposiciones finales y transitorias, la que resulta el lugar en el que se cometen 2 errores muy significativos. El tema deviene de la forma en que las normas entran en vigencia y cmo se interpretan esos conflictos de leyes en el tiempo, como lo decimos. Conforme al mismo Cdigo Tributario, las leyes tributarias dictadas en diferentes tiempos, entrarn en vigencia conforme las reglas contenidas en el artculo 7, entre ellas que regirn desde la fecha que en ellas se establecen. Si no se establece fecha, ocho das despus de su publicacin. El artculo 181 establece que entrar en vigencia 8 das despus de su publicacin, salvo el ISR, que lo har el 1 de enero de 2013, el impuesto a Primera Matrcula, que est sujeto a una aprobacin de Comieco y el Impuesto sobre Circulacin de Vehculos, que lo har tambin el 1 de enero de 2013. 2

Con ello, las disposiciones finales, transitorias y derogatorias entran en vigencia el 13 de marzo de 2012. Qu horrores implica esto? El primero es que el artculo 178 reforma el literal f) del artculo 4 del Decreto 73-2008, Ley del Impuesto de Solidaridad, el cual queda as: f) Las personas individuales o jurdicas y los dems entes o patrimonios afectos al Impuesto de Solidaridad, que paguen el Impuesto Sobre la Renta de conformidad con el Rgimen Opcional Simplificado Sobre Ingresos de Actividades Lucrativas de este Impuesto. Qu implica esto? Que las personas que estn en el rgimen del artculo 44 del Impuesto Sobre la Renta actual (5% por actividades mercantiles) dejan de estar exentas del Impuesto de Solidaridad desde el 13 de marzo de 2012. Claro que hay argumentos constitucionales que dirn que a estos contribuyentes se les estara violando su capacidad de pago y que parece evidente que todo proviene de un error del legislador, el texto es claro en cuanto a que expresamente lo modifica y esa modificacin no est sujeta a la entrada en vigencia del nuevo ISR, cosa que el Congreso debi dejar dicho. El segundo error est en el artculo 180 numeral 4 del Decreto 10-2012: ARTICULO 180. Derogatorias. Se derogan: 1. El Decreto Nmero 26-92 del Congreso de la Repblica, Ley del Impuesto Sobre la Renta, y sus reformas, a partir de la vigencia del Impuesto Sobre la Renta contenido en el libro I de esta Ley. 2. El Decreto Nmero 26-95 del Congreso de la Repblica, Ley del Impuesto sobre Productos Financieros y sus reformas, a partir de la vigencia del Impuesto Sobre la Renta contenido en el libro I de esta Ley. 3. El numeral 8 del artculo 2 de la Ley del impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos, siempre que entre en vigencia el gravamen a la distribucin de dividendos en el Impuesto Sobre la Renta, contenido en el Libro I de esta Ley. 4. El artculo 12 del Decreto Nmero 80-2000 del Congreso de la Repblica. 5. Se derogan todas las disposiciones legales que se opongan a lo establecido en esta Ley. Qu significa esto? Bien, el artculo 12 del Decreto 80-2000 es el que contiene la disposicin por la cual no debe pagarse ISR en los intereses que se pagan a bancos extranjeros. Es la famosa norma de primer orden. Con esto, los intereses desde el 13 de marzo de 2012 estarn gravados y deber retenerse el 10% en ellos. De nuevo, resulta injusto y discriminatorio y evidentemente es un error del legislador, sin embargo la nica manera de corregir un error del legislador, es legislando. REFORMAS AL CODIGO TRIBUTARIO DEL Decreto 4-2012, Reforma Fiscal en Guatemala El Cdigo Tributario es el cuerpo legal que regula la materia tributaria en general. Contiene los principios de aplicacin, interpretacin e integracin del mundo jurdico tributario, los procedimientos, definiciones y sanciones. Las modificaciones a este rgimen pueden considerarse de vital importancia pues definen la mecnica y forma de realizar ajustes tributarios y sancionar a los contribuyentes mafiosos. Claro que la importancia principal est en que sus normas son las que deben salvaguardar los derechos bsicos de los contribuyentes. 3

Dicho esto, encontramos que son las reformas a las que ms atencin debe ponrseles, aunque usualmente el pblico en general se preocupa ms por las tarifas que por las reglas que garantizan o violan su esfera de derecho. Se incorporaron varias normas y reformaron otras a este cuerpo legal. Simulacin Fiscal La primera es la incorporacin del artculo 16 A, que contiene la llamada simulacin fiscal: Artculo 16 A. Simulacin fiscal. La Administracin Tributaria formular los ajustes que correspondan, cuando establezca que los contribuyentes, en detrimento de la recaudacin tributaria: a) Encubran el carcter jurdico del negocio que se declara, dndose la apariencia de otro de distinta naturaleza; b) Declaren o confiesen falsamente lo que en realidad no ha pasado o se ha convenido entre ellas; o, c) Constituyan o transmitan derechos a personas interpuestas, para mantener desconocidas a las verdaderamente interesadas. En estos casos, la Administracin Tributaria formular los ajustes que correspondan y notificar al contribuyente o al responsable, sin perjuicio de iniciar las acciones penales, cuando corresponda. Tiene algunas cosas importantes de comentar por lo peligroso que resulta una norma de este tipo. Si bien es cierto que otras legislaciones contemplan normas similares, debe tenerse presente que la simulacin fiscal podra existir sin problema alguno, si se limita a ser una herramienta de la administracin tributaria para realizar ajustes. Es decir, con efectos nicamente limitados a corregir posibles omisiones del contribuyente, con la necesidad plena y absoluta de demostrar que el acto es simulado y que el acto que se oculta es tal o cual. Usualmente se deja claramente estipulado el procedimiento para establecer dicha simulacin y los efectos que tendr. Ac, la norma simplemente indica que la Administracin Tributaria formular los ajustes cuando establezca que los contribuyentes en detrimento de la recaudacin cometen alguno de los 3 tipos de simulacin que establece el artculo y formular los ajustes que correspondan y notificar al contribuyentesin perjuicio de iniciar las acciones penales, cuando corresponda. Vemos que hay 2 situaciones a las que debemos ponerle atencin: 1.- Cmo establece la administracin tributaria que hubo simulacin? 2.- Cundo corresponde iniciar acciones penales? En situaciones similares, otras legislaciones claramente establecen que deber establecer dichas situaciones de simulacin por medio de los procedimientos de determinacin o procedimientos especiales administrativos. Siempre sujetos a control de los tribunales de lo contencioso administrativo. Ac la redaccin no indica cmo, por lo que deberamos empezar a ver cmo qued, en su conjunto, el nuevo Cdigo Tributario para hacer las conjeturas del caso. Todo parece indicar que ser una norma que se salta el control de los tribunales que la Constitucin crea como obligatorio.

Siempre causa temor que estas herramientas sean mal utilizadas, principalmente cuando se parcha un cuerpo legal como el Cdigo Tributario. Junto a esta modificacin, tambin se modific el artculo 90, mismo que tiene ahora el siguiente texto: Si de la investigacin que se realice, aparecen indicios de la comisin de un delito o de una falta contemplados en la legislacin penal, la Administracin Tributaria se abstendr de imponer sancin alguna y proceder a hacerlo del conocimiento de la autoridad competente, sin perjuicio de recibir el pago del adeudo tributario y ello no libera al contribuyente de la responsabilidad penal. La Administracin Tributaria en ningn caso sancionar dos veces la misma infraccin, con lo que pegan ambos artculos para que la conjetura inicial sea que cualquier indicio establecido por la propia SAT dar lugar a la obligatoria denuncia y con ello, se convierta en una pistola a la sien del contribuyente, ms que herramienta de ajuste. Informes de terceros Recurrente reforma es la del artculo 30 que contiene la informacin que SAT puede requerir. Lo que llama la atencin es que reitera la obligacin de proporcionar informacin sobre terceros, cuando sea: sobre actos, contratos, actividades mercantiles, profesionales o de cualquier otra naturaleza, con terceros, que sea requerida a efecto de verificar la determinacin o generacin de tributos, dejando a salvo los datos protegidos por la Constitucin Poltica de la Repblica de Guatemala y leyes especiales. Agrega que la Administracin Tributaria podr, por medio de un aviso a los contribuyentes o terceros que deben informar de sus actividades afectas generadoras de tributos, exentas o efectuadas con terceros, en forma electrnica, con determinada periodicidad, facilitando para el efecto los medios, formatos, contenidos u otros elementos que contendrn la informacin que se le solicite. Se complementa con el nuevo artculo 30 B que la Administracin Tributaria podr, a su costa, instalar dispositivos de control o sistemas que le permitan obtener informacin sobre la produccin, importacin, distribucin, compraventa, transporte o comercializacin de bienes o servicios, y sobre la operacin de trfico de telecomunicaciones, directamente dentro de los sistemas o mecanismos de control del contribuyente, tales como sistemas del trfico de telecomunicaciones, de produccin, o fabricacin, envasado, llenado, vaciado, o transporte de bienes y servicios de los productores, importadores o distribuidores de bienes o servicios. Esto quiere decir que SAT podr ver on-line sus transacciones directamente y con ello podr ajustar al contribuyente observado y a terceros. Se cierra el crculo con el artculo 125 A que se agreg, mismo que se refiere a documentos de prueba y certificaciones de la propia Administracin Tributaria: Artculo 125 A. Conservacin y certificacin de documentos recibidos por la Administracin Tributaria. La Administracin Tributaria est facultada para que los documentos, registros, informaciones o archivos que reciba, se digitalicen, guarden, almacenen e integren en sistemas informticos, electrnicos u otros similares, que garanticen su conservacin, su fiel reproduccin y faciliten la gestin administrativa, sin perjuicio de lo previsto en el artculo 24 de la Constitucin Poltica de la Repblica de Guatemala. La certificacin de la documentacin que obre en la Administracin Tributaria en sistemas informticos, digitalizados, electrnicos, mecnicos u otros similares, que emita funcionario competente para ello, sern admisibles como medios de prueba en toda actuacin administrativa o judicial y tendrn plena validez y valor probatorio.

La ltima frase sern admisibles como medios de prueba en toda actuacin administrativa o judicial y tendrn plena validez y valor probatorio refirindose a las certificaciones emitidas por la propia Administracin Tributaria nos dan alguna luz que podra indicar que desde un procedimiento interno y de confrontacin de datos y documentos, el funcionario a cargo de la investigacin -sin participacin an del contribuyente- emitir la certificacin con su propia interpretacin y dir que hay simulacin en virtud de los medios probatorios que tuvo a la vista y eso, por virtud de ley, ser un documento con plena validez y valor probatorio, tanto en el procedimiento administrativo o judicial. En palabras simples: ya estableci con total valor de verdad que usted cometi simulacin, aunque nunca le haya informado. Es hasta este momento que le notificar y dar audiencia, pero puede, a su vez, iniciar el proceso penal en su contra, pues el delito se tipifica con simulacin + detrimento en la recaudacin, elementos que l ya certific con pleno valor probatorio para el mismo juez penal. Muy peligroso. Como la figura penal indica esos elementos para que haya delito de defraudacin tributaria, vea lo que el artculo 90 del Cdigo Tributario le obliga al funcionario de la Administracin Tributaria: Artculo 90. Prohibicin de doble pena -Non bis in idem-. Si de la investigacin que se realice, aparecen indicios de la comisin de un delito o de una falta contemplados en la legislacin penal, la Administracin Tributaria se abstendr de imponer sancin alguna y proceder a hacerlo del conocimiento de la autoridad competente, sin perjuicio de recibir el pago del adeudo tributario y ello no libera al contribuyente de la responsabilidad penal. La Administracin Tributaria en ningn caso sancionar dos veces la misma infraccin. De tal manera que se cierra el crculo indicio de la comisin del delito que se prueba con la certificacin interna, que obliga, a su vez, al funcionario a interponer la denuncia so pena de cometer l el delito de omisin de denuncia y permite a su vez que se cobre el tributo. Ya hemos tenido la experiencia, an sin la reforma, de casos en los que SAT inici directamente acciones penales, cuando encontr simples descuadres que pudieron ser sujetas de un procedimiento administrativo. REFORMAS AL ISR CONTENIDAS EN EL DECRETO 4-2012 Aunque no entran en vigencia las que modifican situaciones jurdicas constituidas, s hay algunas que son importantes tener presente. La primera se refiere a los exportadores. Es una combinacin de normas del ISR e IVA modificadas en este decreto -4-2012que causa varias controversias. Es el primer artculo que reforma el ISR en este decreto y entre lo que llama la atencin dice: cuando emitan facturas especiales por cuenta del vendedor de bienes o el prestador de servicios de acuerdo con la Ley del Impuesto al Valor Agregado y debern retener con carcter de pago definitivo el Impuesto Sobre la Renta, con una tarifa del cinco por ciento (5%) si se trata de compra de bienes, y seis por ciento (6%) por la adquisicin de servicios, calculado sobre la renta presunta del importe facturado, menos el Impuesto al Valor Agregado retenido La retencin del IVA no aplica, pues ac no pagan el IVA sino que lo calculan como crdito y dbito, pero el efecto es calcular el ISR como pago definitivo sobre la renta presunta con la tarifa que all dice. Ahora bien, 2 problemas en el clculo:

1.- Cul es la base imponible? Base imponible en lenguaje de impuesto es la cantidad a la que le aplico el porcentaje. Ac dice renta presunta, pero no hay ningn artculo en la ley que explique cul es la renta presunta. De tal manera que no hay base. En qu importa esto? En que no tenemos forma de aplicar el porcentaje a nada. Creo que lo debieron decir en este artculo es cul era la renta presunta, como estaba hasta el 25 de febrero y luego remitir a la tarifa del artculo 44 72, segn quisiera el Congreso. Grave error. Conclusin constitucional: NO SE PUEDE CALCULAR EL IMPUESTO Y POR TANTO NO SE PUEDE PAGAR. 2.- Los los que le causa al proveedor no autorizado: ISR como pago definitivo -es decir, sin posibilidad de calcular su verdadera utilidad IVA: no se paga el IVA al productor. Se retiene la totalidad. No hay exencin para el productor en cuanto a no emitir factura. Sancionable por ello. En este caso, el productor pagar sobre renta presunta aunque sea un productor real, legal, correcto y honrado. Esto quiere decir que la ley obliga a que se pague en la facturacin sin importar cul es la utilidad real del productor. El principio bsico del Derecho Tributario es que deben establecerse impuestos nicamente sobre la capacidad de pago de un ciudadano. Una renta presunta no revela, no muestra, la capacidad de contribuir de ese productor. Adems, sigue teniendo ventas y no hay regulacin para efectos de considerarla renta exenta en su rgimen normal. Podra tener que pagar 2 veces. En el IVA, el problema est en que el productor est obligado a dar factura en la venta, pero ahora, el comprador no la quiere, es ms, debe emitir esa factura especial (factura especial: factura que emite el comprador), pero no existe ninguna norma que regule las obligaciones del lado del vendedor, con lo que podra hasta caer en la infraccin sancionada con cierre de establecimiento. La norma est tan mal hecha, que no puedo creer que le hayan hecho la upa en todos lados REFORMAS AL ISR QUE NO DEBERIAN SER APLICADAS, CONTENIDAS EN EL DECRETO 4-2012 Las Disposiciones que no deberan ser aplicadas del ISR Obviamente es osado afirmar que no deberan ser aplicadas, pero es lo que el mismo Cdigo Tributario establece. Dnde? Artculo 7 cuando indica que no podrn modificarse posiciones jurdicas constituidas. No obstante, es importante analizar las reformas al artculo 39 del ISR, pues queda prcticamente copiado en la nueva ley del ISR (Decreto 10-2012). Dicho artculo 39 es el que contiene los gastos deducibles. El que ms llama la atencin por los alcances que pueda tener, ya que responde a varias sentencias firmes de los tribunales que permitan el gasto, es el siguiente: Los no respaldados por la documentacin legal correspondiente. Se entiende por documentacin legal la exigida por la Ley del Impuesto al Valor Agregado, la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos y otras disposiciones legales tributarias y aduaneras, para efectos de comprobar los actos y contratos afectos a dichos impuestos. Lo anterior, salvo cuando por disposicin legal la deduccin pueda acreditarse por medio de partida contable. Las sentencias establecan que para efectos de comprobar el gasto deducible era suficiente cualquier documento que en la legislacin guatemalteca, considerada integralmente, pudiera servir de comprobante de pago. Estos casos surgieron de un cuestionamiento de SAT para evitar que contribuyentes que pagaban energa elctrica para su planta de produccin en locales arrendados pudieran deducir dicho gasto o costo, pues argumentaba SAT, que las facturas de la energa elctrica no estaban 7

emitidas a nombre del contribuyente, sino el dueo del inmueble. Los tribunales resolvieron (Corte de Constitucionalidad primero y luego todo el resto) que no poda pretenderse que un gasto estuviera limitado por la existencia de una factura del rgimen del IVA, sino que correspondera ver la legislacin completa, ya que lo que se requera es que se comprobara la erogacin, el gasto. Con la redaccin actual vemos que la intencin es claramente limitar dicha deducibilidad y con ello podran verse afectados muchos negocios que operan en locales arrendados. Los sueldos, salarios y prestaciones laborales, que no sean acreditados con la copia de la planilla de las contribuciones a la seguridad social presentada al Instituto Guatemalteco de Seguridad Social, cuando proceda. Ac el riesgo est en las polticas de pago que una empresa pueda tener, concretamente con la bonificacin incentivo, pues IGSS no acepta que la misma no est sujeta al pago de las contribuciones patronales y laborales del Instituto. Con ello, los ajustes con IGSS pasan a ser un tema de deducibilidad del gasto y dejan de ser un tema de discusin con IGSS. Los respaldados con factura emitida en el exterior en la importacin de bienes, que no sean soportados con declaraciones aduaneras de importacin y su recibo autorizado de pago; a excepcin de los servicios que debern sustentarse con el comprobante de pago al exterior. Evidentemente busca evitar documentacin incorrecta en la importacin, de la mano con las normas aduanales que deben cumplirse para importar. El Recauca establece: Artculo 323. Factura comercial. El Servicio Aduanero podr disponer que la factura comercial deba formularse en el idioma espaol o adjuntarse su correspondiente traduccin. Dicha factura comercial deber contener como mnimo la informacin siguiente: Nombre y domicilio del vendedor; Lugar y fecha de expedicin; Nombre y domicilio del comprador de la mercanca; Descripcin detallada de la mercanca, por marca, modelo o estilo; Cantidad de la mercanca; Valor unitario y total de la mercanca; y Trminos pactados con el vendedor.

Cuando la descripcin comercial de la mercanca incluida en la factura comercial venga en clave o cdigos, el importador deber adjuntar a la factura una relacin de la informacin debidamente descodificada. Es as que la declaracin de importacin es la que debe ser registrada. En el caso de servicios pagados en el extranjero, ser el comprobante de pago del extranjero. El monto de las donaciones realizadas a organizaciones no gubernamentales, asociaciones y fundaciones no lucrativas, de asistencia, servicio social, iglesias y entidades de carcter religioso, que no cuenten con la solvencia fiscal del perodo al que corresponde el gasto, emitida por la Administracin Tributaria.

En este caso la controversia viene de la limitante del derecho a la deduccin al cumplimiento del receptor a la solvencia fiscal. Esta constancia de buena conducta fiscal limita el derecho de un tercero y podra convertirse en una herramienta de control abusivo. La solvencia fiscal est regulada en el Cdigo Tributario gracias a las reformas de introducidas en este mismo decreto. REGIMEN DEL 5%: REFORMAS DECRETO 4-2012 Este rgimen fue modificado en el sentido que ahora nicamente se puede estar inscrito en el sistema de retencin y ya no en el de pago directo. Qu implica? Que todos los que estaban en el rgimen del artculo 44 y hacan pago directo, ya no podrn hacerlo sin autorizacin previa y mientras la obtienen, todos sus clientes debern retenerles el 5% cuando les paguen. Ahora bien, del lado de quien paga, si fuera un contribuyente en el rgimen de utilidades (artculo 72) para que los pagos sean considerados deducibles, deber hacer constar dicha retencin. Si bien el requisito de la retencin para aceptar la deduccin est en el mismo 4-2012, obviamente ser un tema a ajustarse por SAT en este ao y dicha retencin debe hacerse desde el 25 de febrero (con duda) y seguro desde el 1 de marzo de 2012. En este punto resulta importante recalcar que la retencin debe hacerse en tiempo y eso es al momento de recibir la factura para ser pagado el monto retenido dentro de los primeros 10 das del mes siguiente. Conforme a la ley del IVA, la factura debe ser emitida, para venta de bienes: al momento de la entrega o del pago, lo que ocurra primero y en el caso de servicios, al momento del pago. Esto quiere decir que algn ajuste habr que hacer en los procesos a modo que cuando un contribuyente est en el rgimen y toque pagarle, no se retenga tarde ni se hagan las constancias de retencin tarde. Adicionalmente, las reformas al Cdigo Tributario incluyeron como infraccin realizar tardamente las retenciones, por lo que no slo se sanciona atpicamente eliminando la deduccin, sino que tambin tpicamente con una multa. REGISTROS PUBLICOS: VIOLACION AL DERECHO DE LA PROPIEDAD EN DECRETO 4-2012 El Artculo 57 A crea la Obligacin de los Registros Pblicos a exigir la presentacin del documento en que conste el pago del impuesto establecido en esta Ley, cuando corresponda, y el Registro General de la Propiedad, adems de la obligacin anterior, debe exigir la presentacin del recibo de pago que corresponda al ltimo trimestre vencido del Impuesto nico Sobre Inmuebles, requisito sin el cual no se efectuarn las inscripciones, anotaciones u operaciones en los mismos, en tanto no se subsane. Si bien la intencin es aumentar la recaudacin del IUSI (impuesto que sufre ms complicaciones legales que sus virtudes) nos encontramos con que podra ser una limitacin extrema al derecho de propiedad. No es posible que un derecho constitucionalmente garantizado, como la propiedad, est sujeto al cumplimiento de un tributo. Ms complicado est ver que en el caso en cuestin, quien incumpli el pago del tributo pudo ser el propietario anterior, quien vendi la propiedad y ahora el comprador, se encuentra con una compraventa que no puede inscribir y su derecho constitucional de propiedad suspendido sin poderse ejercer. Ya el Cdigo Tributario establece que el que adquiere un bien, lo adquiere con las deudas tributarias, por lo que resulta de ms. Ahora, que las Municipalidades sean incapaces de cobrarlo en tiempo, pues son otros 20 pesos. Analizar plantear la inconstitucionalidad del caso. 9

CONVENIOS DE PAGO Y MULTAS Se modific el artculo 40 del Cdigo Tributario a modo que los convenios de pago ahora son por 18 meses, permiten la rebaja de intereses y sancin por mora y tambin pueden ser formalizados para impuestos retenidos o percibidos, aunque sin rebajas. Ac el comentario es un poco ms una advertencia, pues haber dejado de pagar impuestos retenidos (que le toca quitarle a un pago que le hace a un proveedor) o percibidos (cuando usted los cobra por cuenta de SAT) es un delito. Solicitar un convenio de pago en este sentido podra ser una confesin de haber cometido el delito. En cuanto a las multas y sanciones, muchas fueron rebajadas. Algunas otras fueron modificadas y ampliadas. En este espacio vale la pena mencionar la nueva sancin por la no presentacin ante la Administracin Tributaria de los informes establecidos en las leyes tributarias. La multa va de Q5, 000 a 1% de los ingresos brutos del ltimo mes en que el contribuyente declar ingresos. Estos informes son los que se mencionan en los artculos de informacin a presentar a SAT. De la mano con el cambio al rgimen del Impuesto Sobre la Renta, que obliga a retener en cualquier compra cuando uno es un contribuyente obligado a llevar contabilidad conforme la ley, est la multa de Q1,000 por cada constancia de retencin que se entregue tarde. Qu es tarde? La constancia de retencin debe ser emitida al momento de acreditamiento o pago, que ser en el momento de recibir la factura, pues la ley del IVA establece que la factura se entrega al recibir los bienes (que implica registrar la cuenta por pagar, es decir, se le acredita en cuenta el monto al proveedor) y en prestacin de servicios la factura se entrega al momento que se recibe el pago. Todas las sanciones del artculo 94 podrn ser reducidas en 85% cuando el contribuyente infractor se presente voluntariamente a aceptar la comisin de la sancin y pague inmediatamente. Importante cambio result en las infracciones sancionadas con el cierre temporal del establecimiento o empresa. Ahora se comete la infraccin (los primeros 3 ya existan): 1. No emitir o no entregar facturas, notas de dbito, notas de crdito o documentos exigidos por las leyes tributarias especficas, en la forma y plazo establecidos en las mismas. 2. Emitir facturas, notas de dbito, notas de crdito u otros documentos exigidos por las leyes tributarias especficas, que no estn previamente autorizados por la Administracin Tributaria. 3. Utilizar mquinas registradoras, cajas registradoras u otros sistemas no autorizados por la Administracin Tributaria, para emitir facturas u otros documentos. 4. No haber autorizado los libros contables u otros registros obligatorios establecidos en el Cdigo de Comercio y las leyes tributarias especficas. Ese numeral 4 implica que en una sociedad, no tener los libros de actas de consejo de administracin o junta directiva, de Asamblea de accionistas o junta de socios y de registro de accionistas, har posible a SAT cerrar el establecimiento. La buena noticia es que se incluy en la reforma el siguiente prrafo: A solicitud del sancionado, el juez podr reemplazar la sancin de cierre temporal por una multa equivalente hasta el diez por ciento (10%) de los ingresos brutos obtenidos en el establecimiento sancionado durante el ltimo perodo mensual. Dicha multa no podr ser menor a diez mil Quetzales (Q.10, 000.00). Anteriormente este beneficio exista nicamente para 10

servicios pblicos esenciales y era el 10% de los ingresos del contribuyente, no del establecimiento. Con ello, existe una gran ventaja, ya que un contribuyente con muchos establecimientos podr beneficiarse de esto, protegiendo su imagen y pagando nicamente por el establecimiento sancionado. SOLVENCIA FISCAL En los libros de texto se le conoce como certificados de buena conducta tributaria. Ahora es la novedad. Se defini como el documento por medio del cual la Administracin Tributaria hace constar que a la fecha de su expedicin, un contribuyente se encuentra al da en el cumplimiento de sus deberes tributarios formales y ha pagado los adeudos tributarios lquidos y exigibles. Este documento no prejuzga que el contribuyente hubiere determinado su obligacin tributaria en forma correcta ni limita que la Administracin Tributaria pueda fiscalizar dichos perodos y ser SAT quien determine los requisitos para obtenerla. Una vez solicitada se deber emitir en 8 das hbiles. Le veo mano de mono a la incorporacin de la solvencia fiscal como requisito para gozar de muchos derechos que se tienen. Es ahora un requisito para ejercer funciones, para deducir ciertos gastos (donaciones a personas que deben contar con ello) y para mantener el status de exento (La persona individual o jurdica que se encuentre registrada en la Administracin Tributaria como persona exenta de algn impuesto, deber obtener la solvencia fiscal cada ao, para poder mantener actualizado su registro como persona exenta) de impuestos. Valga mencionar que la exencin la otorga la ley y dicha solvencia puede ser negada por un error en el sistema de SAT, por un vehculo viejo que se vendi y no el dueo no hizo el traspaso, etctera. El tratadista Rodolfo Spisso, al tratar este tipo de certificados en su obra Derecho Constitucional Tributario, explica que la exigencia de contar con certificados de buena conducta fiscal para el ejercicio de derechos constitucionales, impuesta con el propsito de asegurar la percepcin de la renta pblica, deviene irrazonable y, por ende, inconstitucional (art. 28, CN), pues resulta irracional que para la consecucin de dicho objetivo fiscal se obstaculice ilegtimamente el ejercicio de aqullos, como lo podra ser que al efectuar una donacin me exijan el certificado de quien recibe la donacin o bien que me lo exijan para inscribir en el Registro de la Propiedad un bien inmueble que compr o bien, gozar de una exencin que por ley me corresponde. En palabras del propio Rodolfo Spisso: Ir ms all es arbitrario, puesto que condicionar el ejercicio de actividades econmicas a las obtencin de un certificado de buena conducta fiscal pone a merced del funcionario de turno la fortuna de los contribuyentes, pues, no se trata, ciertamente, del cumplimiento de las obligaciones fiscales, sino de lo que los funcionarios de los organismos fiscales, sin posibilidad de control por el Poder Judicial, interpretan que surge de la ley fiscal o, en la mayora de los casos, de las resoluciones generales de sustancia legislativa dictadas por el propio organismo encargado de la aplicacin de las disposiciones tributarias y agrega luego que se agrega como condicin para el ejercicio de una actividad econmica la exigencia de contar con un certificado de buena conducta fiscal, que torna inoperante el ejercicio de derechos a la tutela judicial efectiva, tenemos sentadas las bases de un Estado totalitario en pugna con los principios de la Constitucin nacional. Esta posicin es totalmente aplicable a Guatemala y tenemos frente a nosotros un instrumento de control fiscal que va ms all de un estado de Derecho para convertirse en un evidente medio de extorsin legalizado. 11

CIERRE PREVENTIVO Hemos visto aberraciones que se han dejado pasar. Ahora esto es inverosmil. En qu cabeza cabe que se puede cerrar preventivamente un establecimiento empresa o negocio en el cual se constate la realizacin de actividades comerciales, financieras, profesionales u otras actividades gravadas, sin haberse registrado como contribuyente o responsable ante la Administracin Tributaria, o encontrndose inscrito no posea las facturas u otros documentos que las leyes impositivas establezcan como obligatorios, para emitir y entregar a los adquirientes de bienes o servicios? No emitir factura es una infraccin con sancin de cierre. Ahora ac se hace de manera preventiva con una simple visita de auditora. El cierre se puede hacer hasta por 15 das y resulta, que si el contribuyente est inscrito (es decir que preventivamente le cerraron por sospecha que no tena facturas) una vez vencido el plazo o probado que s las tena, le podran seguir el procedimiento de cierre y cerrarlo sancionatoriamente por hasta 10 das. Ridculo, no?

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