Stocurile trebuie sa fie evaluate la valoarea cea mai mica dintre costul acestora si valoarea realizabila neta.

Costul stocurilor trebuie sa cuprinda costurile legate de achizitia si prelucrarea acestora, precum si costurile ocazionate de aducerea stocurilor in forma si in locatia din momentul evaluarii.

Valoarea realizabila neta este pretul de vanzare estimat care ar putea fi obtinut, din care se scad costurile estimate pentru finalizarea bunului si costurile estimate necesare realizarii vanzarii.

In situatia in care costul este inferior valorii realizabile nete, stocurile nu sunt depreciate si vor fi inregistrate in continuare la cost, fara nici o alta ajustare in contul de profit si pierdere. Daca insa costul este mai mare decat valoarea realizabila neta, atunci stocurile sunt depreciate si vor fi evaluate la valoarea realizabila neta. In acest caz, se va recunoaste o cheltuiala, in corespondenta cu diminuarea conturilor de stocuri.

IFRS nu incurajeaza utilizarea conturilor de ajustari pentru depreciere. Astfel, in cazul unei deprecieri, se vor folosi conturile de cheltuieli privind stocurile (grupa 60 din Planul de conturi). De retinut si faptul ca in eventualitatea in care valoarea realizabila neta se majoreaza, aceasta crestere va fi recunoscuta ca o reducere a cheltuielii cu stocurile in perioada in care diferenta s-a produs, si nu sub forma unui venit.

Marfurile detinute de societatea ABC sunt inregistrate la costul de 5.000 lei. La sfarsitul anului N, se estimeaza ca marfurile vor fi vandute la un pret de 4.500 lei, costurile necesare cu vanzarea marfurilor fiind estimate la nivelul sumei de 500 lei. In anul N+1, valoarea realizabila neta devine 4.700 lei.

Care sunt inregistrarile contabile care se impun, avand in vedere evolutia stocurilor?

La sfarsitul anului N, costul stocurilor este de 5.000 lei, iar valoarea realizabila neta este de 4.000 lei (4.500 lei ? 500 lei).

Inregistrarea deprecierii stocurilor:

607

371

1.000 lei

1.000 lei

? Cheltuieli privind marfurile? ? Marfuri?

Valoarea realizabila neta a devenit 4.700 lei, ceea ce inseamna ca trebuie sa reducem cheltuielile recunoscute anterior cu suma de 700 lei.

Inregistrarea aprecierii stocurilor: 607 700 lei 700 lei

? Marfuri?

? Cheltuieli privind marfurile?

In conformitate cu O.M.F.P. nr. 1.752 din 17.11.2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, valoarea stocurilor se diminueaza pana la valoarea realizabila neta, prin reflectarea unei ajustari pentru depreciere.

Astfel, in cazul deprecierii stocurilor de marfuri, se inregistreaza:

6814

397

1.000 lei

1.000 lei

? Cheltuieli de exploatare privind ? Ajustari pentru ajustarile pentru deprecierea activelor circulante? deprecierea marfurilor?

In conformitate cu O.M.F.P. nr. 1.752 din 17.11.2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, diminuarea sau anularea provizioanelor constituite, respectiv a ajustarilor pentru depreciere sau pierdere de valoare reflectate, se efectueaza prin inregistrarea la venituri.

Astfel, in cazul majorarii valorii realizabile nete a stocurilor de marfuri, se inregistreaza:

397

7814

700 lei

700 lei

? Ajustari pentru

? Venituri din ajustari pentru

deprecierea marfurilor?

deprecierea activelor circulante?

In cazuri normale, in care nu se pune problema unei valori realizabile nete diminuate, evaluarea stocurilor se face la cost.

Costurile de achizitie a stocurilor cuprind: pretul de cumparare negociat cu furnizorul (daca se primeste o reducere comerciala, aceasta se va deduce din cost); taxele nerecuperabile de la autoritatile fiscale (taxe vamale, comision vamal si in cazul unitatilor neplatitoare de TVA se va include si taxa pe valoarea adaugata); cheltuielile de transport; cheltuielile de manipulare; si alte costuri atribuibile direct achizitiei de bunuri sau servicii.

Reducerile financiare (sconturile), cum ar fi cele pentru plata anticipata a datoriei sau plata cu instrumente preferate de vanzator, nu influenteaza costul de achizitie. Acestea se vor recunoaste in contul de profit si pierdere, sub forma unor venituri financiare, in cazul cumparatorului (platitorului) si sub forma unor cheltuieli financiare, in situatia furnizorului (celui care incaseaza).

Entitatea ABC achizitioneaza marfuri din import, cheltuielile legate de achizitie fiind: valoare in vama 40.000 lei; taxe vamale 4.000 lei; comision vamal 200 lei; cheltuieli de transport pe parcurs intern 1.500 lei; cheltuieli de manipulare 300 lei; prime de asigurare a marfurilor 1.200 lei; reducere comerciala primita de la furnizor 700 lei.

In momentul platii furnizorului extern, cursul de schimb este mai mare cu 0,3 lei decat cel prezentat in Declaratia vamala de import (DVI). Astfel, au rezultat diferente de curs valutar in suma de 600 lei.

Care va fi costul de achizitie al marfurilor?

Costul de achizitie se determina astfel:

* Valoare in vama 40.000 lei + taxe vamale 4.000 lei + comision vamal 200 lei + cheltuieli de transport pe parcurs intern 1.500 lei + cheltuieli de manipulare 300 lei + prime de asigurare 1.200 lei ? reducere comerciala 700 lei = COST DE ACHIZITIE 46.500 lei

In continuare vom prezenta un exemplu privind importul de bunuri si tratamentele contabile care trebuie sa fie aplicate. Asa cum veti observa, diferentele de curs valutar nu vor afecta costul de achizitie al activelor.

Societatea ABC achizitioneaza marfuri din import la pretul de 10.000 ? Factura pen. tru cheltuielile externe de transport este in valoare de 1.000 ? iar cheltuielile de , trans-port intern, pana la destinatie, sunt in suma de 2.000 lei, TVA 19%. Taxa

vamala este de 10%, iar comisionul vamal este de 0,5%. Cursul valutar, conform DVI (declaratia vamala de import), este de 3,5 lei/ ? Cheltuielile efectuate in vama (taxe, . comision, TVA) se achita prin banca in ziua importului, furnizorul intern dupa 11 zile, furnizorul pentru transportul extern dupa 14 zile (cursul euro este de 3,3 lei) si furnizorul de marfa dupa 30 de zile (cursul euro este de 3,6 lei).

Care sunt inregistrarile efectuate in contabilitate? factura de marfa:

371 ? Furnizori ?

401

35.000 lei (10.000 E * 3.58 lei)

35.000 lei ? Marfuri?

factura pentru cheltuielile externe de transport:

371 401 ? Furnizori ? (10.000 E * 3.58 lei) taxa vamala:

35.000 lei

35.000 lei ? Marfuri?

371 ? Marfuri?

446.x

3.850 lei

3.850 lei

? Alte impozite, taxe si varsaminte (35.000 lei +3.500 lei)*0% asimilate

comisionul vamal:

371 ? Marfuri?

447.x

192.5 lei

192.5 lei

? Fonduri speciale, taxe si varsaminte asimilate? (35.000 lei + 3.500 lei)*0.5%

plata TVA in vama:

4426

5121

8.083 lei

? Tva deductibila?

? Conturi la banci? (35.000+3.500+3.850+192.5)*19%

plata taxelor in vama (taxa vamala si comisionul vamal):

446.x ? Alte impozite, taxe

5121 ? Conturi la banci?

3.850 lei

3.850 lei

si varsaminte asimilate?

447.x

5121

192,5 lei

192,5 lei

? Fonduri speciale, taxe ? Conturi la banci? si varsaminte asimilate? factura pentru transport intern: 371 ? Marfuri? 4426 TVA deductibila plata furnizor intern: 401 ? Furnizori? 380 lei 2.000 lei 2.380 lei

401

5121

2.380 lei

? Furnizori?

? Conturi la banci?

plata furnizor transport extern:

401

5124

3.500 lei

3.500 lei

? Furnizori?

? Conturi la banci? (1.000 ? x 3,5 lei)

5124 ? Conturi la banci?

765

200 lei

200 lei

? Venituri din diferente 1.000 ? x (3,5 ? 3,3) de curs valutar?

plata furnizor de marfuri: 401 ? Furnizori? 665 ? Cheltuieli din diferente 10.000 ? x (3,6 ? 3,5) de curs valutar? 5124 35.000 lei 36.000 lei

? Conturi la banci? (10.000 ? x 3,5 lei) 1.000 lei

Costurile de prelucrare a stocurilor includ: costurile direct aferente unitatilor produse (materii prime, materiale, manopera directa); regia de productie (fixa si variabila) repartizata in mod rational. Regia fixa de productie ramane relativ constanta, indiferent de volumul productiei si cuprinde:

-amortizarea;

-intretinerea sectiilor si a echipamentelor de productie;

-cheltuielile de administrare si management.

Regia variabila de productie include costurile de productie care variaza in functie de volumul productiei realizate, cum ar fi:

-manopera indirecta;

-utilitatile;

-consumul de materiale indirecte.

Regia variabila de productie este alocata fiecarei unitati produse tinand cont de utilizarea reala a facilitatilor productive.

Alocarea regiei fixe de productie asupra costurilor de prelucrare se face tinand cont de capacitatea normala de productie. Aceasta se determina pornind de la capacitatea teoretica de productie a echipamentelor, din care se scad diminuarile de productie datorate intretinerii si reviziilor planificate.

In perioadele in care productia efectiva depaseste capacitatea normala de productie, valoarea regiei fixe unitare trebuie sa fie diminuata, astfel incat stocurile sa nu fie evaluate la o valoare mai mare decat costul efectiv al acestora.

Daca productia efectiva este inferioara capacitatii de productie, atunci o parte a regiei fixe, cea nealocata la costul stocurilor, trebuie sa fie recunoscuta drept cheltuiala in con-tul de profit si pierdere si reprezinta costul subactivitatii.

In anul 2006, entitatea ABC a inregistrat urmatoarele cheltuieli pentru fabricarea a 800 de anvelope: cheltuieli directe: 80.000 lei; regia de productie 35.000 lei, din care regia variabila de productie 18.500 lei. Care este formula contabila la inregistrarea produselor finite, stiind capacitatea normala de productie ca fiind egala cu 1.200 de bucati? Costul de productie se determina astfel: * Cheltuieli directe 80.000 lei

+ Regia variabila de productie 18.500 lei

+ Regia fixa de productie s(35.000 ? 18.500) x 800t / 1.200 11.000 lei

= COST DE PRODUC}IE 109.500 lei

Inregistrarea contabila va fi:

345

711

109.500 lei

109.500 lei

? Produse finite?

? Variatia stocurilor?

Entitatea ABC fabrica 80.000 buc. produs A, inregistrand urmatoarele cheltuieli: cheltuieli cu materii prime consumate 600 lei; cheltuieli cu materialele consumabile consumate 100 lei; cheltuieli cu manopera directa 900 lei; cheltuieli indirecte cu materialele consumabile 150 lei; cheltuieli indirecte cu forta de munca 150 lei; cheltuieli cu amortizarea fabricii, a instalatiilor si a echipamentelor 250 lei;

cheltuieli cu intretinerea sectiilor si a utilajelor 60 lei; cheltuieli cu deplasari, detasari, transferari 80 lei; cheltuieli postale si taxe de telecomunicatii 15 lei; cheltuieli cu publicitatea 20 lei; cheltuieli cu manopera personalului din unitatile de desfacere 150 lei.

Capacitatea normala de productie este de 100.000 buc. produs A. Determinati costul de productie si valoarea cheltuielilor neincorporabile.

Cheltuielile pot fi structurate astfel: Cheltuieli directe Regia variabila de productie Regia fixa de productie Cheltuieli ale perioadei

Materii prime Mat. consumabile 600 100 Mat. consum indirecte Forta de munca indir. 150 150 Amortizare Intretinere 250 60 Deplasari Ch. postale 80 15

Manopera directa 900

Publicitate 20

Pers. desfac. 150

TOTAL: 1.600 TOTAL: 300 TOTAL: 310 TOTAL: 265

Costul de productie se determina astfel: * Cheltuieli directe 1.600 lei

+ Regia variabila de productie 300 lei

Regia fixa de productie (310 x 80.000) / 100.000 248 lei

= COST DE PRODUC}IE 2.148 lei

Cheltuielile neincorporabile sunt: * Regia fixa nealocata 62 lei

+ Cheltuielile perioadei 265 lei

= CHELTUIELI NEINCORPORABILE 327 lei

Iata in continuare cateva exemple de costuri care nu trebuie sa fie incluse in costul stocurilor, ci trebuie sa fie recunoscute la cheltuielile perioadei in care au aparut: pierderile de materiale, manopera inregistrate peste limitele normal admise; cheltuielile cu depozitarea stocurilor, cu exceptia cazurilor in care astfel de costuri sunt necesare in productia bunurilor ce necesita mai multe faze de fabricatie;

cheltuielile de desfacere; cheltuielile de administratie care nu au legatura directa cu aducerea stocurilor in forma si in locul in care se gasesc in prezent.

IAS 2 ? Stocuri? permite utilizarea unor tehnici de masurare a costurilor pentru simplificare, cum sunt metoda costului standard sau metoda pretului cu amanuntul, daca rezultatele acestor metode aproximeaza costul.

Costul standard tine cont de nivelurile normale ale materialelor, manoperei si capacitatii de productie. Aceste niveluri trebuie sa fie revizuite periodic si ajustate, in functie de conditiile existente.

Metoda pretului cu amanuntul este folosita de catre entitatile care comercializeaza arti-cole numeroase si cu miscare rapida si care au marje (cote de adaos comercial) similare. Costul stocurilor se determina prin deducerea din pretul de vanzare a valorii marjei brute.

Entitatea ABC tine evidenta marfurilor la pret cu amanuntul si practica un adaos comercial de 25%. Ea cumpara marfuri in valoare de 10.000 lei, pe care ulterior le vinde.

Cum se inregistreaza achizitia si vanzarea marfurilor? inregistrarea facturii aferente marfurilor: 371 ? Marfuri? 4426 ? TVA deductibila? inregistrarea adaosului comercial: 1.900 lei 401 ? Furnizori? 10.000 lei 11.900 lei

371

378

2.500 lei

2500 lei

? Marfuri?

? Diferente de pret la marfuri?

inregistrarea TVA neexigibila:

371

4428

2.375 lei

2375 lei

? Marfuri?

? TVA neexigibila? (10.000 lei + 2.500 lei)*19%)

Pretul de vanzare afisat de catre societatea ABC este de 14.875 lei (10.000 lei + 2.500 lei + 2.375 lei). inregistrarea vanzarii: 5311 ? Casa in lei? 4427 ? TVA colectata? descarcarea din gestiune a marfurilor vandute: 607 371 ? Marfuri? 2.500 lei 10.000 lei 14.875 lei 707 14.875 lei 12.500 lei

? Venituri din vanzarea marfurilor? 2.375 lei

? Cheltuieli privind marfurile? 378 ? Diferente de pret la marfuri? 4428 ? TVA neexigibila?

2.375 lei