Sunteți pe pagina 1din 130

CUPRINS INTRODUCERE 1. Scopul i obiectivele lucrrii 2. Scurt prezentare a S.C. Chiulescu Prod S.R.L. 3.

Funciile ntreprinderii CAPITOLUL 1 Fundamente teoretice privind cheltuielile, veniturile i rezultatele 1.1. Definirea i sfera de cuprindere a cheltuielilor i veniturilor 1.2. Clasificarea cheltuielilor i veniturilor 1.3. Delimitri i structuri privind rezultatele 1.4. Contul de profit i pierdere i performana ntreprinderii 1.5. Cheltuielile, veniturile i rezultatele adordate prin prisma Standardelor Internaionale de Contabilitate CAPITOLUL 2 Organizarea contabilitii cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor la S.C. Chiulescu Prod S.R.L. 2.1. Documente contabile utilizate i sistemul informaional 2.2. Organizarea contabilitii sintetice i analitice a cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor 2.2.1. Contabilitatea cheltuielilor 2.2.2. Contabilitatea veniturilor 2.2.3. Contabilitatea rezultatelor 2.3. Lucrri contabile de nchidere a exerciiului financiar CAPITOLUL 3 Analiza indicatorilor economico-financiari privind cheltuielile, veniturile i rezultatele la S.C. Chiulescu Prod S.R.L. 3.1. Necesitatea analizei economico-financiare 3.2. Analiza pe baza contului de profit i pierdere 3.2.1. Analiza n dinamic a rezultatelor S.C. Chiulescu Prod S.R.L. 3.2.2. Analiza cifrei de afaceri 3.2.3. Analiza soldurilor intermediare de gestiune 3.3. Analiza pe baza bilanului contabil 3.3.1 Analiza fondului de rulment, nevoii de fond de rulment i trezoreriei 3.3.2. Analiza ratelor de rentabilitate 3.3.3. Analiza capacitii de autofinanare
1

3 4 10 12 12 15 21 24 27

36 36 47 51 70 85 93

103 103 105 105 108 111 117 117 121 123

CONCLUZII BIBLIOGRAFIE ANEXE 1. Bilanul contabil 2. Contul de profit i pierdere

126 129

INTRODUCERE

1. Scopul i obiectivele lucrrii Problematica abordat n cadrul lucrrii surprinde aspecte ce privesc contabilitatea financiar a veniturilor, cheltuielilor i rezultetelor n cadrul societii Chiulescu Prod SRL, precum i aspectele de natur teoretic, metodologic i aplicativ, inclusiv abordarea fiscal a acestora. Lucrarea ncepe cu o scurt prezentare a societii Chiulescu Prod S.R.L. din punct de vedere al obiectului de activitate, al rezultatelor obinute, resurse umane, furnizori, concuren, dup care este structurat n trei capitole:
-

fundamente teoretice privind cheltuielile, veniturile, rezultatele; organizarea contabilitii cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor la S.C. Chiulescu Prod S.R.L.; analiza indicatorilor economico-financiari privind cheltuielile, veniturile i rezultate. Deoarece analiza global a cheltuielilor permite cunoaterea produselor,

activitilor care contribuie la ameliorarea sau degradarea rezultatelor ntreprinderii, analiza indicatorilor economicofinanciari privind cheltuielile, veniturile i rezultatele este structurat astfel:
-

necesitatea analizei indicatorilor economico financiari; analiza pe baza contului de profit i pierdere ntocmit la sfritul anului 2002; analiza pe baza bilanului contabil ntocmit la sfritul anului 2002; Lucrarea se ncheie cu o serie de concluzii referitoare la activitatea societii. 2. Scurt prezentare a S.C. Chiulescu Prod S.R.L.
3

- calculul ratelor de rentabiliate.

Societatea comercial Chiulescu Prod S.R.L. a fost nfiinat n anul 1994 i este nmatriculat n Registrul Comerului ncepnd cu data de 06.05.1994. Societatea are sediul n Trgovite, Bulevardul Eroilor nr.22 i a dispus la nfiinare de un capital social subscris i vrsat de 100.000 lei. n prezent capitalul social a fost majorat la 164.500.000 lei, iar patrimoniul societii este estimat la circa 10 miliarde lei.

Evoluia capitalului social este urmtoarea :


- mii lei -

Indicator
-capital social

Iniial
100

1998
3.100

1999
164.500

2003
164.500

Societatea comercial Chiulescu Prod S.R.L. este persoan juridic roman i sa constituit cu rspundere limitat, iar prile sociale sunt deinute de un singur acionar, formnd o societate cu unic asociat. Durata societii este nelimitat, cu ncepere de la data nregistrrii la Camera de Comer i Industrie.

Obiectul de activitate Firma activeaz n domeniul industriei alimentare i are ca obiect principal de

activitate fabricarea produselor de panificaie i patiserie.

Produse n perioada 1994-1999, societatea a produs i comercializat o gama larg de

produse, dar n urma unui studiu de piaa i al analizei asupra rentabilitii, societatea a dezvoltat numai sectoarele productive rentabile, celelalte activiti fiind oprite.

ncepnd din 1999, firma s-a orientat i a dezvoltat sectoarele productive ale urmtoarelor produse:
4

Turt dulce, Pufarin, Paste finoase, Arpaca.

Resurse umane n anul 1994, la nfiinare, societatea avea 7 salariai, dar numrul acestora a crescut progresiv pn n anul 1999, cnd s-a trecut la restructurarea masiv a firmei. Astfel, n anul 1999 societatea a nregistrat cel mai mare numr de salariai, deoarece majoritatea activitilor nglobau un volum mare de manopera iar procesele tehnologice erau cu preponderen manual. Ca urmare a investiiilor n tehnologie i utilaje moderne, performante, precum i a renunrii la produsele care nu aduceau profit firmei, numrul salariailor a nceput s scad, iar cifra de afaceri s creasc vertiginos. Evoluia numrului de salariai se prezint astfel: Anul 1994 1999 2000
Nr. salariai 7 80 55

2001
34

2002
42

Clasificarea personalului dup domeniul de activitate: Categoria de personal Nr. persoane


Personal de conducere Personal tehnico-administrativ i comercial Muncitori Total 1 4 37 42

%
2,38 9,52 88,10 100

Clasificarea personalului dup studii: Categoria de studii Nr. persoane


Studii superioare Studii medii Studii generale Total 4 31 7 42

%
9,52 73,81 16,67 100

Clasificarea personalului dup vechimea n munc: Vechime


5

Nr. persoane

Sub 5 ani ntre 5-10 ani ntre 10-20 ani ntre 20-30 ani Peste 30 ani Total

10 21 5 6 42

23,81 50,00 11,90 14,29 100

Furnizorii Furnizorii sunt reprezentai de diferite firme sau persoane particulare, care asigur ntreprinderii resursele de materii prime i materiale, echipamente, maini i utilaje. Materia prim principal grul este folosit la majoritatea produselor societii ce se obine din producie proprie. Principalii furnizori de materie prim sunt prezentai n tabelul mai jos:
Nr. crt. 1 2 3 4 5 6 Materia prim Grul Fina Zahrul Folie pentru ambalat Pungi Cartoane Furnizorii S.C. Crin Prod SRL Trgovite ; silozuri diverse n funcie de pre i de la populaie. S.C. Compan Trgovite S.A., S.C. Crin Prod SRL Trgovite, S.C. Spicul S.A Bucureti S.C. Zahrul S.A. Buzu, S.C. Trimex SRL Trgovite, S.C.Agrirom Internaional SRL Bucureti S.C. ProdComplast SRL Bucureti S.C. Cartex SRL Constana S.C. Vrancart S.A, S.C. Everest SRL, S.C. Europack SRL

Furnizorii enumerai mai sus sunt parteneri constani ai societii cu care are relaii bune, relaii datorate seriozitii cu care cele dou pri i ndeplinesc obligaiile. Plata furnizorilor i materialelor achiziionate de la furnizori se face prin file C.E.C, cash sau prin compensaii.
6

n ceea ce privete furnizorii de utilaje i maini necesare procesului de producie se remarc faptul c societatea are relaii cu firme renumite turceti sau italiene. Alegerea furnizorilor se face dup preurile practicate, dup distan, dup cantitile aprovizionate. Clienii n funcie de statutul lor, de natura solicitrilor fa de produsele sau serviciile firmei, clienii se pot grupa astfel: consumatori, utilizatori industriali, distribuitori, agenii guvernamentale. Clienii principali ai S.C. Chiulescu Prod S.R.L. se mpart n consumatori i intermediari ai sistemului de distribuie ( engrossiti i detailiti). Engrossitii au la rndul lor reele proprii de distribuie. Consumatorii sunt alctuii din segmente diferite de populaie de la copii pn la btrni. Gama larg de produse oferit de societate face dificil alegerea unui segment int cruia s i se adreseze oferta societii. n categoria detailitilor ntr magazinele specializate sau nespecializate, minimarket-uri, magazine alimentare, chiocuri, cofetrii. Principalii clieni, pe categorii de produse ai S.C. Chiulescu Prod S.R.L. sunt: Clieni locali
S.C. Coba Com SRL S.C. Podigom SRL S.C. Roximpex SRL S.C. Ted Trans SRL S.C. Triopa SRL S.C. Trimex SRL

Clieni din ar
S.C. Lux-Star S.R.L. Bucureti S.C. Grand General S.R.L. Piteti S.C. Mitidora S.R.L. Suceava S.C. Elsor S.R.L. Ploieti S.C. Iva-ro S.R.L. Buzu S.C. Dalmers S.R.L. Trgu Jiu

Societatea Chiulescu Prod S.R.L. ncearc prin activitatea sa s stabileasc relaii bune cu furnizorii de materii prime i de utilaje necesare fabricrii produselor sale. De asemenea are legturi strnse cu principalii intermediari de marketing care

vor asigura clienilor produsele respective, legturi care permit supravegherea permanent a distribuiei de la productor la consumator. Concurena n postura de concuren apar firmele sau persoanele particulare care i disput aceleai categorii de clieni, iar uneori chiar i aceeai furnizori. Deosebirea dintre acetia const n rolul pe care l are fiecare n raporturile dintre ei, n raporturile cu clienii, atitudinea manifestat fa de nouti, formele de comunicare cu consumatorii. Deoarece societatea i desface produsele sale n ntreaga ar concurena este prezent att pe plan local ct i naional. - Pe plan naional Principalele grupe de produse distribuite n ar i societile productoare competitive pentru acestea sunt:
Produse proprii Turt dulce Pufarin Paste finoase Productori competitori S.C. Ledi-Geo S.R.L. Brila, S.C. Fanyon S.R.L. Brila S.C. Tritibel S.R.L., S.C. Feleacul S.A. Cluj Napoca S.C. Spicul S.A. Bucureti, S.C. Bneasa S.A.. Bucureti, S.C. Germino S.A .Alexandria, S.C PanBaco S.A. Bacu IMP Slobozia, IMP Brila

Arpaca

Trebuie avut n vedere i concurena din afara rii, piaa Romniei fiind invadat de produse din Turcia i Orientul Mijlociu ( biscuii i napolitane). Cu toate c n ar, pe piaa produselor de morrit i panificaie, exist o concuren acerb, societatea a reuit s-i pstreze o parte din clienii vechi i chiar s intre pe noi piee datorit urmtoarelor avantaje: - produsele sunt obinute pe baza unor reete foarte bune, satisfcnd astfel cerinele actuale ale consumatorilor; - varietatea mare de produse acoper un segment foarte mare de pia.
8

Pe piaa local, SC. Chiulescu Prod S.R.L. deine o pondere de aproximativ

70%, iar n ar desface produsele sale n urmtoarele judee i localiti: Bucureti, Braov, Iai, Buzu, Ploieti, Piteti, Craiova, Trgu Jiu, Constanta, Suceava, Galai, Slatina, Sfntu Gheorghe. Evoluia cifrei de afaceri a societii Chiulescu Prod S.R.L. este urmtoarea:
- mii lei Nr crt 1 Indicatori

1998
Cifra de afaceri 2.363.659

1999
2.090.255

Anul 2000
5.397.355

2001
10.288.369

2002
17.073.035

n ceea ce privete profitul, dinamica acestuia este reprezentat n tabelul urmtor :


- mii lei Nr Indicatori crt 1 Venituri totale 2 Cheltuieli totale 3 Profit brut 1998 2.364.227 2.021.251 342.976 1999 2.093.786 2.090.295 3.491 Anul 2000 5.405.116 5.186.424 218.692 2001 10.408.605 9.837.755 570.850 2002 17.074.351 15.864.638 1.209.713

Evoluia capacitilor de producie pe anii 1999-2002 a fost: Produsul


Arpaca Paste finoase Turta dulce Pufarin

1999 (tone/24 h)
3 1 1 0,5

2002(tone/24 h)
10 2,5 5 1,5

Evoluia la principalele categorii de produse a fost: Produsul 1999 Cantitat Valoare e Mii lei (tone)
100 100 400.000 450.000 9

2002 Cantitate Valoare (tone) Mii lei


300 200 1.600.000 1.473.035

2002/1999 %
400 327,3

Arpaca Paste

finoase Turt dulce Pufarin

200 100

800.000 443.000

800 200

12.000.000 2.000.000

1500 451,5

Structura produciei pe tipuri de produse i ponderea acestora n veniturile totale: Tipuri de produse
Arpaca Paste finoase Turt dulce Pufarin

Ponderea n total venituri (%)


9,37 8,63 70,29 11,71

Structura datoriilor n perioada analizat se prezint astfel: Indicatori


mprumuturi Furnizori Clieni-creditori Alte datorii Total

2001
17,40 68,10 0,50 14,00 100

2002
1,54 45,63 2,38 36,55 100

Societatea comercial Chiulescu Prod S.R.L. i desfoar activitatea n condiiile i cu respectarea dispoziiilor legale n materie, avnd atribuiile prevzute n lege i statutul societii. Societatea este administrat de ctre un manager general. 3. Funciile ntreprinderii Funciunile ntreprinderii reprezint ansamblul activitilor n cadrul crora se folosesc tehnici specializate n vederea realizrii unor obiective derivate, rezultate din obiectivele generale ale ntreprinderii. Funciunile ntreprinderilor moderne de orice profil sunt: -Cercetare-dezvoltare: cercetarea (produselor, serviciilor, tehnologiilor), proiectarea produselor, realizarea i ncercarea prototipurilor;
10

proiectarea

investiiilor,

dezvoltarea capacitilor de producie, organizarea produciei i a muncii, invenii, inovaii, raionalizri, informarea documentarea. - Producie: programarea, lansarea i urmrirea produciei; fabricaia; ntreinerea i repararea utilajului; controlul tehnic de calitate; metrologia; transportul intern i manipularea materialelor, aplicarea normelor de tehnic a securitii; - Comerciale: studiul pieei; vnzarea (expediia, reteaua de desfacere, magazinele de prezentare cu vnzare); serviciile post-vnzare; reclam i publicitate; aprovizionarea; ncheierea i urmrirea contractelor; depozitele (de materii prime, materiale, semifabricate, produse finite) i gestiunea stocurilor; transportul exterior; - Financiar-contabil: planificarea financiar; execuia financiar; controlul financiar intern; contabilitatea; stabilirea preurilor; analiza economico-financiar a rezultatelor; - Personal: analiza i evaluarea posturilor; planificarea forei de munc, recrutarea personalului; selecia profesional; integrarea psihosocioprofesional; aprecierea personalului; promovarea personalului, salarizarea; formarea i perfectionarea personalului; activitile i serviciile cu caracter social (asigurarea condiiilor corespunztoare de munc, protecia muncii, igiena i medicina muncii; asigurarea serviciilor necesare unor salariai cazare, transport, alimentaie).

11

CAPITOLUL 1 Fundamente teoretice privind cheltuielile, veniturile i rezultatele


1.1. Definirea i sfera de cuprindere a cheltuielilor i veniturilor Orice activitate pe care o desfoar agenii economici necesit, n mod obiectiv, anumite consumuri de munc vie i materializat, care poart denumirea general de cheltuieli.
Cheltuielile sunt sume pltite sau de pltit de ctre unitatea patrimonial pentru:

- consumurile proprii ; - munca prestat n folosul su ; - obligaiile contractuale i legale fat de teri ; - alte situaii excepionale. Pentru stabilirea rezultatului exerciiului se asimileaz acestora amortizrile i provizioanele i cedrile sau pierderile din calamitti sau alte cauze a activelor. Pierderile reprezint reduceri ale beneficiilor economice i pot rezulta, sau nu, ca urmare a desfurrii activitii curente a persoanei juridice. Ele nu difer ca natur de alte tipuri de cheltuieli. n general, cheltuielile reprezint expresia valoric a operaiunilor economice referitoare la cumprarea i utilizarea bunurilor economice. Structura analitic a cheltuielilor este deosebit de diversificat, dar pot fi identificate cel puin patru modalitti principale de formare (apariie) a acestora:

Consumul de bunuri stocabile n activitatea curent de exploatare, cum ar fi

consumul de materii prime i materiale auxiliare n procesul de producie, n scopul obinerii de produse, lucrri i servicii.

12

Angajarea unei cheltuieli care intervine n momentul cumprrii de bunuri nestocabile, lucrri, utiliti i servicii destinate produciei, cu ocazia naterii obligaiilor fa de furnizori. Plata unei sume de bani destinat satisfacerii unei nevoi curente a firmei, pentru care anterior plii nu a fost nregistrat angajamentul (obligaia) de plat. ncorporarea (includerea) n cheltuielile curente ale exerciiului financiar expirabil a unor sume reprezentnd deprecieri economice ireversibile (amortizrile imobilizrilor), deprecieri economice probabil reversibile (provizioane pentru deprecieri) sau rezerve pentru acoperirea riscurilor viitoare (provizioane pentru riscuri i cheltuieli).

Veniturile unittii patrimoniale sunt sume ncasate sau de ncasat pentru :

- pentru bunurile livarte, lucrrile executate i serviciile prestate de teri ; - obligaii legale sau contractuale din partea unor teri ; - alte situaii excepionale. Pentru stabilirea rezultatului exerciiului, la venituri se adaug i veniturile din producia stocat (pe sold) i producia de imobilizri i de asemenea cele din cedarea activelor. n categoria veniturilor se includ att sumele sau valorile ncasate sau de ncasat n nume propriu din activiti curente, ct i catigurile din orice alte surse. Ctigurile reprezint creteri ale beneficiilor economice care pot aprea sau nu ca rezultat din activitatea curent, dar nu difer ca natur de veniturile din aceast activitate. Veniturile din activitti curente se pot regsi sub diferite denumiri, cum ar fi : vnzri, comisioane, dobnzi, dividende. Pentru reprezentarea cheltuielilor i veniturilor se pornete de la caracterul de proces al activitilor consumatoare de resurse i productoare de rezultate. n general, veniturile reprezint expresia baneasc a produciei stocate i/sau
13

livrate. Similar cheltuielilor, ele au o mare diversitate, dar totui, pot fi indentificate cel puin patru modaliti principale de formare (apariie) a lor:

Obinerea produciei fabricate n cadrul obiectului principal de activitate al unei firme. n acest moment al circuitului economic, evaluarea produciei obinute se face n costuri efective de producie. Livrarea (facturarea) produciei fabricate, care constituie momentul transferului dreptului de proprietate de la productor (vnztor) ctre client (cumprtor). n acest moment al circuitului economic, evaluarea produciei vndute se face n preuri de vnzare, inclusiv taxa pe valoarea adaugata (TVA). Venitul productorului se constituie la nivelul preului negociat de vnzare, fr TVA. ncasarea unor sume de bani, ca urmare a facturrii de produse, lucrri,

prestaii i servicii care fac obiectul curent de activitate al firmei, dar pentru care nu s-au nregistrat anterior creane fa de clieni (cumprtori).

ncorporarea (includerea) n veniturile curente ale exerciiului financiar expirabil a unor sume reprezentnd venituri care au fost estimate ca probabile n exerciiile financiare anterioare, dar care au devenit certe n exerciiul financiar expirabil. Este vorba de veniturile constatate n avans, scadente i/sau de anularea provizioanelor pentru deprecieri, riscuri i cheltuieli, rmase fr obiect. Respectnd principiul independenei exerciiilor, toate operaiile care determin

cheltuieli i venituri sunt nregistrate n momentul generrii sau angajrii lor. n mod corespunztor se organizeaza o contabilitate de angajamente. Ea presupune individualizarea i reflectarea cheltuielilor n faza de angajare i consum, iar a veniturilor n momentul obinerii i realizarii lor. Principiul prudenei impune nregistrarea che1tuielilor cu amortizrile i provizioanelor indiferent de existena unor rezultate financiare favorabi1e. Principiul necompensrii interzice efectuarea de compensri ntre cheltuieli i venituri, negistrate la conturi de rezultate diferite.
14

n concordan cu principiul rezultatului este necesar s se delimiteze momentul n care cheltuielile se consider consumate i veniturile realizate, iar pe aceast baz imputarea costului ataat n vederea determinrii rezultatului net. n acest sens s-a creat principiul recunoaterii cheltuielilor consumate n momentul utilizrii resurselor, iar a veniturilor realizate n momentul transferrii dreptului de proprietate, deci al livrrii sau facturrii ctre client. Dac veniturile nu sunt legate de vnzri (chirii, dobnzi de ncasat) sunt considerate realizate n momentul constatrii lor. Pornind de la venitul realizat al exerciiului, n mod corespunztor se delimiteaz cheltuielile n calitatea lor de efort care au generat veniturile.

1.2.Clasificarea cheltuielilor i veniturilor


Cheltuielile se clasific dup mai multe criterii : a)

dup natur respectiv natura activitaii desfaurate consumate; dup destinaie (n cadrul contabilitii de gestiune); dup momentul angajrii i consumului.

i natura resurselor

b) c)

Contabilitatea cheltuielilor se ine pe feluri de cheltuieli, dup natura lor, astfel :


-

cheltuieli de exploatare ; cheltuieli financiare ; cheltuieli extraordinare (calamitti i alte evenimente extraordinare).

Cheltuielile de exploatare se refer la complexitatea activitilor economice pe care ntreprinderea le poate desfura, fiind sistematizate n urmtoarele categorii : - Cheltuielile privind mrfurile (sau costul mrfurilor vndute ) sunt constituite din preul de cumprare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport, aprovizionare i alte cheltuieli accesorii legate de achiziia mrfurilor. - Cheltuielile cu materiile prime se refer la cheltuielile cu consumul de materii prime.

15

- Cheltuielile cu materiale consumabile constau din cheltuielile cu materiale auxiliare, combustibil, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile. - Cheltuielile cu energia i apa reprezint costul de achiziie al energiei i apei consumate. - Alte cheltuieli materiale care includ costul de achiziie al obiectelor de inventar consumate sau uzura acestora, cheltuielile privind baracamentele i amenajrile provizorii, costurile de achiziie al materialelor nestocate trecute direct asupra cheltuielilor i costul de achiziie al animalelor i psrilor. - Cheltuielile cu lucrrile i serviciile executate de teri reprezint cheltuielile cu ntreinerea i reparaiile; redevene, locaii de gestiune i chirii ; studii i cercetri inclusiv sumele pltite pentru contractele de cercetare; cheltuieli cu primele de asigurare; cheltuieli cu alte servicii executate de teri (colaboratori, comisioane, inclusiv cele pltite agenilor economici cu activitate de comer exterior i onorarii; cheltuieli de protocol, reclam i publicitate; transportul de bunuri i personal ; deplasri, detari i transferri, pota i taxe de telecomunicaii; servicii bancare i altele). - Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate suportate de unitatea patrimonial, indiferent de rezultatul exerciiului cum sunt : impozitul pe cldiri i terenuri ; taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat ; taxa asupra mijloacelor de transport ; datorii i vrsminte privind fondurile speciale. - Cheltuieli cu personalul, unde se ncadreaz : salariile i alte drepturi de personal; asigurri i protecie social (contribuia unitii la asigurari sociale, ajutorul de omaj, asigurri sociale de sntate i alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social suportate de unitatea patrimonial). - Alte cheltuieli de exploatare, care se refer la pierderile din creane i debitori diveri; despgubiri, amenzi i penaliti; donaii i subvenii acordate; activele cedate

16

i alte operaii de capital; sconturile acordate clienilor i alte cheltuieli financiare (pierderi din creane de natur financiar). n cheltuielile activitii financiare sunt incluse: - Pierderi din creane legate de participaii reprezint pierderile din creanele imobilizate ale ntreprinderii. - Cheltuielile privind investitiile financiare cedate, respectiv valoarea imobilizrilor financiare, cedate sau scoase din activ ; diferena nefavorabil dintre valoarea contabil a investiiilor financiare pe termen scurt i preul de cesiune. - Cheltuieli din diferene de curs valutar, reprezentate de diferenele nefavorabile de curs valutar, rezultate n urma lichidrii creanelor i datoriilor n valut, diferenele nefavorabile de curs valutar aferente disponibilitilor n devize existente n casierie ct i existentul n conturile de acreditive n devize. - Cheltuielile privind dobnzile, respectiv dobnzile curente aferente mprumuturilor primite i altor datorii privind exerciiul n curs. - Alte cheltuieli financiare, reprezentate de sconturile acordate clienilor, debitorilor i alte cheltuieli financiare. Cheltuielile extraordinare reprezint acele cheltuieli care nu sunt legate de activitatea normal, curent a unitii patrimoniale. Ele se refer la calamiti i alte evenimente extraordinare sau altfel spus la piederile din calamiti i exproprieri de active. Cheltuielile cu amortizrile i provizioanele sunt grupate, n funcie de natura lor, pe activitile care le ocazioneaz, de exploatare i financiar, i cuprind : cheltuieli ce privesc amortizarea imobilizrilor necorporale i corporale, provizioane pentru riscuri i cheltuieli de exploatare i deprecierea imobilizrilor corporale, necorporale i financiare, activelor circulante de natura stocurilor i celor financiare. Cheltuielile cu impozitul pe profit i alte impozite reprezint sumele de aceast natur datorate bugetului statului de ctre toate entitile economice, inclusiv microntreprinderi.
17

Cheltuielile se afl ntr-o conexiune cu veniturile deja recunoscute, proces cunoscut sub denumirea de matching. Toate cheltuielile angajate n cursul exerciiului care nu se pot ataa veniturilor realizate sunt activate sau recunoscute ca active, fiind imobilizate, stocate sau repartizate asupra mai multor exerciii. Generaliznd, se poate aprecia c n contabilitatea financiar cheltuielile se grupeaz n:
-

cheltuieli curente, cheltuieli nregistrate n avans, cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciii, cheltuieli de plat. Prima categorie, cheltuielile curente, cuprinde cheltuielile angajate i

recunoscute de rezultatul exerciiului curent sau n curs. Cheltuielile nregistrate n avans i cele de repartizat pe mai multe exerciii sunt, dup caz, cheltuieli constatate sau angajate n exerciiul N, dar recunoscute de rezultatul exerciiului N+1. n ceea ce privete cheltuielile de plat sunt consumurile constatate efectiv pentru care nu s-au primit pn la nchiderea exerciiului documentele de constatare (exemplu: drepturile cuvenite angajailor la nchiderea exerciiului cu titlu de concedii de pltit, impozite i taxe datorate, dobnzi datorate).

Veniturile se grupeaz dup natura lor economic n urmtoarele categorii:

Veniturile aferente activitii de exploatare care cuprind: - Veniturile din vnzri de mrfuri sunt ntlnite la ntreprinderile comerciale, dar i la alte tipuri de ntreprinderi cu activitate de distribuie. Vnzrile de mrfuri sunt evaluate la pre de vnzare (preul pieei), exclusiv taxa pe valoare adugat.

18

- Veniturile din producia vndut includ veniturile din vnzarea de produse finite, semifabricate, produse reziduale, executarea de lucrri, prestri de servicii, venituri din studii i cercetri, venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii, venituri din activitile anexe. Producia vndut este evaluat la pre de vnzare, exclusiv taxa pe valoare adugat. nsumarea vnzrilor de mrfuri i a produciei vndute, evaluate la pre de vnzare, exclusiv reducerile de pre acordate clienilor i TVA duce la obinerea indicatorului cifra de afaceri, utilizat n caracterizarea mrimii ntreprinderii i n analiza situaiei economico-financiare a acesteia. - Variaia stocurilor reprezint variaia n plus (cazul stocajului, cnd stocul final > stocul iniial) sau n minus (cazul destocajului cnd stocul final < stocul iniial), ntre valoarea la cost de producie a stocurilor de produse i produciei n curs de execuie, de la finele perioadei i valoarea iniial a acestor stocuri, fr a lua n considerare provizioanele constituite pentru depreciere. Variaia stocurilor se determin pentru fiecare form de produse stocate (produse finite, semifabricate, produse reziduale) ct i pentru execuie. - Veniturile din producia imobilizat reprezint costul lucrrilor i cheltuielilor efectuate de unitatea patrimonial, pentru ea nsi, i nregistrate ca active imobilizate corporale i necorporale. Producia stocat i producia imobilizat sunt venituri care nu genereaz ncasri monetare ntr-o perioada imediat urmtoare; fiind surse de mbogire virtual pentru ntreprindere, ele sunt evaluate, din raiuni de pruden, la nivelul costurilor de producie. Suma algebric dintre producia vndut, producia stocat i producia imobilizat reprezint producia exerciiului. - Venituri din subvenii de exploatare reprezint sume primite cu titlu gratuit (nepurttoare de dobnda i nerambursabile) pentru finanarea activitii de exploatare
19

producia n curs de

a persoanei juridice, n schimbul respectrii anumitor condiii. Alte venituri din exploatare se refer la veniturile din creane reactivate i alte venituri din exploatare, altele dect cele prezentate anterior. n veniturile financiare sunt incluse: - Veniturile din participaii detinute la filiale din cadrul grupului; la societti din afara grupului ; n ntreprinderi asociate din cadrul grupului ; n ntreprinderi asociate din afara grupului ; titluri de participare strategice n cadrul grupului i n afara grupului. - Veniturile din investiii financiare pe termen scurt sunt reprezentate de dividendele aferente investiii financiare pe termen scurt; - Veniturile din creane imobilizate reprezentnd dobnda aferent creanelor imobilizate cedate; - Veniturile din imobilizri financiare cedate reprezint ctigul rezultat din vnzarea investiiilor financiare pe termen scurt la un pre de cesiune mai mare dect valoarea contabil; - Veniturile din diferene de curs valutar reprezint veniturile obinute din diferenele favorabile de curs valutar, rezultate n urma lichidrii mprumuturilor i datoriilor n valut ale unitii i din diferenele favorabile de curs valutar aferente disponibilitilor bancare n devize, disponibilitilor n devize existente n casierie, precum i existentul n conturile de acreditare n devize. - Veniturile din dobnzi includ dobnzile primite pentru disponibilitile din conturile bancare i pentru mprumuturile acordate. - Veniturile din sconturi obinute i alte venituri financiare. Veniturile extraordinare cuprind acele venituri care nu sunt legate de activitatea curent a unitii patrimoniale. Aceste venituri sunt venituri rezultate din compensaii primite pentru cheltuieli sau pierderi din calamiti sau alte evenimente extraordinare. Venituri din diminuarea sau anularea provizioanelor

20

Venituri din provizioane privind activitatea de exploatare reprezint veniturile obinute din diminuarea sau anularea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli, pentru deprecierea imobilizrilor corprale i necorporale, pentru dprecierea activelor circulante . Veniturile financiare din provizioane reprezint venituri din diminuarea sau anularea provizioanelor constituite n legtur cu activitatea financiar pentru deprecierea titlurilor de plasament. Sunt pasivizate sau recunoscute ca pasive toate veniturile realizate n avans care sunt atribuite exerciiilor viitoare.De aceea, veniturile se mpart n: -

ntreprinderii cum sunt provizioanele pentru deprecierea imobilizrilor financiare i

venituri curente, venituri nregistrate n avans, venituri de realizat. Veniturile curente sunt constatate, nregistrate i ncorporate n rezultatul

exerciiului curent. Veniturile de realizat sunt venituri realizate efectiv n exerciiul N i ncorporate n rezultatul aceluiai exerciiu, pentru care nu s-au ntocmit documente de nregistrare. Exemplu: vnzri de produse pentru care nu s-au ntocmit facturi pn la nchiderea exerciiului.

1.3. Delimitri i structuri privind rezultatele Potrivit art. 19 din Legea contabilitii nr.82/1991 - republicat, n contabilitate profitul sau pierderea se stabilesc lunar, cumulat de la nceputul anului.

21

n acest sens, conturile de cheltuieli i conturile de venituri n care se nregistreaz, n funcie de natura lor, cheltuielile, respectiv, veniturile se nchid provizoriu, prin contul de rezultate. Rezultatul se poate determina prin compararea capitalurilor proprii aferente a dou exerciii succesive:
Capitaluri proprii aferente exerciiului N Capitaluri proprii aferente exerciiului N1 = Rezultatul exerciiului N

Deoarece aceast relaie nu ine cont de posibilele modificri ale capitalului social intervenite n cursul exerciiului (creteri de capital prin aporturi de numerar i n natur sau ca urmare a conversiilor de datorii, reduceri de capital social), ct i a faptului c o parte din profit poate fi distribuit asociailor sub forma de dividende, ecuaia care permite determinarea rezultatului exerciiului este:
Variaia capitalurilor proprii ntre dou exerciii succesive (N i N 1) Creterile de capital Distribuiri - social aferente exerciiului N + de dividende i, eventual, reduceri de capital social aferente exerciiului N = Rezultatul exerciiului N

Determinarea rezultatului exerciiului prin prisma abordrii patrimoniale este criticabil n perioada de creteri de preuri, deoarece ajustrile aduse elementelor patrimoniale, ca urmare a variaiilor de preuri, se pot realiza prin metode diferite, ceea ce atrage furnizarea mai multor imagini (mrimi) plauzibile de rezultate. Punctul de vedere economic definete rezultatul ca diferen ntre venituri i cheltuieli:
22

Venituri - Cheltuieli = Rezultatul exerciiului

Rezultatul poate fi o mrime pozitiv, denumit profit sau beneficiu, atunci cnd veniturile sunt mai mari dect cheltuielile, adic un venit rmas dup acoperirea cheltuielilor sau o mrime valoric negativ, denumit pierdere, n situaia invers. Prin compararea cheltuielilor din exploatare cu veniturile din exploatare se determin rezultatul din exploatare - profit sau pierdere. Rezultatul din exploatare evalueaz rentabilitatea economic a unei ntreprinderi i corespunde activitii normale i curente a acesteia, inclusiv operaiuni efectuate n exerciiile anterioare dar aferente exerciiului curent. Acest rezultat este utilizat n compararea performanelor ntreprinderii care au politici financiare diferite. Prin compararea cheltuielilor financiare cu veniturile financiare se determin rezultatul financiar - profit sau pierdere. Veniturile i cheltuielile financiare generate de operaiuni financiare sunt considerate n aceast categorie, indiferent de caracterul lor orinar sau excepional. Suma algebric dintre rezultatul de exploatare i rezultatul financiar permite stabilirea rezultatului din activitatea curent profit sau pierdere, deci a rezultatului curent al execiiului. Acesta este soldul intermediar de gestiune care apare n Contul de profit i pierdere i care decurge din activitatea curent a ntreprinderii, excluznd operaiunile excepionale. Rezultatul extraordinar se obine prin compararea veniturilor extraordinare cu cheltuielile extraordinare. Veniturile i cheltuielile din aceast categorie reprezint operaii cu caracter de excepie, neavnd legtur direct cu activitile curente ale unitii, de exploatare i financiar. Rezultatul brut al exerciului profitul sau pierderea contabil - se calculeaz ca suma dintre rezultatul curent i cel extraordinar.
23

Dac din rezultatul exerciiului nainte de impozitare se scade impozitul pe profit determinat conform normelor legale, se obine rezultatul net al exerciiului care este de fapt soldul contului de profir i pierdere nscris n documentele contabile de sintez, fiind apoi supus afectrii. Rezultatul contabil reprezint suma global a profitului sau impozitare. Rezultatul fiscal reprezint profitul impozabil sau pierderea fiscal a exerciiului, stabilit potrivit regulilor fiscale i n funcie de care se calculeaz volumul impozitelor exigibile (sau rambursabile). ntr-o abordare general, pornind de la standardele contabile internaionale relaia dintre cele dou mrimi poate fi prezentat astfel: Rezultatul = fiscal Rezultatul + contabil Diferenele + Diferenele permanente temporare pierderii exerciiului financiar ce figureaz n contul 121 Profit i pierdere nainte de

Diferenele permanente sunt elemente reintegrate sau deduse definitiv din rezultatul fiscal. Diferentele temporare sunt elemente neintegrabile n rezultatul fiscal al exerciiului dar care vor fi deduse ulterior, sau elemente care sunt deduse din rezultatul exerciiului dar care vor fi impozabile ulterior. Aceste diferene se explic prin decalajul ntre exerciiul n care se includ anumite elemente de cheltuieli i venituri n calculul rezultatului contabil.

1.4.Contul de profit i pierdere i performana ntreprinderii Contul de profit i pierdere sau contul de rezultate este documentul contabil de sintez care msoar performanele activitii unei ntreprinderi, n cursul unei
24

perioade date. El constituie o sintez a contabilitii de flux la nivel microeconomic, deoarece pune n evidena fluxurile de valoare care au contribuit la creterea sau micorarea bogiei unei ntreprinderi, pentru o anumit durat. ns, definirea performanei firmei se face diferit, n funcie de interesele utilizatorilor de informaie contabil i de postulatele i principiile contabile reinute pentru determinarea rezultatului. Astfel, unii utilizatori de informaie contabil sunt interesai mai mult de informaia privind profitul ntreprinderii, pe cnd alii urmresc fluxurile (viitoare) de trezorerie. Chiar noiunea de profit sau beneficiu nu este definit n acelai mod de economiti i de profesionitii contabili. Msurarea profitului poate fi abordata din trei unghiuri de vedere:
-

Patrimonial, prin compararea valorii unei ntreprinderi referitoare la dou momente diferite, utiliznd aceleai metode de evaluare. Economic, prin deducerea cheltuielilor din venituri, ambele referitoare la aceeai perioad. Financiar, prin deducerea amortizrii din fluxurile nete de trezorerie (acest din urm unghi de vedere este derivat din cel economic).

Din punct de vedere patrimonial, msurarea profitului ntreprinderii pleac de la ecuaia juridic a bilanului: Active Datorii = Capitaluri proprii

Contul de profit i pierdere prezint importan pentru o gam larg de utilizatori de informaie contabil, fiecare urmrind satisfacerea propriilor nevoi informaionale. Astfel, plecnd de la contul de profit i pierdere, investitorii i creditorii pot s evalueze fluxurile viitoare de trezorerie ale ntreprinderii. n felul acesta, investitorii pot s evalueze, cu cea mai mare exactitate, valoarea economic a ntreprinderii unde sunt acionari, iar creditorii pot s determine msura n care ntreprinderea i va putea rambursa datoriile.
25

Previziunea fluxurilor de trezorerie se face prin actualizarea performanelor (profiturilor) trecute ale ntreprinderii, iar atunci cnd exist o corelaie raional ntre performanele trecute i cele viitoare, estimarea rezultatelor i fluxurilor de trezorerie viitoare nu trebuie pus la ndoial. Contul de rezultate poate fi utilizat i de alte categorii de utilizatori: clienii vor s fie informai asupra capacitii n care ntreprinderea le poate furniza bunurile i serviciile de care au nevoie; sindicatele sunt interesate s examineze rezultatele n vederea negocierii de noi convenii colective; guvernele utilizeaz informaiile privind rezultatele pentru fundamentarea politicilor economice i fiscale; managerii utilizeaz contul de profit i pierdere pentru evaluarea eficacitii resurselor consumate i proiectarea de noi strategii de firm. ntocmirea contului de profit i pierdere ca i bilanul contabil constituie o obligaie legal pentru societile comerciale sau grupurile de societi. n continuare, prezentarea contului de rezultate variaz, ns, de la o ar la alta, n funcie de particularitile economice, juridice, i fiscale ale fiecrei ri, ct i de experiena de normalizare contabil. Practica contabil contemporan permite conturarea unei tipologii de prezentare a contului de profit i pierdere, care are la baz dou criterii: 1. Clasificarea contului de rezultate dup forma de prezentare: - sub forma de tablou bilateral sau forma de cont (schema orizontal care prezint n partea stng cheltuielile i pierderile, iar n partea dreapta, veniturile i profiturile); - sub forma de list (sau schema vertical care descrie formarea rezultatului). Cea mai utilizat form de prezentare a contului de profit i pierdere, pe plan mondial, este forma list. 2. Clasificarea contului de rezultate dup coninutul informaional: - cont de rezultate cu prezentarea destinaiei cheltuielilor i veniturilor (sau cu prezentarea pe funciuni sau pe activiti a veniturilor i cheltuielilor); - cont de rezultate cu prezentarea cheltuielilor i veniturilor dup natur
26

Schematic, contul de profit i pierdere se prezint astfel:


Indicatori 1. ACTIVITATEA DE EXPOATARE 1.1. Venituri 1.2. Cheltuieli 1.3. Rezultatul din exploatare (1.1. - 1.2.) 2. ACTIVITATEA FINANCIAR 2.1. Venituri 2.2. Cheltuieli 2.3. Rezultatul financiar (2.1. 2.2.) 2.4. Rezultatul curent (1.3. + 2.3.) 3. ACTIVITATEA EXTRAORDINAR 3.1. Venituri 3.2. Cheltuieli 3.3. Rezultatul extraordinar (3.1. 2.2.) 4. VENITURI TOTALE (1.1. + 2.1. + 3.1.) 5. CHELTUIELI TOTALE (1.2 + 2.2. + 3.2) 6. REZULTATUL BRUT AL EXERCIIULUI (4-5 sau 5-4) 7. IMPOZITUL PE PROFIT 8. REZULTATUL NET AL EXERCIIULUI - PROFIT (6-7) - PIERDERE (7-6) Exercitiul financiar Precedent ncheiat

Rezultatul obinut - profitul sau pierderea se determin n mod distinct pentru fiecare dintre cele trei grupe de activiti i n mod cumulat att pentru primele dou grupe, ct i pentru toate cele trei grupe, precum i pentru cea de a patra grup care priveste impozitul pe profit, n vederea obinerii rezultatului final net al exerciiului financiar. 1.5. Cheltuielile, veniturile i rezultatele adordate prin prisma Standardelor Internaionale de Contabilitate Standarde referitoare la cheltuieli Potrivit Cadrului conceptual IASC cheltuielile reprezint diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub form de
27

ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n reduceri ale capitalurilor proprii, altele dect cele rezultate prin distribuirea acestora ctre acionari. Conform Cadrului General al IAS definiia cheltuielilor include pierderile precum i acele cheltuieli care apar n procesul desfurrii activitii curente ale ntreprinderii. De exemplu cheltuielile ce apar n cursul activitilor curente ale ntreprinderii include costul vnzrilor, salariile i amortizarea. Pierderile reprezint alte elemente care corespund definiiei elementelor i care pot aprea sau nu pe parcursul desfurrii activitilor curente ale ntreprinderii. Pierderile reprezint diminuri ale beneficiilor economice i din acest punct de vedere nu difer ca natur de alte tipuri de cheltuieli. Definiia cheltuielilor include i pierderile nerealizate cele rezultate din cretere cursului de schimb valutar n cazul unor mprumuturi pe care ntreprinderea le-a contractat n valut. Cheltuielile ulterioare aferente unui element de natura terenurilor i mijloacelor fixe conform IAS 16 care a fost deja recunoscut trebuie adugate valorii contabile a activului numai atunci cnd se estimeaz c ntreprinderea va obine beneficii economice viitoare suplimentare fa de performanele estimate iniial ca fiind corespunztoare. Cheltuielile ulterioare privind terenurile i mijloacele fixe sunt recunoscute ca active numai atunci cnd acea cheltuial mbuntete starea respectivului activ fa de performantele estimate iniial. Tratamentul contabil adecvat n cazul cheltuielilor efectuate ulterior achiziionarii unui teren sau mijloc fix depinde de factorii care au fost luai n considerare la evaluarea iniial i la recunoaterea elementelor aferente i de posibilitatea recuperrii acestei cheltuieli ulterioare. Cheltuiala pe segment (IAS 14) este cheltuiala ce rezult din aciunea de exploatare a unui segment care este direct atribuibil segmentului respectiv i ponderarea relevant dintr-o cheltuial care poate fi alocat pe un temei rezonabil
28

segmentului respectiv, inclusiv cheltuielile legate de vnzri ctre clienii externi i cheltuieli legate de tranzacii cu alte segmente ale aceleiai ntreprinderi. Cheltuiala pe segment nu include:
-

Elemente extraordinare, Dobnzi, inclusiv dobnzi ocazionate de mprumut, Pierderi din vnzarea investiiilor financiare sau pierderi din stingerea datoriilor, Cheltuieli cu impozitul pe profit, Cheltuiala pe segment include partea unui asociat al unei societi mixte din

- Cheltuieli administrative generale, cheltuiala birourilor centrale. cheltuiala entitii controlate n comun care este contabilizat prin consolidare conform IAS 31. Rezultatul pe segment este diferena dintre venitul i cheltuiala pe segment. Rezultatul pe segment se determin inainte de ajustrile pentru interesul minoritar. Elementele de cheltuieli i venituri conform IAS 1 trebuie compensate atunci i doar atunci cnd:

un Standard Internaional de Contabilitate cere sau permite aceasta ; sau eveniment sau din tranzacii i evenimente similare nu sunt semnificative.

ctigurile, pierderea i cheltuielile aferente provenind din aceeai tranzacie

Este important ca att activele i datoriile ct i veniturile i cheltuielile atunci cnd sunt semnificative s fie raportate separate. Standarde referitoare la venituri Conform IAS 18 veniturile reprezint creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub form de intrri sau creteri ale activelor sau descreteri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale capitalurilor proprii, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor .

29

Potrivit Cadrului conceptual IASC elementele extraordinare sunt venituri sau cheltuieli ce rezult din evenimente sau tranzacii care sunt n mod clar diferite de activitile curente ale unei ntreprinderi i care, prin urmare, nu se ateapt s se repete ntr-un mod frecvent sau regulat . Termenul de venituri include acele venituri care apar n cursul desfurrii de ctre o ntreprindere a activitii sale curente termenul fiind regsit i sub alte denumiri ce include vnzri, onorarii, dobnzi, dividende i redevene. Un element de prim important n contabilitatea veniturilor este determinarea momentului la care trebuie recunoscut ca venit. Venitul este recunoscut atunci cnd exista posibilitatea c societii i vor reveni n viitor anumite benificii economice i cnd aceste beneficii pot fi evaluate cu fidelitate. Venitul este fluxul brut de beneficii economice primite de o societate n cursul activitilor obinuite al acesteia atunci cnd acest flux se materializeaz prin creteri ale capitaluilui propriu, altele dect creterile datorate contribuiilor din partea participanilor la acest capital propriu. Venitul include doar fluxurile brute de beneficii economice primate sau de primit de ctre societate n nume propriu. Sumele colectate n numele unor tere prti cum ar fi: taxele de vnzare, taxele pentru bunuri i servicii i taxele pe valuare adaugat nu sunt beneficii economice de primit de ctre societate i nu au ca rezultat creterea de capital propriu. De aceea sunt excluse din venituri. Similar n cazul unei relaii de mandator fluxurile brute de beneficii economice include sumele colectate n numele proprietarului i care nu au ca rezultat creteri ale capitalului propriu al societii. Sumele colectate n numele proprietarului nu reprezint venituri. Veniturile sunt reprezentate de comisioane. Veniturile trebuie evaluate la valoarea just a mijlocului de plata primit sau de primit. Suma veniturilor rezultate dintr-o tranzacie este determinat de obicei printr-un acord dintre societate i cumprtor sau utilizatorul activului. Se evalueaz la valoarea just a mijlocului de plat primit sau de primit,
30

innd cont de suma oricror reduceri comerciale i de rabatul cantitativ permis de societate. Diferena dintre valoarea just i suma nominal a mijloacelor de plat este recunoscut ca fiind venit din dobnd conform IAS 39. n momentul n care bunurile sunt vndute sau se presteaz servicii n schimbul unor bunuri sau servicii ce nu sunt similare schimbul este privit ca fiind o tranzacie ce genereaz venit. Cnd preul de vanzare al unui produs include suma identificabil pentru servicii succesibile, aceasta sum este nregistrat n avans i recunoscut ca venit pe parcursul perioadei n care este efectuat serviciul. Veniturile din vnzarea bunurilor se contabilizeaz cnd sunt cumulativ satisfcute urmtoarele condiii:
-

ntreprinderea a transferat cumprtorului riscurile i avantajele principale ce ntreprinderea nu mai gestioneaz bunurile cum ar fi fcut-o cnd deinea veniturile pot fi evaluate la o valoare rezonabil; este probabil ca beneficiile economice ca efecte ale tranzitiei s fie generate de costurile tranzaciei se pot masura rezonabil. Cnd ntreprinderea pstreaz riscuri semnificative oferite proprietii,

decurg n legatur cu proprietatea bunurilor respective;


-

proprietatea lor i nici nu le mai poate controla efectiv;


-

catre ntreprindere;
-

tranzacia nu reprezint o vnzare i bunurile nu sunt recunoscute. Dac societatea pstreaz doar un risc nesemnificativ aferent dreptului de proprietate, tranzacia reprezint o vnzare i veniturile sunt recunoscute. Exemplu: pstrarea titlului legal de proprietate pn la ncasarea sumei ce i se datoreaz sau returnarea banilor n cazul n care clientul nu este satisfcut. Este cazul n care vnztorul poate estima posibilitatea returnrilor pe baza experienei anterioare i a altor factori relevani i previziona estimrile.

31

Dac n conformitate cu principiul conectrii cheltuielilor la venituri, primele nu se pot evalua rezonabil, veniturile corespunzatoare nu pot fi contabilizate, iar dac sumele s-au ncasat se nregistreaz la datorii. Veniturile i cheltuielile ce se refer la aceeai tranzacie sau eveniment se recunosc simultan, acest proces fiind denumit n mod curent corespondena veniturilor cu cheltuielile. Contabilitatea veniturilor degajate din activitatea ordinar a ntreprinderii este tratat de IAS 18 Recunoaterea veniturilor - obiectivul normei este de a prescrie tratamentul contabil al diverselor venituri generate de activitatea de baza a ntreprinderii prin diferite tipuri de tranzacii i evenimente. Standardul i propune i determinarea momentului recunoaterii venitului, respectiv posibilitatea obinerii unor beneficii economice i evalurii lor cu fidelitate. Cmpul de aplicare a normei IAS 18 cuprinde veniturile provenite din urmtoarele operaiuni sau evenimente:
-

vnzri mrfuri i produse; prestri de servicii; utilizarea de ctre teri a unor active ale ntreprinderii, productoare de Principiul de baz n evaluare susinut de standard este valoarea just a

dobnzi, redevene i dividende. mijlocului de plat primit sau de primit. Valoarea just este suma la care se poate tranzaciona un venit sau deconta o datorie, ntre pri aflate n cunotina de cauz, iar preul fixat este determinat obiectiv. n cazul n care mijlocul de plat ia forma numerarului, operaiunea este simpl. Dac se accept n contrapartid un efect comercial, rata dobnzii poate fi nul sau mai mic dect cea de pe piaa. Dac aranjamentul constituie efectiv o tranzacie financiar se stabilete o rat a dobnzii prin dou posibiliti:
32

ca rat predominant pentru un instrument similar al unui emitent cu acelai rata dobnzii s actualizeze suma nominal a instrumentului la preurile Cnd bunurile i serviciile se schimb n contrapartid, se aplic urmtoarele

grad de risc;
-

actuale n numerar pentru vnzarea bunului. reguli:


-

cnd bunurile sau serviciile au aceeai natur sau valoare nu se nregistreaz cnd acestea difer, veniturile corespund valorii juste primite, corectat cu cnd valoarea bunurilor sau serviciilor primite nu se poate evalua, drept Criteriile de recunoatere a tranzaciilor conform normei se aplic pentru

nici un venit:
-

suma lichiditilor sau cvasilichiditilor transferate;


-

referint servete valoarea bunurilor sau serviciilor cedate. fiecare n parte. n situaiile n care elementele identificabile se includ n servicii succesive, sumele se nregistreaz n avans, dar se recunosc ca venituri n perioada efecturii serviciului. Dac serviciile sunt legate i fenomenul economic nu poate fi nteles separat, criteriile se aplic la ansamblul tranzaciilor. (Exemplu: dac o societate vinde bunuri i printr-un contract separat le cumpar inapoi ulterior, se neag efectiv tranzacia i se trateaz mpreun). Cnd rezultatul unei tranzacii implica prestarea de servicii i veniturile realizate pot fi recunoscute pe msura execuiei contractului la data ntocmirii bilanului, acesta poate fi estimat rezonabil. Este necesar n acest sens ndeplinirea tuturor condiiilor de mai jos:
-

mrimea tuturor veniturilor poate fi estimat rezonabil;


33

este probabil ca beneficiile economice aferente tranzaciei sa fie generate de stadiul de execuie al contractului de prestri s fie la ncheierea bilanului costurile aprute pe parcurs i cele de finalizare a contractului s poat fi Recunoaterea veniturilor pe msura execuiei contractului este denumit n

ctre societate;
-

evaluat n mod rezonabil;


-

evaluate rezonabil. mod frecvent metoda procentului de execuie, acestea fiind situate astfel n perioadele contabile n care sunt prestate serviciile. n funcie de natura tranzaciei, exist trei moduri de determinare a procentului de avansare:
-

examinarea lucrrilor executate; serviciile prestate la data bilanului, exprimate sub form procentual fa de ponderea costurilor angajate fa de totalul costurilor contractului. Standarde referitoare la rezultat Conform IAS 8 toate elementele de venit i cheltuieli recunoscute ntr-o

ansamblul serviciilor contractate;


-

perioada trebuie incluse n determinarea rezultatului net corespunztor acelei perioade n afara de cazul n care un anumit IAS specific altceva. Atunci cnd elementele veniturilor i cheltuielilor din contul de profit i pierdere provenite din activiti obinuite au o aa mrime, natur sau impact astfel nct prezentarea acestora s fie relevant n explicarea performanelor ntreprinderii pentru peroioada respective atunci natura i valoarea corespunztoare acestor elemente trebuie prezentate separate. Dei elementele veniturilor i cheltuielilor nu sunt elemente extraordinare, natura i suma corespunztoare acestor elemente pot fi relevante pentru utilizatorii
34

documentelor financiare n ntelegerea poziiei, finanarea i performanele unei ntreprinderi i n efectuarea previzibil asupra poziiei financiare i performanei. Cnd rezultatul unui contract de construcie (IAS 11) poate fi exprimat n mod credibil costurile i veniturile contractuale ar trebui recunoscute ca i cheltuieli i venituri de referin pentru stadiul final al activitii contractuale la data bilanului. n cazul unui contract cu pret fix: rezultatul unui contract de construcie este estimate credibil atunci cnd toate conditiile urmtoare sunt satisfcute:
-

venitul contractual total este evaluat n mod credibil, este posibil ca beneficiile economice asociate contractului s fie generate ctre ntreprindere, att costurile contactuale necesare derulrii contractului ct i cele din faza final a acestuia evideniate la data bilanului sunt evaluate n mod credibil. Cnd este posibil ca totalul costurilor contractuale s depeasc totalul

veniturilor contractuale pierderea prevzut trebuie recunoscut n mod automat drept cheltuial . Valoarea unei asemenea pierderi este determinat indiferent:

dac lucrare a nceput sau nu, de stadiul definirii activitii contractuale. Rezultatul aciune (IAS 33) de baz se calculeaz mprind profitul sau

pierderea net aferenta exerciiului corespunztoare acionarilor comuni la media ponderat a aciunilor commune n circulaie n exerciiul respectiv. Toate veniturile i cheltuielile recunoscute ntr-o perioad, inclusiv cheltuielile cu impozite i taxele, elementele extraordinare i interesele minoritare contribuie la determinarea profitului sau pierderii nete aferente exerciiului (IAS 8). Valoarea profitului net corespunztoare acionarilor prefereniali inclusiv dividendele prefereniale aferente exerciiului se reduce din profitul net aferent

35

exerciiului pentru determinarea profitului sau pierderii nete aferente exerciiului corespunztoare acionarului comun.

CAPITOLUL 2 Organizarea contabilitii cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor la S.C. Chiulescu Prod S.R.L.

2.1. Documente contabile utilizate i sistemul informaional

Definirea, coninutul i funciile documentelor contabile Organizarea contabilitii nu poate fi conceput far existena unui sistem de documente contabile judicios elaborate i utilizate dup reguli bine stabilite. Potivit articolului 6 aliniatul 2 din Legea contabilitii nr.82/1991, republicat, modificat si completat prin Ordonana de Guvern nr.61/2001, precum i a celorlalte prevederi legale privind ntocmirea i utilizarea formularelor comune i a celor cu regim special, utilizate n activitatea financiar i contabil, orice operaiune economic se consemneaz ntr-un document care st la baza nregistrrii lor n contabilitate, dobndind astfel calitatea de document justificativ. Cu ajutorul documentelor contabile se formalizeaz n scris i se organizeaz faptic procesele de culegere, prelucrare, stocare i transmitere a informaiilor privind patrimoniul. Ele reprezint piesele sau suporturile materiale ale contabilitii. Formularele folosite ca documente contabile pot fi tipizate sau netipizate. Ministerul Finantelor, n carul reglementrilor referitoare la noul sistem de contabilitate, a elaborat Nomenclatorul privind modelele registrelor i formularelor comun privind activitatea financiar i contabil . Persoanele care rspund de organizarea i conducerea contabilitii trebuie s asigure potrivit legii, condiiile necesare pentru ntocmirea documentelor justificative
36

privind oreraiile economice, organizarea i conducerea corect i la zi a contabilitii, organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i de pasiv, precum i valorificarea rezultatelor acesteia: respectarea regulilor de ntocmire a situaiilor financiare anuale simplificate, depunerea la termen a acestora la organele n drept i publicarea lor; pstrarea documentelor justificative, a registrelor i situaiilor financiare anuale simplificate, organizarea contabilitii de gestiune adaptate la specificul persoanei juridice.
Coninutul documentelor justificative

Coninutul documentelor contabile variaz n funcie de caracterul operaiilor consemnate, concretizat n anumite elemente obligatorii, care trebuie s asigure reflectarea clar i complet a operaiilor economice pentru care se ntocmesc. Dintre aceste elemente, unele sunt comune tuturor categoriilor de documente economice, iar altele sunt specifice anumitor documente. Elemente comune se refer la: - denumirea documentului; - denumirea i sediul persoanei juridice care ntocmete documentul; - numrul i data ntocmirii acestuia; - menionarea prilor care particip la efectuarea operaiei economice (cnd este cazul); - coninutul operaiunii economice i, dac este cazul, temeiul legal al efecturii acestuaia ; - datele cantitative i valorice aferente operaiunii efectuate; - numele, prenumele i semnturile persoanelor care le-au ntocmit, vizat i aprobat, dup caz; - alte elemente menite s asigure consemnarea complet a operaiunilor efectuate.
37

Elementele specifice, difer de la o categorie de documente la alta i asigur detalierea operaiei consemnate ele avnd un rol completativ. De exemplu, factura conine ca elemente specifice, date privitoare la comand, contract, aviz de nsoire, document de transport, conturile de la bncile prilor etc. Operaiile corespunztoare cheltuielilor se oglindesc n contabilitate pe baza documentelor justificative n care sunt ncrise, dintre care cele utilizate n mod curent n activitatea practic sunt:
-

Factura fiscal, pentru achiziionrile de valori materiale nestocabile, pentru tariful de transport privind bunurile de personal, pentru serviciile prestate de teri.

Bonul fiscal de tip Petrom, care oglindete aprovizionrile (consumurile) de carburani i lubrifiani. Avizul de nsoire atunci cnd bunurile aprovozionate nu sunt facturate. Extrasul de cont, n situaia unor pli direct din conturile deschise la bnci, cum sunt comisioanele reinute de unitile bancare. Ordinul de deplasare (delegaie), pentru diurna aferent deplasrilor n interesul ntreprinderii. Listele i procesul verbal de inventariere, care reflect lipsurile n gestiune, imputabile sau neimputabile, privind activele circulante. Documente specifice pentru anumite categorii de cheltuieli, cum sunt cele care privesc consumul de energie electric, servicii de pot, telefon, transportul de mrfuri pe calea ferat.

Bonul de consum sau fia limit de consum, dup caz, pentru eliberarea din magazie a materiilor prime i materialelor destinate consumului. Statul de salarii, pentru cheltuielile privind salariile, asigurrile sociale i protecia social. Documentele justificative specifice n care sunt consemnate operaiile

economice care privesc veniturile sunt:


38

Factura fiscal - pentru toate operaiile privind livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, cu decontare, de regul ulterioar. Factura extern INOVICE - n cazul operaiilor de export, document care se ataeaz la factura fiscal. Monetarul - utilizat de toate unitile economice cu amnuntul. Bonul fiscal cod PETROM - n cazul vnzrii cu amnuntul a produselor petroliere. Avizul de nsotire - pentru situaiile legale, cand factura aferent bunurilor livrate se ntocmete ulterior, n cazul trimiterii de valori materiale spre prelucrare la teri.

Extrasul de cont, n cazul ncasrii unor venituri direct n conturile deschise la bnci, cum este cazul dobnzii cuvenite pentru disponibilul din cont. Inventarul i Procesul verbal de inventariere pentru plusurile n gestiunea casieriei i a tuturor minusurilor imputabile. Documente specifice (exemplu: facturi adecvate) pentru anumite categorii de venituri, cum sunt cele care privesc livrrile de curent electric, cele de prestri servicii de pot, telefon.

Bonul de predare, transfer, restituire care servete pentru predarea la magazie a produselor finite sau a semifabricatelor. Funciile documentelor contabile sunt: Consemnarea - este nscriea datelor referitoare la procese i fenomene

economice consumate ntr-un anumit loc i la o anumit dat; se face de regul n mod cronologic i apoi se sistematizeaz;

Justificarea - documentele atest producerea operaiei sau fenomenului Verificarea - urmrete necesitatea, oportunitatea, realitatea i exactitatea

ce a avut loc;

operaiilor sau fenomenelor consemnate;


39

Asigurarea integritii patrimoniale - realizeaz evidena cantitativ i Calculul costurilor realizeaz cuantificarea micrilor i

valoric a mrimii fiecui element patrimonial i a ntregului patrimoniu;

transformrilor i a rezultatelor acestora;

funcia juridic - documentele sunt dovezi de prob n justiie pentru

drepturile i obligaiile create n legtur cu patrimoniul unitii. ndeplinirea acestor funcii este condiionat de calitatea documentelor, de operativitatea ntocmirii lor i de viteza cu care circul de la locul ntocmirii i pn la locul nregistrrii i valorificrii lor. ntocmirea, prelucrarea i verificarea documentelor contabile Documentele se ntocmesc pe formulare tipizate manual sau cu mijloace tehnice, la locul de munc n cadrul creia se produc operaiile economice. Indiferent de modalitatea de ntocmire a documentelor contabile, aceasta trebuie s fie clar i complet, respectnd toate regulile privitoare la coninutul i forma lor condiionnd calitatea i exactitatea informaiilor contabile. Prelucrarea documentelor, const n sortarea documentelor pe operaii, exprimarea n etalon monetar, cumularea unor documente primare i obinerea documentelor centralizatoare, verificarea de form, aritmetic i de fond privind legalitatea, realitatea, oportunitatea, necesitatea i economicitatea operaiilor consemnate n documente, iar n final nregistrarea n contabilitate. Verificarea documentelor, este operaia premergtoare nregistrrii operaiilor economice n conturi i const n controlul respectrii condiiilor de form i de fond pe care acestea trebuie s le ndeplineasc. Verificarea se face n scopul evitrii unor nereguli, eliminrii unor abuzuri i al reflectrii realitii n contabilitate. Circulaia documentelor contabile
40

Circulaia documentelor const n parcursul acestora din momentul ntocmirii sau intrrii n unitatea patrimonial i pn la predarea lor la arhiv. Circulaia documentelor n cadrul unitii patrimoniale difer n funcie de structura organizatoric, coninutul operaiilor economice reflectate n documente, organizarea compartimentului contabil i mijloacele utilizate pentru executarea lucrrilor n contabilitate. Circulaia documentelor trebuie astfel organizat nct s respecte urmtoarele reguli: -circulaia documentelor trebuie s se fac pe cile cele mai scurte, printr-un numr redus de verigi organizatorice pentru a asigura operativitatea i utilizarea informaiilor; -circulaia documentelor trebuie s se fac n flux continuu; -prelucrarea documentelor trebuie s se fac complet i la termenul specificat n graficul de circulaie a documentelor.

Registrele de contabilitate Registrele de contabilitate, au caracter obligatoriu pentru toate unitile patrimoniale i asigur nregistrarea cronologic i sistematic a operaiunilor consemnate n documentele justificative. Ele se prezint sub forma unor registre sau foi volante i listri informatice legate sub form de registru, cu coninut i form adecvate scopului pentru care sunt elaborate. Registrele de contabilitate obligatorii sunt : registru-jurnal, registru-inventar, cartea mare. Acestea se utilizez n strict concordan cu destinaia acestora i se prezint n mod ordonat i astfel completate ncat s permit, n orice moment, identificarea i contolul operaiunilor contabile efectuate.
41

Registrul-jurnal are caracter de document cu regim special i se utilizeaz numai de compartimentul financiar contabil. Se ntocmete ntr-un singur exemplar, se numeroteaz, se nuruiete, se parafeaz, se nregistreaz la organele fiscale i pote fi folosit ca prob n litigii. n acest registru se consemneaz toare operaiile economice i financiare din cadrul unei anumite perioade de gestiune, n ordinea n care acestea s-au efectuat n timp. Registrul-inventar se ntocmeste cu prilejul efecturii inventarierii generale a patrimoniului i anume : la nceputul activitii, cel puin o dat pe an, n cazul fuzionrii sau ncetrii activitii, precum i n alte situaii prevzute de lege. El asigur stabilirea rezultatelor inventarierii patrimoniului, precum i a coninutului unor posturi din bilan, putnd fi folosit ca prob n litigii. Se ntomeste ntr-un singur exemplar, se numeroteaz, se nuruiete, se parafeaz de organul fiscal la nceperea activitii, la ncetarea activitii, precum i n cazul nceperii unui nou registru. Registrul Cartea mare este un document contabil obligatoriu prin intermediul caruia se nscriu lunar, direct sau prin regruparea pe conturi corespondente, nregistrrile care s-au efectuat n registruljurnal. n registrul Cartea mare se stabilete situaia fiecrui cont cu datele privind soldul initial, rulajele debitoare, rulajele creditoare i soldul final. Cartea mare st la baza ntocmirii balanei de verificare prin intermediul creia se valideaz corectitudinea aritmetic a nregistrrilor efectuate pe parcursul unei luni i de la nceputul anului n registruljurnal i Cartea mare. Potrivit prevederilor articolului 25 din Legea contabiliii 82/1991, republicat, modificat si completat prin Ordonana Guvernului nr.6/2001, registrele de contabilitate, precum i documentele justificative, care stau la baza nregistrrilor in contabilitate se pstreaz, timp de 10 ani, n arhiv, cu ncepere de la data ncheierii exerciiului n cursul cruia au fost ntocmite, cu excepia statelor de salarii, care se pstreaz timp de 50 de ani.
42

Registrele de contabilitate i documentele justificative se pstraz n arhiv, de regul, n forma lor original grupate n funcie de natura operaiunilor i n ordine cronologic, n cadrul exerciiului financiar la care acestea se refer. n caz de pierdere, sustragere sau distrugere a unor documente contabile, se vor lua msuri de reconstituire a acestora n termen de 30 de zile de la constatare. Documentele contabile reconstituite vor purta meniunea reconstituit .

Formele de nregistrare contabil Formele de contabilitate care se pot utiliza de unitile patrimoniale sunt :

pe jurnale ; maestru-sah ; jurnal - cartea mare ; alte forme de contabilitate care s respecte prevederile legale n domeniu i s

asigure utilizarea registrului jurnal i s permita identificarea i controlul operaiilor patrimoniale efectuate. Adoptarea unei forme de nregistrare contabil trebuie s in seama de dimensiunile activitilor care se contabilizeaz, rspndirea n spaiu, numrul de salariai din compartimentul contabil i echiparea acestora cu tehnic de calcul. Forma de contabilitate pe jurnale asigur nregistrarea operaiilor economice n mod cronologic i sistematic, direct din documentele primare i centralizatoare n jurnal, care constituie instrumentul de lucru de baz n aceasta forma de nregistrare contabil. Prezint avantajul c nregistrarea operaiilor economice se face unilateral, adica o singur dat n creditul conturilor, n coresponden cu conturile debitoare.

43

Forma de contabilitate maestru-sah se aplic nc ntr-un numr mare de uniti, fiind apreciat ca o forma de nregistrare simpl, uor accesibil lucrtorilor contabili. Are o productivitate a muncii redus deoarece se bazeaz pe nregistrarea bilateral n conturi a operaiilor economice, respectiv att n debitul ct i creditul conturilor, fiecare avnd i conturi corespondente. Forma de contabilitate jurnal - cartea mare asigur, prin intermediul unui singur formular, nregistrarea cronologic i sistematic a tuturor operaiilor economice i financiare. Jurnalul care se folosete este structurat n trei pri : - partea din mijloc, unde se nscriu cronologic formularele contabile cu explicaii privind operaiile nregistrate; - partea din stnga, destinat nscrierii n coloane distincte a conturilor care se debiteaz i a sumelor aferente; - partea din dreapta, care asigur consemnarea, de asemenea n coloane distincte a conturilor care se crediteaz precum i a sumelor care se nregisteaz; Aceasta form de contabilitate se poate adopta de agenii economnici cu volum redus de activitate i care folosesc puine conturi sintetice. n categoria alte forme de contabilitate se includ, n principal, formele de nregistrare contabil anterioare, ns adaptate cerinelor impuse n folosirea tehnicii elecronice de calcul, denumite i forme de contabilitate informatice. Persoanele fizice i juridice care utilizeaz sisteme de prelucrare automat a datelor au obligaia s asigure respectarea normelor contabile, stocarea, pstrarea sub forma suporilor tehnici i controlul datelor nregistrate n contabilitate.

Sistemul informaional contabil

44

Pentru realizarea proceselor de cunoatere i gestiune a patrimoniului se procedeaz la organizarea datelor i informaiilor ntr-un sistem informaional. Pentru aceasta, se identifica evenimentele i faptele ce genereaz date, se delimiteaz obiectivele cunoaterii i conducerii, se stabilesc purttorii materiali de informaii i modul n care se culeg i nregistrez datele, se aleg metodele i instrumentele de prelucrare a acestor date, se definete destinaia informaiilor i se organizeaz transmiterea lor la destinatari. Sub acest aspect, contabilitatea reprezint un sistem informaional orientat spre cunoaterea i gestiunea valorilor economice separate patrimonial. n aceast calitate, ea se delimiteaz ca un ansamblu de elemente interdependente orientat spre culegerea, prelucrarea, stocarea, analiza i transmiterea informaiilor privind starea i micarea patrimoniului. Aceste elemente sunt:
-

fondul sau sistemul de informaii; suporturile materiale ale informaiilor; mijloacele de prelucrare a datelor; metodele i procedurile de prelucrare a datelor; circuitele informaionale. Fondul sau sistemul de informaii reprezint componenta de baza a sistemului

informaional contabil. Informaia este o form de cunoatere a realitii prin care se aduc tiri cu privire la felul, caracteristicile i mrimea obiectelor, evenimentelor, fenomenelor i proceselor ce formeaz mediul nconjurator. Expresiile concrete ale informaiilor poart denumirea de date i ele constau n: cifre, formule, simboluri, imagini, litere, cuvinte, propoziii etc. n mod concret, informaiile contabile se identific cu datele financiar contabile privind starea i micarea elementelor patrimoniale i cu indicatorii economico-financiari privind resursele i rezultatele obinute.

45

Suporturile materiale ale informaiilor au calitatea de a conserva, stoca i restitui datele. Ele pot reprezenta o hrtie ca document scris sau un alt obiect (banda magnetic, disc magnetic). n cadrul contabilitii, purttorii de informaii constau n:

documente justificative; registre de eviden contabil; situaiile financiar-contabile de sintez i raportare; purttori tehnici de date (benzi i discuri magnetice, microfilme,etc) Mijloacele de prelucrare a datelor servesc la culegerea, prelucrarea i

transmiterea datelor i constau din maini de calcul, de birou, maini de birou specializate i echipamente electronice. Metodele i procedurile de prelucrare a datelor reprezint partea logic a prelucrrii datelor n vederea obinerii informaiilor i a indicatorilor economicofinanciari. Aceste metode i proceduri se ntemeiaz pe principiile i regulile metodei contabilitii i n mod concret, aplicativ se identific cu procedeele acestei metode. Circuitele informaiilor desemneaz traiectul pe care l parcurg informaiile contabile ntre emitor i prelucrtor, ntre emitor sau prelucrtor i destinatar, implicit returul lor. Circuitele informaionale se realizeaz sub forma transmiterii documentelor justificative de la emitor la prelucrtor; prin situaiile financiar contabile folosite pentru transmiterea informaiilor de cunoatere i gestiune necesare ntreprinztorilor ca gestionari de patrimoniu, proprietarilor (acionarilor, asociailor i altor persoane fizice sau juridice), creanierilor ca parteneri de afaceri precum i pentru aparatul fiscal, pentru activitatea de impunere. De asemenea, un circuit informaional este i acela prin care se asigur i transmit informaiile de sintez necesare stabilirii patrimoniului national, execuiei
46

bugetului administraiei centrale de stat, bugetelor locale, precum i pentru ntocmirea bilanului general pe ansamblul economiei nationale.

2.2. Organizarea contabilitii sintetice i analitice a cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor Sistemul de conturi utilizate pentru evidena cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor
a) Cheltuieli

Pentru contabilizarea curent a cheltuielilor, n mod sistematizat, dup coninutul i natura lor economic, se utilizeaz clasa 6 CONTURI DE CHELTUIELI, structurat n grupe de coturi, pe naturi relativ omogene de cheltuieli, iar n cadrul fiecarei grupe de conturi s-au instituit conturile sintetice de gradul I i/sau gradul II pentru fiecare element de cheltuial. Pentru cheltuielile de exploatare sunt rezervate grupele de cheltuieli de la 60 la 65, astfel: 60 Cheltuieli privind stocurile 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri 62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri 63 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 64 Cheltuieli cu personalul 65 Alte cheltuieli de exploatare Pentru cheltuielile financiare se utilizeaz grupa de conturi: 66 Cheltuieli financiare
47

Pentru cheltuielile extraordinare se utilizeaz grupa: 67 Cheltuieli extraordinare Pentru cheltuielile cu amortizarea i provizioanele se utilizeaz grupa: 68 Cheltuieli cu amortizarile si provizioanele Pentru cheltuielile cu impozitul pe profit se utilizeaz grupa: 69 Cheltuieli cu impozitul pe profit i alte impozite

Trsturile comune conturilor de cheltuieli sunt urmtoarele:

- Au funcia contabil de activ. - Reflect n debit cheltuielile pe care unitatea le angajeaz, pltite sau de pltit. - Oglindesc n credit, la sfritul fiecrei luni i implicit, la sfritul exerciiului, transferarea sau virarea integral a cheltuielilor 121Profit i pierdere - Unele conturi de cheltuieli se crediteaz, ca excepie, i n cursul perioadei, inclusiv la sfritul exerciiului, pentru acele operaii care impun asemenea nregistrri, cum este cazul plusurilor de active circulante constatate la inventariere. - La sfritul perioadei de gestiune, inclusiv al exerciiului, nu prezint sold, nefiind conturi bilaniere. - Sumele nregistrate n debitul sau ca sold debitor, atunci cnd este cazul, cumulate de la nceputul anului pn la sfritul exerciiului, se utilizeaz pentru determinarea indicatorilor existeni n componena bilanului contabil denumit Contul de profit i pierdere, precum i n scopul detalierii informaiilor privind rezultatul exerciiului. - Conturile de cheltuieli, de regul, nu necesit dezvoltarea n conturi analitice.
b) Venituri

nregistrate n debitul contului

Pentru contabilizarea curent a veniturilor, n mod sistematizat, dup coninutul i natura lor economic, se utilizeaz clasa 7 CONTURI DE VENITURI, structurat pe grupe de coturi, pe naturi relativ omogene de venituri, iar n cadrul

48

fiecarei grupe de conturi s-au instituit conturile sintetice de gradul I i/sau gradul II pentru fiecare element de venit. Structura, pe grupe, a conturilor de venituri, reglementat de Planul de contrui general, n vigoare, este urmtoarea : 70 Cifra de afaceri 71 Variaia stocurilor 72 Venituri din producia de imobilizri 74 Venituri din subvenii de exploatare 75 Alte venituri din exploatare 76 Venituri financiare 77 Venituri extraordinare 78 Venituri din provizioane Trsturile comune conturilor de venituri sunt :

- Au funcia contabil de pasiv, cu excepia contului 711 Variaia stocurilor care ste bifuncional. - Reflect n credit preul de vnzare (facturare) aferent bunurilor livrate sau operaii, ncasate sau de ncasat, efectuate de unitate. - Oglindesc n debit, la sfritul fiecarei perioade de gestiune i implicit la sfritul exerciiului, transferarea sau virarea integral a veniturilor nregistrate n contul de rezultate, prin creditul contului 121Profit si pierdere. - La sfritul perioadei de gestiune, inclusiv al finele anului financiar, nu prezint sold, nefiind conturi bilaniere. - Sumele nregistrate n credit, cumulate de la nceputul anului pn la sfritul exerciiului, se utilizeaz pentru determinarea indicatorilor existeni n componena bilanului contabil denumit Contul de profit i pierdere, precum i n scopul detalierii informatiilor privind rezultatul exercitiului.
49

sau

lucrrilor executate i serviciilor prestate terilor, precum i din diferite alte activiti

- Conturile de venituri, de regul, nu necesit dezvoltarea n conturi analitice.


c) Rezultatul exerciiului

Conturile de cheltuieli i venituri se mai numesc i conturi de rezultate deoarece, pe baza datelor nscrise n aceste conturi, la sfritul perioadei de gestiune se stabilesc rezultatele financiare. Cheltuielile se repartizeaz asupra rezultatului, iar veniturile se ncorporeaza n rezultate. Prin rezultatul financiar se nelege profitul sau pierderea nregistrat. Contabilitatea rezultatelor financiare se realizeaz cu ajutorul grupei 12 Rezultatul exerciiului, grup care cuprinde contul 121 Profit i pierdere : Acest cont ine evidena profitului sau pierderii realizat n cursul exerciiului. Dup funcia contabil este un cont bifuncional. Se crediteaz: -la sfritul perioadei de gestiune cu veniturile obinute n cursul perioadei de gestiune, venituri preluate din conturile de venituri. -cu pierderile realizate n exerciiul precedent, care sunt acoperite prin reducerea capitalului social sau care nu au fost nc repartizate. Se debiteaz: -la sfritul perioadei de gestiune cu toate cheltuielile nregistrate n toate conturile de cheltuieli i preluate n acest cont. -cu profitul net realizat, supus repartizrii. Dup preluarea cheltuielilor i a veniturilor n contul 121 Profit i pierdere, acest cont poate avea sold creditor sau sold debitor . Soldul creditor al contul 121 Profit i pierdere reprezint profitul creat ca sursa de finanare n urma excedentului veniturilor asupra cheltuielilor. Pierderea, ca sold debitor al contul 121 Profit i pierdere exprim bunurile economice nerecuperate ca urmare a excedentului cheltuielilor asupra veniturilor .

50

2.2.1. Contabilitatea cheltuielilor

Contabilitatea cheltuielilor de exploatare Activitatea de exploatare cuprinde toate operaiile economice i comerciale

privind aprovizionarea, producia i desfacerea bunurilor, lucrurilor i serviciilor. De asemenea sunt incluse i operaiile privind investiiile, prin care se realizeaz producia i construcia proprie de mijloace fixe. Cheltuieli privind stocurile Prin aceast categorie sunt delimitate cheltuielile privind materiile prime, materialele consumabile, energia, apa, precum i mrfurile. Ca metode de contabilizare se pot utiliza :
-

metoda inventarului intermitent, metoda inventarului permanent. Metoda inventarului intermitent Aceast metod se materializeaz n faptul c ieirile (E) nu se calculeaz pe

baz de documente justificative de ieire ci se stabilesc pe baz de diferen ntre mrimea stocurilor iniiale (Si) plus intrrile (I) i stocurile finale determinate pe baza inventarierii efective (Sf). Cum stocul final inventariat efectiv la sfritul unei perioade (care poate fi luna calendaristic) este egal cu stocul iniial luat n calcul pentru perioada urmtoare, iar intrrile sunt contabilizate document cu document, ieirile reprezint un rezultat calculat prin formula urmtoare.
51

E = Si + I - Sf
n cazul utilizrii acestei metode, se renun la utilizarea n cursul lunii a conturilor de stocuri pentru evidenierea intrrilor i ,respectiv, a recalculrii stocurilor scriptice dup fiecare intrare. Prin urmare conturile de stocuri se utilizeaz numai la nceputul i sfritul lunii, iar intrrile de stocuri, din timpul lunii sunt contabilizate direct n conturile de cheltuieli corespunztoare, la cost de achiziie, pre de factur sau pre prestabilit, dup caz. La sfritul fiecrei luni se stabilesc stocurile finale prin inventariere i se nregistreaz n conturile de stocuri iniiale ale lunii urmtoare i ele se vor anula prin includerea lor pe cheltuieli la nceputul lunii urmtoare. Metoda inventarului intermitent const n: nregistrarea tuturor intrrilor de stocuri, din cursul unui exerciiu financiar, direct n conturile de cheltuieli privind consumul acestor stocuri, regularizarea stocurilor la finele exerciiului financiar pe baz de inventare faptice prin: - destocarea stocului iniial reprezentat de soldul al contului de stocuri, sub premiza c acesta s-a consumat n cursul exerciiului financiar, - restocarea stocului faptic determinat pe baza inventarului de la finele exerciiului financiar, prin corectarea cheltuielilor privind consumurile de stocuri. Folosirea acestei metode presupune: - utilizarea ca preuri de nregistrare n contabilitate a stocurilor, a costului de achiziie pentru bunurile achiziionate din afara unitii i respectiv a preurilor de producie pentru bunurile obinute din producie proprie; - nu trebuie utilizate conturi de diferene de pre aferente stocurilor; - nu este necesar organizarea unei contabiliti analitice a stocurilor. Tipurile de nregistrri n cazul acestei metode sunt: - Preluarea la cheltuieli, la deschiderea exerciiului, a stocurilor iniiale de materii prime, materiale i mrfuri:
52

3 Conturi de stocuri i producie n curs de execuie - nregistrarea cumprrilor de stocuri efectuate n cursul exerciiului: % = 40 60 Furnizori i conturi Cheltuieli privind stocurile asimilate 4426 TVA deductibil - Preluarea ca stocuri, la nchiderea exerciiului, a stocurilor determinate i evaluate pe baza de inventar: 3 Conturi de stocuri i producie n curs de execuie = 60 Cheltuieli privind stocurile

60 Cheltuieli privind stocurile

Aceast procedur este specific firmelor mici i mijlocii unde exist posibilitatea de urmrire i control al micrii, integritii i gestiunii stocurilor de ctre conducerea ntreprinderii, prin inventarierea efectiv la sfritul fiecrei perioade. Este o procedur mai rapid, mai ieftin dar mai puin riguroas. Metoda inventarului permanent Specific marilor firme sau celor cu grij sporit fa de risip, dispariie, furt aceast procedur de urmrire, calcul i control al stocurilor dei mai costisitoare, asigur rapiditate n urmrirea stocurilor, o gestionare riguroas i un control operativ, inopinat asupra integritii stocurilor. Folosirea acestei metode presupune: -

utilizarea fiecruia dintre preurile de nregistrare a stocurilor, folosirea conturilor de diferene de pre aferente stocurilor, conducerea unei contabiliti analitice a stocurilor prin adoptarea uneia dintre

metodele de contabilitate analitic.

53

Cnd se folosete metoda inventarului permanent, cheltuielile colectate n cursul exerciiului se nregistreaz prin articolul contabil: 3 Conturi de stocuri i producie n curs de execuie n sfera materialelor se nscrie o gam larg de elemente, care se difereniaz n anumite limite prin caracteristici comportamentale, care impun desfurarea contului 602 Cheltuieli cu materialele consumabile , n conturi sintetice de gradul II, astfel:
6021 Cheltuieli cu materialele auxiliare 6022 Cheltuieli privind combustibilul 6023 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat 6024 Cheltuieli privind piesele de schimb

60 Cheltuieli privind stocurile

Contul 602 Cheltuieli cu materialele consumabile

6025 Cheltuieli privind seminele i materialele de plantat 6026 Cheltuieli privind furajele 6028 Cheltuieli privind alte materiale consumabile

Contul 604 Cheltuieli privind materialele nestocate nregistreaz toate materialele consumabile, aprovizionate de la furnizori, dar nestocate de ntreprindere, aferente exerciiului n curs, care nu trec printr-un cont de gestiune (inventar).
Pe baza bonurilor de consum, se nregistreaz ieirile de materii prime i

materiale consumabile: 601 = Cheltuieli cu materiile prime


54

301 Materii prime

978.264.632

6022 Cheltuieli privind combustibilul 6023 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat

3022 Combustibili 3023 Materiale pentru ambalat

16.933.148 151.486.991

Pe baza bonurilor de consum, se nregistreaz ieirea din magazie a materialelor de natura obiectelor de inventar: 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar = 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 48.750.000

Se nregistreaz consumul de energie i ap, pe baza facturilor primite de la furnizori: % = 605 Cheltuieli privind energia i apa 4426 TVA deductibil 401 Furnizori 45.695.639 38.399.697 7.295.942

Pe baza jurnalelor pentru vnzarea mrfurilor se nregistreaz descarcrea

gestiunii pentru mrfurile vndute: % 607 Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil = 371 Mrfuri 838.782.901 653.090.338 51.769.243 133.923.320

Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri sunt grupate n dou categorii:


55

a) Cheltuieli privind lucrrile i serviciile ocazionate direct de desfurarea activitilor, n ansamblu, a ntreprinderii cum sunt: i cercetrile. Toate aceste cheltuieli se nregistreaz n conturile din grupa 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri. b) Cheltuieli privind lucrrile i serviciile legate direct de activitile de ansamblu desfurate de ntreprindere cum sunt: colaborrile cu terii; comisioanele i onorariile; protocol, reclam i publicitate; transportul de bunuri i personal; deplasri, detari i transferri; pot i telecomunicaii; alte servicii executate de teri. Aceste cheltuieli sunt nregistrate la conturile reunite n grupa 62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri. Colectarea cheltuielilor n cursul perioadei genereaz nregistrrile: % 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri 62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri 4426 TVA deductibil % 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri 62 Cheltuieli cu alte servicii
56

lucrrile de ntreinere i

reparaii; redeverenele, locaiile de gestiune i chiriile; primele de asigurare; studiile

401 Furnizori

% 51 Conturi la bnci 53 Casa 542

executate de teri Precizare:

Avansuri de trezorerie

Cheluielile privind transportul i cazarea salariailor, ocazionate de delegarea, detaarea i deplasarea acestora n ar i strintate, sunt deductibile fiscal la nivelul sumelor efective, constatate prin documente justificative. Cheltuielile de protocol sunt deductibile n limita unei cote de 2% aplicat asupra diferenei rezultate dintre totalul veniturilor impozabile i totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele dect cheltuielile de protocol i cheltuielile cu impozitul pe profit.

Se nregistreaz cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile, precum i cheltuielile potale, pe baza facturilor primite de la furnizori : % 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile 613 Cheltuieli cu primele de asigurare 624 Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal 626 Cheltuieli postale i taxe de telecomunicaii 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri 4426 TVA deductibil = 401 Furnizori 96.198.507 13.894.737

13.850.943 23.870.000 11.075.194 18.148.207 15.359.426

Pe baza exrtasului de cont primit de la B.R.D., se nregistreaz comisionul unitii bancare:


57

627 Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate

5121 Conturi la bnci n lei

9.260.000

Cheltuieli cu impozitele, taxele i vrsmintele asimilate O categorie distinct de cheltuieli, care prin natura lor se deosebesc de celelalte

cheltuieli analizate anterior, o constituie cele care se reflect n contabilitate cu ajutorul contului 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate. a) Impozite, taxe i vrsminte asimilate datorate bugetului de stat sau altor organisme publice sub form de: prorat din TVA deductibil devenit nedeductibil; TVA colectat aferent bunurilor i serviciilor folosite n scop personal sau predate cu titlu gratuit (donatii), cea aferent lipsurilor peste normele legale, precum i cea aferent bunurilor i serviciilor acordate salariailor sub forma avantajelor n natur; diferenele de pre la gaze i iei obinute din producia intern; impozitul pe cldiri, impozitul pe terenuri, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, asupra mijloacelor de transport, taxa de firm i alte impozite i taxe: 635 = Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate % 4426 TVA deductibil 4427 TVA colectat 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate b) Datorii i vrsminte de efectuat la alte organisme publice, destinate fondurilor speciale, cum sunt: fondul special pentru sntate, de risc i accidente,
58

pentru persoane cu handicap, fondul special pentru dezvoltarea i modernizarea drumurilor publice. 635 = Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate 447 Fonduri speciale taxe si vrsminte asimilate

n luna decembrie, n vedera efecturii ulterioare a plii, se nregistreaz obligaia fa de bugetul local privind impozitul pe cldire i teren, precum i taxa de firm: 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate = 446 Alte impozite,taxe i vrsminte asimilate 15.368.488

Pe baza statului de salarii aferent lunii decembrie, se nregistreaz contribuia de asigurare pentru accidente de munc i boli profesionale 0.5%, comision cri munc 0.75% : 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate = % 447.01 Contribuia de asigurare pentru accidente de munc si boli profesionale 447.02 Comision cri munc Cheltuielile cu personalul contabilizeaz cheltuielile cu salariile personalului, cheltuielile privind asigurrile i protecia social. nregistrarea contabil este de forma : 64 Cheltuieli cu personalul = % 42 Personal i conturi
59

923.438 369.375

554.063

asimilate 43 Asigurri sociale, protecie social i conturi asimilate Pe baza statului de salarii din luna decembrie, se nregistreaz salariile brute, contribuiile la asigurrile sociale 24,5%, la fondul de omaj 3,5% i asigurrile sociale de sntate datorate7% de angajator: 641 Cheltuieli cu salariile presonalului 6451 Cheltuieli privind contribuia unitii la asigurrile sociale 6452 Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj 6453 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate = 421 Personal salarii datorate 4311 Contribuia unitii la asigurrile sociale 4371 Contribuia unitii la fondul de omaj 4313 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate 73.875.000

18.099.375

2.585.625

5.171.250

Alte cheltuieli de exploatare n activitatea de exploatare curent, pe lng categoriile i felurile de cheltuieli analizate anterior, se pot ocaziona i alte cheltuieli, cum sunt cele aferente pierderilor din creane suportate de ntreprindere, pierderile din lichidarea dobnzilor i creanelor, valoarea debitelor prescrise sau a debitorilor insolvabili, scoi din

60

eviden, valoarea despgubirilor, amenzilor i penalitilor datorate sau pltite, valoarea donaiilor, subveniilor i sponsorizrile acordate. Colectarea cheltuielilor genereaz nregistrarea: 654 Pierderi din creane i debitori diveri = % 4118 Clieni inceri sau n litigiu 4427 TVA colectat % 2 Conturi de imobilizri 3 Conturi de stocuri i producie n curs de execuie 4 Conturi de teri 5 Conturi de trezorerie % 401 Furnizori 4426 TVA colectat Suma n rou

658 = Alte cheltuieli de exploatare

6582 Donaii si subvenii acordate

Conform procesului verbal ntocmit de Garda Financiar, se nregistreaz amenda primit: 6581 Despgubiri, amenzi i penaliti = 4481 Alte datorii fa de bugetul statului 3.000.000

Contabilitatea cheltuielilor financiare


61

n categoria de cheltuieli financiare se cuprind toate cheltuielile privind pierderile de creane legate de participaii, cheltuieli privind investitiile financiare cedate, diferenele de curs valutar din operaiile curente i disponibilitile n devize la ncheierea exerciiului financiar; dobnzile curente aferente mprumuturilor primite i altor datorii privind exerciiul n curs; sconturile acordate clienilor, alte cheltuieli financiare. Toate operaiile privind cheltuielile financiare sunt nregistrate prin conturile din grupa 66 Cheltuieli financiare . Cheltuieli privind investitiile financiare cedate Cheltuieli privind investiiile financiare cedate reprezint diferena nefavorabil ntre valoarea contabil dintre valoarea contabil a investiiilor financiare pe termen scurt i preul de cesiune (pre de vnzare mai mic dect cel de cumprare). Se contabilizeaz prin formula: 664 = Cheltuieli privind investiiile financiare cedate 50 Investiiile financiare pe termen scurt

Cheltuieli privind diferenele de curs valutar Cheltuieli privind diferenele de curs valutar cuprinde diferenele nefavorabile de curs valutare rezultate n urma lichidrii datoriilor i creanelor n devize ale ntreprinderii. Cumprarea sau vnzarea unui bun n moned strin este nregistrat la un anumit curs de schimb care poate fi cursul din ziua negocierii, cursul din ziua acceptrii comenzii, cursul de la data transferului de proprietate, cursul de la data facturrii sau cursul din ziua contabilizrii facturii. Diferena dintre cursul reinut pentru contabilizare i cursul din ziua plii/ncasrii reprezint un ctig sau o pierdere nscris n veniturile sau cheltuielile financiare .

62

n cazul creanelor cheltuielile privind diferenele nefavorabile de curs valutar apar n situaia n care valoarea de contabilizare din momentul derulrii operaiei este mai mare dect valoarea la cursul zilei din momentul ncasrii creanei. Pentru datorii, diferenele nefavorabile apar n situaia invers. Cheltuielile din diferene de curs valutar se nregistreaz prin relaia: 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar = % 16 mprumuturi i datorii asimilate 267 Creane imobilizate 40 Furnizori i conturi asimilate 41 Clieni si conturi asimilate 45 Grup i asociai 46 Debitori i creditori diveri 511 Valori de ncasat 512 Conturi curente la bnci 531 Casa 541 Acreditive 542 Avansuri de trezorerie

Conform facturii fiscale se nregistreaz diferena de curs valutar aferent leasingului financiar: % =
63

404

3.604.571

665 Cheltuieli din diferene de curs valutar 4426 TVA deducticil

Furnizori de imobilizri

3.029.051 575.520

Cheltuieli cu dobnzile Agentul economic, ca beneficiar al mprumuturilor i datoriilor asimilate, se afl n postura de pltitor de dobnzi, care pentru el reprezint o cheltuial financiar i pe care o reflect cu ajutorul contului 666 Cheltuieli privind dobnzile. Marimea cheltuielilor este determinat de felul dobnzii (simpl sau compus), mrimea creditului i durata de rambursare. Dac se aplic dobnda simpl, relaia de calcul a dobnzii (D) este: D= C x t x r 100 n care: C - este capitalul mprumutat, t - timpul de rambursare r - rata dobnzii. n situaia n care se aplica dobnda compus, relaia de calcul a dobnzii (D) este: D = Ct Co n care: Ct - capitalul fructificat la termenul t Co- capitalul iniial
64

Cheltuielile privind dobnzile se nregistreaz cu ajutorul formulei contabile: 666 = Cheltuieli privind dobnzile % 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate 451 Decontri n cadrul grupului 455 Asociai conturi curente 471 Cheltuieli nregistrate n avans 512 Conturi curente la bnci 518 Dobnzi 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt Precizare: Conform Codului Fiscal, cheltuielile cu dobnzile sunt integral deductibile n cazul n care gradul de ndatorare a capitalului este mai mic decat unu. Gradul de ndatorare a capitalului se determin ca raport ntre capitalul mprumutat cu termen de rambursare peste un an i capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la nceputul anului i sfritul perioadei pentru care se determin impozitul pe profit. ncepnd cu data de 1 ianuarie 2006, cheltuielile cu dobnzile sunt integral deductibile, n cazul n care gradul de ndatorare a capitalulu este mai mic decat trei. n cazul n care gradul de ndatorare a capitalului este peste unu inclusiv, cheltuielile cu dobnzile i cu pierderea net din diferenele de curs valutar sunt

65

deductibile pn la nivelul sumei veniturilor din dobnzi, plus 10% din celelalte venituri ale contribuabilului. Cheltuielile cu dobnzile i cu pierderea net din diferenele de curs valutar rmase nedeductibile se reporteaz n perioada urmtoare, n aceleai condiii, pn la deductibiliatea integral a acestora.

Se nregistreaz cheltuielile cu dobnda: 666 Cheltuieli privind dobnzile = 471 Cheltuieli nregistrate n avans 537.768

Cheltuieli privind sconturile acordate Cheltuielile privind sconturile acordate n cadrul relaiilor de decontare cu clienii, inclusiv a celor privind efectele comerciale de primit n cazul n care decontarea se face nainte de termen, se contabilizeaz prin relaia: 667 = Cheltuieli privind sconturile acordate Mrimea scontului (S) este egal cu: S = Vn x (t/360) x r 100 n care: Vn- reprezint valoarea nominal a creanei t - timpul n zile r rata scontului Alte cheltuieli financiare
66

% 4111 Clienti 461 Debitori diveri

Cuprind toate naturile de cheltuieli financiare altele dect cele nregistrate n celelalte conturi din aceast grup.

Contabilitatea cheltuielilor extraordinare Cheltuielile din aceast categorie reprezint operaii cu caracter de excepie, neavnd legatur direct cu activitile curente ale unitii patrimoniale, de exploatare i financiare. Ele se oglindesc n contabilitate cu ajutorul contului sintetic de gradul I: 671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare 671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare = % 21 Imobilizri corporale 23 Imobilizri n curs 3 Conturi de stocuri i producie n curs de execuie

Contabilitatea cheltuielilor cu amortizrile i provizioanele Amortizarea reprezint procesul financiar de includere n cheltuieli a unei pri din valoarea imobilizrilor. Un aspect caracteristic acestei operaiuni l reprezint fapul c nu au antrenat i nici nu vor antrena ntr-un viitor apropiat un schimb de mijloace bneti dect pentru valoarea de intrare iniiala, n cazul n care imobilizrile au fost achizitionate, n timp ce pentru plusul de valoare care a rezultat cu ocazia reevalurii, unitatea nu a efectuat nici o contraprestaie bneasc. n aceeasi categorie de cheltuieli se ncadreaza i cele efectuate cu prilejul constituirii, respectiv majorrii provizioanelor, fapt care a necesitat urmrirea lor cu ajutorul grupei distincte de cheltuieli 68 Cheltuieli cu amortizrile i provizioanele.
67

n cadrul aceste grupe, cheltuielile cu amortizrile i provizioanele sunt reflectate n raport cu natura activitii la care se refer i anume: de exploatare i financiare. Contabilizarea acestor cheltuieli se face prin relaia: 68 = Cheltuieli cu amortizrile i provizioanele % 15 Provizioane pentru riscuri i cheltuieli 28 Amortizri privind imobilizrile 29 Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor 39 Provizioane pentru deprecierea stocurilor i a produciei n curs de execuie 49 Provizioane pentru deprecierea creanelor 59 Provizioane pentru deprecierea conturilor de trezorerie Precizare: n ceea ce privete cheltuielile cu provizioanele, sunt deductibile fiscal numai n situaiile n care sunt nominalizate expres de reglementrile de natura fiscal.
Se nregistreaz cheltuielile cu amortizarea construciilor i a mijloacelor de

transport: 6811 Cheltuieli de expoatare privind amortizarea = % 2812 Amortizarea


68

34.000.000 4.000.000

imobilizrilor

construciilor 2813 Amortizarea mijloacelor de transport

30.000.000

Contabilitatea cheltuielilor cu impozitul pe profit Determinare i nregistrarea impozitului pe profit reprezint operaia contabil prin care se reflect, pe de o parte, majorarea cheltuielilor de natur fiscal, iar pe de alta parte crearea obligaiei fa de bugetul statului. Se determin lunar, cu date cumulate de la nceputul anului. La rndul su, impozitul pe venit datorat de microntreprinderi se calculeaz trimestrial prin aplicarea cotei de 1,5% asupra veniturilor totale obinute i implicit nregistrate n contul de profit i pierdere, indiferent de sursa de provenien a lor, cu excepia celor nregistrate n conturile: 711 Variaia stocurilor, 722 Venituri din producia de imobilizri corporale i 781 Venituri din provizioane privind activitatea de expoatare. Pentru nregistrarea cheltuielilor privind impozitul pe profi/venit se utilizeaz conturile: 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit 698 Alte cheltuieli cu impozitele care nu apar n elementele de mai sus. Contul 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit nregistreaza n debit, de regul la sfritul lunii, sumele n negru sau n rosu care reprezint valoarea impozitului pe profit calculat i implicit datorat bugetului de stat i respectiv nregistrat n plus i tornat, dup formula contabil: 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozit pe profit/venit

69

Contul 698 Alte cheltuieli cu impozitele care nu apar n elementele de mai sus reflect n debit impozitul pe venit, datorat de microntreprinderi, se nregistreaza cu ajutorul aceleiai formule contabile, cu meniune c sumele sunt numai n negru.

2.2.2. Contabilitatea veniturilor

Contabilitatea veniturilor din exploatare Criteriul de delimitare i nregistrare a veniturilor din activitatea de exploatare este cel care ncepe cu obinerea produciei i se continu cu vnzarea aceleiai producii sau a mrfurilor cumprate. Se consider venituri realizate, n funcie de care se determin rezultatul, numai cele din stadiul de vnzare, adic din faza unde are loc transferarea dreptului de proprietate. Contabilitatea veniturilor privind cifra de afaceri Categoriile de venituri incluse n cifra de afaceri caracterizeaz profilul activitii de baz i au ponderea cea mai mare n totalul veniturilor realizate de agenii economici. Se urmresc n contabilitate cu ajutorul unor conturi distincte pe elemente primare de venituri cuprinse n grupa 70 Cifra de afaceri: Grupa 70 CIFRA DE AFACERI
701 Venituri din vnzarea produselor finite 702 Venituri din vnzarea semifabricatelor 703 Venituri din vnzarea produselor reziduale 70

704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate 705 Venituri din studii i cercetri 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 706 Venituri din redeverene, locaii de gestiune i chirii

708 Venituri din activitati diverse

Venituri realizate din vnzarea produselor, mrfurilor, prestrilor de servicii i lucrrilor prin ncasare n numerar se nregistrez cu ajutorul articolului contabil: 5311 Casa = % 70 Cifra de afaceri 4427 TVA colectat

Pe baza jurnalului de vnzri din luna decembrie, se nregistreaz veniturile

obinute din vnzarea produselor finite, produselor reziduale, mrfurilor, precum i veniturile din chirii: 4111 Clieni = % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 703 Venituri din vnzarea produselor reziduale 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 TVA colectat
71

2.621.921.170 1.470.298.000 15.110.000 13.027.520

704.859.581 418.626.069

Contabilitatea veniturilor din producia stocat Activitatea de producie a oricrui agent economic se concretizeaz pe de o

parte, n diferite active circulante materiale, care se reflect n conturile corespunztoare naturii lor, existente n conturile de stocuri, iar, pe de alta parte, n venituri aferente acestei producii obtinue i predate depozitului unitii, pentru stocare pn n momentul valorificrii catre clieni, precum i celei neterminate de la sfritul perioadei. Aceasta categorie de venituri se oglindete n contabilitate utilizndu-se contul 711 Variaia stocurilor. Contul amintit este bifuncional sub aspectul soldului i prezint particulariti comparativ cu celelalte conturi de venituri. Coninutul contului 711 Variaia stocurilor se poate prezenta n mod sugestiv astfel: Debit 711 Variaia stocurilor Credit - Costul efectiv aferent produciei - Costul efectiv aferent produciei ieite n timpul lunii, indiferent de obinute n timpul lunii. perioada n care a fost obinut. - Costul efectiv aferent produciei n - Costul efectiv aferent produciei curs de la sfritul lunii. n curs reluat la nceputul lunii. Diferena dintre rulajul creditor i cel debitor ale contulul 711 Variaia stocurilor reprezint, la finele fiecrei luni, creterea sau diminuarea costului total, inclusiv diferenele de pre aferente, corespunztoare produciei proprii terminate i aflate n stoc, diferen care se transfer n contul de rezultate. n cazul celorlalte conturi de venituri asupra rezultatului exerciiului se trec rulajele creditoare ale acestora. Utilizarea acestui cont difer n cadrul unitilor economice n funcie de mrimea acestora.

72

Unitile mici i mijlocii aplic pentru gestiunea stocurilor metoda

inventarului intermitent, nregistrnd la 711Variaia stocurilor doar stocurile de produse fabricate i comenzile n curs de execuie de la sfritul perioadei care nu au fost vndute (facturate). Venituri din producia stocat, metoda inventarului intermitent,
a)

destocarea la nceputul exerciiului financiar: % 33 Producia n curs de execuie 34 Produse 36 Animale restocarea la sfritul exerciiului financiar: % 33 Producia n curs de execuie 34 Produse 36 Animale = 711 Variaia stocurilor 711 Variaia stocurilor =

b)

Se nregistreaz producia aferent lunii decembrie: 711 Variaia stocurilor = % 345 Produse finite 346 Produse reziduale 711 Variaia stocurilor 1.483.325.520 1.470.298.000 13.027.520

% 345 Produse finite 346 Produse reziduale

1.483.325.520 1.470.298.000 13.027.520

73

Unitile mari aplic pentru gestiunea stocurilor metoda inventarului

permanent, nregistrnd la 711Variaia stocurilor ntreaga producie fabricat i respectiv vndut n cursul perioadei precum i comenzile n curs de execuie de la sfritul perioadei. Venituri din producia stocat, prin metoda inventarului permanent: % 33 Producia n curs de execuie 34 Produse 36 Animale = 711 Variaia stocurilor

Diferenele ntre costul de producie i costul standard pot fi:


-

diferene nefavorabile, costul de producie mai mare dect preul prestabilit: % = 711 348 Variaia stocurilor Diferene de pre la produse 368 Diferene de pre la animale i psri diferene favorabile, costul de producie mai mic dect preul prestabilit: 711 Variaia stocurilor = % 348 Diferene de pre la produse 368 Diferene de pre la animale i psri

Contabilitatea veniturilor din producia imobilizat

74

n cadrul activitii pe care o desfaoar, agentii economici i pot realiza elementele de imobilizri corporale si necorporale, ceea ce este cunoscut sub denumirea de investiii in regie. Bunurile sau lucrrile astfel realizate se nregistreaz , pe de o parte, n conturile corespunzatoare naturii lor, existente n clasa conturilor de imobilizri, pe de alta parte, n cele de venituri aferente activitii de realizare a acestor venituri care se urmresc n contabilitate utilizndu-se conturile din clasa 72 Venituri din producia de imobilizri.

Precizare: Aceste venituri nu intr n cifra de afaceri, dar se raporteaz ca venituri din exploatare. Veniturile din producia de imobilizri necorporale sunt formate din costul lucrrilor i cheltuielilor aferente operaiilor economice efectuate pe cont propriu pentru realizarea de lucrri i proiecte de dezvoltare, concesiuni, brevete, licene i alte drepturi i valori similare, inclusiv alte imobilizri necorporale , precum i cele corespunztoare imobilizrilor necorporale n curs. Contabilitatea acestor venituri se realizeaz cu ajutorul contului 721 Venituri din producia de imobilizri necorporale. n categoria veniturilor din producia de imobilizri corporale se cuprind:

mijloacele fixe obinute din producie proprie; lucrrile de punere n funciune a mijloacelor fixe procurate de la teri; amenajrile de terenuri realizate pe cont propriu. Contabilitatea acestor venituri se realizeaz cu ajutorul contului 722 Venituri

din producia de imobilizri corporale. Tipuri de nregistrri: % 20 =


75

% 72

Imobilizri necorporale 21 Imobilizri corporale 23 Imobilizri n curs

Venituri din producia de imobilizri 4427 TVA colectat

Contabilitatea veniturilor din subvenii de exploatare Subveniile din exploatare de care beneficiaz unitatea patrimonial din partea statului, a colectivitilor publice sau a altor uniti patrimoniale sunt considerate venituri din exploatare. Ele se acord pentru:

acoperirea diferenelor de pre la produse fabricate cu cheltuieli mai mari acoperirea pierderilor obinute din activitatea economic desfurat n

dect preul de livrare, ce sunt subvenionate,

anumite perioade de timp, finanarea unor activiti de cercetare. Contabilitatea unor astfel de sume primite sau de primit de ctre unitate se organizeaz prin utilizarea contului 741 Venituri din subvenii de exploatare. % 445 Subvenii 512 Conturi curente la bnci = 741 Venituri din subvenii de exploatare

Se nregistreaz subvenia primit pentru persoanele ncadrate n munc cu vrst peste 45 de ani: 445 Subvenii = 741 Venituri din subvenii de exploatare 8.750.000

Contabilitatea altor venituri din exploatare


76

Acele venituri care nu pot fi nominalizate n conturile distincte de venituri ale acestei activiti se reflect n contabilitate cu ajutorul conturilor din grupa 75 Alte venituri din exploatare. Exist situaii n care creanele unitii patrimoniale devin din motive diferite incerte i nu se mai pot ncasa fiind trecute asupra cheltuielilor i afecteaz nefavorabil rezultatul exerciiului. n momentul n care acestea revin la o stare de solvabilitate, ele se reactiveaz i vor influena pozitiv rezultatul exerciiului, motiv pentru care se consider venituri, chiar dac se vor ncasa ulterior, i se nregistreaz la contul 754 Venituri din creane reactivate. Tipuri de nregistrri: % 411 Clieni 461 Creditori diveri = 754 Venituri din creane reactivate

n categoria altor venituri din exploatare, neincluse n producia exerciiului i deci n valoarea adugat, reflectate la contul 758 Alte venituri din exploatare se cuprind: sumele datorate de personal privind debite, salarii, sporuri sau adaosuri 428 Alte datorii i creane acetia: 758 Alte venituri din exploatare sumele ncasate reprezentnd venituri din exploatarea curent:
77

necuvenite i avansuri nejustificate: 758 Alte venituri din exploatare sumele datorate de diveri debitori, ca urmare a pagubelor produse de ctre 461 Debitori diveri = =

% = 758 512 Alte venituri din Conturi curente la bnci exploatare 531 Casa drepturi de personal neridicate, prescrise: 426 = 758 Drepturi de personal Alte venituri din neridicate exploatare bunurile sau valorile primite gratuit: % 30 Stocuri de materii prime i materiale 361 Animale 371 Mrfuri 381 Ambalaje = 758 Alte venituri din exploatare

Contabilitatea veniturilor financiare Gestiunea financiar a fiecrei ntreprinderi, n funcie de managementul adoptat i, totodat, ca o consecin a operaiilor specifice efectuate asigur realizarea mai multor tipuri de venituri de aceast natur. n general, veniturile financiare sunt corelative cu cheltuielile financiare, n sensul c elementelor de venituri financiare le corespund elemente de cheltuieli financiare, ambele fiind generate, de regul, de aceeai operaie economic. Veniturile financiare, ca de altfel i cele din exploatare, se includ n baza de impozitare pentru determinarea impozitului pe profit. Pentru contabilizarea veniturilor financiare se folosesc conturile din grupa 76 Venituri financiare.
78

Tipurile de nregistrri care intervin sunt :

dividendele aferente titlurilor imobilizate i valoarea titlurilor imobilizate primite ca urmare a reinvestirii dividendelor: % = 761 26 Venituri din titluri Imobilizri financiare imobilizate 451 Decontari n cadrul grupului 461 Debitori diveri 512 Conturi curente la bnci dividende aferente investiiilor financiare pe termen scurt: % = 451 Decontri n cadrul grupului 461 Debitori diveri 512 Conturi curente la bnci 762 Venituri din investiii financiare pe termen scurt

dobnzile de ncasat sau ncasate, dupa caz, aferente creanele imobilizate: % 267 Creane imobilizate 512 Conturi curente la bnci = 763 Venituri din creane imobilizate

venituri din investiii financiare cedate, relizate n situaia n care cesionarea acestora (transmiterea cu titlu oneros) se efectueaz la valoare mai mare dect valoare contabil: % = 451 Decontri n cadrul grupului 461 Debitori diveri 764 Venituri din investiii financiare cedate

79

venituri din diferene favorabile de curs valutar, rezultate n urma lichidrii creanelor i datoriilor n devize evaluate la cursul zilei cu ocazia nchiderii exerciiului financiar: % 16 mprumuturi i datorii asimilate 267 Creane imobilizate 40 Furnizori i conturi asimilate 41 Clienti i conturi asimilate 45 Grup i asociai 46 Debitori i creditori diveri 51 Conturi la bnci 53 Casa 54 Acreditive

765 Venituri din diferene de curs valutar

venituri financiare din dobnzile cuvenite pentru disponibilitile din conturile bancare , pentru mprumuturile acordate sau pentru livrrile pe credit: % 267 Creane imobilizate 451 Decontri n carul grupului 461 Debitori diveri 472 Venituri nregistrate n avans 512 = 766 Venituri din dobnzi

80

Conturi curenta la bnci 518 Dobnzi

Conform extrasului de cont de la B.R.D. din luna decembrie, se nregistreaz dobnda primit: 512 Conturi curenta la bnci = 766 Venituri din dobnzi 133.602

venituri din sconturile obinute de decontare la furnizori i ali creditori: % 401 Furnizori 404 Furnizori de imobilizri 462 Creditori diveri 512 Conturi la bnci = 767 Venituri din sconturi obinute

Contabilitatea altor venituri financiare, adic, acele venituri care nu se pot nregistra la conturile corespunztoare din grupa 76 se nregistreaz la contul 768 Alte venituri financiare.

Contabilitatea veniturilor extraordinare Veniturile din aceast categorie reprezint operaii cu caracter de excepie, neavnd legtur direct cu activitile curente ale unitii, de exploatare i financiar. Pentru organizarea contabiliii veniturilor extraordinare se utilizeaz contul existent n cadrul unei grupe distincte, cu aceeai denumire i simbolul 77, i anume: 771 Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare.
81

Cu ajutorul acestui cont sunt evideniate subveniile primite sau de primit drept compensaie, ca urmare a efecturii unor cheltuieli generate de evenimentele extraordinare: % 445 Subvenii 512 Conturi la bnci = 771 Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare

Contabilitatea veniturilor din provizioane Veniturile din provizioane nu angajeaz operaii de ncasare, iar constituirea lor se realizeaz cu prilejul inventarierii anuale, prin diminuarea sau anularea, dup caz, a provizioanelor constituite n execitiul anterior i pentru care nu se mai justific meninerea lor ca urmare a faptului c nu mai au obiect, s-a realizat riscul pentru care au fost constituite sau cheltuielile care le-au generat devin exigibile. Att anularea ct i diminuarea provizioanelor genereaz aceeai operaie contabil, adic micorarea de provizioane i concomitent o cretere a veniturilor. n cazul anulrii provizioanelor, veniturile obinute sunt egale cu ntreaga sum a provizioanelor constituite anterior. n cazul diminurii provizioanelor, veniturile obinute sunt reprezentate numai de diferena cu care se reduc provizioanele constituite anterior. Contabilitatea veniturilor din provizioane se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 78 Venituri din provizioane.

82

De menionat este faptul c ntre conturile de venituri privind provizioanele i conturile de cheltuieli privind provizioanele exist o legtur, deoarece orice cheltuial legat de provizioane poate deveni ulterior un venit din provizioane. Contabilitatea veniturilor din provizioane privind activitatea de exploatare vizeaz anularea sau diminuarea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli, pentru deprecierea imobilizrilor i pentru deprecierea activelor circulante prin utiliyarea contului 781Venituri din provizioane privind activitatea de exploatare. nregistrrile contabile privind veniturile din provizioane privind activitatea de exploatare sunt urmtoarele:

Sume reprezentnd anularea sau diminuarea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli: 151 = 781 Provizioane pentru riscuri i Venituri din provizioane cheltuieli privind activitatea de exploatare

Sume reprezentnd anularea sau diminuarea provizioanelor pentru deprecierea imobilizrilor, stocurilor i produciei n curs de execuie, creanelor-clieni: % 29 Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor 39 Provizioane pentru deprecierea stocurilor i a produciei n curs de execuie 49 Provizioane pentru deprecierea creanelor = 781 Venituri din provizioane privind activitatea de exploatare

83

Pentru contabilizarea veniturilor financiare din provizioane se utilizeaz contul 786 Venituri financiare din provizioane Veniturile financiare din provizioane sunt formate din: Sume reprezentnd anularea sau diminuarea provizioanelor pentru deprecierea imobilizrilor financiare: % 296 Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor financiare

786 Venituri financiare din provizioane

Sume reprezentnd anularea sau diminuarea provizioanelor pentru deprecierea creanelor decontari n cadrul grupului i cu asociaii: % = 495 Provizioanelor pentru deprecierea creanelor decontri n cadrul grupului i cu asociaii 786 Venituri financiare din provizioane

Sume reprezentnd anularea sau diminuarea provizioanelor pentru deprecierea titlurilor de plasament: % 59 Provizioane pentru deprecierea conturilor de trezorerie = 786 Venituri financiare din provizioane

84

2.2.3. Contabilitatea rezultatelor Operaiunea de stabilire a mrimii rezultatului final se realizeaz dup nregistrarea n contabilitate a tuturor operaiunilor ce privesc perioada la care acesta de refer, inclusive diferenelor n plus sau n minus constatate la inventariere i a provizioanelor pentru diverse deprecieri sau riscuri i cheltuieli. Potrivit art. 19 din Legea contabilitii nr.82/1991 - republicat, n contabilitate profitul sau pierderea se stabilesc lunar, cumulat de la nceputul anului. n acest scop se procedeaz lunar la nchiderea conturilor de cheltuieli i venituri. Principiul noncompensrii impune ca veniturile perioadei s nu poat fi compensate cu cheltuielile perioadei, prin nregistrri contabile de debitare a conturilor de venituri i creditare a conturilor de cheltuieli. n consecin nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli, se face numai n coresponden cu contul 121 Profit i pierdere la sfritul fiecrei luni.
85

Aceste conturi nu prezint solduri, ns asigur datele pentru completarea componentei bilanului contabil denumit ,,Contul de profit i piedere . n ce privete contul 711 Variaia stocurilor, la sfritul lunii poate avea sold creditor sau debitor. n raportrile fiscale, soldul debitor al acestui cont diminueaz celelalte venituri din exploatare. Stabilirea mrimii profitului brut sau pierderii se realizeaz sub forma soldului final al contului 121 Profit i pierdere, care se calculeaz dup nregistrarea n contabilitate a urmtoarelor dou categorii de operaiuni: a) nchiderea conturilor de cheltuieli, prin virarea n debitul contului de rezultate a rulajelor sau soldurilor finale debitoare, dup caz, aferente perioadei pentru care se calculeaz, pe total i pe feluri de cheltuieli, dup formula contabil:

121 Profit i pierdere

6 Conturi de cheltuieli

b) nchiderea conturilor de venituri, prin virarea n creditul contului de rezultate a rulajelor sau soldurilor finale creditoare, dup caz, aferente perioadei de referin, pe total i pe feluri de venituri, utilizndu-se formula contabil: 7 Conturi de venituri

121 Profit i pierdere

La sfritul lunii decembrie se transfer cheltuielile nregistrate anterior n contul de rezultate: 121 Profit i pierdere = % 601 Cheltuieli cu materiile prime 6022 Cheltuieli privind combustibilul
86

2.133.613.882 978.264.632 16.933.148

6023 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar 605 Cheltuieli privind energia i apa 607 Cheltuieli privind mrfurile 612 Cheltuieli cu redeventele, locaiile de gestiune i chiriile 613 Cheltuieli cu primele de asigurare 624 Cheltuieli cu transportul de bunuri i persoane 626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii 627 Cheltuieli cu serviciile bancare 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri 635 Cheltuieli cu alte impozite i taxe 641 Cheltuieli cu salariile personalului 6451
87

151.486.991

48.750.000

38.399.697 653.090.338 13.894.737

13.850.943 23.870.000 11.075.194 9.260.000 18.148.207

16.291.926 73.875.000 18.099.375

Contributia unitii la asigurrile sociale 6452 Contribuia unitii pentru ajutorul de omaj 6453 Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate 6581 Despgubiri, amenzi i penaliti 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar 666 Cheltuieli privind dobnzile 6811 Cheltuieli de exploatare pribind amortizarea imobilizrilor

2.585.625 5.171.250

3.000.000 3.029.051 537.768 34.000.000

La sfritul lunii decembrie se transfer integral veniturile nregistrate n % = 701 Venituri din vnzarea produselor finite 703 Venituri din vnzarea produselor reziduale 704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 741 Venituri din subvenii de 121 Profit i pierdere 2.212.178.703 1.470.298.000 15.110.000 13.027.520 704.859.581 8.750.000
88

contul de rezultate :

exploatare 766 Venituri din dobnzi

133.602

n urma nchiderii conturilor de venituri i cheltuieli situaia contului de

profit si pierdere se prezint astfel : Debit RD SC 121"Profit si pierdere" 2.133.613.882 RC 78.564.821 Credit 2.212.178.703

Rezultatul brut al exerciiului calculat ca diferena ntre veniturile totale i cheltuielile totale, se mai poate exprima i sub forma sumei ntre rezultatul curent al exerciiului i rezultatul extraordinar. Rc = (Vexpl + Chexpl) + (Vfin + Chfin) Rextraordinar = (Vextraordinare + Chextraordinare) Rb = Rc + Rextraordinar Rb = Vt + Cht Calculul profitului impozabil Profitul impozabil se calculeaz ca diferen ntre veniturile realizate din orice surs i cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile i la care se adaug cheltuielile nedeductibile. Din punct de vedere fiscal potrivit Ordonanei Guvernului nr.70/1994 privind impozitul pe profit, masa profitului impozabil se determin pe baza relaiei: Profitul = impozabil Veniturile realizate Cheltuielile + Cheltuielile - Deducerile corespondente nedeductibile fiscale veniturilor realizate

89

Potrivit normelor fiscale, cheltuielile sunt deductibile numai dac sunt aferente realizrii veniturilor i cele considerate deductibile conform prevederilor legale n vigoare. Cheltuielile pentru care nu se admite deducerea sunt: a) impozitul pe profit datorat i impozitul pe venitul realizat din strinatate; b) amenzile i penalitile datorate ctre autoritile romne sau strine; c) cheltuielile pentru protocol, reclam i publicitate care depesc limitele prevazute de lege; d) sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor sau provizioanelor peste limitele legale. n cazul rezervelor legale n limita a 5% din profitul contabil anual pn ce acesta va atinge 20% din capitalul social; e) cheltuielile de sponsorizare care depesc limitele cotei prevzute n legea privind sponsorizarea; f) sumele care depesc limitele cheltuielilor considerate deductibile, conform legii;

Venituri totale Cheltuieli totale Cheltuieli nedeductibile PROFIT IMPOZABIL

2.212.178.703 2.133.613.882 3.000.000 81.564.821

Impozitul datorat pentru luna n curs, se determin pe baza relaiei: Impozitul datorat = pe luna n curs Impozitul pe profit calculat asupra profitului impozabil cumulat de la nceputul anului Impozitul aferent profitului impozabil cumulat pn la sfritul lunii precedente

Cota de impozit pe profit


90

Cota de impozit pe profit care se aplic asupra profitului impozabil este de 25%, iar n cazul Bncii Naionale a Romniei, cota de impozit pe profit este de 80%. Contribuabilii care desfaoar activiti de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive impozitul nu poate fi mai mic de 5% din veniturile aferente acestor activiti. Impozitul pe profit se determin dup formula: Ipr = K% X ( Rb + Chned Chded ) Rnet = Rb - Ipr Unde: Rb + Chned Chded = Rfiscal Rnet = Rb - Ipr Plata impozitului pe profit se efectueaz trimestrial, pn la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul urmtor. Calculul impozitului pe profit se face pe baza declaraiei de impunere depus la organele fiscale pn la data menionat mai nainte, acesta fiind i termenul de plat al impozitului. Operaiile de compensare sau de restituire pentru contribuabilii mici se efectueaz trimestru de trimestru, cumulat de la nceputul anului.

Ipr = 81.564.821 x 25% = 20.391.205

n anul 2002 unitatea a nregistrat o cheltuial cu impozitul pe profit n sum de 20.391.205 lei. 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozit pe profit/venit 20.391.205

91

Se nchide contul de cheltuiala cu impozitul pe profit : 121 Profit i pierdere = 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit 20.391.205

Pentru microntreprinderi, profitul net = veniturile toatele cheltuielile totale impozitul pe venituri totale. Rnet = VT ChT - Ipr n cazul microntreprinderilor impozitul pe suma total a veniturilor trimestriale se calculeaz astfel: Ipr = 1,5% x VT Pierderea anual, stabilit prin declaraia de impozit pe profit, se recupereaz din profiturile impozabile obinute n urmatorii 5 ani consecutivi. Recuperarea pierderilor se va efectua n ordinea nregistrrii acestora, la fiecare termen de plat a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale n vigoare din anul nregistrrii acestora.

92

2.3. Lucrrile contabile de nchidere a exerciiului financiar


Delimitri privind lucrrile de nchidere a exerciiului financiar

Exerciiul financiar ncepe la 1 ianuarie i se ncheie la 31 decembrie, cu excepia primului an de activitate care ncepe la data nfiinrii, respectiv data nmatriculrii la Oficiul Registrului Comerului. La finele exerciiului financiar, care se ncheie de regul la sfritul anului calendaristic, se determin situaia patrimoniului i se calculeaz rezultatul financiar. Finalizarea lucrrilor de ncheierea exerciiului financiar se concretizeaz prin ntocmirea bilanului contabil. Lucrrile premergtoare le preced pe cele de completare propriu-zis, avnd rolul de a verifica, de a efectua nregistrri de sfrit de exerciiu i de a centraliza datele. Aceste lucrri sunt destul de numeroase i complexe. De aceea, efectuarea lor trebuie fcut de personal de specialitate, incluznd i conductorul compartimentului financiar-contabil al unitii patrimoniale.
93

Lucrrile contabile de nchidere a exerciiului financiar sunt lucrrile premergtoare de fapt ntocmirii unor situaii de sintez, din care s poat fi extrase fluxurile informaionale ce caracterizeaz activitatea unitii n cursul unui exerciiu i care pot fi utilizate att de managementul societii ct i de asociaii, acionarii i alte persoane fizice i juridice, acestea caracterizndu-se prin transparen total. Lucrrile de nchidere se deruleaz n urmtoarea succesiune:
1. Stabilirea balanei conturilor nainte de inventariere 2. Inventarierea general a patrimoniului 3. Contabilitatea operaiilor de regularizare privind: -

diferenele de inventar, amortizrile, provizioanele pentru deprecieri, provizioanele pentru riscuri i cheltuieli, delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor.

4. Stabilirea balanei conturilor dup inventariere 5. Determinarea rezultatului exerciiului i distribuirea profitului sau finanarea

pierderii 6. ntocmirea situaiilor financiare anuale


Stabilirea balanei conturilor nainte de inventariere, balan prin care se

urmrete verificarea realitii i exactitii datelor nscrise n conturi. Ea mai poate fi definit de fapt ca o inventariere scriptic a conturilor.
Inventarierea general a patrimoniului reprezint lucrarea preliminar prin

care se stabilete situaia real a patrimoniului. Inventarierea ca procedeu al metodei contabilitii se realizeaz prin constatarea faptic, respectiv prin msurare, numrare i cntrire din balana conturilor.

94

Contabilitatea operaiilor de regularizare

Diferenele de inventar n mod inevitabil ntre rezultatul inventarierii faptice i existena scriptic exist

diferene att valorice, calitative ct i cantitative. Regularizarea diferenelor de inventar genereaz urmatoarele tipuri de nregistrri: - Plusuri de stocuri cumprate : 3 Conturi de stocuri = 60 Cheltuieli privind stocurile

- n cazul plusurilor de stocuri privind produsele i producia n curs de execuie: 33 = 71 Conturi de stocuri Variaia stocurilor - Plusuri de investiii financiare pe termen scurt: 50 Investiii financiare pe termen scurt = 664 Cheltuieli privind investiii financiare cedate

- Plusuri constatate la inventarierea casieriei, la societi cu capital privat: 531 Casa - Pentru minusurile activelor imobilizate : % 28 Amortizri privind imobilizrile 6583 Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de = 20,21,23,26 Conturi de active imobilizate = 758 Alte venituri din exploatare

de inventar neimputabile, cu excepia minusurilor de cas,

nregistrrile sunt de sens invers cu cele prezentate n cazul plusurilor, iar n cazul

95

capital - Imputarea la valoarea de nlocuire la data constatrii pagubei inclusiv TVA: % 428 Alte datorii i creante n legatur cu personalul 461 Debitori diveri = 758 Alte venituiri din exploatare 4427 TVA colectat

- Pentru bunurile lips sau depreciate caliativ constatate pe baza de inventariere peste normele legale neimputabile se datoreaz TVA: 635 = 4427 Cheltuieli cu alte TVA colectat impozite i taxe - Dac minusurile de natura activelor circulante sunt imputabile, nregistrarile sunt similare cu cele efectuate n cazul minusurilor neimputabile. Pentu valoarea imputat se face nregistrarea : 461 Debitori diveri = 758 Alte venituiri din exploatare 4427 TVA colectat

- Lipsurile imputabile se evalueaz la valoarea de nlocuire. Aceasta reprezint costul de achiziie al bunului respectiv la data constatrii pagubei, format din preul de cumprare practicat pe pia (+) taxele nerecuperabile (+) cheltuielile de transport, aprovizionare (+) alte cheltuieli accesorii neceasre pentru punere n stare de utilizare sau pentru intrarea n gestiune. Dac bunurile lips imputabile nu pot fi cumprate de pe pia, valoarea de impuatre se stabilete de specialitii n domeniul respectiv. Rezultatele inventarierii se nscriu ntr-un Proces verbal de inventariere .

Amortizrile
96

Amortizarea activelor imobilizate se calculeaz i se nregistreaz pe baza planului de amortizare sau a fielor mijloacelor fixe. La nchiderea exerciiului financiar, cu ocazia inventarierii generale a patrimoniului, este normal ca valoarea de inventar sa fie egal cu valoarea ramas de amortizat, dac valoarea de inventar este mai mic dect cea ramas de amortizat, diferena se regularizeaz astfel : - nregistrarea unei amortizri pentru deprecierile ireversibile, - constituirea unor provizioane pentru depreciere mijloacelor fixe, cnd se contat o depreciere reversibil. 68 = Cheltuieli cu amortizarile si provizioanele Provizioanele pentru deprecieri Acestea vizeaz acele elemente de activ neamortizabile a cror valoare de inventar la data nchiderii exerciiului este mai mic decat valoarea contabil de intrare. Aceste micorri de valoare au caracter reversibil , n acest scop se procedeaz astfel : - n situaia n care deprecierea calculat pe baza inventarului este superioar provizionului constituit, se constituie provizionul suplimentar astfel: 68 = Cheltuieli cu amortizrile i provizioanele 29,39,49,59 Conturi de provizioane pentru deprecieri 28 Amortizri privind imobilizrile

- n situaia n care deprecierea calculat pe baza inventarului este inferioar provizionului constituit, se diminueaz provizionul nregistrat cu diferena corespunztoare astfel: 29,39,49,59 Conturi de provizioane pentru deprecieri = 78 Venituri din provizioane

Provizioanele pentru riscuri si cheltuieli


97

Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli se constituie pentru finanarea acelor cheltuieli i pierderi a cror realizare sau plat este incert ori pentru cheltuieli care devin exigibile n perioada urmtoare.

Delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor Pentru stabilirea corect a rezultatului exerciiului este necesar separarea n

timp a cheltuielilor i veniturilor nregistrate n cursul exerciiului financiar sau preluate ca sold din exerciiul precedent. n sfera regularizrii cheltuielilor i veniturilor se cuprind:
-

operaii privind nregistrarea cheltuielilor de plat; operaii privind nregistrarea veniturilor de realizat; operaii privind regularizarea cheltuielilor determinate de facturi primite fr bunuri materiale i prestaii; operaii privind regularizarea veniturilor pentru facturi ntocmite fr expedierea bunurilor materiale sau recepia prestaiilor; operaii privind regularizarea cheltuielilor i veniturilor nregistrate n avans; operaii privind repartizarea cheltuielilor pe mai multe exerciii. 471 Cheltuieli nregistrate n avans 7 Conturi de venituri = 6 Conturi de cheltuieli

471 Venituri nregistrate n avans

Stabilirea balanei conturilor dup inventariere

Stabilirea balanei conturilor dup inventariere este o lucrare foarte important dei n general n activitatea practic aceast lucrare, mai ales la ntreprinderile mici nu se efectueaz, determinarea rezultatului ca lucrare ulterioar efectundu-se extracontabil mai nti. Acest lucru este un procedeu greit.
98

Neefectuarea balanei mai sus menionate poate conduce la apariia unor erori n determinarea rezultatului i repetarea apoi a celor dou operaii. De ceea se impune mai nti stabilirea balanei conturilor dup inventarierea i apoi determinarea rezultatului exerciiului. Repartizarea profitului la societi comerciale cu capital majoritar privat La societii comerciale cu capital majoritar privat se nregistreaz urmtoarele operiuni: - se constituie cu caracter obligatoriu, rezervele legale n cota de 5% din profitul brut i pna la 20% din capitalul social; - se acoper pierderea contabil din exercitiile anterioare, dac este cazul, potrivit hotrrii generale a acionarilor sau asociailor; Profitul rmas dup deducerea sumelor anterioare se repartizeaz pe destinaiile stabilite prin hotrrea adunrii generale a acionarilor, cum este cazul dividendelor cuvenite deintorilor de instrumente de capitaluri proprii. Contabilizarea se va realiza astfel: 129 Repartizarea profitului = % 106 Rezerve 1012 Capital social subscris 117 Rezultatul reportat

ntocmirea situaiilor financiare anuale Documentele oficiale folosite pentru finalizarea nchiderii exerciiului financiar sunt situaiile financiare. Pe baza acestora se asigur o imagine fidel, clar i complet a patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatului obinut. Situaiile financiare anuale cuprind trei componente obligatorii i anume :
-

bilanul ;
99

contul de profit i pierdere ; note explicative i politici contabile . Pentru persoanele juridice care aplic reglementrile contabile armonizate cu

Directiva a IV-a a Comunitii Economice Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate, raportrile contabile anuale se compun din : bilan, contul de profit i pierdere, situaia modificrilor capitalului propriu, situaia fluxurilor de trezorerie, politicile contabile i notele explicative. Persoanele juridice care nu ndeplinesc criteriile stabilite pentru aplicarea reglementrilor armonizate prevzute mai sus ntocmesc situaii financiare simplificate, armonizate cu directivele europene , care se compun din : bilan, contul de profit i pierdere, note explicative i politici contabile. Situaiile financiare anuale, pentru toate celelalte persoane cu excepia celor menionate mai sus se compun din : bilant i contul de profit i pierdere. Societile comerciale ncadrate prin reglementri speciale n categoria microntreprinderilor, aplic reguli contabile specifice, aprobate prin ordinul ministrului finantelor publice. Situaiile financiare anuale pentru microntreprinderi se compun din : bilan i contul de profit i pierdere. Situaiile financiare anuale sunt nsoite n toate cazurile de raportul administratorilor. Entitile contabile au obligaia s intocmeasc raportri contabile anuale, precum i n situaia fuziunii, dizolvrii sau ncetrii potrivit legii a activitii acestora. ntocmirea situaiilor financiare cu ntreaga lor formaie de documente de sintez reprezint un proces compex de agregare a datelor n vederea construirii indicatorilor economico-financiari privind situatia patrimoniului i rezultatelor obtinute. Derularea acestui proces se concretizeaz ntr-o suit de lucrri, dintre care unele cu caracter preliminar, iar altele referitoare la redactarea sau completarea propriu-zis a bilanului.
100

Bilanul contabil este documentul contabil de sintez prin care bunurile economice, drepturile i obligaiile unei uniti patrimoniale sunt reprezentate sub forma unei egaliti ce reflect echilibrul activelor i pasivelor patrimoniale. Principiile contabile care acioneaz asupra bilanului sunt principiul necompensrii i principiul intangibilitii bilanului de deschidere. Astfel, nu este admis compensarea elementelor de activ cu elementele de pasiv i invers, iar modificarea bilanului de deschidere al exerciiului urmtor este interzis, respectiv bilanul iniial al unui exerciiu financiar trebuie s fie egal cu bilanul final al exerciiului precedent Pentru ntocmirea bilanului contabil se utilizeaz datele existente n balana de verificare final a conturilor sintetice, puse de acord cu cele din balanele conturilor analitice. Operaiunea de completare a bilanului const n prelucrarea i transcrierea datelor din balana de verificare final i bilanul exerciiului anterior. Aceste operaiuni se refer la selectarea, gruparea i nsumarea, dup caz, a soldurilor finale din balan, n funcie de cerinele sau coninutul posturilor bilaniere. n formularul de bilan propriu-zis se nscriu soldurile debitoare ale conturilor care reflect elementele patrimoniale de activ, precum i soldurile creditoare ale conturilor destinate urmririi elementelor patrimoniale de pasiv, fcandu-se, atunci cnd este cazul, anumite grupri, nsumri i rectificri ale lor. Elementele patrimoniale de activ se nscriu n bilan la valoare de intrare n patrimoniu (contabil) pus de acord cu rezultatul inventarierii n sensul diminurii ei cu amortizrile i provizioanele pentru depreciere, care poate fi denumit valoare net. Elementele patrimoniale de pasiv se consemneaz n bilan, de asemenea, la valoarea de intrare, iar provizioanele pentru riscuri i cele pentru cheltuieli contituie un post bilanier aparte.

101

Contul de profit i pierdere, spre deosebire de bilanul contabil propriu-zis, se completeaz, pentru exerciiul ncheiat, cu sumele totale acumulate, din balana de verificare, de la nceputul anului i pn la sfritul perioadei de gestiune (exerciiului), privind veniturile i cheltuielile. Indicatorii pe care i conine se completeaz att prin simpla preluare din conturi a sumelor totale creditoare pentru venituri i debitoare pentru cheltuieli, ct i prin gruparea i nsumarea sumelor totale de la dou sau mai multe conturi, n funcie de coninutul lor. Notele explicative aduc completri i explicaii pentru datelor nscrise n bilan i n contul de profit i pierdere. Ele cuprinde informaii cu privire la situaia financiar i rezultatul aferent exerciiului financiar ncheiat. Notele explicative la bilan cuprind: -situaia activelor imobilizate, n care sunt prezentate activele imobilizate ordonate dup natura lor. Ele sunt prezentate mai nti, n prima parte, la valoarea iniial modificat cu micrile din timpul exerciiului i apoi ca sold final. n partea a doua situaia se refer la amortismentele i provizioanele pentru imobilizri; -situaia stocurilor i a produciei n curs, prezint valoarea stocurilor pe elemente att pentru exerciiul financiar ncheiat, ct i pentru exerciiul financiar precedent; -situaia creanelor i datoriilor, cuprinde n prima parte creanele la active imobilizate, creanele la active circulante i cheltuielile nregistrate n avans. Partea a doua cuprinde situaia tuturor datoriilor aranjate n ordinea invers a exigibilitii lor; -situaia altor provizioane, cuprinde alte provizioane dect cele pentru deprecierea imobilizrilor; provizioane reglementate; provizioane pentru riscuri i cheltuieli; alte provizioane pentru depreciere; -determinarea rezultatului fiscal, cuprinde aproximativ aceleai elemente nscrise n situaia lunar privind calculul impozitului pe profit; -repartizarea rezultatului exerciiului, conine repartizrile rezultatului exerciiului financiar ncheiat i cele ale rezultatului financiar precedent.
102

Raportul de gestiune conine informaii semnificative privind activitatea unitii patrimoniale, necuprinse n bilan, n contul de profit i pierdere sau n anex. Dup ntocmirea bilanului, a contului de profit i pierdere i a anexei, mpreun cu raportul de gestiune se supun verificrii i certificrii de ctre cenzori, iar apoi aprobrii de ctre Adunarea General a Acionarilor. n continuare bilanul contabil se public n Monitorul Oficial al Romniei n condiiile i termenele prevzute de lege. n paralel, bilanurile contabile se centralizeaz la nivel naional.

CAPITOLUL 3 Analiza indicatorilor economico-financiari privind cheltuielile, veniturile i rezultatele la S.C. Chiulescu Prod S.R.L.
3.1. Necesitatea analizei economico - financiare Indicatorii de rezultate i de rentabilitate permit investigarea complex a rentabilitii absolute, precum i corelarea acesteia cu volumul i structura activitii. Sursele de informaii necesare analizei sunt contul de profit i pierdere i bilanul contabil. Acestea permit identificarea i msurarea resurselor consumate de ntreprindere n decursul unei perioade date.
Indicatorii de rezultate sunt :

Cifra de afaceri este indicatorul financiar global care exprim valoarea produciei vndute, deci potenialul societii. Are un, rol important att prin influena direct pe care o are asupra valorii societii, ct i prin faptul c servete la calculul
103

unor indicatori de eficient, cum sunt : rata de rentabilitate comercial, viteza de rotaie a activelor circulante, eficiena activelor fixe. Cifra de afaceri net, care trebuie prezentat la poziia nr. 1 n contul de profit i pierdere, cuprinde sumele provenind din vnzarea de bunuri i servicii ce intr n categoria activitilor curente ale ntreprinderii, dup scderea reducerilor comerciale, a taxei pe valoarea adugat i a altor impozite i taxe aferente. Marja comercial exprim performana activitii de cumprare pentru vnzare sub forma diferenei dintre pre de vnzare i costul de cumprare al mrfurilor vndute. Producia exerciiului dezvluie performana activitii de producie sub forma produciei vndute, produciei de imobilizri i produciei stocate. Valoarea adaugat definete creterea sau crearea de valoare rezultat din utilizarea factorilor de producie (munc i capital) peste valoarea consumurilor de materii prime, materiale i servicii furnizate de teri. Societatea are, o activitate eficienta dac respect corelaia: IP > IVA > 1 unde: IP - indicele de cretere a profitului; IVA- indicele decretere a valorii adugate
Indicatorii de rentabilitate sunt :

Rezultatul brut al exploatrii reprezint acumularea brut din activitatea de producie i este principala surs pentru autofinanare, fiind folosit la dezvoltarea capacitii de producie a societii i la plata cheltuielilor financiare, a impozitului pe profit, a dividendelor ctre acionari i pentru rambursarea mprumuturilor. Este o resurs de trezorerie sau, cash-flow-ul brut al exploatrii, unde se calculeaz ca diferena dintre veniturile ncasabile din exploatare i cheltuielile pltibile pentru exploatare. Totodat, exprimnd fluxul real de trezorerie al exploatrii, este folosit i n analiza fluxurilor de trezorerie, fiind punctul de pornire n tabloul fluxurilor de trezorerie.
104

Ca indicator se folosete n calculul rentabilitii economice sau al marjei brute de exploatare, fiind un indicator de msura al performanelor societii. Rezultatul exploatrii evalueaz rentabilitatea economic a ntreprinderii i corespunde activitii normale i de baz privind producia de acumulare. Rezultatul curent este marja care definete rentabilitatea activitii normale curente (exploatare i financiar a ntreprinderii). Rezultatul extraordinar sintetizeaz rezultatul sub form de profit sau pierdere degajat de activitatea cu caracter de excepie al ntreprinderii. Rezultatul exerciiului exprim profitul sau pierdera net a ntreprinderii luat n totalitate. 3.2. Analiza pe baza contului de profit i piredere 3.2.1. Analiza n dinamic a rezultatelor S.C. Chiulescu Prod S.R.L. Rezultatul exerciiului (profit sau pierdere), dei constituie un indicator relevant, se oglindete prin intermediul unui singur element sau post al bilanului contabil propriu-zis, ceea ce denot c sub aspect informaional are caracter general, sintetic, neasigurnd premisele sau datele neceasre pentru efectuare analizei modului cum a fost obinut i implicit pentru determinarea factorilor de influen n vederea lurii deciziilor ce se impun pentru perioada urmtoare. n scopul eliminrii acestui neajuns se folosete un instrument contabil distinct denumit Contul de profit i pierdere, care reprezint o component a situaiei financiare anuale. Contul de profit i pierdere, prin structura pe care o are, asigur detalierea sau cunoaterea modalitilor de obinere a rezultatului exerciiului, prin compararea valorilor privind vnzrile, denumite generic, venituri, cu cele referitoare la consumurile sau utilizrile de resurse aferente veniturilor obinute, denumite cheltuieli.

105

Profitul, ca rezultat al exploatrii, exprim mrimea absolut a rentabilitii activitii de exploatare, care se obine dup deducerea tuturor cheltuielilor din veniturile obinute n activitatea de exploatare. Profitul brut este determinat i de activitile financiare, mrindu-i sau reducndu-i valoarea n funcie de acestea. Este folosit n calculul ratelor de rentabilitate, precum i ca indicator de comparaie cu alte societi din sector. Profitul net rezult dup deducerea impozitului pe profit din profitul brut. Este expresia mrimii absolute a rentabilitii financiare a societii i are ca destinaie remunerarea prin dividende a acionarilor i surs proprie principal pentru investiii.

- mii lei Nr crt 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 Indicator Venituri din exploatare Cheltuieli din exploatare Rezultatul exploatrii (rd.1-rd.2) Venituri financiare Cheltuieli financiare Rezultatul financiar (rd.4-rd.5) Rezultatul current (rd.3+rd.6) Venituri excepionale Cheltuieli excepionale Rezultatul excepional (rd.8-rd.9) Venituri totale (rd.1+rd.4+rd.8) Cheltuieli totale(rd.2+rd.5+rd.9) Rezultatul brut al exerciiului (rd.7+rd.10) IMPOZITUL PE PROFIT Rezultatul net al exerciiului(rd.11-rd.12) 2001 10.407.796 9.798.638 609.158 809 9.545 -8736 600.422 29.572 -29.572 10.408.605 9.837.755 570.850 115.442 455.408 2002 17.073.035 15.854.638 1.218.397 1.316 1316 1.219.713 10.000 -10.000 17.074.351 15.864.638 1.209.713 304.429 905.284

Rezultatul din exploatare reprezint, ca pondere, n rezultatul curent 101,45% n anul 2001 i 99,89% n anul 2002.

106

n aceste condiii rezultatul brut al exerciiului reprezint, ca pondere, n total venituri 5,48% n anul 2001 i 7,08% n anul 2002. Avnd n vedere rezultatele obinute n perioada analizat, considerm c societatea are capacitatea de a continua rentabil activitatea economic. Analiza cheltuielilor din activitatea de exploatare
Nr crt 1 2 3 4 5 6 7 8 Specificaie Cheltuieli cu materii prime i materiale consumabile Alte cheltuieli materiale Alte cheltuieli din afara (energie i ap) Cheltuieli privind mrfurile Cheltuieli de personal Cheltuieli cu amortizarea Alte cheltuieli de exploatare Cheltuielilor din exploatare 2001 (mii lei) 2.865.857 989.604 249.376 4.739.836 595.344 102.631 255.990 9.798.638 2002 Structura % (mii lei) 2001 2002 5.758.903 29,25 36,32 2.346.379 364.732 5.556.651 1.165.878 218.500 443.595 15.854.638 10,10 2,54 48,37 6,08 1,05 2,61 100 14,80 2,30 35,05 7,35 1,38 2,80 100

- Cheltuielile materiale au o pondere oscilant n perioada analizat de 29,25% n anul 2001 i de 36,32% n anul 2002. - Ponderea cheltuielilor privind mrfurile a fost de 48,37% n anul 2001 i de 35,05% n anul 2002. - Cheltuielile cu personalul au crescut valoric de la an la an, ponderea acestora fiind de 6,08% n anul 2001 i de 7,35% n anul 2002. - Cheltuielile cu amortizarea au fost n anul 2001 de 1,05% din totalul cheltuielilor de exploatare i de 1,38% n anul 2002. - Impozitele i taxele prezint o pondere oscilant n totalul cheltuielilor de exploatare. Astfel n anul 2001 ponderea era de 0,69%, n anul 2002 de 0,55%. Evoluia cheltuielilor i veniturilor din exploatare

107

20.000.000

15.000.000 Cheltuielilor din exploatare Venituri din exploatare

10.000.000

5.000.000

0 2001 2002

Analiza veniturilor din activitatea de exploatare


Nr. crt. 1 2 3 4 5 6 Specificaie Venituri din vnzarea mrfurilor Producia vndut Variatia stocurilor Alte venituri din exploatare Venituri din producia imobilizat Venituri din exploatare 2001 (mii lei) 5.155.622 5.132.747 1780 117.647 10.407.796 2002 (mii lei) 6.037.562 11.035.413 17.073.035 Structura % 2001 2002 49,53 35,36 49,32 0,02 1,13 100,00 64,64 100,00

- Se observ c veniturile din producia vndut nu sunt influenate de veniturile din producia stocat, ceea ce nseamn c firma a realizat previziuni corecte privind: - evaluarea cererii i respectiv dimensionarea produciei; - cererea solvabil a potenialilor cumprtori. - Veniturile din exploatare au crescut de 1,64 ori n anul 2002 fa de 2001.Aceast cretere se datoreaz n principal creterii preurilor, ca urmare a inflaiei. - Veniturile din exploatare reprezint 99,97% din veniturile totale n anul 2001 i 99,99% n 2002.

108

- Veniturile financiare au o pondere mic n totalul veniturilor: 0,007% n anul 2001 i de 0,008% n anul 2002, acestea provenind din dobnzi ncasate la disponibilitile din cont. 3.2.2. Analiza cifrei de afaceri Modificarea cifrei de afaceri acioneaz direct sau indirect, asupra tuturor indicatorilor economico-financiari ai societii, precum i asupra celor care i definesc poziia ntr-un anumit mediu concurenial. Cunoaterea implicaiilor cifrei de afaceri, a mecanismului prin care aceasta concur la mbuntirea performanelor societii este util n fundamentarea deciziilor operative i a celor privind orientarea strategic a societii. Dinamica cifrei de afaceri
Indicatori Cifra de afaceri (mii lei) Ritm de baz cretere fix % baz n lan 1998 2.363.659 1999 2.090.255 88,43 88,43 Anul 2000 5.397.355 228,35 258,22 2001 10.288.369 435,27 190,62 2002 17.073.035 722,31 165,95

18.000.000 16.000.000 14.000.000 12.000.000 10.000.000 8.000.000 6.000.000 4.000.000 2.000.000 0 Cifra de afaceri

1998

1999

2000

2001

2002

109

Se constat o cretere absolut a cifrei de afaceri n anul 2002 fa de anul 1998 cu 14.709.376 mii lei, adic cu 622,31% ca urmare a diversificrii produciei i creterii cotei de pia de 30% (distribuie n 12 judee ale rii). Rata de cretere nominal a cifrei de afaceri : RCA =(CA2002/CA2001)x100 = (17.073.035 / 10.288.369 )x100 = 165,95% Cifra de afaceri a anului 2002 a crescut de 1,66 ori fa de cea a anului 2001.

Analiza structurii cifrei de afaceri


Nr crt 1 2 3 Indicator Productia vndut Venituri din vnzarea marfurilor Cifra de afaceri Valoare 2001 Mii lei % 5.132.747 49,89 5.155.622 50,11 10.288.369 100 Valoare 2002 Mii lei % 11.035.473 64,64 6.037.562 35,36 17.073.035 100

Structura cifrei de afaceri n anul 2001

50%

49,89%

Productia vndut

Venituri din vnzarea marfurilor

110

Structura cifrei de afaceri n anul 2002

35,36%

64,64%

Productia vndut

Venituri din vnzarea marfurilor

Se poate observa c n anul 2001 att activitatea de producie ct i cea de comer desfurate de societate sunt aproximativ egale, n timp ce n anul 2002 accentul se pune pe producie i mai puin pe comer.

Analiza factorial a cifrei de afaceri


Indicatori Producia marf fabricat (mii lei) Venituri din vnzarea mrfurilor (mii lei) Cifra de afaceri (mii lei) Numr mediu de salariai Total zile lucrate Total om-ore lucrate Productivitatea medie anual (mii lei) - pe baza produciei marf (rd. 1/rd. 4) - venituri din vnzarea mrfurilor (rd. 2/rd. 4) - cifra de afaceri (rd. 3/rd. 4) Numr de zile pe un salariat Producia medie zilnic (mii lei) (rd. 1/rd. 5) Durata medie a zilei de lucru Producia medie orar (mii lei) (rd. 9/rd. 10) 2001 5.132.747 5.155.622 10.288.369 34 8.976 71.808 150.963,15 151.635,94 302.599,09 264 571,83 8 71,48 2002 11.035.473 6.037.562 17.073.035 42 11.088 88.704 262.749,35 143.751,48 406.500,83 264 995,26 8 124,41

Nr. crt. 1 2 3 4 5 6 7

8 9 10 11

3.2.3. Analiza soldurilor intermediare de gestiune

111

Pe baza contului de rezultate se poate determina o serie de indicatori valorici privind volumul i rentabilitatea activitii ntreprinderii. Construcia pe trepte a indicatorilor, pornind de la cel mai cuprinztor (producia exerciiului, marja comercial) i ncheind cu cel mai sintetic (rezultatul net al exerciiului) a sugerat denumirea de cascad a soldurilor intermediare de gestiune. Fiecare sold intermediar reflect rezultatul gestiunii financiare, pe treapta respectiv de acumulare. Se poate concluziona c soldurile intermediare de gestiune reprezint mrimi rezultative (indicatori) obinute prin calcule economice, n funcie de legturile reciproce existente ntre acetia.

Marja comercial Marja comercial sau adaosul comercial este specific ntreprinderilor

comerciale, dar o ntlnim i n cazul ntreprinderilor cu activitate mixt (industrial i comercial). Produsele comercializate de o ntreprindere au, pe lng capacitatea de a satisface nevoile consumatorilor, i aptitudinea de a degaja marje. Marja comercial este un concept operaional utilizat, de regul, de ntreprinderile care vnd mrfurile n starea n care au fost cumprate. Acest indicator poate fi calculat astfel : Marja comercial = Venituri din vnzarea mrfurilor - Costul mrfurilor vndute
- mii lei Nr. Indicatori crt. 1 Venituri din vnzarea mrfurilor 2 Costul de cumparare al mrfurilor 3 Marja comercial 2001 5.155.622 4.739.836 415.786 2002 6.037.562 5.556.651 480.911

Marja comercial a crescut cu 65.125 mii lei n anul 2002 fa de anul precedent, ceea ce corespunde unui procent de 15,66% .
112

Producia exerciiului (QE ) Producia exerciiului reflect volumul total al activitii industriale,

productoare de bunuri sau prestatoare de servicii desfurate n cadrul unei ntreprinderi, pe parcursul unui exerciiu financiar. Acest indicator include valoarea bunurilor fabricate i a serviciilor prestate de ntreprindere pentru a fi vndute, stocate sau imobilizate pentru nevoile proprii. Este necesar a se face distincie ntre producia exerciiului i cifra de afaceri. Dac cifra de afaceri reprezint vnzrile produse (producia vndut), la intreprinderile industriale vnzrile de marfuri i produse la ntreprinderile mixte, producia exerciiului reprezint producia vndut, producia stocat i producia imobilizat. QE = QV + QS + QI Producia vndut exprim vnzrile de produse, lucrri i servicii, iar variaia produciei stocate reflect creterea sau descreterea stocurilor de produse finite, semifabricate, producie n curs de execuie. Producia stocat este evaluat la costurile de producie. Producia imobilizat reprezint costul imobilizrilor corporale i necorporale realizate n regie proprie.
- mii lei Nr crt 1 2 3 4 Indicatori Producia vnduta (QV) Producia stocat (QS) Producia imobilizat (QI) Producia exerciiului (QE) 2001 5.132.747 117.647 5.250.394 2002 11.035.473 11.035.473

Se poate remarc faptul c producia exerciiului n anul 2002 a crescut cu 5.785.079 mii lei fa de producia exerciiului 2001,adic cu 110,18%, n plus, se mai poate observa i faptul c s-a renunat la producia imobilizat.

113

Valoarea adugata (VA) Pentru o societate productoare este foarte important determinarea valorii adugate, aceasta semnificnd plusul de valoare pe care firma l creeaz. Valoarea adaugat se poate determina prin doua procedee, dupa cum urmeaz:
a) metoda produciei:

Valoarea adaugat

= Producia exerciiului

+ Marja comercial

- Consumul exerciiului provenit de la teri

b) metoda distribuirii sau adiional :

Valoarea adaugat = suma remuneraiilor tuturor factorilor de producie


- mii lei Nr crt 1 2 3 Indicator Marja comercial Producia exerciiului Consum provenit de la teri Cheltuieli cu materiile prime si materialele consumabile -Cheltuieli cu energia i apa -Alte cheltuieli Valoarea adugat 2001 415.786 5.250.394 4.104.837 2.865.857 249.376 989.604 1.561.343 2002 480.911 11.035.473 8.470.014 5.758.903 2.346.379 364.732 3.046.370

Se poate observa c valoarea adaugat a crescut cu 95,11% n anul 2002 fa de anul 2001, aceasta fiind determinat de creterea produciei exerciiului ntr-un ritm mai mare dect cea a consumurilor intermediare. Valoarea adaugat reprezint 15,18% din cifra de afaceri n anul 2001 i 17,84% n anul 2002. Rezultatul brut al exploatrii (RBE)

Rezultatul brut al exploatrii este primul sold intermediar de gestiune cu semnificaie n termeni de rentabilitate i reflect contribuia exploatrii la formarea rezultatelor. Dup caz, el poate mbraca forma excedentului brut sau deficitului brut al exploatrii.
114

Se determin plecnd de la valoarea adaugat careia i se adaug subveniile de exploatare i se scad cheltuielile cu personalul, impozitele, taxele i vrsmintele asimilate. n cazul n care rezultatul este negativ poart denumirea de insuficien brut de exploatare. Mrimea acestui indicator este dependent de sistemul de amortizare adoptat i de politica fiscal.
- mii lei Nr crt 1 2 3 4 5 Indicatori Valoarea adugat Subvenii pentru exploatare Impozite i taxe Cheltuieli cu personalul Rezultatul brut al exploatrii 2001 1.561.343 595.344 965.999 2002 3.046.370 1.165.878 1.880.492

Rezultatul exploatarii (RE)

Acest indicator caracterizeaz performanele comerciale i financiare aferente activitii de exploatare normal i curent a ntreprinderii, independent de politica financiar i fiscal. El pune n eviden rezultatul degajat din exploatare, dup luarea n considerare a tuturor cheltuielilor de producie i comercializare, precum i a riscurilor de exploatare. Spre deosebire de RBE, acest sold ine cont de politica de amortizare i de constituire a provizioanelor.
- mii lei Nr crt 1 2 3 4 5 6 Indicatori Rezultatul brut al exploatrii Venituri din provizioane privind expoatarea Alte venituri din exploatare Cheltuieli cu amortizrile si provizioanele pentru exploatare Alte cheltuieli pentru exploatare Rezultatul exploatrii 2001 965.999 1.780 102.631 255.990 609.158 2002 1.880.492 218.500 443.595 1.218.397

115

Rezultatul exploatrii se mai poate calcula i direct, ca diferena ntre veniturile i cheltuielile aferente exploatrii. RE = Venituri din exploatare - Cheltuieli din exploatare
- mii lei Nr Indicatori crt 1 Venituri din exploatare 2 Cheltuieli din exploatare 3 Rezultatul exploatrii 2001 10.407.796 9.798.638 609.158 2002 17.073.035 15.854.638 1.218.397

Se poate observa c rezultatul expoatrii a crescut n anul 2002 fa de anul 2001 cu 609.239 mii lei, adic cu 100,01%. Acesta cretere este determinat de creterea cu 64,04% a veniturilor i cu 61,80% a cheltuielilor . Rezultatul curent (RC) Rezultatul curent este determinat att de rezultatul exploatrii ct i de cel al activitii financiare. El este deci rezultatul tuturor operaiilor curente ale intreprinderii. n determinarea acestui indicator sunt luate n considerare i elementele financiare, ceea ce permite aprecierea impactului politicii financiare a ntreprinderii asupra rentabilitii.
RC = RE + Venituri financiare - Cheltuieli financiare - mii lei Nr crt 1 2 3 4 Indicatori Rezultatul exploatrii Venituri financiare Cheltuieli financiare Rezultatul curent 2001 609.158 809 9.545 600.422 2002 1.218.397 1.316 1.219.713

Rezultatul excepional

Spre deosebire de celelalte soduri care se calculeaz n cascad, rezultatul excepional se obine prin diferena ntre veniturile i cheltuielite legate de activitatea excepional a ntreprinderii.
116

Acest indicator permite msurarea influenei elementelor excepionale n formarea rezultatului global al ntreprinderii. Rexc = Venituri excepionale - Cheltuieli excepionale
- mii lei Nr Indicatori crt 1 Venituri excepionale 2 Cheltuieli excepionale 3 Rezultatul excepional 2001 29.572 -29.572 2002 10.000 -10.000

n prezent cheltuielile i veniturile excepionale au fost transferate n cadrul altor cheltuieli i venituri de exploatare i au fost introduse cheltuielile i venituri extraordinare privind calamitile. Rezultatul net al exerciului

Rezultatul net al exerciiului poate mbraca forma profitului i pierderii nete. Se calculeaz ca suma dintre rezultatul curent i cel excepional care se corecteaz cu urmtoarele elemente :
-

participarea salariailor la rezultate;

- impozitul pe profit. Rezultatul net al exerciiului exprim mrimea absolut a rentabilitii financiare cu care vor fi remunerai acionarii pentru capitalurile proprii subscrise.
- mii lei Nr crt 1 2 3 4 Indicatori Rezultatul current Rezultatul excepional Rezultatul brut Impozitul pe profit Rezultatul net al exerciiului 2001 600.422 -29.572 570.850 115.422 455.408 2002 1.219.713 -10.000 1.209.713 304.429 905.284

Din activitatea financiar societatea a nregistrat un profit de 455.408 mii lei n anul 2001 i de 905.284 mii lei n anul 2002.
117

3.3. Analiza pe baza bilanului contabil 3.3.1. Analiza fondului de rulment, nevoii de fond de rulment i trezoreriei Aceasta exprim modul n care este realizat echilibrul financiar i cel funcional prin fondul de rulment, necesarul de fond de rulment i trezoreria net. Se analizeaz corelaiile dintre nevoi i resurse. Fondul de rulment

Fondul de rulment reprezint excedentul activelor circulante peste valoarea obligaiilor pe termen scurt sau, altfel spus, partea activelor circulante care este finanat din capitaluri permanente. FR = Active circulante Datorii pe termen scurt FR = Capital permanent Active imobilizate Ocup un loc central n bilan i masoar echilibrul financiar parial al societii. Analiza poate stabili existena unui fond de rulment excedentar cnd nivelul acestuia depeste pe cel al nevoilor stabile i deficitar cnd este insuficient pentru a acoperi nevoile stabile. Insuficiena fondului de rulment poate fi interpretat ca un posibil factor generator al riscului de insolvabilitate, ntruct face ca, societatea s devin dependent de creditori, care ar putea s nu-i mai acorde mprumuturi.
- mii lei Nr crt. 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. Indicatori Activ imobilizat net Activ circulant TOTAL ACTIV Capital propriu Datorii pe termen lung Capital permanent Datorii pe termen scurt 118 2001 1.358.753 1.843.026 3.201.779 2.130.329 2.130.329 1.071.450 2002 1.197.528 3.313.639 4.511.167 2.130.329 2.130.329 2.380.838

8. 9.

TOTAL PASIV FOND DE RULMENT (rd.6 rd.1 sau rd.2 rd.7)

3.201.779 771.576

4.511.167 932.801

Se poate remarca faptul c a crescut partea de active circulante finanate din resurse stabile, acest lucru fiind favorabil ntreprinderii. Referitor la fondul de rulment se pot calcula mai multe rate: - Rata marjei de securitate a ntreprinderii exprim perioada de timp pentru care ntreprinderea dispune de fond de rulment propriu. Specialistii apreciaz c pentru majoritatea ntreprinderilor aceasta rat trebuie s fie egal cu 30 pn la 90 de zile. Aceast rat se calculeaz dup urmtoarea formul:
Fondul.de.Rulment.Net *360 [zile] Cifra.de. Afaceri

R1 =

- Rata de acoperire a activelor circulante msoar partea de active circulante acoperit din resurse stabile i se calculeaz dup formula :
Fondul .de.Rulment .Net *100 Active..circulante

R2 =
Nr. crt 1. 2. 3. 4. 5.

Indicatori Cifra de afaceri (mii lei) Fondul de rulment (mii lei) Rata de cretere a fondului de rulment (zile) Active circulante (mii lei) Rata de acoperire a activelor circulante (%)

2001 10.288.369 771.576 27,00 1.843.026 41,86

2002 17.073.035 932.801 19,67 3.313.639 28,15

Se poate remarca c :
-

numrul de zile pentru care ntreprinderea dispune de fond de rulment propriu este n scdere de la un an la altul;
119

rata de acoperire a activelor circulante scade n anul 2002 cu 13,71% fa de anul 2001. Nevoia de fond de rulment (NFR) Acest indicator reprezint activele circulante care trebuie s fie finanate din

fondul de rulment i se calculeaz dup urmtoarea formula: NFR = Active circulante Disponibiliti - Datorii curente Referitor la necesarul de fond de rulment se pot calcula mai multe rate: - Rata de acoperire a necesarului de fond de rulment din fondul de rulment net se calculeaz dup urmtoarea formula: R1 = Necesarul.de. fond .de.rulment - Rata necesarului de fond de rulment se calculeaz cu urmtoarea formula: R2 =
Ncesarul.de. fond .de.rulment * 365 zile Cifra.de.afaceri Fondul.de.rulment.net

Trezoreria net (disponibilul bnesc)

Trezoreria net reprezint partea din fondul rulment care depeste nevoia de fond de rulment i constituie activele circulante lichide care staioneaz ntre dou rotaii. TN = Fondul de rulment - Nevoia de fond de rulment
- mii lei Nr Indicatori crt 1. Fondul de rulment 2. 3. 4. 5 6. Active circulante Disponibiliti Datorii curente Nevoia de fond de rulment Trezoreria net 120 2001 771.576 1.843.026 61.485 1.071.450 710.091 61.485 2002 932.801 3.313.639 230.640 2.380.838 702.161 230.640

7.

Rata de finanare a fondului de rulment prin trezorerie

7,97

24,73

n 2001 i 2002 SC Chiulescu Prod SRL prezint o situaie a trezoreriei pozitiv, ceea ce nseamn c nevoile de resurse pentru activitatea de exploatare sunt acoperite din resurse proprii. Pentru anii 2001 i 2002 se poate calcula rata de finanare a necesarului de fond de rulment prin trezorerie:
Trezorerie *100 Fond .de.rulment

R=

n 2001 trezoreria acoper doar 7,97% necesarul de fond de rulment. Se observ c n anul 2002 aproape un sfert din necesarul de fond de rulment a fost finanat prin trezorerie.

3.3.2. Analiza ratelor de rentabilitate Rata rentabilitii comerciale Rata rentabilitii comerciale arat ct de rentabil este firma, altfel spus, arat nivelul profitabilitii. Aceasta se poate calcula n mai multe moduri, n funcie de indicatorii luai n calcul, lund diferite valori. - mii lei Nr crt 1 2 3 Indicatori Cifra de afaceri Rezultatul brut al exploatrii Rezultatul exploatrii Formula de calcul CA RBE RE 121 2001 10.288.369 965.999 609.158 2002 17.073.035 1.880.492 1.218.397

4 5

Rezultatul net al exerciiului Rata rentabilitii comerciale

Re Rrc=RBE/CA*100 Rrc=RE/CA*100 Rrc=Re/CA*100

455.408 9,39 5,92 4,42

905.285 11,01 7,14 5,30

Rata rentabilitii economice Rata rentabilitii economice arat rentabilitatea activitii de exploatare a firmei i se poate calcula prin raportarea rezultatului din exploatare la activul total al firmei.
Nr Indicatori crt 1 Activ total 2 Cifra de afaceri 3 4 5 6 Rezultatul exploatrii Rata rentabilitii economice Numrul de rotaii ale activului Rata rentabilitii comerciale Formula de calcul At CA RE
RE * 100 At CA Nrot= At RE * 100 Rrc= CA

2001 3.201.779 10.288.74 7 609.158 19 3,21 5,92

- mii lei 2002 4.511.167 17.073.035 1.218.397 27 3,78 7,14

Rre=

Dup cum se poate observa n urma analizei datelor din tabel, rata rentabilitii economice a crescut n 2002 de la 19,02% la 27 % . Pentru a analiza i determina influena factorilor care au determinat aceast cretere a ratei rentabilitii economice am folosit modelul: Rre =
CA RE x =Nrot x Rrc At CA

Prin urmare, variaia absolut a ratei rentabilitii economice ntre anii 2002 i 2001 a fost de:
Rre = 27 19 = +8%

din care: Influena modificrii rotaiei activelor:


Nrot = (Nrot 2002- Nrot 2001) x Rrc 2001 = (3,78 - 3,21) x 5,92 = +3,38%

122

Influena modificrii ratei rentabilitii comerciale:


Rrc=Nrot 2002 x (Rrc 2002-Rrc 2001) = 3,78 x (7,14 5,92) = 3,78 x 1,22 = +4,62%

Dup cum se poate vedea, creterea ratei rentabilitii economice a fost influenat de creterea numrului de rotaii ale activului total cu 3,38%, precum i a ratei rentabilitii comerciale cu 4,62%. Rotaia activelor a crescut uor de-a lungul celor dou exerciii financiare de la 3,21 rotaii n 2001 la 3,78 rotaii n 2002, aceasta semnificnd o uoara cretere a eficienei utilizrii patrimoniului ntreprinderii. Rata rentabilitii financiare
Nr Indicatori crt 1. Capital propriu 2. Rezultatul net al exerciiului 3. Rata rentabilitii financiare a capitalului propriu Formula de calcul Cpr Re Rrf= Re * 100 Cpr 2001 2.130.329 455.408 21,37 - mii lei 2002 2.130.329 905.284 42,49

Rata rentabilitii financiare, obinut prin raportarea rezultatelor exerciiului la capitalul propriu a nregistrat o cretere de 21,12%. 3.3.3. Analiza capacitii de autofinanare Capacitatea de autofinanare reprezint un surplus monetar ca rezultat al tuturor operaiunilor de ncasri i pli efectuate de ntreprindere, ntr-o perioad de timp, avnd n vedere i incidena fiscal. Indiferent de modalitatea de calcul, capacitatea de autofinanare este un indicator ce permite aprecierea rezultatelor ntreprinderii i a capacitii acesteia de a degaja resurse interne de finanare din propria activitate destinate s asigure: -finanarea unor nevoi ale gestiunii curente;
123

-creterea fondului de rulment; -finanarea total sau parial a noilor investiii; -rambursarea mprumuturilor contractate; -remunerarea capitalurilor investite. Capacitatea de autofinanare nu reprezint propriu-zis un sold intermediar de gestiune. Ea este practic un surplus monetar net global. Caracterul "net este dobndit prin aceea c acest indicator se detrmin dup deducerea impozitului pe profit, iar globalizarea rezid din faptul c este degajat de ntreaga activitate a ntreprinderii. Dac rezultatul brut al exploatrii se circumscrie sferei activitii de exploatare, capacitatea de autofinanare vizeaz toate laturile activitii ntreprinderii (exploatare, financiar, excepional). Mrimea capacitii de autofinanare condiionez posibilitatea ntreprinderii se a-i rambursa datoriile.O capacitate insuficient de autofinanare oblig ntreprinderea s gseasca mai multe surse externe de finanare. Capacitatea de autofinanare (CAF) se determin prin dou metode: a) CAF = Excedentul brut al exploatrii + Alte venituri din exploatare - Alte cheltuieli din exploatare + Venituri financiare (cu excepia veniturilor din provizioane) - Cheltuieli financiare (cu excepia cheltuielilor financiare privind i provizioanele) + Venituri excepionale (cu excepia veniturilor din vnzarea activelor, subvenii pentru investiii virate n rezultatul exerciiului, venituri excepionale din provizioane ) - Cheltuieli excepionale (cu excepia valorii nete contabile a activelor cedate, cheltuielilor excepionale privind amortizrile i provizioanele)
124

- Impozit pe profit C.A.F.= 1.880.492 443.595 +1.316 10.000 - 304.429 = 1.123.784 mii lei b) Capacitatea de autofinanare determinat pe baza profitului net poart denumirea de metoda aditiv : C.A.F.= Profit net + Amortizare + Provizioane C.A.F.= 905.284 + 218.500 = 1.123.784 mii lei Valoarea de 1.123.784.000 lei permite societii Chiulescu Prod SRL : - finanarea unor nevoi ale gestiunii curente; - finanarea total sau parial a noilor investiii. Rezultatul exerciiului luat n calculul capacitii de autofinanare nu este n totalitate disponibil pentru autofinanare. De aceea, se poate afirma c autofinanarea reprezint acea parte din capacitatea de autofinanare ramas disponibil, dup redistribuirea dividendelor. Aceasta pune n eviden aptitudinea real a ntreprinderii de a se autofinana, dup deducerea remunerrii acionarilor. Autofinanarea = CAF Dividende distribuite Autofinanarea constituie o surs intern destinat acoperirii nevoilor de finanare ale exerciiului viitor, expresie a bogiei create de ntreprindere. Ea este determinat de creterea surselor obinute din propria activitate a ntreprinderilor care vor rmne n mod permanent la dispoziia acesteia pentru finanarea activitii viitoare. Importana autofinanrii poate fi argumentat printr-o serie de avantaje pe care aceasta le ofera ntreprinderii: - reprezint o surs independent i stabil, respectiv un mijloc sigur de finanare n anumite situaii conjuncturale nefavorabile pentru ntreprindere;

125

- confer ntreprinderii libertatea de aciune, prin acea c autonomia financiar dobndit prin autofinanare i ngduie acesteia independena de gestionare fat de organismele financiare i de credit; - este indispensabil pentru finanarea investiiilor (de meninere, de nlocuire i de cretere), cu condiia realizrii unor investiii utile i nu de irosire a resurselor; - permite frnarea ndatorrii i, implicit, reducerea cheltuielilor financiare; - constituie un indicator pe baza caruia se poate masura randamentul capitalurilor proprii, respectiv rentabilitatea financiar; - reprezint premisa deschiderii accesului la piaa de capital i n atragere de capital extern. Prin dimensiunea sa, autofinanarea degajat de ntreprindere joac un rol puternic de semnalizator al performanelor ntreprinderii, sugernd potenialilor investitori capacitatea acesteia de a utiliza eficient capitalurile ncredinate i de a asigura o remunerare atrgtoare. Pentru creditori, marimea absolut i relativ a autofinanrii certific capacitatea de rambursare de ctre ntreprindere a sumelor mprumutate, ct i nivelul riscului de neplat.

CONCLUZII Analiza economico-financiar efectuat pentru perioada 2001 - 2002 pe baza datelor puse la dispoziie, a scos n eviden o serie de puncte pozitive i negative ale societii Chiulescu Prod. S.R.L., pe care managerii firmei le vor avea n vedere n luarea deciziilor ce privesc evoluia viitoare a firmei:

pe plan local societatea nu are concuren n fabricarea arpacaului, pufarinelor i turtei dulci, S.C. Chiulescu Prod SRL deinnd o pondere de aproximativ 80%;;
126

producia n cretere la toate produsele societii;

consumul specific de materii prime i materiale n scdere;

productivitatea medie anual a muncii n cretere; cheltuielile pentru exploatare n descretere ca volum;

cifra de afaceri a crescut cu aproximativ 66% pe baza creterii productivitii muncii;

rentabilitate n cretere la toate produsele; venituri totale n cretere din care 99% reprezint venituri din exploatare;

profitul nregistrat de societate n anul 2002 este aproximativ dublul profitului din anul 2001 pe baza creterii profitului din exploatare; indicatorul fundamental al finanrii permanente - fondul de rulment - a crescut n anul 2002 fa de anul 2001datorit creterii activelor circulante; prezint o situaie a trezoreriei pozitiv, ceea ce nseamn c nevoile de resurse pentru activitatea de exploatare sunt acoperite din resurse proprii; n anul 2002 aproape un sfert din necesarul de fond de rulment a fost finanat prin trezorerie; creterea ratei rentabilitii economice a fost influenat de creterea numrului de rotaii ale activului total cu 3,38%, precum i a ratei rentabilitii comerciale cu 4,62%;

rotaia activelor a crescut uor de-a lungul celor dou exerciii financiare de la 3,21 rotaii n 2001 la 3,78 rotaii n 2002, aceasta semnificnd o uoara cretere a eficienei utilizrii patrimoniului ntreprinderii;

valoarea C.A.F.de 1.123.784.000 lei permite societii Chiulescu Prod SRL : - finanarea unor nevoi ale gestiunii curente; - finanarea total sau parial a noilor investiii. Cu toate c n ar, ca i n jude, pe piaa produselor de panificaie i patiserie

exist o concuren acerb, societatea Chiulescu Prod SRL a reuit s-i creeze o clientel constant i chiar s intre pe noi piee din ar datorit unor avantaje ca:
127

- produsele sunt obinute pe baza unor reete foarte bune, satisfcnd n mare parte cerinele actuale ale consumatorilor; - pe piaa local societatea se prezint cu o varietate mare de produse, acoperind astfel mai multe segmente de pia. Vnzrile ridicate se datoreaz n primul rnd prestigiului S.C. Chiulescu Prod SRL, iar in al doilea rnd calitii excelente a produselor. Punctele slabe ale S.C. Chiulescu Prod S.R.L. sunt:

imposibilitatea de a menine un pre constant, deoarece societatea nu se afl ntr-o zon unde cultura grului s reprezinte o pondere ridicat n agricultur; lipsa unor ageni de vnzri care s caute permanent noi clieni; de transport;

distribuie slab n zonele mai ndeprtate de societate, deoarece cresc cheltuielile

teama de a mri numrul de clieni datorat riscului recuperrii greoaie a creanelor; investiiile se deruleaz ntr-un interval de timp mai ndelungat, deoarece firma nu este prea mare i posibilitile financiare sunt mai reduse; numrul de zile pentru care ntreprinderea dispune de fond de rulment propriu este n scdere de la un an la altul; rata de acoperire a activelor circulante scade n anul 2002 cu 13,71% fa de anul 2001; n ansamblu, S.C. Chiulescu Prod S.R.L. se menine la un nivel de

profitabilitate bun .

128

BIBLIOGRAFIE Gheorghe Diaconu Gheorghe Diaconu Cosmina Pitulice Maria Niculescu Atanasiu Pop Contabilitatea financiar a unitilor economice Editura Macarie, Trgovite, 2000 Contabilitatea financiar armonizat a unitilor economice Editura Bibliotheca, Trgovite, 2003 Diagnostic global strategic Editura Economic, Bucureti, 1997 Contabilitatea financiar romaneasc armonizat cu directivele contabile europene, Standardele
129

Internaionale de Contabilitate Editura Intelcredo, Deva, 2002 Mihai Ristea Contabilitate financiar Corina-Graziela Dumitru Editura Mrgritar, Bucureti, 2002 Constantin Staicu Contabilitate financiar armonizat cu directivele europene Editura CECCAR, Bucuresti, 2002 Legea societilor comerciale nr.31/1990 republicat Legea contabilitii nr.82/1991 - republicat Legea nr.571/2003 - Codul fiscal O.M.F.P. 94/2001 pentru aprobarea reglementrilor contabile armonizate cu directiva a IV-a a Comunitii Economice Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate O.M.F.P. 306/ 2002 pentru aprobarea Reglementrilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene

*** *** *** ***

***

130