Contabilitate Curs 1

Introducere n contabilitate
I. Contabilitatea: definiie i funcii Contabilitatea poate fi definit ca un sistem care ofer informaii de natur cantitativ i financiar despre entitile economice. Din punct de vedere economic, noiunea de entitate economic are un sens larg putndu-se referi inclusiv la ageni economici persoane fizice. n general, contabilitatea ofer informaii despre organizaii (grupuri de oameni care lucreaz mpreun pentru ndeplinirea unuia sau mai multor obiective). n particular ns, n cadrul acestui curs ne vom limita la organizaiile cu scop lucrativ, organizaii al cror scop este de a crea profit. n cele ce urmeaz ele vor fi denumite ntreprinderi1. Informaiile contabile sunt utile n procesul de luare a deciziilor economice iar utilitatea lor decurge din prezena riscului i a incertitudinii. Principalele funcii ale contabilitii sunt de a nregistra, clasifica, sintetiza (agrega) i comunica n termeni monetari tranzaciile i evenimentele n care ntreprinderile sunt implicate n decursul unei perioade. Aceste tranzacii i evenimente trebuie s aibe o determinare financiar i s poat fi cuantificate sau msurate n valori monetare. Sistemul contabil reprezint deci un ansamblu de principii, metode i proceduri care sunt folosite pentru a nregistra, clasifica, sintetiza i comunica informaii de natur cantitativ i financiar n vederea distribuirii ctre utilizatorii ei. 1. Funcia de nregistrare Toate ntreprinderile sunt implicate n activiti economice dintre cele mai diverse i au nevoie de un sistem care s in o eviden clar a acestora. Cu alte cuvinte, ntreprinderile au nevoie de un sistem care s nregistreze aceste tranzacii i evenimente sau, mai precis, efectele lor financiare asupra resurselor ntreprinderii. Cu excepia ntreprinderilor mici, unde volumul tranzaciilor este relativ sczut, absena unui sistem de nregistrare a tranzaciilor poate provoca confuzie. Totui, nu toate tranzaciile i evenimentele care afecteaz o ntreprindere fac obiectul nregistrrii n contabilitate ci doar cele care pot fi cuantificate din punct de vedere monetar. De exemplu, anunul unei ntreprinderi privind lansarea n viitor a unui nou produs pe pia reprezint un eveniment semnificativ i o informaie important pentru investitorii, clienii sau chiar furnizorii ntreprinderii. Acest eveniment nu este ns nregistrat n contabilitate ntruct nu are o determinare financiar. Implicaiile sale contabile vor fi doar n viitor, cand noul produs va

De aceea, n cadrul acestui curs noiunile de entitate economic, organizaie i ntreprindere vor fi folosite cu acelai neles dei

Contabilitate Curs 1
fi efectiv fabricat i vndut genernd costuri i ncasri din vnzri, elemente care pot fi cuantificate din punct de vedere monetar. 2. Funciile de clasificare i sintetizare Funciile de clasificare i sintetizare sunt strns legate de rolul informaional al contabilitii. Clasificarea permite realizarea de distincii n cadrul realitii iar posibilitatea de a distinge i de a separa elemente componente ale realitii reprezint unul din caracteristicile informaiei. De exemplu, colectarea tuturor vnzrilor unei ntreprinderi ntr-o singur valoare (de exemplu 100.000 RON) are un coninut informaional mai redus dect prezentarea aceleiai informaii de o manier des-agregat (care conine clasificri) (de exemplu vnzri de mrfuri 20.000 RON, vnzri din prestri servicii 80.000 RON). Funcia de clasificare servete deci scopul general al contabilitii de a furniza informaii utile n luare deciziilor. Pe de alt parte, ntreprinderile sunt implicate n sute de mii, chiar milioane de tranzacii anual. A oferi informaii despre fiecare dintre aceste tranzacii n parte este absolut ne-economic. Clasificarea excesiv poate conduce la furnizarea de informaii extrem de detaliate i se poate dovedi lipsit de eficien chiar inutil, ntruct agenii economici, dei sunt considerai raionali, au o capacitate limitat de a procesa informaie (raionalitate limitat). Cu alte cuvinte, dincolo de un anumit nivel de clasificare i detaliere a informaiei contabile, sintetizarea i agregarea informaiei se poate dovedi benefic. Drept urmare, orice sistem contabil caut un echilibru ntre nivelul de detaliu al clasificrilor i nivelul de sintetizare a informaiei astfel nct informaia astfel rezultat s fie util n luarea deciziilor. Rezultatul final al unui sistem contabil (practic rezultatul funciilor de nregistrare, clasificare i sintetizare) l reprezint situaiile sau rapoartele financiar contabile. 3. Funcia de comunicare Situaiile sau rapoartele financiar contabile sunt comunicate de ntreprindere sau n cadrul ntrepriderii ctre diferitele categorii de utilizatori ai informaiei contabile. Informaiile produse de o ntreprinderepot fi clasificate n patru categorii: Informaii operaionale (informaii solicitate de administrarea zilnic a unei ntreprinderi sumele datorate furnizorilori termenele acestora, sumeledatorate salariailor, cantitile si preurile produselor vndute zilnic sau sptmnal etc.); Informaii privind contabilitatea financiar (informaii privind poziia financiar, performana financiar i echilibrul financiar al ntreprinderii). Aceste informaii sunt sunt comunicate att utilizatorilor interni (manageri) ct i utilizatorilor externi (investitorii actuali i poteniali, creditori, agenii guvernamentale, parteneri comerciali, salariai etc.); Informaii privind contabilitatea de gestiune (informaii care privesc n special costurile, bugetele i msurarea performanei unei ntreprinderilor). Aceste informaii

Contabilitate Curs 1
sunt comunicatenmod exclusiv managerilor ntreprinderilor pentru realizarea funciilor managementului planificare, implementare i control. Informaii contabile privind satisfacerea necesitailor fiscale (informaii care privesc nivelul impozitelor i taxelor datorate de ntrepindere precum i informaii referitoare la baza de calcul a acestor impozite)

n cadrul acestui curs, ne vom focaliza asupra informaiilor privind contabilitatea financiar, informaii despre ntreprindere, comunicate de ctre ntreprindere unei comuniti largi de utilizatori de informaii contabile.

II. O abordare economic a informaiei contabile Rolul social al contabilitii poate fi neles atunci cnd informaia contabil este considerat a fi un produs economic, tranzacionat pe o pia denumit n mod generic piaa informaiei contabile. Aceast pia a informaiei contabile are o structur i caracteristici care o diferentiaz de alte piee: A. Produsul informaia contabil; B. Oferta de informaii contabile ntreprinderile produc i comunic informaii contabile despre ele nsele; C. Cererea de informaii contabile diferiii utilizatori D. Procesul de producie a informaiei contabile regulile contabile E. Calitatea informaiilor contabile caracteristicile calitative ale informaiilor contabile; F. Controlul calitii informaiilor contabile. Fiecare din aceste elemente este analizat pe scurt n cele ce urmeaz: A. Produsul informaia contabil Produsul transferat pe piaa informaiei contabile este reprezentat de informaia contabil care, n cadrul contabilitii financiare ia forma situaiilor financiare. Un set complet de situaii financiare conine: a. b. c. d. e. Bilanul contabil; Contul de profit i pierdere; Tabloul fluxurilor de trezorerie; Tabloul variaiei capitalurilor proprii; Anexele la situaiile financiare

Contabilitate Curs 1
a. Bilanul contabil descrie poziia financiar a ntreprinderii, adic situaia activelor i a datoriilor (obligaiilor). Diferena dintre totalul activelor (resurselor economice) i a datoriilor reprezint averea net a acionarilor element cunoscut sub denumirea de capitaluri proprii. Ecuaia care descrie poziia financiar a unei ntreprinderi este deci:

Active = Datorii + Capitaluri proprii

Sau

Active Datorii = Capitaluri proprii

b. Contul de profit i pierdere prezint performana financiar a ntreprinderii. Aceasta poate lua forma profitului sau a pierderii i se calculeaza ca diferena dintre venituri i cheltuielile ntreprinderii n decursul unei perioade.

Profit (Pierdere) = Venituri Cheltuieli

n linii generale, veniturile i cheltuielile reprezint fluxurile (pozitive i respectiv negative) de avere dintr-o ntreprindere n decursul unei perioade. Trebuie menionat c fluxurile de bogie sau avere (veniturile i cheltuielile) pot lua forma unor fluxuri monetare (ncasri i pli n bani) dar nu se limiteaz doar la acestea, putnd include i alte forme de resurse economice. Performana financiar poate fi determinat i printr-o abordare bilanier, comparnd averea net a acionarilor la sfritul unei perioade cu cea de la nceputul perioadei i innd cont de dividendele pltite, contribuiile i eventualele retrageri ale proprietarilor n decursul perioadei respective. c. Tabloul fluxurilor de trezorerie prezint echilibrul financiar al unei ntreprinderi. Pentru aceasta, tabloul fluxurilor de trezorerie prezint fluxul financiar net adic situaia ncasrilor i plilor n bani efectuate de o ntreprindere n decursul unei perioade.

Flux net de trezorerie = ncasri Pli

n cadrul tabloului fluxurilor de trezorerie, ncasrile i plile sunt clasificate n funcie de provenienalor din trei categorii de activiti: - activiti de exploatare; - activiti de investiii;

Contabilitate Curs 1
- activiti de finanare. d. Tabloul variaiei capitalurilor proprii prezint modificrile survenite n cadrul averii nete a proprietarilor n decursul unei perioade. Acestea includ de obicei profitul sau pierderea generat() de ntreprindere (fluxul de avere generat de exploatarea ntreprinderii), dividendele distribuite proprietarilor (fluxul de avere generat de exploatarea ntreprinderii ntr-o perioad i pltit efectiv proprietarilor nu neaparat n aceeai perioad), contribuia net a proprietarilor precum i anumite elemente care sporesc averea acionarilor fr a genera venituri i cheltuieli (deci fr a fi incluse n contul de profit i pierderi). e. Anexele la situaiile financiare conin informaii complementare i explicative informaiilor divulgate n celelalte patru situaii financiare. Anexele la situaiile financiare pot include informaii non-cantitative i non-financiare (de exemplu ntreprinderile i pot divulga politicile contabile ntr-una din anexe).

B. Oferta de informaii contabile Oferta de informaii contabile este reprezentat de ntreprinderi iar responsabilitatea de a ntocmi i prezenta situaiile financiare revine managementului general. ntreprinderile produc i comunic informaie contabil despre ele nsele. Informaia contabil este ns considerat un bun public, ntreprinderile neobinnd un beneficiu financiar direct din divulgarea financiar. Cu toate acestea, raportrile financiare periodice ale ntreprinderilor aduc ntreprinderilor beneficii financiare indirecte. Cel mai important l reprezint diminuarea asimetriei informaionale i creterea transparenei informaionale pe pia care pot conduce la atragerea de noi investitori, creterea ncrederii creditorilor i apartenerilor de afaceri. C. Cererea de informaii contabile Cererea de informaii contabile este reprezentat de toi cei care au un interes ntr-o anumit ntreprindere i folosesc informaia contabil pentru a lua decizii n raport cu acel interes. Ideea conform creia ntreprinderile sunt reele de contracte este foarte util n acest caz. Astfel, n aceast viziune, ntreprinderile apar atunci cnd mai multe persoane (fizice sau juridice) pun n comun drepturile de proprietate de care dispun pentru a atinge un obiectiv comun. n cele mai mult dintre situaii proprietarii angajeaz alte persoane (managerii) al cror scop este de a transpune obiectivul comun al proprietarilor ntr-o viziune, o strategie organizaional i planuri tactice pentru a administra n mod structurat ntreprinderea. n timp, ntreprinderile stabilesc noi contracte cu ali angajai, parteneri comerciali (furnizori i clieni), cu statul, cu bnci i alte instituii financiare sau cu ali poteniali investitori care sunt dispui s investeasc i s ofere ntreprinderii noi resurse financiare. Fiecare dintre aceste

Contabilitate Curs 1
pri contractuale are un anumit interes n raport cu ntreprinderea iar acest interes dicteaz i necesarul informaional al acestei pri. n funcie de apartenena lor la ntreprindere, cererea de informaii contabile (utilizatorii de informaii contabile) poate fi clasificat n dou mari categorii: a. Utilizatori interni - managerii b. Utilizatori externi i. Proprietarii actuali i poteniali; ii. Bncile i alte instituii financiare; iii. Partenerii comerciali (furnizori i clieni); iv. Angajaii ntreprinderii; v. Statul; vi. Publicul larg. Aa cum aminteam anterior, aceti utilizatori pot avea interese divergente iar aceast divergen se poate manifesta n necesiti informaionale diferite. Cea mai evident, dar i cea mai important disput este cea dintre necesitile informaionale ale proprietarilor (actuali i poteniali) i cele ale creditorilor. n general, ambele categorii de utilizatori sunt interesate att de profitabilitatea (capacitatea de a genera ctiguri n viitor) ct i de solvabilitatea (capacitatea de a-i plti datoriile i deci de a supravieui) ntreprinderii. Proprietarii ns favorizeaz informaiile privind profitabilitatea n timp ce creditorii sunt interesai n mod predilect de solvabilitate. Date fiind divergenele dintre necesitile informaionale ale utilizatorilor de informaii contabile, producerea informaiilor contabile capt o importan considerabil. D. Producerea informaiilor contabile n general, pieele sunt lsate s evolueze singure spre echilibru ns, calitatea produselor este deseori reglementat. Piaa informaiei contabile nu face excepie n aceast privin. Ea este deci o pia reglementat. Reglementarea contabil poate lua diverse forme, n funcie de natura organismului de reglementare: Reglementare public; Reglementare privat;

n unele state, cum ar fi Statele Unite ale Americii (SUA) sau n Marea Britanie, contabilitatea este reglementat de un organism privat Financial Accounting Standards Board (FASB) n SUA i Accounting Standards Board in Marea Britanie. n Romnia reglementarea contabil este de tip public i este exercitat de Ministerul Finanelor din Romnia. Regulile specifice pe care contabilii trebuie s le urmeze apar n acte normative (de

Contabilitate Curs 1
exemplu Legea contabilitii 82/1991 sau Ordinul Ministerului de Finane Publice nr. 3055/2009). n ultimele decenii, la nivel internaional s-a nfiinat Consiliul Internaional al Standardelor de Contabilitate (IASB International Accounting Standards Board) un organism de standardizare privat a crui misiune o consitutie elaborarea de standarde de contabilitate care s fie aplicate la nivel internaional. n perioada premergtoare aderrii Romniei la Uniunea European i dup aderarea efectiv, Ministerul Finanelor Publice din Romnia a cutat s armonizeze sistemul contabil din Romnia (n special cel aplicabil ntrerinderilor mari cotate la Bursa de Valori Bucureti) cu prevederile Directivelor Europene pe linie contabil precum i cu prevederile emise de IASB. E. Caracteristicile calitative ale informaiei contabile Aplicarea reglementrilor n vigoare ntr-o anumit ar sau jurisidicie este presupus a conduce la obinerea unei informaii contabile care ndeplinete anumite caracteristici calitative. Conform cadrului conceptual de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare elaborat de IASB i preluat i de MFP din Romnia principalele caracteristici calitative ale informaiei contabile sunt: 1. 2. 3. 4. Fiabilitatea; Relevana; Inteligibilitatea; Comparabilitatea.

1. Fiabilitatea informaia contabil este considerat fiabil atunci cnd ea reprezint n mod obiectiv ceea ce pretinde c reprezint. Unul din ingredientele noiunii de fiabilitate este caracterul verificabil al informaiei contabile adic posibilitatea decidentului de a verifica continutul informaiei contabile n raport cu un element observabil al realitii empirice. De exemplu, dac situaiile financiare raporteaz cheltuieli cu energia electric de 6.000 RON, aceast informaie poate fi verificat cumulnd valoarea tuturor facturilor de energie electric din perioada respectiv. De asemenea, dac situaiile financiare raporteaz stocuri de mrfuri n valoare de 20.000 RON, aceast valoare poate fi verificat realiznd un inventar fizic i constatnd de exemplu c n stoc se afl 400 de buci mrfuri la un cost de eachiziie de 50 RON fiecare. Totui, anumite informaii care apar n situaiile financiare nu pot fi verificate ntruct nu se bazeaz pe fapte empirice ci pe intenii au estimri. De exemplu, s presupunem c o ntreprindere deine un echipament evaluat la valoare de 40.000 RON. n prezent, managerii estimeaz c echipamentul va fi folosit n cadrul ntreprinderii n urmtorii 10 ani. Din acest motiv ei evalueaz cheltuiala anual cu amortizarea echipamentului la 4.000 RON. Aceast valoare nu este ntru totul verificabil. Ea are o component verificabil (costul de

Contabilitate Curs 1
achiziie al utilajului) dar i o component subiectiv (intenia sau estimarea relativ la durata de utilizare a utilajului). 2. Relevana informaia contabil este considerat relevant atunci cnd are capacitatea de a schimba decizia unui decident. Cu alte cuvinte, informaia contabil este relevant atunci cnd, n prezena ei, un utilizator alege o alternativ de aciune diferit de cea pe care ar alege-o n absena informaiei. Caracterul relevant al informaiei contabile este deci dependent de natura deciziei n care informaia este folosit. 3. Inteligibilitatea Pentru a fi util, informaia contabil trebuie s fie uor neleas de ctre decideni. Totui, dac furnizarea unor informaii fiabile i/sau relevante nu se poate obine dect prin furnizarea unor informaii complexe, greu de neles unei audiene largi, acestea trebuiesc divulgate. Altfel spus, fiabilitatea i relevana domin n importan inteligibilitatea. 4. Comparabilitatea Informaia contabil este util atunci cnd permite realizarea de comparaii n timp (ntre situaiile financiare ale aceleiai companii la momente diferite de timp) i n spaiu (ntre situaiile financiare ale unor companii diferite n acelai interval de timp). Comparabilitatea informaiei contabile n timp este asigurat prin pstrarea acelorai metode de contabilitate (principiul permanenei metodelor). Totui, dac datorit circumstanelor aplicarea unei metode contabile nu mai prezint o imagine corect a ntreprinderii, metoda trebuie nlocuit cu o alta care asigur o prezentare fidel a realitii economice. Altfel spus, fiabilitatea i relevana domin n importan caracteristica comparabilitii.

F. Controlul calitii informaiei contabile Chiar dac producerea informaiei contabile este reglementat prin intermediul regulilor i standardelor de contabilitate, reglementarea nu ofer garania c situaiile financiare raportate de ntreprinderi sunt n concordan cu regulile prescrise i includ informaii fiabile i relevante. Calitatea informaiei contabile efectiv publicate depinde n ultim instan de aplicarea regulilor contabile nu doar de regulile contabile n sine. Regulile contabile reprezint doar un ghid ex-ante despre cum s fie produs informaia contabil ns calitatea informaiei contabile trebuie certificat ex-post, ulterior producerii ei efective. Responsabilitatea efecturii controlului i certificrii situaiilor financiare publicate de ntreprinderi revine auditorilor. Totui, ntruct volumul tranzaciilor n care sunt implicate ntreprinderile se rsfrnge asupra unui volum tot mai mare de informaii i ntruct auditorii trebuie s certifice situaiile financiare ntr-un timp relativ restrns un control exhausitv este imposibil. Auditorii recurg doar la eantionri pentru a determina probabilitatea ca situaiile financiare s fie eronate. De aceea, raportul emis de auditor reprezint doar o opinie.