DREPT FINANCIAR I FISCAL Prof. univ. dr. IOAN CONDOR Conf. univ. dr.

RADU STANCU

Obiective Cursul i propune: aprofundarea cunotinelor dobndite pn n prezent i extinderea cunotinelor studenilor prin nsuirea unor instituii juridice noi, specifice dreptului fiscal i financiar; consolidarea cunotinelor specifice i sistematizarea lor; nsuirea principiilor de drept fiscal i financiar; dezvoltarea unei gndiri juridice complexe i a unui limbaj specific, nelegerea i cunoaterea aprofundat a legislaiei financiare i fiscale, precum i a procedurilor de aplicare a acestora n condiiile tranziiei la economia de pia i ale aderrii la U.E. I. NOIUNI GENERALE DE DREPT FINANCIAR 1. Rolul economic al statului Finane publice clasice Capitalismul este strns legat de doctrina liberal, care se pronun pentru limitarea interveniilor statului la domeniile tradiionale, i anume: aprarea naional; diplomaie; ordine public i justiie. Statul trebuie s respecte liberalismul economic i s-i coreleze veniturile i cheltuielile astfel nct s evite influenarea iniiativei private, s asigure libera concuren i relaiile economico-sociale. Activitatea economic trebuie s rmn domeniul exclusiv al ntreprinderilor private. Veniturile, constnd din impozite, taxe i alte modaliti de procurare a resurselor financiare ale statului, trebuie limitate la necesarul asigurrii funcionrii instituiilor publice. Finane publice moderne n perioada interbelic i n special dup marea criz economic dintre anii 1929 1933, n concepia capitalist privind economia, locul statului neintervenionist a fost luat de statul intervenionist. Justificarea rolului statului este fcut de John Maynard Keynes. Finanele publice devin, astfel, un instrument de intervenie a statului n plan economic i social.
166

2. Obiectul i funciile finanelor publice. Relaii financiare Obiectul finanelor publice n doctrina financiar s-au emis mai multe opinii privind obiectul finanelor publice. Astfel, ntr-o opinie de larg circulaie european se consider c finanele publice au ca obiect regulile fundamentale, organele i procedurile care permit colectivitilor publice ndeplinirea tuturor atribuiilor lor cu ajutorul mijloacelor financiare i al cheltuirii fondurilor bneti de ctre organele guvernamentale i ale administrrii datoriei publice. ntr-o formul mai concentrat, se susine c finanele publice au ca obiect veniturile i cheltuielile bugetelor aparinnd colectivitilor publice i care se exprim sub forme economice, politice i juridice. Relaiile financiare Relaiile financiare sunt generate de transferarea n form bneasc a unei pri din produsul social, respectiv venitul naional, de ctre o persoan, fizic sau juridic, la fondurile de resurse bneti necesare satisfacerii nevoilor generale sau de la aceste fonduri ctre agenii economici. Ca urmare a acestor particulariti, n sens larg, relaiile financiare cuprind att relaiile referitoare la formarea i repartizarea fondurilor bugetelor care au caracter nerambursabil, adic finanele publice, ct i cele care au la baz principiul rambursabilitii, respectiv relaiile de credit/transfer rambursabil i relaiile de asigurri transfer cu rambursabilitate aleatorie. n sens restrns, se consider relaii financiare numai cele care cuprind relaii referitoare la formarea i repartizarea fondurilor bugetelor publice. Funciile finanelor publice Mijloacele prin care finanele publice ca relaii financiare i ndeplinesc rolul sunt funciile acestora: Funcia de repartiie se manifest n procesul repartiiei produsului social (produs intern brut) i cuprinde dou faze: constituirea fondurilor bneti; distribuirea acestor fonduri (utilizarea). Funcia de control se justific deoarece fondurile publice aparin ntregii societi. Funcia de control este mai larg dect funcia de repartiie, deoarece vizeaz, pe lng constituirea i repartizarea fondurilor financiare, i modul de utilizare a resurselor. Ea urmrete legalitatea, necesitatea, oportunitatea i eficiena cu care instituiile publice i agenii economici cu capital de stat utilizeaz n mod concret resursele financiare de care dispun.
167

3. Noiunea i obiectul dreptului financiar Categoriile de norme juridice care au ca obiect finanele publice a) Norme juridice privind procesul de formare, de constituire a resurselor bneti necesare satisfacerii nevoilor publice, adic reglementri privind stabilirea i perceperea impozitelor, taxelor i a celorlalte venituri publice. b) Norme juridice care stabilesc destinaiile pentru care pot fi utilizate veniturile publice, adic natura cheltuielilor i procedura de efectuare a acestora. c) Norme juridice care se refer la emisiunea i circulaia bneasc. d) Norme juridice privind creditul public. e) Norme juridice care au ca obiect controlul financiar. Definiia dreptului financiar Dreptul finanelor publice poate fi definit ca fiind ansamblul normelor juridice care au ca obiect procedeele, actele i operaiunile prin intermediul crora se mobilizeaz, repartizeaz, administreaz i controleaz fondurile bneti publice pentru satisfacerea nevoilor generale ale societii. Subramuri ale dreptului finanelor publice: drept bugetar; drept fiscal; drept de control financiar, credit public. 4. Raporturi juridice financiare Subiecii raporturilor juridice financiare publice Subiecii raporturilor juridice avnd ca obiect finanele publice sunt: - Organele financiare de stat, nvestite de lege cu atribuii de stat specifice elaborrii i executrii bugetelor publice, activitii de stabilire percepere a impozitelor, de administrare i repartizare a fondurilor bneti ale bugetelor publice. Organele financiare de stat au o situaie juridic specific, n sensul c ele pot pretinde celuilalt subiect participant anumite prestaiuni sau abineri i n acest scop l pot controla, sanciona i executa silit. - O persoan juridic de drept public sau de drept privat sau o persoan fizic, creia i revin anumite drepturi i obligaii stabilite de reglementarea juridic din domeniul finanelor publice. Acestui subiect i revine, n primul rnd, o obligaie financiar n executarea creia legea i garanteaz respectarea drepturilor i intereselor prevzute de lege (dac este nedreptit, poate ataca msurile organelor financiare). Rezult c subiecii acestor raporturi nu sunt egali n drepturi i n obligaii.
168

Coninutul raporturilor juridice financiare Coninutul raporturilor juridice financiare include drepturile i ndatoririle ce revin celor doi subieci ai acestor raporturi, astfel: - organele financiare au dreptul i obligaia de a elabora bugetele publice i a lua msuri pentru executarea lor, a stabili i ncasa veniturile publice, de a le administra n mod corespunztor; - al doilea subiect are ndatorirea de a executa obligaia fiscal ce i revine i dreptul de a pretinde s se aplice corect legea. Obiectul raporturilor juridice financiare Obiectul raporturilor juridice privind finanele publice este complex, el poate cuprinde activiti de natur organizatoric n materie bugetar, aciuni privind ncasarea i stabilirea veniturilor publice, aciuni de administrare a fondurilor publice, aciuni de control etc. Raporturile juridice care implic ncasarea i plata unor sume au i un obiect material reprezentat de sumele de bani. Gruparea raporturilor juridice financiare Raporturile juridice financiare pot fi grupate, n funcie de particularitile obiectului lor, n: raporturi bugetare; raporturi fiscale; raporturi de credit public; raporturi privind emisiunea i circulaia bneasc; raporturi de control financiar. II. MONEDA I INSTRUMENTELE MONETARE 1. Funciile monedei Moneda a aprut ca o necesitate economica, fiind conceput ca un echivalent general al mrfurilor, dar i ca un instrument prin care se mijlocea schimbul de mrfuri. Ea a permis distribuirea i redistribuirea produsului social, fiind n acelai timp i un instrument de planificare naional i personal, dar i de economisire i tezaurizare. Funciile monedei: instrument de evaluare a valorilor economice; instrument de schimb de bunuri i servicii; mijloc de plat; instrument de economisire i tezaurizare; mijloc de distribuire i redistribuire a venitului naional i produsului social; instrument de planificare, att la nivel naional, ct i la nivelul persoanelor juridice i fizice. 2. Categorii de monede n circulaie Moneda este un ban de metal care a avut un curs legal pe teritoriul unui stat.
169

Banul este marfa care ndeplinete rolul de echivalent general n raport cu celelalte mrfuri. Bancnota este un bilet de banc cu acoperire n aur. n circulaia monetar sunt ntlnite mai multe categorii de moned: a) Moneda efectiv sau manual o constituie nsemnele monetare utilizate n circulaie n numerar, fiind confecionat din metal sau din hrtie. b) Moneda de cont sau bancar este o moned care nu se vede, ea aprnd doar n scripte. Circulaia banilor scripturali are loc prin intermediul documentelor bancare viramente, cecuri, ordine de plat. c) Aurul ndeplinete rolul de moned universal. Aurul utilizat n tranzaciile bancare se prezint sub form de lingouri cu titlu de 995%0 sau 24 karate. d) Moneda convenional nu are existen material propriu-zis, este utilizat de grupri de state pentru exprimarea valoric a schimburilor i tranzaciilor dintre ele i se stabilete pe baza unui co valutar. Cele mai cunoscute monede convenionale sunt E.C.U. i D.S.T. (Drepturi Speciale de Tragere). e) Moneda de calcul este moneda aleas de prile contractante pentru msurarea drepturilor i obligaiilor reciproce. f) Moneda fiduciar sau de ncredere este moneda de hrtie avnd o valoare de schimb convenional, ce servete ca instrument de schimb doar n interiorul unei ri. g) Moneda electronic se aseamn cu moneda scriptural (nu are o existen efectiv), materializndu-se n impulsuri pe suport magnetic n faza iniial sau, ulterior, n memoria microprocesoarelor integrate n cartelele cu rol de cec electronic. 3. Rolul Bncii Naionale Principalele atribuii ale BNR sunt: a) Emisiunea i circulaia nsemnelor monetare b) Schimbarea nsemnelor monetare c) Operaiuni pe contul statului d) Stabilirea i meninerea rezervelor internaionale 4. Euro moneda european a) Avantajele Euro b) Costurile care le prezint Euro 5. Inflaia a) Formele de manifestare b) Consecinele inflaiei asupra politicii financiare a statului: - n plan economic; - n plan social.
170

III. SISTEMUL BUGETELOR PUBLICE 1. Bugetul public Natura juridic a bugetului de stat n literatura de specialitate au fost exprimate opinii diferite privind natura juridic a bugetului de stat. 1. Teoria care consider bugetul de stat act condiiune de natur administrativ se bazeaz pe mprejurarea c, n statele moderne, prin bugetele de stat se condiioneaz veniturile i cheltuielile publice sub aspecte parial diferite, dar comune actelor administrative de aceast natur. 2. Teoria care susine c bugetul de stat are natur juridic att de lege, ct i de act administrativ consider c bugetul este lege n prile lui creatoare de dispoziii generale i act administrativ n prile lui creatoare de acte individuale i concrete. 3. Teoria naturii juridice de lege a bugetului de stat are n vedere faptul c lege este orice decizie emanat de la puterea legislativ i, cum bugetul de stat este o decizie a legislativului, el este o lege propriu-zis. i n ara noastr, innd seama de Legea nr. 500/2002, bugetul de stat are natur juridic de lege. Reforma bugetar O component esenial a mecanismului financiar o reprezint finanele publice. Pentru reglementarea acestora s-a elaborat i adoptat Legea nr. 10/1991 privind finanele publice, care reprezint o adevrat constituie financiar a Romniei moderne. Cea mai mare parte a legii este consacrat principiilor de elaborare, aprobare, execuie i ncheiere a bugetului public. Legea a instituit conceptul de buget public naional n locul celui de buget de stat: - noiunea de public delimiteaz acest buget de bugetele proprii sau bugetele de venituri i cheltuieli instrumente utilizate n literatura financiar i n practica agenilor comerciali; totodat, exprim specificul domeniului respectiv finanele publice; - expresia de naional nseamn c bugetul include toate veniturile i cheltuielile de natur public ale rii. Bugetul public naional cuprinde patru categorii de bugete publice, i anume: bugetul de stat; bugetele locale; bugetul asigurrilor sociale de stat: bugetele fondurilor speciale. Legea nr. 10/1991 a fost nlocuit ulterior de Legea nr. 72/1996, iar aceasta din urm prin Legea nr. 500/2002, care menine, n principal, prevederile Legii nr. 10/1991 cu unele mbuntiri. Astfel, se instituie un
171

sistem unitar de bugete, care cuprinde: a) bugetul de stat; b) bugetul asigurrilor sociale de stat; c) bugetele locale; d) bugetele fondurilor speciale; e) bugetul trezoreriei statului; f) bugetele instituiilor publice autonome; g) bugetele instituiilor publice finanate integral sau parial din bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale de stat i bugetele fondurilor speciale; h) bugetele instituiilor publice finanate integral din venituri proprii; i) bugetele fondurilor provenite din credite externe contractate sau garantate de stat i a cror rambursare a dobnzii i alte costuri se asigur din fonduri publice; j) bugetul fondurilor externe nerambursabile. Noua lege prevede posibilitatea ca, prin legea bugetar anual, s se prevad: sume defalcate din unele venituri ale bugetului de stat i criterii de determinare a acestora pe uniti administrativ teritoriale; transferuri consolidabile care s constituie venituri ale bugetelor unitilor administrativ teritoriale. Dreptul bugetar i principiile acestuia Dreptul bugetar cuprinde totalitatea normelor juridice financiare care reglementeaz coninuturile bugetelor publice i procedura de elaborare, aprobare, execuie i ncheiere a acestor bugete, precum i responsabilitile instituiilor publice. Principiile de drept bugetar sunt reguli care stau la baza elaborrii i executrii bugetului public, fiind cunoscute sub urmtoarele denumiri: Principiul universalitii implic includerea n bugetul public a veniturilor i cheltuielilor cu sumele lor integrale, n sume brute. Principiul unitii bugetare implic nscrierea ntr-un singur act a tuturor veniturilor i cheltuielilor publice. Neafectarea veniturilor bugetare nseamn c, prin perceperea lor, veniturile bugetare se depersonalizeaz, adic servesc la acoperirea cheltuielilor publice privite n ansamblul lor. Deci, nu este permis perceperea unui venit public pentru finanarea unei anumite cheltuieli publice. Principiul anualitii bugetului public implic faptul c durata de timp pentru care Parlamentul autorizeaz Guvernul s ncaseze veniturile publice i s efectueze cheltuieli publice este limitat, de obicei, la un an. Principiul specializrii bugetare impune ca nici un venit public s nu poat fi instituit dect cu acordul Parlamentului, iar cheltuielile publice s se aprobe pe principalele destinaii, nu numai ca sum global . Principiul echilibrrii bugetului public implic faptul c bugetul public trebuie s fie echilibrat, adic veniturile sale s acopere integral cheltuielile.
172

Principiul publicitii bugetare instituie cerina ca bugetul public s fie adus la cunotina opiniei publice prin mijloace de publicitate. Principiul unitii monetare toate operaiunile bugetare se exprim n moned naional. Competene de aprobare a bugetelor publice anuale Bugetul de stat i bugetul asigurrilor sociale de stat se aprob de ctre Parlament prin legi separate. Guvernul are atribuia de a elabora proiectul legii bugetului de stat i al celui al asigurrilor sociale de stat, precum i contului anual de execuie i le supune separat spre aprobare Parlamentului. Dup aprobare, Guvernul rspunde de realizarea prevederilor din cele dou bugete publice. Bugetele locale, potrivit Constituiei Romniei, se elaboreaz, se aprob i se execut n condiiile legii. Aceast norm de trimitere se refer la Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 45/2003 privind finanele publice locale, care prevede c bugetele locale se aprob de ctre consiliile locale, consiliile judeene i Consiliul general al Municipiului Bucureti. Legea prevede c fiecare comun, ora, municipiu, sector al Municipiului Bucureti ntocmete bugetul local n condiii de autonomie. ntre aceste bugete nu exist relaii de subordonare. Bugetele instituiilor publice, conform art. 6 din Legea privind finanele publice, se aprob diferit, n raport de sursa de finanare, astfel: bugetele instituiilor publice finanate integral sau parial din bugetul de stat sau din bugetele locale se aprob de ctre organul ierarhic superior al instituiilor publice, dac legea nu prevede altfel; bugetele instituiilor care se finaneaz integral din venituri proprii se aprob de ctre organul de conducere al instituiei respective, cu acordul organului ierarhic. 2. Elaborarea i aprobarea bugetului statului, a bugetului asigurrilor sociale de stat i a bugetelor fondurilor speciale Iniiativa bugetar n ara noastr potrivit, Constituiei Romniei, proiectul bugetului de stat i cel al bugetului asigurrilor sociale de stat se elaboreaz anual de ctre Guvern care le supune aprobrii Parlamentului prin proiecte separate. Elaborarea se face pe baza elementelor prevzute de Legea nr. 500/2002. Evaluarea veniturilor i cheltuielilor La evaluarea volumului veniturilor i cheltuielilor bugetare se utilizeaz mai multe metode, dintre care mai importante sunt:
173

a) Metoda autonom sau a penultimei, care const n evaluarea forfetar a veniturilor i a cheltuielilor bugetare pe baza rezultatelor obinute n penultimul an, corectate cu eventualele modificri determinate de schimbarea legislaiei sau de alte msuri adoptate pn la data ntocmirii proiectului de buget. b) Metoda majorrii sau diminurii are n vedere rezultatele executrii bugetului de stat obinute n ultimii ani, pe baza crora se stabilete rata medie a creteriidescreterii veniturilor, respectiv a cheltuielilor bugetare. n raport cu aceast medie se procedeaz la dimensionarea veniturilor i cheltuielilor bugetare pentru anul viitor. c) Metoda evalurii directe a veniturilor i cheltuielilor bugetare are n vedere dimensionarea fiecrei categorii de venituri sau destinaii de cheltuieli n raport cu preliminariile pe anul n curs i cu previziunile privind dezvoltarea economiei n perioada urmtoare. n ara noastr, aflat n perioada de tranziie spre economia de pia, ceea ce prezum schimbri importante de la an la an, se utilizeaz metoda de evaluare direct a veniturilor i cheltuielilor bugetului de stat. Se utilizeaz metode moderne de elaborare a bugetului pe programe. Procedura de aprobare a bugetului de stat Potrivit Constituiei Romniei, bugetul de stat se aprob de ctre Parlamentul Romniei n edina comun a Camerei Deputailor i Senatului. Prima etap: - n aplicarea normei constituionale, Legea privind finanele publice prevede c Guvernul, dup ce i nsuete proiectul bugetului de stat ntocmit de ctre Ministerul Finanelor Publice, l supune Parlamentului spre aprobare nsoit de un raport privind situaia macroeconomic a rii pentru anul urmtor i proiecia bugetului pentru urmtorii 3 ani. - Examinarea i avizarea de fond a proiectului bugetului de stat, n prima etap, se fac de ctre comisiile permanente de buget i finane ale fiecrei Camere, precum i de alte comisii permanente interesate. Pe baza dezbaterilor ce au loc i a avizelor i propunerilor primite, comisiile permanente de buget i finane reunite ntocmesc un raport comun care va fi supus aprobrii prin vot. A doua etap: - n cadrul edinei comune a celor dou Camere, Guvernul prezint motivele care au condus la elaborarea proiectului de buget de stat i a proiectului legii bugetare cu coninutul dat, precum i situaia macroeconomic a rii i proiecia bugetului n urmtorii 3 ani.
174

- Dup adoptare, proiectul de lege bugetar i proiectul de buget se nainteaz preedintelui Romniei n vederea promulgrii, potrivit art. 77 din Constituia Romniei. Din art. 138 alin. 2 i 3 din Constituia Romniei rezult c bugetul asigurrilor sociale de stat se elaboreaz separat de bugetul de stat i se aprob prin lege separat. Bugetele celorlalte sisteme autonome de asigurri sociale, potrivit legii, se aprob de organele de conducere proprii cu avizul Ministerului Muncii i Solidaritii Sociale i al Ministerului Finanelor Publice. 3. Execuia i ncheierea bugetului de stat, a bugetului asigurrilor sociale i a bugetelor fondurilor speciale Atribuiile Guvernului i ale Ministerului Finanelor Publice Conducerea general a activitii executive n domeniul finanelor publice aparine Guvernului. n realizarea acestei competene, Guvernul examineaz periodic situaia financiar pe economie, execuia bugetului public i stabilete msuri pentru mbuntirea echilibrului bugetar. Pe lng aceast competen general, prin legile bugetare anuale se pot stabili drepturi i obligaii suplimentare pentru Guvern. Legea privind finanele publice instituie rspunderea Ministerului Finanelor Publice pentru realizarea bugetului de stat, precum i pentru luarea msurilor privind asigurarea echilibrului bugetar i aplicarea politicii fiscal - bugetare a statului. Ministerul Finanelor Publice are atribuii concrete n ce privete : repartizarea pe trimestre a veniturilor i cheltuielilor; deschiderea de credite bugetare; introducerea unor modificri n bugetele ordonatorilor principali de credite i n structura bugetului de stat; controlul preventiv i de gestiune asupra veniturilor i cheltuielilor publice; conducerea trezoreriei naionale. Repartizarea pe trimestre a veniturilor i cheltuielilor bugetare Conform legii privind finanele publice, repartizarea pe trimestre a veniturilor i cheltuielilor publice are loc n funcie de urmtorii factori: termenele legale de ncasare a veniturilor; termenele i posibilitile de finanare a deficitului bugetar; perioada n care este necesar efectuarea cheltuielilor. Aprobarea repartizrii pe trimestre a veniturilor i cheltuielilor bugetare este dat n competena: Ministerului Finanelor Publice pe capitole de cheltuieli i, n cadrul acestora, pe titluri, la propunerea ordonatorilor principali de credite i a organelor teritoriale ale Ministerului Finanelor Publice, pentru cotele sau sumele defalcate din venituri ale bugetului de stat i pentru transferuri din bugetul de stat, pe structura
175

aprobat pentru bugetele locale; ordonatorilor principali de credite pentru bugetele proprii i ale unitilor subordonate, precum i pe celelalte subdiviziuni ale clasificaiei bugetare; ordonatorilor secundari de credite, pentru bugetele proprii i pentru bugetele ordonatorilor teriari de credite bugetare. Realizarea veniturilor i efectuarea cheltuielilor bugetare Execuia prii de venituri. n conformitate cu Legea nr. 500/2002 privind finanele publice, veniturile bugetare sunt formate din impozite, taxe, contribuii i alte vrsminte stabilite de lege. Aceast prevedere se coreleaz cu alt dispoziie din aceeai lege care interzice a se ncasa vreun impozit, vreo tax sau alte obligaii de natura acestora dac nu au fost stabilite prin lege. Aceste dispoziii consacr caracterul legal al veniturilor bugetare. Se utilizeaz patru procedee de stabilire a veniturilor publice. Execuia prii de cheltuieli presupune finanarea integral i la timp a sarcinilor bugetului de stat. Ordonatorii principali de credite ai bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilor speciale sunt conductorii autoritilor publice, minitrii i conductorii celorlalte organe de specialitate ale administraiei publice centrale. Ordonatorii principali de credite au dubl competen: repartizeaz creditele bugetare pe uniti ierarhic inferioare n raport cu sarcinile acestora i aprob efectuarea cheltuielilor din bugetul propriu cu respectarea dispoziiilor legale. Ei au legtur direct cu bugetul de stat. Ordonatorii secundari de credite primesc credite de la ordonatorii principali pentru nevoile instituiilor pe care le conduc sau pentru a le repartiza unitilor subordonate. Ordonatorii secundari de credite nu au legtur cu bugetul de stat. Ei au, de asemenea, dubl competen: aprob cheltuielile din bugetele proprii ale instituiilor publice pe care le conduc i repartizeaz credite bugetare unitilor ierarhic inferioare pe care le conduc. Ordonatorii teriari de credite sunt conductorii instituiilor publice cu personalitate juridic n subordinea unor instituii publice finanate din bugetul de stat. Aceti ordonatori de credite au competena limitat la utilizarea creditelor bugetare ce le-au fost repartizate numai pentru nevoile instituiilor pe care le conduc. Toi ordonatorii de credite rspund pentru creditele bugetare.

176

Serviciul trezorerie Tezaurul public este serviciul financiar care ndeplinete funcia de trezorier al serviciilor statului. Tezaurul execut operaiunile financiare ale statului n vederea procurrii i cheltuirii mijloacelor bneti necesare pentru ndeplinirea funciilor acestuia (efectueaz ncasrile i plile bugetare, ine contabilitatea acestor operaiuni, gestioneaz disponibilitile bugetare etc.). Funciile tezaurului public: rezervor de resurse, deoarece este casa fictiv care conine toate veniturile statului; bancher al bugetului de stat, prin faptul c, n cazul n care apar goluri temporare de cas n execuia bugetului, acestea pot fi acoperite pn la ncasarea veniturilor pe seama resurselor aflate n conturile trezoreriei statului. Operaiunile pe care le face trezoreria ca bancher se mpart n: operaiuni bugetare, care cuprind numai ncasarea veniturilor publice i efectuarea plii cheltuielilor bugetare; operaiuni de trezorerie, care includ operaiuni specifice unui bancher, i anume centralizare, repartizare, transferuri de fonduri, acordare de avansuri bugetului. Formarea i utilizarea resurselor trezoreriei statului. Trezoreria general a statului cuprinde operaiuni de ncasare i pli care se refer la: veniturile i cheltuielile bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetele locale; veniturile i cheltuielile bugetelor fondurilor speciale; veniturile i cheltuielile instituiilor publice, care, potrivit reglementrilor legale, se administreaz n regim bugetar; datoria public intern i extern, inclusiv datoria i plata serviciului datoriei publice interne i externe; alte venituri i cheltuieli ale sectorului public reglementate prin dispoziii legale. Resursele se utilizeaz pe destinaii. Bugetul trezoreriei statului se elaboreaz, administreaz i execut de ctre Ministerul Finanelor Publice. Acest buget se elaboreaz anual i se prezint spre aprobare Guvernului, pe surse de venituri i destinaii de cheltuieli. Contul general al trezoreriei statului funcioneaz la Banca Naional a Romniei, iar soldul activ al acestuia se formeaz din disponibilitile trezoreriei centrale din Ministerul Finanelor Publice i din disponibilitile trezoreriilor din cadrul serviciilor descentralizate ale Ministerului Finanelor Publice. Creanele trezoreriei statului, care rezult din gestionarea mprumuturilor externe guvernamentale, precum i din alte operaiuni
177

derulate prin trezoreria statului, se urmresc i se execut n condiiile prevzute de reglementrile legale pentru creanele bugetare - O.G. nr 66/1994 (art.11); dreptul de a cere executarea silit a acestor creane se prescrie n 25 de ani. Efectele ncheierii exerciiului bugetar sunt foarte importante. Contul general anual de execuie a bugetului de stat i, respectiv, a bugetului asigurrilor sociale de stat, precum i conturile anuale de execuie a bugetelor fondurilor speciale i contul general al datoriei publice a statului Legea privind finanele publice instituie obligaia Guvernului de a prezenta contul general anual de execuie a bugetului de stat i a bugetului asigurrilor sociale de stat i a bugetelor fondurilor speciale. Ordonatorii principali de credite au obligaia de a ntocmi i prezenta la Ministerul Finanelor Publice dri de seam contabile trimestriale i pentru fiecare exerciiu bugetar anual expirat. Ministerul Finanelor Publice, pe baza acestor dri de seam i a conturilor privind execuia de cas a bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat i a bugetelor fondurilor speciale prezentate de organele de specialitate ale administraiei publice, elaboreaz lucrrile privind contul general anual de execuie a bugetului de stat, a bugetului asigurrilor sociale de stat i bugetelor fondurilor speciale pe care le prezint Guvernului. Guvernul, dup analiza i definitivarea contului general anual de execuie, trebuie s-l prezinte spre aprobare Parlamentului, pn la data de 1 iulie a anului urmtor celui de execuie. Contul anual de execuie a bugetului de stat, a bugetului asigurrilor de stat i celelalte conturi anuale de execuie se aprob prin lege, dup verificarea de ctre Curtea de Conturi. Competena de aprobare a contului general anual de execuie a bugetului de stat aparine Parlamentului. Raportul public anual, pe care Curtea de Conturi l nainteaz Parlamentului, este un document care furnizeaz informaii concrete privind execuia conturilor publice examinate. Curtea de Conturi prezint Parlamentului observaii asupra conturilor de execuie a bugetelor publice supuse controlului su n termen de 6 luni de la primirea de la Guvern a contului anual de execuie a bugetului de stat.

178

4. Execuia i ncheierea bugetelor locale Veniturile i cheltuielile prevzute de bugetele locale se repartizeaz pe trimestre, n funcie de doi factori: termenele legale de ncasare a veniturilor; perioada n care este necesar efectuarea cheltuielilor. Repartizarea pe trimestre a veniturilor i cheltuielilor bugetare se aprob de ctre: Ministerul Finanelor Publice, pentru sumele defalcate din unele venituri ale bugetului de stat i pentru transferurile de la acest buget, pe baza propunerilor ordonatorilor principali de credite ai bugetelor locale; Ordonatorii principali de credite ai bugetelor locale, pentru bugetele de credite proprii i bugetele instituiilor i serviciilor publice subordonate. Ordonatorii principali de credite ai bugetelor locale sunt preedinii consiliilor judeene, primarul general al Municipiului Bucureti i primarii celorlalte uniti administrativ-teritoriale. Conductorii instituiilor sau serviciilor publice cu personalitate juridic din subordinea fiecrui consiliu local, judeean sau al Municipiului Bucureti sunt, dup caz, ordonatori de credite secundari sau teriari. Ordonatorii principali de credite repartizeaz creditele bugetare, aprobate prin bugetele locale, pe uniti ierarhice inferioare, n raport cu sarcinile acestora i aprob efectuarea cheltuielilor din bugetele proprii. Ordonatorii secundari de credite repartizeaz creditele bugetare aprobate pe uniti ierarhic inferioare, ai cror conductori sunt ordonatori teriari de credite, i aprob efectuarea cheltuielilor din bugetele proprii. Ordonatorii teriari de credite utilizeaz creditele bugetare care le-au fost repartizate numai pentru nevoile instituiilor pe care le conduc. Ordonatorii principali i secundari de credite au o dubl competen (repartizarea creditelor bugetare pe uniti ierarhic inferioare i aprobarea efecturii cheltuielilor din bugetele proprii); ordonatorii teriari de credite au o singur competen (aprob utilizarea creditelor bugetare care le-au fost repartizate). Execuia de cas a bugetelor locale se efectueaz prin unitile teritoriale ale trezoreriei statului, evideniindu-se n conturi distincte: venituri bugetare pe structura clasificaiei bugetare; cheltuielile n limita creditelor aprobate i destinaiei stabilite; alte operaiuni financiare ale ordonatorilor de credite bugetare dispuse de acetia; venituri proprii i cheltuieli dispuse de acetia pe instituii publice locale i categorii de resurse. Metodologia de elaborare i execuie a bugetelor locale se stabilete de ctre Ministerul Finanelor Publice.
179

IV. SISTEMUL CHELTUIELILOR PUBLICE 1. Noiunea i clasificarea cheltuielilor publice i bugetare Cheltuielile publice cuprind urmtoarele categorii de cheltuieli: a) cheltuieli bugetare, care se constituie din resursele financiare publice cuprinse n :bugetul de stat; bugetul asigurrilor sociale; bugetele locale; bugetele instituiilor publice autonome; b) cheltuieli acoperite din fonduri cu destinaie special; c) cheltuieli extrabugetare, care se efectueaz din resurse financiare publice constituite n afara bugetelor publice (lit. a); d) cheltuieli efectuate din bugetul trezoreriei publice. Cheltuielile publice se particularizeaz prin trei caracteristici: are loc o ntrebuinare a unor fonduri bneti; ntrebuinarea fondurilor bneti este fcut de stat prin autoritile sau instituiile sale publice ori de uniti administrativ-teritoriale; fondurile bneti sunt ntrebuinate n interes public. Clasificarea cheltuielilor publice poate fi teoretic sau oficial i legal: Clasificarea teoretic poate avea la baz diferite criterii: 1) dup criteriul economic, cheltuielile publice pot fi mprite n dou grupe: cheltuieli ce reprezint un consum de venit naional (neproductive); cheltuieli ce reprezint un avans naional (productive); 2) din punct de vedere al destinaiei, cheltuielile publice se clasific legal n: cheltuieli curente (cheltuieli de personal, materiale i servicii, subvenii, transferuri, dobnzi aferente datoriei publice etc.); cheltuieli de capital (cheltuieli pentru investiii i pentru rezervele materiale, naionale i de mobilizare); mprumuturi de acordat; rambursri de credite externe i pli de dobnzi i comisioane aferente acestora. Tot dup criteriul destinaiei, cheltuielile pot fi grupate n: cheltuieli n domeniul sntii; cheltuieli pentru susinerea unor programe prioritare de cercetare; cheltuieli n domeniul economic; cheltuieli pentru aprare, ordine public i siguran naional; cheltuieli pentru finanarea administraiei publice centrale i locale; cheltuieli rezultnd din datoria public. Clasificarea legal i oficial este instituit fie prin acte normative ale organismelor internaionale, fie prin acte normative ale statelor.

180

ONU clasific cheltuielile pe destinaie dup cum urmeaz: servicii publice generale administraie, ordine public, securitate etc.; aprare; educaie; sntate; aciuni economice, servicii comunale. Clasificarea oficial i legal a cheltuielilor publice fcut prin acte normative emannd de la autoritile unui stat este cea fcut prin legea bugetar i prin clasificarea bugetar. Criteriile de grupare pe baza crora se nscriu cheltuielile n Legea bugetului n ara noastr, sunt cele definite de clasificaia bugetar, i anume gruparea economic i gruparea funcional. a) Gruparea economic: I. Cheltuieli curente: cheltuieli de personal, cheltuieli materiale i servicii, subvenii i transferuri, dobnzi la datoria public, rezerve; II. Cheltuieli de capital: cheltuieli pentru investiii; rezerve materiale naionale i de mobilizare; III. mprumuturi de acordat; IV. Rambursarea de credite externe i pli de dobnzi i comisioane aferente acestora. b) Gruparea funcional: Partea I: servicii publice generale - autoriti publice; Partea a II-a: aprarea, ordinea public i sigurana naional ordinea public i sigurana naional; Partea a III-a: cheltuieli social-culturale - nvmnt, sntate, cultur, asisten social, pensii, indemnizaii etc.; Partea a IV-a: servicii i dezvoltare public, locuine, mediu i ape; Partea a V-a: aciuni economice industrie, agricultur, silvicultur, transporturi, comunicaii, alte aciuni economice; Partea a VI-a : alte aciuni cercetare tiinific; Partea a VII-a : transferuri din bugetul de stat: - pentru asigurri i protecie social a populaiei, pentru energie termic i transport urban; - pentru investiii; - pentru investiii finanate din mprumuturi externe; - pentru fondul de risc i de accidente, pentru protecia persoanelor cu handicap; - pentru fondul special, pentru plata pensiilor i a altor drepturi de asigurri sociale ale agricultorilor;
181

Partea a VIII-a: mprumuturi acordate pentru finanarea unor obiective aprobate prin convenii bilaterale sau acorduri interguvernamentale; Partea a IX-a: pli de dobnzi i alte comisioane aferente datoriei publice; Partea a X-a: fonduri de rezerv. 2. Cheltuieli pentru sntate Sunt destinate plii personalului din sistemul medical, ntreinerii, funcionrii i dotrii dispensarelor, policlinicilor, spitalelor, centrelor de diagnosticare i tratament, staiilor de salvare etc., precum i investiiilor pentru lrgirea i modernizarea bazei tehnico - materiale. ncepnd cu anul 1998, a intrat n vigoare Legea asigurrilor sociale de sntate 145/1997 prin care au luat fiin Casa Naional de Asigurri de Sntate i casele de asigurri de sntate judeene i a municipiului Bucureti, Casa Asigurrilor de Sntate a Aprrii, Ordinii Publice, Siguranei Naionale i Autoritii Judectoreti i Casa de Asigurri de Sntate a Transporturilor. Fondul Casei Naionale i al caselor judeene se formeaz din: contribuii ale persoanelor fizice i juridice; subvenii de la bugetul de stat i de la bugetele locale; alte venituri. Fondurile de asigurri de sntate se utilizeaz pentru: plata medicamentelor i a serviciilor medicale acordate; cheltuieli de administrare i funcionare; fond de redistribuire; fond de rezerv. Din bugetul de stat se suport urmtoarele cheltuieli: pentru investiii legate de construirea unor uniti sanitare i pentru dotarea cu aparatur medical; pentru activitatea de diagnostic, curativ i de reabilitare de importan naional, pentru recuperarea capacitii de munc. Cheltuieli pentru asisten i protecie social Cheltuielile pentru asisten i protecie social sunt destinate ntreinerii cminelor de btrni i pensionari, cminelor de primire a minorilor, plii alocaiilor de stat pentru copii, ajutoarelor pentru mamele cu muli copii, pensiilor i ajutoarelor bneti acordate veteranilor, vduvelor i invalizilor de rzboi. Cheltuielile pentru aprare au o cretere n ultimii ani.

182

V. TEORIA GENERAL A IMPOZITELOR 1. Consideraii introductive Definirea impozitului i a taxelor Impozitul este definit ca fiind plata bneasc obligatorie, general i definitiv, efectuat de persoane fizice i juridice, n favoarea bugetului statului, n cuantumul i la termene precis stabilite de lege, fr obligaia din partea statului de a presta pltitorului un echivalent direct i imediat. Trsturi specifice: este o obligaie bneasc, i nu una de prestaii personale, element ce-l difereniaz fa de orice alte obligaii neexprimate i necalculate n bani; natura de plat general rezult din obligaia care se refer la grupe sau categorii de contribuabili, i nu la subieci individual determinai; caracterul definitiv al impozitului evideniaz lipsa unei obligaii de restituire direct ctre contribuabili a sumei percepute; caracterul unilateral al obligaiei, n sensul c beneficiarul necondiionat al plii este statul sau unitile administrativ-teritoriale, iar contribuabilul nu dobndete vreun drept corelativ; noiunea de impozit cuprinde elemente de stabilire a obligaiei fiscale n sarcina contribuabililor (procedura pentru identificarea i determinarea n concret a subiectului i obiectului impunerii). Taxele: sunt pli fcute de persoanele fizice sau juridice, de regul pentru servicii prestate sau activiti efectuate n favoarea acestora de ctre instituii publice. Dup modul de stabilire a cuantumului lor, taxele pot fi fixe sau forfetare, proporionale sau progresive ori regresive. Deosebiri ntre taxe i impozit: a) impozitului i lipsete total obligaia prestrii unui serviciu direct i imediat din partea statului, pentru taxe statul presteaz unele servicii; b) cuantumul lor se determin diferit: la impozit, n funcie de baza impozabil, n timp ce mrimea taxei este influenat de natura serviciului prestat; c) termenele de plat sunt stabilite la date fixe, pentru impozit; dup efectuarea prestaiei sau n momentul solicitrii, pentru taxe. Principii de baz ale sistemului fiscal Principiile sistemului fiscal definite de Maurice Allais, laureat al premiului Nobel, sunt: individualitatea fiscalitatea trebuie s constituie un mijloc de asigurare pentru deplina dezvoltare a personalitii fiecrui cetean corespunztor propriilor sale aspiraii; nediscriminarea impozitul
183

s fie stabilit potrivit unor reguli unitare pentru toi, fr discriminri directe sau indirecte pentru unele grupe sociale; impersonalitatea stabilirea i prelevarea impozitului nu trebuie s implice cercetri de tip inchizitorial asupra vieii persoanelor sau asupra gestiunii ntreprinderilor; neutralitatea impozitul nu trebuie s contravin unei mai bune administrri a economiei, dimpotriv, el trebuie s stimuleze realizarea unei economii mai eficiente; legitimitatea pe ct posibil, veniturile provenind din serviciile efectuate n folosul colectivitii, cum sunt veniturile din munc, venituri din asumarea unor riscuri, trebuie s fie considerate ca legitime, respectiv meritate i s nu fie impozabile; lipsa de arbitrariu impozitul trebuie s fie prelevat potrivit unor principii simple, clare i care s nu poat s dea loc la nici un arbitrariu. 2. Categorii de impozite i de contribuabili Clasificarea impozitelor i taxelor. n funcie de forma n care se obin de ctre stat: impozite n natur avnd forma prestaiilor sau drilor n natur (frecvente n ornduirea sclavagist i feudal); impozite pecuniare mbrac forma bneasc de percepere. n funcie de obiectul impunerii, impozitele i taxele mbrac trei forme: impozite i taxe pe avere impozit pe cldiri, teren; impozite i taxe pe venit se stabilesc i se percep asupra veniturilor contribuabililor; impozite sau taxe pe cheltuieli. n funcie de modul de percepere: impozite directe, care se stabilesc i se percep nemijlocit de la persoanele fizice sau juridice pentru veniturile sau bunurile prevzute de lege; impozite indirecte, care se stabilesc asupra vnzrii de bunuri sau prestrii unor servicii. La rndul lor, impozitele directe pot fi grupate, n funcie de criteriile avute n vedere la stabilirea i perceperea lor, dup cum urmeaz: impozite reale, stabilite asupra unor obiecte materiale (case, terenuri, produse etc.); impozite personale, care au n vedere, n principal, persoana contribuabilului, n conexiune cu veniturile sau averea sa. n acelai timp, impozitele indirecte sunt categorisite, n raport cu diferite caracteristici, n: impozite sau taxe de consumaie, percepute asupra produselor i serviciilor de prim necesitate, prin adugarea lor la preul de vnzare; monopolurile fiscale; taxe vamale; alte impozite sau taxe.
184

n funcie de scopul urmrit, avem urmtoarele categorii de impozite: impozite financiare, impozite de ordine. Categoriile de contribuabili i impozitele datorate de acetia Contribuabili pot fi grupai n dou mari categorii: persoane juridice i persoane fizice. Persoanele juridice, la rndul lor, pot fi grupate, din punct de vedere fiscal, n a) Persoane juridice propriu-zise, categorie care cuprinde: persoanele juridice cu activitate economic, cum sunt: regiile autonome i companii sau societi naionale; societile comerciale; organizaiile cooperatiste; ali ageni economici; b) Persoane juridice fr scop lucrativ, cum sunt: instituiile publice; organizaiile sociale; asociaiile de ceteni; asociaiile i fundaiile; c) Uniti economice fr personalitate juridic, categorie care cuprinde: uniti economice aparinnd unor persoane juridice; asociaia n participaie; societatea de drept civil. d) Societile strine, cum sunt: societi strine; filiale ale societilor strine. Contribuabilii din grupele a, b i c datoreaz: a) taxa pe valoarea adugat i accize; b) impozitele pe profit, cuprinznd: impozitul pe profitul propriu-zis; impozitul pe dividende de la societile comerciale; c) contribuia pentru asigurrile sociale i alte contribuii la fondurile sociale; d) taxa pentru scoaterea definitiv din circuitul agricol a terenurilor aflate n extravilan i taxa pentru folosirea terenurilor n alte scopuri dect pentru producia agricol sau silvic; e) impozitul pe cldiri; f) alte impozite i taxe, cum sunt, spre exemplu: taxa asupra mijloacelor de transport; impozitul pe teren; taxe vamale; taxe de nregistrare; taxe locale; taxe de timbru; g) contribuabilii din grupa d) datoreaz: impozit pe unele venituri specifice realizate de nerezideni; unele impozite i taxe prevzute la literele a, b, c, d, e i f de mai sus. Persoanele fizice rezidente sau nerezidente datoreaz diferite impozite i taxe. Principalele impozite datorate de persoanele fizice sunt cele pe venit i pe avere.

185

3. Definiii fiscale 1. Subiectul impozabil (contribuabilul) este o persoan obligat direct (personal), potrivit legii, s suporte plata unui impozit, taxe sau altui venit public. Subiectul impozabil poate fi o persoan fizic sau o persoan juridic, care posed bunuri sau realizeaz venituri pentru care legea prevede obligaia plii unui impozit, taxe sau altei obligaii de plat ctre bugetul public. 2. Pltitorul de impozit este persoana obligat s efectueze calcularea i plata impozitului, taxei sau altui venit public. n primul rnd, pltitorul este nsui subiectul impozabil (contribuabilul), care are ndatorirea personal att de a suporta propria obligaie fiscal, ct i de a plti efectiv impozitul datorat. Pltitor poate fi ns i alt persoan dect contribuabilul. 3. Baza impozabil este noiunea utilizat pentru a desemna suma asupra creia se aplic o cot de impozit pentru a se determina cuantumul impozitului datorat. 4. Cota de impunere se exprim ntr-o sum fix sau un procent care se aplic asupra bazei impozabile i cu ajutorul creia se calculeaz suma impozitului datorat. Sunt utilizate dou categorii de cote de impozite sau taxe: fixe i procentuale. Cotele fixe sunt determinate n sum egal (fix) pe o anumit mrime a venitului sau bunului impozabil. Cotele procentuale reprezint un anumit procent din venitul sau valoarea bunului impozabil i pot fi: proporionale, progresive sau regresive. VI. IMPOZITAREA PERSOANELOR JURIDICE I. Impozitarea profitului 1. Impozitul pe profit 1.1. Funciile impozitului: a) Surs cert de alimentare cu venituri a bugetelor publice n vederea asigurrii mijloacelor financiare necesare pentru ndeplinirea funciilor statului. b) Factor de stimulare a activitii economice. Aceast funcie se realizeaz prin nivelul ponderat al cotei standard de impunere (25%) i prin unele cote reduse pentru anumite domenii sau sectoare de activitate.
186

1.2. Definirea contribuabililor Sunt stabilite cinci categorii de contribuabili, i anume: a) persoanele juridice romne, pentru profitul impozabil obinut din orice surs, att n Romnia, ct i n strintate; b) persoanele juridice strine care desfoar activiti printr-un sediu permanent n Romnia, pentru profitul impozabil aferent acelui sediu permanent; c) persoanele juridice sau fizice nerezidente care desfoar activiti n Romnia, ntr-o asociere ce nu d natere unei persoane juridice, pentru profitul impozabil atribuit fiecrei persoane; d) persoanele juridice romne i persoanele fizice rezidente, pentru veniturile realizate att n Romnia, ct i n strintate din asocieri care nu dau natere unei persoane juridice; e) persoanele juridice strine care obin venituri n Romnia pentru profitul impozabil aferent acestor venituri, n condiiile art. 13 lit. d) din Codul fiscal. Se prevd unele scutiri de la plata impozitului. Cota de impunere. Cota standard este de 25%, cu excepiile prevzute de lege. n cazul Bncii Naionale a Romniei, cota de impozit pe profit este de 80% i se aplic asupra veniturilor rmase dup scderea cheltuielilor deductibile i a fondului de rezerv, potrivit legii. Cota pentru veniturile obinute din activiti desfurate n zona liber este de 5%, pn la 31 decembrie 2004. Baza impozabil. Ca regul, profitul impozabil se calculeaz ca diferen ntre veniturile realizate din orice surs i cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile i se adaug cheltuielile nedeductibile, n condiiile normelor de aplicare a Codului fiscal. Veniturile reprezint sumele sau valorile ncasate ori de ncasat i includ: veniturile din exploatare; veniturile financiare; veniturile excepionale. La stabilirea venitului impozabil se vor lua n calcul numai cheltuielile care concur direct la realizarea veniturilor i care se gsesc n costul produselor i serviciilor. Venituri neimpozabile: dividendele primite de o persoan juridic romn de la o alt persoan juridic romn; diferenele favorabile de valoare a titlurilor de participare; veniturile, respectiv cheltuielile rezultate din anularea unor datorii sau din recuperarea unor cheltuieli.
187

Cheltuielile pot fi: cheltuieli de exploatare; cheltuieli financiare; cheltuieli excepionale. Deducerea unor provizioane i rezerve (conform cursului) Sunt cheltuieli nedeductibile, spre exemplu: cheltuielile cu impozitul pe profit datorat; amenzile, confiscrile, majorrile de ntrziere i penalitile de ntrziere; cheltuielile cu indemnizaia de deplasare, n anumite limite. Unele cheltuieli au o deductibilitate limitat. Amortizarea fiscal are un regim special. La fel pierderile fiscale, precum i reorganizrile i lichidrile. Plata impozitului. Regula - plata se efectueaz trimestrial, pn la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul urmtor, cu excepia B.N.R. i a bncilor comerciale, care pltesc lunar, pn la 25 a lunii urmtoare. Contribuabilii au obligaia s prezinte dou declaraii de impunere: una n cursul anului fiscal, pn la termenul de plat, i una pentru anul fiscal expirat, pn la termenul prevzut pentru depunerea situaiilor financiare. Pentru neplata n termenul legal a impozitului se datoreaz majorri de ntrziere, iar de la 1 ianuarie 2003, dobnzi i penaliti de ntrziere. Codul fiscal prevede importante aspecte fiscale internaionale. Totodat, Codul fiscal stabilete reguli speciale aplicabile: vnzriicesionrii proprietilor imobiliare i titlurilor de participare; veniturilor unui sediu permanent; creditului fiscal. 2. Impozitul pe dividende Subiecii impunerii. Impozitul este datorat de: persoanele juridice, acionari sau asociai ai societilor comerciale, beneficiari de dividende. Subiecii impunerii pot fi persoane juridice romne. Baza impozabil. Impozitul se calculeaz n raport cu suma total, care reprezint dividendele cuvenite fiecrui subiect al impunerii. Cota de impunere. S-a stabilit procentul de 10 % din suma dividendelor distribuite acionarilor sau asociailor drept cot de impunere. Pltitorul impozitului. Subiectul impunerii pentru impozitul pe dividende este beneficiarul dividendelor. Pltitorul impozitului pe dividende ns nu este subiectul impunerii, ci o alt persoan, adic nsi societatea comercial distribuitoare a dividendelor.

188

Plata impozitului. Impozitul se reine de la acionari sau asociai, dup caz, o dat cu plata efectiv a dividendelor, moment care reprezint i termenul de plat a impozitului. Dividendele pltite unui nerezident fac obiectul impozitului pe veniturile nerezidenilor (Titlul V din Codul fiscal). II. Impozitele indirecte 1. Taxa pe valoarea adugat 1.1. Caracteristicile i avantajele T.V.A. T.V.A. este, mai nti, un impozit indirect, adic un impozit general de consum, care se stabilete asupra operaiunilor privind transferul bunurilor i prestrilor de servicii cu plat sau asimilate acesteia. Are un caracter universal, deoarece se aplic asupra tuturor bunurilor i serviciilor economice. O alt trstur este aceea c aplicarea T.V.A. se face numai n ara n care produsul se consum. n consecin, tot ce se export este scutit de plata acestui impozit. 1.2. Taxa pe valoarea adugat (T.V.A.). T.V.A. constituie un impozit general de consum, care se aplic pe fiecare stadiu al circuitului economic de producie al produsului final, asupra valorii adugate realizate de ctre productorii intermediari i de ctre productorul final, inclusiv distribuia pn la nstrinarea ctre consumatorul final. Valoarea adugat. Valoarea adugat const n diferena ntre valoarea unui bun obinut n urma vnzrii i valoarea bunurilor i serviciilor care au fost achiziionate pentru a realiza acest bun. T.V.A. deductibil (Input tax). Este T.V.A. inclus n valoarea pe care un cumprtor o pltete pentru bunurile sau serviciile pe care le achiziioneaz pentru a le utiliza n activitatea sa economic. T.V.A. colectat (brut/exigibil). Noiunea este utilizat n legtur cu T.V.A., pentru a desemna impozitul datorat asupra vnzrilor de bunuri i servicii de ctre aceia care sunt subieci ai impozitului. 1.3. Datoreaz T.V.A. persoanele fizice sau juridice nregistrate ca ageni economici sau autorizate s desfoare o activitate economic pe baza liberei iniiative, care efectueaz operaiuni de livrri de bunuri sau prestri de servicii din ar, de o manier independent. Nu sunt persoane impozabile instituiile publice (cu unele excepii) i entitile asimilate de Codul fiscal instituiilor publice. Datoreaz T.V.A. orice persoan juridic sau fizic importatoare, indiferent dac este sau nu nregistrat ca agent economic, potrivit legii, pentru importurile de bunuri i servicii supuse acestui impozit (cu unele excepii).
189

Operaiuni care nu intr n sfera de aplicare a T.V.A.: asociaiile fr scop lucrativ, pentru activitile avnd caracter social-filantropic; organizaiile care desfoar activiti de natur religioas, politic sau civic; organizaiile sindicale, pentru activitile legate direct de aprarea intereselor colective; instituiile publice, pentru activitile lor administrative, sociale, educative, de aprare, ordine public. 1.4. Obiectul impunerii Fac obiectul impunerii operaiunilor cu plata sau asimilate acestora, efectuate, n mod independent, de ctre persoane fizice sau juridice referitoare la: livrri de bunuri mobile/i sau prestri de servicii; transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor imobile ntre agenii economici, precum i ntre acetia i instituii publice, nu i ntre persoane fizice; importul de bunuri (art. 128 din Codul fiscal). Prestri de servicii. Principalele prestri de servicii impuse sunt urmtoarele; orice munc fizic sau intelectual; lucrri de construciimontaj; transportul de mrfuri i persoane; nchirierea, arendarea i concesionarea de bunuri mobile i imobile (art. 129 din Codul fiscal). 1.5. Locul operaiunilor impozabile (Teritorialitatea) Regula general este aceea c prestrile de servicii sunt impuse cnd se consider a fi prestate n Romnia, cu unele excepii. Sunt supuse T.V.A. numai operaiunile referitoare la transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor situate pe teritoriul Romniei (n condiiile stabilite de Codul fiscal). 1.6. Baza de impozitare Taxa pe valoarea adugat se datoreaz asupra contravalorii totale primite sau ce va fi primit, n considerarea livrrii de bunuri sau prestri de servicii, exclusiv taxa pe valoarea adugat. T.V.A. se evideniaz separat, astfel c nu se include n pre. Valoarea livrrii/prestrii, se determin n principal, n raport de, spre exemplu, preurile negociate ntre vnztor i cumprtor; tarifele negociate pentru prestrile de servicii. Importuri. Baza de impunere pentru livrrile i serviciile de import cuprinde valoarea n vam, determinat potrivit legii, la care se adaug taxele vamale, comisionul vamal, alte taxe i accizele datorate pentru bunurile i serviciile din import. n baza de impozitare la import se cuprind i cheltuielile accesorii, prevzute de art. 139, alin. (2) din Codul fiscal.
190

Valoarea n vam trebuie s rezulte din facturi sau alte documente emise de exportator, care se depun la organele vamale. 1.7. Faptul generator i exigibilitatea T.V.A. Legislaia T.V.A. stabilete, n mod concret, care este faptul generator al T.V.A. Faptul generator ia natere, de regul, n momentul efecturii livrrii bunurilor mobile, al transferului proprietii bunurilor imobile sau prestrii serviciilor, cu unele excepii. Exigibilitatea este definit ca dreptul organului fiscal de a pretinde pltitorului, la o anumit dat, plata taxei datorate bugetului de stat. T.V.A. este exigibil pentru livrrile de bunuri mobile, transferul proprietii bunurilor imobile, prestrilor de servicii la realizarea faptului generator, cu unele excepii. 1.8. Regimuri i cote de impozitare Regimuri de impozitare. Principalul criteriu pentru aplicarea T.V.A. l constituie destinaia produselor livrate sau serviciilor prestate. Cotele de impozitare: cota de 19 % este cota standard care se aplic pentru toate operaiunile impozabile care nu sunt scutite de T.V.A. sau care nu sunt supuse unei cote reduse de T.V.A. Codul fiscal a reintrodus, de la 1 ianuarie 2004, cota redus de 9% care se aplic pentru prestrile de servicii i/sau livrrile de bunuri prevzute expres (art. 140 din Codul fiscal). 1.9. Scutiri de plat T.V.A. n art. 141 i urm. din Codul fiscal sunt prevzute scutiri de plat T.V.A. pentru numeroase operaiuni. 1.10. Creditul T.V.A. (regimul deducerilor) Regula general. Taxa pe valoarea adugat datorat pentru livrrile de bunuri i servicii impozabile este redus cu T.V.A. pltit pentru achiziii i importuri necesare la activitile (operaiunile) supuse taxei. Modaliti de recuperare. a) compensarea efectuat de contribuabil n limita taxei de plat rezultate din decontul lunii anterioare sau din decontul lunilor anterioare; b) prin compensare cu alte impozite i taxe datorate; c) rambursarea efectuat de ctre organele fiscale. Plata TVA se face, ca regul, pn la 25 a lunii urmtoare.

191

2. Accizele Codul fiscal, adoptat prin Legea nr. 571/2003 stabilete un nou regim juridic pentru accize, pe care le mparte n dou mari grupe: accize armonizate i accize nearmonizate (denumite i alte accize). 2.1. Accizele armonizate cuprind cele trei categorii de produse care sunt obligatoriu de impozitat n statele membre ale Uniunii Europene. Este vorba de urmtoarele produse din producia intern sau din export: bere; vinuri; buturi fermentate, altele dect bere i vinuri; produse intermediare; alcool etilic; produse din tutun; uleiuri minerale. Fiecare din aceste produse sau grupe de produse au stabilit un regim juridic distinct. n mod special ne referim la: faptul generator i exigibilitatea; nivelul i calculul accizelor; reguli de antrepozitare i operaiunile specifice acesteia; scutiri de accize; marcarea produselor accizabile (Toate aceste probleme sunt dezvoltate n curs). 2.2. Alte produse accizabile (sau accize nearmonizate). Pe lng cele 3 mari categorii de produse accizabile armonizate cu UE, fiecare stat poate reglementa n mod liber alte produse accizabile. n cursul de Drept financiar, bugetar i fiscal sunt examinate n detaliu: sfera de aplicare, nivelul i calculul accizei; pltitorii de accize; scutiri de la plat; exigibilitatea i plata accizelor. Este vorba, spre exemplu, de: unele confecii, bijuterii, produse de parfumerie, diferite aparate, autoturisme; cafea. Codul fiscal prevede i numeroase Msuri speciale privind supravegherea produciei, importului i circulaiei unor produse accizabile (Titlul VIII, art. 222-246 din Codul fiscal). 2.3. Impozitul la ieiul i gazele naturale din producia intern este datorat de agenii economici autorizai care efectueaz livrarea produsului. Cuantumul impozitului este stabilit n sum fix pe unitate de msur, ton sau m3. 2.4. O procedur fiscal comun pentru accizele propriu-zise i impozitul de mai sus este prevzut n Codul fiscal i n Normele aprobate prin H.G. nr. 44/2004. 3. Taxele vamale 3.1. Categorii de taxe vamale: taxe vamale de import; taxe vamale de export; taxe vamale de tranzit. ara noastr aplic numai taxe vamale de import. 3.2. Subiecii impunerii Regula: persoane juridice n al cror obiect de activitate sunt operaii de import; persoane fizice autorizate. Excepie: persoane fizice neautorizate, pentru bunurile introduse sau scoase din ar dac depesc o anumit valoare sau un plafon de valoare de scutire.
192

3.3. Cota de impunere. Este prevzut n Tariful vamal al Romniei aprobat prin O.G. nr. 26/1993, cu modificrile i completrile ulterioare. Cele mai frecvente cote sunt ntre 0 30%. 3.4. Scutiri de plata taxelor vamale sunt prevzute pentru produse sau grupe de produse, n principal n Tariful vamal al Romniei. De asemenea, unele acorduri internaionale prevd reduceri i scutiri de taxe vamale pentru produsele ce se import de Romnia. 3.5. Baza impozabil. Determinarea taxei vamale se face prin aplicarea cotei (procentului) taxei asupra valorii n vam a mrfurilor, exprimat n lei. 3.6. Declaraia vamal este obligatoriu de ntocmit de ctre importator, direct sau prin reprezentantul autorizat, i este nsoit de facturi i alte documente, inclusiv dovada plii taxelor vamale datorate. Aceast declaraie i actele constatatoare ale organelor vamale constituie titluri executorii. III. Impozitele i taxele locale (Codul fiscal) 1. Impozitul pe cldiri 1.1. Subiecii impunerii Subieci ai impunerii n cazul impozitului pe cldiri sunt proprietarii de cldiri, indiferent de locul unde sunt situate i de destinaia acestora. Sunt prevzute numeroase i importante scutiri de la plata impozitului, prevzute n Codul fiscal i examinate n cursul de Drept financiar. 1.2. Obiect al impunerii. Fac obiectul impunerii toate cldirile, indiferent de destinaia pentru care sunt utilizate. n categoria cldirilor supuse impunerii se includ i dependinele, reprezentnd ncperi sau spaii situate fie n corpul principal de cldire, fie n afara acesteia. 1.3. Baza de impunere. Legea face deosebire, n ce privete baza de impozitare, ntre modul de evaluare a cldirilor aparinnd persoanelor fizice i modul de evaluare a cldirilor aparinnd altor contribuabili. Cldirile aparinnd persoanelor fizice sunt evaluate n raport de dou criterii, i anume: felul i destinaia cldirilor. n Codul fiscal sunt stabilite valori impozabile pe metru ptrat de suprafa construit. Suprafaa construit se nmulete cu valorile impozabile din Codul fiscal. Cldirile altor contribuabili se evalueaz n raport de valoarea de inventar a cldirilor, actualizat, nscris n evidena contabil a acestora.
193

1.4. Cotele de impunere: a) pentru persoanele fizice se aplic cota de: 0,2% asupra bazei de impunere, n mediul urban, i 0,1% asupra bazei de impunere, n mediul rural; b) pentru persoanele juridice i ali contribuabili, se aplic cota de 0,5 - 1,5% asupra bazei de impunere (valoarea de inventar a cldirii). Cota ce se aplic, n mod concret, se stabilete de ctre consiliile locale, potrivit legii. Codul fiscal prevede majorarea impozitului datorat de persoanele fizice care dein mai multe cldiri utilizate ca locuin, care nu sunt nchiriate unei alte persoane. Majorarea este de 15% pentru prima cldire, 50% pentru cea de-a doua, 75% pentru cea de-a treia i 100% pentru cea de-a patra cldire sau mai multe cldiri. 1.5. Impozitul pe cldiri este anual i se pltete trimestrial, n rate egale, pn la data de 15 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru. 2. Impozitul pe teren 2.1. Subiecii i obiectul impunerii. Subieci ai impunerii sunt att persoanele juridice, ct i persoanele fizice, care dein n proprietate teren situat n Romnia (art. 256 Codul fiscal). n cazul blocurilor de locuine, obiect al impozitului pe teren l constituie suprafaa de teren atribuit, potrivit legii, apartamentelor aflate n proprietatea subiecilor impunerii. Sunt prevzute scutiri de la plat. 2.2. Baza impozabil i cota de impunere. Impozitul este stabilit n sum fix pentru metru ptrat de teren, difereniat pe categorii de localiti, iar n cadrul localitilor, pe zone. 2.3. Cota de impunere este constituit din sume fixe anuale, stabilite pe suprafa de teren (metru ptrat sau hectar), n mod difereniat, dup cum terenul este situat n intravilan sau extravilan. Impozitul este anual i se pltete trimestrial, n rate egale, la termenele prevzute la impozitul pe cldiri. 3. Taxa asupra mijloacelor de transport 3.1. Subiecii impunerii. Contribuabilii pot fi att persoane juridice (cum sunt, de exemplu, regiile autonome, societile comerciale),ct i persoanele fizice, romne sau strine, care posed mijloace de transport cu traciune mecanic sau pe ap. 3.2. Obiectul impunerii. Pot forma obiect al impunerii att mijloacele de transport cu traciune mecanic, ct i mijloacele de transport pe ap.
194

3.3. Baza i cota de impozitare. Taxa asupra mijloacelor de transport se stabilete anual, n sume fixe, cu anumite particulariti, dup cum este vorba de mijloace de transport cu traciune mecanic sau pe ap. Pentru mijloace de transport cu traciune mecanic, taxa de stabilete n funcie de capacitatea cilindric a motorului. Taxa asupra mijloacelor de transport pe ap, care aparin contribuabililor, se stabilete anual, difereniat, n funcie de felul mijlocului de transport. 3.4. Codul fiscal reglementeaz, de asemenea, taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor i a autorizaiilor; taxe pentru folosirea mijloacelor de reclam i publicitate; impozitul pe spectacole; taxa hotelier; taxe speciale; alte taxe; scutiri i faciliti comune impozitelor i taxelor locale; alte dispoziii comune. 3.5. Reglementri comune Declaraii de impunere. Contribuabilii sunt obligai s depun declaraii de impunere la organele fiscale teritoriale pe raza crora i au domiciliul, sediul sau se afl bunurile impozabile sau taxabile, dup caz, n termen de 30 de zile de la data dobndirii sau transferul bunului sau alte modificri intervenite. VII. IMPOZITAREA PERSOANELOR FIZICE, NEREZIDENILOR I MICRONTREPRINDERILOR. CONVENII FISCALE INTERNAIONALE I. Impozitarea persoanelor fizice 1. Consideraii introductive Din punct de vedere structural sau morfologic, se disting, n mod tradiional, trei tipuri de impozitare a veniturilor, i anume: a) sistemul cedular sau al impunerii separate, n care fiecare din diferitele categorii de venit (cedule) sau unele venituri, obinute de acelai contribuabil, fac obiectul unei cote de impozit separate; b) sistemul impunerii globale, n cadrul cruia toate sau unele venituri, indiferent de sursa de provenien, obinute de acelai contribuabil, sunt tratate ca un singur tot de venituri cumulate i fac obiectul unei singure formule de cota de impunere; c) sistemul dual (dualistic) sau mixt, care rezult din suprapunerea unui tip de impozit global pe venitul net total asupra unui numr de impozite separate.
195

2. Impozitul pe venit n Romnia De la 1 ianuarie 2004, impozitul pe venit este reglementat prin Codul fiscal (art. 38 i urm.). Impozitul pe venit global reprezint un impozit direct care se stabilete asupra unor venituri nete cumulate, realizate de o persoan fizic, ntr-o perioad de un an, att n ar, ct i n strintate. Obiectul impunerii. Categoriile de venituri care se supun impozitului pe venit sunt: a) venituri din activiti independente; b) venituri din salarii; c) venituri din cedarea folosinei bunurilor; d) venituri din investiii; e) venituri din pensii; f) venituri din activiti agricole; g) venituri din premii i jocuri de noroc; h) venituri din alte surse. Subiectul impunerii (contribuabilul). Este subiect al impozitului pe venit persoana fizic rezident sau nerezident, denumit n continuare contribuabil. Pentru calculul impozitului anual asupra venitului global se aplic baremul anual prevzut de Codul fiscal. Deducerile personale i veniturile neimpozabile sunt prevzute n art. 42-46 din Cod. 3. Determinarea veniturilor 3.1. Reguli comune pentru categoriile de venituri n categoriile de venituri prezentate se includ i orice avantaje n bani i/sau n natur primite de o persoan fizic, cu titlu gratuit sau ca plat parial, precum i folosirea n scop personal a bunurilor i drepturilor aferente desfurrii activitii. n vederea determinrii venitului net ca diferen ntre venitul brut i cheltuielile aferente deductibile, pentru cheltuieli se aplic urmtoarele reguli (spre exemplu): a) cheltuielile aferente venitului sunt acele cheltuieli efectuate n cadrul activitilor desfurate n scopul realizrii acestuia, justificate prin documente; b) sumele sau bunurile utilizate de contribuabil pentru uzul personal sau al familiei sale nu sunt cheltuieli aferente venitului; c) cheltuielile recunoscute ca deductibile sunt cele aferente venitului, n limitele prevzute de legislaia n vigoare. (Deducerea personal de baz este 2.000.000 lei pe lun). Deducerea personal suplimentar poate fi acordat astfel: pentru soia/soul, copii sau ali membri ai familiei aflai n ntreinere, prin nmulirea cu 0,5 a deducerii personale de baz;
196

 n funcie de situaia proprie sau a persoanelor aflate n ntreinere se mai pot acorda deduceri reprezentnd: 1,0 nmulit cu deducerea personal de baz pentru invalizii de gradul I i persoanele cu handicap grav; 0,5 nmulit cu deducerea personal de baz pentru invalizii de gradul II i persoanele cu handicap accentuat. Deducerile personale se nsumeaz. Suma deducerilor personale admis pentru calculul impozitului nu poate depi de 3 ori deducerea personal de baz i se acord n limita venitului realizat. 3.2. Reguli speciale de determinare a veniturilor Veniturile din activiti independente cuprind veniturile comerciale, veniturile din profesii libere i veniturile din drepturi de proprietate intelectual, realizate n mod individual i/sau ntr-o form de asociere, inclusiv din activiti adiacente. Metode de determinare. Venitul net din activiti independente se determin n sistemul real, pe baza datelor din contabilitatea n partid simpl. Venitul brut din drepturi de proprietate intelectual reprezint totalitatea ncasrilor n bani i/sau echivalentul n lei al veniturilor n natur realizate din drepturi de proprietate intelectual. Beneficiarii de venit datoreaz n cursul anului un impozit reinut la surs, reprezentnd pli anticipate, stabilite n situaiile i n cuantumurile urmtoare: a) 15 % din venitul brut ncasat, n cazul veniturilor din drepturi de proprietate intelectual; b) 10 % din venitul brut ncasat, ca urmare a valorificrii de bunuri n regim de consignaie; c) 10 % aplicat la venitul brut ncasat, ca urmare a unor activiti desfurate n baza unui contract de agent, comision sau mandat comercial. Venituri din salarii Sunt asimilate salariilor n vederea impunerii: a) indemnizaiile din activiti desfurate, ca urmare a unei funcii de demnitate public, stabilite potrivit legii, cum sunt, spre exemplu: b) drepturile de sold lunar, indemnizaiile, primele, premiile, sporurile i alte drepturi ale cadrelor militare, acordate potrivit legii; c) indemnizaia lunar brut, precum i suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societi naionale, societi comerciale la care statul sau o autoritate a administraiei publice locale este acionar majoritar, precum i regiile autonome.
197

d) veniturile realizate din ncadrarea n munc, ca urmare a ncheierii unei convenii civile de prestri de servicii. Determinarea venitului din salarii se face astfel: Venitul brut din salarii reprezint suma veniturilor realizate de salariat pe fiecare loc de realizare a venitului. Venitul net din salarii se determin prin deducerea din venitul brut a urmtoarelor cheltuieli, dup caz: a) contribuiile obligatorii datorate, potrivit legii (pentru protecia social a omerilor, pentru asigurrile sociale de sntate, contribuia individual de asigurri sociale, precum i alte contribuii obligatorii stabilite prin lege, dup caz); b) o cot de 15 % din deducerea personal de baz acordat cu titlu de cheltuieli profesionale, la locul de munc unde se afl funcia de baz. Beneficiarii de venituri din salarii datoreaz un impozit lunar reprezentnd pli anticipate, care se calculeaz i se reine la surs de ctre pltitorii de venituri. Obligaiile pltitorilor de venit i ale contribuabililor Pltitorii de salarii i de venituri asimilate au obligaia de a calcula i de a reine impozitul aferent veniturilor fiecrei luni, i de a-l vira la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare. Pltitorii de venituri completeaz fia fiscal cu datele personale ale contribuabilului, meniunile referitoare la deducerile personale, veniturile din salarii obinute i impozitul reinut i virat n cursul anului, precum i rezultatul regularizrii impozitului pltit pe venitul anual sub form de salarii. Venituri din cedarea folosinei bunurilor Veniturile din cedarea folosinei bunurilor sunt veniturile n bani i/sau natur, provenind din cedarea folosinei bunurilor mobile i imobile, obinute de ctre proprietar, uzufructuar sau alt deintor legal. Determinarea venitului net din cedarea folosinei bunurilor se face astfel: venitul brut reprezint totalitatea sumelor n bani i/sau echivalentul n lei al veniturilor n natur, realizate de proprietar, uzufructuar sau alt deintor legal. Venitul brut se majoreaz cu valoarea cheltuielilor ce cad, conform dispoziiilor legale, n sarcina proprietarului, uzufructuarului sau a altui deintor legal, dac sunt efectuate de cealalt parte contractant. Venitul net din cedarea folosinei bunurilor se determin prin deducerea din venitul brut a urmtoarelor cote de cheltuieli reprezentnd cheltuieli deductibile aferente venitului astfel: 50 %, aplicat la venitul brut, n cazul construciilor; 30 %, aplicat la venitul brut, n celelalte cazuri.
198

Venituri din investiii Definirea veniturilor Potrivit art. 69 din Codul fiscal, veniturile din investiii cuprind: a) dividende; b) venituri impozabile din dobnzi; c) ctiguri din transferul titlurilor de valoare; d) venituri din vnzare-cumprare de valut la termen. Titluri de valoare reprezint orice valori mobiliare, titluri de participare la un fond deschis de investiii sau alt instrument financiar calificat astfel de ctre Comisia Naional a Valorilor Mobiliare, precum i prile sociale. Venituri impozabile din dobnzi sunt toate veniturile sub form de dobnzi la depozitele la vedere i la depuneri la casele de ajutor reciproc, precum i cele aferente titlurilor de stat i obligaiunilor municipale care vizeaz construcia de locuine. Mod de determinare. Sunt prevzute reguli speciale pentru determinarea fiecrei categorii de venituri incluse n veniturile din investiii. Veniturile sub form de dividende i sumele primite ca urmare a deinerii de titluri de participare la fondurile nchise de investiii se impun cu cota de 5% din suma acestora. Veniturile sub form de dobnzi se impun cu o cot de 1% din ctigurile din transferul titlurilor de valoare i din operaiuni de vnzarecumprare de valut la termen, precum i pentru alte operaiuni similare. Impozitul reinut este impozit final. Venituri din pensii. Este impozabil totalitatea veniturilor nete, ncasate cu titlu de pensie de ctre contribuabili, pltite din fonduri constituite prin contribuii obligatorii la un sistem de asigurare social, inclusiv cele din scheme facultative de pensii ocupaionale i cele primite cu titlul de pensie finanat de la bugetul de stat, potrivit legii, pentru partea care depete suma de 8.000.000 lei pe lun. Venitul impozabil din pensii se determin prin deducerea din suma veniturilor nete din pensii a unei sume fixe neimpozabile lunare de 8.000.000 lei. Venituri din activiti agricole. Aparin acestei categorii de venituri impozabile, veniturile ce se obin din cultivarea i valorificarea florilor, legumelor i zarzavaturilor, n sere i solarii, precum i a arbutilor, plantelor decorative i ciupercilor, din exploatarea pepinierelor viticole i pomicole i altele asemenea. Cota de impunere este de 15% i se aplic asupra venitului net, care se determin pe baza normelor de venit. Declaraia de impunere se depune
199

la organul fiscal pe raza cruia se afl terenul pn la data de 30 iunie a anului fiscal. Este un impozit final. Venituri din premii i din jocuri de noroc Sunt definite de Codul fiscal separat, ca fiind venituri din concursuri i din jocuri de noroc, altele dect cele realizate ca urmare a participrii la jocuri de tip cazinou, maini electronice cu ctiguri i altele dect cele prevzute la art. 42 din cod. Venitul net este diferena dintre venitul din premii, respectiv din jocuri de noroc, i suma reprezentnd venit neimpozabil. Venitul din premii se impune cu 10% din venitul net, iar cel din jocuri de noroc cu 20% din venitul net. Venitul neimpozabil este de 7.600.000 lei pentru fiecare ctig realizat ntr-o singur zi. Venituri din alte surse. Veniturile din alte surse dect cele examinate se impun cu o cot de 10%, cu unele excepii. 4. Aspecte fiscale internaionale Persoanele fizice nerezidente care desfoar o activitate independent, prin intermediul unui sediu permanent n Romnia, sunt impozitate la venitul net din activitatea independent, ce este atribuibil sediului permanent. n schimb, dac desfoar o activitate dependent, li se aplic regulile de la impozitul pe venit din salarii, dac sunt ndeplinite anumite condiii (art. 94 din Cod). Persoanele fizice nerezidente care obin alte venituri dect cele prevzute la art. 93, 94 i la Titlul V datoreaz impozit potrivit reglementrilor din Titlul III (Impozitul pe venit). Creditul fiscal extern se acord dac sunt ndeplinite, cumulativ, urmtoarele condiii: a) impozitul aferent venitului realizat n strintate a fost pltit direct sau prin reinere la surs; b) impozitul datorat i pltit n strintate este de aceeai natur cu impozitul pe venit datorat n Romnia. Pentru aplicarea prevederilor conveniilor de evitare a dublei impuneri, beneficiarul venitului va prezenta, organelor fiscale din Romnia, certificatul de reziden fiscal. 5. Venitul anual global Determinarea venitului anual global Venitul anual global impozabil este format din suma veniturilor nete a categoriilor de venituri rezultate din activitile independente, salarii i cedarea folosinei bunurilor i a veniturilor de aceeai natur, obinute de persoanele fizice romne din strintate, din care se scad, n ordine, pierderile fiscale reportate i deducerile personale.
200

Venitul anual global impozabil se stabilete prin deducerea din venitul anual global, n ordine, a urmtoarelor (art. 86 din Codul fiscal), spre exemplu: pierderi fiscale reportate; deducerile personale prevzute la art. 45 (examinate mai sus); cheltuieli pentru reabilitarea locuinei n limita sumei de 15.000.000 lei anual; prime de asigurare pentru locuina de domiciliu, n limita echivalentului n lei a 200 euro pe an etc. Pierderea fiscal anual nregistrat din activiti independente se poate compensa cu rezultatele pozitive ale celorlalte categorii de venituri cuprinse n venitul anual, altele dect cele din salarii i asimilate salariilor. Pierderile provenind din strintate ale persoanelor fizice romne se compenseaz cu veniturile de aceeai natur, din strintate, pe fiecare ar, nregistrate n cursul aceluiai an fiscal, sau se reporteaz pe urmtorii 5 ani asupra veniturilor realizate din ara respectiv. Obligaii declarative Contribuabilii au obligaia s completeze i s depun la organul fiscal competent, n raza cruia i au domiciliul, o declaraie de venit global. Determinarea impozitului pe venitul anual global Impozitul pe venitul anual global datorat este calculat de organul fiscal n raza cruia i are domiciliul contribuabilul ori de alte organe stabilite prin hotrre a Guvernului. Organul fiscal stabilete impozitul anual datorat pentru anul precedent i emite o decizie, de impunere. n aceast decizie, organul fiscal stabilete i diferenele de impozit anual rmase de achitat sau impozitul anual de restituit. Plata impozitului pe venit Contribuabilii care realizeaz venituri din activiti independente i din cedarea folosinei bunurilor sunt obligai s efectueze, n cursul anului, pli anticipate cu titlul de impozit, n baza deciziei de impunere emise de organul fiscal competent, exceptndu-se cazul reinerilor la surs. Plile anticipate se stabilesc de organul fiscal pe raza cruia se afl sursa de venit, pe fiecare categorie de venit i loc de realizare, cu unele excepii. Plile anticipate se efectueaz n patru rate egale, pn la data de 15 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru. Diferenele de impozit rmase de achitat, conform deciziei de impunere anual, se pltesc n termen de cel mult 60 zile de la data comunicrii deciziei de impunere.

201

II. Impozitarea nerezidenilor i reprezentanelor 1. Impozitul pe venitul nerezidenilor Definirea nerezidenilor. Este considerat nerezident orice persoan fizic, care nu are reedina sau domiciliul stabil n Romnia sau care nu este prezent n Romnia pentru o perioad sau perioade care depesc n total 183 de zile, pe parcursul oricrei perioade de 12 luni consecutive, care se ncheie n anul calendaristic vizat, precum i persoanele juridice strine i orice alt entitate nregistrat n strintate. Regimul fiscal general aplicabil nerezidenilor. Reglementrile fiscale romne prevd impunerea veniturilor fr a face deosebire dac subiectul impunerii este romn sau strin, aplicndu-se principiul nediscriminrii, care reprezint o trstur esenial a legislaiei romne. Regimul fiscal special aplicabil unor venituri realizate de nerezideni. Unele venituri, obinute din Romnia de nerezideni, sunt supuse unui impozit pe venit prin reinere la surs, cu cote proporionale. Categoriile de venituri, cotele i baza de impunere Impozitul datorat de nerezideni pentru veniturile realizate din Romnia se calculeaz, se reine i se vars de ctre pltitorii de venituri: a) 5% din veniturile din dobnzile pltite nerezidenilor; b) 15% pentru veniturile din comisioanele pltite n favoarea nerezidenilor; c) dividendele de la o persoan juridic romn; d) 15% pentru veniturile provenind din prestri de servicii de orice natur, precum i din consultaii medicale i operaii chirurgicale; e) 15% pentru veniturile pltite nerezidenilor, provenind din transporturi internaionale aeriene, navale, rutiere i feroviare; f) 15% pentru veniturile din redevene pltite nerezidenilor; g) 20% n cazul veniturilor pltite nerezidenilor obinute la jocurile de noroc practicate n Romnia, de fiecare joc de noroc, ntr-o singur zi; h) 15% n cazul premiilor n bani i/sau n natur, acordate n concursurile organizate n Romnia. Impozitul se calculeaz prin aplicarea cotelor menionate asupra veniturilor brute pltite nerezidenilor, transformate n lei la cursul de schimb al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a Romniei. Impozitul este definitiv i se vars la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care s-a pltit venitul, la cursul din ziua precedent celei n care se efectueaz plata ctre bugetul de stat. Unele venituri ale nerezidenilor au alt regim fiscal.

202

2. Impozitul pe reprezentane Subiecii impunerii. Codul fiscal a modificat substanial reglementarea n cauz. Astfel, contribuabili sunt considerai orice persoan juridic strin care au o reprezentan autorizat s funcioneze n Romnia, potrivit legii. Stabilirea impozitului. Impozitul pe reprezentan este anual i const din echivalentul n lei al sumei de 4.000 euro, la cursul de schimb al pieii valutare, comunicat de BNR, din ziua precedent celei n care se efectueaz plata impozitului ctre bugetul de stat. Impozitul se pltete n 2 trane egale, pn la datele de 20 iunie i 20 decembrie. III. Impozitul pe veniturile microntreprinderilor Microntreprinderea este definit de Codul fiscal (art. 103) ca fiind o persoan juridic romn care ndeplinete cumulativ urmtoarele condiii, la data de 31 decembrie a anului fiscal precedent: a) are nscris n obiectul de activitate producia de bunuri materiale, prestarea de servicii i/sau comerul; b) are de la 1 pn la 9 salariai inclusiv; c) a realizat venituri care nu au depit echivalentul n lei a 100.000 euro; d) capitalul social al persoanei juridice este deinut de persoane, altele dect statul, autoritile locale i instituiile publice. Opiunea de a plti acest impozit aparine microntreprinderilor i se adopt n condiiile prevzute de Codul fiscal. Cota de impozit este de 1,5% din veniturile din orice surs ale microntreprinderilor. Baza de impozitare o constituie veniturile din orice surs, din care se scad: a) veniturile din variaia stocurilor; b) veniturile din producia de imobilizri corporale i necorporale; c) veniturile din exploatare, reprezentnd cota-parte a subveniilor guvernamentale i a altor resurse pentru finanarea investiiilor; d) veniturile din provizioane; e) veniturile din anularea datoriilor i majorrilor datorate bugetului statului; f) veniturile realizate din despgubiri de la societile de asigurare pentru pagube la activele corporale proprii.
203

Impozitul se pltete trimestrial, pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare trimestrului pentru care se calculeaz impozitul. IV. Convenii fiscale internaionale Fenomenul de dubl impunere internaional poate fi definit ca o impunere la impozite comparabil n dou sau mai multe state a veniturilor sau elementelor de avere ale aceluiai contribuabil, pentru o perioad de timp limitat. Eliminarea dublei impuneri internaionale reprezint o necesitate, spre a asigura dezvoltarea n continuare a relaiilor economice internaionale. Degrevarea unilateral de dubl impunere internaional. Un instrument juridic intern de evitare sau limitare a dublei impuneri internaionale l reprezint chiar unele prevederi ale legislaiei fiscale. n legislaia fiscal din Romnia s-au adoptat i se aplic principiile teritorialitii i ceteniei, n ce privete aezarea impozitelor i taxelor. Potrivit criteriului teritorialitii, impozitele i taxele se aplic asupra veniturilor obinute i bunurilor dobndite pe teritoriul statului romn, indiferent dac beneficiarul sau dobnditorul este cetean romn sau strin. n conformitate cu criteriul ceteniei, impozitele i taxele din Romnia se aplic cetenilor romni pentru veniturile i bunurile obinute att n ar, ct i n strintate. Prin aceste criterii nu se poate elimina integral dubla impozitare internaional, fapt pentru care i Romnia a procedat la ncheierea de convenii pentru evitarea acestei duble impozitri cu peste 70 de state. Aceste convenii prevd reguli cuprinznd criterii i soluii pentru evitarea dublei impuneri pe venit i pe avere, n ce privete fiecare categorie de impozit, cu trsturi specifice. De asemenea, sunt stabilite metode de evitare a dublei impuneri, cum sunt metoda scutirii i cea a creditrii, fiecare metod avnd dou variante. VIII. PROCEDURA FISCAL 1. Competena autoritilor fiscale (Aparatul fiscal) Aparatul fiscal reprezint organele de stat care au atribuii n aplicarea legislaiei fiscale, conform Codului de procedur fiscal. Conducerea general a activitii executive n domeniul finanelor publice este exercitat de Guvern, n cadrul atribuiei sale constituionale de a realiza conducerea general a administraiei publice. Ministerul Finanelor Publice, ca organ de specialitate al administraiei publice centrale, rspunde de realizarea bugetului de stat, de
204

luarea msurilor pentru asigurarea echilibrului bugetar i aplicarea politicii financiare a statului. Consiliile locale i judeene, ca autoriti administrative autonome, asigur administrarea finanelor comunelor, oraelor i judeelor, conform principiului autonomiei locale. Trezoreriile teritoriale ale finanelor publice au importante i largi atribuii n executarea bugetului de stat, bugetului asigurrilor sociale de stat, bugetelor locale i a celorlalte categorii de bugete publice. Direciile generale ale finanelor publice judeene i a Municipiului Bucureti au, printre altele, atribuii pentru stabilirea, controlul i ncasarea impozitelor. 2. Principiile de conduit n administrarea impozitelor, taxelor, contribuiilor i altor venituri publice sunt stabilite de Codul de procedur fiscal. Este vorba de: aplicarea unitar a legislaiei; exercitarea dreptului de apreciere; rolul activ; limba oficial n administraia fiscal; dreptul de a fi ascultat; obligaia de cooperare; secretul fiscal; buna-credin. 3. Raportul juridic fiscal cuprinde drepturile i obligaiile ce revin prilor, potrivit legii, pentru ndeplinirea modalitilor prevzute pentru stabilirea, exercitarea i stingerea drepturilor i obligaiilor prilor din raportul de drept material fiscal. Subiectele raportului juridic fiscal sunt: statul, unitile administrativteritoriale, contribuabilul i alte persoane care dobndesc drepturi i obligaii n cadrul acestui raport. Sunt stabilite reguli privind mputerniciii, curatorul fiscal i obligaiile lor. 4. Raportul de drept material fiscal se bucur de numeroase prevederi n noul Cod de procedur fiscal. Sunt definite creanele fiscale, obligaiile fiscale, naterea i stingerea acestora, creditorii i debitorii, pltitorul, rspunderea solidar cu debitorul, drepturile i obligaiile succesorilor, domiciliul fiscal. 5. Competena organului fiscal este reglementat prin prevederi referitoare la competena general, competena teritorial, competena special, conflictul de competen, acordul asupra competenei. 6. Actele emise de organele fiscale. Sunt definite ca acte administrative fiscale, ca noiune, coninut i motivare, comunicarea i opozabilitatea lor, inclusiv desfiinarea sau modificarea, precum i ndreptarea erorilor. 7. Aprecierea i administrarea probelor sunt amplu reglementate. Sunt definite mijloacele de prob, reprezentnd solicitarea de informaii, expertizele, nscrisurile i cercetarea la faa locului i condiiile de administrare i interpretare a acestora; se stabilesc modalitile de
205

colaborare ntre autoritile publice, sarcina probei i aspectele privind calcularea termenelor ce se aplic n materie. Serviciile fiscale ale unitilor administrativ-teritoriale rspund pentru administrarea creanelor fiscale datorate bugetelor locale i judeene. 8. nregistrarea fiscal i evidena contabil i fiscal Contribuabilii au obligaia s ntocmeasc i s depun unele declaraii n legtur cu activitatea efectuat i documente nsoitoare prin care aduc la cunotina organelor fiscale anumite informaii n legtur cu activitatea lor productoare de venituri sau obinerea de bunuri impozabile. Subiecii obligaiei sunt, n principal: a) persoanele juridice; b) asociaiile familiale i asociaiile fr personalitate juridic, autorizate; c) reprezentanii fiscali ai persoanelor strine care realizeaz operaiuni impozabile pe teritoriul Romniei. Dovada i depunerea declaraiei. Informaiile nscrise n declaraia de nregistrare fiscal trebuie dovedite cu documente, cum sunt, spre exemplu: a) ncheierea instanei de judecat de nmatriculare a contribuabilului; b) pentru comerciani, certificatul de nmatriculare; c) dovada deinerii sediului, respectiv act de proprietate, contract de nchiriere etc. nregistrarea se face att la nregistrare, ct i la scoaterea din eviden. Se nscrie codul de identificare fiscal i se emite certificatul corespunztor. Evidena contabil i fiscal este obligatorie. 9. Declaraia fiscal Noiune. n literatura de specialitate, declaraia de impunere a fost definit ca fiind nscrisul ntocmit de contribuabil, n care se declar datele privitoare la veniturile sale impozabile realizate, de regul, ntr-un an, necesar organelor fiscale pentru calcularea impozitului pe venit, avere, succesiuni, meserii etc. Un element nou l reprezint natura nscrisului, i anume: a) declaraia venitului sau bunului, care se depune la organul fiscal n vederea stabilirii, de ctre acel organ, a impozitului datorat; b) decont sau situaie financiar, n care nu numai c se declar impozitul, taxe, contribuia sau alt venit public, dar se i determin de ctre pltitorul obligaiei fiscale cuantumul sumei datorate bugetului public. Obiectul declaraiei de impozite i taxe l formeaz: a) impozitele i taxele datorate n cazul n care, potrivit legii, obligaia calculrii impozitelor i taxelor revine pltitorului; b) bunurile i veniturile impozabile, n cazul n care, potrivit legii, stabilirea impozitului i a taxei se face de ctre organul fiscal; c) impozitele colectate prin stopaj la surs, n cazul n care pltitorul are obligaia de a calcula, reine i vrsa impozite i taxe.
206

10. Aezarea (stabilirea) impozitelor Noiune. n noiunea de aezare a impunerii se includ toate operaiunile necesare pentru stabilirea sumei de plat cu titlu de venit public. Elemente pentru stabilirea impunerii: subiectul impunerii, pltitorul de impozite, obiectul veniturilor publice, cota de impunere i nlesnirile. Subiectul impozabil este persoana fizic sau juridic n sarcina creia sunt fixate obligaii de plat ctre bugetul public. Pltitorul de impozit este persoana obligat s efectueze calcularea, reinerea i plata impozitului, taxei sau altui venit public (spre exemplu: angajatorul, motenitorul etc.). Obiectul venitului public, denumit i materia impozabil sau obiectul impunerii, l constituie fenomenul economic de a crui existen legea face s depind naterea obligaiei fiscale. Determinarea bazei impozabile se realizeaz prin dou operaiuni: identificarea obiectului impunerii i stabilirea acestuia (calitatea) i evaluarea pe o perioad, de obicei, de un an. Cota de impunere arat suma fix sau procentul care se aplic asupra obiectului i cu ajutorul creia se calculeaz venitul public. Cotele fixe sunt determinate n sum egal (fix) pe o anumit mrime a venitului sau bunului impozabil. Cotele procentuale reprezint un anumit procent din venitul sau valoarea bunului impozabil. Aceste cote sunt de 3 feluri: proporionale, progresive i regresive. nlesnirile sunt msuri de politic economic, fiscal i social, luate de stat i constau din: nlesniri acordate la stabilirea obligaiei de plata (reduceri sau scutiri) obligaiei fiscale, nlesniri n cursul realizrii venitului public (ealonri, amnri la plat). Titlul de crean fiscal. n doctrina fiscal, titlul de crean fiscal este definit ca fiind actul juridic prin care se constat i individualizeaz obligaia bneasc a fiecrui pltitor de venituri bugetare. Trsturile caracteristice ale acestui titlu: este un act juridic de natur declarativ de drepturi i obligaii; are caracterul unui titlu de crean, ntruct constat existena unei creane a bugetului public; reprezint un titlu executoriu Principalele titluri de crean fiscal sunt: declaraia fiscal i decizia emis de organul fiscal, adic decizia de impunere. Acte administrativfiscale asimilate deciziilor de impunere sunt: deciziile privind rambursri de TVA i restituiri de impozite; decizii privind bazele de impunere; decizii referitoare la obligaii de plat accesorii.
207

11. Inspecia fiscal. Codul de procedur fiscal definete amplu sfera inspeciei formale i ntinderea acesteia, procedurile de control, perioada supus inspeciei. Totodat, se reglementeaz competena, selectarea contribuabililor, avizul de inspecie i comunicarea lui, reguli privind realizarea inspeciei, obligaia de colaborare, dreptul contribuabilului de a fi informat i raportul privind rezultatul inspeciei fiscale. 12. Unele moduri specifice de stingere a obligaiilor fiscale Plata. Principalul mod de stingere a obligaiilor fiscale l constituie plata. Pltitor al obligaiei fiscale este debitorul sau o alt persoan n numele debitorului. Neplata la termen d natere la dobnd i penaliti de ntrziere. Contribuabilul este debitorul obligaiei fiscale. Compensarea. Un mod specific de stingere a obligaiilor fiscale l reprezint compensarea. Anularea obligaiei fiscale. Un alt mod de stingere a obligaiei fiscale este anularea obligaiei fiscale. Acest mod de stingere a obligaiei fiscale poate interveni, n general, pe dou ci: a) prin norme cu caracter general se poate dispune, n mod excepional, anularea unor categorii de obligaii fiscale; b) prin decizii ale organelor administraiei publice competente a aproba anularea obligaiilor fiscale. n caz de insolvabilitate a debitorului, obligaiile fiscale urmrite de organele fiscale pot fi sczute din evidena acestora. Prescripia extinctiv. Termenele de prescripie extinctiv a dreptului de a stabili obligaii fiscale sunt de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului urmtor celui n care s-a nscut creana fiscal. Prescrierea dreptului de a cere executarea silit este tot de 5 ani i curge de la 1 ianuarie a anului urmtor naterii dreptului respectiv. Termenul se poate ntrerupe sau suspenda, conform legii. Executarea silit. n domeniul obligaiilor civile, noiunea de executare este sinonim cu cea de plat. Procedura general de executare silit: Reglementare Codul de procedur fiscal. Procedura de executare silit se aplic, pentru prima dat, dup mai bine de 40 ani, n mod unitar pentru persoanele juridice i cele fizice. Organele de executare silit. Executarea prin poprire, executarea bunurilor mobile i imobile. Contestaia la executare. Persoanele interesate pot face contestaie la executare. Termenul pentru a face contestaie la executare este de 15 zile. Pn la judecarea contestaiei, instana, la cerere, prin ncheiere motivat, poate suspenda executarea silit. Instana, admind contestaia, poate dispune anularea ori ncetarea executrii, anularea sau lmurirea titlului
208

executoriu ori efectuarea actului de executare a crui ndeplinire a fost refuzat. 13. Soluionarea contestaiilor mpotriva actelor administrative fiscale. S-a introdus o procedur unic, indiferent de natura sau categoria obligaiilor fiscale. Cel lezat n drepturi poate face contestaie n 30 de zile de la data comunicrii actului administrativ fiscal. Competena de soluionare aparine DGFP sau organului fiscal local pn la valoarea de 5 miliarde lei, iar peste 5 miliarde lei organului central sau autoritii publice locale, dup caz. Sunt prevzute soluii specifice asupra contestaiei. IX. CREDITUL PUBLIC 1. Noiuni introductive. Dicionarul de economie (Editura Economic, Bucureti, 2001) definete creditul ca fiind o operaiune prin care o persoan fizic sau juridic (debitor) obine fonduri sau bunuri de la o alt persoan fizic sau juridic (creditor), asumndu-i obligaia s le restituie sau s le plteasc la termen/scaden. Necesitatea creditului public. n practica bugetar a statelor, pentru completarea fondurilor bneti de utilitate public, se recurge la mprumut public. Necesitatea creditului public este determinat de dou cauze principale. Prima este aceea c fiscalitatea nu poate depi o anumit limit, pentru c astfel s-ar transforma ntr-o frn a dezvoltrii economice. A doua cauz o constituie neregularitatea ncasrilor fiscale. mprumutul public are urmtoarele scopuri: finanarea deficitului bugetului de stat; susinerea balanei de pli i consolidarea rezervei valutare a statului; finanarea proiectului de investiii pentru dezvoltarea sectoarelor prioritare ale economiei etc. 2. mprumutul public Datoria public este definit de Legea nr. 81/1999 ca fiind totalitatea obligaiilor interne i externe ale statului la un moment dat, contractate de Guvern prin Ministerul Finanelor Publice n numele Romniei. mprumutul de stat este obligaia generat de un contract prin care statul obine fonduri de la o persoan fizic sau juridic creditoare i se angajeaz s le ramburseze mpreun cu dobnda i cu alte costuri, ntr-o perioad determinat. Caracteristici sau particulariti ale mprumutului public: - caracterul legal, constnd n faptul c pentru contractarea lui este necesar autorizarea prealabil a executivului de ctre puterea legislativ; - caracterul contractual, prevzut expres de ctre lege;
209

- caracterul rambursabil, care l particularizeaz de veniturile ordinare bugetare ce au un caracter nerambursabil; - caracterul temporar rezult tot din lege, unde se prevede c rambursarea se face ntr-o perioad determinat. mprumuturile de stat interne pot fi angajate din urmtoarele surse: a) din disponibilitile existente n contul general al trezoreriei statului, fcute n scopul: 1) asigurrii resurselor bneti necesare n vederea finanrii i/sau refinanrii dificitelor bugetare; 2) finanrii datoriei interne constituite; 3) asigurrii resurselor bneti necesare n vederea convertirii n datorie public intern a garaniilor pentru mprumuturile interne contractate; b) de la Banca Naional a Romniei, pentru destinaia artat mai sus la lit. a pct. ; c) de la bncile comerciale din Romnia; d) de la alte instituii de credit din Romnia i de la agenii guvernamentale; e) prin emisiunea de titluri de stat n moned naional. Titlurile de stat sunt nscrisurile care atest datoria public i se prezint sub forma de: bonuri; certificate de trezorerie; alte instrumente financiare. Ele pot fi emise: n form materializat, ca nscrisuri imprimate, cuprinznd meniuni obligatorii referitoare la emitent, valoare nominal, rata dobnzii, scadena .a.; n form dematerializat, ca titluri pentru care emisiunea, probaiunea i transmisiunea drepturilor ncorporate se evideniaz prin sistemul de nregistrare n cont. Titlurile de stat pot fi cu dobnd sau cu discount. Titlurile de stat, potrivit legii, mai pot fi nominative sau la purttor i negociabile sau nenegociabile. Emiterea titlurilor de stat se face de ctre Ministerul Finanelor Publice, care este autorizat n acest sens. mprumuturile interne garantate de stat constituie o obligaie a statului romn, executat de creditor, n cazul n care beneficiarul mprumutului, persoana juridic, nu are capacitatea s achite integral sau parial mprumutul, dobnda i alte costuri decurgnd din condiiile i clauzele contractului. Pentru acoperirea riscurilor financiare ce pot s apar ca urmare a garantrii de ctre stat a mprumuturilor contractate de persoanele juridice se constituie fondul de risc pentru garaniile de stat pentru mprumuturi interne. Garania de stat nceteaz: la achitarea n totalitate a mprumutului; cnd debitorul nu a pltit i Ministerul Finanelor Publice face plata n numele acestuia; la expirarea termenului de valabilitate al scrisorii de garanie.
210

stat

mprumutul de stat extern i mprumutul de stat extern garantat de

Datoria public extern este acea parte a datoriei publice constnd n totalitatea mprumuturilor de pe piaa extern, contractate direct sau garantate de stat. Pe lng scopurile artate n ce privete datoria public, cea extern mai poate fi angajat i n urmtoarele scopuri: crearea de noi locuri de munc; susinerea societilor comerciale, privatizate sau cu capital majoritar de stat; finanarea restructurrii economiei i constituirii stocurilor strategice. Instrumentele datoriei publice externe sunt urmtoarele: titlurile de stat n valut, emise pe pieele financiare externe; mprumuturile de la guverne strine, agenii guvernamentale strine, instituii financiare multilaterale; mprumuturi de la bnci sau companii strine. Plata datoriei publice externe se face din urmtoarele surse: sumele prevzute n bugetul de stat cu aceast destinaie, la cheltuieli; fondul de rezerv la dispoziia Guvernului, n limitele prevzute de legea bugetar; sumele ncasate de la beneficiarii de mprumuturi destinate investiiilor i importurilor. Gestionarea datoriei publice Plasarea mprumuturilor de stat poate fi fcut ntr-una din urmtoarele modaliti: a) prin subscripie public; b) prin consorii bancare; c) prin vnzare la burs. Operaiunile de gestionare mai frecvente sunt: gestionarea normal a datoriei publice; gestionarea excepional a datoriei publice; amortizarea datoriei publice. Gestionarea datoriei publice poate fi definit ca ansamblul activitilor i operaiunilor de contractare a datoriei publice, asigurarea garaniilor, plata ratelor dobnzilor i a altor sume aferente, inerea evidenei datoriei publice i administrarea Fondului de risc pentru garanii interne i a Fondului de risc pentru datorii externe. Atribuii privind gestionarea datoriei publice. Art. 4 al Legii datoriei publice nr. 81/1999 prevede c Ministerul Finanelor Publice este singurul contractant i administrator al datoriei publice i are autoritatea s stabileasc balana zilnic a contului general al trezoreriei statului. Dobnda la mprumuturile de stat. Dobnda reprezint costul mprumuturilor, suma de bani pe care o primete creditorul pentru posibilitatea dat debitorului de a se folosi de banii si. Rata dobnzii este exprimarea procentual a dobnzii pltite pentru capitalul mprumutat sau pentru titlul de stat purttor de dobnd. Plasarea, conversiunea, arozarea i consolidarea. Banca Naional a Romniei organizeaz i conduce
211

activitatea de plasare, care se realizeaz prin: subscripie public; subscripie public garantat; licitaie. Plasarea nu este limitat la aceste metode. Conversiunea datoriei publice este o operaiune de schimbare a unui mprumut de stat, angajat n condiiile legii, n anumii termeni, cu un alt mprumut de stat, cu o dobnd mai mic i/sau cu un termen mai mare de rambursare. Arozarea este operaiunea de majorare a ratei dobnzii, n scopul stoprii scderilor mari ale cursului obligaiunilor de stat. Consolidarea este prelungirea termenului de rambursare, prin nlocuirea unui credit pe termen scurt cu unul pe termen lung. Amortizarea i alte ci de stingere a datoriei publice. Amortizarea este stingerea datoriei publice prin rambursarea capitalului mprumutat sau rscumprarea titlurilor. Modaliti de rambursare: rambursarea pe calea anuitilor; rambursarea prin tragere la sori; rambursarea prin rscumprare la burs. X. ELEMENTE DE DREPT FINANCIAR I FISCAL COMUNITAR 1. Bugetul comunitar. Principii. Categoriile de venituri. Perspective privind veniturile bugetului comunitar. Cheltuielile bugetare i perspectiva acestora. Organizarea i procedura bugetar. 2. Regimul finanrii comunitare. Asistena financiar comunitar nerambursabil acordat rilor candidate la aderare (Fondurile PHARE, ISPA, SAPARD). Fondurile comunitare pentru statele membre (FEOGASG, FEOGA-SO, FSE, FEDR, IFOP, FC, Iniiative Comunitare). 3. Fiscalitatea comunitar. Impozitele directe n Uniunea European i n statele membre i msurile de coordonare a acestor impozite. Impozitele indirecte. Armonizarea TVA i accizelor.
BIBLIOGRAFIE SELECTIV 1. 2. 3. 4. 5. 212 Ioan Condor, Drept financiar, bugetar i fiscal. Impozitarea persoanelor juridice, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2004. Ioan Condor, Bazele programelor de finanare comunitar i din alte surse externe, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2004. Ioan Condor, Radu Stancu, Silvia Cristea, Drept financiar, bugetar i fiscal, vol. I, editor Condor Consulting & Taxation, Bucureti, 2003. Ioan Condor, Radu Stancu, Drept financiar i fiscal romn, Editura Fundaiei Romnia de Mine, Bucureti, 2002. Ioan Condor, Procedura fiscal, Editura Tribuna Economic, Bucureti, 2000.