CUPRINS

INTRODUCERE

CAPITOLUL 1........................................................................................................................7 ETICA. ETICA PROFESIONAL.........................................................................................7 CODUL DE CONDUIT ETIC PROFESIONAL..........................................................7 CAPITOLUL 2........................................................................................................................12 PRINCIPIILE FUNDAMENTALE ALE ETICII I................................................................12 CONDUITEI PROFESIONALE A EXPERILOR CONTABILI..........................................12 CAPITOLUL 3......................................................................................................................19 ANALIZA PRINCIPIILOR FUNDAMENTALE ALE ETICII I.........................................19 CONDUITEI PROFESIONALE A EXPERILOR CONTABILI..........................................19 3.1. Analiza integritii i obiectivitii...............................................................................19 3.2. Analiza competenei profesionale...................................................................................22 3.3. Analiza confidenialitii informaiilor obinute de profesionitii contabili.....................25 3.4. Abordarea conceptual a independenei ca principiu fundamental al eticii i conduitei profesionale a experilor contabili...........................................................................................28 3.5. Analiza normelor tehnice i profesionale........................................................................32 CAPITOLUL 4......................................................................................................................39 APLICAREA PRINCIPIULUI INDEPENDENEI ..............................................................39 LA SITUAIILE SPECIFICE................................................................................................39 EXEMPLUL 1 INTERESE FINANCIARE ................................................................................................39 EXEMPLUL 2 MPRUMUTURI I GARANII ..........................................................................................40 Exemplul 3 Relaii familiale i personale .............................................................................41 Exemplul 4 Onorarii i tarife ................................................................................................42 Onorarii mrime..................................................................................................................42 Cnd totalitatea onorariilor generate de un client reprezint o mare proporie din onorariile totale ale cabinetului/societii de expertiz contabil, dependena de acel client sau grup, preocuparea n ceea ce privete posibilitatea de a pierde clientul, poate genera o ameninare de auto-interes. Importana ameninrii poate depinde de factori precum:...................................42 Exemplul 7 Colaborarea ndelungat dintre personalul de conducere cu clienii ..................44 Utilizarea aceluiai personal de conducere al echipei de expertiz ntr-un angajament de expertiz contabil pe parcursul unei lungi perioade de timp poate crea o ameninare la adresa independenei cauzat de familiarism. Importana ameninrii la adresa independenei va depinde de factori ca, de exemplu:..........................................................................................44 Concluzii.................................................................................................................................45 Bibliografie.............................................................................................................................48

INTRODUCERE
n lucrarea prezentat am facut referire la obiectivele i principiile fundamentale ale profesionitilor contabili care nu sunt destinate s fie folosite pentru a rezolva problemele etice ale profesionitilor contabili ntr-un caz bine determinat. Totui, Codul ofer anumite linii directoare n ceea ce privete aplicarea n practic a obiectivelor i principiilor fundamentale cu privire la numrul situaiilor tipice care se ntlnesc n profesia contabil. Prevederile Codului au ca raiune protecia fiecrui profesionist contabil ct i a terilor deoarece Corpul este garant: pentru public, al calitii i fiabilitii prestaiilor experilor contabili i contabililor autorizai; pentru membrii Corpului, a unei sntoase i libere concurene pe piaa produselor i serviciilor contabile. Codul are trei parti: Partea A: se aplic tuturor profesionitilor contabili n afar de cazul cnd s-a specificat ceva contrar; Partea B: se aplic numai liber-profesionitilor contabili; Partea C: se aplic pentru profesionitii contabili angajai. Demersul deontologic al expertului contabil ncepe cu destinatarii expertizelor contabile i se finalizeaz cu scopul expertizelor contabile. Traseul dintre cele dou componente este guvernat de principiile etice fundamentale. Cunoaterea i respectarea normelor de comportament profesional constituie nu doar parte integrant a demersului deontologic al misiunilor de expertiz contabil, ci i punct de referin n acceptarea mandatului. Principiile etice profesionale fundamentale stipulate de codul de conduit i etic profesional, a cror respectare asigur atingerea obiectivelor profesiei contabile, sunt urmtoarele: Integritatea; Obiectivitatea; Independena; Competena profesional i bunvoina; Confidenialitatea; Comportamentul profesional; Normele tehnice i profesionale.

Necesitatea i importanta unor norme de etic i conduit profesional i personal rezid din rolul important pe care l au liber profesionitii contabili fa de stat i societate. Codul presupune ca o cerin esenial a calitii serviciilor tiin, 5

competen i contiin, independen de spirit i dezinteres material, moralitate, probitate i demnitate. Datorit faptului ca practic este imposibil de a stabili cerine etice pentru toate situaiile cu care se pot ntlni profesioanitii contabili n activitatea lor, codul reprezint un ansamblu de principii i obiective a acror respectare conduce la realizarea dezideratului de etic i calitate a activitilor. Profesionistul contabil va trebui sa-i exerseze raionamentul profesional pentru a se asigura de respectarea principiilor pentru situaia pe care o analizeaz. Pe lng vegherea cunoaterii i aplicrii eticii i normelor profesionale, trebuie asigurat o competiie i o concuren loial ntre profesionitii contabili, descurajnd orice tendin agresiv sau abuziv pe pia, prin mijloace care lezeaz interesele publice. Etica va reprezenta pentru toi profesionistii contabili, prestigiul i independena n raporturile cu societatea economic i social, ncurajnd prin serviciile oferite, transparena i credibilitatea informaiilor financiare, contribuind astfel la procesul de reform pentru integrarea european. Importana cunoterii i aplicrii principiilor de baz fundamentale ale profesiei contabile independente de ctre fiecare membru CECCAR reprezint garania unui profesionalism modern i performant, rspunznd celor mai nalte exigene. Respectarea acestor norme este cu att mai important cu ct ea asigur aprarea onoarei, independenei i prestigiului Corpului, dar i a fiecrui membru n parte.

CAPITOLUL 1 ETICA. ETICA PROFESIONAL. CODUL DE CONDUIT ETIC PROFESIONAL

Cuvntul etic (ca dealtfel i cuvntul moral) are mai multe nelesuri distincte, dar n acelai timp legate unele de altele. n primul rnd, etica este privit ca o disciplin sau arie de studii care se ocup de problemele morale. n al doilea rnd, cnd vorbim de probleme de etic i controverse, ncercm s le distingem de acelea care nu sunt etice sau morale. n al treilea rnd, deseori cuvntul etic este utilizat pentru a se face referire la un set particular de crezuri, atitudini i obiceiuri pe care o persoan sau un grup le prezint n plan moral. De aici, putem spune c etica lui Hitler a fost diferit de cea a lui Dwight Eisenhower, i ambele au fost diferite de cea a lui Karl Marx. Fcnd acest lucru, facem referire la modul n care poporul privete problemele morale. Acest lucru este puternic influenat de perioada istoric la care ne raportm, etica perioadei fanariote fiind diferit de cea a perioadei moderne. Acest sens este direct legat de originea cuvntului grec ethos, care nseamn obicei. n al patrulea rnd, cuvntul etic poate fi utilizat ca sinonim cu corect din punct de vedere moral. De exemplu, aciunile oamenilor i principiile pe care se bazeaz conduita lor pot fi analizate ori ca fiind etice (drepte, bune sau permisibile), ori ca nefiind etice (imorale), iar comportamentul indivizilor poate fi evaluat ca fiind etic (decent, avnd integritate moral) sau nefiind etic (fr scrupule). Dicionarul Oxford English Dictionary prezint una dintre cele mai accesibile definiii pentru etic: Etica poate fi definit ca tiina moralei, principiile morale, o filozofie sau un cod. Din punctul nostru de vedere, al eticii profesiei contabile, etica trebuie privit ca un cod. Pornind de la definiiile prezentate mai sus putem spune c, cuvntul etic deriv de la grecescul ethos, care nseamn caracter. n timp ce moralitatea studiaz n principal noiunile de bine i ru n ceea ce privete comportamentul uman, etica studiaz modul i motivaia pentru care oamenii acioneaz de o anumit manier. n accepiunea sa modern, etica se bazeaz inclusiv pe moralitate, avnd drept obiectiv asigurarea unui cadru coerent de principii i repere care asist indivizii n obinerea de cunotine i acumularea de experien n vederea adoptrii unor decizii etice. O decizie etic posed urmtoarele caracteristici considerate cumulative: este o decizie competent, adic se bazeaz pe cunotinele i experiena acumulate;

 este o decizie luat n contextul identificrii cu claritate, ntr-o situaie particular, a persoanelor interesate, a obligaiilor fiecrei pari implicate, precum i a problemelor specifice; este o decizie echilibrat, n sensul c permite identificarea i ierarhizarea principiilor etice relevante ntr-o situaie particular; este o decizie pertinent, adic se bazeaz pe determinarea i estimarea tuturor operaiunilor relevante de decizie i aciune; este o decizie pragmatic, n sensul c permite achiziionarea pe baz de obiective pariale, clare, posibil de atins, n mod obiectiv i responsabil, tot timpul pn la formularea concluziilor. Pe baza acestor caracteristici s-au creat n timp diverse modele de luare a deciziilor. Modelele de luare a deciziilor nu sunt altceva dect procedee sistematice care ajut indivizii n adoptarea unor decizii etice n diferite circumstane. Spre exemplu cnd o anumit persoan se afl ntr-o dilem etic, un astfel de model o poate ajuta s identifice responsabilitile, consecinele i prioritile, astfel nct s poat evalua rezultatele diferitelor modaliti de aciune. Plecnd de la conceptul de etic prezentat mai sus, etica profesional preia cadrul de repere i principii generale ale eticii i le particularizeaz la nivelul unei profesii. Etica profesional include standarde de comportament pentru un profesionist dintr-un domeniu, att din punct de vedere pragmatic, ct i ideal. Spre exemplu, n timp ce, din punct de vedere ideal, etica profesional i impune unui contabil s lucreze la cele mai nalte standarde din domeniu, pentru a atinge cel mai nalt nivel de performan profesional, din punct de vedere pragmatic, contabilul trebuie s acioneze de o aa manier nct s rspund cerinelor publicului larg vizavi de profesia sa. Un profesionist se raporteaz att la principiile etice generale, acionnd ca un profesionist responsabil, ct i la principiile etice profesionale, respectnd un set de norme i valori profesionale. Cele mai multe organizaii profesionale dispun de un cod etic elaborat i rafinat pe parcursul timpului. Un cod de conduit etic profesional este destinat n principal ncurajrii unui comportament profesional ideal, dar trebuie elaborat astfel nct s fie realist i aplicabil. Totui, nici un cod de etic profesional nu este exhaustiv, n sensul c nu poate anticipa toate acele situaii n care este necesar exercitarea unui raionament profesional cu privire la adoptarea unui comportament etic; codul etic poate cel mult s furnizeze principii care s poat fi utilizate n aprecierea fiecarei situaii n parte. Cu toate c prevederile codului etic specific unei anumite profesii difer de prevederile unui cod etic aprinnd unei alte profesii, ele au n comun cel puin un aspect: cerina ca membrii respectivei profesii s aib o atitudine moral i profesional cu mult superioar celei care le este impus prin lege. De cele mai multe ori, codul de etic profesional este cel care indic existena unui corp de profesioniti, deoarece doar acesta are interesul de a impune anumite standarde de comportament pentru a putea elimina persoanele sau comportamentele care i afecteaz negativ imaginea. Pentru a face distincie ntre profesiile consacrate i nonprofesii, Greenwood releva existena a cinci atribute care caracterizeaz o profesie: Existena unei teorii coerente. Existena unei astfel de teorii ntr-o profesie, servete la susinerea i soluionarea raional a celor mai 8

complexe probleme care pot intervini n practic. De aceea practicarea unei profesii nu necesit doar experiena practic, ci i pregatire teoretic. Autoritatea. O profesie caracterizat prin existena unui organism profesional care are autoritatea de a impune normele de conduit etic i profesional membrilor comunitii profesionale respective. Totodat, membrii profesiei sunt singurii care au unanim recunoscuta competen n domeniul respectiv. Sanciunile comunitii. Orice deviere major de la comportamentul profesional acceptat de membrii profesiei respective este sancionat rapid i eficient de organismul profesional. Codul etic profesional. Existena unui cod etic profesional oblig pe toi membrii profesiei respective s adere la acesta. Existena unei culturi. Orice profesie opereaz prin intermediul unei reele foarte bine definite de companii profesionale, universiti i centre de cercetare, organizaii profesionale, toate acestea avnd interese i scopuri comune. Interaciunea dintre aceste grupuri, prin rolurile pe care le ndeplinesc n societate genereaz o configuraie unic pentru profesia respectiv, numit cultura profesional. Greenwood subliniaz totui c diferena real dintre o profesie i nonprofesie este mai curnd cantitativ dect calitativ, deoarece aceste cinci atribute pot aparine, dar ntr-o msur mai mic, unui domeniu care nc nu s-au definit ca o profesie de sine stttoare. Diferena const mai curnd n faptul c profesiile bine definite i organizate posed aceste caracteristici n cea mai mare msur. De asemenea, Greenwood este de prere c toate cele cinci caracateristici se regsesc ntr-o mare masur n profesia contabil, astfel nct ea poate fi definit ca o profesie de sine stttoare: are un fond de cunostine teoretice i practice complexe i bine definite; exist organisme profesionale care i exercit autoritatea n privina asigurrii serviciilor ctre public; aplic sanciuni membrilor care nu se conformeaz cerinelor profesiei; creeaz un cadru propriu de reglementare prin intermediul emiterii de norme profesionale i a codului de etic profesional de ctre organismul profesional; are o imagine puternic n cadrul societii prin intermediul culturii sale profesionale. Codul privind conduita etic i profesional n domeniul profesiei contabile arat c obiectivele profesiei de contabil fac apel la desfurarea profesiei la cele mai nalte standarde de profesionalism, pentru a ndeplini cerinele interesului public. Etica n afaceri se refer la relaia mediului de afaceri cu trei niveluri. Fiecare afacere caut armonizarea (sau mai bine zis compromisul) dintre aceste trei niveluri, care sunt vzute n mod tradiional ca:

 nivelul macro: ghidul etic la nivel macro face referire la o afacere n context

naional i internaional, context care este rezultat, de cele mai multe ori, al mediului politic, cultural i religios.
nivelul instituional: ghidul etic la acest nivel face referire la etica specific unei

organizaii. n multe lucrri de specialitate, aceste aspecte etice se refer la responsabilitile sociale. Ghidurile etice pot fi vechi, cum este cazul celor redactate de ctre fondatorii organizaiilor respective, sau pot fi de dat relativ recent, cum ar fi crezurile etice ale managementului n relaiile cu partenerii de afaceri. Acest nivel este direct influenat de stilul managerial adoptat, precum i de modul de raportare al managementului la normele morale. n general, organizaiile din Romnia sunt la un stadiu incipient n ceea ce privete redactarea i aplicarea unor ghiduri etice, fiind puine cele care au aa ceva, cu excepia poate a transnaionalelor sau a firmelor cu capital privat strin. Exist eventual n contractele de administrare sau n contractele individuale de munc ale managerilor i angajailor, clauze legate de confidenialitate, fidelitate fa de firm i de neconcuren.

Nivelul individual: ghidul etic la nivel individual face referire la etica personal n

cadrul unei organizaii. Aceasta este rezultatul unui set de influene i presiuni. Ca individ, fiecare dintre noi suport multe influene sau presiuni, incluznd:
Prinii au o influen foarte mare, iar dupa unii autori, reprezint cea mai

mare influen asupra eticii personale;

Familia familia extins, care este comun de multe ori n rile Europei de Est

(inclusiv mtui, unchi, bunici i alii), poate avea un impact considerabil asupra eticii personale; familia nucleu, specific rilor Europei de Vest, poate fi la fel de important, dar cu un cadru mai restrns.
Grupul social etica clasei sociale (fie c este vorba de cea actual sau cea la

care se aspir);
Religia etica bazat pe religie are o mai mare influen n anumite culturi, cum

este cazul societilor islamice care au anumite solicitri sau crezuri impuse, care se rsfrng i asupra eticii n afaceri. Totui, chiar i pe timpul culturilor seculare, indivizii au fost influenai de religie n comportamentul lor.
Cultura aceasta este, de asemenea, un factor important de modelare a

comportamentului i eticii individuale;

Mediul profesional cnd un individ devine parte a unui organism profesional,

atunci devine subiect al eticii impuse de acel organism.

10

Un punct de pornire pentru problemele ridicate de etica n afaceri este examinarea ariilor acoperite de Codurile Etice publicate de diferite organizaii. Aceste coduri scot in eviden: Conflictele de interese: apar, de foarte multe ori, motive de ngrijorare cu privire la modul n care managementul unei organizaii poate pune, mai presus de binele organizaiei, interesul personal. Ideal ar fi ca directorii s nu ia decizii care s conduc la obinerea unor ctiguri personale, dar acest lucru nu poate fi mereu pus n practic. De aici apare dilema eticii unor decizii de genul celor luate de ctre parlamentarii romni cu privire la avantajele materiale (salarii, pensii private, diurne, etc), nu tocmai mici raportate la nivelul mediu al veniturilor muritorilor de rand, pe care i le acord. n principiu autorecompensarea este etic doar n msura n care este justificat de existena unei contraprestaii echivalente. Practica cadourilor: acordarea sau primirea de cadouri n lumea afacerilor a fost mereu o problema de etic delicat. Ideal ar fi ca aceste cadouri s nu fie privite ca mod de a influena afacerile. Totui, cadourile sunt deseori privite ca semn de respect, de bunvoin i att. Japonia este un foarte bun exemplu n acest sens, deoarece cadourile sunt privite ca un lucru obinuit n lumea afacerilor. n toate mediile, mrimea acestor cadouri este un factor cheie. Cadourile mici, simbolice, nu sunt percepute ca un atentat la etic, dar cadourile de valori foarte mari sunt inacceptabile. Acest lucru este valabil i pentru mita pltita pentru ncurajarea afacerilor, care este total inacceptabila, dar trebuie recunoscut c apare ca o practic n multe ri i multe sectoare economice (cum ar fi industria de aprare); de aceea, etic ar fi s nu se plteasca sau s se primesca mit. Confidenialitatea: n orice domeniu de activitate exist anumite secrete care pot avea valoare comercial, daca sunt relevate. De aceea, este important pstrarea confidenialitii activitii desfurate. Problema care apare, din punct de vedere etic, este legat de desconspirarea unor activiti desfurate care sunt ilegale sau imorale. Cele mai multe coduri etice prevd necesitatea pstrrii secretului profesional. Aici apare un nou concept care poate fi utilizat n ideea informrii celor n drept fr ca repercusiunile unei asemenea aciuni s cad asupra celui n cauz. Produsele si producia: este cunoscut faptul c societatea ateapt respectarea anumitor standarde n ceea ce privete procesul de producie i produsele obinute (acest lucru este valabil si pentru serviciile prestate). Nerespectarea acestor standarde poate conduce la apariia unor critici severe la adresa productorilor sau prestatorilor. Practicile cu privire la angajai: tratamentul vis--vis de angajai este o problema de etic cu care se confrunt lumea afacerilor. Este important ca relaia angajatorangajat s fie una onesta. Organizaiile profesionale, indiferent de mrimea lor, ncearc de obicei, sau ar trebui s ncerce, s soluioneze aceste probleme ntr-un cod etic scris.

11

CAPITOLUL 2 PRINCIPIILE FUNDAMENTALE ALE ETICII I CONDUITEI PROFESIONALE A EXPERILOR CONTABILI

Nici un contabil nu se poate autodefini ca fiind un profesionist atta timp ct nu accept faptul c are anumite responsabiliti fa de utilizatorii rezultatelor activitii lor. Ei nu presteaz un serviciu n folosul umanitii n ansamblul su, ci persoanelor care i-au angajat n acest scop. n cele mai multe cazuri, utilizatorii nu au competena necesar pentru a putea aprecia ei nsui calitatea serviciilor oferite de un contabil profesionist. n acest caz utilizatorii nu au alt alternativ dect s accepte faptul c acetia acioneaz de o manier competent i cu integritate profesional, pn la proba contrarie. Garania integritii i competenelor profesionale este asigurat de aderarea acestora la un cod etic al profesiei din care fac parte, precum i de aplicarea prevederilor acestui cod. Profesionitii din domeniul contabilitii (auditori, experi contabili sau contabili autorizai) au rolul de a promova o anumit imagine a profesiei n faa publicului, care s ateste cel puin c: sunt independeni (unde este cazul) , obiectivi i integri din punct de vedere profesional; au cunotinele profesionale care le sunt cerute n vederea ndeplinirii sarcinilor care le revin; i servesc clienii cu grija profesional i de o manier[ care este n concordan cu responsabilitile care i le asum fa de public; au relaii profesionale adecvate cu ceilali membri ai profesiei din care fac parte. Lucrrile Consiliului IFAC, care a avut loc la 10 noiembrie 2004 la Paris, au aprobat documente de importan major pentru profesia contabila mondial, ct i pentru fiecare organism naional al profesiei contabile. n primul rnd s-a abordat problema calitii i aspectelor de etic, acestea fiind obiectivele majore pentru perioada urmtoare. Organismele naionale vor face obiectul unor controale n conformitate cu normele IFAC, pentru a se analiza dac reglementrile actuale sunt aliniate la tendinele mondiale ce sunt stabilite n domeniul contabilitii. Etica profesional trebuie neleas, aplicat i respectat de toi membrii Corpului. Cerinele de etic ale profesionitilor contabili au ca baz Codul Etic Naional, emis de CECCAR, n conformitate cu Codul Etic Internaional emis de organismul mondial al contabilitii IFAC.

12

Acest Cod se adreseaz tuturor profesionitilor contabili definii ca atare i angajailor contabili din cadrul asociaiilor profesionale ale acestora patronate de CECCAR. Profesionitii contabili sunt definii ca fiind acele persoane care lucreaz n cabinete/societi (al unui singur liber profesionist contabil, al unor parteneri sau forme asociative ale acestora) sau n industrie, comer, sectorul public ori n nvmnt i care sunt membre al unui organism profesional afiliat membru al IFAC (cum este de pilda CECCAR). n vederea ndeplinirii obiectivelor profesiunii contabile, profesionitii contabili din Romnia trebuie s respecte un numr de condiii preliminare sau principii fundamentale. Codul de etic profesional al IFAC statueaz c obiectivele profesiei contabile vizeaz respectarea unor standarde ridicate de profesionalism n vederea atingerii unor performane ridicate, totul subsumat ndeplinirii cerinelor impuse de utilizatorii informaiei auditate. Existena acestor obiective implic ndeplinirea a patru condiii legate de: credibilitate: exist o cerere la nivelul ntregii societi asupra obinerii unor informaii i sisteme informaionale credibile; profesionalism: exist o cerere exprimat de ctre clieni, angajatori i alte pri interesate pentru profesioniti n domeniul contabilitii; calitatea serviciilor: exist necesitatea de a furniza o asigurare cu privire la faptul c toate serviciile prestate de un profesionist contabil sunt ndeplinite de cele mai nalte standarde de performan; ncredere: utilizatorii serviciilor unui profesionist contabil trebuie s aib ncredere c exist un cadru de conduit etic profesional care guverneaz prestarea serviciilor de specialitate. Codul etic naional al profesionitilor contabili din Romnia stabilete norme de conduit pentru profesionitii contabili i formuleaz principiile fundamentale care trebuie respectate de ctre profesionitii contabili n vederea realizrii obiectivelor comune. Dintre atribuiile Corpului Experilor Contabili i Contabilililor autorizai sunt de menionat cele referitoare la personalitatea, comportamentul i specificul profesiei de expert contabil i contabil autorizat, care se concretizeaz prin urmtoarele: elaboreaz i public normele privind activitatea profesional i conduita etic a membrilor Corpului; apr prestigiul i independena profesional a membrilor si n raporturile cu autoritile publice, organismele specializate li cu alte persoane fizice i juridice din ar i din strintate. Tot n aceeai direcie se cuvine a reliefa prevederea din legea Corpului prin care, dup nscrierea n Tabloul Corpului, atunci cnd s-a oficializat calitatea de membru a organizaiei profesionale CECCAR, fiecare expert contabil i contabil autorizat semneaz legmntul de credin fa de Corp i societate, materializat n jurmntul scris pe care l depun organelor Corpului dup urmtoarea formul: Jur s aplic n mod corect i fr prtinire legile rii, s respect prevederile Regulamentului Corpului Experilor Contabili i Contabililor Autorizai i ale Codului privind conduita etic i profesional a experilor contabili i contabililor autorizai, s 13

pstrez secretul profesional i s aduc la ndeplinire cu contiinciozitate ndatoririle ce mi revin n calitate de expert contabil (contabil autorizat)". Profesionitii contabili din Romnia acioneaz n diferite entiti i ramuri ale economiei naionale ca liber-profesioniti sau ca angajai; scopul de baza al Codului, trebuie ns ntotdeauna respectat. Consiliul Superior al C.E.C.C.A.R. stabilete cerinele etice detaliate, pentru ca membrii si s asigure cea mai nalta calitate prestrii serviciilor profesionale i sa menin ncrederea publicului n profesie. Codul recunoate c obiectivele profesiunii contabile sunt stabilite s ndeplineasc cele mai nalte standarde de profesionalism, s ating cele mai nalte nivele de performan i s rspund cerinelor interesului public. Necesitatea de a asigura aprarea onoarei i independenei Corpului i de a conferi lucrrilor membrilor si autoritate impune acestor profesioniti contabili s aib caliti eseniale, cum sunt: tiin, competen i contiin; independena de spirit i dezinteres material; moralitate, probitate i demnitate. Se impune ca fiecare membru al Corpului sa fac efortul necesar dezvoltrii acestor caliti i ndeosebi: s i dezvolte necontenit cultura, nu numai profesional, dar i cunotinele de cultur general, singurele capabile sa-i ntreasc discernmntul; s acorde fiecrei tranzacii i situaii examinate toata atenia i timpul necesar pentru a-i fundamenta o opinie personala, nainte de a face propuneri; s i exprime opinia fr nici o reinere fa de dorina, chiar ascuns, a celui ce l consult i s se pronune cu sinceritate, fr ocoliuri, exprimndu-i, dac e nevoie, rezervele necesare asupra valorii ipotezelor i concluziilor formulate; s nu dea niciodat ocazia de a se afla n situaia de a nu putea sa i exercite libertatea de gndire sau de a fi supus ngrdirii ndatoririlor sale; s considere c independen sa trebuie sa i gseasc manifestarea deplin n exercitarea profesiei i n protejarea ei, cu respectarea integral a dispoziiilor legale i regulilor stabilite de Corp. Un semn distinctiv al profesiei contabile l constituie asumarea responsabilitii de a aciona n interes public. Aadar, responsabilitatea unui profesionist contabil nu const exclusiv n a satisface nevoile unui client sau unui angajator individual. Acionnd n interes public, un profesionist contabil ar trebui s respecte i s se conformeze prevederilor etice ale acestui Cod. Publicul profesiunii contabile este format din clieni, donatori de credite, guvernani, angajatori, angajai, investitori, comunitatea oamenilor de afaceri, a finanatorilor i alte persoane care se bazeaz pe obiectivitatea i integritatea profesionitilor contabili pentru a menine funcionarea corespunztoare a economiei. Aceasta ncredere impune profesiunii contabile o rspundere publica. Interesul public este definit drept bunstarea colectiva a comunitii i a instituiilor deservite de profesionistul contabil. Standardele profesiei contabile sunt puternic determinate de interesul public, de exemplu: 14

 auditorii financiari independeni ajut la meninerea integritii i eficienei situaiilor financiare prezentate instituiilor financiare ca suport parial pentru mprumuturi i acionarilor pentru a obine capital; directorii financiari au atribuii n diverse domenii de management financiar i contribuie la utilizarea eficient i efectiv a resurselor entitii economice sau publice; auditorii interni furnizeaz asigurarea n privina existenei unui sistem de control intern corect, care sporete ncrederea n informaiile financiare externe ale entitii; experii n impozite ajut la stabilirea ncrederii i eficienei, precum i la aplicarea corect a sistemului de impozitare; consultanii manageriali au o responsabilitate fa de interesul public n susinerea lurii unor decizii manageriale corecte. Profesionitii contabili au un rol important n societate. Investitorii, creditorii, patronii i alte sectoare ale comunitii financiare, inclusiv guvernul i publicul conteaz pe profesionitii contabili pentru o contabilitate financiara i raportri corecte, pentru un management financiar eficient i sfaturi competente referitoare la o varietate de aspecte legate de afaceri i impozite. Atitudinea i comportamentul profesionitilor contabili atunci cnd presteaz astfel de servicii au un impact asupra bunstrii economice a comunitii i tarii lor. Profesionitii contabili pot rmne n aceasta poziie avantajoas numai continund s ofere publicului aceste servicii unice la un nivel care s demonstreze c ncrederea publicului este bine fundamentat. Este n interesul profesiunii contabile din Romnia de a face cunoscut utilizatorilor serviciile oferite de profesionitii contabili c ele sunt executate la cel mai nalt nivel de performan i n conformitate cu cerinele etice asociate acestor servicii. Codul etic naional al profesionitilor contabili din Romnia este structurat n trei pri:
Partea A stabilete principiile fundamentale ale eticii profesionale pentru

profesionitii contabili i ofer un cadru conceptual pentru aplicarea acestor principii. Cadrul conceptual ofer ndrumri legate de principiile fundamentale de etic. Profesionitilor contabili li se cere s aplice acest cadru conceptual n identificarea ameninrilor la adresa conformitii cu principiile fundamentale, n evaluarea importanei lor i, dac aceste ameninri sunt altfel dect n mod clar nesemnificative s aplice msuri de protecie pentru a le elimina sau reduce la un nivel acceptabil astfel nct s nu fie compromis conformitatea cu principiile fundamentale;
Partea B se adreseaz profesionitilor contabili independeni; Partea C se aplic profesionitilor contabili angajai. Profesionitii contabili

independeni pot, de asemenea, gsi ndrumri referitoare la situaiile lor specifice, n partea C. Prile B i C ilustreaz modul n care Cadrul conceptual trebuie aplicat n situaii specifice. Ele ofer exemple de msuri de protecie care ar putea fi adecvate 15

pentru a soluiona ameninrile la adresa conformitii cu principiile fundamentale i, de asemenea, ofer exemple de situaii n care nu sunt disponibile msuri de protecie pentru a soluiona ameninrile i, n consecin, activitatea sau relaia care genereaz ameninrile trebuie evitat. Circumstanele n care acioneaz profesionitii contabili pot permite apariia unor ameninri la adresa conformitii cu principiilor fundamentale. Este imposibil de definit fiecare situaie care las loc unor astfel de ameninri i de specificat msurile care trebuie luate pentru a le diminua. Mai mult, natura misiunilor i sarcinile de serviciu pot varia, aadar pot exista ameninri diferite, care cer aplicarea unor alte tipuri de msuri de protecie. Un cadru conceptual care i cere profesionistului contabil s identifice, s evalueze i s rspund acestor ameninri conform principiilor fundamentale, i nu doar pentru a respecta un set de reguli specifice ce pot fi arbitrare, este aadar, n interesul publicului. Codul ofer un cadru general ce l poate asista pe profesionistul contabil n identificarea, evaluarea i depirea acestor ameninri n conformitate cu principiile fundamentale. Dac ameninrile identificate sunt altfel dect n mod clar nesemnificative, un profesionist contabil ar trebui, dac este cazul, s aplice msuri de protecie pentru a le elimina sau reduce la un nivel acceptabil, astfel nct conformitatea cu principiile fundamentale s nu fie compromis. Conformitatea cu principiile fundamentale poate fi, teoretic, ameninat de o mare varietate de situaii. Multe ameninri se ncadreaz n urmtoarele categorii: Ameninarea generat de interesul propriu apare atunci cnd profesionistul contabil sau un membru al familiei acestuia are un interes financiar sau de alt gen; Ameninarea generat de auto-examinare (auto-control) poate aprea atunci cnd un raionament anterior trebuie s fie re-evaluat de ctre profesionistul contabil responsabil de acel raionament; Ameninarea generat de favorizare poate aprea atunci cnd un profesionist contabil promoveaz o poziie sau o opinie pn la un punct n care obiectivitatea sa poate fi compromis; Ameninarea generat de familiaritate poate aprea atunci cnd, n virtutea unei relaii strnse, un profesionist contabil simpatizeaz prea mult cu interesele altor pri; i Ameninarea generat de intimidare apare atunci cnd un profesionist contabil poate fi mpiedicat s acioneze obiectiv prin intermediul unei ameninri, reale sau presupuse. Principiile etice profesionale fundamentale stipulate de codul de conduit i etic profesional, a cror respectare asigur atingerea obiectivelor profesiei contabile, sunt urmtoarele: Integritatea: presupune c un profesionist contabil trebuie s fie cinstit, drept i sincer n realizarea serviciilor profesionale i n relaiile cu partea contractual. 16

Integritatea, att individual ct i la nivel de instituie este esenial. De fapt, inegritatea cu care acioneaz profesia contabil i integritatea persoanelor care particip la aceast profesiune, reprezint noul concept n cadrul dontrinei i deontologiei profesiei contabile, pentru redarea ncrederii publicului n raportrile financiare. Obiectivitatea: un profesionist contabil trebuie s fie corect i niciodat s nu permit apariia de situaii care s duc la denaturarea obiectivitii sale, cum ar fi apriia unor conflicte de interese sau acceptarea influenrii judecii sale de ctre alii. Comportamentul su trebuie s dea dovad de imparialitate att n verificarea efectuat ct i la ntocmirea rapoartelor. Obiectivitatea unui profesionist contabil poate fi ameninat sau s par a fi ameninat drept consecin a intereselor financiare ale clientului. n acest caz profesionistul contabil trebuie s fie pregtit astfel ca prin natura deprinderilor profesionale, s poat evalua singur dac interesele financiare influeneaz independena sau obiectivitatea sa n ndeplinirea responsabilitilor care i revin. Independena: Cnd i exercit profesiunea cu titlu liber, profesionistul contabil trebuie s fie i s se manifeste liber fa de orice interes care ar putea fi avut n vedere, oricare ar fi realitatea, ca fiind incompatibil cu integritatea i obiectivitatea sa, cum ar fi: implicarea financiar, direct sau indirect, n activitile unui client, ca de exemplu: acceptarea unor forme de salarizare, deinerea de participaii la capital, darea sau luarea cu mprumut de bunuri, servicii sau bani, acordarea sau primirea de gajuri sau cauiuni de la sau pentru clienii si; implicarea profesionistului contabil n activitile unui client, n calitate de membru al executivului acestuia sau ca angajat sub controlul direciunii acestuia; acte de comer sau slujbe asigurate n acelai timp cu exercitarea unei profesii liberale, care pot sfri printr-un conflict de interese, sau care sunt prin natura lor incompatibile sau n contradicie cu exercitarea liberal a profesiei contabile, sau care sunt incompatibile cu necesitatea de a pstra poziia de independen, integritate i obiectivitate a profesionistului contabil; incidena relaiilor familiale i personale asupra independenei; condiiile n care onorariile primite de la un client constituie un procentaj inacceptabil de ridicat pentru cifra de afaceri total a societii de expertiz sau a unui practician individual; aceasta presupune s nu se ocupe majoritatea activitii profesionitilor contabili cu executarea de lucrri pentru o singur unitate patrimonial, respectiv societate comercial; acceptarea executrii de lucrri n baza unor onorarii eventuale, neprecizate anticipat n suma absolut, prin contract sau convenie. Competena profesional i bunvoina : un contabil profesionist trebuie s i ndeplineasc ndatoririle sale cu competen, bunvoin, asiduitate i are ndatorirea de a-i menine i perfeciona continuu cunotinele i priceperea profesional pentru a atinge nivelul cerut de prestarea unui serviciu competent pentru clientul sau angajatorul su.

17

 Confidenialitatea: un profesionist contabil trebuie s respecte confidenialitatea informaiilor pe care le-a obinut cu ocazia exercitrii ndatoririlor sale profesionale. De asemenea, profesionistul nu are dreptul de a folosi i a da publicitii oricare dintre aceste informaii, cu excepia cazurilor n care are delegare special n acest sens, sau o obligaie profesional/legal care impune dezvluirea acelor informaii. Comportamentul profesional: un profesionist contabil trebuie s se comporte ntro manier corespunztoare unei bune reputaii a profesiei i s se abin de la orice act care ar aduce atingere profesiei contabile. Obligaia de a se abine de la orice activitate care ar discredita profesia presupune existena unor responsabiliti ale profesionistului fa de clieni, fa de teri, de ali membri ai profesiei contabile, de angajai i colaboratori, de patroni i fa de publicul larg. Normele tehnice i profesionale: un profesionist contabil trebuie s-i ndeplineasc ndatoririle profesionale n concordan cu tehnicile i standardele profesionale relevante. n msura n care sarcinile primite sunt compatibile cu principiile de integritate, obiectivitate sau independen (n cazul contabililor cu libera practic), profesionistul contabil are responsabilitatea de a le ndeplini cu grij i profesionalism. n plus, n activitatea lor, ei trebuie s respecte legislaiile naionale, standardele tehnice i profesionale emise de: IFAC Standardele Internaionale de Audit; Consiliul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate; Ministerul Finanelor Publice; CECCAR i Camera Auditorilor Financiari; Legislaia relevant. Conduita etic i profesional a experilor contabili este prevzut de Codul etic naional al profesionitilor contabili elaborat de CECCAR, cod care ofer anumite linii directoare n ceea ce privete aplicarea n practic a obiectivelor i principiilor fundamentale cu privire la numrul situaiilor tipice care se ntlnesc n profesia contabil. Obiectivele i principiile fundamentale nu sunt destinate s fie folosite pentru a rezolva problemele etice ale profesionitilor contabili ntr-un caz bine determinat. ntruct Corpul este garant: Al calitii i fiabilitii prestaiilor experilor contabili, pentru public; A unei sntoase i libere concurene pe piaa produselor i serviciilor contabile, pentru membrii Corpului, prevederile codului au ca raiune protecia fiecrui profesionist contabil ct i a terilor.

18

CAPITOLUL 3 ANALIZA PRINCIPIILOR FUNDAMENTALE ALE ETICII I CONDUITEI PROFESIONALE A EXPERILOR CONTABILI
3.1. Analiza integritii i obiectivitii Integritatea, ca principiu fundamental al eticii i conduitei profesionale a profesionitilor contabili, implic nu doar onestitate i desfurarea corect a activitilor, ci i sinceritate. Normele de conduit etic adoptate de organismul profesiei contabile americane statueaz c integritatea este o trstur de caracter fundamental pentru recunoaterea profesionalismului. Integritatea constitue calitatea din care deriv ncrederea public i criteriul fundamental pe care un membru al profesiei l utilizeaz n judecarea deciziilor sale. De asemenea, integriatea se refer la abilitatea unei persoane de a rezista presiunilor i de a fi capabil s-i pstreze independena i obiectivitatea. Principiul integritii impune ca obligaie tuturor profesionitilor contabili de a fi drepi i oneti n relaiile profesionale i de afaceri. Integritatea implic, de asemenea, tranzacii corecte i juste. Un profesionist contabil nu trebuie s se asocieze cu rapoartele, evidenele, comunicatele sau cu alte informaii cnd apreciaz c acestea: conin o declaraie n mod semnificativ fals sau care induce n eroare; conin declaraii sau informaii eronate; omit sau ascund informaii, atunci cnd aceste omisiuni induc n eroare. Exemplu: La o societate comercial n nota explicativ nr. 5 situaia creanelor i datoriilor de la bilanul contabil ncheiat la data de 31.12.2009 societatea comercial n cauz nu a menionat garania angajat la banc, constnd n imobilul sediului central, pentru un mprumut acordat pe o perioad de 5 ani. Valoarea acestei garanii nu se reflect nici n contul n afara bilanului 8011 Giruri i garanii acordate.
O societate comercial schimb, n cursul anului 2008 metoda de evaluare a

stocurilor de materiale, trecnd de la metoda FIFO (primul intrat primul ieit) la metoda LIFO (ultimul intrat primul ieit), fr s prezinte aceast schimbare, inclusiv influena asupra rezultatelor, n nota nr. 6 Principii, politici i metode contabile la bilanul contabil ncheiat la data de 31.12.2009. n fapt, ca urmare schimbrii metodei de evaluare a stocurilor materiale, societatea a influenat rezultatul exercitiului, inclusiv impozitul pe profit aferent.

19

 La inventarierea anual pentru ncheierea bilanului la 31.12.2009 se constat c produsele finite din depozit, n valoare de 10 mil. lei, prezint un grad avansat de depreciere, de 60%, motiv pentru care urmeaz ca n cursul anului urmtor s fie declasate i valorificate. Societatea nu constituie provizionul necesar, socotind c din aceast cauz ar nregistra pierdere pe anul respectiv, ceea ce constituie o abatere de la principiul prudenei, prevzut de Reglementrile contabile. Caracteristicile integritii pot fi sintetizate astfel: Onestitate; Sinceritate; A face ceea ce trebuie; A aciona cu bun credin.

Integitatea poate concilia erorile inerente i diferena sincer de opinie, nelsnd loc pentru nelciune. Integritatea se msoara n termenii a ceea ce este corect i just, solicitnd respectarea att a formei, ct i a spiritului standardelor tehnice i etice. Pot fi divergene de opinii profesionale, dar trebuie avut grij s nu se piard integritatea. Obiectivitatea este atitudinea mental de a privi toate aspectele relevante ale unei probleme, este o calitate care d valoare serviciilor profesionistului. Obiectivitatea constituie o caracteristic a profesiei, prin care se impune imparialitatea i detaarea de conflicte de interes. Respectarea independenei elimin relaiile care pot afecta obiectivitatea unui profesionist contabil n ndeplinirea responsabilitilor sale profesionale. Profesionitii contabili, ca i profesionitii din alte domenii, ofer clienilor lor servicii specializate bazate pe cunostinele i experiena lor profesional. Clienii, precum i ceilali utilizatori se bazeaz pe informaiile furnizate de profesionitii contabili tocmai pentru c ei cred c acetia prezint integritatea profesional, independena i obiectivitate. n mod cert opinia unui profesionist contabil are o relevan minor dac aceste condiii nu sunt ndeplinite. Caracteristicile obiectivitii sunt: Imparialitate; Onestitate intelectual; Lipsa conflictelor de interese. Regula obiectivitii se aplic n ntreg domeniul contabil, adic: La ntocmirea situaiilor financiare; n practica public (audit, fiscalitate, consultant); Auditorilor salariai, etc. Obiectivitatea este calitatea intelectual care ofer valoare serviciilor efectuate, impunnd nedisociat cele trei caracteristici: imparialitate, onestitate, lipsa conflictelor de interese. Adesea, prin natura activitii desfurate, profesionitii contabili sunt pui n situaii n care se exercit presiuni diverse asupra lor. Aceste presiuni pot afecta obiectivitatea lor. Dei se face referire la lipsa unei prevederi explicite cu privire la un 20

comportament etic corespunztor n astfel de situaii, trebuie recunoscut faptul c nu se poate i nu este practic s se defineasc toate cazurile posibile care genereaz astfel de presiuni. Este imposibil ca toate aceste situaii s fie definite i descrise. Relaiile care aduc un plus de confuzii sau influeneaz n mod negativ raionamentele profesionale ale profesionistului contabil ar trebui evitate. Profesionitii contabili i desfoar activitatea n multe domenii diferite i trebuie sa-i demonstreze obiectivitatea n mprejurri diferite. Liber-profesionitii contabili realizeaz rapoarte de certificare, presteaz servicii fiscale i alte servicii de consultan managerial. Ali profesioniti contabili angajai ntocmesc situaii financiare fiind subordonai altora, execut serviciile de audit intern i servesc n diferite funcii financiare de conducere din industrie, comer, sectorul public i educaie. De asemenea, unii profesioniti contabili pregtesc i instruiesc pe cei care aspir s intre n profesie. Indiferent de poziie sau serviciul prestat, profesionitii contabili trebuie s protejeze integritatea serviciilor profesionale i s menin obiectivitatea n raionamentul profesional. Normele de conduit etic profesional traseaz principiile universale i prezint situaiile cu caracter general care pot ghida profesionistul contabil n identificare presiunilor i evitarea cazurilor de incompatibilitate cu principiile de independen, respectiv integritate i obiectivitate. n selecionarea situaiilor i practicilor de care se vor ocupa n mod specific potrivit cerinelor etice legate de obiectivitate, trebuie acordata atenia corespunztoare urmtorilor factori: Profesionitii contabili sunt expui unor situaii n care asupra lor se pot exercita presiuni ce le pot diminua obiectivitatea. Este practic imposibil s se defineasc i s se descrie toate situaiile n care ar exista aceste posibile presiuni. n stabilirea standardelor pentru identificarea relaiilor care pot, ori par sa afecteze obiectivitatea profesionistului contabil, trebuie sa domine un caracter rezonabil. Trebuie evitate relaiile care permit ca idei preconcepute prtinirea ori influenele altora s ncalce obiectivitatea. Profesionitii contabili au obligaia de a se asigura ca personalul angajat pentru serviciile profesionale contabile i-au nsuit principiul obiectivittii. Profesionitii contabili nu trebuie s accepte sau s ofere cadouri sau invitaii (la mese, spectacole) care pot fi considerate a avea o influen important i duntoare asupra raionamentului lor profesional sau asupra acelora cu care negociaz. n schimb, valoarea de la care aceste daruri sau servicii sunt considerate ca fiind exagerate se stabilete n mod difereniat de la ar la ar. Cert este c profesionistul contabil trebuie s evite situaiile care ar discredita poziia lor profesional. La aplicarea normlelor generale de comportament etic, profesionitii contabili angajai pot intlni situaii legate de identificarea unui comportament care nu este etic sau de rezolvarea unui conflict etic. Cnd se confrunt cu probleme etice importante, pentru a rezolva aceste conflicte, profesionitii trebuie s respecte politicile stabilite de ctre entitatea la care sunt angajai. Dac asemenea politici nu rezolv conflictul etic, trebuie s se in cont de urmtoarele: s se analizeze problema conflictual mpreun cu superiorul ierarhic imediat, iar dac problema nu este rezolvata i profesionistul contabil se decide s mearga la 21

nivelul imediat superior urmtor de conducere, superiorul ierarhic imediat trebuie sa fie ntiinat despre aceast decizie; s se solicite consultan sau conciliere, pe baza confidenial de la un consilier independent sau de la organismul profesional contabil, pentru a obine o nelegere a posibilelor evoluii ale situaiei; dac conflictul de etic mai persist nc , dup epuizarea complet a tutror posibilitilor de control intern, n ultim instan, profesionistul contabil nu poate avea alt soluie la unele probleme semnificative dect s-i dea demisia i s prezinte un memorandum informativ unui reprezentant corespunztor al acelei entiti. 3.2. Analiza competenei profesionale Nici un profesionist contabil nu trebuie s arate c are cunotinele profesionale sau experiena pe care nu le posed. Competena profesional, ca principiu fundamental de etic profesional poate fi mprit n dou pri separate i anume: Dobndirea competenei profesionale care cere iniial s se aib un nalt standard de pregtire general urmat de o instrucie specific, de practic i examinare privind teme profesionale semnificative, acesta trebuind s fie modelul normal de urmat pentru un profesionist contabil. Meninerea competenei profesionale care cere cunoaterea continu a evoluiilor n profesia contabil, inclusiv reglementrile importante la nivel naional i internaional n contabilitate, audit, precum i alte reglementri statutare i cerine relevante. Totodat un profesionist contabil trebuie s adopte un program destinat s garanteze un control de calitate n ndeplinirea sarcinilor lui profesionale, n conformitate cu reglementrile existente pe plan naional i internaional. Pe parcursul desfurrii activitii lor experii contabili i contabilii autorizai au obligaia: S-i menin i s-i perfecioneze nivelul de competen n toat cariera; S nu efectueze dect lucrrile pe care le pot realiza cu competen profesional. Caracteristicile unui mediu profesional aflat ntr-o permanent schimbare transfer particulariti i asupra activitii expertului contabil, acesta fiind expus unor provocri profesionale fr precedent. n timp ce exigenele lucrrilor de expertiz contabil au cunoscut o evoluie ascendent, beneficiarii lucrrilor manifest ateptri nalte, generatoare de competiii care consolideaz rolul i responsabilitatea experilor contabili, determinnd organismele profesionale care gestioneaz profesia contabil s revizuiasc periodic politicile de dezvoltare profesional continu. Nevoia de informare i de nvare poate fi produsul consultrilor experilor contabili cu mediul de afaceri sau cu alte medii profesionale. Msurarea activitii de nvare poate fi exprimat n termeni de efort, n timp cheltuit sau n printr-o metod de evaluare valid destinat msurrii competenei atinse sau dezvoltate, de ctre o surs competent. Competena expertului contabil n cazul unei misiuni de expertiz contabil este o necesitate generat de factori precum: 22

 Obligaia etic a expertului contabil de a fi imparial fa de oricare dintre pri i

abilitatea de a-i exercita responsabilitatea n mod profesional; Orice abatere de la principiul competenei profesionale produce consecine nefavorabile asupra reputaiei profesiei n integritatea sa. Cauzele aflate n diferite stadii de cercetare sunt extrem de complexe i prezint particulariti de la o situaie la alta, neputndu-se generaliza abordri , constatri sau concluzii. Dispunerea unei expertize contabile de ctre Organele abilitate se bazeaz ntr-o msur ridicat pe moralitatea profesional i competena expertului contabil. Exist 3 modaliti de abordare a posibilitilor de meninere a competenelor profesionale: Abordarea bazat pe informaii din exterior, prin stabilirea unei anumite cantiti de elemente ce trebuie nvate, care este considerat corespunztoare pentru dezvoltarea i meninerea competenei. Dovezile de verificare ntr-o asemenea abordare sunt valabile pentru profesionitii contabili angajai i constau n: materiale de predare; catalog de prezen; formulare de nregistrare; evaluri independente care s demonstreze c o activitate de nvare a avut loc; confirmarea participrii din partea unui instructor , tutore sau alt organism profesional; confirmarea participrii ntr-un program intern din partea unui angajator.

Abordarea

bazat pe informaii din interior, potrivit creia profesionitilor contabili li se cere s demonstreze , prin intermediul rezultatelor, c dezvolt i menin competena profesional. Dovezile de verificare n aceast abordare sunt valabile pentru profesionitii contabili membrii ai CECCAR i constau n: verificarea nvrii obinute, evaluarea materialelor scrise sau publicate, evaluri ale rezultatelor nvrii, publicarea unui articol profesional sau a rezultatelor unui proiect de cercetri, reexaminarea periodic, specializri sau alte calificri, inspecii ale practicii independente, evaluri fcute de alte corpuri profesionale din care mai face parte profesionistul contabil.

Abordarea combinat , prin care se mbin n mod efectiv i eficient informaiile

primite prin cele dou modaliti de abordare de mai sus, se fixeaz cantitile de elemente de nvat cerute i se msoar rezultatele obinute. Cerinele de dezvoltare profesional reglementate prin Norma profesional nr. 38 se bazeaz pe o abordare combinat a sistemului de informaii provenite din interior i din exterior, pe baza hrilor de competen i a planurilor de nvare ce se revizuiesc periodic. Obiectivul const n actualizarea cunotinelor i omogenizarea comportamentului profesional al experilor contabili 23

Meninerea competenelor profesionale este un drept dar i o obligaie a membrilor CECCAR. Obligaia vizeaz actualizarea i ameliorarea activitii profesionale n conformitate cu cerinele deontologice, prin: parcurgerea unui minim de 120 ore de activitate sau uniti echivalente de dezvoltare profesional ntr-o perioad de 3 ani, din care 60 de ore sau uniti echivalente s fie verificabile; urmrirea i msurarea activitilor de nvare n conformitate cu cerinele precedente; demonstrarea meninerii i dezvoltrii competenelor relevante prin dovezi ale verificrii obiective, de ctre o surs autorizat, printr-o metod de evaluare competent; dezvoltarea continu a culturii generale i profesionale, singurele capabile s-i consolideze discernmntul; acordare unei atenii substaniale fiecrei operaiuni sau situaii examinate, astfel nct opinia exprimat s aib fundamentare profesional; exprimarea opiniei cu sinceritate i transparen, chiar cu rezerve dac este cazul, fr reineri sau constrngeri; manifestarea libertilor de gndire i aciune; protejarea profesiei prin respectarea principiului independenei. Dreptul privete oportunitatea de actualizare i formare eficient, cu garantarea calitii serviciilor prestate de teri. Dezvoltarea profesional continu nu ofer ea nsi asigurarea faptului c toi experii contabili ofer servicii profesionale de nalt calitate, fiind necesar i aplicarea cunotinelor pe baza unui raionament profesional i a unei atitudini obiective. Totodat, expertul contabil trebuie s se conformeze normelor tehnice i profesionale aplicabile misiunii de expertiz contabil. Prin urmare, expertul contabil, asemenea tuturor profesionitilor contabili, are datoria permanent de a-i menine cunotinele i aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a se asigura c un client sau un angajator primete servicii profesionale competente , bazate pe ultimele evoluii din practic, legislaie i tehnic. El trebuie s acioneze cu pruden i n conformitate cu standardele tehnice i profesionale aplicabile n furnizarea de servicii profesionale, raionamentul su profesional fiind fundamentat pe baze solide. Experii contabili se vor abine s fie de acord sau s presteze servicii profesionale pe care nu sunt competeni s le ofere, n afar de cazul n care se obine consultan i asisten competent astfel nct s le permit s realizeze n mod satisfctor astfel de servicii. Experii contabili pot s obin consultan tehnic de la experi cum ar fi ali experi contabili, avocai, judectori, evaluatori. Dar responsabilitatea final pentru serviciul profesional i rmne tot profesionistului contabil, acesta trebuind s vad dac cerinele de comportament etic sunt respectate. Cnd sunt utilizate serviciile altor experi care nu sunt experi contabili, expertul contabil trebuie s ia msuri pentru a vedea dac astfel de experi sunt la curent cu cerinele de etic, gradul de supraveghere i totalul orientrilor necesare depinznd de persoanele implicate i de natura misiunii. Exemplele unor astfel de orientri i supravegheri ar putea include: S se cear experilor s citeasc dispoziiile Codului etic; S se cear o confirmare scris a nelegerii cerinelor de etic; S se ofere ndrumri atunci cnd apar conflicte poteniale. Dac n orice moment expertul contabil nu este convins c poate fi respectat sau asigurat un comportament etic corect, misiunea nu trebuie acceptat, sau, dac misiunea a nceput, ea trebuie terminat. 24

3.3. Analiza confidenialitii informaiilor obinute de profesionitii contabili Principiul confidenialitii impune ca obligaie profesionitilor contabili de a sebabinefdevla: a) dezvluirea de informaii confideniale n afara firmei sau organizaiei angajatoare, ca urmare a unei relaii profesionale sau de afaceri, cu excepia cazului n care au fost autorizai n mod special s fac public o anumit informaie sau dac exist o obligaie legal sau profesional de a face publice acele informaii; b) folosirea informaiilor confideniale dobndite n timpul executrii sarcinilor de serviciu n avantajul personal sau n avantajul unei tere pri. Profesionitii contabili au obligaia s respecte confidenialitatea informaiilor dobndite n timpul activitilor profesionale, n legtur cu afacerile clienilor sau angajatorilor, obligaia de confidenialitate continund chiar i dup terminarea relaiei ntre profesionistul contabil i client sau patron. Confidenialitatea nu este numai o problem legat de dezvluirea informaiei, ea cernd, de asemenea, ca un profesionist contabil care dobndete informaii n timpul executrii sarcinilor de servicii profesionale s nu foloseasc, nici s par c folote informaia n avantajul personal sau n avantajul unei tere pri. n activitatea sa, un profesionist contabil are acces la multe informaii confideniale n legtur cu afacerile clientului sau ale angajatorului, care nu sunt ntotdeauna publice. Prin urmare, profesionistul contabil trebuie s fie demn de ncredere c nu face dezvluiri neautorizate altor persoane, confidenialitatea neaplicndu-se la divulgarea unei astfel de informaii n scopul descrcrii de responsabilitate a profesionistului contabil, conform normelor profesiei i reglementrilor in vigoare. n acest sens, este n interesul publicului i al profesiei ca s fie definite normele profesiei referitoare la confidenialitate i s se dea indrumri referitoare la natura i ntinderea obligaiei de confidenialitate i la situaiile n care va fi permis sau cerut dezvluirea informaiei dobndite n timpul prestrii serviciilor profesionale. n urmtoarele situaii profesionitii contabili sunt sau pot fi obligai s divulge informaii confideniale: atunci cnd divulgarea este autorizat de ctre client sau angajator. n aceast situaie trebuie s se in seama de interesele tuturor prilor, inclusiv de cele ale terilor ale cror interese ar putea fi afectate. atunci cnd divulgarea este autorizat prin lege, de exemplu: pentru a furniza documente sau alte probe n cursul unor proceduri judiciare; i pentru a aduce la cunotina autoritilor publice n msura eventualelor nclcri ale legii; 25

 atunci cnd exist o obligaie profesional sau un drept de a le divulga n cazul n care nu este interzis prin lege: pentru a se conforma controlului calitii unui corp membru sau al organismului profesional; pentru a rspunde unei anchete sau unei investigaii din partea organizaiei membre sau al unui organism normalizator; pentru a proteja interesele profesionale ale unui profesionist contabil n cursul procedurilor judiciare; i pentru a respecta standardele tehnice i cerinele etice. Atunci cnd profesionistul contabil a determinat c informaia confideniala poate fi divulgat, trebuie avute n vedere urmtoarele aspecte: dac interesele tuturor prilor, inclusiv ale terelor pri ale cror interese ar putea fi afectate, ar fi prejudiciate n cazul n care clientul sau angajatorul consimte ca profesionistul contabil s divulge informaii; dac sunt cunoscute sau nu toate faptele semnificative i dac pot fi susinute cu dovezi, n msura n care acest lucru este posibil; cnd situaia implic fapte sau opinii nefondate, trebuie s se recurg la raionamentul profesional pentru a se determina tipul de prezentare care trebuie facut, dac este disponibil; i ce tip de comunicare este preconizat i cui i se adreseaz; mai exact, profesionistul contabil trebuie s fie convins c parile crora li se adreseaz comunicarea sunt destinatarii adecvai i c au responsabilitatea s reacioneze ca atare. n toate situaiile, profesionitii contabili trebuie s aib n vedere necesitatea de a consulta un consilier juridic i/sau o organizaie profesional. Un profesionist contabil care presteaz servicii profesionale n domeniul fiscalitii este indreptit s propun cea mai bun soluie n favoarea unui client sau a unui angajator cu condiia ca prestaia s fie efectuat cu competen. n nici un caz nu trebuie s fie diminuate integritatea i obiectivitatea, iar opinia profesionistului contabil trebuie s fie conform legii. Dubiile pot fi rezolvate n favoarea clientului sau a angajatorului dec exist elemente rezonabile pentru soluia respectiv. n activitatea depus acesta nu poate da asigurarea c declaraia fiscal i consultana n materie fiscal sunt dincolo de orice indoial. Profesionistul contabil trebuie s se asigure c angajatorul sau clientul sunt contienti de limitele legate de serviciile i consultana fiscal i c nu interpreteaz greit exprimarea opiniei drept o afirmare a existenei unui fapt real. Totodat profesionistul contabil care ntreprinde sau asist la pregtirea unei declaraii fiscale trebuie s informeze clientul sau angajatorul c responsabilitatea pentru coninutul declaraiei revive n primul rnd clientului sau angajatorului. Acesta trebuie s ia msurile necesare pentru a se asigure c declaraia fiscal este corect intocmit pe baza informaiei primite. Consultana fiscal sau opiniile referitoare la consecina material date clientului ori unui angajator trebuie s fie exprimate sub forma unei scrisori sau ntr-o not n dosarul de lucru. Profesionistul contabil nu trebuie s fie implicit n nici o declaraie sau comunicare n care exist motiv s se cread c: ar avea un coninut fals sau ineltor;

26

 ar conine informaii furnizate neglijent sau fr nici o cunoatere real a faptului c ele sunt adevrate sau false; ar omite sau ascunde informaia cerut a fi prezentat i o asemenea omitere sau ascundere poate induce n eroare autoritile fiscale. Profesionistul contabil poate pregti declaraiile fiscale implicnd folosirea estimrilor dac o asemenea practic este n general admis sau dac circumstanele date nu permit obinerea de informaii exacte. Atunci cnd sunt folosite estimrile, ele trebuie s fie prezentate n aa fel inct s nu lase impresia c aceste date sunt exacte. El trebuie s fie convins c sumele estimate sunt rezonabile n aceast situaie. n mod obinuit, acesta se poate baza n pregtirea unei declaraii fiscale pe informaia furnizat de client sau angajator, n cazul n care informaia pare rezonabil. Cu toate c nu se cere examinarea sau revizuirea documentelor, ori a altor evidene n sprijinirea informaiei, profesionistul contabil trebuie s ncurajeze, atunci cnd este cazul, furnizarea acestor date. n plus, profesionistul contabil: trebuie s foloseasc atunci cnd este posibil declaraiile fiscale ale clientului din anii anteriori; trebuie s fac n mod rezonabil verificri, atunci cnd informaia prezentat pare s fie incorect sau incomplet; trebuie s fac referiri la registrele i nregistrrile operaiunilor respective. Cnd un profesionist contabil descoper o eroare sau o omisiune n declaraia fiscal a anului anterior (cu care poate s fie asociat sau nu profesionistul contabil) sau c nu s-a completat sau nu s-a inregistrat declaraia fiscal cerut, el trebuie: s l sftuiasc prompt pe client sau angajator n legdtur cu eroarea sau omisiunea i s recomande informarea autoritilor fiscale; dac clientul sau angajatorul nu corecteaz eroarea, profesionistul contabil: s informeze clientul sau angajatorul c nu este posibil s lucreze pentru ei in legtur cu acea declaraie sau cu alte informaii prezentate autoritilor; i trebuie s ia n considerare dac continuarea misiunii sale cu clientul sau angajatorul este n concordan cu responsabilitile sale profesionale. dac profesionistul contabil ajunge la concluzia c poate fi continuat relaia profesional cu clientul sau cu angajatorul, trebuie luate toate msurile rezonabile pentru a se asigura c eroarea nu este repetat n declaraiile fiscale viitoare; n mprejurarea n care profesionistul contabil a ncetat s mai acioneze pentru client sau pentru angajator el trebuie s comunice decizia sa clientului sau angajatorului i nu trebuie s dea informaii terilor, fr consimmntul clientului sau al angajatorului, cu excepia cazului n care aceasta i se cere prin lege. Cnd un profesionist contabil presteaz servicii ntr-o alt ar dect ara sa natal i exist diferene asupra unor prevederi specifice ntre principiile etice din cele dou ri, trebuie aplicate urmtoarele prevederi: cnd principiile etice din ara n care se presteaz serviciile sunt mai puin stricte dect Codul de etic elaborate de IFAC, trebuie aplicate principiile IFAC;
cnd principiile etice ale rii n care se practic profesia sunt mai stricte dect

principiile IFAC, atunci se aplic principiile rii n care sunt prestate serviciile; 27

 cnd principiile etice ale rii de origine sunt obligatorii pentru serviciile prestate n afara rii, atunci se vor aplica principiile etice ale rii de origine. Profesionitii contabili pentru a-i promova activitatea trebuie: s nu utilizeze mijloace care aduc o proast reputaie profesiei;
s nu exprime pretenii exagerate pentru serviciile pe care le pot oferi, pentru

calificrile pe care le au sau experiena pe care au dobndit-o; s nu denigreze munca altor profesioniti contabili. 3.4. Abordarea conceptual a independenei ca principiu fundamental al eticii i conduitei profesionale a experilor contabili Independena este piatra de ncercare a profesiei contabile. De obicei situaiile care implic adoptarea unor decizii etice sunt cele din zona gri, n care nu exist un mod predefinit de a aciona. De exemplu, prin raportarea la normele de conduit profesional, este relativ uor de adoptat o decizie etic n condiiile unei oferte de colaborare provenit de la compania la care este angajat soia profesionistului contabil. Nu acelai lucru se intampl n condiiile n care oferta provine de la o companie n care acionarul majoritar este cel mai bun prieten al profesionistului contabil. n astfel de circumstane , profesionistul contabil trebuie s-i exercite raionamentul profesional pentru a adopta o decizie etic. Astfel, n lipsa unui reper clar de aciune, independena profesional a profesionitilor contabili risc s fie afectat ca urmare a unor presiuni externe. Fr o independen profesional de necontestat, opinia profesionistului contabil nu poate fi dect suspect. Teoretic, factorii care permit determinarea gradului de independen sunt: integritatea i obiectivitatea. Practic, ntre independen, integritate i obiectiviate exist o relaie de interdependen. Codul de conduit etic profesional prezint o serie de stituaii incompatibile cu imaginea de independen a profesionistului contabil: detinerea unor aciuni n capitalul companiei client; profesionistul contabil nu deine aciuni la client, ci la o alt societate care a investit masiv n compania clientului su; profesionistul contabil este garant al unui administrator al clientului sau situaia material a profesionistului contabil poate fi afectat ntr-un mod oarecare de situaia material a clientului; profesionistul contabil deine aciuni la o banc ce a acordat un mprumut semnificativ clientului su; profesionistul contabil a contractat mprumuturi de la un client sau acionar al acesteia sau de la orice alt persoan care are un interes n compania clientului; deinerea de aciuni la o societate n participaie care este asociat cu un client sau cu un angajat al clientului su. Independena cere: Independena raionamentului profesional caracterizat prin starea de spirit care inlesnete obinerea unei opinii neafectate de influene care pot compromite

28

acest raionament profesional, permind profesionistului contabil s acioneze cu integritate, cu obiectivitate i pruden profesional. Independena comportamental (n aparen) caracterizat prin evitarea faptelor i circumstanelor care pot fi att de semnificative, nct o ter persoan logic i informat, deinnd toate informaiile relevante i aplicnd toate msurile de prevedere necesare, ar putea ajunge la concluzia normal c integritatea, obiectiviatea i prudena profesional a expertului contabil, a cabinetului/societii sau grupului au fost compromise. Prin cadrul de principii elaborat se asigur membrilor echipelor de experi contabili, modalitatea de identificare i evaluare a ameninrilor la adresa independenei i de aplicare a msurilor de prevedere n vederea eliminrii sau reducerii lor la un nivel acceptabil, astfel nct independena raionamentului profesional i independena comportamentala s nu fie compromise. Independena este potenial ameninat de: Cauze datorate interesului propriu, ce apar atunci cnd un cabinet/societate de expertiz sau membrii acestora ar putea beneficia de un interes financiar din partea clientului, sau dac un interes propriu al acestora ar intra n conflict cu clientul respectiv. Exemple: participare financiar direct sau indirect a experilor contabili la capitalul propriu al clienilor lor; mprumuturi sau garanii la sau de la un client sau de la persoane care gestioneaz patrimoniul clientului; totalitatea onorariilor provin de la un singur client; relaii de afaceri cu clientul contractului de prestri de servicii profesionale; onorarii neprevzute n contractul de prestri de servicii profesionale.

Cauze legate de slbirea autocontrolului, apar atunci cnd unul din membrii cabinetului sau societii de expertiz a fost anterior una din persoanele care a gestionat patrimoniul clientului i din aceast poziie poate exercita o influen semnificativ direct asupra nivelului de asigurare al angajamentului fa de client. Exemple: existena n cadrul cabinetului sau societii de expertiz a unui membru care este sau a fost recent, una din persoanele care a gestionat patrimoniul clientului; existena n cadrul cabinetului sau societii de expertiz a unui membru care este sau a fost recent, un angajat al clientului ntr-o poziie din care poate exercita o influen semnificativ direct asupra nivelului de certitudine asigurare - a contractului fa de client; prestarea de servicii pentru un client al unui contract care poate afecta direct nivelul certitudinii asigurrii expertului contabil fa de client; pregtirea datelor originale utilizate la generarea situaiilor financiare sau pregtirea unor nregistrri, care fac obiectul nivelului de asigurare al profesionistului contabil fa de client.

Cauze datorate renunrii la propriile convingeri, apar atunci cnd clientul sau societatea de expertiz, precum i dac un membru al acestora, promoveaz sau 29

poate fi perceput a promova, situaia sau opinia unui client pn la punctul n care obiectivitatea sa este sau poate fi neleas ca fiind compromis, adic acetia i-au subordonat raionamentul lor perofesional aceluia al clientului. Exemple: expertul contabil se ocup cu, sau este promotor al aciunilor sau a altor titluri de valoare ale clientului; expertul contabil actioneaz ca un avocat sau consilier al clientului, n litigiile sau n rezolvarea nenelegerilor cu tere pri. Cauze datorate manifestrii de familiarism, apar atunci cnd n virtutea unor relaii strnse cu un client, cu cei care gestioneaz patrimoniul sau angajaii acestuia, cabinetul, sau societatea de expertiz sau un membru al acestora, devine prea nelegtor fa de interesele clientului. existena unui membru al cabinetului sau societii de expertiz care are un membru de familie (afin) sau o rud apropiat cu o funcie de rspundere n ntreprinderea clientului; existena unui membru al cabinetului sau societii care are un afin sau o rud apropiat care, ca angajat al clientului, este n msur a exercita o influen direct i important asupra realizrii obiectului contractului ncheiat cu clientul; existena unui fost partener al cabinetului sau societii care a devenit o persoan care gestioneaz patrimoniul clientului sau este angajat al clientului, care ar putea exercita o influen direct i important asupra realizrii obiectului contractului ncheiat cu clientul; existena unei asocieri de lung durat a unui membru al cabinetului sau societii de expertiz cu un client al acestora; acceptarea de ctre experi de daruri, n afar de cazul cnd valoarea acestora este nesemnificativ, de la clientul acestora sau de la persoanele care gestioneaz patrimoniul sau sunt angajai ai clientului. Cauze datorate unor aciuni de intimidare, apar atunci cnd un membru al cabinetului sau societii poate fi impiedicat s acioneze obiectiv i s exercite prudena profesional prin ameninri reale sau percepute, de la persoanele care gestioneaz patrimoniul sau angajaii clientului. Exemple: ameninarea cauzat de cererea din partea clientului ctre cabinetul sau societatea respectiv de a nlocui un membru al acesteia, n cazul unui dezacord de aplicare a unui principiu de contabilitate; presiune din partea clientului pentru a reduce necorespunztor cantitatea de munc executat de membrii cabinetului sau societii n scopul reducerii onorariilor. Cnd sunt identificate ameninri la adresa independenei, altele dect cele care n mod evident sunt fr importan, trebuie identificate msurile de protejare corespunztoare independenei i a le aplica pentru a elimina aceste ameninri sau a le reduce la un nivel acceptabil. 30

Membrii echipei de experi contabili n servicii profesionale contabile au responsabilitatea de a rmne independeni lund n considerare condiiile n care i exercit profesia i ameninrile la adresa independenei i s ia toate msurile de prevedere disponibile pentru a elimina aceste ameninri sau a le reduce n mod acceptabil. Cabinetul sau societatea de expertiz contabil i membrii acestora trebuie s aleag msurile de protejare corespunztoare pentru a elimina sau reduce ameninrile la adresa independenei la un nivel acceptabil. Msurile de protejare a independenei se impart n trei mari categorii: msuri de protejare create de profesie, legislaie sau reglementri; msuri de protejare stabilite n cadrul contractului ncheiat cu clientul beneficiar al serviciilor profesionale; msuri de protejare stabilite n cadrul propriilor sisteme i proceduri ale cabinetelor societilor. Dintre acestea de o importan major sunt primele doua categorii. Msuri de protejare a independenei create de profesie, legislaie sau reglementri, care includ urmtoarele: stabilirea anumitor cerine de educaie, instruire i experien pentru accesul la profesie; stabilirea unor cerine de educaie, respectiv de formare continu a experilor contabili; impunerea de standarde profesionale, monitorizare i metode disciplinare; instruirea controlului extern al calitii serviciilor profesionale prestate de cabinet sau societate de expertiz contabil; adaptarea unei legislaii care s guverneze cerinele de independen ale profesiei i experilor contabili. Msuri de protejare stabilite n cadrul contractului ncheiat cu clientul beneficiar al serviciilor profesionale, cuprind urmtoarele: aprobarea sau ratificarea de ctre Adunarea Generala a clientului a numirii cabinetului sau societii prestatoare de servicii profesionale atunci cnd alte persoane mputernicite s administreze patrimoniul i s reprezinte juridic pe client au semnat contractul; nominalizarea angajailor competeni ai clientului mputernicii a lua decizii manageriale; stabilirea de ctre client a politicilor i procedurilor pentru o raportare financiar corect; stabilirea procedurilor interne ale clientului privind asigurarea delegrii obiective a angajailor pentru buna gestionare a bunurilor i valorilor; stabilirea structurii conducerii corporative a clientului, care asigur supravegherea procesului de validare a informaiilor i situaiilor financiare i legatura, comunicaiile cu cabinetul/societatea care presteaz servicii profesionale pentru client. Cnd msurile de protejare a independenei, prezentate mai sus sunt insuficiente pentru a elimina sau reduce la un nivel acceptabil ameninrile la adresa independenei sau atunci cnd cabinetul sau societatea consider necesar s nu elimine activitile, 31

situaiile sau interesele care creaz ameninarea, singura msura util va fi de a refuza contractul privind acordarea nivelului de asigurare angajat sau de a se retrage din acest contract.

3.5. Analiza normelor tehnice i profesionale Experii contabili i contabilii autorizai au obligaia ca lucrrile pe care le efectueaz s fie ntocmite i prezentate n conformitate cu normele tehnice i profesionale elaborate de Corp. Acestea constau n: norme referitoare la comisioane i onorarii; norme referitoare la relaiile experilor contabili cu clienii; norme referitoare la relaiile cu ali colegi experi contabili; norme referitoare la publicitatea i cererea de ofert de servicii ale experilor contabili. Norme referitoare la comisioane i onorarii Experii contabili care ndeplinesc obligaii profesionale fa de un client i asum responsabilitatea de a se achita de aceste sarcini cu integritate i obiectivitate i n conformitate cu standardele tehnice adecvate. Aceast responsabilitate este ndeplinit aplicnd aptitudinile i cunotinele profesionale pe care le-a dobndit prin perfecionare i experien pentru serviciile aduse, expertul contabil avnd dreptul la o remuneraie. Onorariile profesionale trebuie s fie o reflectare corect a valorii serviciilor aduse clientului innd cont de: competena i cunotinele necesare pentru categorii de servicii profesionale; nivelul pregtirii i al experienei persoanelor angajate n prestarea activitii profesionale; timpul efectiv ocupat de fiecare persoan angajat n prestarea serviciilor profesionale; gradul de responsabilitate pe care aceast prestataie l presupune. Onorariile profesionale pot fi calculate n mod normal pe baza unei rate adecvate pe or sau pe zi, pentru timpul folosit de fiecare persoan angajat n prestarea de servicii. Aceste rate trebuie s fie bazate pe premisa fundamental c organizarea i comportarea expertului contabil i serviciile aduse clienilor sunt bine programate, controlate i conduse. Cnd se decide asupra unui onorariu care urmeaz s fie cerut unui client pentru realizarea de servicii profesionale, un expert contabil trebuie s fie convins c onorariul convenit reprezint rezultatul activitii ce urmeaz a o efectua, i s se asigure c: calitatea activitii nu va fi diminuata i c va fi acordat atenia cuvenit respectrii tuturor standardelor i normelor profesionale i procedurilor de control al calitii n realizarea acelor servicii; clientul nu va fi indus n eroare n legdtur cu domeniul exact al serviciilor pe care le acoper un onorariu care va fi stabilit ca baz pentru viitoarele onorarii care vor fi percepute.

32

Norme referitoare la relaiile experilor contabili cu clienii Relaiile membrilor Corpului cu clienii lor se stabilesc prin contract scris de prestri servicii semnat de ambele pri. n afara onorariilor pentru lucrrile executate, orice alte relaii financiare cu clienii participaii la capital, dare sau luare de mprumuturi sunt susceptibile de a afecta obiectivitatea n executarea lucrrii de ctre teri. n cadrul ndeplinirii lucrrilor, experii contabili trebuie s se rezume numai la acordarea de avize de consultan care s nu mpienteze activitatea de administrare, atribut exclusiv al clientelei. Relaiile personale sau ale colaboratorilor membrilor Corpului trebuie s nu afecteze independena lor. Este bine s se acorde o atenie special att criteriilor de alegere a unor noi clieni, ct i meninerii celor vechi. O apreciere a riscurilor const n a prevedea situaia financiar real a clienilor n raport cu respectarea principiilor independenei i competenei. Factori de risc pot fi: ntrzieri importante i repetate privind nchiderea periodic a conturilor; limitarea controalelor; limitarea onorariilor; riscuri fiscale anormale; situaie financiar dezechilibrat. Orice nou client sau lucrare la un client vechi trebuie s fac obiectul prealabil al acceptrii i ncheierii contractului al: unei evaluri a riscurilor; unei verificri privind respectarea principiului independenei profesiei; unei aprecieri a eficienei executrii lucrrilor, n raport ndeosebi cu competena i cu mijloacele societii comerciale. Experii contabili trebuie s aprecieze periodic eventualele schimbri intervenite n situaia clienilor, pentru a nu se expune la noi riscuri, iar dac n cursul executrii lucrrilor apare necesar modificarea sau extinderea lor, se va ncheia un act adiional. De asemenea, pe parcursul executrii lucrrilor, experii contabili pot exprima noi recomandri sau rezerve n caz de contestare, acestea putnd constitui proba exonerrii de responsabilitatea a membrilor Corpului. O exonerare de responsabilitate semnat de client n favoarea expertului contabil sau a contabilului autorizat nu-l scutete pe acesta din urm de aciunile privind stabilirea rspunderii atunci cnd a comis greeli. Membrii Corpului care se gsesc n situaia imposibilitii exercitrii lucrrilor contractate din cauza neprimirii datelor i informaiilor conform contractului sau a lipsei de colaborare a conductorului unitii trebuie s rezilizeze, motivate, contractul cu acest client.

33

Norme referitoare la relaiile cu ali colegi experi contabili Membrii Corpului i datoreaz reciproc asisten, amabilitate i respect reciproc. Asemenea manifestri exclud nu numai vulgaritatea, ci i manifestrile dure i necuviincioase. Experii contabili trebuie s se abin de la cuvinte care jignesc, imputri ruvoitoare, demersuri sau oferte de serviciu n folosul for sau n defavoarea altora precum i de la orice alte aciuni care pot aduce daune altor membri ai Corpului. Nenelegerile dintre membrii Corpului trebuie mai nti conciliate ntre acetia i numai dup aceea trebuie s fie informat preedintele consiliului filialei. Orice plngere formulat cu uurin mpotriva unui coleg constituie o culp, iar o plngere calomnioas, o abatere grav. Membrii Corpului chestionai n materie disciplinar sunt obligai s evidenieze toate faptele pe care le cunosc. Extinderea operaiilor unui cabinet sau unei societi de expertiz implic deseori crearea de sedii secundare in localiti n care expertul contabil n funciune nu profeseaz. n aceste situaii, clientul sau expertul contabil n funcie, consultndu-se cu clientul, poate cere unui expert contabil de la un cabinet din acele localiti s furnizeze serviciile profesionale necesare pentru ndeplinirea misiunii. Transmiterea afacerilor poate aprea, de asemenea, n sfera serviciilor speciale sau a lucrrilor speciale. Domeniul serviciilor oferite de experii contabili continu s se dezvolte i profunzimea cunotinelor necesare pentru a servi publicul solicit adesea aptitudini speciale. Deoarece nu este posibil ca fiecare expert contabil s dobndeasc experiena necesar n toate domeniile contabilitii, unii liber-profesioniti contabili au decis c nu este adecvat i nici de dorit ca societile sau cabinetele lor s ofere toat gama de servicii speciale care ar putea fi cerut, experii contabili trebuind s presteze doar acele servicii pe care ei le pot ndeplini cu competena profesional. Este esenial, de aceea, pentru profesie n general i n interesul clienilor, ca experii contabili s fie incurajai s obin, la nevoie, consultana necesar de la aceia care sunt competeni s le-o ofere. Serviciile sau sfatul unui expert contabil care are anumite aptitudini pot fi cutate n unul din urmtoarele moduri: de ctre client dup o discuie i o consultare prealabil cu expertul contabil n funcie; pe baza unei cereri sau la recomandarea expertului contabil in funcie; fr referire la expertul contabil n funcie. sau, prin expertul contabil n funcie cu respectarea cuvenit a obligaiei de confidenialitate. Atunci cnd unui expert contabil i se cer servicii sau consultan, cererile trebuie s fie fcute ca i cum potenialul client ar avea deja un contabil. n cazurile n care exist un expert contabil n funcie care va continua s furnizeze servicii profesionale, trebuie respectate procedurile stabilite, expertul contabil solicitat, angajat ulterior, trebuind s-i limiteze prestaia la atribuiile primite de la expertul contabil n funcie sau de la client, cu excepia cazului n care clientul i cere altfel. Expertul contabil solicitat are, de asemenea, datoria s ia msuri rezonabile pentru a menine legturile curente i colegiale ntre expertul contabil n funcie i client i nu trebuie s ii exprime vreo opinie critic la adresa serviciilor profesionale ale expertului contabil n funcie.

34

Membrul Corpului chemat de un client s nlocuiasc pe un alt coleg poate accepta executarea lucrrilor numai: dup ce a obinut din partea clientului autorizarea de a-l contacta pe colegul predecesor i de a obine de la acesta informaiile necesare privind activitile clientului; dup ce s-a asigurat c nlocuirea nu este motivat de considerente rezultnd din dorina clientului de a eluda efectele unei respectri stricte a ndatoririlor profesionale, cum ar fi insistenele predecesorului de a aduce la lumin adevrul, de a respecta i a cere respectarea legilor i a reglementrilor n activitile respective; dup ce a obinut justificarea (dovada) plaii onorariilor datorate colegului predecesor, cnd acestea rezult clar dintr-un contract, i innd seama de faptul c executarea efectiv i corect a lucrrilor nu este contestat de client; abinndu-se de la orice critic de ordin personal cu privire la colegul su predecesor; asigurnd pstrarea secretului informaiilor primite din partea colegului predecesor. Expertul contabil care primete misiunea trebuie: s se conformeze atribuiilor primite de la expertul contabil n funcie sau de la client, n msura n care acestea nu sunt n contradicie cu cerinele legii sau cu alte cerine; s se asigure, n msura n care este posibil, c expertul contabil n funcie este inut la curent cu natura general a serviciilor profesionale care sunt executate. Atunci cnd exist doi sau mai muli experi contabili care furnizeaz servicii profesionale clientului respectiv, poate fi adecvat s fie informat numai expertul contabil relevant, n funcie de serviciile specifice pe care le presteaz. Dac este cazul, expertul contabil n funciune, n completarea elaborrii de atribuii referitoare la lucrrile transferate, ine legtura cu experii contabili solicitai i coopereaz cu ei n privina tuturor problemelor de asisten care ii vor fi cerute. Membrul Corpului aflat n funcie trebuie s transmit succesorului su, dup ce acesta a ncheiat contractul cu clientul, toate registrele i documentele clientului, care sunt sau pot fi n posesia sa, fr ntrziere, avizndu-l pe client n consecin: toate acestea se consemneaza ntr-un proces-verbal semnat de predtor i primitor. Norme referitoare la publicitatea i cererea de ofert de servicii ale experilor contabili Potrivit legii Corpului, publicitatea n legtur cu exercitarea profesiei de expert contabil i de contabil autorizat se efectueaz sau se autorizeaz de ctre Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia n interesul membrilor si. Pornind de la aceast prevedere, regulile, normele, precum i nelegerea i comportamentul membrilor Corpului au o importan major, pentru ceea ce se poate caracteriza drept respect reciproc, loialitate i, de ce nu, prietenie ntre confraii de breasl experii contabili i contabilii autorizai n exercitarea profesiei. ntr-o economie liber piaa, cererea i oferta trebuie s fie modaliti de cretere a profesiei de expert contabil, n condiiile n care cel mai bun trebuie s fie recunoscut ca atare, cei ce trebuie s-i perfecioneze munca i pregtirea s accepte reuita altora, dar toate acestea trebuie s se fac n deplin transparen, s existe clar i cinstit evideniat la Corp ceea ce a fcut fiecare membru, ce lucrri a executat, pentru cine i mai ales 35

veniturile realizate precum i dac i-a ndeplinit obligaiile legale, financiare ctre stat i ctre Corp. Prin "Publicitate" se inelege comunicarea ctre public a informaiilor asupra serviciilor oferite sau a calificrilor pe care le posed un profesionist contabil, n scopul obinerii de lucrri. "Anunul" este comunicarea ctre public a unor fapte privind un profesionist contabil, care nu sunt destinate pentru promovarea acestui profesionist sau a societii sale. "Oferta", direct sau indirect, este concretizat n demersurile fcute pe lng un eventual client, n scopul de a-i propune servicii profesionale. Sunt interzise: inserrile personale fcute n presa, n publicaiile profesionale sau altele, prin scrisori, afie, circulare, reclame, cinema, TV, radio-difuziune i, n general, toate procedeele publicitare, atunci cnd acestea folosesc comparaii cu ali membri sau prin modul de prezentare i coninut aduc prejudicii n vreun fel altor membri; oferta, atunci cnd prin ea se atribuie remize din onorariu, comisioane, tarife reduse sau alte avantaje, precum i cnd face n vreun fel uz de un mandat politic sau de o misiune sau funcie administrativ. Anunurile sunt interzise, cu excepia: anunurilor n pres pentru angajarea de colaboratori care trebuie s aib: un caracter sobru i informativ n legtur cu postul n discuie; un format corespunztor pentru fiecare publicaie; s foloseasc pentru denumirea (emblema) cabinetului caractere tipografice care s nu fie de mrimi superioare celor folosite pentru descrierea postului pentru care este fcut anunul; s evite orice repetare fr legtur cu recrutarea urmrit; inserarea n presa local a unor avize informnd publicul despre o prima deschidere de cabinet sau schimbare de adres; inserrile n anuare, cri de telefon, cataloage de firm etc. sunt autorizate cu condiia de a fi limitate la indicarea informaiilor necesare utilizatorului pentru a contacta cabinetul. Experii contabili pot folosi emblema CECCAR pe hrtia cu antet destinate corespondenei, care este compus din: o carte-registru, simboliznd nsemnul profesiei; un caduceu toiagul de crainic al zeului Hermes, avnd ca nsemn divin doi erpi incolcii, preuit n Grecia antic, ca avnd valoare de simbol diplomatic; deviza "tiin, Independen, Moralitate" atribute eseniale ale exercitrii profesiei. Atunci cnd sunt permise, o astfel de publicitate i cerere de ofert de servicii trebuie s aib ca scop informarea publicului ntr-o manier obiectiv i trebuie s fie decente, oneste, adevrate i de bun gust, trebuind interzis cererea de ofert de servicii prin folosirea constrngerii sau a hruirii. Exemple de activiti care pot fi considerate c nu ndeplinesc criteriile de mai sus referitoare la publicitate i cererea de ofert de servicii: activiti care creeaz sperane false privind posibile rezultate favorabile; activiti care fac comparaie cu ali experi contabili; activiti care conin mrturii sau aprobri scrise; 36

 activiti care conin orice alte prezentri care ar putea s produc unei persoane rezonabile o nenelegere sau o decepie. Este de dorit ca publicul s fie la curent cu gama de servicii pe care un expert contabil le poate oferi, n consecin, neexistnd nici o obiecie ca un organism s comunice astfel de informaii publicului, pe baz instituional. Publicitatea fcut de ctre experii contabili individuali este acceptat cu condiia ca: aceasta s aib ca obiect aducerea la cunotina publicului sau a acelor sectoare ale publicului care sunt interesate, a faptelor, ntr-un mod care s nu fie fals, s nu induc n eroare i s nu produc decepii; s fie de bun sim; s fie demn din punct de vedere profesional. Exemple de situaii n care publicitatea este permis : Diverse numiri i recompense ale unor experi contabili: Este n interesul publicului i al profesiunii contabile ca orice numire sau orice alt activitate a unui expert contabil ntr-o problem de importan naional sau local, sau acordarea oricrei distincii unui expert contabil s se fac cu publicitate. Cutarea de ctre experii contabili a unui contract sau angajament Un expert contabil poate informa prile interesate prin orice mijloc de informare c este n cutarea unui parteneriat sau a unei angajri salarizate de natur contabil. Expertul contabil nu trebuie, totui, s fac publicitate n cadrul unui subcontract, ntr-o manier care ar putea fi interpretat ca un mod de-a cuta s-i procure afaceri profesionale. Publicitatea referitoare la munca prestat n cadrul unui subcontract poate fi acceptat, dac este plasat numai n presa profesional, cu condiia s nu apar n publicitate numele expertului contabil, adresa sau numrul de telefon. Publicarea in anuare Un expert contabil poate fi inclus ntr-un anuar, cu condiia ca nici anuarul respectiv, nici nregistrarea datelor s nu post fi in mod rezonabil privit ca publicitate promoional pentru cei listai n anuar, inregistrrile trebuind s se limiteze la nume, adresa, numr de telefon, descrieri profesionale i orice alte informaii necesare pentru a permite utilizatorilor anuarului s ia contact cu persoana la care se refer nregistrarea din anuar. Publicarea de cri, articole i participarea la interviuri, colocvii, emisiuni de radio sau televiziune Experii contabili care sunt autorii unor cri sau articole cu subiecte profesionale, pot meniona numele lor i calificarile profesionale i pot da numele organizaiei lor, dar ei nu trebuie s dea nici o informaie referitoare la serviciile pe care le ofer entitatea respectiv. Participarea la cursuri de instruire i seminarii Un expert contabil poate invita clienii, personalul sau ali experi contabili s participe la cursurile de pregtire sau la seminariile organizate pentru pregtirea 37

personalului. n aceast situaie nu trebuie dat o importan excesiv numelui expertului contabil n orice fel de brouri sau documente publicate n legatur cu aceste cursuri, care pot fi publicate i distribuite unor anumite persoane sau altor experi contabili i care dau informaii tehnice pentru asistena personalului sau a clienilor. Activitatea de recrutare a personalului Locurile vacante pentru personal pot fi comunicate publicului prin orice mijloace de media prin care sunt anunate de obicei locurile vacante, acceptndu-se ca anunul de solicitare s ofere n mod evident anumite detalii, ca cele referitoare la a unui sau mai multe servicii oferite clienilor de ctre expertul contabil, dar nu trebuie s conin nici un element promoional, nu trebuie s apar nici o sugestie c serviciile oferite sunt superioare celor oferite de alti expei contabili. Experii contabili pot face uz numai de titlurile sau diplomele eliberate de stat sau de coli sau instituii de invmnt atestate legal. Totodat experii contabili pot afia la ua domiciliului lor o plac de dimensiunile 10 x 20 cm cuprinznd: numele i prenumele, calificarea profesional i meniunea Tabloului Corpului filialei de care aparin, excluznd orice marc sau indicaie cu alur comercial sau prezentnd un interes publicitar.

38

CAPITOLUL 4 APLICAREA PRINCIPIULUI INDEPENDENEI LA SITUAIILE SPECIFICE

Exemplele urmtoare descriu circumstanele specifice i relaiile ce pot constitui o ameninare la adresa independenei. Exemplele descriu ameninrile posibile i msurile de siguran corespunztoare pentru a elimina sau reduce pn la un nivel acceptabil aceste ameninri n fiecare circumstane. Aceste exemple nu sunt a tot cuprinztoare. n practic, cabinetul/societatea de expertiz sau membrii acestora vor trebui s aib n vedere implicaiile circumstanelor i relaiilor similare i s decid dac msurile de siguran, pot fi aplicate pentru atenuarea ameninrilor la adresa independenei. Exemplul 1 Interese financiare Un interes financiar ntr-un client poate crea pericolul unui conflict de interese. Pentru evaluarea acestui pericol i pentru a identifica msurile de siguran necesare reducerii acestei ameninri pn la un nivel acceptabil, trebuie analizat natura interesului financiar. Aceasta include o evaluare a rolului persoanei ce are interesul financiar, importana interesului financiar i tipul acestuia (direct sau indirect). n evaluarea tipului interesului financiar trebuie avut n vedere faptul c interesele financiare se ntind de la interese n care persoana implicat nu are control asupra investiiei sau interesului deinut (ex fonduri mutuale de investiii) pn la interese n care individul deine controlul investiiei sau poate influena deciziile de investiii (ex administratori). n evaluarea importanei ameninrii asupra independenei este important a avea n vedere gradul de control sau de influenare care poate fi exercitat asupra intermediarului, a interesului financiar deinut, sau asupra strategiei de investiie. Atunci cnd exist un control, interesul financiar trebuie considerat ca fiind direct. Dimpotriv, cnd deintorul interesului financiar nu poate exercita un astfel de control, interesul financiar trebuie considerat ca fiind indirect. Dac un membru al echipei de expertiz sau un membru apropiat al familiei sale are un interes financiar direct sau un interes financiar indirect semnificativ n clientul misiunii, riscul de auto-interes aprut va fi att de semnificativ nct singurele msuri de siguran disponibile pentru a elimina sau reduce aceast ameninare pn la un nivel acceptabil ar fi: renunarea la interesul financiar direct nainte ca persoana s devin membru al echipei de expertiz; renunarea la interesul financiar indirect total sau n mare msur astfel nct interesul rezidual s devin nesemnificativ nainte ca persoana s devin membru al echipei de expertiz; ndeprtarea membrului echipei de expertiz de la angajamentul contractat. Dac un membru al echipei de expertiz sau un membru apropiat al familiei sale primete, un interes financiar direct sau un interes financiar indirect semnificativ asupra clientului, de exemplu ca urmare a unei moteniri, cadou sau unei fuziuni,

39

situaia conduce la apariia unui risc de auto-interes. Msuri de siguran ce trebuie aplicate pentru a elimina sau a reduce acest risc pn la un nivel acceptabil sunt: renunarea la interesul financiar ct mai curnd posibil; ndeprtarea membrului echipei de expertiz de la angajamentul contractat. Dac un expert contabil sau un membru al echipei de expertiz deine un interes financiar direct sau un interes financiar semnificativ indirect n client ca un administrator, o ameninare generat de interesul personal poate fi creat de o posibil influen a clientului supus expertizei. n conformitate cu aceasta, un astfel de interes ar trebui inut doar dac: membrul echipei de expertiz, un membru de familie al acestuia i expertul contabil nu beneficiaz de ncredere; interesul deinut de ctre administrator n client nu este semnificativ; administratorul nu poate exercita o influen semnificativ asupra clientului; un membru al echipei de expertiz sau expertul contabil nu are o influen semnificativ asupra unei decizii de investiii care presupune un interes financiar n client; Exemplul 2 mprumuturi i garanii Un mprumut sau o garanie acordat expertului contabil de ctre client care este o banc sau o instituie similar nu ar reprezenta o ameninare la adresa independenei dac mprumutul este realizat n condiii normale din punct de vedere al termenelor, procedurilor i cerinelor de acordare, iar mprumutul este considerat nesemnificativ att pentru client ct i pentru expert contabil. Dac mprumutul este semnificativ, pentru client sau expert contabil, ar fi posibil ca, prin aplicarea unor msuri de siguran, s se reduc ameninarea interesului propriu creat la un nivel acceptabil. Printre aceste msuri de siguran ar putea fi inclus i implicarea unui expert contabil suplimentar din afar pentru a revizui munca efectuat. Un mprumut sau o garanie acordat unui membru al echipei de expertiz de ctre client care este o banc sau o instituie similar, nu ar reprezenta o ameninare la adresa independenei dac mprumutul este realizat n condiii normale din punct de vedere al termenelor, procedurilor i cerinelor de acordare. Exemple de astfel de mprumuturi ar putea include: mprumuturi ipotecare, overdraft-uri bancare, mprumuturi pentru auto, i cri de credit. n mod similar, depozitele fcute de un expert contabil sau un membru al echipei de expertiz sau operaiuni de brokeraj fcute de un client al lor care este o banc, broker sau instituie similar, nu ar reprezenta o ameninare a independenei dac aceste tranzacii au loc n condiii normale. Dac expertul contabil sau un membru al echipei de expertiz acord un mprumut clientului care nu este o banc sau o instituie similar, sau garanteaz mprumuturile clientului, ameninarea creat de propriul interes ar fi att de semnificativ nct nicio msur de siguran nu ar putea reduce ameninarea la un nivel acceptabil, doar dac mprumutul sau garania acordat ar fi nesemnificative att pentru expertul contabil, membrii echipei de expertiz i client. Similar, dac expertul contabil sau un membru al echipei de expertiz ar accepta un mprumut sau garantarea unui mprumut de ctre un client care nu este o banc sau o instituie similar, ameninarea creat de interesul personal ar fi att de 40

semnificativ att pentru expertul contabil, membri ai echipei de expertiz i client nct nici o msur de siguran nu ar putea reduce ameninarea la un nivel acceptabil, doar dac mprumutul sau garania acordat ar fi nesemnificative. Exemplul 3 Relaii familiale i personale Relaiile de familie i personale ntre un membru al echipei de expertiz contabil i un director, un funcionar superior sau un anumit angajat, depinznd de rolul lor n angajamentul de expertiz contabil ar putea crea ameninri de interes propriu, familiaritate i intimidare. Nu poate fi descris n detaliu semnificaia ameninrilor pe care astfel de relaii le pot crea. Semnificaia va depinde de un numr de factori incluznd responsabilitile persoanei ce se ocup de angajamentul de expertiz contabil, relaiile de apropiere i rolul membrului de familie vis-a-vis de clientul supus expertizei. n consecin, exist un spectru larg de circumstane care vor trebui evaluate i msuri de siguran vor fi aplicate pentru reducerea ameninrii la un nivel acceptabil. Dac un membru de familie al unui membru al echipei de expertiz este director, funcionar superior sau lucrtor al clientului i are atribuii care i confer puterea de a exercita o influen direct i semnificativ asupra angajamentului de expertiz sau a ocupat o astfel de poziie pe durata derulrii angajamentului, ameninrile cu privire la independen pot fi reduse la un nivel acceptabil doar prin nlturarea persoanei respective din echipa de expertiz. Numai aceast msur poate reduce riscul de ameninare a independenei. Dac aceast msur nu se aplic, va trebui ca echipa de expertiz contabil s se retrag din angajament. De exemplu, n cazul unui angajament de expertiz contabil al situaiilor financiare, dac soul/soia unui membru al echipei de expertiz este angajat i deine o poziie prin care exercit o influen direct i semnificativ n privina nregistrrilor contabile i a ntocmirii situaiilor financiare ale clientului, ameninarea independenei ar putea fi redus la un nivel acceptabil doar prin eliminarea persoanei n cauz din echipa de expertiz. Dac un membru de familie al unui membru al echipei de expertiz contabil este director, funcionar superior sau lucrtor al clientului de audit i are atribuii care i confer puterea de a exercita o influen direct i semnificativ asupra angajamentului de expertiz, pot apare ameninri referitoare la independen. Semnificaia ameninrilor va depinde de factori precum: poziia pe care membrul de familie respectiv o deine la client;
rolul profesionistului n echipa de expertiz contabil.

Semnificaia ameninrii ar trebui evaluat i, dac ameninarea nu este n mod evident nesemnificativ, ar trebui ca msurile de siguran s fie evaluate i aplicate n mod corespunztor n scopul reducerii ameninrii la un nivel acceptabil. Aceste msuri ar putea include: eliminarea persoanei n cauz din echipa de expertiz contabil;
restructurarea responsabilitilor echipei de expertiz contabil, astfel nct

profesionistul s nu mai aib de a face cu probleme pentru care responsabilitatea revine unui membru de familie; politici i proceduri menite s mputerniceasc comunicarea personalului cu managementul superior despre probleme de independen i obiectivitate ce i preocup pe acetia. 41

Exemplul 4 Onorarii i tarife Onorarii mrime Cnd totalitatea onorariilor generate de un client reprezint o mare proporie din onorariile totale ale cabinetului/societii de expertiz contabil, dependena de acel client sau grup, preocuparea n ceea ce privete posibilitatea de a pierde clientul, poate genera o ameninare de autointeres. Importana ameninrii poate depinde de factori precum: Structura cabinetului/societii de expertiz contabil; Dac cabinetul/societatea de expertiz contabil sunt bine nfiinate sau proaspt nfiinate. Importana ameninrii ar trebui bine evaluat i, dac ameninarea este altfel dect clar nesemnificativ, msurile de siguran ar trebui luate n considerare i aplicate ca fiind necesare pentru a reduce ameninarea la un nivel acceptabil. Astfel de msuri pot include: Reducerea treptat a dependenei de client; Controlul extern de revizuire a calitii; Consultarea unei a treia pri, cum ar fi organismul profesional contabil sau alt consilier independent. Un risc de auto interes poate fi de asemenea creat atunci cnd onorariul generat de client reprezint o proporie major a venitului unui singur partener. Importana ameninrii trebuie apreciat, i dac aceasta este altfel dect clar nesemnificativ, msuri de protecie ar trebui luate n considerare i aplicate ca fiind necesare pentru reducerea ameninrii la un nivel acceptabil. Astfel de msuri de protecie pot include: Politici i proceduri pentru monitorizarea i implementarea controlului calitii activitii de expertiz contabil; Implicarea unui expert contabil adiional, care nu a fost membru al echipei de expertiz, pentru revizuirea muncii realizate sau altfel, pentru acordarea de sfaturi unde este necesar. Onorarii restante Un risc de auto-interes poate fi creat dac onorariile datorate de ctre un client pentru un serviciu profesional rmn nepltite pentru o lung perioad de timp, n special dac o parte important nu este pltit nainte de emiterea raportului de expertiz pentru urmtorul an. n general plata unor astfel de onorarii ar trebui cerut nainte de emiterea raportului. Urmtoarele msuri de siguran pot fi aplicabile: Implicarea unui alt expert contabil, care nu a participat la activitatea de expertiz, pentru a oferi consultan, sau pentru revizuirea lucrrilor realizate.

42

Profesionistul contabil ar trebui, de asemenea, s decid dac onorariile restante ar putea fi privite ca fiind echivalente cu un mprumut ctre client i dac, datorit importanei onorariilor restante, este de preferat realegerea profesionistului contabil. Exemplul 5 Daruri i ospitalitate Acceptarea darurilor sau a ospitalitii de la un client poate crea ameninri de auto interes sau familial. Atunci cnd un expert contabil sau un membru al echipei de expertiz accept daruri sau ospitalitate, n afara cazului n care valoarea acestora este nesemnificativ, ameninrile referitoare la independen nu pot fi reduse la un nivel acceptabil prin aplicarea nici unei msuri de precauie. Prin urmare, un expert contabil sau un membru al echipei de expertiz contabil nu ar trebui sa accepte astfel de daruri sau ospitalitate. Exemplul 6 Servicii recente cu clienii A avea un fost funcionar, director sau angajat al clientului care este supus expertizei ca membru al echipei de expertiz, este un lucru care poate crea ameninri de interes personal, de familiarism. Acest lucru ar putea fi adevrat, atunci cnd un membru al echipei de expertiz trebuie s raporteze de exemplu, despre anumite materiale ntocmite de el sau despre elemente ale situaiilor financiare pe care le-a evaluat ct timp a fost angajat al clientului. Dac, n timpul perioadei ct are loc raportul de expertiz, un membru al echipei a fost angajat, funcionar sau director al clientului, sau a fost angajat n poziia de unde putea s exercite influene directe sau semnificative asupra obiectului contractului ncheiat cu clientul, ameninarea creat ar putea fi att de semnificativ astfel nct nici o msur de siguran nu ar putea s o reduc la un nivel acceptabil. n consecin, asemenea persoane nu ar trebui s fie desemnai n cadrul echipei de expertiz. Dac, naintea perioadei cnd are loc raportul de expertiz, un membru al echipei de expertiz a fost funcionar sau director al clientului sau a fost angajat n poziia de unde putea s exercite influene directe sau semnificative asupra obiectului angajamentului, acesta ar putea crea ameninri datorit interesului personal, familiarismului. De exemplu, asemenea ameninri ar putea fi create dac o decizie luat, sau munc prestat de acea persoan n perioada de dinainte, ct timp a fost angajat al clientului, va fi evaluat n perioada curent ca parte a angajamentului de de expertiz ce se efectueaz curent. Semnificaia ameninrii va depinde de urmtorii factori, cum urmeaz:
poziia pe care persoana a ocupat-o la clientul supus expertizei;

perioada de timp care a trecut de cnd persoana a plecat de la client; i rolul pe care l joac individul n cadrul echipei de expertiz. Semnificaia ameninrii ar trebui s fie evaluat i, dac ameninarea nu este semnificativ, msurile de siguran ar trebui s fie luate n considerare i aplicate ca fiind necesare pentru a reduce ameninarea la un nivel acceptabil. Asemenea msuri ar putea include: implicarea nc a unui expert contabil pentru a revizui munca efectuat 43

de ctre persoana n cauz, ca membru al echipei de experi contabili sau altfel s consilieze cnd e cazul. Exemplul 7 Colaborarea ndelungat dintre personalul de conducere cu clienii Utilizarea aceluiai personal de conducere al echipei de expertiz ntr-un angajament de expertiz contabil pe parcursul unei lungi perioade de timp poate crea o ameninare la adresa independenei cauzat de familiarism. Importana ameninrii la adresa independenei va depinde de factori ca, de exemplu: perioada de timp n care persoana a fost membr a echipei de expertiz; rolul persoanei n echipa de expertiz; structura societii de expertiz; natura activitii expertizate.

Importana ameninrii la adresa independenei ar trebui evaluat i, n cazul n care ameninarea este semnificativ, ar trebui luate n considerare i aplicate msuri de protecie, pentru a reduce ameninarea la un nivel acceptabil. Astfel de msuri de protecie ar putea include: rotaia personalului de conducere din cadrul echipei de expertiz; implicarea nc unui expert contabil care nu a fost membru al echipei de expertiz, pentru a revizui munca efectuat de ctre personalul de conducere sau pentru a acorda consultan, dup caz; controale interne de calitate, independente.

44

Concluzii
Obiectivele i principiile fundamentale ale profesionitilor contabili nu sunt destinate s fie folosite pentru a rezolva problemele etice ale profesionitilor contabili ntr-un caz bine determinat. Totui, Codul ofer anumite linii directoare n ceea ce privete aplicarea n practic a obiectivelor i principiilor fundamentale cu privire la numrul situaiilor tipice care se ntlnesc n profesia contabil. Prevederile Codului au ca raiune protecia fiecrui profesionist contabil ct i a terilor deoarece Corpul este garant: pentru public, al calitii i fiabilitii prestaiilor experilor contabili i contabililor autorizai; pentru membrii Corpului, a unei sntoase i libere concurene pe piaa produselor i serviciilor contabile. Problemele ridicate de practica contabil sunt un indiciu concludent pentru problematica de natur etic cu care se confrunt profesionitii contabili n lumea afacerilor. Acestea inlud : cerinele angajatorilor, n ideea manipulrii taxelor datorate; n acest sens consider c nu se ncalc principiile etice dac profesionistul contabil gsete, fr a nclca normele legale, cea mai buna soluie pentru organizaie, astfel nct aceasta s plteasc cele mai mici impozite si taxe. O problem delicat s-a manifestat n Romnia, i continu s se manifeste, dar mai putin pregnant, n ceea ce privete incompatibilitatea ntre stabilirea unor datorii fiscale i oferirea unei imagini fidele a poziiei i performaelor financiare ale ntreprinderii de ctre contabilitate. Astfel, n condiiile n care normele contabile erau stabilite de ctre Ministerul de Finane, singura misiune a contabilitii fiind aceea de a oferi o baz n vederea stabilirii obligaiilor fiscale, presiunile asupra profesionistului contabil n vederea utilizrii contabilitatii creative erau imense. Spre exemplu utilizarea reevalurilor, n scopul diminurii bazelor fiscale, creativitate n domeniul evalurii produciei neterminate. n ultimii 15 ani am asistat la dispariia unor ntregi sectoare industriale, tocmai datorit neadaptrii managementului la regulile jocului economiei de pia romneti. n acest sens o mare vin a avuto contabilitatea (prin organismul de reglementare i prin profesionitii contabili), care s-a dovedit a nu fi n msur s ofere informaii credibile i fiabile, pe baza carora s se poata fundamenta decizii corecte. cerine cu privire la generarea unor date care s induc n eroare acionarii sau colaboratorii (bncile, clienii, etc): spre exemplu unui profesionist contabil i se cere de ctre inspectorul de credite de la banc s prezinte n dosarul de creditare un cash flow previzionat din care s reias c are nevoie de exact suma pe care vrea sa o impumute, chiar dac din socoteala sa reiese o diferen nu foarte mare n plus sau minus; cerine cu privire la ascunderea unor informaii; 45

 cerine cu privire la autorizarea i ascunderea unor sume alocate pentru mituirea unor ageni sau cumprtori (destul de des ntlnite, n cazul unor societi de comer exterior); de cele mai multe ori tocmai profesionistului contabil i se solicit s gseasc soluii pentru acordarea i ascunderea unor astfel de sume; cerine cu privire la manipularea unor proiecii ale datelor financiar-contabile, care s duc la obinerea unor surse financiare suplimentare; situaia n care se afl profesionistul contabil din acest punct de vedere este cu att mai delicat cu ct tocmai el este cel care trebuie s gseasc i s asigure finanarea societii; cerine cu privire la ascunderea i, astfel, acceptarea unor cheltuieli angajate de ctre manageri, care sunt incorecte i necorespunzatoare, etc. Membrii profesiei contabile angajai sunt profesioniti dar sunt angajai n acelai timp. Deseori, n practic, datorit situaiilor dificile la care trebuie s le fac fa, apar conflicte ntre cele dou roluri, conflicte generate de comportamentul considerat etic din punct de vedere profesional. Conform Codului etic, la aplicarea normelor generale de comportament etic, profesionitii contabili angajai pot intlni situaii legate de identificarea unui comportament care nu este etic sau de rezolvarea unui conflict etic. Cnd se confrunt cu probleme etice importante, pentru a rezolva acest conflict, profesionitii contabili trebuie s respecte politicile stabilite de catre organizaia, (ntreprinderea) la care este angajat. Dac asemenea politici nu rezolv conflictul etic, trebuie s se in cont de urmtoarele: S se analizeze problema conflictual cu superiorul ierarhic imediat. Dac problema nu este rezolvat cu superiorul ierarhic imediat i profesionistul contabil se decide s mearg la nivelul superior urmtor de conducere, superiorul ierarhic imediat trebuie s fie ntiinat despre aceast decizie. Dac se descoper c eful ierarhic superior este implicat n problema conflictual, profesionistul contabil trebuie s prezinte problema la nivelul imediat superior din conducere. Cnd eful ierarhic superior este eful compartimentului, urmtoarele niveluri superioare care pot controla activitatea urmeaz s fie directorii de resort, Consiliul de administraie, sau Adunarea generala (dup caz). S se solicite consultan sau consiliere, pe baz confidenial, de la un consilier independent sau de la organismul profesional contabil, pentru a obine o nelegere a posibilelor evoluii ale situaiei. Dac conflictul de etic mai exist nc dup epuizarea complet a tuturor posibilitilor de control intern, n ultim instan profesionistul contabil nu poate avea alt soluie la unele probleme semnificative (de ex. frauda) dect s-i dea demisia si s prezinte un memorandum informativ unui reprezentant corespunztor al acelei organizaii (intreprinderi). nainte de a accepta o nou relaie cu un client, un profesionist contabil ar trebui s ia n considerare c acceptarea va crea anumite ameninri la conformitatea cu principiile fundamentale. Problemele clientului care, dac apar la suprafa includ de 46

exemplu implicarea clientului n activiti ilegale (cum ar fi splarea banilor), minciuna sau alte practici ce pot fi puse sub semnul ntrebarii. nainte de a accepta o misiune specific la un client, un profesionist contabil ar trebui s ia n considerare dac acceptarea ar da natere la orice ameninare, n acest caz profesionistul contabil trebuie s ia msuri de protecie pentru a le elimina i a le aduce la un nivel acceptabil. Un profesionist contabil trebuie s ia msuri corespunzatoare pentru a identifica circumstanele n care ar putea aprea un conflict de interese, deoarece acest tip de circumstane ar putea genera ameninri la adresa respectrii principiilor fundamentale. Atunci cnd un conflict de interese reprezint o ameninare la adresa unuia sau mai multor principii fundamentale, inclusiv obiectivitatea, confidenialitatea sau comportamentul profesional, ameninare ce nu poate fi redus sau eliminat prin aplicarea msurilor de protecie, profesionistul contabil trebuie s concluzioneze, c nu accept acea misiune sau c demisioneaz din una sau mai multe misiuni aflate n conflict. n situaia n care un profesionist contabil independent este solicitat s ofere o a doua opinie referitoare la aplicarea standardelor sau principiilor de contabilitate, pot genera ameninri fa de conformitatea cu principiile fundamentale. De exemplu poate exista o ameninare fa de competena profesional n cazul n care o a doua opinie nu se bazeaza pe acelai set de fapte ca cel pe care il are la dispoziie profesionistul contabil existent, sau se bazeaz pe probe necorespunztoare. La nceperea negocierilor privind serviciile profesionale, un profesionist contabil poate percepe orice onorariu pe care acesta l consider corespunztor. Faptul c un profesionist contabil percepe un onorariu mai mic dect altul nu este , n sine, neetic, cu toate acestea pot exista ameninri cauzate de interesul propriu fa de competena profesional i fa de pruden, n cazul n care onorariul perceput este att de mic nct ar putea fi dificil s se realizeze misiunea n conformitate cu standardele tehnice si profesionale aplicabile. Un profesionist contabil nu trebuie s compromit profesia atunci cnd promoveaz serviciile profesionale. Acesta trebuie s fie onest i loial, i s nu exagereze calitatea serviciilor oferite, s nu fac referiri compromitoare la comparaii nefundamentate cu activitatea altora. Profesionitii contabili pot face uz numai de titlurile cu diplomele eliberate de stat sau de coli sau de instituii de invmnt atestate legal. Este posibil ca unui profesionist contabil sau unei rude apropiate a acestuia s i se ofere cadouri sau ospitalitate din partea unui client. O astfel de ofert genereaz ameninri la adresa conformitii cu principiile fundamentale. Un profesionist contabil care ofer un serviciu de expertiz contabil trebuie s fie independent fa de clientul supus expertizei. n cazul unei misiuni este n interesul public i prin urmare, stipulat de Codul Etic, ca membrii echipelor de expertiz contabil, s fie independeni fa de clienii crora le ofer un serviciu de expertiz contabil.

47

Bibliografie
1. Bobian I. Nicolae ( 2005 ) Tez doctorat, Timioara 2. Codul Etic Naional al Profesionitilor Contabili, Ediia a 3-a, revzut i reclasificat n conformitate cu Codul Etic Internaional al Profesionitilor Contabili elaborat i revizuit de IFAC n 2005. 3. Ion Pere, Ovidiu Bunget, Cristian Pere, ( 2004 ) Control financiar i expertiz contabil, editura Mirton, Timioara. 4. Ovidiu Bunget, ( 2003 ) Expertiza contabil, editura Mirton, Timioara 5. Prof. univ. dr. Mircea Boulescu, conf. univ. dr. Marcel Ghi, ( 1996 ) Control financiar i expertiz contabil, Bucureti. 6. tefan Crciun Controlul i auditul financiar. Expertiza contabil, ( 2002 ) editura Economic, Bucureti.

48