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NOVEDADES WEB Modificaciones al Reglamento de la Ley del IGV

Decreto Supremo N 161-2012-EF

Fecha de Publicacin : 28.08.2012 Fecha de Vigencia

: 29.08.2012 (1)

Como sabemos, mediante los Decretos Legislativos N 1108, N 1116, N 1119 y N 1125 se ha modific el Texto nico Ordenado (TUO) de la Ley del Impuesto General a las Ventas (IGV) e Impuesto Selectivo al Consumo (ISC), aprobado mediante Decreto Supremo N 055-99-EF, introduciendo modificaciones referidas a la compra de bienes con clusulas suspensivas; gravando la entrega de arras, depsito y garanta, en las diferentes operaciones afectas al impuesto; modificando los requisitos para el ejercicio y anotacin del crdito fiscal en determinado periodo; las normas referidas al valor no fehaciente y no determinado del IGV; incluyendo una definicin y supuestos de exportacin de bienes y modificando los supuestos de exportacin de servicios y el beneficio referido a la devolucin de impuestos a los turistas. En ese sentido, dada la necesidad de adecuar el Reglamento y disponer normas para la aplicacin de las citadas modificaciones, el Decreto Supremo N 161-2012-EF ha modificado el Reglamento de la Ley del IGV. Destacan en la citada norma, la reglamentacin de los supuestos de exportacin de bienes, las disposiciones vinculadas con el ejercicio del crdito fiscal, la reglamentacin de la venta de paquetes tursticos a no domiciliados y el beneficio de devolucin del IGV a los turistas por la adquisicin de bienes en el pas.

piedad el bien, no acarrea el nacimiento del impuesto, siempre que no supere el 3% del valor total de la venta. En el caso de pagos parciales en la prestacin o utilizacin de servicios, se retira la referencia a servicios de hospedaje, entendemos por ser redundante; y establece que nace el presente impuesto cuando los pagos parciales tengan la calidad de arras, depsito o garanta, siempre que superen en forma conjunta el 3% del valor de la prestacin o utilizacin de servicios. De igual modo, en el caso de primera venta de inmuebles nace la obligacin de pago del IGV con los pagos parciales, incluso cuando se les califique como arras, depsito o garanta, siempre que superen en forma conjunta el 3% del valor total del inmueble. Cabe mencionar que la anterior norma consignaba arras de retractacin y el porcentaje ascenda al 15%. Finalmente, la norma retira el prrafo que sealaba que en todos los casos las arras confirmatorias se encuentran gravadas con el impuesto, ello en razn a que, de acuerdo a la presente modificacin, las arras confirmatorias de bienes futuros o por entregar, no nace la obligacin tributaria si no supera el 3% del valor total del bien. 1.2. Numeral 4: Nacimiento del IGV en contratos de construccin En los contratos de construccin, como es sabido, nace el impuesto en la fecha de emisin del comprobante o en la fecha de ingreso, lo que ocurra primero, sea ste por concepto de adelanto, de valorizacin peridica, por avance de obra o los saldos respectivos, incluso cuando se denomine arras, depsito o garanta. Sin embargo, la modificacin introducida establece que estos conceptos solo precipitarn el nacimiento del impuesto, cuando la suma de los mismos superen el 3% del valor total de la construccin.

taje del valor de la operacin de acuerdo a la modificacin del artculo 3 del Reglamento, generar el nacimiento del impuesto. La norma advierte que, en el caso que estos conceptos no se encuentren estipulados expresamente en el contrato celebrado, se entender que supera el 3%, dando de este modo lugar al nacimiento de la obligacin tributaria por dicho monto.

3. Artculo 6 del Reglamento de la Ley del IGV: Ejercicio del Crdito Fiscal
3.1. Oportunidad del ejercicio del derecho al Crdito Fiscal del IGV Mediante el Decreto Legislativo N 1116, publicado el 07.07.2012 y vigente a partir del 01.08.2012, entre otras modificaciones, se incorpor un segundo prrafo al artculo 2 de la Ley N 29215, estableciendo que no se perder el derecho al crdito fiscal si la anotacin de los comprobantes de pago se efecta en las hojas que correspondan al mes de emisin o del pago del impuesto o a los 12 meses siguientes antes que la SUNAT requiera al contribuyente la exhibicin y/o presentacin de su Registro de Compras. Respecto al alcance de dicha regulacin, se seal (2) que se entendera que en este se est prescribiendo, respecto a un perodo tributario, un lapso mximo para realizar la anotacin del documento y que est en funcin al requerimiento de exhibicin y/o presentacin del Registro de Compras que efecte la SUNAT. Es pertinente referir que la modificacin producida, implicaba que se adecuen las disposiciones reglamentarias vinculadas a este supuesto, puesto que las que se encontraban vigentes antes de la modificatoria referida resultaban opuestas o contrarias. Justamente, mediante la norma materia de comentario se ha procedido a modificar el Reglamento de la Ley del IGV, tal como se detalla a continuacin: a) Perodo de ejercicio del crdito fiscal del IGV Se modifica el penltimo prrafo del sub-numeral 2.1. del artculo 6 del Reglamento de la LIGV, disponiendo que el derecho al crdito fiscal se ejercer en el perodo al que corresponda la hoja del Registro de Compras en la que se anota

1. Artculo 3 del Reglamento de la LIGV: Nacimiento de la obligacin en caso de pagos parciales

1.1. Numeral 3: Nacimiento del IGV en pagos parciales En el caso de pagos parciales en la venta de bienes, la norma sealada establece que no nace la obligacin de pago del IGV, con la entrega de dinero en calidad de arras de retractacin agregando ahora tambin el depsito o garanta, antes que exista la obligacin de entregar o transferir en propiedad el bien, siempre que la suma de ellas no supere el 3% del valor total de la venta. La anterior norma estableca un porcentaje del 15%. La norma establece que, en el caso de entrega en dinero en calidad de arras confirmatorias antes que exista la obligacin de entregar o transferir en pro-

2. Numeral 10 del artculo 2 del Reglamento de la LIGV: Lmites para arras, depsitos o garantas
La entrega de arras, depsitos o garanta en la venta de bienes, prestacin de servicios y contratos de construccin, no deben superar en forma conjunta el lmite del 3% del valor de la venta, de la retribucin o ingreso por la prestacin del servicio o del valor de construccin. En el caso de superar dicho porcen-

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el comprobante de pago o documento respectivo, siempre que la anotacin se efecte en las hojas del Registro de Compras sealadas en el numeral 3 del artculo 10 del Reglamento de la LIGV. En lnea con dicha disposicin se modifican los numerales 3.1 y 3.2. del artculo 10 precitado, sealndose que los documentos que otorgan derecho al crdito fiscal debern ser anotados en el Registro de Compras en las hojas que correspondan al mes de su emisin, mes de pago respectivamente o en las que correspondan a los doce (12) meses siguientes. En caso la anotacin se realice en una hoja distinta a las sealadas en el prrafo anterior, el adquirente perder el derecho al crdito fiscal pudiendo contabilizar el correspondiente impuesto como gasto o costo para efecto del Impuesto a la Renta. En virtud a los cambios realizados, se advierte que, a diferencia de las disposiciones reglamentarias modificadas, ya no se alude al perodo en que se realiza la anotacin, sino por el contrario se refiere al perodo al que corresponda la hoja del Registro de Compras en la que se anota el comprobante de pago; supeditado, claro est, a los plazos dispuestos en el artculo 2 de la Ley N 29215; es decir, mes de emisin o mes de pago o 12 meses siguientes. Por tanto, esta disposicin implica que independientemente del momento en que se efecte o se realice la anotacin efectiva del comprobante de pago u otro documento que acredite el crdito fiscal en el Registro de Compras, lo resaltante es el perodo en el cual dicho documento aparecer anotado. Entindase por anotacin efectiva aquella que permite que aparezca el comprobante de pago en un perodo determinado. b) Plazo mximo para realizar la anotacin efectiva en el Registro de Compras El ltimo prrafo del subnumeral 2.1. artculo 6 del Reglamento de la LIGV, modificado por la norma bajo comentario, dispone un plazo mximo para realizar la anotacin efectiva de los documentos que otorgan derecho al crdito fiscal en el Registro de Compras. As, se establece que: No se perder el crdito fiscal utilizado con anterioridad a

la anotacin del comprobante de pago o documento respectivo en el Registro de Compras, si sta se efecta en la hoja que corresponda al periodo en el que se dedujo dicho crdito fiscal y que sea alguna de las sealadas en el numeral 3 del artculo 10- antes que la SUNAT

requiera al contribuyente la exhibicin y/o presentacin de dicho registro.

A continuacin mostramos un ejemplo grfico que nos permite apreciar el ejercicio del crdito fiscal considerando las modificaciones producidas.

Comprobante de pago emitido el da 28 de agosto 2012.

Perodo al que corresponde la hoja en que se anota Agosto 2012 Crdito Fiscal se ejerci en el perodo agosto 2012 Anotacin efectiva Octubre 2012 pero aparece en la hoja del perodo agosto 2012

No se ha producido an requerimiento de SUNAT del Registro de Compras

3.2. Registro de operaciones en el Registro de Compras electrnico Se modifica el subnumeral 3.4, numeral 3, artculo 10 del Reglamento de la LIGV, con la finalidad de incluir a los Registros de Ventas y Compras que se lleven de manera electrnica, en la opcin de anotar el total de las operaciones diarias que no otorguen derecho al crdito fiscal en forma consolidada. Adicionalmente, se prescribe que mediante Resolucin de Superintendencia la SUNAT podr establecer que determinados sujetos que hayan ejercido la opcin sealada en el prrafo anterior deban anotar en forma detallada las operaciones diarias que no otorgan derecho a crdito fiscal. 3.3. Adquisiciones que otorgan derecho al Crdito Fiscal Mediante la Cuarta Disposicin Complementaria Final de la Ley N 29646 Ley de Fomento al Comercio Exterior de Servicios, publicada el 01.01.2011 se derog el numeral 1 del artculo 6 del Reglamento de la LIGV, que refiere a las adquisiciones que otorgan derecho a crdito fiscal; ello por cuanto sus alcances haban sido comprendidos en el TUO de la LIGV, mediante la incorporacin del artculo 22-A, en virtud a lo dispuesto en el artculo 11 de la Ley precitada.

Al respecto, dado que el artculo 22-A ha sido derogado por la nica Disposicin Complementaria Derogatoria del Decreto Legislativo N 1116, publicada el 07.07.2012, vigente a partir del 01.08.2012, se restablece la vigencia del aludido numeral 1 del artculo 6, observndose que se mantiene idntica regulacin que la que fuera derogada.

4. Subcaptulo II del Reglamento de la Ley del IGV (3): Exportacin de servicios

4.1. La venta de paquetes tursticos y su reglamentacin El Decreto Legislativo N 1125 incorpor el numeral 9 al artculo 33 del TUO de la Ley del IGV e ISC, establecindose que se considera exportacin a los servicios de alimentacin, transporte turstico, guas de turismo, espectculos de folclore nacional, teatro, conciertos de msica clsica, pera, opereta, ballet, zarzuela, que conforman el paquete turstico prestado por operadores tursticos domiciliados en el pas, a favor de agencias, operadores tursticos o personas naturales, no domiciliados en el pas, en todos los casos (4). De acuerdo a ello, el Decreto Supremo N 161-2012-EF, en comentario, modifica el Reglamento de la Ley del IGV e ISC, aprobado por Decreto Supremo

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N 29-94-EF y normas modificatorias, a fin de adecuarlo a las modificaciones efectuadas a la Ley del IGV e ISC por los mencionados decretos legislativos y materializar el beneficio a los operadores tursticos que vendan paquetes tursticos a sujetos no domiciliados. 4.2. Sujetos beneficiarios y configuracin del supuesto El artculo 9-B del RLIGV establece que lo dispuesto en el numeral 9 del artculo 33 de la LIGV (la calificacin como supuesto de exportacin) ser de aplicacin al operador turstico que venda un paquete turstico a un sujeto no domiciliado, para ser utilizado por una persona natural no domiciliada. De ese modo, el artculo 9-A define los trminos resaltados del modo siguiente: i) Operador turstico: A la agencia de viajes y turismo incluida como tal en el Directorio Nacional de Prestadores de Servicios Tursticos Calificados, publicado por el Ministerio de Comercio Exterior y Turismo. ii) Paquete turstico: Al bien mueble de naturaleza intangible conformado por un conjunto de servicios tursticos, entre los cuales se incluya alguno de los servicios indicados en el numeral 9 del artculo 33 del Decreto, individualizado en una persona natural no domiciliada. iii) Sujeto no domiciliado: A la persona natural no domiciliada y/o a las agencias y/u operadores tursticos no domiciliados. iv) Persona natural no domiciliada: A aquella residente en el extranjero que tengan una permanencia en el pas de hasta sesenta (60) das calendario, contados por cada ingreso a ste. Para que el supuesto previsto en el numeral 9 del artculo 33 de la LIGV califique como exportacin, el operador turstico local debe vender en un paquete los servicios sealados en el citado artculo a una persona natural o jurdica no domiciliada, para que dicho paquete sea usado o consumido en el pas por una persona natural no domiciliada que ingresa al pas en calidad de turista. En ese sentido, el segundo prrafo del artculo 9 dispone que: (...) se considerar exportado un paquete turstico en la fecha de su inicio, conforme a la documentacin que lo sustente, siempre que haya sido pagado en su totalidad al operador turstico y la persona natural no domiciliada que lo utilice haya ingresado al pas antes o durante la duracin del paquete.

4.3. El Registro Especial de Operadores tursticos Para gozar del beneficio en comentario, los operadores tursticos, como requisito constitutivo del derecho, estn obligados a inscribirse en el citado re-

gistro. As, se dispone en el numeral 2 del artculo 9-C del RLIGV que dicha solicitud slo podr ser presentada en la primera quincena de los meses de mayo y noviembre, debiendo cumplir los siguientes requisitos:

REQUISITOS PARA LA INSCRIPCIN EN EL REGISTRO Literal a) Literal b) Literal c) Literal d) Literal e) Encontrarse incluido como Agencia de Viajes y Turismo en el Directorio Nacional de Prestadores de Servicios Tursticos Calificados publicado por el Ministerio de Comercio Exterior y Turismo. La inscripcin en el RUC no est de baja o con suspensin temporal de actividades. No tener la condicin de domicilio fiscal no habido o no hallado en el RUC. Pertenecer al Rgimen de Buenos Contribuyentes aprobado por el D.Leg. N 912. No tener deuda tributaria exigible coactivamente. Durante los ltimos seis (6) meses anteriores a la fecha de presentacin de la solicitud: i. Haber presentado oportunamente sus declaraciones y efectuado el pago de las obligaciones tributarias declaradas y vencidas. Para efecto del presente acpite, se entiende que se ha cumplido oportunamente con presentar la declaracin y realizar el pago correspondiente, si stos se han efectuado de acuerdo a las formas, plazos, condiciones y lugares establecidos por la SUNAT. ii. No haber sido notificado con una resolucin que establezca las sanciones de comiso o de cierre temporal o con una resolucin de determinacin por devolucin indebida de saldo a favor del exportador. iii. No haber sido excluido del Registro.

Literal f)

Asimismo, para mantener el beneficio, el numeral 3 del artculo 9-C del RLIGV establece las siguientes exigencias:
REQUISITOS PARA MANTENER LA INSCRIPCIN EN EL REGISTRO Literales a) y c) Literal b) Literal e) Literal f) Encontrarse incluido como Agencia de Viajes y Turismo en el Directorio Nacional de Prestadores de Servicios Tursticos y que la inscripcin en el RUC no est de baja o con suspensin temporal de actividades. No tener la condicin de domicilio fiscal no habido en el RUC. No tener deuda tributaria exigible coactivamente. No ser notificado con una resolucin que establezca las sanciones de comiso o de cierre temporal o con una resolucin de determinacin por devolucin indebida de saldo a favor del exportador.

Otra de las exigencias para mantener el beneficio, es la establecida en el literal d) del numeral 3 del artculo 9-C del RLIGV, que establece la obligacin de presentar oportunamente la declaracin y efectuar el pago de las obligaciones tributarias. En ese sentido, se entiende que no se ha cumplido con tal exigencia, si stos se efectan sin considerar las formas, plazos, condiciones y lugares establecidos por

SUNAT. Sin embargo, se permite que ocurra una excepcin a la causal sealada, en un intervalo de 6 meses, contados desde el mes siguiente a aqul en el que se di la excepcin. De ese modo, el incumplimiento de lo sealado dar lugar a la exclusin del Registro. La exclusin operar a partir de la fecha que se seale en el acto administrativo respectivo. Sin embargo, se establece que no se considerar incumplido lo sealado:

i.

Cuando se presente la declaracin y, de ser el caso, se cancelen los tributos y multas de un solo perodo o ejercicio hasta la siguiente fecha de vencimiento especial de las obligaciones mensuales. La fecha de vencimiento es la aplicable a los sujetos del Rgimen de Buenos Contribuyentes. Cuando se otorgue aplazamiento y/o fraccionamiento de carcter general respecto de los tributos y multas de un solo perodo o ejercicio hasta la siguiente fecha de vencimiento especial de las obligaciones mensuales Cuando se otorgue el aplazamiento y/o fraccionamiento de carcter particular, de los tributos de cuenta propia y multas de un solo perodo o ejercicio, hasta la siguiente fecha de vencimiento especial de las obligaciones mensuales. Para este efecto, podr acogerse a aplazamiento y/o fraccionamiento la deuda cuyo vencimiento se hubiera producido en el mes anterior a la fecha de presentacin de la solicitud de aplazamiento y/o fraccionamiento.

ii.

iii.

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4.4. El Saldo a Favor del Exportador (SFE), los comprobantes de pago y la acreditacin de la operacin a) Las disposiciones relativas al SFE previstas en la Ley y en el Reglamento de Notas de Crdito Negociables, aprobado por el Decreto Supremo N 126-94-EF, son aplicables a los operadores tursticos que vendan los paquetes tursticos. As, la compensacin o la devolucin del SFE tienen como lmite el 18% aplicado sobre los ingresos por los servicios que comprende el paquete turstico, sealados en el numeral 9 del artculo 33 de la LIGV, que se consideren exportados en el perodo que corresponda al inicio de los mismos. b) Los operadores tursticos deben emitir a los sujetos no domiciliados la factura correspondiente, en la cual slo se deber consignar los servicios indicados en el numeral 9 del artculo 33 de la LIGV, que conformen el paquete turstico, debiendo emitirse de manera independiente el comprobante de pago que corresponda por el resto de servicios que pudieran conformar el paquete turstico. As, en la factura en que se consignen los servicios de exportacin, deber consignarse la leyenda: OPERACIN DE EXPORTACIN DECRETO LEGISLATIVO N 1125. c) El operador turstico acreditar la operacin de exportacin con la copia del documento de identidad, incluyendo las fojas correspondientes, que permitan acreditar: a) La identificacin de la persona natural no domiciliada que utiliza el paquete turstico y b) La fecha del ltimo ingreso al pas. En el caso que dichas copias no permitan sustentar lo requerido, se podr presentar copia de la Tarjeta Andina de Migracin (TAM) a que hace referencia la Resolucin Ministerial N 0226-2002-IN-1601. Adems, para el control del beneficio y el plazo de permanencia del turista, la SUNAT podr solicitar a las entidades pertinentes la informacin que considere necesaria para el control y fiscalizacin al amparo de las facultades del artculo 96 del Cdigo Tributario.

5. Captulo XI del Reglamento de la Ley del IGV: El beneficio de devolucin de impuestos a los turistas
El artculo 76 del TUO de la Ley del IGV, modificado por el Decreto Legislativo N 1116 (publicado el 07.07.2012) regula la devolucin de impuestos a los turistas. As, conforme con el primer prrafo del citado artculo, ser objeto de devolucin el IGV que grave la venta de bienes adquiridos por extranjeros no domiciliados que ingresen al pas en calidad de turistas, que sean llevados al exterior al retorno a su pas por va area o martima, siempre que los traslade el propio turista. Asimismo, el segundo prrafo del mencionado artculo dispone que, se considerar como turista a los extranjeros no domiciliados que se encuentran en territorio nacional por un periodo no menor a 5 das calendario ni mayor a 60 das calendario por cada ingreso al pas. De ese modo, la SUNAT debe realizar el control de la salida del pas de los bienes adquiridos por los turistas en los puestos de control habilitados en los terminales areos o martimos, establecindose que la devolucin se realizar respecto de las adquisiciones de bienes que se efecten en establecimientos calificados por la SUNAT como aquellos cuyas adquisiciones dan derecho a la devolucin del IGV a los turistas, los cuales debern inscribirse en el Registro de Establecimientos Autorizados, el que tendr carcter constitutivo. En ese sentido, la norma en comentario ha reglamentado, incorporando los artculos 11-A al 11-I al Reglamento, el mbito de aplicacin del beneficio, los requisitos para inscripcin en el Registro de Establecimientos autorizados, los requisitos para la procedencia de la solicitud de devolucin, entre otros aspectos, los cuales, sin embargo, conforme a la Segunda Disposicin Complementaria Final del Decreto Supremo N 161-2012-EF, entrarn en vigencia a partir de la fecha en que se encuentre operativo el primer puesto de control habilitado, lo que se determinar por la SUNAT.

6. nica Disposicin Complementaria Transitoria del Decreto Supremo N 161-2012-EF: Operaciones de ventas sujetas a condicin suspensiva efectuadas antes de la vigencia del Decreto Legislativo N 1116
Respecto al tema del subttulo sealado, la nica Disposicin Complementaria Transitoria de la norma bajo comentario, seala que en las operaciones de venta de bienes sujetas a condicin suspensiva, en las que concurran las siguientes circunstancias: a) Que haya sido realizada con anterioridad al 01 de agosto del 2012, y b) Que el bien exista a partir del 01 de agosto del 2012. La declaracin y pago del impuesto por los pagos, totales o parciales del importe de la operacin realizados con anterioridad a la fecha de vigencia del Decreto Legislativo N 1116 (01.08.2012), se efectuar dentro del mes calendario siguiente al de la fecha de existencia del bien, conforme a lo dispuesto en el artculo 30 del TUO de la Ley del IGV e ISC y normas modificatorias. En tal sentido, se desprende que respecto de los bienes que existan antes del 01 de agosto del 2012, por ejemplo en lo que respecta a la venta de bienes futuros, la obligacin tributaria con el IGV nacer de acuerdo con el criterio establecido en las RTFs. N 0640-5-2001 y N 04318-5-2005, entre otras; es decir que: () para que nazca la obligacin de pago del Impuesto General a las Ventas es necesario que exista una venta, la cual tratndose de bienes futuros recin ocurrir cuando los bienes hayan llegado a existir, en este caso, las unidades inmobiliarias construidas por la recurrente sean entregadas a los adquirentes, momento en el cual recin operar la transferencia de propiedad sobre los bienes.

NOTAS (1) La 2da. Disposicin Complementaria Final de la norma seala como fecha de vigencia la sealada, salvo el Captulo XI, referido a la devolucin de impuestos a turistas, que entrar en vigencia a partir de la fecha en que se encuentre operativo el primer puesto de control habilitado, la que se determinar por la SUNAT. (2) Vase el comentario de este tpico en la 1ra. quincena de julio 2012, pgina A16. (3) Las disposiciones del subcaptulo I, referidas a las normas generales de las exportaciones, han sido comentadas en el Informe Especial publicado en la pgina A1 de la presente revista. (4) Recurdese que el Decreto Legislativo N 1116 (publicado el 07.07.2012 y vigente desde el 01.08.2012) derog el literal B del Apndice V de la Ley del IGV, que en su numeral 6 estableca el citado supuesto como uno de exportacin de servicios que se consuman en el pas; el que, por las crticas y presin del sector turismo, ha sido nuevamente incorporado por la sealada norma como un supuesto de exportacin. n