Vigencia de la Rebaja por nuevas inversiones, Ley de Impuesto sobre la Renta. Art. 57 e interpretacin del Pargrafo 2.

N de Consulta 26027 Fecha: 15/06/06

Me dirijo a usted en la oportunidad de dar respuesta a su escrito, mediante la cual solicita nuestra opinin jurdica en relacin con, la vigencia del artculo 57 de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 19991, tomando en consideracin que dicha Ley sufri una reforma parcial, publicada en la Gaceta Oficial No. 5.566 Extraordinario, de fecha 28 de diciembre de 2001. Igualmente, solicita nuestra interpretacin del pargrafo segundo de artculo 57 de la Ley de Impuesto sobre la Renta vigente (en adelante Ley de ISLR), en relacin con, la aplicacin de la rebaja por la inversin de activos, cuando la misma fue realizada dentro de la vigencia del beneficio fiscal, aunque incorporados a la produccin de la renta en un ejercicio posterior a la expiracin de la rebaja de impuesto por nuevas inversiones, solicitudes que realiza la contribuyente, en los siguientes trminos: En consecuencia a lo antes expuesto, solicitamos de esta Administracin Tributaria se sirva interpretar la vigencia del beneficio de las rebajas por nuevas inversiones establecida en el artculo 57 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en el sentido de que (i) las inversiones realizadas hasta el 2006 darn derecho al beneficio de rebajas por nuevas inversiones y que; (ii) dichas inversiones, efectuadas hasta el ltimo ao de vigencia del beneficio (2006), podrn ser utilizadas para el clculo de las rebajas por nuevas inversiones en el ao en que estn directa y efectivamente incorporadas a la produccin de la renta, independientemente de que el ao de incorporacin al proceso productor de rentas sea en un ejercicio posterior al ltimo ao de vigencia del beneficio. En primer lugar, debemos sealar que en muchas ocasiones las finalidades extrafiscales de la tributacin, estn relacionadas con los intereses superiores del Estado, los cuales en nuestra Constitucin Nacional se encuentran consagrados en el artculo 32, de cuya enumeracin podemos resumir los fines superiores del Estado, con lo que se demuestra que el Estado como ente tiene que cumplir con una serie de cometidos que estn por encima de los intereses individuales y que en ciertas ocasiones la consecucin de dichos fines, justifica la utilizacin de mecanismos que, como los beneficios fiscales, constituyen excepciones a la aplicacin igualitaria de las normas legales. Ahora bien, esta Gerencia considera necesario realizar algunas consideraciones en relacin con la naturaleza de las rebajas por nuevas inversiones, por lo que, es importante sealar que dentro de la categora de incentivos generales que se constituyen con fines de estimular una conducta racional deseada por motivos econmicos, polticos o sociales como racionalizacin de empresas o inversiones, encontramos a los incentivos tributarios, definidos como instrumentos de poltica econmica en general y de poltica fiscal en particular, de gran importancia a los fines de promover, entre otros, la inversin, la productividad de la tierra agrcola, la descentralizacin geogrfica de ciertas actividades y la lucha contra la inflacin. Tal como se observa, entre los incentivos tributarios a la actividad productiva, la rebaja del Impuesto sobre la Renta por nuevas inversiones, representa un mecanismo a travs del cual se pretende fomentar, y de all su definicin doctrinaria, el desarrollo de ciertas actividades que a juicio del Estado estimulan el desarrollo de la economa en sectores o actividades especificas, en un determinado momento histrico. Publicada en Gaceta Oficial de fecha 22 de octubre de 1999. El Estado tienen como fines esenciales la defensa y el desarrollo de la persona y el respeto a su dignidad, el ejercicio democrtico de la voluntas popular, la construccin de una sociedad justa y amante de la paz, la promocin de la prosperidad y bienestar del pueblo y la garanta del cumplimiento de los principales, derechos y deberes consagrados en esta Constitucin. La Educacin y el trabajo son los procesos fundamentales para alcanzar dichos fines.
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Efectivamente, el incentivo tributario de rebaja por inversin, debe insertarse dentro de una poltica coordinada con los dems instrumentos de naturaleza econmica y social, en forma suficientemente explcita para que tanto el sector pblico como el privado, conozcan y se adecuen a la finalidad que tales incentivos persiguen y la responsabilidad que a ellos cabe su consecucin. De manera que, es la planificacin de tales instrumentos, el sustento del legislador para incluir o excluir actividades dentro del mbito de configuracin de la rebaja, prefiriendo en un momento determinado el mayor desarrollo de unas sobre las otras, segn las exigencias que se operen en el mbito econmico, de manera que el incentivo a una determinada actividad econmica puede ser concerniente en una circunstancia dada, limitndose por ello su exigencia y contenido. Primordialmente, el establecimiento de incentivos tributarios debe dejar salvaguardado, en todo caso, la aplicacin del principio de legalidad tributaria desarrollado en el artculo 4 del Cdigo Orgnico Tributario. En tal sentido, solo la Ley podr crear y fijar las condiciones de tales incentivos, constituyendo un lmite en su reconocimiento por parte de la Administracin Tributaria. En nuestra legislacin tributaria, dicho incentivo se encuentra previsto en el artculo 57 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, el cual prev una rebaja de impuesto del 10% calculado sobre el monto de las nuevas inversiones, efectuadas por los contribuyentes dedicados a actividades industriales y agroindustriales, por un lapso de 5 aos contados a partir de la fecha de entrada en vigencia de la ley. As pues, la Ley de Impuesto sobre la Renta, establece en su artculo 57 lo siguiente: Se concede una rebaja de impuesto del diez por ciento (10%) del monto de las nuevas inversiones que se efecten en los cinco (5) aos siguientes a la vigencia de la presente Ley, a los titulares de enriquecimientos derivados de actividades industriales y agroindustriales, construccin, electricidad, telecomunicaciones, ciencia y tecnologa, distintas de hidrocarburos y actividades conexas, y en general, a todas aquellas actividades que bajo la mencin de industriales representen inversin para satisfacer los requerimientos de avanzada tecnologa o de punta, representadas en nuevos activos fijos, distintos de terrenos, destinados al aumento efectivo de la capacidad productiva o a nuevas empresas, siempre y cuando no hayan sido utilizados en otras empresas. omissis Pargrafo Segundo: En el caso que la inversin se traduzca en la adquisicin, construccin, adquisicin o instalacin de un activo fijo, las rebajas establecidas en este artculo slo se concedern en aquellos ejercicios en los cuales los activos fijos adquiridos, construidos o instalados para los fines sealados en este artculo, estn efectiva y directamente incorporados a la produccin de la renta. En los dems casos establecidos en este artculo, la rebaja se conceder en el ejercicio en el cual se realice efectivamente la inversin. (Resaltado de esta Gerencia) Como se evidencia de la disposicin transcrita actualmente la rebaja de Impuesto sobre la Renta equivale al 10%, del monto de las nuevas inversiones que se efecten en los cinco (5) aos siguientes a la entrada en vigencia de la Ley de Impuesto sobre la Renta que la contempla.

El legislador condiciona la procedencia del incentivo fiscal representado por la rebaja, a la concurrencia de las siguientes condiciones: Los sujetos que podrn gozar de la rebaja sern slo los que se dediquen a actividades industriales (distintas de hidrocarburos y actividades conexas), agroindustriales, construccin, electricidad, telecomunicaciones, ciencia y tecnologa, as como aquellas que representen una inversin para satisfacer los requerimientos de avanzada tecnologa, de punta, o representen nuevos activos. Los activos representativos de inversin deben satisfacer los requerimientos de avanzada tecnologa o de punta. Los activos deben ser distintos de terrenos. Los activos deben estar destinados al aumento efectivo de la capacidad productiva o a nuevas empresas, siempre y cuando no hayan sido utilizados en otras empresas. Los activos fijos adquiridos, construidos o instalados en el ejercicio fiscal deben estar efectiva y directamente incorporados a la produccin de la renta. Como condicin temporal, la rebaja proceder solo para las inversiones que se realicen dentro de los cinco aos siguientes a la vigencia de la Ley en comento. Ahora bien, la duda que se expone en su escrito consultivo atae justamente en torno a esta ltima condicin, y en este sentido es oportuno sealar que el artculo 199 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, publicada en Gaceta Oficial N 5.566, Extraordinario, en fecha 28 de diciembre de 2001, establece: Artculo 199.- Esta Ley comenzar a regir a partir de su publicacin en la Gaceta Oficial de la Repblica de Venezuela y se aplicar a los ejercicios que se inicien durante su vigencia. De acuerdo con lo anterior, la rebaja del impuesto prevista en el artculo 57 ejusdem, es aplicable a las nuevas inversiones efectuadas a partir del 28 de diciembre de 2001, y hasta que se cumpla el plazo de cinco (5) aos establecido en este artculo. En este sentido, y a efectos del computo relativo a la vigencia temporal de la rebaja, el artculo 10 del Cdigo Orgnico Tributario, es claro cuando seala que los plazos por aos se contaran por das continuos y terminarn el da equivalente del ao respectivo, lo que quiere decir, que en este caso, la rebaja se aplicar a las inversiones que se efecten entre el 28 de diciembre de 2001 y el 28 de diciembre de 2006. Siendo as, las inversiones que la contribuyente realice para satisfacer los requerimientos de avanzada tecnologa o de punta, representadas en nuevos activos fijos, distintos de terrenos, destinados al aumento efectivo de la capacidad productiva, que no hayan sido utilizados en otras empresas, podrn ser invocadas para la rebaja del Impuesto sobre la Renta del ejercicio fiscal en que hayan sido adquiridas, construidas o instaladas, siempre que sean realizadas antes del 28 de diciembre de 2006. Por otra parte, en relacin con la solicitud de interpretacin del pargrafo segundo de artculo 57 de la Ley de ISLR vigente, relativo a la aplicacin de la rebaja por la inversin de activos, realizadas dentro de la vigencia del beneficio fiscal, aunque incorporados a la produccin de la renta en un ejercicio posterior a la expiracin de la rebaja de impuesto por nuevas inversiones, observamos lo siguiente: Es importante analizar, lo dispuesto en el Cdigo Orgnico Tributario en relacin con la interpretacin de las normas referidas a beneficios fiscales, pues ello nos permitira darnos cuenta de que el legislador en el Cdigo Orgnico Tributario ha sido muy cuidadoso al establecer los parmetros que deben ser aplicados, en virtud de que por tratarse de normas

que crean excepciones, a la regla general se debe ser muy escrupuloso o cuidadoso en su aplicacin y alcance3. En este sentido, tenemos que el artculo 5 del Cdigo Orgnico Tributario establece que an cuando las Leyes Tributarias se interpretarn con arreglo a todos los mtodos admitidos en derecho, pudindose llegar a resultados extensivos o restrictivos de los trminos contenidos en las normas tributarias, sin embargo al hacer referencia a la interpretacin de aquellas referidas a los beneficios fiscales, claramente establece lo siguiente: Las exenciones, exoneraciones, rebajas, desgrvamenes y beneficios o incentivos fiscales se interpretarn en forma restrictiva dems

De manera que, est disposicin del Cdigo Orgnico Tributario es completamente lgica, pues se trata de normas que, como bien hemos dicho, establecen excepciones al Principio de Igualdad entre los contribuyentes, de rango constitucional, y por lo tanto, deben ser interpretados en el ms estricto sentido restringido, de modo de evitar el abuso en el disfrute de los beneficios fiscales y limitando su otorgamiento a aquellos casos taxativamente previstos por el legislados tributario. As pues, el pargrafo segundo del artculo 57 de la Ley de ISLR, seala: Pargrafo Segundo: En el caso que la inversin se traduzca en la adquisicin, construccin, adquisicin (sic) o instalacin de un activo fijo, las rebajas establecidas en este artculo slo se concedern en aquellos ejercicios en los cuales los activos fijos adquiridos, construidos o instaladas para los fines sealados en este artculo, estn efectivas y directamente incorporadas a la produccin de la renta. En los dems casos establecidos en este artculo, la rebaja se considerar en el ejercicio en el cual se realice efectivamente la inversin. En consecuencia podemos observar, como el Legislador estableci dos situaciones diferentes, para ilustrarlo mejor el supuesto traemos a colacin dos ejemplos: Caso 1: una compaa adquiriere activos fijos en el enero de 2001 y efectivamente los incorpora a la produccin de la renta en el ejercicio 2004, siendo entonces en el ao 2004 cuando se considere la rebaja por la inversin efectuada; el otro supuesto que contempla la norma, es el Caso 2 en el cual la inversin no consiste en la adquisicin, construccin o instalacin de un activo fijo, y que dicha inversin se realiz en el ejercicio fiscal 2002, pues la rebaja se considerar efectuada en ese mismo ejercicio 2002. Podemos observar que, los dos ejemplos anteriores, tienen en comn que en ambos casos estamos dentro del lapso de cinco (5) aos otorgado por el Legislador para la aplicacin del beneficio fiscal de la rebaja por nuevas inversiones. Por lo que podemos concluir que, no obstante el legislador prevea reglas diferentes para determinar el ejercicio en el cual se aplicara la rebaja, dependiendo del tipo de inversin, no implica bajo ninguna circunstancia, una extensin del lapso de vigencia del Beneficio Fiscal establecido en la Ley, el cual, como ya fue claramente aclarado en la presente Consulta, tiene un estricta duracin de cinco (5) aos, contados desde el 28 de diciembre de 2001 el hasta el ejercicio en curso al 28 de diciembre de 2006 bajo la vigencia de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 2001, por lo que, cualquier inversin en activos fijos destinada efectivamente a la produccin de la renta, fuera del plazo de cinco (5) establecido en el Beneficio Fiscal, no podr ser objeto de la rebaja por nuevas inversiones contemplada en la Ley de Impuesto sobre la Renta.

BELISARIO RINCN, JOS RAFAEL, Los Beneficios Fiscales en el Impuesto sobre la Renta Venezolano, 60 aos de Imposicin a la Renta en Venezuela, AVDT, Caracas 2003. p-p 614-616.