Sunteți pe pagina 1din 89

CONTABILITATE FINANCIAR

I. II. III. IV. V. VI. VII. VIII. IX.

Organizarea contabilitii financiare Contabilitatea gestiunii capitalurilor Contabilitatea constituirii i utilizrii imobilizrilor Contabilitatea fluxurilor de trezorerie Contabilitatea formrii i valorificrii stocurilor Contabilitatea muncii, a relaiilor cu personalul i cu organismele sociale Contabilitatea TVA-ului Contabilitatea rezultatelor financiare Situaiile financiare de sintez

BIBLIOGRAFIE: 1. Contabilitatea financiar (vol I), Editura De Vest, Timioara, 1994, EPURAN, BBI, GROSU 2. Contabilitatea financiar (vol II), Editura De Vest, Timioara, 1995, EPURAN, INEOVAN, PERE, COTLE 3. Managementul contabilitii romneti, Editura Intercreda, Deva, PNTEA 4. Standardele internaionale de contabilitate (2000, 2001) Ordinul ministrului finanelor publice 94/2001 pentru aprobarea reglementrilor contabile armonizate cu directiva a 4-a a CEO i cu standardele internaionale de contabilitate; ordinul ministrului finanelor publice 306/2002 pentru aplicarea reglementrilor privind armonizarea contabilitii cu directiva a 4-a. Legea contabilitii 82/1991 republicat n august 2002.

Cursul 1 I. Organizarea contabilitii financiare


I.1. Caracteristici

Contabilitatea financiar are ca obiect nregistrarea tuturor operaiilor i tranzaciilor care afecteaz patrimoniul agenilor economici, msurarea variaiilor la care acesta este supus, calcularea i explicarea rezultatelor financiare, ntocmirea situaiei financiare de sintez, documente care trebuie s asigure mediului exterior imaginea fidel i retrospectiv a situaiei ntreprinderii. Reflectnd relaiile de schimb ale ntreprinderii cu mediul exterior, contabilitatea financiar trebuie organizat pe baz de norme unitare pentru a asigura informaiile necesare tuturor utilizatorilor cum sunt clienii, furnizorii, asociaii, bncile, statul, i s permit comparabilitatea indicatorilor gestiunii economico-financiare ntre diferite uniti. Pentru relaia cu statul contabilitatea financiar costituie suportul pe baza cruia se evalueaz i se stabilesc obligaiile financiare i sarcinile sociale. Contabilitatea financiar se caracterizeaz prin: - este organizat pe baz de norme unitare i obligatorii pentru toate unitile patrimoniale avnd la baz planul general de conturi - evideniaz patrimoniul unitilor i rezultatele financiare, urmrind n final stabilirea conturilor anuale necesare ntocmirii documentelor de sintez - prezint patrimoniul pe structuri globale Fiind o structur important a contabilitii de ansamblu a ntreprinderii, are anumite limite: - asigur compararea n timp i spaiu a rezultatului global al unei uniti fa de alta - nu permite evidenierea contribuiei fiecrui sector, produs, lucrare, serviciu Aceste limite sunt suplinite de cel de-al doilea circuit al contabilitii: contabilitatea de gestiune. Funciile principale: a) de nregistrare complet a tranzaciilor ntreprinderii n scopul determinrii periodice a situaiei patrimoniale i a rezultatului global b) de comunicare extern n relaiile cu terii, instituii publice i diveri utilizatori de informaii c) de instrument de gestiune d) de informare sau de furnizare a informaiilor necesare realizrii de analize economico-financiare precum i sinteze macro-economice

I.2. Organizarea contabilitii agenilor economici 2

Contabilitatea financiar se organizeaz la nivelul unitilor patrimoniale regii autonome, companii naionale, societi agricole, asociaii cooperative, asociaii de asigurri i reasigurri. Contabilitatea financiar se organizeaz la sucursale i alte uniti fr persoan juridic cu sediul n strintate dar care aparin persoanelor juridice din Romnia. Contabilitatea financiar trebuie organizat i de ctre persoanele fizice care au calitatea de comerciant, presteaz activiti independente sau execut n mod obinuit activiti economice. Normele juridice care reglementeaz organizarea contabilitii agenilor economici: legea contabilitii 82/1991 republicat reglementrile de aplicare a legii contabilitii (ordinul 306) ordinul 94/2001 standardele internaionale de contabilitate eliberate de Comitetul internaional de contabilitate Contabilitatea se ine n limba romn i n moneda naional. Contabilitatea operaiunilor efectuate n valut se ine att n moneda naional, ct i n valut. Pentru necesiti proprii de informare, persoanele juridice pot opta pentru ntocmirea situaiei financiare pentru o moned stabil. Rspunderea pentru organizarea i conducerea contabilitii revine administratorului sau altei persoane juridice. La baza organizrii contabilitii financiare a agenilor economici trebuie avute n vedere principiile: - continuitatea activitii presupune c persoana juridic i continu n mod normal activitatea ntr-un viitor previzibil, fr a intra n stare de lichidare sau reducere semnificativ a activitii - permanena metodelor presupune continuitatea aplicrii acelorai reguli i norme privind evaluarea, nregistrarea n contabilitate i prezentarea elementelor de activ i de pasiv precum i a rezultatelor, asigurnd comparabilitatea n timp a informaiilor contabile - prudena presupune c valoarea oricrui element va fi determinat inndu-se cont de aspectele: 1. se vor lua n considerare numai profiturile recunoscute pn la data ncheierii rezultatului financiar; 2. se va ine seama de toate obligaiile previzibile i pierderile poteniale care au luat natere n cursul exerciiului financiar ncheiat sau pe parcursul unui exerciiu anterior chiar dac acestea apar ntre data ncheierii exerciiului i cea a ntocmirii bilanului - independena exerciiului financiar presupune luarea n considerare a tuturor veniturilor i cheltuielilor corespunztoare exerciiului financiar pentru care se face raportarea fr a se ine seama de data ncasrii sumelor sau a efecturii plilor - evaluarea separat a elementelor de activ i de pasiv presupune ca la stabilirea valorii totale corespunztoare unei poziii n bilan s se determine separat valoarea aferent fiecrui element invidual de activ sau de pasiv
3

- intangibilitatea const n faptul c bilanul de deschidere al unui exerciiu trebuie s corespund cu bilanul de nchidere al exerciiului precedent - necompensarea presupune c valoarea elementelor ce reprezint active nu pot fi compensate cu valoarea elementelor ce reprezint pasive, cu excepia compensrilor ntre active i pasive permise de reglementrile legale Toate aceste convenii i principii intr n organizarea contabilitii, mpreun cu factorii principali i specifici care influeneaz maniera de organizare a contabilitii. Principalii factori de care trebuie s se in seama la organizarea contabilitii sunt: - forma de proprietate (privat, public, cooperatist) - forma juridic de constituire a unitii patrimoniale (regii autonome, societi comerciale, etc) - mrimea unitii patrimoniale care este avut n vedere astfel nct s simplifice procedurile i s limiteze costul pentru realizarea contabilitii, mai ales la ntreprinderile mici; astfel ntreprinderile sunt grupate n trei categorii: mari, mici i mijlocii, microntreprinderi ndrumarea metodologic pentru organizarea contabilitii agenilor economici revine Ministerului Finanelor Publice, Colegiului consultativ al contabilitii de pe lng minister, precum i altor organisme profesionale (Corpul experilor contabili i contabililor autorizai din Romnia).
I.3. Organizarea i conducerea contabilitii unitilor patrimoniale

Persoanele juridice organizeaz i conduc contabilitatea de regul n compartimente distincte conduse de directorul economic, contabilul ef sau alt persoan mputernicit s ndeplineasc aceast funcie. Aceste persoane trebuie s aib studii economice superioare i rspund, mpreun cu personalul din subordine de organizarea i conducerea contabilitii conform normelor legale. Totodat contabilitatea poate fi organizat i condus, pe baz de contracte de prestri de servicii, i de persoane juridice autorizate sau de persoane fizice care au calitatea de expert contabil sau contabil autorizat. Pentru persoanele juridice la care contabilitatea nu este organizat n compartimente distincte i care nu au personal calificat ncadrat sau contracte de prestri servicii ncheiate cu persoane fizice sau juridice autorizate, Ministerul Finanelor Publice stabilete, n funcie de evoluia inflaiei i de dezvoltarea profesiei, limite valorice privind nivelul cifrei de afaceri de la care exist obligaia de a ncheia contracte pentru ntocmirea situaiei financiare anuale numai de ctre persoane fizice sau juridice calificate autorizate. Persoanele care rspund de organizarea i conducerea contabilitii trebuie s asigure condiii necesare pentru: - ntocmirea documentelor justificative privind operaiunile economice; - organizarea i conducerea corect i la zi a contabilitii; - organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de activ i pasiv; - respectarea regulilor de ntocmire a situaiei financiare anuale i depunerea la termen a acestora la organele n drept; - pstrarea documentelor justificative, a registrelor i situaiei financiare anuale;
4

- organizarea contabilitii de gestiune adaptate la specificul activitii persoanelor juridice.


I.4. Mijloace de organizare a contabilitii financiare

Modul de organizare a contabilitii presupune stabilirea i utilizarea anumitor mijloace ca: documentele justificative, planul de conturi, registrele contabile, forma de contabilitate. a) Documentele justificative Potrivit prevederilor legale privind ntocmirea i utilizarea formularelor comune sau cu regim special utilizate n activitatea financiar-contabil, orice aciune economic efectuat se consemneaz ntr-un document care st la baza nregistrrii n contabilitate, dobndind calitatea de document justificativ. Documentele justificative se pstreaz timp de 10 ani n arhiv, cu excepia statelor de salarii care se pstreaz 50 de ani. Registrele de contabilitate i documentele justificative se pstreaz n arhiv n forma lor original, grupate n funcie de natura operaiunilor i n ordine cronologic n cadrul exerciiului financiar la care acestea se refer. Arhivarea documentelor contabile trebuie s asigure pstrarea i consultarea documentelor n termenele prevzute de lege. n caz de pierdere, sustragere sau distrugere a unor documente contabile, se vor lua msuri de reconstituire a lor n termen de maxim 30 de zile de le constatare, ele purtnd meniunea Reconstituit. b) Planul de conturi general este conceput pe sistemul zecimal i pentru organizarea contabilitii n dublu circuit astfel: - pentru circuitul contabilitii financiare se utilizeaz clasele de conturi de la 1 la 7 numite Conturi de bilan, prin care se nregistreaz existena i micarea elementelor patrimoniale i se realizeaz ntocmirea situaiei financiare de sintez; i clasa 8 Conturi specifice, prin care se nregistreaz operaiuni extrapatrimoniale; - pentru circuitul contabilitii de gestiune se utilizeaz conturile din clasa 9 Conturi interne de gestiune, cu ajutorul crora se nregistreaz decontrile interne privind cheltuielile, producia, etc c) Registrele contabile obligatorii sunt: - registrul jurnal - registrul inventar - Cartea mare Registrul jurnal reprezint documentul obligatoriu de nregistrare cronologic a documentelor justificative servind ca prob n litigii i organelor fiscale. Este supus nuruirii, parafrii i nregistrrii la organele fiscale teritoriale. Persoanele fizice autorizate i asociaiile familiale, n locul registrului jurnal, folosesc registrul jurnal de ncasri i pli. Registrul inventar este documentul contabil obligatoriu de nregistrare anual grupat a rezultatelor inventarierii patrimoniului, precum i a coninutului fiecrui post de bilan pe baza datelor cuprinse n procesele verbale de inventariere i n bilanul anual. Cartea mare este registrul pentru evidena sistematic a operaiunilor economicofinanciare i servete la stabilirea rulajelor lunare i a soldurilor pe fiecare cont sintetic i analitic
5

d) Forma de contabilitate reprezint modul de organizare a ciclului contabil de nregistrare i prelucrare a datelor. Cele mai utilizate forme de contabilitate n Romnia sunt: - forma maestru-ah const n dezvoltarea pe conturi corespondente att a rulajului debitor, ct i a celui creditor a conturilor sintetice. Jurnalul de nregistrare se folosete pentru nscrierea n ordine cronologic a notelor de contabilitate sau a documentelor pe care s-a fcut contarea/scrierea formulei contabile a operaiilor economice. - forma de contabilitate pe jurnale const n folosirea jurnalelor multiple care servesc la nregistrarea cronologic a operaiilor economice dintr-o lun - forma informatic de contabilitate presupune adaptarea celorlalte forme de contabilitate la utilizarea tehnicii electronice de calcul. Datele din formulele contabile sunt introduse n calculator i stau la baza ntregului sistem de stocare i prelucrare a datelor i se editeaz jurnalele de nregistrare, Cartea mare i balana de verificare lunar.

Cursul 2 II. Contabilitatea gestiunii capitalurilor


II.1. Coninutul i structura capitalului 6

Conceptul de capital trebuie utilizat de ctre societi comerciale, avnd la baz necesitile utilizatorilor situaiilor financiare. n cazul n care utilizatorii sunt preocupai de meninerea capitalului nominal investit se adopt conceptul financiar al capitalului, iar dac acetia sunt preocupai de capacitatea de exploatare a societii se adopt conceptul fizic al capitalului. Capitalul unei entiti patrimoniale din orice ramur de activitate poate fi privit sub 2 aspecte: - ca factor de producie - ca aporturi ale proprietarilor acesteia Ca factor de producie, capitalul reprezint ansamblul bunurilor aflate la dispoziia unei entiti (uniti patrimoniale) folosite pentru obinerea altor bunuri i servicii destinate vnzrii sau consumului propriu. Ca aporturi ale proprietarilor entitii, capitalul se nscrie n pasivul bilanului, avnd un rol important n formarea i dezvoltarea structurii financiare a ntreprinderii, astfel capitalul trebuie s reprezinte sursa cea mai important de finanare a activitii unei ntreprinderi. Finanarea se efectueaz din capital care se procur din 2 surse: - surse din interiorul ntreprinderii - surse din exterior Sursele interne de procurare a capitalului sunt: - la nfiinare capitalul este procurat prin aportul n numerar sau n natur al acionarilor/asociailor n funcie de forma juridic a societii - la ntreprinderea n funciune sursele se refer la rezerve profit Sursele externe se refer la diverse mprumuturi. A P Active imobilizate Capital permanent Active circulante Datorii curente (<1an) Conturi de regularizare Conturi de regularizare Capitalul permanent capitaluri proprii datorii pe termen mediu i lung Structura capitalului permanent se prezint astfel: 1. Capital propriu - capital propriu-zis - prime legate de capital - rezerve din reevaluare - rezerve - rezultatul reportat - rezultatul exerciiului - subvenii pentru investiii 2. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli - provizioane pentru riscuri - provizioane pentru cheltuieli 3. Datorii pe termen mediu i lung (>1an) - mprumuturi din emisiunea de obligaiuni
7

- credite bancare pe termen mediu i lung - datorii ce privesc imobilizrile financiare Capitalul propriu-zis Capitalul este reprezentat de capitalul societii, patrimoniul regiei sau patrimoniul public n funcie de forma juridic a unitii patrimoniale. Capitalul social subscris i vrsat se nregistreaz distinct n contabilitate pe baza actelor de constituire a persoanelor juridice i a documentelor justificative privind vrsmintele de capital. Acesta este constituit la nfiinarea societii i reprezint aportul investitorilor pentru formarea resurselor financiare ale societii. Primele legate de capital (de emisiune, de fuziune, de aport i de conversie a obligaiunilor n aciuni) reprezint excedentul dintre valoarea de emisiune i valoarea nominal a aciunilor sau a prilor sociale. Rezervele din reevaluare reprezint plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizrilor corporale i trebuie prezentate n bilan ntr-un subpost separat. Rezervele sunt: - rezerve legale constituite anual din profitul persoanelor juridice n cotele i limitele prevzute de lege - rezerve statutare constituite anual din profitul net conform prevederilor din statutul acesteia - rezerve pentru aciuni proprii constituite din profitul net pentru susinerea valorii de pia a aciunilor proprii cotate la burs - alte reserve pot fi constituite facultativ din profitul net pentru acoperirea pierderilor contabile sau pentru alte scopuri conform hotrrii AGA Rezultatul reportat reprezint profitul sau pierderea exerciiului anterior a crui afectare (repartizare sau acoperire) a fost amnat de ctre AGA i care va afecta rezultatul exerciiului curent. Rezultatul exerciiului reprezint diferena dintre venituri i cheltuieli n situaia n care veniturile > cheltuielile profit, iar n situaia invers pierderi. Subveniile pentru investiii n categoria subveniilor se cuprind: - subveniile aferente activelor (pentru investiii) - subveniile aferente veniturilor Subveniile pentru investiii pot fi primite de la guvern, agenii guvernamentale i alte instituii similare naionale i internaionale. Provizioanele pentru riscuri i cheltuieli se constituie pentru elemente cum sunt: - litigiile, amenzile, penalitile, daunele i alte datorii incerte - cheltuielile legate de activitatea de service n perioada de garanie acordat clienilor - alte provizioane Un provizion pentru riscuri i cheltuieli va fi nregistrat n contabilitate dac sunt ndeplinite cumulativ condiiile: a) exist o obligaie curent generat de un eveniment anterior b) este probabil efectuarea unor pli pentru onorarea obligaiei respective c) suma poate fi estimat Datoriile pe termen mediu i lung reprezint resursele strine aparinnd ntreprinderii pe o perioad mai mare de 1 an.
8

II.2. Organizarea contabilitii capitalurilor

1. Obiectivele i factorii organizrii contabilitii capitalurilor Obiectivul fundamental al contabilitii capitalurilor l reprezint evidena mrimii i micrii acestora. Pornind de la acest obiectiv se desprind cteva obiective concrete: - stabilirea corect a mrimii capitalurilor - evidenierea corect a capitalurilor pe baz de documente legal ntocmite - conducerea curent a evidenei operative a capitalurilor - delimitarea obligaiilor unitii n ceea ce privete aportul la capitalul social - valorificarea eficient a capitalului prin plasamente rentabile - conservarea i dezvoltarea capitalurilor proprii, urmrind prin aceasta realizarea autonomiei financiare i ntrirea poziiei financiare a ntreprinderii La organizarea contabilitii capitalurilor trebuie avui n vedere i civa factori specifici: tipul unitii patrimoniale (societate comercial, regie autonom, asociaie, etc) forma de organizare juridic a unitii patrimoniale (S.A., S.R.L., etc) compoziia i structura capitalului (n numerar, n natur) proveniena capitalului (autohton n lei, din strintate n valut) 2. Documentele justificative i evidena operativ a capitalurilor Baza juridic a organizrii contabilitii capitalurilor o constituie documentaia de nfiinare a unitii comerciale care este alctuit din: - statutul societii i contractul de societate sau actul constitutiv, prin care este stabilit modul de organizare i funcionare a societii - sentina de autorizare emis de instana judectoreasc - codul unic de nregistrare la Registrul Comerului, fiind documentul ce atest nfiinarea societii comerciale i existena sa ca persoan juridic - prospectul de emisiune pentru societile constituite din iniiativa unor membri fondatori pe baza subscripiei publice de aciuni - declaraia de subscriere semnat de persoanele care accept s participe la constituirea capitalului social Evidena operativ a asociailor/acionarilor societii comerciale se realizeaz cu ajutorul registrului asociailor/acionarilor. n acest registru se ine evidena nominal pe fiecare asociat/acionar cu numrul de aciuni sau pri sociale subscrise i valoarea nominal a acestora, vrsmintele efectuate la capitalul subscris, precum i meniuni speciale privind cesionarea aciunilor/prilor sociale. 3. Conturile utilizate n organizarea contabilitii capitalurilor Sunt folosite conturile din Clasa I Conturi de capitaluri organizat n urmtoarele grupe: 10 Capital i rezerve
9

11 Rezultatul reportat 12 Rezultatul exerciiului 13 Subvenii pentru investiii 15 Provizioane pentru riscuri i cheltuieli 16 mprumuturi i datorii asimilate Aceste conturi, n corelaie cu conturile corespondente operaiunilor, vor fi utilizate pentru realizarea ciclului contabil de prelucrare a datelor n funcie de forma de contabilitate pe care a adoptat-o ntreprinderea.
II.3. Contabilitatea constituirii capitalurilor proprii

1. Contabilitatea constituirii capitalurilor Contabilitatea capitalurilor se conduce cu ajutorul contului 101 Capital; cu ajutorul acestui cont se ine evidena capitalului subscris i vrsat n natur i/sau numerar de ctre acionarii/asociaii unei societi, precum i evidena majorrii sau reducerii capitalului. Contul 101 (P) n credit se nregistreaz: - capitalul subscris n natur i/sau numerar, capitalul majorat prin subscripie sau emisiune de noi aciuni, precum i capitalul preluat n urma operaiei de fuziune prin absorbie cu alte persoane juridice prin debitul contului 456 - rezervele destinate majorrii capitalului prin debitul contului 106 - primele legate de capital ncorporate n acesta prin debitul contului 104 n debit se nregistreaz: - capitalul retras de acionari/asociai, precum i capitalul lichidat cu ocazia fuziunii sau lichidrii prin creditul contului 456 - pierderile realizate n exerciiile precedente care reduc capitalul prin creditul contului 117 - reducerea capitalului ca urmare a anulrii aciunilor proprii rscumprate prin creditul contului 502 Soldul contului reprezint capitalul subscris vrsat sau nevrsat. % = 101 101 = % 456 456 106 117 104 502 502 = 5121 1012 = 502 Contul 101 se dezvolt n urmtoarele conturi sintetice de gradul II operaionale: 1011 Capital subscris nevrsat 1012 Capital subscris vrsat 1015 Patrimoniul regiei 1016 Patrimoniul public Schema general de nregistrare a operaiilor privind constituirea capitalului este urmtoarea: 1. SUBSCRIEREA CAPITALULUI 4561 = 1011 valoarea aporturilor (n natur i/sau numerar)
10

(pe baza actului constitutiv) 2. VRSAREA sau DEPUNEREA APORTURILOR % = 4561 20.,21., 30.,37. 5121,5311 3. REALIZAREA EFECTIV A CAPITALULUI 1011 = 1012 valoarea aportului vrsat/depus Constituirea capitalului la societi de persoane i capital (S.R.L.) 1. Schema general 2. Operaii de constituire pentru cazul dificultilor n realizarea aportului la capitalul subscris Constituirea capitalului poate s ntmpine dificulti datorit faptului c unii acionari/asociai nu respect termenul de depunere a capitalului, alii nu depun integral capitalul subscris, iar alii nu l depun n totalitate. Pentru a urmri i soluiona n contabilitate relaia societii cu acionarii/asociaii pe parcursul depunerii capitalului subscris contul 456 Decontri cu asociaii privind capitalul se dezvolt n urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4561 Decontri cu asociaii privind capitalul subscris 4564 Decontri cu asociaii privind capitalul vrsat anticipat 4565 Decontri cu asociaii aflai n dificultate 4567 Decontri cu asociaii privind capitalul de rambursat a) Cazul ntrzierilor n vrsarea capitalului n acest caz, societatea efectueaz anumite cheltuieli cu ntiinarea n vederea depunerii aporturilor i calculeaz dobnzi de ntrziere pe care asociatul subscriitor trebuie s le plteasc odat cu depunerea aporturilor. Astfel, la depunerea aportului vor fi nregistrate i venituri din recuperarea cheltuielilor i din dobnzi penalizatoare. 5311 (5121) = % 4561 valoarea aportului 758 valoarea cheltuielilor de avizare recuperate 768 valoarea dobnzilor penalizatoare b) Cazul imposibilitii depunerii aportului n cazul n care un asociat este n imposibilitatea de a mai depune aportul la capitalul subscris, dreptul de crean aferent mpreun cu veniturile din recuperarea cheltuielilor i din dobnzi penalizatoare sunt transferate asupra debitului contului 4565. 4565/A = % 4561/A aportul 758 768 Astfel, prile sociale sunt puse la dispoziia celorlali asociai conform dreptului de preempiune (ceilali asociai au prioritate). 4561/B = 4565/A 5311 (5121) = 4561/B 1011 = 1012 valoarea aportului
11

aportul + veniturile c) Cazul depunerii aportului cu anticipaie 5121 = 4564 4564 = 4561 1011 = 1012 Constituirea capitalului la societi de capital (S.A.) Societatea pe aciuni poate fi constituit de ctre membri fondatori care subscriu n totalitate capitalul social sau prin lansarea unor prospecte de subscripie public. Aciunile deinute de fiecare acionar exprim dreptul de proprietate asupra unei pri din capitalul unei societi. Deinerea de aciuni ofer urmtoarele avantaje: - venituri sub form de dividende - participarea la gestionarea societii i la emisiunea de noi aciuni - drept de vot n adunarea general a acionarilor - drept de atribuire n cazul creterii capitalului prin ncorporarea rezervelor - drept de subscripie n situaia creterii capitalului prin emisiune de noi aciuni n procesul constituirii i gestionrii capitalului este important i modalitatea de lansare pe pia a aciunilor din punct de vedere al valorii acestora. Astfel, aciunile pot fi emise n SISTEM PARI (valoarea de emisiune = valoarea nominal) sau n SISTEM SUPRAPARI (valoarea de emisiune > valoarea nominal), situaie n care intervine prima de emisiune ca fiind diferena dintre valoarea de emisiune i valoarea nominal. Suma obinut din prima de emisiune poate fi utilizat pentru acoperirea cheltuielilor de emisiune iar diferena neutilizat poate fi nglobat n rezerve. 2. Contabilitatea primelor legate de capital Primele legate de capital, ca element al capitalurilor proprii, rezult n urma operaiunii de constituire a capitalului prin emisiunea de aciuni n sistem suprapari i ulterior prin majorarea capitalului, fie ca urmare a emisiunii de noi aciuni, fie ca urmare a diferenei de aport n cazul aporturilor n natur la capital, precum i n urma fuzionrii a dou sau mai multe societi sau prin conversia de obligaiuni n aciuni. Contabilitatea acestor prime se realizeaz cu ajutorul contului 104 Prime legate de capital. Contul 104 (P) n credit se nregistreaz: - valoarea primelor stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii, aportului la capital i din conversia obligaiunilor n aciuni prin debitul contului 456 n debit se nregistreaz: - primele legate de capital ncorporate n capitalul propriu-zis prin creditul contului 101 (1012) - primele de capital transferate la rezerve prin creditul contului 106 Soldul contului reprezint primele de capital netransferate la capitalul propriu-zis sau la rezerve.
12

104 = % 101 106 Contul 104 se dezvolt n urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 1041 Prime de emisiune 1042 Prime de fuziune 1043 Prime de aport 1044 Prime de conversie a obligaiunilor n aciuni a) Prime de emisiune Val emisiune >Val nominal V.e. V.n. = P.e. - operaiuni care au loc: 1. SUBSCRIEREA CAPITALULUI 4561 = % valoarea de aport + prima (V.e.) 1011 valoarea nominal (V.n.) 1041 prima de emisiune (P.e.) 2. DEPUNEREA APORTULUI 5121 = 4561 V.e. 3. REALIZAREA CAPITALULUI 1011 = 1012 V.n. 4. CHELTUIELI DE EMISIUNE 201 = 404 5. ACOPERIREA CHELTUIELILOR de EMISIUNE din prima de emisiune 1041 = 201 6. DIFERENA 1041 = % 1012 106 b) Prime de aport Prima de aport intervine atunci cnd acionarii/asociaii aduc n natur aportul la capitalul subscris. Valoarea bunurilor aduse ca aport este stabilit potrivit legilor societii comerciale de ctre experi evaluatori printr-un raport de evaluare. Aceast valoare poate s fie, n raport cu suma valorii aciunilor subscrise, mai mic (situaie n care diferena este depus n numerar) sau mai mare (situaie n care rezult prima de aport). P.a. = valoarea aportului valoarea nominal 1. SUBSCRIEREA CAPITALULUI 4561 = % valoarea aportului 1011 valoarea nominal 1043 P.a. 2. DEPUNEREA APORTURILOR 212 = 4561 valoarea aportului 3. REALIZAREA CAPITALULUI 1011 = 1012 valoarea nominal

456 = 104

13

Cursul 3
3. Contabilitatea rezervelor din reevaluare Reevaluarea este activitatea prin care se actualizeaz preurile de nregistrare a activelor deinute, operaie ce intervine mai ales n cazul inflaiei i este necesar pentru protecia capitalului fizic i financiar i pentru corecta evaluare a rezultatelor exerciiului. Prin reevaluare, valorile contabile mai mici sunt nlocuite n contabilitate cu valori actuale mai mari care devin astfel noile valori contabile. Crescnd valoarea contabil a activelor reevaluate se formeaz n pasiv o surs de natura capitalurilor proprii denumit Rezerve din reevaluare.
14

Contabilitatea acestora se realizeaz cu ajutorul contului 105 Rezerve din reevaluare (P). n credit se nregistreaz: - creterea de valoare rezultat din reevaluarea imobilizrilor corporale prin debitul conturilor 211, 212, 213, 214 n debit se nregistreaz: - rezerva din reevaluare trecut la rezerve prin creditul contului 106 - descreterile fa de valoarea contabil net rezultate din reevaluarea imobilizrilor corporale prin creditul contului 211, 212, 213, 214 Soldul contului reprezint rezerva din reevaluarea imobilizrilor corporale. % = 105 320.000.000 (pentru creterea valorii) 20.000.000 211 200.000.000 212 50.000.000 213 50.000.000 214 105 = % (pentru descreterea valorii) 106 211 212 213 214 Valori de intrare (contabile) Valori actuale diferena () Terenuri: 100.000.000 120.000.000 20.000.000 Cldiri: 500.000.000 700.000.000 200.000.000 Instalaii, maini: 200.000.000 250.000.000 50.000.000 Mobilier: 150.000.000 200.000.000 50.000.000 4. Contabilitatea rezervelor Pentru a crete capacitatea de autofinanare, societile comerciale i pot completa capitalurile proprii prin constituirea unor rezerve. Contabilitatea acestora se realizeaz cu ajutorul contului 106 Rezerve (P). n credit se nregistreaz: - rezerva din reevaluare trecut la rezerve prin debitul contului 105 - profitul net realizat n exerciiile anterioare repartizat la rezerve prin debitul contului 117 - profitul net realizat la nchiderea exerciiului curent repartizat la rezerve prin debitul contului 129 - primele de capital trecute la rezerve prin debitul contului 104 -diferena dintre valoarea titlurilor primite i valoarea neamortizat a mijloacelor fixe care fac obiectul participrii n natur la capitalul social al altei persoane juridice prin debitul conturilor 261, 262, 263 % = 106 105 117 129
15

104 261, 262, 263 n debit se nregistreaz: - rezervele destinate majorrii capitalului social prin creditul contului 1012, nu 1011!!! - diferena dintre valoarea titlurilor de participare retrase sau cedate i valoarea neamortizat a mijloacelor fixe care au constituit obiectul participrii n natur la capitalul altei persoane juridice prin creditul conturilor 261, 262, 263 - rezervele utilizate pentru acoperirea pierderilor realizate n exerciiile precedente prin creditul contului 117 106 = % 1012 (1011) 261, 262, 263 117 Soldul contului este creditor i reprezint rezervele existente i neutilizate. Contabilitatea rezervelor se ine pe categorii de rezerve, i anume: - rezerve legale - rezerve pentru aciuni proprii - rezerve statutare sau contractuale - alte rezerve Contul 106 se desfoar n urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 1061 Rezerve legale 1062 Rezerve pentru aciuni proprii 1063 Rezerve statutare sau contactuale 1068 Alte rezerve ncorporarea rezervelor n capital poate fi realizat prin dou moduri: a) prin emisiunea de noi aciuni la o valoare nominal egal cu valoarea aciunilor existente i distribuirea n mod gratuit a acestora acionarilor existeni, proporional cu aciunile deinute prin procedura dreptului de atribuire Dreptatribuire = Valaciuni vechi N numrul aciunilor vechi b) fr emisiunea de noi aciuni, mrindu-se valoarea nominal a aciunilor existente
n , unde n numrul aciunilor noi N +n

5. Contabilitatea rezultatului reportat n unele exerciii financiare rezultatul n totalitate sau o parte din rezultatul exerciiului (profit sau pierdere) nu s-a repartizat sau nu s-a imputat exerciiului financiar ncheiat i prin urmare se reporteaz n exerciiul financiar urmtor. Evidena rezultatului sau a prii din rezultatul exerciiului a cror repartizare a fost amnat de AGA se ine cu ajutorul contului 117 Rezultatul reportat (B). n credit se nregistreaz: - pierderile contabile ale exerciiilor precedente acoperite din profitul exerciiului curent prin debitul contului 129
16

- pierderile contabile ale exerciiilor precedente acoperite din rezerve prin debitul contului 106 - pierderile realizate n exerciiilor precedente care diminueaz capitalul social prin debitul contului 1012 - profitul net realizat i nerepartizat prin debitul contului 121 - rezultatul favorabil provenit din corectarea erorilor contabile prin debitul conturilor de creane 411, 461, 428 n debit se nregistreaz: - pierderile contabile realizate n exerciiul precedent prin creditul contului 121 - profitul net realizat n exerciiile precedente repartizat pentru rezerve, participarea salariailor la profit, vrsminte din profitul net al regiilor autonome, dividende cuvenite acionarilor prin creditul conturilor 106, 424, 446, 457 - rezultatul nefavorabil provenit din corectarea erorilor contabile prin creditul conturilor 280, 281, 301, 371, 401, 428, 438, 448 % = 117 117 = % 129 121 pierderile 106 106, 424, 446, 457 1012 280, 281, 301, 371 121 401, 4281, 4381, 4481 411, 461, 4282 Soldul debitor al contului reprezint pierderea neacoperit, iar soldul creditor profitul nerepartizat. 6. Contabilitatea rezultatului exerciiului Rezultatul exerciiului, respectiv profitul sau pierderea, se determin ca diferen ntre veniturile i cheltuielile exerciiului, indiferent de data ncasrii sau plii lor. n contabilitate profitul sau pierderea se stabilete lunar cumulat de la nceputul anului. n acest sens conturile de venituri i cheltuieli se nchid la sfritul fiecrei luni prin Rezultatul exerciiului, deci se soldeaz diferena dintre cele dou clase (7 i 6) influennd direct clasa 1 Conturi de capital. Contabilitatea rezultatului exerciiului se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 12, din care fac parte conturile 121 Profit i pierdere i 129 Repartizarea profitului. Contul 121 (B) ine evidena profitului sau pierderii realizate n cursul exerciiului. n credit se nregistreaz: - la sfritul lunii, soldul creditor al conturilor din clasa 7 (701 786) - pierderea contabil reportat prin debitul contului 117 n debit se nregistreaz: - la sfritul lunii, soldul debitor al conturilor de cheltuieli (601 698) - profitul net realizat n exerciiul precedent i nerepartizat prin creditul contului 117 - profitul net realizat n exerciiul precedent care a fost repartizat pe destinaii prin creditul contului 129
17

Soldul creditor reprezint profitul realizat, iar soldul debitor pierderea. 411 = 701 100.000.000 411 = 707 50.000.000 461 = 758 200.000.000 5121 = 766 10.000.000 601 = 301 10.000.000 641 = 421 30.000.000 681 = 281 50.000.000 % = 121 121 = % 701 601 venituri 707 641 cheltuieli 758 681 766 117 117 129 (la 31.12.2001) Profit = 200.000.000 (n 121) 129 = % 106 100.000.000 457 100.000.000 (-se nchide 121 cu 129) Contul 129 (A) ine evidena repartizrii profitului realizat n exerciiul curent. Contabilitatea analitic se ine pe destinaiile profitului stabilite conform legii. n debit se nregistreaz: - rezervele constituite din profitul realizat n exerciiul curent prin creditul contului 106 - acoperirea pierderilor contabile realizate n exerciiile precedente din profitul realizat n exerciiul curent prin creditul contului 117 - sumele repartizate pentru participarea salariailor la profit, dividende, vrsminte din profitul net al regiilor autonome prin creditul conturilor 424, 457, 446 n credit se nregistreaz: - profitul net realizat n exerciiul precedent care a fost repartizat pe destinaii legale prin debitul contului 121 Soldul debitor reprezint profitul repartizat aferent anului n curs. 7. Contabilitatea subveniilor pentru investiii Subveniile pentru investiii sunt resurse financiare alocate unor societi comerciale de ctre stat sau alte organisme cu titlu nerambursabil pentru scopuri bine determinate. Acestea se concretizeaz n sume de bani sau de bunuri materiale destinate constituirii unor imobilizri n vederea realizrii unor activiti care s dezvolte noi locuri de munc. Sunt asimilate subveniilor pentru investiii i bunurile de natura imobilizrilor primite cu titlu gratuit (prin donaie) sau cele constatate plus la inventariere. Contabilitatea subveniilor pentru investiii se realizeaz cu ajutorul contului 131 Subvenii pentru investiii (P). n credit se nregistreaz: - valoarea subveniilor pentru investiii primite sau de primit prin debitul conturilor 512, 445

18

- valoarea brevetelor, licenelor, altor drepturi i valori similare primite cu titlu gratuit prin debitul contului 205 - valoarea terenurilor i mijloacelor fixe primite cu titlu gratuit prin debitul conturilor 211, 212, 213, 214 % = 131 subvenii 512(1,4) 445 205 211, 212, 213, 214 n debit se nregistreaz: - partea din subveniile pentru investiii restituit sau de restituit prin creditul conturilor 512, 462 - cota parte a subveniilor pentru investiii trecute la venituri corespunztor amortizrii calculate prin creditul contului 758 131 = % 512 462 758 ex.: 212 = 131 200.000.000 121 = 681 681 = 281 500.000 758 = 121 131 = 7581 500.000 Soldul creditor al contului reprezint subveniile pentru investiii netransferate la rezultatul exerciiului.
II.4. Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli

n activitatea ntreprinderii pot interveni riscuri i incertitudini legate de pia, respectiv de relaiile comerciale cu terii. Aceste riscuri i incertitudini se manifest de regul n exerciiul urmtor, dar ele afecteaz ansamblul elementelor patrimoniale existente n prezent. De aceea este necesar ca de efectele lor s se in seama n evaluarea patrimoniului i a rezultatului financiar curent pentru a se evita transpunerea efectelor lor asupra perioadei de gestiune viitoare. Procedura de evaluare i nregistrare a acestor efecte const n calculul provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli. Contabilitatea lor se realizeaz cu ajutorul contului 151 Provizioane pentru riscuri i cheltuieli (P). n credit se nregistreaz: - valoarea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli constituite prin debitul contului 681 n debit se nregistreaz: - sumele reprezentnd diminuarea sau anularea provizioanelor pentru riscuri i cheltuieli prin creditul contului 688 Soldul creditor reprezint provizioane pentru riscuri i cheltuieli constituite. n 681 = 151 250.000.000 121 = 681 n+1 628 = 401 25.000.000
19

151 = 781 diminuarea provizionului n+3 151 = 781 anularea provizionului 781 = 121 Pentru cunoaterea structurii cheltuielilor i riscurilor pentru care s-au constituit provizioane, contul 151 se dezvolt n conturi sintetice de gradul II: 1511 Provizioane pentru litigii 1512 Provizioane pentru garanii acordate clienilor 1518 Alte provizioane pentru riscuri i cheltuieli

Cursul 4
II.5. Contabilitatea datoriilor pe termen lung

Capitalurile proprii pot fi completate cnd este necesar prin angajarea de mprumuturi pe termen lung de la dou categorii de creditori: a) persoane fizice sau juridice b) bnci
20

Contabilitatea acestor datorii se realizeaz cu grupa 16 de conturi mprumuturi i datorii asimilate. 1. Contabilitatea mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni Obligaiunile sunt titluri de credit, negociabile, emise de regul de societile pe aciuni i constituie un mprumut colectiv pe termen lung acordat societilor emitente de o mas de creditori, persoane fizice sau juridice. Obligaiunile pot fi nominative sau la purttori. Obligaiunile din aceeai emisiune sunt de valoare egal i asigur posesorilor drepturi egale, adic venituri sub form de dobnd care se acord indiferent de rezultatul financiar obinut de societate. Deintorii de obligaiuni sunt numii obligatari, iar mprumutul este numit mprumut obligatar. Obligaiunile au trei valori de referin: - valoare nominal - valoare de emisiune - pre de rambursare = preul pltit la scaden de ctre societatea emitent pentru obligaiunile retrase de pe pia Pentru a face atractiv emisiunea de obligaiuni de regul preul de rambursare se stabilete la o valoare mai mare dect valoarea de emisiune. Astfel diferena dintre preul de rambursare i valoarea de emisiune este prima de rambursare. mprumuturile obligatare se contracteaz pe termen lung (5 10 ani) i n contractul de emisiune sunt prevzute modalitile de rambursare a acestora, existnd dou modaliti principale: 1) rambursarea tuturor obligaiunilor o singur dat la termenul de expirare a mprumutului, n fiecare an fiind nregistrate i pltite doar dobnzile 2) rambursarea unui anumit numr de obligaiuni n fiecare an la data scadent stabilit prin tabloul de amortizare n care este prevzut numrul obligaiunilor de amortizat i dobnzile de pltit Pentru contabilitatea mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni se apeleaz la urmtoarele conturi: 161 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate (1681) 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor Contul 161 (P) n credit se nregistreaz: - suma mprumuturilor obinute la valoarea de rambursare la obligaiunile emise prin debitul contului 461 - suma primelor de rambursare aferente mprumuturilor din emisiunea obligaiunilor prin debitul contului 169 - diferenele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la ncheierea exerciiului financiar a mprumutului din emisiuni de obligaiuni n valut prin debitul contului 665
21

461 = 161 ei se oblig s aduc valoarea obligaiunilor pentru care au subscris % = 161 sunt emise cu prim de rambursare 461 169 dac obligaiunile sunt emise n valut: 21.10.20N 461 = 161 100.000 USD * 33.200 lei/USD = 3.320.000.000 lei 31.12.20N - cursul este: 34.000 lei/USD SC 161 ar trebui s fie 3.400.000.000 lei, dar este 3.320.000.000 lei trebuie s creditm 161 cu 80.000.000 lei: 476 = 161 665 = 161 (diferenele nefavorabile se trec n contul de cheltuieli cu diferenele de curs valutar 665) - la diferene favorabile Venituri din diferene de curs valutar 765 n debit se nregistreaz: - mprumuturile din emisiunea de obligaiuni convertite n aciuni prin creditul contului 456 - suma mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni rambursate prin creditul contului 512 - valoarea obligaiunilor emise i rscumprate anulate prin creditul contului 505 - diferenele favorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la ncheierea exerciiului financiar, precum i din rambursarea mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni n valut prin creditul contului 765 subscrierea: 5121 (5124) = 461 - prin conversia obligaiunilor n aciuni (societatea i mrete capitalul social): 4561 = 1011 161 = 456 depunerea aportului nu mai const n natur sau numerar, ci n acestea 161 161 = 5121 (5124) cnd se ramburseaz direct aceste mprumuturi 505 = 5121 obligaiunile care sunt rscumprate i se anuleaz 161 = 505 pentru a le pstra n postoficiu, evideniate n contul 505 161 = 765 (477) exist un venit din diferene de curs valutar Soldul creditor reprezint mprumuturile din emisiunea de obligaiuni nerambursabile. Contul 168 (P) cu ajutorul acestui cont se ine cont de dobnzile datorate aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni, credite bancare pe termen lung, datorii ce privesc imobilizrile financiare, precum i cele aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate. n credit se nregistreaz: - valoarea dobnzilor datorate aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate prin debitul contului 666 - valoarea dobnzilor evideniate n avans potrivit prevederilor contractuale prin debitul contului 471 - diferenele nefavorabile n curs valutar aferente dobnzilor datorate n valut rezultate n urma evidenierii acestora, la nchiderea exerciiului financiar, prin debitul contului 665 666 = 168
22

471 = 168 contractele de leasing 168 = 5121 666 = 471 665 = 168 n debit se nregistreaz: - suma dobnzilor pltite prin creditul contului 512 - valoarea dobnzilor datorate i facturate potrivit prevederilor contractuale n cazul leasing-ului financiar prin creditul contului 404 - diferenele favorabile de curs valutar aferente dobnzilor datorate n valut prin creditul contului 765 Soldul creditor reprezint dobnzile datorate i nepltite. Contul 169 (A) n debit se nregistreaz: - suma primelor de rambursare aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni prin creditul contului 161 n credit se nregistreaz: - valoarea primelor de rambursare amortizate prin debitul contului 686 % = 161 461 10 mld 169 1 mld Soldul debitor reprezint valoarea primelor de rambursare a obligaiunilor neamortizate. 2. Contabilitatea creditelor bancare pe termen lung Creditele sunt sumele contractate cu bncile potrivit unor condiii i garanii i au un obiect de creditare i un scop declarat, sunt rambursabile la scaden i purttoare de dobnd. Evidena creditelor bancare pe termen lung se ine cu ajutorul contului 162 Credite bancare pe termen lung (P). n credit se nregistreaz: - suma creditelor pe termen lung primite prin debitul conturilor 512, 401, 404 5121(4) = 162 212 = 404 404 = 162 (achiziionm un mijloc fix i nu-l achitm (>1an)) - diferenele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea la nchiderea exerciiului a creditelor n valut prin debitul contului 665 n debit se nregistreaz: - suma creditelor rambursate prin creditul contului 512 - diferenele favorabile de curs valutar prin creditul contului 765 162 = 512 162 = 765 Soldul creditor reprezint creditele pe termen lung nerambursate. Pentru cunoaterea diferitelor categorii de credite contul 162 se dezvolt n conturi sintetice de gradul II operaionale (vezi plan de conturi). 3. Contabilitatea datoriilor ce privesc imobilizrile financiare
23

O modalitate specific de completare a resurselor financiare este aceea de contractare de mprumuturi pe termen lung de la o societate comercial care deine n capitalul social n cauz o fraciune semnificativ constituit ca participaie i care asigur drept de control i decizie n activitatea societii. Evidena datoriilor societii fa de persoanele juridice ce dein participaii n capitalul acesteia se ine cu ajutorul contului 166 Datorii ce privesc imobilizrile financiare (P). n credit se nregistreaz: - sumele ncasate de la societile comerciale ce dein participaii prin debitul contului 512 - diferenele nefavorabile de curs valutar aferente datoriilor n valut prin debitul contului 665 n debit se nregistreaz: - sumele restituite societii care deine participaii prin creditul contului 512 - diferenele favorabile de curs valutar prin creditul contului 765 % = 166 166 = % 512 512 665 765 Soldul creditor reprezint sumele primite i nerestituite. Cu ajutorul contului 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate se ine evidena altor mprumuturi i datorii asimilate, cum sunt: depozite, garanii, concesiuni. Contul 167 (P) n credit se nregistreaz: - sumele ncasate reprezentnd alte mprumuturi i datorii asimilate prin debitul contului 512 - valoarea concesiunilor preluate prin debitul contului 205 - valoarea imobilizrilor corporale primite n leasing financiar prin debitul conturilor 211, 212, 213, 214 - diferenele nefavorabile de curs valutar rezultate din evaluarea mprumuturilor i datoriilor asimilate n valut prin debitul contului 665 n debit se nregistreaz: - sumele reprezentnd alte mprumuturi rambursabile prin creditul contului 512 - valoarea bunurilor preluate n concesiune i restituite prin creditul contului 205 - obligaiile de plat a ratelor pe baza facturilor emise de locatar, n cazul leasing-ului financiar, prin creditul contului 404 - diferenele favorabile de curs valutar prin creditul contului 765 512 = 167 205 = 167 arat datoria de a restitui acest bun aflat n concesiune - leasing financiar dreptul de proprietate nu se transform 213 = 167 167 = 404 167 = 512 167 = 205 Soldul creditor al contului reprezint valoarea altor mprumuturi i datorii asimilate nerestituite.
24

III. Contabilitatea constituirii i utilizrii imobilizrilor


III.1. Definirea i structura imobilizrilor

Activele imobilizate reprezint bunul i valorile destinate a servi o perioad ndelungat n activitatea egenilor economici, adic nu se consum la prima lor utilizare, valoarea lor recuperndu-se ealonat prin includerea n cheltuielile mai multor exerciii, n funcie de durata de folosire. Sub aspectul structurii, contabilitatea difereniaz urmtoarele categorii de active imobilizate: a) imobilizri necorporale cuprind toate acele valori economice care nu se manifest ca un bun material, concret Un activ necorporal este un activ identificabil, nemonetar, fr suport material i deinut pentru utilizare n procesul de producie sau furnizare de bunuri i servicii, fie pentru a se nchiria terilor, fie pentru scopuri administrative. Un activ necorporal trebuie recunoscut n bilan dac se estimeaz c va genera beneficii economice pentru persoane juridice i costul su poate fi evaluat n mod credibil. Beneficiile economice viitoare reprezint potenialul de a contribui direct sau indirect la fluxul de numerar. n cadrul imobilizrilor necorporale se cuprind: - cheltuielile de constituire - cheltuielile de dezvoltare - concesiunile, brevetele, licenele, mrcile, drepturile i alte valori - fondul comercial - alte imobilizri necorporale - imobilizrile necorporale n curs de exerciiu b) imobilizri corporale cuprind bunurile materiale de folosin ndelungat n activitatea ntreprinderilor Imobilizrile corporale sunt active care: - sunt deinute de o persoan juridic pentru a fi utilizate n producia proprie de bunuri sau prestare de servicii, pentru a fi date terilor sau pentru a fi utilizate n scopuri administrative - sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de 1 an - au valoare mai mare dect limita prevzut de reglementrile legale n vigoare Imobilizrile corporale cuprind: - terenuri i amenajri la terenuri - construcii - instalaii tehnice i maini - mobilier, aparatur de birotic, echipamente de protecie a valorilor - imobilizri corporale n curs de execuie c) imobilizri financiare cuprind valorile financiare, investiiile de ntreprindere n patrimoniul altor societi Acestea se compun din: - titluri de participare - interese de participare
25

- alte titluri imobilizate - creane imobilizate


III.2. Organizarea contabilitii activelor imobilizate

Organizarea presupune definirea obiectivelor, precizarea factorilor specifici, organizarea documentaiei primare, organizarea contabilitii analitice i alegerea sistemului. 1. Obiective: - delimitarea fiecrei categorii, a fiecrui obiectiv de natura imobilizrilor i determinarea valorii de intrare a lui n funcie de categorii i feluri de imobilizri, precum i de pe urma utilizrii, i stabilirea valorii rmase neamortizate - asigurarea informaiilor i a metodologiei de evaluare a deprecierii n timp a imobilizrilor i a recuperrii valorii prin aprovizioane i provizioane - stabilirea aporturilor activelor imobilizate la venituri i rezultate ca urmare a gestionrii i valorificrii prin concesiune, cesiune, ncheiere 2. Factorii specifici: - particularitile organizatorice ale ntreprinderii care influeneaz structura imobilizrilor pe categorii i obiective - caracteristicile diferitelor categorii de imobilizri care influeneaz tipurile de date primare n care se consemneaz operaiile privind intrarea, ieirea i deprecierea imobilizrilor - sistemul de amortizare adoptat - poziia activelor imobilizate fa de patrimoniul ntreprinderii (proprii, concesionate, nchiriate) 3. Organizarea documentaiei primare Pentru consemnarea operaiilor privind intrarea imobilizrilor, micarea, inventarierea, evaluarea deprecierilor imobilizrilor, precum i pentru operaiile de ieire din patrimoniu trebuie precizate documentele ce se cer ntocmite pentru fiecare din aceste operaii. Documentele privind imobilizrile sunt proiectate printr-un nomenclator al documentelor financiar-contabile elaborat de M.F.P. unde sunt date modele de documente i precizri privind completarea, verificarea, circulaia i arhivarea lor. 4. Alegerea sistemului de conturi i a formei de contabilitate n cadrul organizrii contabilitii activelor imobilizate trebuie s se nominalizeze conturile sintetice de gradul I i II utilizabile pentru aceste active i s se precizeze registrele contabile cu care se va opera potrivit formei contabile alese. Contabilitatea activelor imobilizate se realizeaz cu ajutorul conturilor din clasa 2, conturi de imobilizri din care fac parte urmtoarele grupe: 20 Imobilizri necorporale 21 Imobilizri corporale
26

23 Imobilizri n curs 26 Imobilizri financiare 28 Amortizri privind imobilizrile 29 Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor
III.3. Contabilitatea constituirii i utilizrii imobilizrilor necorporale

III.3.1. Contabilitatea cheltuielilor de constituire Cheltuielile de constituire sunt cheltuieli ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea persoanelor juridice i constau n: - taxe i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare - cheltuieli privind emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni - cheltuieli de prospectarea pieei, de publicitate i alte cheltuieli de aceast natur, legate de nfiinarea sau extinderea activelor persoanelor juridice Evidena cheltuielilor ocazionate de dezvoltarea persoanelor juridice se realizeaz cu ajutorul contului 201 Cheltuieli de constituire (A). n debit se nregistreaz: - cheltuielile ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea persoanelor juridice prin creditul conturilor 512, 531, 404, 462 n credit se nregistreaz: - cheltuielile de constituire amortizate integral prin debitul contului 280 Soldul debitor reprezint valoarea cheltuielilor de constituire existente. 201 = 531(512) pentru extinderea activitii, cnd exist conturi la banc sau casierie 201 = 462 201 = 404 462 = 5121(5311) 6811 = 2801 2801 = 201

III.3.2. Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare Dezvoltarea este aplicarea rezultatelor unor cercetri sau a altor cunotine n scopul realizrii de produse sau servicii noi sau mbuntite, naintea stabilirii produciei de serie sau utilizrii lor. Exemple de activiti de dezvoltare: - proiectarea, construcia i testarea produselor intermediare sau folosirea prototipurilor i modelelor - proiectarea, construcia i testarea unor alternative pentru aparatele, produsele, procesele sau serviciile noi sau mbuntite Cheltuielile de dezvoltare capitalizate reinute ca imobilizri necorporale sunt recuperate n exerciiul urmtor prin procesul de amortizare pe o durat de cel mult 5 ani. Contabilitatea cheltuielilor de dezvoltare se realizeaz cu ajutorul contului 203 Cheltuieli de dezvoltare.
27

Contul 203 (A) n debit se nregistreaz: - lucrrile i proiectele de dezvoltare efectuate pe cont propriu sau achiziionate de la teri prin creditul conturilor 233, 721, 404 n credit se nregistreaz: - valoarea neamortizat a cheltuielilor de dezvoltare cedate prin debitul contului 658 - cheltuielile de dezvoltare amortizate integral, precum i cele aferente brevetelor, licenelor, prin debitul conturilor 280, 205 septembrie 6xx = % 450.000.000 3xx 100.000.000 4xx 300.000.000 5xx 50.000.000 233 = 721 450.000.000 203 = 404 6811 = 2803 oct. 6xx = % 75.000.000 3xx 50.000.000 4xx 20.000.000 5xx 5.000.000 203 = % 525.000.000 233 450.000.000 721 75.000.000 Soldul debitor reprezint valoarea cheltuielilor de dezvoltare existente.

Cursul 5
III.3.3. Contabilitatea imobilizrilor necorporale n concesiuni, brevete, licene, mrci i alte drepturi i valori similare Concesiunile, brevetele, licenele, mrcile, drepturile i alte valori similare aportate, achiziionate sau dobndite pe alte ci se nregistreaz n conturile de imobilizri necorporale la valoarea de aport, costul de achiziie sau costul de producie, dup caz. n structura acestei categorii de imobilizri necorporale se disting: - concesiunile i locaiile de gestiune - brevetele, licenele, mrcile de comer i alte drepturi 1. Concesiuni i locaii de gestiune
28

Regiile autonome, companiile naionale i societile comerciale pot valorifica pri din patrimoniul lor i prin procedura de administrare indirect prin care acestea i menin dreptul de proprietate, dar cedeaz condiionat dreptul de folosin altor persoane, asigurndu-i astfel valorificarea potenialului elementelor cedate. Asemenea proceduri sunt concesiunea i locaia de gestiune. Concesiunea sau concesionarea reprezint convenia ntre dou pri care const n cedarea condiionat, pe timp limitat, a dreptului de exploatare a unor active, servicii publice n schimbul unui pre numit redeven. n contractul de concesiune partea care trimite spre administrare obiectul sau activitatea se numete concedent, iar partea care preia bunurile sau activitile se numete concesionar. Operaiile economice de derulare a unui contract de concesiune comport nregistrarea att n contabilitatea concedentului, ct i n cea a concesionarului. La concedent, bunurile ce fac obiectul contractului continu s fie evideniate n contabilitate, fcndu-se meniuni ntr-o fi de eviden analitic cu privire la contract i unitatea care a concesionat bunurile. Amortizarea imobilizrilor concesionate se face la concedent pe toat durata contractului, constituind cheltuieli de exploatare care se recupereaz din veniturile obinute prin ncasarea redevenei. La concesionar, bunurile luate n concesiune se nregistreaz n contul 205 Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori similare evaluate la valoarea contabil preluat de la concedent n coresponden cu contul 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate, punndu-se astfel n eviden obligaia concesionarului fa de concedent de a pstra, a utiliza raional, de a restitui la expirarea termenului bunurile preluate. Contul 205 (A) are ca obiect nregistrarea bunurilor preluate de concesionar, precum i cele preluate de locatar n locaie de gestiune. Se debiteaz pe baza contractului i a procesului verbal de predare-primire prin creditul contului 167. Se crediteaz la expirarea contractului de concesiune sau locaie pe baza procesului verbal de restituire prin debitul contului 167. Soldul reprezint valoarea bunurilor luate prin concesiune sau locaie.
CONCEDENT CONCESIONAR

1. Predarea bunului (fia de eviden 1. Preluarea bunului 205 = 167 analitic construciile 212) 2. Factura cu redevena 2. Factura cu redevena % = 401 411 = 706 612 - dac avem i TVA: 4426 411 = % 706 4427 3. ncasarea redevenei 3. Plata redevenei 401 = 5121 5121 = 411
29

4. nregistrarea amortizrii 681 = 281 5. Primirea bunului (n fia analitic)

4.------------------------5. Restituirea/Predarea bunului 167 = 205

2. Brevete, licene, mrci de comer i alte drepturi Acestea constituie valori de natura dreptului de proprietate industrial i intelectual pe care le deine ntreprinderea ca urmare a achiziiei sau a obinerii acestora din resurse proprii, precum i ca aport adus la capital. Contabilitatea acestora se realizeaz cu ajutorul contului 205 (A). n debit se nregistreaz: - brevetele, licenele, mrcile comerciale achiziionate, realizate pe cont propriu, aportate n natur, precum i cele primite cu titlu gratuit prin creditul conturilor 404, 233, 203, 721, 456, 131 n credit se nregistreaz: - brevete, licene, alte drepturi i valori similare cedate i scoase din eviden prin debitul conturilor 280, 658 - valoarea celor aportate i retrase prin debitul contului 456 - valoarea celor depuse ca aport la capitalul altei persoane juridice prin debitul contului 261 Soldul debitor al contului reprezint brevetele, mrcile, licenele existente. 1. Achiziionare (pe baz de factur) % = 404 205 4426 2. La constituirea/majorarea capitalului n natur 205 = 4561

3. Obinere din producie proprie septembrie 6xx = % 3xx 4xx 5xx 233 = 721 obinere din cheltuieli de dezvoltare: 205 = 203 4. Primire cu titlu gratuit 205 = 131 5. Amortizarea 681 = 2805 6. Vnzare (cedare)

oct. 6xx = % 3xx 4xx 205 = % 233 721

30

461 = 758 pre de vnzare - scoatere din gestiune: % = 205 (amortizate) 2805 (neamortizate) 658 7. Retragerea aportului la capital 456 = 205 8. Participare la capitalul altor societi 261 = 205 III.3.4. Contabilitatea fondului comercial Fondul comercial apare de regul la consolidare i reprezint diferena dintre costul de achiziie i valoarea de pe pia a bunurilor asemntoare la data tranzaciei a prii din activele nete achiziionate de o persoan juridic. La achiziionarea unor active funcionale, preul de tranzacionare este format din valoarea de pia a bunurilor (utilaje, terenuri, etc) i cea a stocurilor de marf, la care se adaug acea valoare care echivaleaz cu preul vadului comercial a clientelei formate i a recunoaterii pe segmente de pia a calitii bunurilor, serviciilor. n cazul n care fondul comercial este tratat ca un activ ca urmare a achiziiei de ctre o societate a aciunilor altei societi se au n vedere urmtoarele: a) valoarea fondului comercial achiziionat trebuie amortizat sistematic b) perioada de amortizare nu trebuie s depeasc durata de via util a bunului Fondul comercial se evalueaz i este recunoscut n structura imobilizrilor necorporale doar atunci cnd este mpreun cu activele corporale aferente. Contabilitatea fondului comercial se realizeaz cu ajutorul contului 207 Fond comercial (A). n debit se nregistreaz: - valoarea fondului comercial achiziionat prin creditul contului 404 n credit se nregistreaz: - valoarea fondului comercial cedat care nu a fost amortizat prin debitul contului 658 - valoarea fondului comercial amortizat prin debitul contului 280 Soldul debitor al contului reprezint valoarea fondului comercial achiziionat existent. Ex.: Se achiziioneaz un magazin situat ntr-un vad comercial bun. - terenuri 20.000.000 u.m. - construcii 40.000.000 u.m. - marf 10.000.000 u.m. - total factur de achiziie = 85.000.000 u.m. % = 404 85.000.000 20.000.000 211 40.000.000 212 10.000.000 371 15.000.000 207 - amortizarea fondului comercial 10 ani
31

681 = 2807 1.500.000/an - vnzare fond comercial 461 = 758 16.000.000 - scoatere din gestiune a fondului comercial % = 207 15.000.000 1.500.000 2807 13.500.000 658 III.3.5. Contabilitatea altor imobilizri necorporale n cadrul altor imobilizri necorporale se nregistreaz, n principal, programele informatice create de unitate sau achiziionate de la teri pentru necesiti proprii de utilizare, precum i alte imobilizri necorporale. Evidena lor se realizeaz cu ajutorul contului 208 Alte imobilizri necorporale (A). n debit se nregistreaz: - valoarea altor imobilizri necorporale achiziionate, realizate pe cont propriu sau reprezentnd aportul asociailor la capital prin creditul conturilor 404, 233, 721, 456 n credit se nregistreaz: - valoarea altor imobilizri necorporale cedate sau scoase din eviden prin debitul conturilor 280, 658 - valoarea celor aportate i retrase prin debitul contului 456 - valoarea celor depuse ca aport la capitalul altei persoane juridice prin debitul contului 261 Soldul debitor reprezint valoarea altor imobilizri necorporale existente.
III.4. Contabilitatea constituirii i utilizrii imobilizrilor corporale

Aceast categorie de imobilizri are o pondere mare i un rol important n gestiunea i n activitile unitilor patrimoniale. De aceea, deciziile privind investiiile pentru constituirea structurii specifice de imobilizri corporale sunt importante pentru c degaj efecte pe termen lung. III.4.1. Organizarea contabilitii imobilizrilor corporale A) Clasificarea i codificarea imobilizrilor corporale Dat fiind marea diversitate a imobilizrilor corporale, pentru organizarea contabilitii este necesar clasificarea i codificarea lor. Exist trei criterii importante de clasificare: a) dup domeniul n care se utilizeaz imobilizrile: - pentru producia industrial - pentru producia agricol - pentru activiti comerciale - pentru scopuri administrative - pentru scopuri sociale
32

b) dup natura i particularitile tehnico-constructive: - terenuri - amenajri la terenuri - construcii - maini, utilaje, etc - mijloace de transport - animale i plantaii - mobilier i aparatur de birotic c) dup apartenena lor la patrimoniul ntreprinderii - imobilizri corporale proprietatea ntreprinderii - imobilizri corporale deinute n administrare sau folosin temporar (concesiune, locaie de gestiune, nchiriere, leasing) Pentru o bun gestionare i un control riguros, imobilizrile corporale se codific apelnd la dou sisteme de codificare: a) sistemul de codificare general (unitar n economia naional) prin care imobilizrile corporale sunt codificate pe grupe i subgrupe, indicndu-se pentru fiecare durata normal de utilizare (15/1994 republicat, cu privire la amortizarea capitalului n active corporale i necorporale) b) sistemul de codificare intern (propriu fiecrei ntreprinderi) prin care la intrarea n patrimoniu se atribuie fiecrui obiect de natura imobilizrilor un numr de inventar, sub care acesta este nmatriculat i se codific pe toat durata existenei lui n patrimoniu B) Unitatea de eviden i evaluarea imobilizrilor corporale Organizarea contabilitii se realizeaz pe fiecare obiect individual care constituie unitatea de eviden a imobilizrilor corporale. Prin obiect individual de eviden se nelege obiectul singular sau complexul de obiecte cu toate dispozitivele i accesoriile destinate s ndeplineasc n mod independent o funcie distinct. Evaluarea imobilizrilor corporale se face n urmtoarele momente: - evaluarea curent la intrarea i ieirea din patrimoniu - evaluarea la inventariere - evaluarea la nchiderea exerciiului prin bilanul contabil La intrarea n patrimoniu, imobilizrile corporale se nregistreaz la valoarea de intrare (valoarea contabil) care este: -costul de achiziie format din: preul de cumprare cheltuielile de transport alte taxe nerecuperabile , n cazul imobilizrilor corporale fr montaj -costul de achiziie + cheltuielile de montaj i cele cu probele tehnologice, n cazul imobilizrilor corporale cu montaj -valoarea de aport, n cazul celor aduse ca aport la capital -costul de producie, n cazul celor obinute n regie proprie Cheltuielile ulterioare aferente unei imobilizri corporale trebuie recunoscute, de regul, drept cheltuieli n perioada n care au fost efectuate.
33

Costul reparaiilor efectuate la imobilizri corporale n scopul asigurrii utilizrii continue a acestora trebuie recunoscut ca o cheltuial n perioada n care s-a efectuat, iar n situaia unei modernizri care conduce la obinerea de beneficii economice suplimentare, acesta se recunoate ca o component a activului. La ieirea din patrimoniu, imobilizrile corporale se evalueaz la valoarea contabil. La inventariere, imobilizrile corporale se evalueaz individual la valoarea de utilitate sau la valoarea actual, numit i valoare de inventar. n bilan, o imobilizare corporal trebuie prezentat la valoarea contabil (mai puin amortizarea i provizioanele) pus de acord cu rezultatele inventarierii. C) Organizarea documentaiei primare i a evidenei operative n funcie de operaiile economice ce intervin n activitatea ntreprinderii, de cile de intrare, de destinaia imobilizrilor, de modul de utilizare i de lichidare a acestora, se stabilete nomenclatorul documentelor specifice pentru gestionarea imobilizrilor corporale. Astfel, la intrarea n patrimoniu, pe baza documentelor de procurare n cazul achiziiei, se ntocmete procesul-verbal de recepie pentru imobilizri fr montaj i procesul-verbal de recepie i punere n funciune pentru cele cu montajutorul n cazul imobilizrilor luate n concesiune sau locaii de gestiune se ntocmete procesul-verbal de predare-primire. n cazul micrilor/transferurilor de imobilizri de la o secie sau subunitate la alta, n cadrul aceleiai societi, se ntocmete bonul de micare. Pentru calculul i nregistrarea amortizrii, se ntocmete planul de amortizare i pe aceast baz situaia de calcul lunar a amortizrii. Pentru imobilizrile care i-au epuizat capacitatea de lucru, se ntocmete procesulverbal de scoatere din funciune sau casare a acestora. D) Organizarea contabilitii analitice a imobilizrilor corporale Exist dou modaliti de organizare a contabilitii analitice; astfel: 1) folosim registrul numerelor de inventar n care, pe baza procesului-verbal de recepie, se nmatriculeaz fiecare obiect i i se atribuie un numr de inventar potrivit grupei n care se ncadreaz, numr care va fi inscripionat pe fiecare obiect de eviden - se ntocmete fia individual a imobilizrilor corporale n care se consemneaz denumirea, contul, numrul de inventar, actul justificativ de intrare n patrimoniu, valoarea de intrare, durata normal de folosire, norma de amortizare 2) folosim registrul pentru contabilitatea analitic a imobilizrilor corporale care mbin elementele nscrise n registrul numerelor de inventar i fia individual a imobilizrilor corporale E) Organizarea contabilitii sintetice a imobilizrilor corporale Pentru realizarea ei se utilizeaz conturile din urmtoarele grupe ale planului general de conturi: 21 Imobilizri corporale 23 Imobilizri corporale n curs 28 Amortizarea privind imobilizrile 29 Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor
34

Cursul 6
Contul 211 Terenuri i amenajri la terenuri (A) cu ajutorul acestui cont se evideniaz terenurile i amenajrile la terenuri (racordarea la sistemul de alimentare cu energie, mprejurimile, lucrrile de acces). n debit se nregistreaz: - valoarea terenurilor achiziionate reprezentnd aport la capital, valoarea titlurilor primite cu titlu gratuit i valoarea celor primite n leasing financiar prin creditul conturilor 404, 456, 131, 167 - valoarea la cost de producie a amenajrilor de terenuri realizate pe cont propriu prin creditul conturilor 231, 722 - valoarea creterii rezultate din reevaluarea terenurilor prin creditul contului 105 n credit se nregistreaz:
35

- valoarea terenurilor, respectiv a amenajrilor de terenuri cedate prin debitul conturilor 281, 658 - valoarea terenurilor aduse ca aport i retrase prin debitul contului 456 - valoarea descreterii rezultate din reevaluarea terenurilor prin debitul contului 105 - valoarea terenurilor care fac obiectul participrii n natur la capitalul altei societi comerciale prin debitul conturilor 261, 262, 263 Soldul debitor al contului reprezint valoarea terenurilor i costul efectiv al amenajrilor de terenuri. Conturile 212, 213, 214 (A) cu ajutorul acestor conturi se ine evidena existenei i micrii construciilor, instalaiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor de reproducie i munc, plantaiilor, precum i a mobilierului, aparaturii birotice, echipamentelor de protecie a valorilor umane i materiale i a altor active corporale. n debit se nregistreaz: - valoarea imobilizrilor corporale realizate din producie proprie, primite cu titlu gratuit, aduse ca aport la capital, primite n regim de leasing financiar prin creditul conturilor 404, 231, 722, 131, 456, 167 - valoarea creterii rezultate din reevaluare prin creditul contului 105 - valoarea amortizrii investiiilor efectuate de chiriai la imobilizrile corporale primite cu chirie i restituite proprietarului prin creditul contului 281 n credit se nregistreaz: - valoarea imobilizrilor corporale cedate sau scoase din eviden prin debitul conturilor 281, 658 - valoarea imobilizrilor corporale distruse de calamiti prin debitul contului 671 - valoarea imobilizrilor corporale aportate i retrase prin debitul contului 456 - valoarea imobilizrilor corporale cedate n regim de leasing financiar prin debitul contului 267 - valoarea descreterii rezultate din reevaluare prin debitul contului 105 - valoarea imobilizrilor corporale care fac obiectul participrii n natur la capitalul altei societi prin debitul conturilor 261, 262, 263 Soldul debitor reprezint valoarea imobilizrilor corporale existente. III.4.2. Contabilitatea constituirii structurilor de imobilizri corporale Intrarea definitiv n patrimoniu sau preluarea pentru folosire temporar a imobilizrilor corporale se decide n vederea constituirii structurii acesteia, structur necesar desfurrii obiectului de activitate. Soluiile contabilitii pentru aceste operaii in seama de condiiile de recunoatere a acestor active i de caracterul tranzaciilor efectuate pentru recuperarea lor. III.4.2.1. Intrarea n patrimoniu cu titlu definitiv Cile de intrare n patrimoniu a imobilizrilor corporale cu titlu definitiv sunt: - achiziionare - obinere din producie proprie - aport la capital - subvenii pentru investiii
36

A) Achiziionare 1. Fr montaj din ar (intern) 1. factur + proces-verbal de recepie % = 404 2131 4426 2. plan de amortizare 6811 = 2813 din import 1. factur extern + proces-verbal de recepie 2131 = 404 Pre de cumprare (valoare valut * curs) 2. declaraie vamal de import (DVI) taxe vamale + TVA n vam (valoarea n vam + taxe vamale) * 19% % = 404 (comisionar vamal) 2131 (valoare tax vamal) 4426 (valoare TVA) 3. 6813 = 2813 4. plata furnizorului extern pe baza dispoziiei de plat valutar extern (DPVE) - curs valutar din ziua plii > curs valutar din momentul achiziiei % = 5124 10.000 33.500 404 10.000 33.000 665 10.000 500 - curs valutar din ziua plii < curs valutar din momentul achiziiei 404 = % 10.000 33.000 5124 10.000 32.500 765 10.000 500 2. Cu montaj 1. factur + proces-verbal de recepie % = 404 231 4426 2. factur 6xx = % 3xx 4xx 281 3. not contabil (proces-verbal de recepie parial) 231 = 722 4. proces verbal de punere n funciune 212 = 231 5. plan de amortizare 681 = 281
37

B) Obinere din producie proprie 1. nregistrarea cheltuielilor efectuate n fiecare lun 6xx = % (regie) 3xx 281 4xx 5xx 2. la sfritul fiecrei luni 231 = 722 (se repet lun de lun) ...... ...... 10. proces-verbal de recepie final 212 = 231 212 = 722 11. amortizarea 6812 = 2812 C) Aport la capital 1. subscrierea aportului 4561 = 1011 2. 214 = 4561 D) Subvenii pentru investiii 213 = 131 III.4.2.2. Preluare de imobilizri n folosin temporar A) Concesiuni i locaii de gestiune 205 = 167 B) nchirieri Imobilizrile nchiriate sunt evideniate n conturile n afara bilanului 8031 Imobilizri corporale luate cu chirie care funcioneaz n partid simpl. n debit se nregistreaz: - valoarea imobilizrilor nchiriate din fia individual transmis de proprietar conform procesului verbal de predare-primire n credit se nregistreaz: - valoarea imobilizrilor nchiriate pe baza actului de restituire la expirarea contractului C) Luate n sistem de leasing 1. Leasing operaional Bunul preluat rmne n patrimoniul locatorului, iar locatarul nregistreaz valoarea acestuia n contul n afara bilanului 8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii asimilate care funcioneaz n partid simpl.
38

Se debiteaz cu valoarea imobilizrilor luate n leasing. Se crediteaz pe msur ce se achit ratele de leasing. 2. Leasing financiar n acest sistem bunurile ce constituie imobilizrile corporale trec efectiv din patrimoniul locatorului n proprietatea locatarului, aceast trecere lund forma unui mprumut pe termen lung. 212, 213, 214 = 167 III.4.3. Contabilitatea utilizrii imobilizrile corporale Investirea n imobilizri corporale se justific prin constituirea acestora n vederea utilizrii n activitatea curent de exploatare. Pe parcursul utilizrii, acestea sufer deprecieri datorit uzurii fizice i morale. Estimarea i nregistrarea valorii deprecierilor se realizeaz prin procesul de amortizare. III.4.3.1. Amortizarea imobilizrilor corporale Valoarea amortizabil a unei imobilizri corporale este egal cu valoarea sa contabil i trebuie nregistrat sistematic pe parcursul duratei de via util a activului. Amortizarea se calculeaz pe baza unui plan de amortizare de la data punerii imobilizrilor corporale n funciune i pn la recuperarea integral a valorii lor de intrare. Amortizarea imobilizrilor corporale concesionate, nchiriate sau n locaii de gestiune se calculeaz i se nregistreaz n contabilitate de ctre societatea care le are n proprietate. Societile comerciale amortizeaz imobilizrile corporale utiliznd unul din urmtoarele regimuri de amortizare: a) Amortizarea liniar const n repartizarea uniform a valorii de intrare a imobilizrilor pe toat durata de via util b) Amortizarea degresiv presupune multiplicarea cotelor de amortizare liniar cu urmtorii coeficieni: 1,5 pentru durate de utilizare cuprinse ntre 1 5 ani 2 pentru durate de utilizare cuprinse ntre 5 10 ani 2,5 pentru durate de utilizare peste 10 ani c) Amortizarea accelerat const n calcularea n exerciiul financiar n care are loc intrarea imobilizrilor n patrimoniu a unei amortizri ntr-o limit prevzut de lege (50%), n exerciiul urmtor amortizarea calculndu-se liniar. !!!!!!! Terenurile nu se amortizeaz!!!!!!! Pe baza planului de amortizare se calculeaz suma amortizrii lunare care se nregistreaz pe cheltuieli curente de exploatare i n conturile de amortizri corespunztoare. Contabilitatea amortizrii imobilizrilor corporale se realizeaz cu ajutorul contului 281 Amortizri privind imobilizrile corporale (P). n credit se nregistreaz: - cheltuielile aferente amortizrii imobilizrilor corporale prin debitul contului 681 - valoarea amortizrii investiiilor efectuate de chiriai i restituite proprietarului prin debitul conturilor 212, 213, 214
39

- valoarea amortizrii imobilizrilor utilizate n operaii de participaie i transferat conform contractelor prin debitul contului 458 n debit se nregistreaz: - valoarea amortizrii imobilizrilor corporale vndute sau scoase din eviden prin creditul conturilor 211, 212, 213, 214 Soldul reprezint amortizarea imobilizrilor corporale. III.4.3.2. Contabilitatea utilizrii imobilizrilor corporale pentru activitate proprie de exploatare A) Utilizarea imobilizrilor corporale proprietate Prin utilizarea imobilizrilor corporale n activiti de exploatare se obin efecte economice i financiare concretizate n venituri din vnzarea produselor, mrfurilor, serviciilor prestate. Pe de alt parte, acestea genereaz cheltuieli curente specifice ntreprinderii: - cheltuieli cu amortizarea: 681 = 281 - cheltuieli de reparaii i ntreinere: 6xx = % 3xx 4xx 5xx - impozite i taxe: 635 = 446 - cheltuieli cu primele de asigurare B) Utilizarea imobilizrilor luate n concesiune - cheltuieli cu chiria: 612 = 401 - cheltuieli cu reparaii i ntreinere: 6xx = % 3xx 4xx 5xx C) Utilizarea imobilizrilor preluate n leasing - leasing operaional: rate de leasing i cheltuieli cu reparaii - leasing financiar: amortizarea, cheltuieli cu reparaii, impozite i taxe, asigurri, cheltuieli cu dobnzile (666 = 1687) III.4.3.3. Utilizarea imobilizrilor corporale proprii prin cedarea folosinei lor ctre teri A) Predarea n concesiune, locaie, chirie 411 = % 706 4427 681 = 281 635 = 446
40

B) Predarea n leasing - leasing operaional: 411 = % (cheltuieli cu amortizarea, impozite, asigurri) 706 4427 - leasing financiar: 411 = % 706 267 4427 267 = 212 (cheltuieli nu avem) III.4.4. Contabilitatea lichidrii imobilizrilor corporale Imobilizrile corporale, dup ce sunt complet uzate sau devin disponibile, sunt lichidate, respectiv scoase din patrimoniu n vederea aducerii altora noi sau a unora corespunztoare cerinelor activitii. Principalele modaliti de lichidare a imobilizrilor corporale sunt: III.4.4.1. Scoaterea din funciune, respectiv casarea imobilizrilor cu un grad mare de uzur care nu mai sunt folosibile n momentul scoaterii din funciune valoarea de intrare a imobilizrilor poate fi complet sau parial amortizat, existnd n aceast situaie o valoare rmas. Prin procesul-verbal de scotere din funciune sunt descrise operaiile i cheltuielile de dezmembrare i inventariere a pieselor de schimb sau a altor materiale recuperabile care pot fi folosite sau valorificate. 658 = % 281 = 212, 213 complet amortizate 3xx % = 212, 213, 214 4xx (amortizarea) 281 5xx (valoarea rmas) 658 3024 = 758 III.4.4.2. Vnzarea imobilizrilor dezafectate n situaia n care efectum vnzarea imobilizrilor dezafectate prin negociere pre de vnzare, care va constitui venitul din valorificarea acestor bunuri, iar valoarea rmas neamortizat va constitui o cheltuial privind bunuri cedate. Ex.: valoare de intrare = 200.000 u.m. amortizare = 180.000 u.m. valoare rmas = 20.000 u.m. Pre de vnzare: a) 20.000 + TVA b) 25.000 + TVA c) 18.000 + TVA a) - vnzare: 23.800 461 = % 7583 20.000 4427 3.800
41

- scoatere din gestiune: % = 212 200.000 180.000 281 20.000 6583 7583 = 121 20.000 121 = 6583 20.000 b) - vnzare: 29.750 461 = % 7583 25.000 4427 4.750 - scoatere din gestiune: % = 212 200.000 180.000 281 20.000 6583 7583 = 121 25.000 121 = 6583 20.000 Profit = 5.000 u.m. c) - vnzare: 21.420 461 = % 7583 18.000 4427 3.420 - scoatere din gestiune: % = 212 200.000 180.000 281 20.000 6583 7583 = 121 18.000 121 = 6583 20.000 Pierdere = 2.000 u.m. III.4.4.3. Incendii, calamiti, retragere, capital n natur n urma unor incendii sau calamiti pot fi distruse bunurile de natura imobilizrilor corporale, constatarea distrugerii fcndu-se prin proces-verbal prin care se inventariaz i evalueaz obiectele distruse. Valoarea rmas neamortizat n astfel de situaii se nregistreaz n contul 671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare. % = 213, 214 (amortizarea) 281 (valoarea rmas) 671 Retragerea aportului n natur de ctre asociai a dus la diminuarea corespunztoare a capitalului, care se realizeaz n urma aprobrii de ctre AGA. Evaluarea obligaiilor fa de asociaii care i retrag aportul n natur se face la nivelul valorii rmase neamortizate. Ex.: valoare de intrare = 30.000 u.m.
42

amortizare = 20.000 u.m. valoare rmas = 10.000 u.m. 1) diminuarea capitalului: 1012 = 456 10.000 2) scoaterea din gestiune: % = 213, 214 30.000 20.000 281 10.000 456

Cursul 7
III.5. Contabilitatea imoBilizrilor financiare

Imobilizrile financiare sunt plasamente ale capitalului sau a altor resurse pe timp ndelungat n aciuni sau alte titluri cu scopul de a obine drepturi n constituirea capitalului altor societi i, prin aceasta, calitatea de a participa la luarea deciziilor privind strategia i gestiunea acestor societi. Totodat constituie imobilizri financiare i plasamentele n mprumuturi acordate pe termen lung societilor la care se dein titluri de participare. Aceste operaiuni financiare vizeaz n final obinerea de venituri sub forma dividendelor sau a dobnzilor. Imobilizrile financiare, n funcie de modul n care sunt realizate, devin titluri de participare sau creane imobilizate.
43

III.5.1. Titluri de participare Titlurile de participare reprezint drepturile, sub form de aciuni i alte titluri cu venit variabil, deinute de o societate n capitalul altor societi comerciale, a cror deinere pe o perioad ndelungat este considerat util acesteia. Contabilitatea titlurilor de participare se realizeaz cu ajutorul a dou conturi: contul 261 Titluri de participare deinute la filiale n cadrul grupului (A) i contul 262 Titluri de participare deinute la societi din afara grupului (A). Cele dou conturi au funcia contabil identic. n debit se nregistreaz: - valoarea titlurilor de participare dobndite prin achiziie sau aport la capitalul social al altor societi prin creditul conturilor 404, 512, 531, 269, 205, 208, 211, 212, 213, 214, 371, 301, 302 - diferena dintre valoarea titlurilor dobndite i valoarea neamortizat a imobilizrilor necorporale sau corporale aduse ca aport prin creditul contului 106 - valoarea titlurilor primite ca urmare a reinvestirii dividendelor cuvenite din profitul net prin creditul contului 761 261, 262 = % 404, 269 512, 531 205, 208 211, 212, 213, 214 301, 302, 371, etc - vnzare mijloace fixe: 461 = % 7583 4427 % = 212 2812 valoarea neamortizat 6583 - la vnzare: % = 212 2812 106 (6583 se nlocuiete cu 106) 261, 262 = 761 n credit se nregistreaz: - valoarea cheltuielilor privind titlurile de participare deinute i care au fost cedate prin debitul contului 664 - diferena dintre valoarea titlurilor cedate sau retrase i valoarea neamortizat a imobilizrilor necorporale sau corporale aportate prin debitul contului 106 664 = 261, 262 descrcarea de gestiune se face pe cheltuieli 106 = 261, 262
44

Soldul contului reprezint valoarea titlurilor de participare deinute la societile din cadrul grupului sau din afara acestuia. Pe parcursul deinerii titlurilor de participare n portofoliu, societatea poate obine dividende repartizate de societile care au emis titlurile, acestea constituind venituri, iar contabilitatea lor se realizaez cu ajutorul contului 761 Venituri din imobilizri financiare (P). Se crediteaz: - cu dividendele aferente titlurilor imobilizate prin debitul conturilor 451, 452, 461, 512 - cu valoarea titlurilor imobilizate primite ca urmare a reinvestirii dividendelor prin debitul conturilor 261, 262, 263, 265 Se debiteaz la sfritul lunii n coresponden cu creditul contului 121. % = 761 451 452 512 = 451, 452, 461 461 sau ncasarea 512 512 = 761 % = 761 261, 262 263 265 761 = 121 III.5.2. Imobilizrile financiare de natura intereselor de participare (Bibliografie Ordinul ministrului finanelor 306/2002) Interesele de participare reprezint drepturi deinute n capitalul altei societi comerciale. Interesele de participare sunt deinute pe termen lung n scopul garantrii contribuiei la activitatea persoanei juridice respective. Ele cuprind investiii n ntreprinderi asociate i investiii strategice. O participare de 10% pn la 20%, n capitalul altei societii este o investiie strategic. Cu ajutorul contului 263 Imobilizri financiare de natura intereselor de participare se ine evidena titlurilor sub forma intereselor de participare, pe care persoana juridic le deine n vederea realizrii unor venituri financiare, fr intervenia n gestiunea societilor la care sunt deinute titlurile. Contul 263 (A) n debit se nregistreaz: - valoarea titlurilor dobndite prin achiziie sau aport (404, 512, 531, 269, 205, 208, 211, 212, 213, 214, 231, 233, 301, 302, 303, 331, 332, 341 la 346, 361, 371, 381) - valoarea titlurilor primite ca urmare a reinvestirii dividendelor cuvenite din profitul net prin creditul contului 761 n credit se nregistreaz: - valoarea cheltuielilor privind titlurile cedate prin debitul contului 664

45

Soldul contului reprezint imobilizrile financiare sub form de interese de participare deinute. III.5.3. Creane imobilizate Contabilitatea creanelor imobilizate se ine pe urmtoarele categorii: creane legate de participaii reprezint acele creane ale persoanelor juridice rezultate din acordarea de mprumuturi societii la care deine titluri de participare sau interese de participare mprumuturi acordate pe termen lung n conturile de mprumuturi pe termen lung se nregistreaz sumele acordate terilor n baza unor contracte pentru care societatea percepe dobnda potrivit legii. alte creane imobilizate La alte creane imobilizate se cuprind garaniile, depozitele i cauiunile depuse de societi la teri. Contabilitatea acestor imobilizri se realizeaz cu ajutorul contului 267 Creane imobilizate (A) desfurat n conturi sintetice de gradul II pentru categoriile de creane imobilizate enunate. n debit se nregistreaz: - valoarea mprumuturilor acordate i a veniturilor din dobnzi aferente creanelor imobilizrilor, precum i a garaniilor depuse la furnizori prin creditul conturilor 269, 512, 531, 763 - valoarea mprumuturilor acordate pe termen lung i a dobnzilor aferente pentru bunurile cedate n regim de leasing financiar prin creditul conturilor 211, 212, 213, 214, 472 - diferenele favorabile de curs valutar aferente mprumuturilor acordate n valut rezultate la nchiderea exerciiului prin creditul contului 765 n credit se nregistreaz: - valoarea creanelor imobilizate i a dobnzilor aferente ncasate, precum i a garaniilor restituite de furnizori prin debitul conturilor 512, 531 - diferenele nefavorabile de curs valutar aferente mprumuturilor acordate rezultate n urma ncasrii creanelor sau evalurii acestora la sfritul exerciiului prin debitul contului 665 - valoarea dobnzii facturate de locator n cazul leasing-ului financiar prin debitul contului 411 - valoarea pierderilor din creane imobilizate prin debitul contului 663 - valoarea avansului i a ratelor recunoscute la venituri pentru bunurile cedate n leasing financiar prin debitul contului 658 Soldul contului reprezint valoarea mprumuturilor acordate i a altor creane imobilizate. Evidena vrsmintelor de efectuat cu ocazia achiziionrii imobilizrilor financiare se realizeaz cu ajutorul contului 269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare (P).

46

Se crediteaz cu sumele datorate pentru imobilizri financiare achiziionate prin debitul conturilor 261, 262, 263, 265, 267. Se debiteaz cu sumele pltite pentru imobilizri financiare prin creditul conturilor 512, 531. Soldul contului reprezint sumele datorate pentru imobilizri financiare achiziionate.

IV. Contabilitatea fluxurilor de trezorerie


IV.1. Coninutul i structura trezoreriei

Operaiile de trezorerie circumscriu fluxurile financiare i monetare derulate pentru procurarea mijloacelor bneti necesare desfurrii activitii, precum i cele pentru utilizarea acestora. Lund n considerare factorul timp n realizarea acestor fluxuri, se disting dou categorii mari: a) cele care genereaz angajamente pe termen lung, fiind asimilate operaiilor de capital b) cele care genereaz operaii pe termen scurt pentru asigurarea lichiditilor i efectuarea decontrilor Aceast ultim categorie cuprinde ncasrile i plile curente i formeaz trezoreria sau fluxurile de trezorerie. n sens restrns, trezoreria cuprinde disponibilitile bneti la banc, n lei sau valut, precum i cele n numerar, n lei sau n valut. n sens larg, n sfera trezoreriei se cuprind toate mijloacele de care dispune ntreprinderea pentru a face fa plilor curente (carnetele de cec, etc). n sfera acesteia se mai cuprind i investiiile financiare pe termen scurt numite titluri de plasament, efectele comerciale de primit, creditele primite pe termen scurt numite i credite de trezorerie.
IV.2. Organizarea contabilitii trezoreriei

La organizarea contabilitii trezoreriei trebuie avute n vedere urmtoarele obiective: - evidena i controlul obiectiv asupra operaiilor bneti n numerar - gestiunea i valorificarea disponibilitilor bneti din conturile de la banc, precum i a efectelor de primit - efectuarea plilor la termenele scadente - respectarea legislaiei financiar-bancare i fiscale - valorificarea disponibilitilor bneti prin investiii financiare pe termen scurt
IV.3. Contabilitatea mijloacelor bneti n numerar i a altor valori de trezorerie

47

Pentru operaiile bneti n numerar, contabilitatea trebuie s in seama dac acestea sunt fcute n moneda naional sau n valut. Pentru operaiile bneti n moneda naional utilizm contul 5311 Casa n lei i apelm la informaiile din registrul de cas. Operaiile bneti n numerar n valut trebuiesc evideniate conform legii contabilitii att n valut, ct i n lei prin transformarea valutei pe baza cursului de schimb la data la care se efectueaz operaiile de ncasare (plat). Contabilitatea operaiilor bneti n valut se ine cu ajutorul contului 5314 Casa n devize. Diferenele dintre cursul de schimb valutar dintre momentul efecturii operaiilor i sfritul exerciiului financiar se evideniaz n contul de diferene de curs valutar astfel: - diferenele nefavorabile n contul 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar - diferenele favorabile n contul 765 Venituri din diferene de curs valutar Contul 531 (A) cu ajutorul acestui cont se ine evidena numerarului aflat n casieria unitii, precum i a micrii acestuia ca urmare a ncasrilor i plilor efectuate. n debit se nregistreaz: - sumele ridicate de la bnci prin creditul contului 581 - sumele ncasate de la clieni (411, 419), de la asociai (455), de la debitori (428, 461), de la creditori diveri (462) - sumele ncasate reprezentnd decontri n cadrul grupului prin creditul contului 451 - sumele ncasate reprezentnd aport la capitalul societii prin creditul contului 456 - sumele ncasate reprezentnd venituri anticipate (472) - sumele restituite n numerar reprezentnd avansuri de trezorerie neutilizate prin creditul contului 542 - sumele ncasate reprezentnd imobilizri financiare pe termen scurt cedate (501, 502, 503, 506, 508) - sumele ncasate din prestri servicii (704), vnzarea mrfurilor (707) i din alte activiti n contul 708, din despgubiri i alte venituri din exploatare (758) - diferenele favorabile de curs valutar aferente disponibilitilor n valut la ncheierea exerciiului financiar prin creditul contului 765 n credit se nregistreaz: - depunerile de numerar la banc prin debitul contului 581 - costul de achiziie al investiiilor financiare efectuate n numerar (261, 262, 263, 501, 502, 503) - plile efectuate ctre furnizori (401, 404) - valoarea avansurilor acordate pentru livrri de bunuri, prestri de servicii sau executri de lucrri (409) - sumele achitate personalului (421, 423, 424, 425, 426, 428) - sumele achitate terilor reprezentnd reineri din remuneraii (427) - sumele achitate reprezentnd decontri n cadrul grupului (451) - sumele restituite asociailor (455, 456) - dividendele pltite acionarilor/asociailor (457) - sumele achitate creditorilor (462) - avansurile de trezorerie acordate (542)
48

- plile n numerar reprezentnd alte valori achiziionate (532) - plile efectuate reprezentnd alte cheltuieli de exploatare (658) - diferenele nefavorabile de curs valutar aferente disponibilitilor n valut la ncheierea exerciiului financiar prin debitul contului 665 Soldul reprezint numerarul existent n casierie (maxim 20 milioane). - ctre persoane juridice plile trebuie s fie de maxim 30 milioane - ctre persoane fizice plile pot depi 30 milioane Contul 532 Alte valori (A) cu ajutorul acestui cont se ine evidena bonurilor valorice, timbrelor fiscale i potale, biletelor de tratament i odihn, tichetelor i biletelor de cltorie, tichetelor de mas i a altor valori, precum i a micrii acestora. n debit se nregistreaz: - valoarea bonurilor, timbrelor, biletelor, tichetelor achiziionate prin creditul conturilor 401, 531, 542 n credit se nregistreaz: - valoarea bonurilor, timbrelor, biletelor, tichetelor consumate prin debitul conturilor 428, 604, 624, 625, 626 Soldul contului reprezint alte valori existente n unitate.

Cursul 8
Iv.4. Contabilitatea operaiilor bneti prin conturi la bnci

ntreprinderile pot efectua operaii de ncasri i pli prin conturile deschise la bnci n care scop ncheie contracte cu societile bancare prin care se stabilesc condiii de pstrare a banilor i de efectuare a operaiilor, precum i comisioanele cuvenite bncii pentru serviciile efectuate. ntruct operaiile realizate prin conturi la bnci nu presupun micare efectiv a sumelor de bani, aceste operaii sunt denumite i decontri bneti fr numerar. Astfel, definim decontrile fr numerar ca fiind acele operaii bancare prin care plile, respectiv ncasrile se fac prin trecerea numit i virare a unei sume de bani datorate de debitor (cumprtor, client sau alt pltitor) din contul su de la banc n contul de la banc al altui titular care este creditorul (furnizor sau beneficiar). Plile din contul debitorului se fac cu consimmntul acestuia, cu excepia celor care reprezint obligaii stabilite prin titluri executorii.
49

Conturile deschise la bnci pot fi folosite pentru: - operaii curente de ncasri i pli numite conturi curente - constituirea de depozite la termen numite i conturi de depozit - operaii speciale cum sunt operaiile de acreditiv Operaiile de decontare fr numerar pot fi realizate prin mai multe forme i instrumente de decontare, astfel: - acceptarea prin care plile ntre uniti se efectueaz pe baza consimmntului debitorului. Aceasta se poate realiza n dou variante: a) din iniiativa debitorului pentru care se folosete ca instrument de decontare ordinul de plat (ex.: cumprare mijloc fix) b) din iniiativa creditorului, folosind ca instrument ordinul sau dispoziia de ncasare (n cazul asigurrilor sociale) - compensarea datoriilor i creanelor ntre doi sau mai muli parteneri pe baza unui proces-verbal de compensare, eliminndu-se astfel transferul mijloacelor bneti prin conturi bancare (ex.: avem i o datorie i o crean care se compenseaz) - acreditivul prin care plile se efectueaz pe msura livrrii bunurilor sau executrii lucrrilor dintr-o sum rezervat n acest scop de cumprtor ntr-un cont distinct deschis la banca furnizorului Contabilitatea decontrilor fr numerar se realizeaz cu ajutorul conturilor: 5121 Conturi la bnci n lei 5124 Conturi la bnci n valut 5125 Sume n curs de decontare IV.4.1. Contabilitatea operaiilor curente de decontare prin conturi la bnci (512: 5121, 5124) Contul 512 Conturi curente la bnci (B) cu ajutorul acestui cont se ine evidena disponibilitilor n lei i valut n conturi la bnci, precum i a micrii acestora. n debit se nregistreaz: - sumele depuse sau virate n cont rezultate din ncasrile n numerar din alte conturi bancare, din acreditive prin creditul contului 581 - valoarea subveniilor primite i de ncasat prin creditul conturilor 131, 445 - creditele bancare pe termen lung i scurt ncasate prin creditul conturilor 162, 519 - sumele ncasate reprezentnd alte mprumuturi i datorii asimilate prin creditul contului 167 - sumele ncasate de la clieni prin creditul conturilor 411, 419 - sumele recuperate din debite ale personalului prin contul 428 - taxa pe valoare adugat de recuperat ncasat de la bugetul statului prin creditul contului 4424 - sumele depuse n cont de ctre asociai prin creditul contului 455 - sumele depuse ca aport n numerar la capitalul social prin contul 456 - sumele ncasate de le debitori diveri prin contul 461

50

- valoarea investiiilor financiare pe termen scurt cedate prin conturile 501, 502, 503, 505, 508 - valoarea cecurilor i a efectelor comerciale ncasate prin conturile 5112, 5113, 5114 - sumele ncasate reprezentnd redevene, locaii de gestiune i chirii prin contul 706 - sumele ncasate reprezentnd dobnzile aferente disponibilitilor n conturi la bnci prin contul 766 - sumele ncasate reprezentnd subvenii acordate prin contul 741 - diferenele favorabile de curs valutar aferente disponibilitilor la banc n valut la ncheierea exerciiului financiar sau operaiunilor efectuate n valut n cursul exrciiului prin contul 765 - valoarea sconturilor (reducerilor de plat) ncasate de la furnizori sau ali creditori prin contul 767 n credit se nregistreaz: - sumele ridicate n numerar din cont sau virate n alt cont prin debitul contului 581 - creditele pe termen lung i scurt rambursate prin conturile 162, 519 - valoarea de achiziie a investiiilor financiare cumprate prin conturile 261, 262, 263, titluri de plasament - 501, 502, 503 - sumele achitate reprezentnd dobnzi 168, 518, 666 - plile efectuate reprezentnd avansuri acordate furnizorilor de imobilizri prin conturile 232, 234 - plile efectuate ctre furnizori de bunuri i servicii prin conturile 401, 403, 404, 405, 409 - plile efectuate ctre personalul unitii prin conturile 421, 423, 424, 425, 428 - sumele achitate reprezentnd contribuia la asigurrile sociale, asigurrile sociale de sntate, ajutorul de omaj, fonduri speciale prin conturile 431, 437, 447 - sumele pltite la buget reprezentnd impozitul pe profit, impozitul pe venitul de natura salariilor i taxa pe valoarea adugat prin conturile 441, 444, 4423 - sumele achitate asociailor prin conturile 455, 456 - valoarea serviciilor bancare pltite prin contul 627 (ex.: comisioanele bancare) - diferenele nefavorabile de curs valutar aferente disponibilitilor aflate n conturi la banc n valut la ncheierea exerciiului financiar sau aferente operaiunilor efectuate n valut n cursul anului prin contul 665 Soldul debitor reprezint disponibilitile n lei i n valut, iar soldul creditor creditele primite. IV.4.2. Decontri prin pli scadenate !!!!!! (important pentru examen) Pentru livrri de mrfuri i prestri de servicii cu frecven mare i valori relativ constante, decontrile bneti pot fi fcute n sistemul plilor scadenate folosind ordinul de plat. n acest scop, ntre furnizor i client se ncheie o convenie prin intermediul bncii furnizorului prin care se stipuleaz suma ce va fi virat periodic de client, termenele de livrare i de emitere a facturii, precum i intervalele la care se vor efectua regularizrile ntre parteneri.
51

Astfel, se opereaz cu conturile 409 Furnizori debitori desfurat n dou conturi sintetice de gradul II operaionale astfel: 4091 Furnizori debitori pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor 4092 Furnizori debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri i 419 Clieni creditori. Contul 409 (A) cu ajutorul acestui cont evideniem avansurile acordate furnizorilor pentru cumprri de bunuri de natura stocurilor (materii prime, mrfuri, produse, etc) sau pentru prestri de servicii i executri de lucrri. n debit se nregistreaz: - valoarea avansurilor achitate furnizorilor prin creditul conturilor 512, 531 n credit se nregistreaz: - valoarea avansurilor acordate furnizorilor cu ocazia regularizrii plilor cu acetia prin debitul contului 401 Soldul contului reprezint avansuri achitate furnizorilor nedecontate. Contul 419 (P) cu ajutorul acestui cont se evideniaz avansurile ncasate de la clieni. n credit se nregistreaz: - sumele ncasate de la clieni reprezentnd avansuri prin debitul conturilor 512, 531 n debit se nregistreaz: - decontarea avansurilor ncasate de la clieni Soldul contului reprezint sumele ncasate sub forma avansurilor.

CLIENT 1. ACHITARE AVANS (ordin de plat) 4091 = 5121 2. PRIMIRE MARF (factur + not de recepie i constatare diferene) 371 = 401 - operaiile se repet pe parcursul lunii 3. REGULARIZARE PLI (not contabil) 401 = 4091 - dac 401 > 4091 diferena se achit cu ordin de plat: 401 = 5121

FURNIZOR 1. NCASARE AVANS (extras de cont + ordin de plat) 5121 = 419 2. LIVRARE MARF (factur) 411 = 707 607 = 371 - operaiile se repet pe parcursul lunii 3. REGULARIZARE PLI 419 = 411 5121 = 411

52

IV.4.3. Sume n curs de decontare O situaie particular poate interveni la efectuarea operaiilor bneti prin conturi la bnci datorit decalajului n timp generat de circuitul bancar de la data cnd sumele pltite de debitor i operate n contul su pn la data cnd aceste sume intr n contul de la banc al creditorului, respectiv al furnizorului. Aceast situaie este relevant la sfritul lunii (a exerciiului financiar) cnd n ultima zi plile ies din contul debitorului dar nu ajung n contul creditorului dect n luna urmtoare (exerciiul financiar urmtor). n contabilitatea creditorului, aceste sume sunt considerate n curs de decontare i evideniate ntr-un cont distinct. Sume n curs de decontare sunt i sumele de bani consemnate (rezervate) la bnci n vederea participrii la licitaie pentru achiziionarea de valut. Contabilitatea acestor operaii se realizeaz cu ajutorul contului 5125 Sume n curs de decontare (A). Se debiteaz: - cu sumele pltite de debitor dar neaprute n extrasul de cont al creditorului pn la sfritul lunii prin creditul conturilor de creane 411, 461 - cu sumele de bani consemnate n vederea cumprrii de valut prin participare la licitaie prin creditul contului 581 - cu numerarul depus la banc la sfritul lunii i care nu este operat n aceeai zi n extrasul de cont prin creditul contului 581 Se crediteaz: - cu sumele plasate n contul de la banc care anterior au fost constatate n curs de decontare prin debitul contului 5121 - cu sumele de bani pltite pentru achiziionarea de valut prin debitul contului 581 Soldul contului reprezint mijloacele bneti care aparin societii i sunt n curs de decontare. 5125 = 411 ca soldul clientului s corespund cu soldul furnizorului 5125 = 581 581 = 5121 (la licitaie) 5125 = 581 581 = 5311 (depunerile de numerar care nu au ajuns n extrasul de cont) 581 nu trebuie s prezinte sold 5121 = 411 5125 581 = 125 5124 = 581 cumprare valut 581 = 5125 apare suma n extrasul de cont 5121 = 581
IV.5. Contabilitatea efectelor comerciale Efectele comerciale definesc n general instrumentele de decontare folosite n

relaiile cu terii pentru gestionarea creditului comercial. (Creditul comercial reprezint perioada dintre cumprare i livrare.)
53

Prin instrumentarea efectelor comerciale se realizeaz decontarea creanelor i obligaiilor ntre partenerii comerciali la anumite termene, numite scadene. Principalele efecte comerciale sunt: - cambia - biletul de ordin - cecul IV.5.1. Caracteristici i funcii ale efectelor comerciale 1. Cambia !!!!!!!! (important pentru examen) Cambia este nscrisul solemn prin care o persoan numit trgtor d ordin unei alte persoane numit tras s plteasc o sum de bani la o anumit dat i un anumit loc unei a treia persoane numit beneficiar. n relaiile comerciale trgtorul este de regul furnizorul sau creditorul, trasul este clientul sau debitorul fa de trgtor, iar beneficiarul este o ter persoan care este creditor fa de trgtor. Cambia, fiind emis de trgtor, reprezint o invitaie la plat fcut ctre tras, i pentru a fi valabil trebuie s fie acceptat de ctre tras, dup care se pred n portofoliul beneficiarului.

TRGTOR (A) TRAS (B) BENEFICIAR (C) 1.Vnzare mrfuri ctre 1. Achiziie mrfuri de 2. Vnzare produse B la A finite societii A 411/B = 707 371 = 401/A 411/A = 701 2. Achiziie mrfuri de la societatea C 371 = 401/C 401/A = 403 413 = 411/A ..... (n momentul primirii 403 = 5121 efectului comercial) 5113 = 413 (la scaden) sau 5114 = 413 (scontare) 401/C = 411/B 5121 = 5113 (5114) A furnizor pentru B client pentru C
54

- la sfrit cambia trebuie acceptat de B i trimis la C 2. Biletul de ordin Biletul de ordin este un nscris solemn ce se deosebete de cambie prin aceea c la operaiune nu particip trasul i nu este nevoie s fie acceptat. n biletul la ordin, trgtorul i trasul se contopesc n persoana emitentului, i acesta reprezint un angajament de plat al emitentului fa de beneficiar (furnizorul sau creditorul). 3. Cecul Cecul este un nscris solemn prin care o persoan numit trgtor d ordin unei a doua persoane numit tras s plteasc unei a treia persoane numit beneficiar o anumit sum de bani. n gestiunea agenilor economici, efectele comerciale intervin: - fie n relaiile cu furnizorii pentru stingerea obligaiilor prin emiterea sau acceptarea, n calitate de tras, a unor efecte comerciale - fie n relaiile cu clienii la livrri de bunuri i servicii prestate unde, n schimbul dreptului de crean, se pot primi diferite efecte comerciale care sunt pstrate n portofoliul de valori pn la scaden cnd sunt depuse la banc spre ncasare sau pot fi folosite i nainte de termen pentru efectuarea de alte pli sau prin scontare Pe traseul parcurs de efectele comerciale n gestiunea agenilor economici se delimiteaz dou segmente funcionale: 1) segmentul descris de funcia de credit comercial pe intervalul de la primirea pn la decontarea acestora 2) segmentul descris de funcia de trezorerie pe intervalul de la depunerea spre ncasare i pn la ncasare sau prin folosirea acestora ca instrument de plat, respectiv scontare

IV.5.2. Contabilitatea operaiilor cu efecte comerciale A) Pentru operaiile fluxurilor din segmentul I se apeleaz la conturile: 403 Efecte de pltit 405 Efecte de pltit pentru imobilizri 413 Efecte de primit de la clieni Conturile 403 i 405 (P) au funciuni identice i evideniaz obligaii de pltit pe baz de efecte comerciale ctre furnizori, respectiv furnizori de imobilizri. n credit se nregistreaz: - valoarea acceptat a efectelor comerciale de pltit prin debitul conturilor 401, 404 - diferenele nefavorabile de curs valutar la sfritul exerciiului rezultate din evaluarea soldului n valut prin debitul contului 665 n debit se nregistreaz: - plile efectuate la scaden pe baz de efecte comerciale prin creditul contului 512 - diferenele favorabile de curs valutar prin creditul contului 765
55

Soldul reprezint valoarea efectelor comerciale de pltit. Contul 413 (A) cu ajutorul acestui cont se evideniaz creanele de ncasat pe baz de efecte comerciale. n debit se nregistreaz: - sumele datorate de clieni reprezentnd valoarea efectelor comerciale acceptate prin creditul contului 411 - diferenele favorabile de curs valutar prin creditul contului 765 n credit se nregistreaz: - efectele comerciale primite i depuse la banc spre ncasare sau scontare prin debitul conturilor 5113, 5114 - diferenele nefavorabile de curs valutar prin debitul contului 665 Soldul reprezint valoarea efectelor comerciale de primit.

Cursul 9
B) Pentru segmentul al doilea descris de funcia de trezorerie se utilizeaz conturile: 5112 Cecuri de ncasat 5113 Efecte de ncasat 5114 Efecte remise spre scontare Contul 5112 (A) se utilizeaz pentru nregistrarea i urmrirea cecurilor emise de ctre clieni pn la ncasarea contravalorii lor. Se debiteaz cu valoarea cecurilor depuse la banc pentru ncasare prin creditul contului 411. Se crediteaz cu ncasarea contravalorii cecurilor prin debitul contului 5121. Soldul contului reprezint valoarea cecurilor depuse la banc i nencasate. Ex.: - vnzare mrfuri: 411 = % 11.900.000 707 10.000.000 se pltete pe baz de cec
56

4427 1.900.000 -n contabilitate: 5112 = 411 11.900.000 -n momentul intrrii banilor n extrasul de cont: 5121 = 5112 11.900.000 Contul 5113 (A) nregistreaz efectele comerciale din portofoliu depuse spre ncasare la bnci. Se debiteaz cu valoarea efectelor comerciale depuse spre ncasare la bnci prin creditul contului 413. Se crediteaz cu ncasarea valorii efectelor comerciale prin debitul contului 5121. Soldul reprezint valoarea efectelor comerciale depuse la bnci i nencasate. Ex.: - vnzare mrfuri: 411 = % 11.900.000 707 10.000.000 4427 1.900.000 - 413 = 411 11.900.000 funcie de credit comercial primirea banilor - funcia de trezorerie apare cnd banii se depun la banc pentru ncasare: 5113 = 413 11.900.000 5121 = 5113 11.900.000 (pe baz de extras de cont) Contul 5114 (A) nregistreaz efectele comerciale negociate cu bncile sau alte instituii financiare pentru a fi ncasate nainte de scaden contra unei taxe numit tax de scont. Se debiteaz cu valoarea efectelor comerciale negociate n vederea scontrii, mai puin taxa de scont, prin creditul contului 413. Se crediteaz cu suma valorii negociate ncasat n urma scontrii prin debitul contului 5121. Soldul contului reprezint valoarea efectelor comerciale remise spre scontare i nencasate. Ex.: - vnzare mrfuri: 411 = % 11.900.000 707 10.000.000 4427 1.900.000 -Primire: 413 = 411 11.900.000 -Depunere la banc spre scontare: % = 413 11.900.000 5114 diferena 667 119.000 1% - taxa de scont Extras de cont: 5121 = 5114
iv.6. Contabilitatea acreditivelor i avansurilor de trezorerie 57

Acreditivul reprezint forma de decontare prin care plile se efectueaz pe msura

livrrii mrfurilor i a executrii serviciilor i lucrrilor dintr-o sum rezervat ntr-un cont distinct de ctre client la banca furnizorului. Contabilitatea acestor operaii se realizeaz cu ajutorul contului 541 Acreditive (A) care se dezvolt n: 5411 Acreditive n lei 5412 Acreditive n valut n debit se nregistreaz: - valoarea acreditivelor deschise la dispoziia terilor prin contul 581 - diferenele favorabile de curs valutar aferente soldului la ncheierea exerciiului financiar pentru acreditivele deschise n valut prin contul 765 n credit se nregistreaz: - sumele pltite terilor prin conturile 401, 404 - sumele virate n contul de disponibiliti ca urmare a ncetrii valabilitii acreditivelor prin contul 581 - diferenele nefavorabile de curs valutar la ncheierea exerciiului financiar sau la lichidarea acreditivelor n contul 665 Soldul reprezint valoarea acreditivelor deschise existente. Avansurile de trezorerie sunt sume de bani ncredinate administratorilor sau altor persoane mputernicite pentru efectuarea unor pli necesare achiziionrii unor bunuri sau pentru plata sarviciilor efectuate de teri societii. Contabilitatea gestionrii avansurilor de trezorerie se realizeaz cu ajutorul contului 542 Avansuri de trezorerie (A). n debit se nregistreaz: - avansurile de trezorerie acordate prin creditul contului 531 (5311, 5314) - diferenele favorabile de curs valutar aferente avansurilor de trezorerie n valut la ncheierea exerciiului financiar prin contul 765 n credit se nregistreaz: - avansurile de trezorerie justificate prin achiziia de stocuri (301, 302, 303, 371), prin plile ctre furnizori (401) - avansurile nejustificate restituite prin debitul contului 531 - diferenele nefavorabile de curs valutar la ncheierea exerciiului financiar prin contul 665 Soldul reprezint sumele acordate ca avansuri de trezorerie nedecontate. 1. Dispoziie de plat ctre casierie ACORDARE AVANS: 542 = 5311 20.000.000 2. Decont de cheltuieli (facturi, chitane, etc) DECONTARE AVANS: % = 542 17.000.000 301 302 371 401
58

624 625 cheltuieli de transport, cu diurna, etc 3. Chitan RESTITUIRE AVANS: 5311 = 542 3.000.000 (diferena) - din casierie nu se pot face pli mai mari de 30.000.000 lei ntr-o zi
iv.7. Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt plasament) (titluri de

n conformitate cu standardul internaional de contabilitate numrul 7, care reglementeaz situaia fluxurilor de trezorerie, contabilitatea ntreprinderii trebuie s evidenieze componentele numerarului i ale echivalentelor numerarului. Cele mai importante componente ale echivalentelor numerarului sunt: - titlurile de valoare achiziionate cu scopul de a fi deinute pe termen scurt n vederea obinerii de venituri (din dobnzi, din dividende) IV.7.1. Caracteristici ale titlurilor de plasament ca investiii financiare pe termen scurt
Titlurile de plasament reprezint aciunile proprii rscumprate, aciunile

achiziionate, obligaiunile emise i rscumprate, obligaiunile achiziionate i alte titluri de plasament achiziionate n vederea realizrii unui profit pe termen scurt. Titlurile de plasament prezint urmtoarele caracteristici: - sunt titluri negociabile, la vnzarea lor nefiind necesar ntocmirea unor acte scrise - pot fi schimbate unul cu altul din aceeai categorie i de la aceeai emisiune conferind deintorilor lor aceleai drepturi i o valoare identic - sunt cotate la burs sau susceptibile de a fi cotate Plasamentul prin aciuni i obligaiuni are n vedere folosirea disponibilitilor bneti temporare n operaiuni speculative, la bursa de valori sau societi de valori mobiliare, prin cumprarea i revnzarea acestora n vederea obinerii unor venituri din diferene de pre sau dividende i dobnzi. Contabilitatea titlurilor de plasament se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 50 Investiii financiare pe termen scurt din care fac parte conturile: 501 Investiii financiare pe termen scurt la societi din cadrul grupului 502 Aciuni proprii 503 Aciuni 505 Obligaiuni emise i rscumprate 506 Obligaiuni 508 Alte investiii financiare pe termen scurt i creane asimilate 509 Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt IV.7.2. Evaluarea titlurilor de plasament

59

La intrarea n societate, titlurile de plasament sa evalueaz la costul de achiziie, prin care se nelege preul de cumprare, sau la valoarea stabilit potrivit contractelor. Cheltuielile accesorii de cumprare a titlurilor de plasament cum sunt comisioanele i alte cheltuieli similare, se nregistreaz direct n cheltuielile exerciiului. La ieire, titlurile de plasament se evalueaz la preul lor de intrare. Evaluarea la bilan a titlurilor de plasament se face alegnd ntre valoarea de intrare i valoarea de inventar valoarea cea mai mic. IV.7.3. Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt n aciuni Contul 502 (A) evideniaz aciunile proprii rscumprate. - subscrierea capitalului: 4561 = 1011 - depunerea aportului: % = 4561 5121 531 212 213 371 - dac aciunile proprii se anuleaz diminuarea capitalului social n debit se nregistreaz: - costul de achiziie al aciunilor proprii rscumprate prin conturile 512, 531, 509 Se mai debiteaz prin creditul contului 764 Venituri din investiii financiare cedate dac valoarea de rscumprare este mai mic dect valoarea nominal a titlurilor. (la valoarea nominal) 502 = 531, 512, 509 dac plata are loc imediat dac plata are loc ulterior -dac valoarea nominal > valoarea pltit diferena este un venit 502 = % (valoarea nominal) 5121 (valoarea pltit) 764 (diferena) n credit se nregistreaz: - valoarea aciunilor proprii anulate prin debitul contului 1012 - valoarea aciunilor proprii cedate prin debitul conturilor 512, 531 - diferena ntre preul de achiziie i preul de vnzare/cesiune prin debitul contului 664 Soldul contului reprezint valoarea aciunilor proprii rscumprate existente. - aciunile cumprate pot fi anulate diminuare capital: 1012 = 502 - aciunile cumprate pot fi cedate: 531, 512 = 502 - dac preul de vnzare > valoarea nominal: 531 = % 502 764 (venituri) - diferena ntre valoarea de vnzare i valoarea de achiziie: % = 502
60

531 (cheltuieli) 664 Contul 503 (A) evideniaz aciunile cotate i necotate cumprate n vederea obinerii de venituri financiare ntr-un termen scurt. n debit se nregistreaz: - valoarea la cost de achiziie a aciunilor cumprate prin creditul conturilor 512, 531, 509 n credit se nregistreaz: - valoarea aciunilor cedate prin debitul conturilor 512, 531, iar n cazul diferenelor nefavorabile prin debitul contului 664 Soldul contului reprezint valoarea aciunilor cumprate existente. IV.7.4. Contabilitatea investiiilor financiare pe termen scurt n obligaiuni Contul 505 (A) evideniaz obligaiunile emise care au fost rscumprate de la obligatari naintea termenelor de rambursare. n debit se nregistreaz: - valoarea obligaiunilor emise i rscumprate prin creditul conturilor 512, 531, 509, 764 n credit se nregistreaz: - valoarea obligaiunilor emise i rscumprate anulate prin debitul contului 161 Soldul contului reprezint valoarea obligaiunilor emise i rscumprate neanulate. 461 = 161 100.000.000 (rambursabil dup 3 ani n totalitate) 5121 - dup 2 ani: 505 = 512, 531, 509 100.000.000 764 (n funcie de pre intervine i acest cont) 161 = 505 100.000.000 - n cazul n care obligaiunile nu sunt rscumprate pn la scaden: 161 = 5121 Contul 506 (A) evideniaz obligaiunile cumprate. n debit se nregistreaz: - valoarea la cost de achiziie a obligaiunile cumprate prin creditul conturilor 512, 531, 509 n credit se nregistreaz: - valoarea obligaiunilor cedate prin debitul conturilor 512, 531, 664 (se ine cont de evaluarea la intrare, la ieire) Ex.: 1. Achiziie obligaiuni 506 = 5121 10.000.000 2a. Vnzare cu pre de vnzare (Pv) = 12.000.000 5121 = % 12.000.000 506 10.000.000 764 2.000.000 2b. Vnzare cu Pv = 9.000.000 % = 506 10.000.000
61

5121 9.000.000 664 1.000.000 !!!!! La 506 avem ntotdeauna preul de vnzare !!!!! Soldul contului reprezint obligaiunile cumprate. Contul 509 (P) ine evidena vrsmintelor de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt cumprate. n credit se nregistreaz: - valoarea datorat pentru investiii financiare pe termen scurt cumprate prin debitul conturilor 501, 502, 503, 505, 506, 508 n debit se nregistreaz: - valoarea achitat a investiiilor financiare pe termen scurt cumprate prin creditul conturilor 512, 531 % = 509 509 = 512, 531 501, 502 503, 505 506, 508 Soldul contului reprezint valoarea datorat pentru titlurile de plasament cumprate. IV.7.5. Contabilitatea provizioanelor pentru deprecierea titlurilor de plasament Pentru deprecierea titlurilor de plasament, la sfritul exerciiului financiar, cu ocazia inventarierii, se constituie provizioane pe seama cheltuielilor. n perioadele urmtoare, la sfritul fiecrui exerciiu sau la ieirea din societate a titlurilor de plasament, provizioanele constituite se suplimenteaz, diminueaz sau anuleaz, dup caz. Evidena provizioanelor pentru deprecierea titlurilor de plasament se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 59 Provizioane pentru deprecierea conturilor de trezorerie. - conturile 501 591 (cifra 0 se nlocuiete cu 9) 502 592 503 593 505 595 506 596 508 598 Conturile din aceast grup sunt conturi de pasiv (P). n credit se nregistreaz: - valoarea provizioanelor pentru deprecierea conturilor de trezorerie constituite sau suplimentate pe feluri de provizioane prin debitul contului 686 n debit se nregistreaz: - sumele reprezentnd diminuarea sau anularea provizioanelor pentru deprecierea conturilor de trezorerie prin creditul contului 786 Soldul conturilor reprezint valoarea provizioanelor constituite pentru deprecierile constatate existente la sfritul perioadei. Ex.:
62

1. n 25.11.2002 Achiziie de 10.000 aciuni la preul de 25.000 lei 503 = 5121 250.000.000 (10.000 * 25.000) 2. la 31.12.2002 - valoarea de inventar a unei aciuni = 22.000 lei/aciune 686 = 593 30.000.000 [(25.000 22.000) * 10.000 lei/aciune] - n bilan vom avea soldul contului 503 soldul contului 593 (S503 S593) 3. n 31.03.2003 Vnzare 5.000 aciuni la preul de 30.000 lei/aciune 5121 = % 150.000.000 (5.000 * 30.000) 503 125.000.000 [5.000 * 25.000 (valoarea de intrare)] 764 25.000.000 (diferena care este un venit) 4. Diminuare provizion: 593 = 786 15.000.000 (dac pentru 10.000 aciuni valoarea de inventar a fost 30.000.000 lei pentru 5.000 aciuni este 15.000.000 lei) !! Pentru celelalte 5.000 de aciuni rmne n continuare constituit provizionul !!
iv.8. Contabilitatea creditelor pe termen scurt (credite de trezorerie), a dobnzilor i a viramentelor interne

Creditele pe termen scurt sunt creditele primite pe o perioad de maxim 1 an, ele fiind contractate pentru obinerea mijloacelor bneti necesare pentru finanarea activitilor de dezvoltare (achiziie mrfuri, materiale, etc). Acestea sunt rambursabile i purttoare de dobnzi. Evidena creditelor acordate de bnci pe termen scurt se ine cu ajutorul contului 519 Credite bancare pe termen scurt (P). n credit se nregistreaz: - creditele bancare pe termen scurt acordate de banc pentru nevoi temporare prin conturi bancare distincte, inclusiv dobnzile datorate pentru credite, prin debitul conturilor 512, 666 n debit se nregistreaz: - creditele bancare pe termen scurt restituite, inclusiv dobnzile pltite, prin creditul contului 512 Soldul reprezint creditele bancare pe termen scurt nerestituite. 5121 = 5191 100.000.000 (creditele au termen de scaden de pn la 1 an) 666 = 5198 10.000.000 (10% din 100.000.000) (dobnda este o cheltuial pentru societate) - la scaden: % = 5121 110.000.000 5191 100.000.000 5198 10.000.000 Dobnzile de ncasat aferente disponibilitilor aflate n conturi la bnci se nregistreaz distinct n contabilitate fa de cele de pltit aferente creditelor acordate de bnci pe termen lung sau scurt.
63

Dobnzile de pltit i cele de ncasat aferente conturilor curente se evideniaz n contabilitate cu ajutorul contului 518 Dobnzi (B). n debit se nregistreaz: - dobnzile de ncasat trecute la venituri prin contul 766 - dobnzile pltite aferente mprumuturilor primite sub forma descoperirilor de cont prin creditul contului 512 n credit se nregistreaz: - dobnzile datorate trecute la cheltuieli prin debitul contului 666 - dobnzile ncasate n debitul contului 512 Soldul debitor reprezint dobnzile de primit, iar cel creditor dobnzile de pltit. - pe extras de cont: 5121 = 518 - cnd dobnda ne intr n contul de disponibil (se ncaseaz efectiv): 518 = 766 518 = 5121 - cnd ies banii: 666 = 518 n contul de viramente interne se nregistreaz transferurile de disponibiliti bneti ntre conturile la bnci, precum i ntre acestea i casierie. Evidena viramentelor de disponibiliti se ine cu ajutorul contului 581 Viramente interne (A). n debit se nregistreaz: - sumele virate dintr-un cont de trezorerie n alt cont de trezorerie prin creditul conturilor 512, 531, 541, 542 n credit se nregistreaz: - sumele intrate ntr-un cont de trezorerie din alt cont prin debitul conturilor 512, 531 Nu prezint sold 581 = 5311 5121 = 581

Cursul 10 v. contabilitatea formrii i valorificrii stocurilor


v.1. coninutul i structura stocurilor

Stocurile cuprind bunurile i serviciile care intervin n ciclul curent de exploatare al ntreprinderii destinate fie pentru a fi vndute n aceeai stare sau dup prelucrarea lor n procesul de producie, fie pentru a fi consumate la prima lor utilizare. A P Imobilizri necorporale corporale financiare Active circulante -stocurile -creanele -disponibilitile
64

n cadrul stocurilor se cuprind: - mrfurile, respectiv bunurile pe care unitatea le cumpr n vederea revnzrii sau produsele predate spre vnzare magazinelor proprii - materiile prime care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul finit, integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformate - materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, etc) care particip sau ajut la procesul de fabricaie sau de exploatare, fr a se regsi de regul n produsul finit - materialele de natura obiectelor de inventar - produsele, respectiv: - semifabricatele, prin care nelegem produse al cror proces tehnologic a fost terminat ntr-o secie i care trec n continuare n procesul tehnologic al altei secii sau se livreaz terilor - produsele finite, adic produsele care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu mai au nevoie de prelucrri ulterioare n cadrul unitii putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor - rebuturile, materialele recuperabile sau deeurile - animalele i psrile, respectiv animalele nscute i cele tinere de orice fel crescute i folosite pentru reproducie, animalele i psrile la ngrat pentru a fi valorificate - ambalajele, care includ ambalajele refolosibile achiziionate sau fabricate, destinate produselor vndute i care n mod temporar pot fi pstrate de teri cu obligaia restituirii - producia n curs de execuie, care reprezint producia ce nu a trecut prin toate fazele de prelucrare prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice sau necompletate n ntregime; n cadrul produciei n curs de execuie se cuprind i lucrrile i serviciile, precum i studiile n curs de execuie sau neterminate n cadrul stocurilor se includ i bunurile aflate n custodie pentru prelucrare sau n consignaie la teri care se nregistreaz distinct n contabilitate pe categorii de stocuri.
v.2. Obiectivele i factorii organizrii contabilitii stocurilor

1. Obiective: - urmrirea i controlul programului de aprovizionare - asigurarea integritii stocurilor la locul de depozitare i urmrirea permanent a micrii lor - asigurarea delimitrii cheltuielilor de transport-aprovizionare de valoarea stocurilor - nregistrarea i controlul valorificrii stocurilor de mrfuri i a altor stocuri destinate vnzrii - evidena i urmrirea produselor n procesul obinerii acestora - evidena credibil a stocurilor i determinarea influenelor asupra patrimoniului i a rezultatelor prin aplicarea principiilor prudenei i a continuitii activitii - asigurarea realizrii cerinelor standardului internaional de contabilitate numrul 2 Contabilitatea stocurilor
65

2. Factorii specifici luai n considerare la organizarea contabilitii stocurilor: - mrimea ntreprinderii - structura organizatoric i funcional a gestiunilor de stocuri - decalajul ntre aprovizionarea i recepia bunurilor primite - decalajul dintre vnzarea i livrarea efectiv a bunurilor vndute - sursele de provenien ale stocurilor - modul de evaluare al stocurilor
v.3. Organizarea contabilitii stocurilor

n sfera organizrii contabilitii stocurilor se cuprind: clasificarea i codificarea, evaluarea stocurilor, organizarea documentaiei primare i a evidenei operative, organizarea contabilitii analitice i sintetice. 1. Clasificarea i codificarea stocurilor Clasificarea i codificarea stocurilor se realizeaz dup dou criterii principale astfel: a) dup natura fizic a bunurilor de natura stocurilor - se realizeaz pe categorii, grupe, subgrupe, clase, delimitnd stocurile care au nsuiri i caracteristici comune b) dup succesiunea derulrii lor n cadrul activitii de exploatare, respectiv dup destinaia acestora clasificarea stocurilor are n vedere destinaia lor n activitatea de exploatare pe baza principiului gruprii, omogenizrii i generalizrii, astfel se formeaz structura stocurilor ncepnd cu materiile prime i materialele i terminnd cu stocurile de produse, mrfuri, ambalaje 2. Reguli privind evaluarea stocurilor La evaluarea stocurilor se aplic regulile generale de evaluare corespunztoare momentelor principale ale strii lor n patrimoniu, respectiv evaluarea la intrarea n patrimoniu, la ieirea din patrimoniu, la inventariere i la bilan. Evaluarea stocurilor la intrarea n patrimoniu se face la costul de achiziie sau costul de producie. Evaluarea stocurilor la inventariere se face la valoarea actual sau de utilitate, denumit i valoare de inventar. Evaluarea stocurilor n bilan se face n principiu la valoarea contabil/de intrare a acestora, iar pentru stocurile care au suferit deprecieri i pentru care s-au constatat i nregistrat provizioane - la valoarea actual mai mic dect valoarea contabil. 3. Metode de evaluare a stocurilor la ieirea din patrimoniu La ieirea din patrimoniu stocurile sunt evaluate cu preul sau valoarea de intrare a acestora. n situaia n care nu pot fi identificate preurile de intrare a stocurilor se recomand diferite metode de estimare a stocurilor ieite, i anume: a) metoda primului intrat, primul ieit (FIFO)
66

b) metoda costul mediu ponderat (CMP) c) metoda ultimul intrat, primul ieit (LIFO) Potrivit metodei FIFO bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al primei intrri (lot). (!!! Stocul iniial este prima intrare!!!) Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului urmtor n ordine cronologic. Metoda CMP presupune calcularea costului fiecrui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate n stoc la nceputul perioadei i a costului elementelor similare produse sau cumprate n timpul perioadei. Media poate fi calculat periodic sau dup fiecare intrare. Potrivit metodei LIFO bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al ultimei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului anterior n ordine invers cronologic. Metoda aleas trebuie aplicat cu consecven pentru elementele similare de natura stocurilor de la un exerciiu financiar la altul. Dac, n situaii excepionale, administratorii decid s schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri, n notele explicative, la situaiile financiare, trebuie s prezinte urmtoarele informaii: motivul schimbrii metodei i efectele sale asupra rezultatului. 4. Organizarea documentelor primare i a evidenei operative Stocurile, n gestiunea ntreprinderii, ocazioneaz numeroase operaii care pot fi grupate n: - aprovizionare i depozitare - consum i valorificare - inventariere Toate aceste operaii trebuiesc consemnate n documente primare i evidene operative specifice. Pentru a organiza sistemul de documente se elaboreaz nomenclatorul de documente i graficul de circulaie al fiecrui document de la ntocmirea sau intrarea n societate pn la arhivare. Pentru achiziia de stocuri, documentele primare sunt: - avizul de nsoire - factura - nota de intrare-recepie - nota de recepie i constatare de diferene, dac la recepie se constat diferene care se comunic i furnizorului n vederea soluionrii situaiei constatate Pentru operaii de transfer i micare intern a stocurilor avem bonul de predaretransfer-restituire. Pentru operaii de consum a stocurilor avem bonul de consum. Pentru materialele trimise la teri pentru prelucrare avem avizul de nsoire, cu meniunea scopului expedierii. Pentru vnzare avem documentele: dispoziie de livrare, aviz de nsoire, factur. Evidena operativ a stocurilor se realizeaz la nivelul depozitelor (gestiunilor) prin fia de magazie i raportul de gestiune, iar la nivelul societii prin registrul stocurilor.
67

5. Metode de organizare a contabilitii analitice a stocurilor Contabilitatea analitic a stocurilor, n funcie de specificul ntreprinderii i de nevoile proprii de informare, poate fi organizat folosind urmtoarele metode: a) metoda operativ-contabil sau pe solduri care const n inerea la locul de depozitare a evidenei cantitative a bunurilor materiale pe categorii, iar n contabilitate a evidenei valorice desfurate pe gestiuni, iar n cadrul gestiunilor pe grupe sau subgrupe de bunuri. Controlul exactitii i concordanei nregistrrilor din evidena depozitelor cu cele din contabilitate se asigur lunar prin evaluarea stocurilor cantitative transcrise din fiele de magazie n registrul stocurilor. b) metoda cantitativ-valoric const n inerea evidenei cantitative pe categorii de bunuri la locul de depozitare, iar n contabilitate a evidenei cantitative i valorice. Contabilitatea stocurilor se desfoar pe gestiuni, iar n cadrul acestora pe categorii de bunuri. Controlul exactitii i concordanei nregistrrilor din evidena de la depozite i din contabilitate se face prin punctajul periodic dintre cantitile nregistrate n fiele de magazie i cele din fiele de cont analitic de la contabilitate. c) metoda global-valoric const n inerea evidenei numai valoric att la nivelul gestiunii, ct i n contabilitate. Aceast metod se aplic n principal pentru evidena mrfurilor i ambalajelor aflate n unitile de desfacere cu amnuntul i pentru alte bunuri n cadrul unitilor care nu au dotarea tehnic de calcul corespunztoare.

6. Organizarea contabilitii sintetice a stocurilor Aceasta presupune alegerea metodei de contabilitate sintetic i a formei de contabilitate. A. Metoda inventarului permanent - const n nregistrarea tuturor operaiilor de intrare i ieire n conturi sintetice de stocuri i, pe aceast baz, stabilirea i cunoaterea permanent a stocului cantitativ i valoric, sau numai valoric B. Metoda inventarului intermitent - const n faptul c aprovizionarea i formarea stocurilor se consider ca un proces menit s asigure cantitile necesare pentru consum, respectiv utilizare, astfel c stocarea materiilor prime, materialelor, mrfurilor constituie o faz intermediar tranzitorie care poate fi chiar eliminat Stocurile aprovizionate sau obinute sunt considerate ca fiind ca i consumate, valoarea lor fiind nregistrat direct n conturile de cheltuieli curente ale exerciiului. Apelarea la conturile de stocuri se face la sfritul exerciiului (lunii) cnd sunt inventariate stocurile rmase neconsumate, valoarea lor fiind trecut n conturile din clasa 3 prin diminuarea corespunztoare a cheltuielilor. La nceputul exerciiului urmtor (lunii urmtoare) se readuc stocurile respective pe cheltuielile curente urmnd s se reia procesul pentru noul exerciiu de activitate. Aceast metod se recomand pentru ntreprinderile mici i mijlocii i microntreprinderi.
68

v.4. Contabilitatea stocurilor achiziionate

V.4.1. Contabilitatea materiilor prime, materialelor i a materialelor de natura obiectelor de inventar Pentru organizarea i conducerea contabilitii acestora se utilizeaz urmtoarele conturi: 301 Materii prime 302 Materiale consumabile 303 Materiale de natura obiectelor de inventar 308 Diferene de pre la materii prime i materiale 351 Materii i materiale aflate la teri i conturi n afara bilanului: 8032 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare 8033 Valori materiale primite n pstrare sau custodie I. Contabilitatea formrii stocurilor de materii prime i materiale A)Formarea stocurilor n depozit Stocurile de materii prime i materiale se formeaz n general prin achiziie de la teri n urma recepiei calitative i cantitative i a predrii lor spre pstrare i gestionare responsabililor de depozit. Pot fi i situaii n care acestea sunt preluate direct n seciile de exploatare n vederea prelucrrii i utilizrii lor conform programului i obiectului de activitate. A.1. Metoda inventarului permanent n cadrul acestei metode se utilizeaz conturile 301, 302, 303, 308. Cu ajutorul conturilor 301, 302, 303 (A) se evideniaz existena i micarea stocurilor de materii prime, materiale consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar. n debit se nregistreaz: - valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime, materialelor achiziiontae prin creditul conturilor 401 (cu factur), 408 (cu aviz de nsoire), 542 (cnd sunt achitate), 446 (pentru taxe vamale) - valoarea la pre de nregistrare a lor, aduse de la teri prin conturile 351, 401 - valoarea materiilor prime, materialelor reprezentnd aport n natur al acionarilor i asociailor prin creditul contului 456 - valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime, materialelor constatate plus la inventar prin creditul conturilor 601, 602, 603 i a celor primite cu titlu gratuit prin creditul contului 758 - valoarea la pre de nregistrare a semifabricatelor i produselor reinute i consumate ca materii prime sau materiale n aceeai unitate prin creditul conturilor 341, 345 n credit se nregistreaz: - valoarea materiilor prime i a materialelor incluse pe cheltuieli, constatate lips la inventar, i pierderile din deprecieri prin debitul conturilor 601, 602 - valoarea materialelor de natura obiectelor de inventar date n folosin prin debitul conturilor 603, 471
69

- valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime i materialelor vndute ca atare prin debitul contului 371 - valoarea materiilor prime i materialelor ieite prin donaie i pierderile din calamiti prin debitul conturilor 658, 671 - valoarea materiilor prime i materialelor trimise spre prelucrare sau n custodie la teri prin debitul contului 351 Soldul conturilor reprezint valoarea materiilor prime, materialelor i a materialelor de natura obiectelor de inventar existente n stoc Contul 308 (R) cu ajutorul acestui cont se evideniaz diferenele n plus sau n minus ntre preul de nregistrare standard (prestabilit) i costul de achiziie aferente materiilor prime, materialelor consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar. Este un cont rectificativ al valorii de nregistrare a materiilor prime, materialelor consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar. n debit se nregistreaz: - diferenele de pre n plus aferente materiilor prime, materialelor intrate n gestiune prin creditul conturilor 401, 542 - diferenele de pre n minus aferente materiilor prime i materialelor ieite din gestiune prin creditul conturilor 601, 602, 603 n credit se nregistreaz: - diferenele de pre n minus aferente materiilor prime i materialelor achiziionate prin debitul conturilor 301, 302, 303 - diferenele de pre n plus aferente materiilor prime, materialelor ieite din gestiune prin debitul conturilor 601, 602, 603 Soldul contului reprezint diferenele de pre aferente materiilor prime i materialelor existente n stoc Ex.: materia prim A pre standard (PS) = 10.000 lei/kg 1. Factur APROVIZIONARE 50 kg materie prim A pre efectiv (PE) = 11.000 lei/kg 301 = 401 500.000 (la preul standard) diferena n: 308 = 401 50.000 [(11.000 10.000) * 50] 2. Bon de consum DARE N CONSUM 25 kg materie prim A 601 = 301 250.000 (la preul standard) diferena n: 601 = 308 ? - prin formulele: Rc308 = Rc301 * k k= Rc308 = 250.000 * 0,1 = 25.000 601 = 308 25.000 PE al materiei prime A = 9.000 lei/kg DARE N CONSUM 50 kg 301 = % 500.000 401 450.000 cnd PE < PS 308 50.000 - apoi avem de calculat: Rd308
70 Si308 + Rd 308 0 + 50.000 = = 0,1 Si301 + Rd 301 0 + 500.000

cnd PE > PS

A.2. Metoda inventarului intermitent n situaia aplicrii inventarului intermitent stocurile existente la nceputul exerciiului financiar, precum i intrrile n cursul perioadei, se nregistreaz direct n debitul conturilor 601, 602, 603. Conturile 301, 302, 303 se debiteaz numai la sfritul perioadei cu valoarea materiilor prime, materialelor consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar existente n stoc stabilit pe baza inventarului prin creditul conturilor 601, 602, 603. Ex.: ACHIZIIE (pe baz de factur) 601 = 401 10.000.000 . . . - la sfritul lunii: 301 = 601 1.000.000

Cursul 11
B) Formarea stocurilor la teri Sunt situaii cnd, datorit lipsei spaiilor de depozitare sau a mijloacelor de transport, se convine ca recepia materialelor s se fac la sediul furnizorului de ctre delegatul cumprtorului, care apoi le las n pstrarea acestuia pn cnd se creeaz condiii de aducere a stocurilor respective n depozitele proprii. Asemenea stocuri recepionate i rmase la furnizori sunt evideniate cu ajutorul contului 351 Materii i materiale aflate la teri (A). n debit se nregistreaz: - valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime, materialelor consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar aflate la teri prin creditul conturilor 401, 301, 302, 303 n credit se nregistreaz: - valoarea materiilor prime, materialelor consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar intrate n gestiune prin debitul conturilor 301, 302, 303 - scderea din gestiune a materiilor prime, materialelor consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar aflate la teri, constatate lips la inventar sau distruse de calamiti prin debitul conturilor 601, 602, 603, 671 Soldul reprezint valoarea materiilor prime, materialelor consumabile i a materialelor de natura obiectelor de inventar aflate la teri. C) Contabilitatea stocurilor de materii prime i materiale respinse la recepie
71

n procesul de formare a stocurilor pot interveni situaii n care, n totalitate sau n parte, acestea s fie respinse la recepie ca urmare a unor minusuri cantitative sau pentru c nu corespund calitativ. Asemenea situaii pot fi soluionate astfel: 1. Comisia de recepie ntocmete documentul nota de recepie i constatare de diferene, care se trateaz astfel: a) n cazul minusurilor cantitative pentru valoarea cantitativ lips nu se nregistreaz n contabilitate intrarea de stoc i obligaia fa de furnizor, urmnd s se comunice nota furnizorului pentru soluionare b) n cazul stocurilor necorespunztoare calitativ pe baza notei de constatare, stocurile respective sunt preluate n pstrare i inute la dispoziia furnizorului, cantitatea i valoarea acestora fiind evideniate n contul n afara bilanului 8033 Valori materiale primite n pstrare sau custodie 2. n urma comunicrii notei de constatare a diferenelor calitative, furnizorul poate proceda astfel: a) execut recondiionarea calitativ a materialelor la sediul cumprtorului i n urma acceptrii se ntocmete documentul nota de intrare-recepie, pe baza cruia valorile respective sunt trecute din contul 8033 n conturile de stocuri din depozit 301, 302, 303, nregistrnd corespunztor obligaia fa de furnizor b) poate cere returnarea stocurilor necorespunztoare calitativ i, pe baza avizului de nsoire, acestea sunt expediate, urmnd a fi creditat contul 8033 cu valoarea lor II. Contabilitatea valorificrii stocurilor de materii prime i materiale A) Consum Raiunea de formare a stocurilor de materii prime i materiale o constituie utilizarea lor n procesul de producie de bunuri, executri de lucrri, prestri servicii. Documentul care consemneaz consumul este bonul de consum sau fia limit de consum. Evaluarea cantitativ de materii prime i materiale consumate se face la preul de intrare corespunztor metodei de evaluare adoptate (identificare specific, standard, CMP, FIFO, LIFO). 1. Factur ACHIZIIE MATERII PRIME 100 kg * 100.000 lei; TVA 19% Nota de intrare-recepie Fia de magazie % = 401 11.900.000 10.000.000 301 1.900.000 4426 2. Bon de consum CONSUM DE MATERII PRIME 601 = 301 10.000.000 3. Nota (Bon) de predare 345 = 711 12.000.000
72

B) Prelucrare la teri n cazul n care pentru diferenele operaiilor de prelucrare a materiilor prime i materialelor societatea nu dispune de capaciti corespunztoare se poate recurge la colaborarea cu alt societate, care poate executa acele prelucrri. n acest caz, cantitile de materiale sunt trimise cu aviz de nsoire cu meniunea Trimise spre prelucrare, fr ca valoarea acestora s fie facturat terului care le va prelucra. Valoarea prelucrrilor va fi ataat valorii materiilor prime sau materialelor trimise spre prelucrare, formndu-se astfel preul de intrare al materialelor prelucrate. Aviz de nsoire: 351 = 301 5.000.000 Aviz: 301 = 351 5.000.000 (intrare materii prime prelucrate) Factur: % = 401 1.190.000 301 1.000.000 Manoper 4426 190.000 C) Vnzare Dei materiile prime i materialele sunt achiziionate cu scopul de a fi consumate n activiti de exploatare, pot interveni cazuri n care anumite cantiti devin disponibile n urma restructurrii programului de producie sau ca urmare a unei supraprovizionri. n asemenea cazuri acestora li se schimb destinaia, fiind puse n vnzare i, ca urmare, devin stocuri de mrfuri. Astfel, valoarea lor este trecut n gestiunea mrfurilor prin contul 371 mpreun cu diferenele de pre aferente, care vor fi transferate din 308 n 378. Bon de transfer: 371 = 301 D) Alte destinaii Stocurile de materii prime i materiale mai pot fi utilizate prin cedarea sub form de donaie sau cu titlu gratuit, valoarea lor fiind nregistrat pe cheltuielile curente ale exerciiului prin contul 6582 Donaii i subvenii acordate. V.4.2. Contabilitatea mrfurilor Aceste stocuri constituie o structur important n categoria stocurilor achiziionate, fiind formate din bunurile cumprate n vederea revnzrii n aceeai stare. Sunt asimilate mrfurilor i stocurile de materii prime i materiale disponibile redistribuite pentru a fi vndute. 1. Evaluarea stocurilor de mrfuri n contabilitatea mrfurilor pot fi adoptate urmtoarele preuri pentru evaluare i nregistrare: a) preul efectiv de cumprare n acest caz, costul de achiziie al mrfurilor se formeaz i se nregistreaz n contabilitate astfel: - preul efectiv de cumprare fr TVA n contul 371 - cheltuielile de aprovizionare n contul 378 b) preul prestabilit de cumprare (pre standard)
73

n acest caz, costul de achiziie se formeaz astfel: - preul prestabilit de cumprare n contul 371 - diferena dintre preul efectiv de cumprare i cel prestabilit n contul 378 - cheltuielile de aprovizionare n contul 378 c) preul de vnzare cu ridicata cu amnuntul preul importatorului n acest caz, costul de achiziie a mrfurilor se fixeaz astfel: - preul de vnzare n contul 371 - cheltuielile de transport - aprovizionare n contul 378 - adaosul comercial inclus n preul de vnzare n contul 378 2. Contabilitatea operaiilor privind mrfurile Contabilitatea operaiilor privind mrfurile se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 37 Mrfuri, din care fac parte: 371 Mrfuri i 378 Diferene de pre la mrfuri.

Contul 371 (A) ine evidena existenei i micrii stocurilor de mrfuri. n debit se nregistreaz: - valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor achiziionate prin conturile 401, 408, 542 (pentru cele importate contul 446) - valoarea mrfurilor reprezentnd aport n natur prin creditul contului 456 - valoarea mrfurilor aduse de la teri prin creditul contului 357 - valoarea materiilor prime i materialelor trecute la mrfuri prin creditul conturilor 301, 302 - valoarea produselor finite transferate magazinelor proprii de desfacere prin creditul contului 345 - valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor constatate plus la inventar prin creditul contului 607 i a celor primite cu titlu gratuit prin creditul contului 758 - valoarea adaosului comercial i a TVA-ului neexigibil n situaiile n care evidena mrfurilor se ine la preul cu amnuntul prin creditul conturilor 378, 4428 371 = % 456 301, 302, 303 345 607, 758 1. ACHIZIIE MRFURI Pre efectiv de cumprare % = 401 (pre de cumprare) 371 4426
74

% = 401 (cheltuieli de transport-aprovizionare) 378 4426 2. ACHIZIIE MRFURI Pre standard % = 401 (pre standard) 371 4426 (pentru ) 378 (cheltuieli de transport-aprovizionare) 3. ACHIZIIE MRFURI Pre de vnzare cu amnuntul 371 = % 401 (pre de cumprare) 378 (adaos) 4428 (TVA neexigibil) 4426 = 401 % = 401 (pre de cumprare) 371 4426 371 = % 378 (adaos) 4428 (TVA neexigibil) n credit se nregistreaz: - valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor ieite din gestiune prin vnzare i minusurile de inventar prin debitul contului 607 - valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor trimise la teri prin debitul contului 357 - valoarea adaosului comercial i a TVA-ului neexigibil a mrfurilor ieite din gestiune prin debitul conturilor 378, 4428 - valoarea donaiilor i pierderilor din calamiti prin debitul conturilor 658, 671 Soldul contului reprezint valoarea la pre de nregistrare a mrfurilor din stoc la sfritul perioadei. 411 = % 707 4427 707 607 = 378 (Adaos comercial) % = 371 607 (adaos) 378 4428 Cu ajutorul contului 378 (R) se evideniaz cheltuielile de transport-aprovizionare i adaosul comercial al mrfurilor intrate. Este un cont rectificativ al valorii de nregistrare a mrfurilor. n debit se nregistreaz: - valoarea cheltuielilor de transport-aprovizionare aferente mrfurilor intrate prin contul 401 i valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor ieite prin creditul contului 371
75

n credit se nregistreaz: - valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor intrate prin debitul contului 371 i valoarea cheltuielilor de transport-aprovizionare aferente mrfurilor ieite, repartizate prin debitul contului 607 Soldul contului reprezint cheltuielile de transport-aprovizionare i valoarea adaosului comercial.
v.5. contabilitatea stocurilor obinute din activiti de exploatare

Rezultatul economic al activitii de exploatare se concretizeaz n produse i producie n curs de execuie. V.5.1. Contabilitatea produselor 1. Organizarea contabilitii produselor Aceasta presupune organizarea documentaiei primare, a evidenei operative, a contabilitii analitice i sintetice. a) Pentru organizarea documentaiei primare se studiaz coninutul operaiilor specifice, gestionarea produselor i proiectarea pe aceast baz a nomenclatorului documentelor, modului lor de completare, precum i circuitul lor. Documentele caracteristice gestionrii produselor sunt: - bonul de predare-transfer-restituire utilizat pentru predarea de ctre seciile de exploatare la depozite a produselor finite i a semifabricatelor, ct i ca document de transport ntre magazii - nota de rebut consemneaz elementele din procesul de fabricaie constatate ca fiind necorespunztoare calitativ n urma controlului tehnic de calitate (CTC) - nota de remaniere consemneaz, n urma CTC-ului, piese necorespunztoare, dar care prin operaii tehnice suplimentare pot fi aduse la nivelul calitativ corespunztor - dispoziia de livrare, avizul de nsoire, factura documente pentru livrri, respectiv vnzri - bonul de consum se folosete pentru gestiunea semifabricatelor din producia proprie, care trec de la o secie de prelucrare la alta n vederea obinerii produsului finit b) Evidena operativ a produselor se ine la nivelul depozitului cu ajutorul fiei de magazie. c) Pentru contabilitatea analitic se poate adopta una din metodele de contabilitate analitic a stocurilor, fiind recomandat metoda cantitativ-valoric. d) Pentru organizarea contabilitii sintetice, n forma de contabilitate adoptat de ntreprindere, se utilizeaz conturile din grupa 34 Produse: 341 Semifabricate 345 Produse finite 346 Produse reziduale 348 Diferene de pre la produse
76

i contul 354 Produse aflate la teri 2. Contabilitatea produselor finite Produsele finite sunt bunuri rezultate din procesul de exploatare i lucrrile i serviciile executate pentru care au fost terminate fazele procesului tehnologic, acceptate din punct de vedere calitativ de CTC i predate depozitelor n vederea pregtirii pentru vnzare. Evaluarea produselor finite se face la costul efectiv de producie care este determinat i nregistrat n contabilitate astfel: - costul standard sau costul normat de producie este nregistrat n contul 345 - diferenele dintre costul efectiv de producie i costul standard sunt nregistrate n contul 348 345 = 711 (costul standard = costul normat) 348 = 711 (pentru ) Cef > Cn Diferene + Cef < Cn Diferene 711 = 348 Contul 345 (A) cu ajutorul acestui cont se evideniaz existena i micarea stocurilor de produse finite. n debit se nregistreaz: - valoarea produselor finite intrate n gestiune i plusurile de inventar prin creditul contului 711 - valoarea produselor finite aduse de la teri prin creditul contului 354 n credit se nregistreaz: - valoarea produselor finite vndute la pre de nregistrare i minusurile de inventar prin debitul contului 711 - valoarea la pre de nregistrare a produselor acordate salariailor ca plat n natur prin debitul contului 421 - valoarea la pre de nregistrare a produselor cuvenite unitii prestatoare ca plat n natur prin debitul conturilor 462, 401 - valoarea la pre de nregistrare a produselor finite transferate n magazinele de vnzare proprii prin debitul contului 371 - valoarea produselor reinute i consumate n aceeai unitate prin debitul conturilor 301, 302, 303 - valoarea produselor finite trimise la teri prin debitul contului 354 - valoarea donaiilor de produse finite i pierderilor din calamiti prin debitul conturilor 658, 671 Soldul contului reprezint valoarea la pre de nregistrare a produselor finite existente n stoc la sfritul perioadei. 3. Contabilitatea semifabricatelor i a produselor reziduale Semifabricatele sunt produse intermediare care se gsesc n execuie n anumite faze ale procesului de producie ntr-o secie i care-i continu procesul de fabricaie n

77

alt secie. Unele semifabricate care sunt prelucrate la cote finale pot fi valorificate ca piese de schimb prin vnzare. Contabilitatea semifabricatelor poate fi organizat n dou variante: a) fr separarea semifabricatelor i a costurilor lor n conturi distincte, ele fiind din punct de vedere contabil asimilate cu produsele n curs de execuie, rmnnd n structura acesteia b) separarea semifabricatelor i costurilor lor n conturi distincte, respectiv 341 i 348. n aceast situaie, gestiunea semifabricatelor se organizeaz la nivelul seciilor de producie prin magazii distincte, trecerea lor de la o secie la alta fcndu-se pe baza bonului de consum sau a bonului de predare-transfer-restituire. Produsele reziduale sunt formate din piese rebutate i deeuri rezultate din prelucrarea materiilor prime fiind constatate prin notele de rebut i bonuri de predare la depozitele de produse reziduale. Acestea sunt evaluate la preuri posibile de revalorificare i evideniate cu ajutorul conturilor 346 i 348. Funciunea conturilor 341, 346 este aceeai ca la contul 345.

Cursul 12
V.5.2. Producia n curs de execuie Producia n curs de execuie reprezint acele elemente ale procesului de fabricaie care se gsesc n fluxul de prelucrare n faze nefinite i care nu pot fi constatate ca fiind semifabricate sau produse finite. Este considerat producie n curs de execuie i situaia produselor finite terminate dar care nu au fost supuse probelor i recepiei tehnice de calitate. Constatarea existenei i valorii produciei n curs de execuie se poate realiza n dou moduri: - prin inventariere - prin metoda contabil, respectiv pe baza datelor din conturile contabilitii de gestiune (clasa 9 de conturi) Contabilitatea produciei n curs de execuie se realizeaz cu ajutorul conturilor 331 Produse n curs de execuie i 332 Lucrri i servicii n curs de execuie. Contul 331 (A) n debit se nregistreaz: - valoarea la cost de producie a stocului de produse n curs de execuie la sfritul perioadei stabilit pe baz de inventar sau prin metoda contabil prin creditul contului 711 n credit se nregistreaz: - scderea din gestiune a valorii produciei n curs de execuie la nceputul perioadei urmtoare prin debitul contului 711 Soldul contului reprezint valoarea la cost de producie a produselor aflate n curs de execuie la sfritul perioadei.
78

1. Bon de consum CONSUM DE MATERII PRIME 601 = 301 100.000.000 2. Bon de predare PRODUSE FINITE 345 = 711 30.000.000 341 3. Inventar PRODUCIE N CURS DE EXECUIE (la sfritul lunii) 331 = 711 90.000.000 (100.000.000 30.000.000 + cheltuieli) sau 50.000.000 4. Reluarea produciei neterminate (la nceputul lunii urmtoare) 711 = 331 Contul 332 (A) Se debiteaz cu valoarea la cost de producie a lucrrilor i serviciilor n curs de execuie la sfritul perioadei prin creditul contului 711. Se crediteaz cu scderea din gestiune a valorii lucrrilor i serviciilor n curs de execuie la nceputul perioadei urmtoare prin debitul contului 711. Soldul contului reprezint valoarea la cost de producie a lucrrilor i serviciilor n curs de execuie la sfritul perioadei.
v.6. Contabilitatea deprecierii stocurilor

La sfritul exerciiului, n cadrul lucrrilor de inventariere, odat cu constatarea existenei cantitative a stocurilor, se realizeaz i aprecierea strii acestora i a utilitilor n funcie de valoarea de pia la data inventarierii. Dac se constat anumite cantiti de stocuri care au suferit degradri n urma depozitrii sau pentru care preul pieei este mai mic dect valoarea lor contabil, se estimeaz un minus de valoare care este luat n calcul pentru evidena n bilan a acestor stocuri i pentru determinarea rezultatului financiar. Aceste deprecieri constatate avnd un caracter reversibil sunt luate n calcul i soluionate de ctre contabilitate prin determinarea i nregistrarea provizioanelor. Contabilitatea provizioanelor pentru deprecierea stocurilor se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 39 i anume cu conturile sintetice de gradul I pentru fiecare categorie de stocuri: 301 391 302 392 345 395 (P) 371 397 n credit se nregistreaz: - valoarea provizioanelor pentru deprecierea stocurilor i a produciei n curs constituite sau suplimentate prin debitul contului 681 pe feluri de provizioane n debit se nregistreaz: - sumele reprezentnd diminuarea sau anularea provizioanelor prin creditul contului 781 pe feluri de provizioane Soldul conturilor reprezint valoarea provizioanelor constituite la sfritul perioadei.
79

681 = 39x 39x = 781 (diminuare sau anulare)

contabilitatea relaiilor cu terii


De nvat din anul I: Clasa 4 Conturi de teri: - grupa 40: conturile 401, 403, 404, 405, 408, 409 - grupa 41: conturile 411, 413, 418, 419

vi. contabilitatea muncii, relaiilor cu personalul i cu organismele sociale


vi.1. Baza juridico-contractual a relaiilor cu personalul

Relaiile ntreprinderii cu personalul angajat sunt statuate (hotrte prin lege) pe piaa muncii pe baza unor norme juridice menite s asigure cadrul legislativ pentru protecia personalului angajat i remunerarea echitabil a muncii depuse. Principalele norme juridice sunt: legea privind: - protecia persoanelor angajate - soluionarea conflictelor pe baza contractului colectiv de munc - protecia social - asigurrile sociale - asigurrile de sntate - impozitul pe venituri salariale Prin contractul colectiv de munc sunt stabilite drepturile i obligaiile angajatorului i ale angajailor ntr-un cadru general n limitele cruia se ncheie cu fiecare angajat contractul individual de munc. Contractul individual de munc se ncheie cu persoanele care urmeaz s presteze activiti permanente, acestora asigurndu-li-se, pe lng salariul pentru munca depus, i alte drepturi cum sunt cele de concediu de odihn pltit, concedii i indemnizaii pentru incapacitate temporar de munc i alte drepturi.
vi.2. Organizarea contabilitii muncii i a relaiilor cu personalul

1. Organizarea sistemului de documente i a evidenei operative Documentele primare pot fi grupate n urmtoarele categorii:
80

a) documente de angajare prin care se stabilesc drepturile i obligaiile persoanelor angajate i ale angajatorului contractul individual de munc b) documente privind prezena la lucru condica de prezen fia de pontaj fia de ceas c) documente privind timpul de munc prestat foaia colectiv de prezen carnetul de pontaj situaia prezenei la munc i a absenelor d) documente privind producia obinut sau alte rezultate ale muncii bonul de lucru raportul de producie pontajul lucrrilor executate e) documente privind calculul i evidena salariilor lista de avans chenzinal statul de plat a salariilor lista de indemnizaii pentru concediul de odihn centralizatorul statelor de plat a salariilor Statele de plat ale salariilor i centralizatorul statelor de plat sunt documente justificative de baz pentru calculul i decontarea drepturilor salariale ale angajailor. Prin aceste documente se stabilesc salariile brute i se calculeaz reinerile din salarii i celelalte obligaii datorate de societate bugetului de stat, bugetelor asigurrilor sociale i fondurilor speciale. 2. Organizarea contabilitii analitice a salariilor i a relaiilor cu personalul Statele de plat ale salariilor constituie baza organizrii contabilitii analitice pentru toate conturile sintetice n care sunt nregistrate operaiile privind salariile. Organizarea contabilitii analitice a salariilor se realizeaz i prin folosirea fiei de eviden a salariailor ntocmit nominal pe fiecare salariat, n care se nscriu salariile brute i cele nete pe fiecare lun a unui an calendaristic. Aceast eviden folosete n principal la calculul indemnizaiilor pentru concediul de odihn, pentru concedii medicale i alte drepturi care se stabilesc pe baza salariului zilnic sau lunar. 3. Organizarea contabilitii sintetice a decontrilor cu salariaii i colaboratorii (colaboratori sunt cei care lucreaz 3 4 ore/zi) Folosind registrele i fiele contabile corespunztoare formei de contabilitate adoptat, contabilitatea sintetic se organizeaz cu ajutorul urmtoarelor conturi: - conturile din grupa 42 Personal i conturi asimilate: 421 Personal salarii datorate 423 Personal ajutoare materiale datorate 425 Avansuri acordate personalului 426 Drepturi de personal neridicate
81

427 Reineri din salarii datorate terilor 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul - contul din grupa 44: 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor - conturile din grupa 43: 431 Asigurri sociale 437 Ajutor de omaj 438 Alte datorii i creane sociale

Cursul 13
VI.3. Contabilitatea remunerrii personalului

VI.3.1. Elementele sistemului de remunerare a personalului Sistemul de salarizare stabilit prin contractul colectiv de munc include: - salariul tarifar - sistemul de sporuri - formele de salarizare - formele de premiere - alte forme Salariul tarifar, ca element principal al sistemului de salarizare, se stabilete prin contractul individual de munc sub forma salariului tarifar orar sau al unui salariu lunar fix pentru un program de lucru de 176 ore. Salariul tarifar poate fi stabilit pe baza uneia din urmtoarele forme de salarizare: - acord direct - acord progresiv - acord indirect - salarizare pe baz de tarife sau cote procentuale - forma salarizrii n regie, respectiv dup timp n afar de salariul tarifar de baz, n salariul brut total mai pot fi cuprinse sporuri i adaosuri cum sunt: - sporuri pentru condiii deosebite de munc - sporuri pentru ore lucrate peste program - sporuri de vechime se supun impozitrii - sporuri de lucru n timpul nopii - premii/prime acordate pe baza anumitor criterii n sistemul de salarizare, pe lng salariul pentru timpul efectiv lucrat, personalul angajat mai beneficiaz i de alte drepturi: - indemnizaii pentru concedii de odihn
82

- concedii pentru evenimente familiale deosebite - alte drepturi prevzute n contractul colectiv de munc VI.3.2. Reinerile din salariul brut
Statul de salarii cuprinde pe de-o parte salariul brut format din salariul de baz,

sporuri, adaosuri i indemnizaii, iar pe de alt parte reinerile pentru contribuia la asigurrile sociale CAS (9,5%), contribuia la fondul de omaj (1%), contribuia la asigurrile sociale de sntate CASS (6,5%), impozitul pe salarii, precum i reinerile fcute din salariu pentru datorii ale salariatului pentru tere persoane, cum sunt: - rate pentru diverse cumprri de bunuri - chirii - pensii alimentare, etc n statul de plat a salariilor se opereaz (unde este cazul) i reinerea avansului chenzinal acordat n cursul lunii pe baza listelor de avans chenzinal. Contabilitatea remunerrii personalului se realizeaz cu ajutorul conturilor: 421 Personal salarii datorate 425 Avansuri acordate personalului 426 Drepturi de personal neridicate 427 Reineri din salarii datorate terilor Contul 421 (P) ine evidena decontrilor cu personalul pentru drepturile salariale cuvenite acestuia n bani sau n natur, inclusiv a adaosurilor i a premiilor achitate. n credit se nregistreaz: - salariile i alte drepturi cuvenite personalului prin debitul contului 641 n debit se nregistreaz: - reineri din salarii reprezentnd avansuri, sume datorate terilor, contribuii pentru asigurrile sociale, contribuii pentru ajutorul de omaj, pentru asigurrile de sntate, impozitul pe salarii, precum i reinerile datorate societii prin creditul conturilor 425, 427, 431, 437, 444, 428 - valoarea la pre de nregistrare a produselor acordate salariailor ca plat n natur prin creditul contului 345 - drepturi de personal neridicate prin creditul contului 426 - salariile nete achitate personalului prin creditul conturilor 512, 531 Soldul contului reprezint drepturile salariale datorate. Contul 425 (A) ine evidena avansurilor acordate personalului. n debit se nregistreaz: - avansurile achitate personalului prin creditul conturilor 512, 531 - avansurile neridicate prin creditul contului 426 n credit se nregistreaz: - sumele reinute pe statele de salarii sau de ajutoare materiale reprezentnd avansuri acordate prin debitul conturilor 421, 423 Soldul contului reprezint avansurile acordate, iar la sfritul lunii trebuie s fie zero. Contul 426 (P) ine evidena drepturilor de personal neridicate n termen legal.
83

n credit se nregistreaz: - sumele datorate personalului reprezentnd salarii i alte drepturi neridicate n termen prin debitul conturilor 421, 423, 425 n debit se nregistreaz: - sumele achitate personalului ulterior prin creditul conturilor 512, 531 - drepturile de personal neridicate prescrise prin creditul contului 758 Soldul contului reprezint drepturi de personal neridicate. Contul 427 (P) ine evidena reinerilor i popririlor din salarii datorate terilor. n credit se nregistreaz: - sumele reinute personalului datorate terilor prin debitul conturilor 421, 423 n debit se nregistreaz: - sumele achitate terilor reprezentnd reineri sau popriri prin creditul conturilor 512, 531 Soldul contului reprezint sumele reinute datorate terilor. VI.3.3. Contabilitatea impozitului pe venituri de natur salarial
Impozitul pe salarii se calculeaz pe baza venitului net impozabil realizat de

fiecare salariat potrivit normelor legale stabilite prin Ordonana Guvernului numrul 73/1999 modificat de Ordonana Guvernului numrul 7/2001. Venitul net impozabil se determin scznd din venitul brut urmtoarele categorii de cheltuieli: 1. contribuii reinute din salariul brut, i anume: - contribuia pentru asigurrile sociale (9,5%) - contribuia la fondul de omaj (1%) - contribuia la asigurrile sociale de sntate (6,5%) 2. deducerile din salariul brut, i anume: - cheltuielile profesionale (15% din deducerea de baz) - deducerile personale de baz (1.800.000 lei) - deducerea personal suplimentar care se acord salariailor care au n ntreinere persoane fr nici un venit (soia, copiii, etc) Pentru calculul i evidena impozitului pe venituri de natur salarial, angajatorul este obligat, potrivit legii impozitului pe venit global, s in o eviden nominal pe fie fiscale individuale (FF1, FF2). Contul 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor ine evidena impozitelor pe veniturile de natura salariilor i a altor drepturi similare datorate bugetului de stat. Contul 444 (P) n credit se nregistreaz: - sumele reprezentnd impozitul pe salarii reinut din drepturile bneti cuvenite personalului prin debitul conturilor 421, 423 n debit se nregistreaz: - sumele virate la bugetul statului reprezentnd impozitul pe salarii prin creditul contului 512 - datorii privind impozitul pe salarii anulate prin creditul contului 758 Soldul contului reprezint sumele datorate bugetului de stat.

84

VI.3.4. Alte datorii i creane n legtur cu personalul Sunt situaii cnd la ncheierea exerciiului, n cadrul lucrrilor de pregtire a ntocmirii bilanului, se constat c nu s-au ntocmit state de plat pentru anumite persoane sau activiti executate pentru exerciiul curent i care, potrivit principiilor contabile, trebuie nregistrate pe cheltuielile exerciiului curent. Totodat pot fi constatate i drepturi de crean fa de personal, ndeosebi n urma unor lipsuri la inventariere care trebuie reflectate n urma imputrii lor la veniturile exerciiului respectiv. n asemenea cazuri, pe baza documentelor n care se consemneaz obligaiile i creanele respective se apeleaz la contul 428 Alte datorii i creane n legtur cu personalul. Contul 428 (B) n credit se nregistreaz: - garaniile gestionare reinute personalului prin debitul contului 421 - sumele datorate personalului pentru care nu s-au ntocmit state de plat determinate de activitile exerciiului care urmeaz s se nchid, inclusiv indemnizaiile pentru concediile de odihn neefectuate pn la nchiderea exerciiului financiar prin debitul contului 641 - sumele ncasate sau reinute personalului prin debitul conturilor 531, 421, 423 n debit se nregistreaz: - sumele achitate personalului evideniate anterior n acest cont prin creditul contului 531 - sumele restituite gestionarilor reprezentnd garaniile i dobnda aferent prin creditul contului 531 - cota parte din valoarea echipamentului de lucru suportat de personal prin creditul conturilor 758, 4427 - valoarea biletelor de tratament i odihn, a tichetelor i biletelor de cltorie i a altor valori acordate personalului prin creditul contului 532 - datorii prescrise sau anulate prin creditul contului 758 Soldul creditor reprezint sumele cuvenite personalului, iar soldul debitor sumele datorate de personal.
VI.4. Contabilitatea asigurrilor i proteciei sociale a personalului decontrilor cu organismele sociale i a

VI.4.1. Contribuiile la bugetele de asigurri i protecie social (Bibliografie Legea 19/2000) Contabilitatea asigurrilor i proteciei sociale se realizeaz cu ajutorul urmtoarelor conturi: 431 Asigurri sociale 437 Ajutor de omaj 438 Alte datorii i creane sociale Contul 431 (P) ine evidena decontrilor privind contribuia angajatorului i a personalului la asigurrile sociale i a contribuiei pentru asigurrile sociale de sntate. n credit se nregistreaz:
85

- contribuia angajatorului la asigurrile sociale i asigurrile sociale de sntate prin debitul contului 645 - contribuia personalului la asigurrile sociale i asigurrile sociale de sntate prin debitul conturilor 421, 423 n debit se nregistreaz: - sumele virate n contul de asigurri sociale i a asigurrilor sociale de sntate prin creditul contului 512 - sumele datorate personalului care se suport din asigurrile sociale prin creditul contului 423 - datorii anulate prin creditul contului 758 Soldul contului reprezint sumele datorate asigurrilor sociale i asigurrilor sociale de sntate. Contul 437 (P) ine evidena decontrilor privind ajutorul de omaj datorat de angajator (3,5%) i de personal (1%). n credit se nregistreaz: - sumele datorate de angajator pentru constituirea fondului de omaj prin debitul contului 645 - sumele datorate de personal pentru constituirea fondului de omaj prin debitul conturilor 421, 423 n debit se nregistreaz: - sumele virate reprezentnd contribuia unitii i a personalului pentru constituirea fondului de omaj prin creditul contului 512 - datorii anulate prin creditul contului 758 Soldul contului reprezint ajutorul de omaj datorat. VI.4.2. Contabilitatea ajutoarelor materiale n contul asigurrilor sociale Drepturile asigurailor cuvenite din bugetul asigurrilor sociale privesc: a) indemnizaiile pentru incapacitate temporar de munc datorate bolilor obinuite, accidentelor n afara locului de munc, bolilor profesionale, accidentelor de munc Acestea se acord salariailor pe baza certificatelor medicale eliberate de medicul specialist n care este nscris cauza incapacitii de munc i durata n zile a acesteia. Aceste indemnizaii se suport de ctre angajator pentru primele zile (3 10 zile), iar pentru urmtoarele de ctre bugetul asigurrilor sociale. Cuantumul indemnizaiilor este de 75% din media veniturilor lunare ale persoanei n cauz din ultimele 6 luni, pe baza crora s-a stabilit contribuia individual la asigurrile sociale. Pentru bolile profesionale, accidentele de munc i tuberculoz, cuantumul indemnizaiilor este de 100% din media veniturilor lunare. b) indemnizaiile pentru prevenirea mbolnvirilor i refacerea capacitii de munc Se acord n cazul reducerii programului de munc, schimbrii locului de munc din motive medicale, pentru trimiterea la tratament n staiuni, pentru instituirea de carantin, pentru proteze medicale.

86

c) indemnizaiile pentru creterea copilului i ngrijirea copilului bolnav, precum i indemnizaii pentru sarcin i lehuzie Se acord pe baza certificatului medical pe o durat de 126 zile, din care 63 zile prenatal i 63 postnatal n cuantum de 85% din media veniturilor lunare. Contabilitatea ajutoarelor materiale se realizeaz cu ajutorul contului 423 Personal ajutoare materiale datorate (P). n credit se nregistreaz: - ajutoarele materiale suportate din contribuia unitii pentru asigurrile sociale, precum i cele suportate de societate prin debitul conturilor 431, 645 n debit se nregistreaz: - ajutoarele materiale achitate prin creditul conturilor 512, 531 - reinerile din ajutoarele materiale prin creditul conturilor 425, 427, 428, 431, 437, 444 - ajutoarele materiale neridicate prin creditul contului 426 Soldul contului reprezint ajutoarele materiale datorate.

VII. Contabilitatea taxei pe valoarea adugat i a altor impozite i taxe


VII.1. Contabilitatea taxei pe valoarea adugat

VII.1.1. Caracteristici generale


TVA-ul reprezint un venit al bugetului de stat din categoria impozitelor indirecte,

care se aplic asupra operaiunilor privind livrri de bunuri mobile, transferul proprietii bunurilor imobile, importului de bunuri, prestrilor de servicii i a altor operaii similare. Ca regul general, baza de impozitare este constituit pentru livrrile de bunuri i prestrile de servicii din valoarea bunurilor primite sau care urmeaz a fi primite n contrapartid, respectiv preul sau tariful negociat i nscris n factur. Nu se cuprind n baza de impozitare reducerile de pre acordate de furnizori cu condiia ca acestea s fie efective, precum i penalitile pentru nendeplinirea obligaiilor contractuale, dobnzi percepute pentru pli cu ntrziere, etc Pentru bunurile importate, baza de calcul a TVA-ului o constituie valoarea n vam calculat la cursul de schimb din declaraia vamal la care se adaug taxa vamal, comisioanele i alte taxe, precum i accizele aferente bunurilor importate. Calculul TVA-ului se realizeaz prin metoda deducerii care const n faptul c pentru fiecare operaie comercial de livrri de bunuri i prestri de servicii, pe baza facturilor emise, se calculeaz i se nscrie n document (factur) TVA aplicat la preul bunurilor livrate, respectiv tariful lucrrilor i serviciilor prestate. TVA aferent intrrilor reprezint TVA deductibil, TVA aferent ieirilor reprezint TVA colectat. Lunar, din TVA colectat se deduce (se reine) TVA deductibil. VII.1.2. Organizarea contabilitii TVA-ului

87

A) Documentaia primar Documentele primare prin care se consemneaz operaiile supuse TVA-ului sunt formularele cu regim special, nseriate, numerotate i gestionate cu asigurarea strict a evidenei lor. Dup nivelul la care se realizeaz gestiunea i evidena formularelor cu regim special, acestea sunt de dou categorii: - formulare tipizate comune: - aviz de nsoire - factur fiscal - formulare tipizate specifice anumitor sectoare Agenii economici care folosesc tehnica de calcul pentru completarea formularelor ce conin operaii supuse TVA-ului trebuie s foloseasc soft-uri autorizate de Ministerul Finanelor Publice i s garanteze respectarea normelor privind calculul i decontarea TVA-ului. B) Evidena operativ a TVA-ului Evidena operativ a TVA-ului se realizeaz sub forma unor registre operative i a borderourilor de ncasri i pli. C) Organizarea contabilitii sintetice Organizarea contabilitii TVA-ului are ca obiect evidena distinct a taxei n conturi sintetice de gradul II n corcondan cu fluxurile de determinare i de decontare a TVA-ului astfel: - pentru intrri TVA deductibil n contul 4426 - pentru ieiri TVA colectat n contul 4427 - pentru TVA neexigibil aferent att intrrilor, ct i ieirilor contul 4428 - pentru decontarea la sfritul lunii a taxei intervin conturile 4423 TVA de plat, 4424 TVA de recuperat
VII.2. Alte impozite i taxe

n cheltuielile de exploatare ale ntreprinderii se cuprind i o serie de impozite i taxe datorate n principal pentru proprietatea unor bunuri mobile i imobile, pentru veniturile din cedarea folosinei bunurilor sau pentru operaii de punere n circulaie a unor bunuri. Contabilitatea acestor obligaii se realizeaz cu ajutorul contului 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate (P). n credit se nregistreaz: - valoarea altor impozite, taxe i vrsminte asimilate datorate bugetului de stat sau bugetelor locale prin debitul contului 635 - impozitul pe dividende datorat prin debitul contului 547 - valoarea taxelor vamale aferente aprovizionrilor din import prin debitul conturilor 212, 213, 214, 301, 302, 371 n debit se nregistreaz:
88

- plile efectuate la bugetul de stat sau bugetelor locale privind alte impozite, taxe i vrsminte asimilate prin creditul contului 512 - datorii anulate prin creditul contului 758 Soldul contului reprezint sumele datorate bugetului de stat sau bugetelor locale reprezentnd alte impozite, taxe i vrsminte asimilate.

89