1

CUPRINS INTRODUCERE..... 3 CAPITOLUL I GENERALITI PRIVIND STOCURILE DE PRODUSE.................................................................................................................................. 4 CAPITOLUL II EVALUAREA STOCURILOR
2.1. Evaluarea la intrare ..... 8 2.2. Evaluarea stocurilor la ieirea din patrimoniu...... 11 2.3. Evaluarea stocurilor la inventariere.. 14 2.4. Evaluarea stocurilor la nchiderea exerciiului financiar............... 15

CAPITOLUL III POLITICI CONTABILITII STOCURILOR

I TEHNICI PRIVIND ORGANIZAREA

3.1 Politici i tehnici privind organizarea contabilitii sintetice a stocurilor n activitatea de comer....................................................................................................................................... 16 3.2 Politici i tehnici privind organizarea contabilitii analitice a stocurilor n activitatea de comer ...................................................................................................................................... 21 3.3 Politici i tehnici privind organizarea contabilitii stocurilor n activitatea de producie .. 23 BIBLIOGRAFIE.............................................................................................................. 29

INTRODUCERE
Desfurarea activitii economice n bune condiii impune agenilor economici s utilizeze o mare varietate de mijloace economice, ale cror volum i structur, ci de evoluie, posibiliti de gestionare i nregistrare financiar contabil depind de profilul activitii, obiectivele acesteia, particularitile tehnico-materiale i capacitatea managerial a liderilor de firm. Pentru cele mai multe societati comerciale ce activeaza in sfera productiei si comertului, stocurile reprezinta cel mai semnificativ element dintre activele circulante, managementul stocurilor devenind un element vital pentru buna desfasurare a activitatii si cresterea performantelor. Standardul International de Contabilitate IAS 2 Stocuri prezinta tratamentele contabile aplicabile stocurilor in conditiile costului istoric, continutul informatiilor privind metodele de determinare a costurilor, cheltuielile ce trebuie luate in calcul la determinarea valorii acestora si fixeaza regulile de evaluare la inchiderea exercitiului. Prezenta lucrare isi propune sa sintetizeze aspectele teoretice prevazute in Standardul International de Contabilitate. Primul capitol contine o scurta prezentare a standardelor internationale de contabilitate si a importantei acestora in armonizarea contabilitatii romanesti. Procesul de globalizare aduce cu sine si necesitatea alinierii politicilor contabile din diferite state ale lumii la aceleasi practici acceptate. Standardizarea sistemului contabil la nivel european se realizeaz prin IASB care a elaborat i publicat Standardele Internaionale de Contabilitate (SIC). In capitolul doi sunt structurate metode de evaluare a stocurilor, fiind una din cele mai importante probleme pentru contabilitatea stocurilor. Capitolul trei contine o sinteza a politicilor tehnicilor privind organizarea contabilitatii stocurilor. Am ales aceasta tema deoarece consider deosebit de important pentru o companie sa gestioneze prudent activele circulante pentru a putea finanta capitalul circulant si a obtine buni indicatori financiari.

CAPITOLUL I GENERALITI PRIVIND STOCURILE DE PRODUSE

Conceptul de stocuri, clasificarea stocurilor de produse i caracteristicile stocurilor de produse Conform Standardului Internaional de Contabilitate nr.2 Stocuri acestea sunt active circulante, care sunt deinute pentru a fi revndute pe parcursul desfurrii normale a activitii; n curs de producie n vederea vnzrii pe parcursul desfurrii activitii; i sub forma de materii prime, materiale i alte consumabile, ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie sau pentru prestarea de servicii. Se cuprind n categoria stocurilor activele cu ciclu lung de fabricaie destinate vnzrii cum ar fi complexuri de locuine. Un rol important au stocurile n realizarea cifrei de afaceri, n formarea rezultatului economic, prin participarea succesiv i nentrerupt n diferite faze ale procesului de producie i comercializare. Bunurile, lucrrile i serviciile de natura stocurilor se utilizeaz o perioad scurta n activitatea entitilor i n general particip la un singur ciclu economic modificndu-i forma. Conform OMFP 3055/2009 stocurile reprezint, materiale, lucrri i servicii destinate s fie consumate la prima lor utilizare, s fie vndute n situaia cnd au starea de marf sau produse rezultate din prelucrare, precum i producia n curs de execuie. Stocurile pot fi: bunuri achiziionate n scopul revnzrii (marfa cumprat de un comerciant i destinat revnzrii) sau orice alt achiziie avnd acest scop; bunuri finite sau n curs de execuie fabricate de intreprindere; materii prime, materiale, utiliti ce urmeaz a fi folosite n procesul de producie. Acela act normative introduce o categorie aparte de stocuri respective stocuri n curs de aprovizionare.
4

n contabilitatea financiar a intreprinderii stocurile sunt clasificate i delimitate n funcie de patru criterii: fizic, destinaie, faza ciclului de exploatare locul de creare a gestiunilor.

Corespunztor acestor criterii sunt individualizate urmatoarele stocuri: Materii prime, care particip direct la fabricarea produselor, regsindu-se n componenta lor integral sau parial, n stare niial sau transformat; Materialele consumabile sau furniturile cuprind materialele auxiliare, combustibili, piesele de schimb, seminele i materialul de plantat, furajele i alte materiale consumabile care particip indirect sau ajut activitatea de exploatare fr a se regsi, de regul, n produsul rezultat; Produsele sub forma semifabricatelor, produselor finite i produselor reziduale semifabricatele sunt produsele care nu au trecut prin toate fazele prelucrrii stabilite i determinate de procesul tehnologic, prelucrarea acestora fiind ncheiat i la nivelul unei secii. Ele pot fi supuse prelucrrii n continuare n aceast unitate pn la obinerea produsului finit sau pot fi vndute ca atare terilor; produsele finite adic produsele care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu mai necesit prelucrri ulterioare n cadrul uniti patrimoniale fiind considerate corespunztoare din punct de vedere calitativ. Ele pot fi depozitate n vederea livrrii ulterioare sau pot fi expediate direct clienilor ; produsele reziduale reprezint rezultatele obinute din desfurarea procesului de producie sub forma rebuturilor materialelor recuperabile i deeurilor; Animale i psrile, respectiv animalele nou nscute i cele tinere de orice fel crescute i folosite pentru reproducie, animale de ngrat, psrile i coloniile de albine;

Producia n curs de fabricaie reprezint materii prime care nu au trecut prin toate stadiile de fabricaie, produse nesupuse probelor i recepiei tehnice, precum i lucrrile i serviciile n curs de execuie sau neterminate;

Mrfuri, respectiv bunuri pe care intreprinderea le cumpar n vederea revnzrii; Ambalajele, cuprind bunurile necesare pentru protecia mrfurilor pe timpul transporturilor i depozitrii sau pentru prezentarea lor comercial. In Romnia, prin Regulamentul de aplicare a Legii Contabilitaii nr. 82/1991 este dat urmatoarea definiie acestei clase de active patrimoniale: Contabilitatea stocurilor i comenzilor n curs de execuie cuprinde ansamblul bunurilor i serviciilor din cadrul unitaii patrimoniale, destinate: fie a fi vndute n aceeai stare sau dup prelucrarea lor n procesul de producie; fie a fi consumate la prima lor utilizare.Toate elementele din cadrul stocurilor se cuprind n categoria activelor circulante. Apartenena stocurilor este n funcie de proprietarul bunurilor i locul deinerii, unde bunurile din patrimoniu sunt inute la diveri teri sau sunt stocuri care nu fac parte din patrimoniu i aparin diverilor teri. Stocurile pot proveni din cumprturi sau din producie proprie. Potrivit Legii contabilitii nr. 82/1991, republicat, deinerea de valori materiale i bneti sub orice form i cu orice titlu, a oricror drepturi i obligaii patrimoniale, fr nregistrarea lor n contabilitate, sunt interzise . n aplicarea acestor prevederi este necesar s se asigure: recepionarea tuturor bunurilor materialelor intrate n patrimoniul unitii i nregistrarea lor la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, n custodie sau n consignaie se recepioneaz i nregistreaz distinct ca intrri n gestiune. n contabilitate, valoarea acestor bunuri se nregistreaz n conturi n afara bilanului; n situaia unor decalaje ivite ntre aprovizionarea i recepia bunurilor care se dovedesc a fi n mod cert n proprietatea unitii patrimoniale, se procedeaz astfel: 6

bunurile materiale n curs de aprovizionare sau sosite i nerecepionate se

nregistreaz distinct n contabilitate ca intrare n patrimoniu; bunurile sosite fr factur se nregistreaz ca intrri n gestiune att la locul de depozitare ct i n contabilitate, pe baza recepiei i a documentelor nsoitoare; c) n cazul unor decalaje ntre vnzarea i livrarea bunurilor, acestea se nregistreaz ca ieiri din patrimoniu, nemaifiind considerate proprietatea unitii astfel: bunurile vndute i nelivrate se nregistreaz distinct n gestiune , iar n contabilitate ,

n conturi n afara bilanului; bunurile livrate, dar nefacturate, se nregistreaz ca ieiri din gestiune att la locurile

de depozitare ct i n contabilitate, pe baza documentelor care confirm ieirea din gestiune potrivit legii; d) bunurile aprovizionate sau vndute cu clauzele de rezerve de proprietate se nregistreaz la intrri, i respectiv, la ieiri, att n gestiune, ct i n contabilitate, potrivit contractelor ncheiate. n raport de locul de creare a gestiunilor, structurile de stocuri prezentate mai sus, se grupeaz n: stocuri n depozitele ntreprinderii; stocuri n curs de aprovizionare sau sosite i nerecepionate; stocuri sosite fr factur, stocuri livrate dar nefacturate, stocuri facturate dar nelivrate, stocuri aflate la teri.

CAPITOLUL II EVALUAREA STOCURILOR

n condiiile economiei de pia i prin introducerea noului plan contabil general, contabilitii financiare a stocurilor i revin sarcini sporite att pe linia asigurrii evidenei i controlului gestiunilor de valori materiale, ct i n ceea ce privete asigurarea bazei informaionale pentru calculaia costurilor prin contabilitatea de gestiune i a rezultatelor financiare obinute. O problem deosebit pentru contabilitate o reprezint i cea a evalurii stocurilor, avnd n vedere, pe de o parte, sursele diferite de provenien a acestora, iar pe alt parte, efectele liberalizrii i negocierii preurilor care pot conduce la variaii ale valorii lor de la o perioad de gestiune la alta, cu influene pro i contra asupra costurilor de producie i circulaie. Evaluarea stocurilor este influenat de momentul intrrii respectiv prin achiziie sau alte ci, i de momentul ieirii respectiv prin vnzare sau consum (n procesul de producie). 2.1. Evaluarea la intrare Se face la cost de achiziie si la cost de producie; precum i la valoarea de utilitate, valoarea de aport, valoarea just, valoarea realizabil net, conform OMFP 3055/2009. De regul, intrrile de bunuri materiale nu ridic probleme sub aspectul evalurii, ntruct toate informaiile necesare cu privire la cantitile i preurile acestora sunt preluate din documentele justificative. Astfel, la intrarea n patrimoniu, stocurile i producia n curs de execuie se reevalueaz i se nregistreaz n contabilitate , n funcie de sursele lor de provenien Costul de achiziie al bunurilor cuprinde preul de cumprare, taxele de import i alte taxe (cu excepia acelora pe care persoana juridic le poate recupera de la autoritile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare i alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziiei bunurilor respective.

n costul de achiziie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obinerea de autorizaii i alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective. Cheltuielile de transport sunt incluse n costul de achiziie i atunci cnd funcia de aprovizionare este externalizat. Reducerile comerciale acordate de furnizor i nscrise pe factura de achiziie ajusteaz n sensul reducerii costul de achiziie al bunurilor. Reducerile comerciale primite ulterior facturrii, respectiv acordate ulterior facturrii, indiferent de perioada la care se refer, se evideniaz distinct n contabilitate (contul 609 "Reduceri comerciale primite", respectiv contul 709 "Reduceri comerciale acordate"), pe seama conturilor de teri. Reducerile comerciale pot fi: a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate i se practic asupra preului de vnzare; b) remizele - se primesc n cazul vnzrilor superioare volumului convenit sau dac cumprtorul are un statut preferenial; i c) risturnele - sunt reduceri de pre calculate asupra ansamblului tranzaciilor efectuate cu acela ter, n decursul unei perioade determinate. Reducerile financiare sunt sub form de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor nainte de termenul normal de exigibilitate. Costul de producie sau de prelucrare al stocurilor, precum i costul de producie al imobilizrilor cuprind cheltuielile directe aferente produciei, i anume: materiale directe, energie consumat n scopuri tehnologice, manoper direct i alte cheltuieli directe de producie, costul proiectrii produselor, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie alocat n mod raional ca fiind legat de fabricaia acestora.

Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera i alte cheltuieli legate de personalul direct angajat n furnizarea serviciilor, inclusiv personalul nsrcinat cu supravegherea, precum i regiile corespunztoare. n costul de producie poate fi inclus o proporie rezonabil din cheltuielile care sunt indirect atribuibile bunului, n msura n care acestea sunt legate de perioada de producie. Includerea n costul stocurilor a regiilor generale poate fi adecvat n msura n care reprezint costuri suportate pentru a aduce stocurile n locul i forma dorit. Valoarea de utilitate se refer la starea stocurilor la intrare la preul pieei in momentul intrrii stocului n patrimonial ntreprinderii. Valoarea de aport se stabilete n urma evalurii la stocurile intrate ca aport n natur la capitalul social al unei entiti. Valoarea just se determin n urma evalurii de specialiti pentru stocurile cu grad de uzur . Valoarea realizabil net este preul de vnzare care poate fi obinut pe parcursul activitii mai puin costurile estimate pentru finalizarea bunului. Costuri care nu trebuie incluse n costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei n care au survenit, sunt urmtoarele: - pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producie nregistrate peste limitele normal admise, inclusiv pierderile datorate risipei; - cheltuielile de depozitare, cu excepia cazurilor n care aceste costuri sunt necesare n procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de fabricaie. Cheltuielile de depozitare se includ n costul de producie atunci cnd sunt necesare pentru a aduce stocurile n locul i n starea n care se gsesc;

10

- regiile (cheltuielile) generale de administraie care nu particip la aducerea stocurilor n forma i locul final; - costurile de desfacere; - regia fix nealocat costului, care se recunoate drept cheltuial n perioada n care a aprut. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacitii normale de producie (activitate).Regia fix de producie const n acele costuri indirecte de producie care rmn relativ constante, indiferent de volumul produciei, cum sunt: amortizarea, ntreinerea seciilor i utilajelor, precum i costurile cu conducerea i administrarea seciilor. 2.2. Evaluarea stocurilor la ieirea din patrimoniu . Dificulti, din punct de vedere practic , ridic evaluarea ieirilor de stocuri, deoarece acestea provin din intrri diferite ale cror preuri pot varia , iar contabilitatea are sarcina de a evolua de aa manier ieirile nct stocul final s fie corect evaluat. Eventualele diferene de pre cu caracter conjunctural trebuie sa afecteze costurile perioadei la care se refer . Avnd n vedere complexitatea operaiei de evaluare a ieirii bunurilor materiale, n practica agenilor economici din rile cu economie de pia s-au consacrat anumite metode care, chiar dac nu asigur evaluarea cu exactitate a ieirilor realizeaz o apropiere de valoarea stocurilor ieite din patrimoniu. Aceste metode de evaluare au fost adoptate i de "Regulamentul privind aplicarea Legii contabilitii" din ara noastr. Principalele metode de evaluare a ieirilor de mijloace circulante sunt urmtoarele : metoda identificrii specifice (IS); metoda costului ponderat (CMP) ; metoda epuizrii loturilor, cu variantele : primul intrat - primul ieit (FIFO); ultimul intrat - ultimul ieit (LIFO) ;

11

 urmtorul intrat - primul ieit (NIFO); metoda preului prestabilit.

Metoda identificrii specifice pornete de la ipoteza c fiecare articol ieit este identificat prin data de intrare i costul de achiziie. Sistemul de depozitare permite o asemenea identificare. Metoda costului mediu ponderat. Costul mediu ponderat se poate calcula lunar sau dup fiecare operaie de intrare sau nainte de fiecare operaie de intrare, ca raport ntre valoarea total a stocului iniial plus valoarea intrrilor pe de o parte i cantitatea existent n stocul iniial plus cantitatea intrat pe de alt parte. Potrivit metodei epuizrii loturilor, varianta "primul intrat - primul ieit" (FIFO), bunurile, ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al primei intrri (lot). Pe msura epuizrii loturilor, stocurile ieite se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului urmtor, pn la epuizare. Metoda epuizrii loturilor, varianta " ultimul intrat - primul ieit" (LIFO), ieirile din stoc sunt evaluate la costul de achiziie al articolelor intrate n ultimul stoc. Metoda epuizrii loturilor, varianta "urmtorul intrat - primul ieit" (NIFO), ieirile din stoc sunt evaluate la costul de achiziie al articolelor intrate n ultimul stoc. Metoda epuizrii loturilor varianta urmtorul intrat primul ieit (NFO), ieirile din stoc sunt evaluate la valoarea de nlocuire bazat pe preul ultimei facturi (eventual la preul estimativ al urmtoarei facturi ). De regul, acest pre este egal cu preul pieei sau costul de nlocuire , dup caz. Legislaia economic din ara noastr permite evaluarea i nregistrarea n contabilitate a materiilor prime , produselor , mrfurilor i a altor bunuri de natura stocurilor la preuri Standard (prestabilite), determinate n, baza costurilor medii ale bunurilor respective, dintr-o perioad anterioar, numite preuri de nregistrare. Cu condiia evidenierii distincte a diferenelor de pre fa de costul de achiziie sau de costul de producie dup caz .

12

Folosirea preurilor Standard impune ca la sfritul fiecrei perioade de gestiune, ca diferenele care apar ntre acestea i costurile efective ( de producie ori achiziie ) la intrarea bunurilor n patrimoniu , s se repartizeze proporional, att asupra bunurilor ieite , ct i asupra stocurilor, pe baza de coeficient de repartizare, care se determin cu date cumulate de la nceputul anului. Preurile Standard utilizate pentru nregistrarea n contabilitate a bunurilor de natura celor menionate anterior , trebuie s fie actualizate periodic , de regul cel puin o dat pe an , n scopul evitrii denaturrii informaiilor oferite de contabilitate , ca urmare a fluctuaiei preurilor i altor factori . Dac agenii economici utilizeaz evaluarea bunurilor materiale la nivelul preurilor Standard , diferenele ntre acestea i costurile de achiziie ( producie ) efective , se nregistreaz distinct n contabilitate . Repartizarea diferenelor de pre asupra valorii bunurilor ieite i asupra stocurilor se asigur prin intermediul unui coeficient calculat astfel:

In care: Si dp = soldul iniial al diferenelor de pre; D pi = diferene de pre aferente intrrilor n cursul perioadei, cumulat de la nceputul anului; Si d = soldul iniial al stocrilor la pre de nregistrare ; Vi = valoarea intrrilor n cursul perioadei de pre de nregistrare , cumulat de la nceputul anului. Coeficientul obinut se nmulete cu valoarea bunurilor ieite din gestiune la pre de nregistrare , iar suma rezultat se nregistreaz n aceleai conturi n care s-au nregistrat bunurile ieite . Coeficienii de repartizare a diferenelor de pre pot fi calculai la nivelul conturilor
13

sintetice de gradul I i II prevzute n planul general de conturi , pe grupe sau categorii de stocuri, iar soldurile finale ale conturilor de diferene se cumuleaz cu soldurile conturilor de stabilire la preurile de nregistrare (Standard) obinndu-se astfel valoarea de intrare a stocurilor, la costurile de achiziie sau de producie dup caz.

2.3. Evaluarea stocurilor la inventariere. n ceea ce privete evaluarea stocului la momentul inventarului, aceasta se realizeaz la nivelul valorii actuale , similar celorlalte active ( ca de exemplu imobilizri). La determinarea valorii actuale ( de inventar ) a stocurilor , agenii economici pot utiliza criterii ( categorii de pre) multiple , specifice naturii bunului inventariat, cum ar fi : preul pieei , cotaia bursier, baremurile de preuri, indicii specifici etc. Astfel, evaluarea produciei n curs de execuie se realizeaz prin inventarierea acesteia la sfritul perioadei cu ajutorul metodelor tehnice de constatare a stadiului sau gradului de prelucrare ori prin metoda contabil potrivit creia, valoarea produciei nedeterminate se calculeaz ca diferen ntre totalul cheltuielilor de producie i costul efectiv al produciei obinute . n unele ri cu economie de pia, stocurile sunt evaluate distinct, n funcie de natura stocului . Totodat, se poate avea n vedere destinaia bunurilor, aa cum se prezint n continuare. Produsele finite i mrfurile ce urmeaz a fi vndute n starea din momentul inventarului sunt evaluate la valoarea lor net de vnzare ( egal cu diferena ntre preul de vnzare i cheltuielile ocazionate de vnzarea acestora : transport, comisioane i eventualele cheltuieli din perioada de garanie ). Semifabricatele se evalueaz distinct, n funcie de destinaia lor : - dac se vnd n afar , acestea se evalueaz ca produsele finite ; - dac ele nu pot fi vndute dect ca produse finite evaluarea se realizeaz la preul de vnzare al produsului finit din care se scad cheltuielilor fazelor i operaiilor neparcurse.
14

n practica contabil din ara noastr este adoptat procesul determinrii valorii produciei n curs de execuie de la sfritul fiecrei perioade de gestiune, prin inventarierea produciei neterminate, utilizndu-se unele metode tehnice de constatare a stadiului de prelucrare sau de executare a operaiilor tehnologice sau metoda contabil. n acest ultim caz este necesar inventarierea faptic a produciei n curs de execuie, iar valoarea care se determin se deduce din totalul cheltuielilor de producie n valoarea stabilirii costului efectiv al produciei obinute.

2.4. Evaluarea stocurilor la nchiderea exerciiului financiar. La nchiderea exerciiului financiar valoarea de intrare a stocurilor i a produciei n curs de execuie se compar cu valoarea actual a lor sau de inventar, operaie n urma creia se pot constata diferene n plus sau n minus, dup cum valoarea contabil (de intrare) este mai mic sau mai mare. Diferenele constatate n plus (valoarea de inventar mai mare) nu se nregistreaz n contabilitate, iar bunurile respective se nscriu n bilan la valoarea de intrare. Diferenele constatate n minus (valoarea de inventar mai mic) se soluioneaz prin includerea n cheltuieli i constituirea de provizioane pentru deprecierea probabil a activelor circulante materiale. Elementele patrimoniale n cauz rmn nregistrate n contabilitate cu valoarea lor de intrare, iar n bilan se evalueaz la valoarea de inventar, denumit i valoare net. Stabilirea valorii bilaniere se face separat pentru fiecare categorie de stoc i producie n curs de execuie , iar dac este cazul n contabilitate se constituie provizioane pentru depreciere .

15

CAPITOLUL III POLITICI I TEHNICI PRIVIND ORGANIZAREA CONTABILITII STOCURILOR.

3.1 Politici i tehnici privind organizarea contabilitii sintetice a stocurilor n activitatea de comer Metodele de organizare a contabilitilor sintetice a mrfurilor sunt: 1. Metoda inventarului permanent: Metoda inventarului permanent la cost de achiziie; Metoda inventarului permanent la cost standard; Metoda inventarului permanent la pre de vnzare;

2. Metoda inventarului intermintent 3.1.1 Metoda inventarului permanent la cost de achiziie. Se caracterizeaz prin evaluarea stocurilor i micrii a mrfurilor la cost de achiziie care de regul este fluctuant pentru acelai sortiment de marf.Aceast fluctaie presupune calculul costului de achiziie aferent mrfurilor vndute dup procedeul costului mediu ponderat sau procedeul epuizrii succesive a stocurilor innd cont de reducerile de pre cu caracter comercial (rabaturi, remize, risturne). Dac reducerile se acord la facturarea mrfii, ele determin reducerea preului de vnzare la furnizor, respectiv a costului de achiziie la client. n consecin,furnizorul va reflect n creditul contului 707,,Venituri din vnzarea mrfurilorpreul de vnzare redus, iar clientul n debitul contului 371,,Mrfuri, la vnzarea mrfii costul de achiziie redus. Reducerile comerciale primite ulterior facturrii, respectiv acordate ulterior facturrii, indiferent de perioada la care se refer, se evideniaz distinct n contabilitate (contul 609 ) Reduceri comerciale primite", respectiv contul 709 "Reduceri comerciale acordate"), pe seama conturilor de teri.
16

n cazul folosirii costului de achiziie ca metod de evaluare a mrfurilor n contabilitatea financiar avem: Aprovizionarea pe credit comercial,cu mrfuri la cost de achiziie,TVA 19%

% 371,,Mrfuri 4426 ,,TVA deductibil

= 401 ,,Furnizorii la cost de achiziie

Vnzarea mrfurilor,TVA 24%: _______________________________________________________________________ 4111,,Clienii = % 707 ,,Venituri din vnzarea mrfurilor 4427 ,,TVA colectat ________________________________________________________________________ la pre de vnzare

Descrcarea gestiunii de mrfurii: ________________________________________________________________________ 607,,Cheltuielile privind mrfurile = 371 ,,Mrfuri la cost de achiziie calculat

________________________________________________________________________

17

3.1.2

Metoda inventarului permanent la cost standard Metoda se poate aplica n condiiile unei relative stabiliti a preurilor,atfel nct, nainte

de corectarea cu diferenelor, costul standard al mrfii ieite s aib o valoare informaional (fiind apropiat de costul efectiv de achiziie). a) Principiile metodei: evaluarea stocurilor, intrrilor i ieirilor de mrfuri la cost standard (prestabilit pe baza preurilor perioadei precedente). Periodic costul standard se actualizeaz n funcie de evoluie real a preurilor. calculul i nregistrarea diferenei ntre costul standard i costul de achiziie efectiv att pentru stocuri ct i pentru intrri i ieiri. 3.1.3 Metoda inventarului permanent la pre de vnzare Evaluarea stocurilor, intrrilor i ieirilor de mrfuri se face la pre de vnzare, care include costul de achiziie i marj brut (adaosul comercial). Deoarece evaluarea mrfurilor se face la pre de vnzare, ntreprinderea are datoria s calculeze i s nregistreze diferene dintre preul de vnzare i costul de achiziie, adic marja brut mrfurilor intrate, ieite i rmase n stoc. n acest scop n practica de contabilitate se utilizeaz contul 378 Diferene de pre la mrfuri. Aceast metod este agreat de 80% din ntreprinderile cu amnuntul i de alimentaia public din Romnia. Ca metod prezint nenumrate dezavantaje i n plus permite fie nclcarea unor principii contabile, fie denaturarea situaiei patrimoniale i a rezultatului aferent vnzrii. Astfel, preul de vnzare la care se evalueaz marfa la intrarea n patriomoniu nu mai este de actualitate la vnzarea ei. Evident ntreprindera poate vinde marfa la preul de vnzare al pieeii. Dar,atunci preul de vnzare la care s-a evaluat marfa devine un simplu pre de nregistrare fr valoare informaional. Nu este posibil aplicarea metodei n condiiile unei contabiliti analitice global-valorice, pe gestiune.Acest deoarece preul de cumprare al aceleiai mrfi se diferenieaz n funcie de
18

calea de intrare a ei i perioada intrrii.Dei procentul de marj se menine plecnd de la preuri de cumprare diferite, preul de vnzare va fi diferit pentru acelai sortiment de marf. n acest caz, n lipsa unei contabiliti analitice cantitativ-valorice, cine va hotr ce cantitate se vinde la un pre i ce cantitate la alt pre? Multe ntreprinderi reevalueaz marfa rmas n stoc la preul de vnzare al ultimului lot intrat. Astfel se ncalc principiul,,costului istoric ,conform cruia marfa iese din patrimoniu la valoarea la care a intrat. i ,n plus,marfa nu a fost supus unei prelucrri suplimentare pentru a-i aduga sau scdea din valoare.Se ncalc i princiul prudenei conform cruia plus valoarea nu se nregistreaz n contabilitate. n situaia n care se descarc gestiunea pentru mrfurile vndute global-valoric pe baza de monetar din vnzri, este posibil denaturarea rezultatului i a situaiei patromoniale.Astfel, dac marfa s-a vndut la ultimul pre de vnzare calculat i acesta este i cel mai mare, n situaia vnzrii ntregii cantiti existente n ntreprindere, soldul contului,,Mrfurin-ar fi zero ci creditor. Totui metoda prezint avantajul c prin aplicarea ei se asigur cunoaterea n permanen a stocului final de marf, evaluat la pre cu amnuntul, informaie des cerut de situaiile financiare. Pe de alt parte codurile de bare pentru preuri utilizate de marile magazine, permite inventarierea stocului final la aceeasi valoare i, pe aceast baz, compararea valorilor din evidenele contabile cu cele faptice. nregistrarea achiziiei de marf:

% 371,,Mrfuri 4426 ,,TVA dedecutibil

= 401 ,,Furnizorii cost de achiziie efectiv

19

i concomitent:

371,,Mrfuri

% 378Diferene de pre la mfuri 4428TVA neexigibil adaosul aferent

La descrcarea din gestiune: ________________________________________________________________________ % 607,,Cheltuielile privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri = 371 ,,Mrfuri la pre de vnzare calculat la cost de achiziie calculat adaosul comercial stabilit prin calculul coeficientului K ________________________________________________________________________

3.1.4 Metoda inventarului intermitent aplicat n cazul mrfurilor Metoda presupune aplicarea urmtoarelor etape: 1) La nceputul lunii se nregistreaza darea n consum a stocurilor iniiale (stocurile finale ale exerciiului anterior): ________________________________________________________________________ 607,,Cheltuielile privind mrfurile = 371 ,,Mrfuri valoarea stocurilor iniiale

________________________________________________________________________
20

2) n timpul lunii intrrile de stocuri sunt contabilizate direct n conturile de cheltuieli corespunztoare, la cost de achiziie, pre de factur sau pre prestabil, dup caz, dup formula: ________________________________________________________________________ 607,,Cheltuielile privind mrfurile = 371 ,,Mrfuri val. achiziiilor perioadei (lunii) ________________________________________________________________________ 3) La sfritul fiecrei luni se stabilesc stocurile finale prin inventariere i se nregistreaz n conturile de stocuri concomitent cu micorarea cheltuielilor: ________________________________________________________________________ 371 ,,Mrfuri = 607,,Cheltuielile privind mrfurile valoarea stocurilor finale

________________________________________________________________________ Pentru a nu deforma rulajele conturilor de cheltuiei n practic se prefer nregistrarea: ________________________________________________________________________ 607,,Cheltuielile privind mrfurile = 371 ,,Mrfuri val. stocurilor finale cu minus

________________________________________________________________________ Aceste solduri finale vor deveni stocuri iniiale ale lunii urmtoare i ele se vor anula prin includerea lor pe cheltuieli la nceputul ei.

3.2 Politici i tehnici privind organizarea contabilitii analitice a stocurilor n activitatea de comer n vedera determinrii costului de achiziie al mrfurilor vndute i a nivelului stocurilor pe structurile impuse de obiectivele de gestiune,este necesar organizarea unei contabiliti analitice. n principiu aceast contabilitate este un atribut al gestiunii interne,dar din motive legate de meninerea i controlul integritii patriomniale a fost transferat n contabilitatea financiar.
21

n consecin,n cazul folosirii inventarului permanent, contabilitatea analitic a stocurilor de mrfuri i ambalaje se poate organiza, n funcie de specificul activitii,dup una din metodele: a) Metoda cantitativ-valoric, pe sortimente de mrfuri, care se relalizeaz cu ajutorul fielor de cont analitice, pentru valori materiale, deschise pe fiecare sortiment de marf.Cuprind:data, explicaia, cantitile intrate/ieite i stocul dup fiecare operaiune i valorile corespunztoare (debit,credit,sold) precum i preul unitar pentru fiecare micare a mrfii. Intrrile se completeaz pe baza notelor de recepie i constatare de diferene, iar ieirile, pe baza facturilor.Valoarea de intrare a mrfii ieite se calculeaz prin metodele permise de Legea contabilitii (cost mediu ponderat, FIFO sau LIFO) Aceast metod permite practicarea de ctre ntrepridnere a metodei inventarului permanent la cost de achiziie.Se poate aplica cu uurin numai la ntreprinderile ,,en gros, dnd posibilitatea realizrii unei imagini fidele a patrimoniului (respectiv a situaiei mrfurilor)i determinrii unui rezultat din vnzarea mrfurilor corect. Metoda cantitativ-valoric permite un control al gestiunilor prin punctaj periodic ntre cantitile de marf nregistrate n fiele de magazie i cele din fiele de cont analitice de la contabilitate. b) Metoda global-valoric pe gestiune se realizeaz cu ajutorul fielor de cont pentru

operaii diverse deschise pe gestiuni. Aceastea cuprind numai date valorice: valoarea mrfurilor intrate (debit) ieite (credit) i a stocului (sold), care se nregistreaz pe baza documentelor centralizatoare:,,Recapitulaia mrfurilor i ambalajelor primite n ziua de..,,i ,,Centralizatorul vnzrilor zilnice.... Dei permite aplicarea unei singure metode de contabilizare a stocurilor i operaiilor cu mrfuri i anume metoda inventarului intermitent, se practic i de ctre ntreprinderile care aplic metoda inventarului permanent la pre de vnzare cu sau fr TVA, respectiv uniti cu amnuntul i de alimentaie public. n aceste condiii nu se asigur redarea unei imagini fidele a situaiei mrfurilor i determinarea unui rezultat corect din vnzarea mrfurilor.
22

c) Metoda operativ-contabil (sau pe solduri), presupune organizarea, la locul de depozitare a stocurilor, unei evidene cantitative, pe categori de stocuri cu ajutorul Fiei de magazine. La contabilitate se ine evidena valoric pe gestiuni iar n cadrul gestiunilor pe grupe sau subgrupe de bunuri. Verificarea exactitii i concordanei nregistrrilor din evidena depozitelor cu cele din contabilitate se face lunar prin evaluarea stocurilor cantitative transcrise din fiele de magazie n registrul stocurilor. Ecuaia de control proprie unei asemenea metode este: Soldul final al gestiunii N calculat n contabilitatea analitic = Soldul final al gestiunii N calculat pe baza evidenei cantitative de la depozite. Soldul final al gestiunii N calculat n contabilitate analitic are la baza relaia: Soldul final al gestiunii N = Soldul iniial al gestiunii N + Valoarea intrrilor gestiunii N Valoarea ieirilor gestiunii N Soldul final al gestiunii N calculat pe baza evidenei cantitative de la depozite se determin prin ponderea cantitilor n stoc cu preul de evaluare ales n funcie de metoda de evaluare, identificrii specifice, epuizrii loturilor (FIFO sau LIFO) i preului standard (prestabilit).

3.3 Politici i tehnici privind organizarea contabilitii stocurilor n activitatea de producie Stocurile specifice activitii de producie sunt: stocurile de materii prime i materiale contabilizate cu ajutorul conturilor din grupa 30 din clasa 3 a Planului de Conturi General, producia n curs de execuie, conform conturilor grupei 33 i produsele, grupa 34.

3.3.1 Metoda inventarului permanent aplicat n activitatea de producie Operaiile specifice activitii de producie sunt achiziia de materii prime i materiale, consumul lor n seciile de producie, obinerea produselor finite i vnzarea produselor finite.

23

n cele ce urmeaz vom prezenta principalele note contabile ce se ntocmesc n cazul micrilor de materii prime i materiale. nregistrarea materiilor prime i materielelor achiziionate de la furnizori: % 301 Materii prime = 401 Furnizori Cost de achiziie efectiv 302 Materiale consumabile Cost de achiziie efectiv 4426 TVA deductibil

nregistrarea operaiei de dare n consum a materiilor prime i a materialelor: 601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime Cost achiziie calculat de

602

Cheltuieli cu materialele consumabile

302

Materiale consumabile

Cost achiziie calculat

de

nregistrarea obinerii produselor finite: 345 Produse finite = 711 Venituri aferente costurilor Costul de

stocurilor de produse

producie efectiv sau standard

24

Descrcarea de gestiune la vnzarea produselor finite: 711 Venituri aferente costurilor = 345 stocurilor de produse Produse finite Costul de producie calculat sau standard

3.3.2 Metoda inventarului intermitent aplicat n activitatea de producie n cazul utilizrii inventarului intermitent pentru stocurile provenite din producie proprie se parcurg urmtoarele etape: 1) La nceputul fiecrei luni se anuleaza stocul iniial concomitent cu micorarea

veniturilor din producia stocat: 711 Venituri aferente costurilor = 345 stocurilor de produse Produse finite Val. stocului iniial de produse finite

2) Produsele obtinute din producie proprie n cursul lunii nu se nregistreaz n conturile produse iar la vnzare se nregistreaz doar veniturile fr descrcarea de gestiune: _______________________________________________________________________ 4111,,Clienii = %

701 ,,Venituri din vnzarea produselor finite la pre de vnzare 4427 ,,TVA colectat ________________________________________________________________________ 3) La sfritul lunii se determin, prin inventariere fizic, stocul de produse finite existent: 345 Produse finite = 711 Venituri aferente costurilor Val. stocului

stocurilor de produse

final de produse finite stabilit

prin inventariere

25

3.3.3 Metoda costurilor standard aplicat n activitatea de producie a) nregistrarea n contabilitate a materiilor prime n cazul utilizrii costurilor standard: n acest caz se utilizeaz contul 308 Diferene de pre la materii prime i materiale care va colecta i repartiza diferenele dintre costul de achiziie i preul prestabilit(standard). - aprovizionare cu materii prime nregistrate la pre prestabilit ________________________________________________________________________ % 301Materii prime 308Dif. de pre la mat. prime i materiale 4426TVA deductibil ________________________________________________________________________ - repartizarea diferenelor de materii prime aferente materiilor prime date n consum Calculul coeficientului de repartizare se face pe baza situaiei din conturi n felul urmtor: K 308 = = 401Furnizori val. la cost standard dif. dintre costul standard i efectiv

Si 308 R d 308 Si300 R d300

_________________________________________________________________ 601Cheltuieli cu materiile prime __________________________________________________________________ __________________________________________________________________ 601Cheltuieli cu materiile prime = 308Diferene de pre diferene de pre = 301Materii prime val. la cost standard

la materii prime i materiale

___________________________________________________________________

26

b) nregistrarea n contabilitate a produselor finite n cazul utilizrii costurilor standard - nregistrarea produselor finite obinute n cursul lunii: ________________________________________________________________________ 345Produse finite = 711 Venituri aferente costurilor la cost prestabilit stocurilor de produse ________________________________________________________________________ - vnzarea pe baza Facturii fiscale: ________________________________________________________________________ 4111Clieni = % pre de vnzare

701Venituri din vnzarea prod. finite 4427TVA colectat

________________________________________________________________________ - concomitent se nregistreaz scderea din gestiune a produselor vndute: ________________________________________________________________________ 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse ________________________________________________________________________ = 345Produse finite la cost standard

27

- la finele lunii se calculeaz costul de producie efectiv al produselor finite i se nregistreaz diferenele astfel: ______________________________________________________________________ 348Dif. de pre la produse = 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de prod. diferena ntre

cost efectiv i cost standard

_______________________________________________________________________

Calculul diferenelor de pre aferente produselor:

K=

Si348 R d348 Si345 R d345

- nregistrarea diferenelor aferente produselor vndute ________________________________________________________________________ 711 Venit. aferente costurilor = 348Dif. de pre la prod. dif. aferente prod. vndute stocurilor de prod. ________________________________________________________________________

28

BIBLIOGRAFIE
1. Clin, O., Ristea, M.; Bazele contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2003; 2. Feleag, N., Ionacu, I.; Tratat de contabilitate financiar, vol.II, Editura Economic, Bucureti, 2005; 3. Ifnescu, A.; (coord.) Ghid practic de analiz economico-financiar, Editura Tribuna, Bucureti, 2003; 4. Munteanu, V.; Contabilitatea financiar a ntreprinderilor, Editura Economic, Bucureti, 1999; 5. Ristea, M., Dima, M.; Contabilitatea societilor comerciale, Editura Universitar, Bucureti, 2004; 6. Ristea, M., Dumitru, Gr.C.; Contabilitate financiar, Editura Mrgritar, Bucureti, 2003; 7. Staicu, C.; Contabilitate financiar amortizat cu directivele europene, Editura CECCAR, Bucureti, 2002; 8. XXX Legea nr. 31/1990, Legea societilor comerciale cu modificrile i completrile pn la 27.02.2003; 9. XXX Legea contabilitii nr. 82/24 decembrie 1991, republicat n Monitorul Oficial al Romniei, Partea a II-a nr. 629 din 26 august 2002; 10. 11. XXX Ministerul Finanelor, Sistemul contabil al agenilor economici, 1994; XXX Reglementri contabile pentru ageni economici, Editura Economic, Bucureti, 2002;

29