Sunteți pe pagina 1din 13

STANDARDUL INTERNAŢIONAL DE AUDIT 505

CONFIRMĂRI EXTERNE

(În vigoare pentru auditurile situaţiilor financiare pentru perioadele cu începere de la sau ulterior datei de 15 decembrie 2009)

CUPRINS

Punct

Introducere Domeniul de aplicare al prezentului ISA

1

Proceduri de confirmare externă pentru obţinerea probelor de audit

2 - 3

Data intrării în vigoare

4

Obiectiv

5

Definiţii

6

Cerinţe Proceduri de confirmare externă

7

Refuzul conducerii de a permite auditorului să expedieze o solicitare de

8 - 9

confirmare Rezultatele procedurilor de confirmare externă

10 - 14

Confirmări negative

15

Evaluarea probelor obţinute

16

Aplicare şi alte materiale explicative Proceduri de confirmare externă

A1-A7

Refuzul conducerii de a permite auditorului să expedieze o solicitare de

A8-A10

confirmare Rezultatele procedurilor de confirmare externă

A11-A22

Confirmări negative

A23

Evaluarea probelor obţinute

A24-A25

Standardul Internaţional de Audit (ISA) 505, “Confirmări externe” ar trebui citit în paralel cu ISA 200 , “ Obiective generale ale auditorului independent şi desfăşurarea unui audit în conformitate cu Standardele Internaţionale de Audit”.

186

CONFIRMĂRI EXTERNE

Introducere

Domeniul de aplicare al prezentului ISA

1. Prezentul Standard de Audit (ISA) tratează utilizarea de către auditor a procedurilor de confirmare externă în vederea obţinerii probelor de audit în conformitate cu cerinţele ISA 330 1 şi ISA 500 2 . Nu tratează

intervievările cu privire la litigii şi reclamaţii, care sunt tratate în ISA

501 3 .

Proceduri de confirmare externă pentru obţinerea probelor de audit

2. ISA 500 indică faptul că credibilitatea probelor de audit este influenţată de sursa şi natura sa, şi este dependentă de circumstanţele individuale în cadrul cărora sunt obţinute 4 probele de audit. De asemenea, respectivul ISA include următoarele generalizări aplicabile probelor de audit 5 :

Probele de audit sunt mai credibile atunci când sunt obţinute din surse independente din exteriorul entităţii.

Probele de audit obţinute direct de către auditor sunt mai credibile decât alte probe de audit obţinute indirect sau prin deducţie.

Probele de audit sunt mai credibile atunci când există în formă documentară, în format imprimat, electronic sau în alt format.

În acest sens, în funcţie de circumstanţele auditului, probele de audit sub forma confirmărilor externe primite direct de auditor de la părţile care confirmă pot fi mai credibile decât probele generate pe plan intern de către entitate. Prezentul ISA este menit să asiste auditorul în conceperea şi efectuarea procedurilor de confirmare externă pentru a obţine probe de audit relevante şi credibile.

3. Alte ISA-uri recunosc importanţa confirmărilor externe în calitate de probe de audit, de exemplu:

ISA 330 discută responsabilitatea auditorului de a concepe şi implementa

denaturare

măsurile

generale

pentru

adresarea

riscurilor

evaluate

de

1 ISA 330, „Răspunsul auditorului la riscurile evaluate”

2 ISA 500, “Probe de audit”

3 ISA 501, “Probe de audit – Consideraţii specifice pentru elementele selectate”

4 ISA 500, punctul A5

5 ISA 500, punctul A31

187

CONFIRMĂRI EXTERNE

semnificativă la nivelul situaţiilor financiare, şi de a concepe şi efectua proceduri de audit ulterioare ale cărei natură, plasare în timp şi amploare sunt bazate pe, şi sunt sensibile la, riscurile evaluate de denaturare semnificativă la nivelul afirmaţiei 6 . În completare, ISA 330 prevede ca, independent de riscurile evaluate de denaturare semnificativă, auditorul să conceapă şi să efectueze proceduri de fond pentru fiecare categorie semnificativă de tranzacţii, soldul contului, şi prezentarea informaţiilor. De asemenea se prevede ca auditorul să aibă în vedere dacă procedurile de confirmare externă urmează a fi efectuate drept proceduri de audit de fond 7 .

ISA 330 prevede ca auditorul să obţină probe de audit mai convingătoare cu cât evaluarea sa asupra riscului este mai mare 8 . Pentru a face acest lucru, auditorul poate mări cantitatea de probe sau poate să obţină probe care să fie mai relevante şi mai credibile, sau poate recurge la ambele. De exemplu, auditorul poate insista asupra obţinerii de probe direct de la părţile terţe sau asupra obţinerii de probe care pot fi coroborate provenite de la un număr de surse independente. De asemenea, ISA 330 indică faptul că procedurile de confirmare externă pot asista auditorul în obţinerea de probe de audit cu un grad ridicat de credibilitate pe care auditorul le solicită pentru a putea să răspundă la riscurile semnificative de denaturare semnificativă, cauzate de o fraudă sau de o eroare 9 .

ISA 240 indică faptul că auditorul poate concepe solicitări de confirmare pentru a obţine informaţii suplimentare care pot fi coroborate drept reacţie la adresarea riscurilor evaluate de denaturare semnificativă din cauza fraudei la nivelul afirmaţiei. 10

ISA 500 indică faptul că coroborarea informaţiilor obţinute dintr-o sursă independentă de entitate, cum ar fi confirmările externe, poate spori asigurarea pe care auditorul o obţine din probele existente în evidenţele contabile sau în declaraţiile conducerii 11 .

Data intrării în vigoare

4. Prezentul ISA intră în vigoare pentru auditurile situaţiilor financiare pentru perioadele cu începere de la sau ulterior datei de 15 decembrie

2009.

6 ISA 330, punctele 5 - 6

7 ISA 330, punctele 18-19

8 ISA 330, punctul 7, litera (b)

9 ISA 330, punctul A53 10 ISA 240, „Responsabilităţile auditorului privind frauda în cadrul unui audit al situaţiilor financiare”, punctul A37. 11 ISA 500, punctul A8

188

AUDIT

CONFIRMĂRI EXTERNE

Obiectiv

5. Obiectivul auditorului, atunci când utilizează proceduri de confirmare externă, este de a concepe şi efectua astfel de proceduri pentru a obţine probe de audit relevante şi credibile.

Definiţii

6. În contextul ISA-urilor, următorii termeni au semnificaţiile atribuite mai jos:

Confirmare externă – Probă de audit obţinută sub formă de răspuns scris adresat direct auditorului de către o terţă parte (partea care confirmă), în format imprimat, electronic, sau în alt format.

Solicitare de confirmare pozitivă – O solicitare ca partea care confirmă să răspundă direct auditorului, indicând dacă partea care confirmă este de acord sau nu cu informaţiile prezentate în solicitare, sau furnizând informaţiile solicitate.

Solicitare de confirmare negativă – O solicitare ca partea care confirmă să răspundă direct auditorului numai în cazul în care partea care confirmă nu este de acord cu informaţiile furnizate în solicitare.

Non-răspuns – Un eşec al părţii care confirmă în ceea ce priveşte răspunsul, sau în furnizarea răspunsului complet, la o solicitare de confirmare pozitivă, sau o solicitare de confirmare care s-a întors fără să fie expediată.

Excepţie – Un răspuns care indică o diferenţă între informaţiile supuse solicitării de confirmare, sau conţinute în evidenţa entităţii şi informaţiile furnizate de partea care confirmă.

Cerinţe

Proceduri de confirmare externă

7. Atunci când se utilizează proceduri de confirmare externă, auditorul trebuie să menţină controlul asupra solicitărilor de confirmare externă, inclusiv asupra:

Stabilirii informaţiilor care vor fi confirmate sau solicitate; (a se vedea punctul

A1)

189

CONFIRMĂRI EXTERNE

Selectării părţii corespunzătoare care va confirma; (a se vedea punctul A2)

Conceperii solicitărilor de confirmare, inclusiv stabilirea dacă solicitările sunt adresate în mod corespunzător şi conţin informaţii ce vor fi returnate în răspunsurile ce vor fi expediate direct auditorului; şi (a se vedea punctele

A3-A6)

Expedierii solicitărilor, inclusiv a solicitărilor ulterioare acolo unde este cazul, către partea care confirmă. (a se vedea punctul A7)

Refuzul conducerii de a permite auditorului să expedieze o solicitare de confirmare

8. Atunci când conducerea refuză să permită auditorului să expedieze o solicitare de confirmare, auditorul trebuie:

Să intervieveze conducerea cu privire la motivele refuzului şi să cerceteze validitatea şi rezonalibilitatea probelor de audit; (a se vedea punctul A8)

Evaluarea implicaţiilor refuzului conducerii asupra evaluării auditorului cu privire la riscurile relevante de denaturare semnificativă, inclusiv cu privire la riscul de fraudă, şi cu privire la natura, plasarea în timp şi amploarea procedurilor de audit; şi (a se vedea punctul A9)

Să efectueze proceduri de audit alternative concepute în vederea obţinerii de probe de audit relevante şi credibile. (a se vedea punctul A10)

9. Dacă auditorul concluzionează că refuzul conducerii de a permite auditorului să expedieze solicitarea de confirmare nu este rezonabil, sau dacă auditorul este incapabil să obţină probe de audit relevante şi credibile din proceduri de audit alternative, auditorul trebuie să comunice cu persoanele însărcinate cu guvernanţa în conformitate cu ISA 260 12 . De asemenea, auditorul trebuie să stabilească implicaţiile asupra auditului şi asupra opiniei auditorului în conformitate cu ISA 705 13 .

Rezultatele procedurilor de confirmare externă

Credibilitatea răspunsurilor la solicitările de confirmare

10. Dacă auditorul identifică factori care pot favoriza apariţia îndoielilor cu privire la credibilitatea răspunsurilor la o solicitare de confirmare, auditorul trebuie să obţină probe de audit ulterioare pentru a elimina

12 ISA 260, “Comunicarea cu persoanele însărcinate cu guvernanţa” punctul 16.

13 ISA 705, “ Modificări ale opiniei raportului auditorului independent ”

190

AUDIT

CONFIRMĂRI EXTERNE

aceste îndoieli. (a se vedea punctele A11-A16)

11. Dacă auditorul stabileşte că un răspuns la o solicitare de confirmare nu este credibil, auditorul trebuie să evalueze implicaţiile asupra evaluării riscurilor relevante de denaturare semnificativă, inclusiv asupra riscului de fraudă, şi cu privire la natura, plasarea în timp şi amploarea procedurilor de audit. (a se vedea punctul A17)

Non-Răspunsuri

12. În cazul fiecărui non-răspuns, auditorul trebuie să efectueze proceduri de audit alternative pentru a obţine probe de audit relevante şi credibile. (a se

vedea punctele A18-A19)

Cazul în care este necesar un răspuns la o solicitare de confirmare pozitivă pentru obţinerea de suficiente probe de audit adecvate

13. Dacă auditorul a stabilit că un răspuns la o solicitare de confirmare pozitivă este necesar pentru a obţine suficiente probe de audit adecvate, procedurile de audit alternative nu vor furniza probele de audit pe care auditorul le solicită. Dacă auditorul nu obţine o asemenea confirmare, auditorul trebuie să stabilească implicaţiile asupra auditului şi asupra opiniei auditorului în conformitate cu ISA 705. (a se vedea punctul A 20)

Excepţii

14. Auditorul trebuie să investigheze excepţiile pentru a stabili dacă acestea constituie sau nu indicii pentru denaturări. (a se vedea punctele A21-A22)

Confirmări negative

15. Confirmările negative furnizează probe de audit mai puţin convingătoare decât confirmările pozitive. În acest sens, auditorul nu trebuie să utilizeze solicitările de confirmare negativă drept unică procedură de audit de fond de bază pentru a trata un risc evaluat de denaturare semnificativă la nivelul afirmaţiei, decât în cazul în care toate aspectele următoare sunt prezente: (a se

vedea punctul A23)

Auditorul a evaluat riscul de denaturare semnificativă ca fiind unul scăzut şi a obţinut suficiente probe de audit adecvate cu privire la eficacitatea operaţională a controalelor relevante pentru afirmaţie;

Populaţia care face obiectul procedurilor de confirmare negativă cuprinde un număr mare de solduri ale contului, tranzacţii sau condiţii reduse şi omogene;

Se aşteaptă obţinerea unei rate a excepţiei foarte scăzută; şi

191

CONFIRMĂRI EXTERNE

Auditorul nu este la curent cu circumstanţe sau condiţii care ar determina destinatarii solicitărilor de confirmare negativă să nu dea curs unor astfel de solicitări.

Evaluarea probelor obţinute

16. Auditorul trebuie să evalueze dacă rezultatele procedurilor de confirmare externă furnizează probe de audit relevante şi credibile, sau dacă sunt necesare şi alte probe de audit. (a se vedea punctele A24-A25)

***

Aplicare şi alte materiale explicative

Proceduri de confirmare externă

Stabilirea informaţiilor ce urmează a fi confirmate sau solicitate [a se vedea

punctul 7 litera(a)]

A1. Procedurile de confirmare externă sunt frecvent efectuate pentru a confirma sau a solicita informaţii cu privire la soldurile contului sau a elementelor acestuia. De asemenea, acestea pot fi utilizate şi pentru confirmarea termenilor acordurilor, contractelor sau tranzacţiilor dintre entitate şi alte părţi, sau pentru a confirma absenţa anumitor condiţii, cum ar fi un „acord secundar”.

Selectarea părţii corespunzătoare care confirmă [a se vedea punctul 7 litera (b)]

A2. Răspunsurile la solicitările de confirmare furnizează probe de audit mai relevante şi mai credibile atunci când solicitările de confirmare sunt trimise unei părţi care confirmă pe care auditorul o consideră a fi bine informată cu privire la informaţiile ce urmează a fi confirmate - de exemplu, un oficial al unei instituţii financiare, care este informat cu privire la tranzacţiile sau acordurile pentru care se solicită confirmare, poate fi cea mai adecvată persoană de la instituţia financiară pentru solicitarea confirmării.

Conceperea solicitărilor de confirmare [a se vedea punctul 7 litera (c)]

A3. Conceperea solicitării de confirmare poate afecta în mod direct rata răspunsului de confirmare, şi credibilitatea şi natura probelor de audit obţinute din răspunsuri.

192

AUDIT

CONFIRMĂRI EXTERNE

Factorii care trebuie avuţi în vedere atunci când sunt concepute solicitările de confirmare includ:

Afirmaţiile adresate.

Riscurile specifice identificate de denaturare semnificativă, inclusiv riscurile de fraudă.

Modul de aşezare în pagină şi de prezentare a solicitării de confirmare.

Experienţa anterioară în misiuni de audit sau în misiuni similare.

Metoda de comunicare (de exemplu, în format imprimat, electronic sau în alt format).

Autorizarea din partea conducerii sau încurajarea părţilor care confirmă să răspundă auditorului. Este posibil ca părţile care confirmă să furnizeze informaţiile solicitate, numai în urma autorizării din partea conducerii.

Abilitatea presupusei părţi care confirmă de a confirma sau furniza informaţiile solicitate (de exemplu, valoarea facturilor individuale în comparaţie cu întregul sold).

A4.

A5.

O solicitare de confirmare externă pozitivă solicită părţii care confirmă să răspundă auditorul în toate cazurile, fie prin indicarea acordului părţii care confirmă asupra informaţiilor oferite, fie prin solicitarea părţii care confirmă să furnizeze informaţii. De obicei se aşteaptă ca răspunsul la solicitarea de confirmare pozitivă să furnizeze probe de audit credibile. Cu toate acestea, există un risc, ca partea care confirmă să răspundă la solicitarea de confirmare fără să verifice dacă informaţiile sunt corecte. Auditorul poate diminua riscul prin utilizarea de solicitări de confirmare pozitivă care nu precizează valoarea (sau alte informaţii) în solicitarea de confirmare, şi să solicite părţii care confirmă să completeze valoarea sau să furnizeze alte informaţii. Pe de altă parte, utilizarea acestui tip de solicitare de confirmare „în alb” poate avea drept rezultat o rată de răspuns mai scăzută deoarece implică un efort suplimentar din partea părţilor care confirmă.

A6.

Stabilirea dacă solicitările sunt adresate corespunzător include testarea validităţii a unora sau a tuturor adreselor solicitărilor de confirmare înainte ca acestea să fie expediate.

Urmărirea solicitărilor de revenirea asupra solicitărilor de confirmare [a se vedea

punctul 7 litera (d)]

A7. Auditorul poate trimite o solicitare de confirmare de revenire atunci când un răspuns la o solicitare anterioară nu a fost primit în timp util. De

193

CONFIRMĂRI EXTERNE

exemplu, auditorul poate trimite o solicitare suplimentară sau de revenire, după ce a verificat în prealabil acurateţea adresei originale.

Refuzul conducerii de a permite auditorului să expedieze o solicitare de confirmare

Caracterul rezonabil al refuzului conducerii [a se vedea punctul 8 litera (a)]

A8. Un refuz al conducerii de a permite auditorului să expedieze o solicitare de confirmare reprezintă o limitare a probelor de audit pe care auditorul doreşte să le obţină. Prin urmare, auditorul trebuie să investigheze asupra motivelor limitărilor. Un motiv des întâlnit constă în existenţa unei dispute legale sau a unei negocieri în curs cu partea care confirmă în cauză, a cărei rezolvare poate fi afectată prin solicitarea unei confirmări nepotrivite pentru momentul respectiv. Auditorul trebuie să caute probe de audit cercetând validitatea şi caracterul rezonabil al motivelor, întrucât există riscul ca conducerea să încerce să refuze accesul auditorului la probe de audit care să scoată la iveală o fraudă sau o eroare.

Implicaţii pentru evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă [a se vedea

punctul 8 litera (b)]

A9. Auditorul poate concluziona prin evaluarea de la punctul 8, litera (b) că ar putea fi adecvat să revizuiască evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă la nivelul afirmaţiei şi să modifice procedurile de audit planificate în conformitate cu ISA 315 14 . De exemplu, dacă solicitarea conducerii de a nu confirma nu este rezonabilă, acest lucru poate indica un factor de risc de fraudă care solicită evaluarea în conformitate cu ISA

240 15 .

Proceduri de audit alternative [a se vedea punctul 8 litera (c)]

A10. Procedurile de audit alternative efectuate pot fi similare celor adecvate pentru un non-răspuns, aşa cum prevăd punctele A18-A19 ale prezentului ISA. Asemenea proceduri vor ţine, de asemenea cont de rezultatele evaluării auditorului de la punctul 8, litera (b) al prezentului ISA.

Rezultate ale procedurilor de confirmare externă

Credibilitatea răspunsurilor la solicitările de confirmare (a se vedea punctul 10)

A11. ISA 500 indică faptul că, chiar şi atunci când probele de audit sunt

14 ISA 315, „Identificarea şi evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă prin înţelegerea entităţii şi a mediului său”, punctul 31 15 ISA 240, punctul 24

194

AUDIT

CONFIRMĂRI EXTERNE

obţinute din surse din exteriorul entităţii, pot exista circumstanţe care să afecteze credibilitatea acestora 16 . Toate răspunsurile prezintă riscuri de interceptare, alterare sau fraudă. Astfel de riscuri există chiar dacă se obţine un răspuns în format imprimat, electronic sau în alt format. Factorii care pot indica îndoieli cu privire la credibilitatea unui răspuns includ faptul că acesta:

A fost primit indirect de auditor; sau

Creează impresia că nu a venit de la partea care confirmă în cauză.

A12. Răspunsurile primite electronic, de exemplu, prin fax sau prin poşta electronică, implică riscuri cu privire la credibilitate deoarece dovada originii şi autorităţii respondentului poate fi realizată cu dificultate. Un proces utilizat de auditor şi de respondent care creează un mediu sigur pentru răspunsurile primite pe cale electronică poate atenua aceste riscuri. Dacă auditorul consideră că un asemenea proces este sigur şi controlat în mod corespunzător, credibilitatea răspunsurilor aferente este îmbunătăţită. Un proces de confirmare electronică poate încorpora multiple tehnici pentru validarea identităţii expeditorului informaţiilor în format electronic, de exemplu utilizării criptării, a semnăturilor digitale electronice, şi a procedurilor de verificare a autenticităţii paginii de internet.

A13. Dacă o parte care confirmă utilizează o a treia parte pentru a coordona şi a furniza răspunsuri la solicitările de confirmare, auditorul poate efectua proceduri pentru a trata riscurile ca:

Răspunsurile să nu provină de la o sursă corespunzătoare;

Respondentul să nu fie autorizat să răspundă; şi

Integritatea transmisiei să fie compromisă.

A14. ISA 500 prevede ca auditorul să stabilească dacă va modifica sau va adăuga proceduri în vederea soluţionării îndoielilor cu privire la credibilitatea informaţiilor ce urmează a fi utilizate în calitate de probe de audit 17 . Auditorul poate alege să verifice sursa şi conţinuturile unui răspuns la o solicitare de confirmare prin contactarea părţii care confirmă. De exemplu, atunci când o parte care confirmă răspunde prin poştă electronică, auditorul poate telefona către partea care confirmă pentru a stabili dacă partea care confirmă a trimis, în realitate, răspunsul. Atunci când un răspuns se trimite auditorului, indirect (de exemplu, din cauza faptului că partea care confirmă a adresat-o incorect entităţii, şi nu

16 ISA 500, punctul A31

17 ISA 500, punctul 11

195

CONFIRMĂRI EXTERNE

auditorului), auditorul poate solicita părţii care confirmă să răspundă în scris direct auditorului.

A15. Un răspuns oral în sine la o solicitare de confirmare, nu îndeplineşte definiţia unei confirmări externe deoarece nu reprezintă un răspuns scris direct către auditor. Cu toate acestea, în urma obţinerii unui răspuns oral la o solicitare de confirmare, auditorul poate, în funcţie de circumstanţe, să solicite părţii care confirmă să răspundă în scris direct auditorului. Dacă nu se primeşte un astfel de răspuns, în conformitate cu punctul 12, auditorul solicită alte probe de audit astfel încât să susţină informaţiile din răspunsul oral.

A16. Un răspuns la solicitarea de confirmare poate conţine un limbaj restrictiv cu privire la utilizarea acestuia. Astfel de restricţii nu invalidează în mod necesar credibilitatea răspunsului în calitate de probă de audit.

Răspunsuri necredibile (a se vedea punctul 17)

A17. Atunci când auditorul concluzionează că un răspuns nu este credibil, este posibil ca auditorul să aibă nevoie să revizuiască evaluarea riscurilor de denaturare semnificativă la nivelul afirmaţiei şi să modifice procedurile de audit planificate pe măsură, în conformitate cu ISA 315 18 . De exemplu, un răspuns necredibil poate indica un factor de risc de fraudă care solicită evaluarea în conformitate cu ISA 240 19 .

Non-răspunsuri (a se vedea punctul 12)

A18. Exemplele de proceduri de audit alternative pe care auditorul le poate efectua includ:

Pentru soldurile conturilor de creanţe – examinarea încasărilor ulterioare de numerar specifice, a documentaţiei de livrare, şi a vânzărilor din preajma sfârşitului perioadei.

Pentru soldurile conturilor de datorii – examinarea plăţilor în numerar ulterioare sau a corespondenţei primite de la părţile terţe, şi a altor înregistrări, precum notele privind bunurile primite.

A19. Natura şi amploarea procedurilor alternative de audit sunt afectate de contul şi de afirmaţia în cauză. Un non-răspuns la o solicitare de confirmare poate indica un risc neidentificat anterior de denaturare semnificativă. În asemenea situaţii, este posibil ca auditorul să fie nevoit să revizuiască riscul evaluat de denaturare semnificativă la nivelul afirmaţiei, şi să modifice procedurile de audit planificate, în conformitate

18 ISA 315, punctul 31

19 ISA 240, punctul 24

196

AUDIT

CONFIRMĂRI EXTERNE

cu ISA 315 20 . De exemplu, existenţa unui număr mai mic de răspunsuri la solicitările de confirmare decât s-a preconizat, sau existenţa unui număr mai mare de răspunsuri decât s-a preconizat, poate indica un factor de risc de fraudă neidentificat anterior de denaturare semnificativă care solicită o evaluare în conformitate cu ISA 240 21 .

Cazul în care un răspuns la o solicitare de confirmare pozitivă este necesar pentru obţinerea de suficiente probe de audit adecvate (a se vedea punctul 13)

A20. În anumite circumstanţe, auditorul poate identifica un risc evaluat de denaturare semnificativă la nivelul afirmaţiei pentru care un răspuns la o solicitare de confirmare pozitivă este necesar pentru a obţine suficiente probe de audit adecvate. Astfel de circumstanţe pot include cazurile în care:

este

Informaţia

disponibilă

pentru

a

corobora

afirmaţia(/iile)

conducerii

disponibilă doar în exteriorul entităţii.

Factorii de risc de fraudă specifici, precum ar fi riscul monopolului conducerii asupra controalelor, sau riscul de înţelegere secretă care poate implica angajatul(/ii) şi/sau conducerea, împiedică auditorul să acorde credibilitate probelor obţinute de la entitate.

Excepţii (a se vedea punctul 14)

A21. Excepţiile notate în răspunsurile la solicitările de confirmare pot indica denaturări sau potenţiale denaturări în situaţiile financiare. Atunci când este identificată o denaturare, ISA 240 prevede ca auditorul să evalueze dacă o astfel de denaturare indică o fraudă 22 . Excepţiile pot furniza un ghid referitor la calitatea răspunsurilor primite de la părţile similare care confirmă sau pentru conturile similare. De asemenea, excepţiile pot indica o deficienţă, sau deficienţe, în controlul intern al entităţii asupra raportării financiare.

A22. Anumite excepţii nu reprezintă denaturări. De exemplu, auditorul poate concluziona că diferenţele dintre răspunsurile la solicitările de confirmare se datorează plasării în timp, evaluării, sau erorilor de scriere din procedurile de confirmare externă.

Confirmări negative (a se vedea punctul 15)

A23. Neprimirea unui răspuns la o solicitare de confirma negativă nu indică în mod explicit o confirmare de primire de la partea care confirmă în cauză cu privire la solicitarea de confirmare sau verificarea acurateţei informaţiilor

20 ISA 315, punctul 31

21 ISA 240, punctul 24

22 ISA 240, punctul 35

197

CONFIRMĂRI EXTERNE

conţinute de solicitare. Prin urmare, eşecul unei părţi care confirmă de a răspunde la solicitarea de confirmare negativă furnizează probe de audit semnificativ mai puţin convingătoare decât un răspuns la o solicitare de confirmare pozitivă. De asemenea, este posibil ca părţile care confirmă să răspundă mai degrabă prin indicarea dezacordului acestora cu o solicitare de confirmare atunci când informaţia din solicitare nu este în favoarea acestora, şi este mai puţin probabil să răspundă în altă manieră. De exemplu, este mult mai probabil ca cei care deţin depozite în bancă să răspundă dacă aceştia consideră că soldul contului lor este sub-evaluat în solicitarea de confirmare, în timp ce este mai puţin probabil să răspundă cei care consideră că soldul este supra-evaluat. Prin urmare, trimiterea de solicitări de confirmare negativă persoanelor care deţin depozite în bancă poate fi o procedură utilă atunci când se are în vedere că astfel de solduri sunt sub-evaluate, dar este foarte puţin probabil ca acestea să fie eficace dacă auditorul caută probe cu privire la supra-evaluare.

Evaluarea probelor obţinute (a se vedea punctul 16)

A24. Atunci când se evaluează rezultatele solicitărilor individuale de confirmare externă, auditorul poate clasifica aceste rezultate după cum urmează:

Răspuns de la partea corespunzătoare care confirmă, indicând acordul cu informaţiile furnizate în solicitarea de confirmare, sau furnizând informaţiile solicitate fără excepţie;

Răspuns catalogat ca fiind necredibil;

Non-răspuns; sau

Răspuns care indică o excepţie.

A25. Evaluarea auditorului, atunci când se ia în considerare împreună cu alte

proceduri de audit pe care auditorul le-ar fi efectuat, poate asista auditorul în concluzionarea dacă au fost obţinute suficiente probe de audit adecvate sau dacă sunt necesare probe de audit ulterioare, aşa cum dispune ISA

330 23 .

23 ISA 330, punctele 28-29

198

AUDIT