Aplicabilidad Del Cuadro de Mando Integral A Las Cooperativas Sociales: Una Propuesta para Las Cooperativas de Enseñanza de Iniciativa Social y de Utilidad Pública de Euskadi

APLICABILIDAD DEL CUADRO DE MANDO INTEGRAL A LAS COOPERATIVAS SOCIALES Unai del Burgo Garca
APLICABILIDAD DEL CUADRO DE MANDO INTEGRAL A LAS COOPERATIVAS SOCIALES: UNA PROPUESTA PARA LAS COOPERATIVAS DE ENSEANZA DE INICIATIVA SOCIAL Y DE UTILIDAD PBLICA DE EUSKADI
Unai del Burgo Garca
Alumno del curso de doctorado Contabilidad y Estrategias Financieras Departamento de Economa Financiera I Facultad de Ciencias Econmicas y Empresariales Euskal Herriko Unibertsitatea-Universidad del Pas Vasco (EHU-UPV)
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Introduccin. Marco Conceptual. a. Caractersticas del entorno competitivo actual y su influencia en la contabilidad de gestin. b. Los nuevos instrumentos de la contabilidad de gestin: los sistemas de indicadores de gestin y el cuadro de mando integral. c. Concepto y caractersticas de las cooperativas sociales. d. La flexibilidad del Cuadro de Mando Integral y su adaptacin a la Economa Social. Adaptacin de las perspectivas del Cuadro de Mando Integral a una cooperativa de enseanza de iniciativa social y de utilidad pblica de Euskadi. a. Las cooperativas de enseanza de iniciativa social y de utilidad pblica de Euskadi. b. El movimiento cooperativo vasco en el mbito de la enseanza. c. Adaptacin del Cuadro de Mando Integral a una cooperativa de enseanza de iniciativa social y de utilidad pblica de Euskadi. Conclusiones: propuesta para un proyecto de investigacin Bibliografa.
1. Introduccin. Los cambios polticos, socio-culturales, tecnolgicos y econmicos producidos en las ltimas dcadas han configurado un nuevo entorno altamente competitivo. En consecuencia, las empresas, con la intencin de mantener su posicin en el mercado, han tenido que adaptar sus sistemas de informacin y control empresarial a las nuevas exigencias marcadas por el nuevo entorno. La contabilidad de gestin, el sistema de control ms utilizado por las empresas, ha sufrido de igual manera el impacto de este cambio: un ejemplo de la evolucin de la contabilidad de gestin es la aparicin de los sistemas de indicadores de gestin y sobre todo, la aparicin del Cuadro de Mando Integral (CMI) desarrollado por Kaplan y Norton en la dcada de los noventa. Por su parte, las entidades no lucrativas (ENL) no son impermeables a los cambios del entorno actual: debido a los recortes en la financiacin que reciben de las administraciones pblicas, se ven obligadas a competir en calidad y precios entre ellas mismas, y tambin con las organizaciones lucrativas. Las ENL deben ser competitivas y por lo tanto, capaces de gestionarse correctamente, si lo que quieren es sobrevivir en el mercado. No obstante, a la hora de evaluar su propia gestin, las ENL encuentran ciertas dificultades aadidas debido al carcter social de su misin y objetivos: las ENL no solo evalan sus actuaciones en funcin de su rendimiento econmico, ya que el xito de sus decisiones se mide por la cantidad, coste/precio y calidad de los servicios que realizan o por el grado de satisfaccin de sus clientes, beneficiarios o asociados. En lo que al control de gestin se refiere, la contabilidad financiera y los instrumentos tradicionales de la contabilidad de gestin (la gestin presupuestaria y la contabilidad de costes) permiten conocer la entidad desde el punto de vista econmico. No obstante, las ENL deben disponer tambin de informacin a nivel social, como por ejemplo, la satisfaccin de los colaboradores internos y externos, y de los usuarios. Esta informacin puede venir dada por indicadores financieros y no-financieros, integrados en el Cuadro de Mando Integral de Kaplan y Norton pero adaptado a las caractersticas de las ENL.
Este trabajo ha sido ideado con el propsito de cumplir dos objetivos especficos: Objetivo principal: realizar una propuesta de CMI adaptado a las ENL. Pretendemos realizar una simulacin de un CMI para las cooperativas sociales, y en especial, para las cooperativas de enseanza de iniciativa social de Euskadi. Objetivo secundario: pretendemos realizar una labor divulgativa en relacin a las cooperativas sociales. Nos proponemos reivindicar el lugar que se merecen dentro de las ENL en particular y de la propia Economa Social o Tercer Sector en general. Concretamente, nos centraremos en el presente estudio en las cooperativas de enseanza de utilidad pblica de Euskadi. Para cumplir con dichos objetivos, hemos estructurado el presente trabajo en dos partes, un marco terico en el que analizaremos el CMI y el tipo de empresa objeto de nuestro estudio y una segunda parte en la que trataremos de simular la aplicacin de un CMI a un tipo de cooperativa social especfica: Comenzando con el marco conceptual, en primer lugar, analizaremos brevemente los cambios polticos, socio-culturales, tecnolgicos y econmicos ocurridos a nivel mundial y las consecuencias que han tenido estos cambios en la configuracin de la contabilidad de gestin. En segundo lugar, abordaremos concretamente los nuevos instrumentos que la contabilidad de gestin ha desarrollado para cubrir las nuevas necesidades de informacin de las empresas: los indicadores de gestin y el Cuadro de Mando Integral.
En tercer lugar expondremos las caractersticas diferenciadoras de las empresas objeto de nuestro estudio, las cooperativas sociales, y analizaremos la concepcin del trmino Economa Social y la posicin que las cooperativas sociales debieran poseer dentro de dicho sector.
Tras determinar el tipo de empresa objeto de nuestro estudio, en cuarto lugar, sostenemos que
existen distintas formas de contemplar la estructura del CMI dependiendo de la naturaleza de las organizaciones. De esta manera, citaremos algunos intentos de adaptacin del CMI a las ENL y a las cooperativas.
La simulacin del CMI para una cooperativa social, dada la heterogeneidad de este grupo, la centraremos en una cooperativa de educacin de iniciativa social de Euskadi. Por ltimo, expondremos nuestras conclusiones, que se centrarn en proponer posibles vas de investigacin para abordar ms profundamente la temtica de este trabajo, de manera que pase de ser un trabajo descriptivo a ser un trabajo totalmente emprico del que podamos extraer conclusiones definitivas. A nuestro parecer, los temas a tratar son de gran relevancia acadmica, tanto para el campo de la Contabilidad de Gestin como para el campo de la Economa Social en general, y para el Cooperativismo y las Entidades No Lucrativas en particular. Para sostener esta opinin, nos fundamentados en los siguientes aspectos:
En relacin a la Contabilidad de Gestin1: La Asociacin Espaola de Contabilidad y Administracin
de Empresas (AECA), mediante su Comisin de Principios de Contabilidad de Gestin, ha mostrado su inters en las ENL y concretamente, en la aportacin de elementos conceptuales y modelos de contabilidad de gestin especficos para este tipo de organizaciones. Por otro lado, la Comisin de Contabilidad de Cooperativas de AECA, ha fijado como lnea de investigacin, entre otras muchas, la de desarrollar modelos de contabilidad de gestin especfica para cooperativas; del mismo modo, la
Fuente: www.aeca.es.
Comisin de Entidades sin Fines de Lucro tambin establece esa misma lnea de investigacin pero centrada, lgicamente, en las ENL. En relacin al CMI: Segn Kaplan y Norton, si bien inicialmente el enfoque y la aplicacin del Cuadro de Mando Integral se han producido en el sector de empresas lucrativas, la oportunidad de que el cuadro de mando mejore la gestin de empresas gubernamentales y/o no lucrativas es, si cabe, an mayor. El presente trabajo se enmarca en los mltiples intentos de adaptar el CMI a las caractersticas de las organizaciones pblicas y ENL privadas, con la salvedad de que, en nuestro caso, tratamos de desarrollar una simulacin de CMI para una cooperativa social, organizacin no calificada tradicionalmente como ENL. En relacin a la Economa Social o Tercer Sector: nuestro objeto de investigacin es una cooperativa social, que tal y como acabamos de sealar, se trata de una clase de organizacin no calificada tradicionalmente como ENL. Este trabajo trata de realizar una labor divulgativa del concepto y caractersticas de las cooperativas sociales, con la intencin de remarcar las bases jurdicas por las que las cooperativas sociales deben ser includas dentro del subgrupo de la Economa Social correspondiente a las ENL.
2. Marco conceptual: a. Caractersticas del entorno competitivo actual y su influencia en la contabilidad de gestin. Los cambios polticos, socio-culturales, tecnolgicos y econmicos producidos en las ltimas dcadas han influido notablemente en el funcionamiento de las organizaciones empresariales y por consiguiente, en los sistemas de informacin y control utilizados por la direccin para guiar dichas organizaciones (AECA, 2002: 13). La contabilidad de gestin, el sistema de control de gestin ms utilizado por las empresas, ha sufrido de igual modo el impacto de este cambio en el modelo de produccin y desarrollo (ver figura 1). A finales del siglo XX, se producen mltiples cambios socio-econmicos que influirn ms tarde en la gestin y organizacin empresariales, siendo los ms representativos los que a continuacin enumeramos (Garca Insausti, 2003: 91-96): el proceso de globalizacin de los mercados, tanto financieros, como de productos y servicios: se constituye un mercado financiero integrado a escala mundial; de igual manera, se produce una apertura del campo de actuacin de las empresas en relacin a su produccin y a las caractersticas de sus clientes. Intensificacin e internacionalizacin de la competitividad empresarial: la participacin estatal en la economa protegi a las empresas de posibles competidores exteriores durante la poca fordista. De esta manera, se facilitaba a estas empresas su mantenimiento en el mercado. No obstante, desarrollndose el proceso de globalizacin econmica durante las dcadas de los 80 y 90, el entorno empresarial se volvi ms competitivo: anulados los obstculos al libre comercio, las empresas, con la intencin de mantenerse en el mercado, se ven en la necesidad de competir de forma diferente a como lo venan haciendo hasta el momento. Desarrollo tecnolgico y revolucin y gestin del conocimiento y la comunicacin: los adelantos ocurridos en las reas de la informtica, microelectrnica y la telecomunicacin han creado nuevas formas de organizacin empresarial y social en general. En lo que a la organizacin empresarial se refiere, la nuevas tecnologas han trasfigurado a la empresa jerrquica y vertical en una organizacin horizontal y flexible. Por otro lado, la correcta utilizacin de las nuevas tecnologas se ha convertido en una de las ms importantes fuentes de ventajas competitivas. Del mismo modo, en un entorno altamente competitivo, la gestin del conocimiento (habilidad, recursos, informacin, etc. de que dispone una empresa y de la que carecen sus competidores) se constituye como la mxima ventaja que una empresa puede desarrollar para lograr rendimientos superiores. Aumento de la gama de productos y servicios ofertados, como va de incremento y fidelizacin de los clientes, es decir, como medio para competir y mantenerse en el mercado. Estos nuevos productos y servicios poseen un ciclo de vida ms corto, por lo que las empresas deben recuperar su inversin inicial en periodos ms cortos de tiempo. Aumento de las exigencias de los clientes con respecto a dichos productos y servicios. La posicin del cliente se fortalece, ya que los tradicionales mercados de compradores (mayor demanda que oferta) pasan a ser mercados de vendedores (mayor oferta que demanda). Esto influye de manera determinate en la exigencia de calidad a los productos y servicios ofertados, siendo la calidad de estos productos y servicios un atributo sin el cual la empresa ser incapaz de competir y mantenerse en el mercado. Como consecuencia de los cambios originados en el entorno, el modelo empresarial ha debido adaptarse al nuevo contexto histrico. Los modelos empresariales tayloristas-fordistas y los principios que anteriormente regan a las empresas son hoy en da insostenibles: principios tradicionales como la produccin estandarizada en masa, la racionalizacin y especializacin del trabajo, la clsica estructura organizatival piramidal y rgida, la reducin del coste como nica ventaja competitiva, etc. han evolucionado en concordancia con el nuevo paradigma empresarial.
Hoy en da las empresas deben poseer unas caractersticas determinadas que las permitan mantenerse competitivas en sus mercados (AECA 2002: 16): capacidad de adaptacin al entorno, anticipndose a sus cambios con suficiente antelacin e incluso, provocando dichos cambios en el entorno; impulsar la flexibilidad interna como medio para la adaptacin al antorno; capacidad de innovacin, tanto de productos como de procesos; el desarrollo de nuevas capacidades directivas que permitan el ms eficiente aprovechamiento de los recursos clave de la empresa, como son la utilizacin de las nuevas tecnologas de la informacin y la comunicacin y la gestin del conocimiento mediante la implicacin e integracin del personal en las actividades empresariales. En definitiva, el entorno y la competitividad se unen en la poca actual y a su vez, la adaptacin, la flexibilidad y la innovacin se constituyen como los tres elementos clave de la competitividad empresarial. Debido a los cambios originados en el entorno, las empresas se han vuelto ms dificiles de gestionar y dirigir, y este hecho ha impactado notablemente en los sistemas de informacin para la gestin y control empresarial (AECA 2002: 17-20). En concreto, la contabilidad de gestin ha tenido que adaptar sus caractersticas a la nueva situacin. La contabilidad de gestin es un instrumento de direccin fundamental para orientar a priori y evaluar a posteriori la eficacia y la eficiencia de la gestin de las personas, departamentos o unidades organizativas en funcin de los objetivos marcados por la empresa. En la medida que la incertidumbre sobre el futuro es mayor, la necesidad de disponer de la informacin facilitada por la contabilidad de gestin ser tambin an mayor. No obstante, los instrumentos tradicionales de contabilidad de gestin se han centrado primordialmente en aportar informacin financiera. En efecto, la informacin contable puede tener un mayor peso en entornos estables; sin embargo, en entornos complejos, cambiantes y de alta incertidumbre como el actual, la informacin facilitada por la contabilidad de gestin debe tener la capacidad de generar informacin de carcter predictivo y relativa a aspectos crticos para la empresa (como por ejemplo, la satisfaccin del cliente); ese tipo de informacin ha de ser til para la toma de decisiones de calidad y a largo plazo. En general, las empresas que compiten en los nuevos entornos requieren de informacin con las siguientes caractersticas: mayor nfasis en informacin no financiera, informacin con un enfoque anticipativo o predictivo; primaca de la disponibilidad de la informacin frente a la exactitud de la misma; mantenimiento de una doble perspectiva orientada tano hacia el exterior como hacia el interior de la empresa. La informacin contable o financiera tiene menor utilidad en la toma de decisiones sobre aspectos crticos de la empresa2, por lo que este tipo de informacin debe ser complementada con informacin no financiera. La contabilidad de gestin, a travs del diseo de cuadros de mando sistemas de indicadores de gestin, ha integrado en un nico modelo o instrumento la informacin financiera y no financiera ms relevante, necesaria y crtica para que las empresas puedan tomar las decisiones ptimas para competir adecuadamente en el mercado concurrencial.
Segn kaplan y Norton, el proceso de informes permanece anclado en un modelo de contabilidad desarrollado hace siglos para un entorno de transacciones en plano de igualdad entre entidades independientes (...). Lo ideal hubiese sido que este modelo de contabilidad financiera hubiera expandido hasta incorporar la valoracin de los activos intangibles de la empresa, como los productos y servicios de alta calidad, los empleados expertos y motivados, los procesos internos predecibles y sensibles, y unos clientes leales y satisfechos (...). Si los activos intangibles y las capacidades de la empresa pudieran ser valorados dentro del modelo de contabilidad financiera, las organizaciones que aumentaran estos activos podran comunicar esta mejora a los empleados, accionistas, acreedores y sociedades (...). Estos mismos son los activos y capacidades crticos para alcanzar el xito en el entorno competitivo de hoy y del maana (Kaplan y Norton 2002, 19-20).
Cambios en el entorno a nivel tecnolgico, social, poltico y econmico
Creciente complejidad de las empresas
Mayor incertidumbre para la Direccin
Necesidad de mejorar la informacin para la Direccin
Adaptacin de la contabilidad de gestin mediante el diseo de cuadros de indicadores de gestin Seleccin de informacin relevante: financiera y no financiera, interna y externa. Perspectiva estratgica de la informacin (predictiva, a largo plazo y de calidad para la toma de decisiones)
Figura 1. Impacto del entorno en los sistemas de informacin y control (Fuente: AECA 2002: 20)
b. Los nuevos instrumentos de la contabilidad de gestin: los sistemas de indicadores de gestin y el cuadro de mando integral. Los sistemas de indicadores de gestin, tambin denominados Cuadros de Mando, han sido utilizados en multitud de organizaciones desde hace varias dcadas como instrumentos de informacin y control de gestin empresarial. El concepto de Cuadro de Mando (CM) tiene como origen el trmino francs tableau de bord, que traducido literalmente significa tablero de mandos o cuadro de instrumentos. Epstein y Manzoni hallaron el primer ejemplo de CM en Francia a mediados del siglo XX (Cid 2002, 137): durante la dcada de los 60, el CM fue un instrumento utilizado por un gran nmero de empresas francesas; ste consista en un informe centrado en los parmetros de control clave e integraba distintos tipos de indicadores en funcin de las necesidades de los distintos tipos de usuarios, perimitiendo la comparacin entre objetivos presupuestados y resultados reales. Es alrededor de 1948 cuando aparece la nocin de Cuadro de Mando empresarial en Estados Unidos; como ejemplo de utilizacin del CM como herramienta de gestin, en la dcada de los sesenta, destaca el caso de la compaa General Electric. Esta empresa desarroll un CM para realizar el seguimiento de sus procesos y controlar la consecucin de objetivos tanto a corto como a largo plazo.
En su origen, el CM incorporaba en un nico documento diversos ratios para el control financiero de la empresa. Esta herramienta fue evolucionando, con el paso de los aos, y, actualmente, combina no slo ratios financieros, sino tambin indicadores no financieros que permiten controlar los diferentes procesos del negocio (Santos y Fidalgo 2005: 2-3). En general, podemos definir un CM, como aquel soporte de informacin peridica para la direccin de la empresa, capaz de facilitar una toma de decisiones oportuna, conociendo el nivel de cumplimiento de los objetivos estratgicos definidos previamente, a traves de los indicadores de gestin (tambin denominados de control) y otras informaciones que lo soporten (AECA 2002: 41). Para un mejor entendimiento del concepto de CM, analizaremos brevemente los elementos constitutivos del mismo: Uno de los aspectos ms dificiles de lograr a la hora de disear un sistema de indicadores es lograr su unin con la estrategia de la empresa. La estrategia es el marco de referencia y de actuacin de la empresa, el patrn o plan que define los objetivos generales a conseguir en el largo plazo (la misin de la empresa) y que a su vez determina las acciones a implementar y los recursos necesarios a utilizar (Agirre 2002: 108). Los factores clave son el enlace entre la estrategia y los indicadores de gestin. Un factor clave de negocio es un aspecto o variable que se considera crtica para el xito de la empresa a largo plazo: debe ser capaz de explicar el xito o fracaso de la organizacin y debe ser cuantificable. Una forma sencilla de clasificar los factores clave es agruparlos en funcin de las reas de la empresa: factores clave relacionados con la tecnologa (por ejemplo, investigacin y desarrollo, experiencia en una tecnologa concreta, etc.); factores clave relacionados con la distribucin (slida red de distribucin, entrega rpida, etc.); factores relacionados con el marketing (asistencia tcnica y servicio postventa), relacionados con la fabricacin (calidad de la fabricacin), relacionados con las habilidades (alto grado de formacin y conocimiento), etc. Los objetivos estratgicos son el enlace entre los factores clave y los indicadores de gestin. Podramos definir un objetivo estratgico como la cuantificacin de un factor clave determinado. Deben ser medibles y deben poder ser enunciados en forma de acciones concretas (por ejemplo, un objetivo estratgico del factor clave innovacin continua de productos puede ser acortar los plazos de salida al mercado de los productos nuevos de seis a cinco meses), es decir, los objetivos estratgicos deben permitir identificar los procesos y actividades clave para el exito empresarial. Un indicador de gestin es un instrumento que permite representar o valorar a travs de una medida determinada un factor clave para el xito empresarial. Los indicadores se pueden clasificar en indicadores externos e internos, cuantitativos o cualitativos, monetarios y no monetarios, financieros y no financieros, y finalmente, indicadores de resultado indicadores de proceso. El proceso de diseo del CM consiste, en primer lugar, en identificar los fines generales de la entidad, es decir, su estratega, la cual tras ser representada mediante factores clave y objetivos estratgicos, es llevada a cabo mediante la puesta en marcha de unas acciones y procesos clave determinados. Una vez fijados los factores clave del xito empresarial, y descompuestos stos en objetivos estratgicos, la valoracin y control sobre las acciones y procesos destinados a cumplir con dichos objetivos es llevada a cabo a travs de indicadores de gestin (ver figura 2). Sin embargo, la gran limitacin del CM como instrumento de gestin estratgica es la falta de conexin entre los distintos indicadores que pretenden controlar el cumplimiento de objetivos previamente definidos. El CM tradicional no establece las relaciones causa efecto entre la estrategia, las variables clave definidas y los indicadores, lo que da lugar a que el CM haya sido calificado como un conjunto de indicadores deslavazados, es decir, sin conexin aparente entre los mismos, que tratan de informar de la marcha de los aspectos ms relevantes de una organizacin (Amat y Soldevilla 1999: 44; Santos y Fidalgo 2005: 3). Los tradicionales CM no realizan una representacin ntegra de la poltica estratgica, y en consecuencia, no otorgan un enfoque o visin integradora de la organizacin como conjunto, lo que reduce en gran medida su utilidad como herramienta bsica en la gestin estratgica. Bsicamente el CM se configura como un instrumento de medicin de los factores clave de xito y no como un instrumento destinado a clarificar y comunicar la estrategia.
Es, precisamente, la medicin el principal nexo de unin entre el CM y el Cuadro de Mando Integral (CMI). El CMI tiene como objeto final, no solo la medicin, sino la correcta implantacin de la estrategia a travs de la definicin de objetivos relacionados y alineados con la misma.
Formulacin de la estrategia Misin (objetivos generales a conseguir)
Formulacin de los factores clave de xito de la organizacin
Descomposicin de los factores clave de exito en objetivos estratgicos
Desglose de los objetivos estratgicos en procesos y actividades clave
Seleccin de los indicadores de gestin y Formulacin del Cuadro de Mando Figura 2. Proceso de diseo de un Cuadro de Mando (Fuente: adaptacin de AECA 2002: 23 y Amat y Soldevilla 1999: 45)
El Cuadro de Mando Integral (CMI) o Balanced Scorecard fue desarrollado a principios de los aos noventa por Robert S. Kaplan, profesor e investigador de la Universidad de Harvard y David P. Norton, director general de la consultora Nolan Norton de Boston. Kaplan y Norton lideraron un proyecto de investigacin patrocinado por el Nolan Norton Institute, denominado la medicin de los resultados en la empresa del futuro. El estudio fue motivado por la creencia de que los enfoques existentes sobre medicin de la actuacin, que dependendan primordialmente de las valoraciones de la contabilidad financiera, se estaban volviendo obsoletos (Kaplan y Norton 1996: 7). Como punto de desarrollo inicial aplicaron la herramienta en un nmero escogido de empresas, y durante un lapso de aproximadamente un ao hicieron su intervencin, observaciones y verificacin de hiptesis. En enero de 1992, Kaplan y Norton publicaron su propuesta de un Balance Scorecard, ms de un ao despus de realizar investigaciones en 12 compaas lderes en la medicin y administracin del rendimiento. No obstante, el CMI consigui mucho ms que medir el desempeo, ya que, tras ser ampliamente utilizado en diferentes estados del globo y en diferentes tipos de empresa (de produccin y de servicios, privadas y pblicas, con
nimo de lucro y no lucrativas), ha evolucionado de ser una herramienta de medicin a ser una herramienta de implantacin de la estrategia empresarial, es decir, un nuevo sistema de gestin. La esencia del CMI se encuentra en que agrupa un conjunto de indicadores que integran todas las reas de la empresa, controlan los factores crticos derivados de la estrategia de forma equilibrada atendiendo a las diferentes perspectivas que puedan darse en la misma. Los indicadores de gestin del CMI estn interconectados entre si, es decir, existe una relacin causa-efecto entre los diferentes indicadores: distinguimos, por un lado, los indicadores de resultado y por otro, los indicadores inductores de dicho resultado (AECA 2002: 74). Tal y como hemos visto al estudiar los cuadros de mando tradicionales, los objetivos estratgicos y los indicadores del CMI se derivan tambin de la visin y estrategia de una organizacin. No obstante, a diferencia del CM tradicional, el CMI analiza la organizacin desde cuatro perspectivas (Kaplan y Norton 1996: 39-43), atendiendo a las necesidades de informacin de los distintos grupos de intereses que hay en la empresa (ver figura 3): la perspectiva financiera: donde se recoge la informacin de inters para los accionistas y otros agentes externos. Los indicadores financieros nos informan sobre la consecucin de los objetivos econmico-financieros, es decir, sobre las consecuencias econmicas de las acciones realizadas. la perspectiva del cliente: en esta perspectiva, los directivos identifican los segmentos de clientes y de mercado en los que competir la empresa, y las acciones que llevar a cabo en dichos segmentos. A la hora de medir las acciones realizadas, la perspectiva del cliente separa claramente los indicadores de proceso (por ejemplo, un indicador que mida el plazo de entrega del producto ofertado) y los indicadores de resultado (por ejemplo, un indicador relativo a la satisfaccin del cliente). la perspectiva del proceso interno: en esta perspectiva, los directivos identifican los procesos crticos internos en los que la organizacin debe ser excelente para generar valor para accionistas y clientes. Estos procesos internos pueden agruparse en tres apartados: los relacionados con la innovacin de productos o servicios que satisfagan a los clientes futuros, los procesos relacionados con la fase de fabricacin (directamente conectado con la calidad y coste del producto o servicio) y los relacionados con la fase de post-venta. la perspectiva de formacin y crecimiento, identifica la estructura que la empresa debe costruir para lograr una mejora a largo plazo. Esta perspectiva intenta medir y controlar la capacidad de la organizacin para innovar, mejorar y aprender y de esta manera, asegurar una posicin competitiva sostenible. La formacin y el crecimiento de una organizacin proceden de tres fuentes principales: las personas, los sistemas de informacin y tecnolgicos y los procedimientos de la organizacin.
Figura 3. Estructura del Cuadro de Mando Integral (Fuente: kaplan y Norton 1996: 22)
A modo de sintesis genrica, el CMI se basa en la suposicin de que actuando sobre la perspectiva de formacin y crecimiento (en concreto, las personas de la organizacin), se impulsar la mejora continua en los procesos, incrementando y fidelizando a los clientes y cubriendo al fin, los requerimientos exigidos por los accionistas (ver figura 4).
Mejora en la perspectiva financiera ej. Rentabilidad Mejora en la perspectiva de clientes ej. Fidelidad del cliente Mejora en la perspectiva de procesos internos ej. Calidad del proceso Mejora en la perspectiva de formacin y crecimiento
Figura 4. Relacin causa-efecto entre las diferentes perspectivas del CMI (Fuente: Kaplan y Norton 1996: 45)
Un CMI se disea siguiendo los siguientes pasos (Kaplan y Norton 1996: 311-321; Amat y Soldevilla 1999: 47): Seleccionar la unidad organizativa para la aplicacin del CMI: un cuadro de mando puede disearse para una organizacin en su conjunto o para las diferentes partes de la misma (departamentos o centros de responsabilidad). Una vez que se ha definido y seleccionado la unidad organizativa, se deben determinar las relaciones o vnculos que las diferentes unidades tienen entre s. Identificacin de los factores clave del exito empresarial y sus objetivos estratgicos correspondientes (estos elementos se agruparn en funcin de las diferentes perspectivas expuestas anteriormente). Identificacin de los indicadores: un CMI debe ser sencillo y facil de manejar por el usuario al que va dirigido, por lo que debera contar con un nmero limitado de indicadores ; un CMI suele contar con unos 20-25 indicadores, por lo que es necesario determinar los indicadores que mejor comuniquen el significado de una estrategia. En concreto, los indicadores dene poseer las siguientes caractersticas: ser adecuados para el objeto de medicin y que sean estratgicos, es decir, unidos directamente a un objetivo estratgico; objetivos y cuantificables; que tengan un coste de obtencin razonable; sensibles, de manera que identifiquen variaciones pequeas en los objetivos y factores clave valorados. Localizacin de los diferentes indicadores: una vez identificados los indicadores, stos deben agruparse en cada una de las perspectivas que integran el CMI. Establecimiento de una poltica de incentivos, ligada a la consecucion de los objetivos correspondientes a cada indicador. La construccin de un CMI estar guiada por un grupo de dos o tres individuos: no obstante, la participacin e implicacin de los directivos y del resto de personas de la organizacin es fundamental, sobre todo, con las personas que pueden influir en en los factores clave y por lo tanto, en indicadores asociados e stos. Al relacionar las variables estratgicas ms importantes en cada una de las cuatro perspectivas con sus respectivos indicadores, y al interrelacionar dichas variables e indicadores entre si, el CMI deja de
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ser una herramienta de informacin o medicin para convertirse en un instrumento de gestin que permitir controlar el desarrollo de la estrategia desde las cuatro perspectivas fijadas y realizar de esta manera los procesos de gestin decisivos (ver figura 5). En concreto, estas son las aportaciones principales del CMI: Aclarar y traducir o transformar la misin, visin, los valores y la estrategia: el CMI trata de esquematizar la estrategia de una organizacin mediante un conjunto de indicadores que informan de la consecucin de los objetivos y de las causas que provocan los resultados obtenidos. Comunicar y vincular los objetivos e indicadores estratgicos: traducen la misin, visin y estrategia de una organizacin en medidas concretas, ms facilmente asimilables por las personas ajenas al grupo directivo. Planificar, establecer objetivos y alinear las iniciativas estratgicas: el CMI permite cuantificar los resultados a largo plazo, traducir dichos resultados a largo plazo en objetivos a corto e identificar los recursos necesarios para lograr esos objetivos a corto y largo plazo. Aumentar el feedback y la formacin estratgica: el CMI es un sistema continuo que se debe actualizar (autoalimentacin mediante retroalimentacin).
Figura 5: el CMI como sistema de gestin estratgico (Fuente: Kaplan y Norton 1996: 24) No obstante, dado que el proceso de implementacin de un CMI se centra, como hemos visto, en la correcta definicin de la estrategia, de los factores clave y de los objetivos estratgicos, y en la participacin de las personas que influyen en la consecucin de dichos objetivos, podemos encontrarnos con los siguientes obstculos a la hora de construir un CMI (Santos y Fidalgo: 10): Falta de visin integradora y enfoque generalista de la estrategia: puede que la estratega tenga una visin parcial de la organizacin, de manera que queden al margen del proceso de construccin del CM reas de negocio importantes para la empres. Por otro lado, una estrategia muy general o abstracta puede dificultar la determinacin de objetivos estratgicos de forma operativa, es decir, obstaculizar que los objetivos e indicadores estn ligados a centros de responsabilidad de la empresa. Falta de implicacin de los directivos y de las personas con influencia directa sobre los objetivos estratgicos: la implantacin de un CMI necesita de la participacin de todos los integrantes de la organizacin, o por lo menos, de las personas que influirn directamente sobre los objetivos y sus respectivos indicadores. Sin la participacin de estas personas (debido a la falta de cultura
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participativa en la organizacin, al rechazo al cambio que impondr el CMI, falta de compromiso por parte de la direccin, etc.) estar en peligro, no solo el diseo del CMI, sino su posterior utilizacin. A modo de sntesis, las diferencias esenciales entre los CM tradicionales y el CMI pueden resumir en los siguientes aspectos (Santos y Fidalgo: 2002, 4-5): el cuadro de mando tradicional se puede definir como un instrumento de medicin de los factores clave de xito de una organizacin con el objetivo de canalizar gran parte de la informacin que demandan los directivos, a travs de indicadores que, en sus orgenes eran slo financieros y, posteriormente, segn ha ido evolucionando, incorpora tambin indicadores no financieros. Mientras que el CMI, es un instrumento de gestin estratgica que trata de articular la correcta implantacin de la estrategia a travs de indicadores financieros y no financieros; por otro lado, el proceso de seleccin de los indicadores no responde en el CM tradicional a ningn criterio establecido a priori, mientras que en el CMI se seleccionan los indicadores en funcin de cuatro perspectivas determinadas. c. Concepto y caractersticas de las cooperativas sociales. La crsis y posterior reforma del Estado del Bienestar en los Estados integrantes de la Unin Europea ha venido acompaada de una revitalizacin del sector no lucrativo. ste sector ha aumentado tanto en el nmero como en el tamao econmico de sus organizaciones integrantes, las entidades sin nimo de lucro. No obstante, este cambio cualitativo es slo un aspecto de la evolucin del sector. Segn Carlo Borzaga y Alceste Santuari, del Departamento de Economa de la Universidad de Trento (Italia), las nuevas organizaciones del tercer sector difieren en muchos elementos de las tradicionales non-profit organizations (Borzaga y Alceste 2003: 39): poseen un comportamiento ms empresarial y con una clara orientacin al mercado, ofertando bienes y servicios destinados a cubrir necesidades sociales no cubiertas por el Estado; muestran una alta propensin a innovar en la cobertura de nuevas necesidades sociales, centrndose adems en la creacin de nuevos empleos asalariados y en la proyeccin local de sus actividades. A pesar de que no distribuyen beneficios entre sus socios, sta no es su caracterstica principal, ya que las nuevas formas de non-profit otorgan mayor importancia a la fijacin clara de sus objetivos sociales, a la representacin de los stakeholders y al control y gestin democrtica de la organizacin. No obstante, una de las innovaciones organizacionales implementadas ms importantes, es sin duda la frmula multi-stakeholder, la cual consiste en que los socios y la direccin de la entidad son integrados por voluntarios, trabajadores asalariados e incluso la administracin pblica. Sin embargo, las nuevas ENL han cambiado no solo los objetivos, caractersticas y mtodos gerenciales de las non-profit tradicionales, sino que tambin han asumido otras frmulas jurdicas. En los comienzos del desarrollo experimentado por las ENL tras la crisis del Estado del Bienestar en Europa, las formas jurdicas utilizadas para estructurar la actividad de las non-profit eran las asociaciones y fundaciones. stas no han sido consideradas apropiadas para constituirse como una entidad con comportamiento empresarial, orientada al mercado y destinada a cubrir determinadas necesidades sociales de inters general: fundamentadas en el derecho civil, las asociaciones han sido consideradas como entidades morales, ligadas en un principio a fines idealistas y de defensa de determinados derechos, con prohibicin expresa para la realizacin de actividades econmicas; a pesar de que progresivamente les ha sido conferida la capacidad de desarrollar dichas actividades productivas, las asociaciones nunca han logrado un completo estatus como frmula empresarial (Borzaga y Alceste 2003: 40). Las nuevas ENL tambin utilizan estas dos frmulas jurdicas; no obstante, su evolucin ha sido reconocida por el sistema legal, crendose en consecuencia nuevas formas societarias que recojen su casustica particular: las cooperativas sociales italianas3, las cooperativas de solidaridad social en
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Figura regulada por la Ley italiana de 8 de noviembre de 1991 n 381, de disciplina de las cooperativas sociales. Esta norma define las cooperativas sociales como aquellas que tienen como fin de inters general la promocin humana y la integracin
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Portugal4 y las cooperativas de inters general en Francia5. Desde el punto de vista empresarial, se pueden remarcar cinco elementos como los ms relevantes: produccin continuada de bienes y servicios, la presencia del trabajo asalariado, alto nivel de autonoma, grado significativo de riesgo econmico y una marcada orientacin al mercado. Desde el punto social, igualmente se podran remarcar cinco elementos clave en la configuracin de estas organizaciones: iniciativas impulsadas por grupos de ciudadanos con la intencin de cubrir sus necesidades sociales, participacin directa en la empresa por parte de las personas afectadas por la actividad, poder societario no basado en las aportaciones realizadas al capital, distribucin limitada del beneficio y intencin explcita de beneficiar a la sociedad en general. La innovacin en el desarrollo de nuevos productos y servicios y la innovacin en el propio proceso productivo pueden ser tomadas como un sexto elemento a tener en cuenta en el aspecto social de este tipo de cooperativas (Borzaga y Alceste 2003: 41-42). En el Estado Espaol, el trmino Cooperativa Social no es recogido expresamente en la legislacin, por lo que se trata de una denominacin de conveniencia con la intencin de definir a un conjunto concreto de cooperativas: todas ellas se caracterizan porque, adems de su fin mutualista (atender las necesidades y aspiraciones de sus socios) cumplen una funcin de inters social destacable: prestan servicios sociales no atendidos debidamente por los poderes pblicos o por el mercado 6, o por otro lado, y con independencia de la actividad econmica, buscan la reinsercin social a travs del trabajo de personas desfavorecidas o en riesgo de exclusin social. Estas cooperativas, dada la importante funcin social que cumplen son reconocidas por el legislador e incentivas adecuadamente mediante ayudas directas e indirectas.
social de los ciudadanos mediante la gestin de servicios socio-sanitarios y educativos, que pueden ser a favor de los propios socios, de terceros o de ambos colectivos. Por tanto, puede tratarse de cooperativas de trabajadores, de proveedores, de consumidores o de usuarios. Por otro lado, pueden tambin desarrllar actividades dirigidas a la insercin laboral de personas desfavorecidas. En este segundo caso, las personas desfavorecidas deben ser socias de la cooperativa y representar al menos el 30% de los trabajadores de la misma. Este tipo de cooperativas, por imperativo legal deben cumplir los requisitos mutualistas. Por tanto, sus estatutos sociales deben prohibir la distribucin de dividendos superiores al inters legal por el capital desembolsado, deben prohibir distribuir las reservas entre los socios y deben aplicar el patrimonio social, en caso de disolucin, a fines de utilidad pblica conforme al espritu mutualista. 4 Cooperativas reguladas por el Decreto legislativo de cooperativas de solidaridad social de 15 de enero de 1998 n 7. Segn este decreto, son cooperativas de solidaridad social las que a travs de la cooperacin y la autoayuda de sus miembros, en obediencia a los principios cooperativos, persiguen, sin fines lucrativos, la satisfaccin de las respectivas necesidades sociales y su promocin e integracin, principalmente en los siguientes mbitos: apoyo a grupos vulnerables; a familias y comunidades socialmente y a emigrantes portugueses, el desarrollo de programas de apoyo dirigidos para grupos marginados, particularmente en situaciones de enfermedad, vejez, deficiencia y carencias econmicas graves y la promocin del acceso a la educacin, formacin e integracin profesional de grupos socialmente desfavorecidos. La cooperativa de solidaridad social puede prestar servicios sociales o favorecer la integracin socio laboral de sus miembros, pero en todo caso sus socios son colectivos socialmente desfavorecidos. Pueden ser socios de estas cooperativas las personas que se propongan, utilizar los servicios prestados por la cooperativa, en beneficio propio o de sus familiares; o bien, desarrollar su actividad profesional. Tambin podrn ser socios aquellos que contribuyan con bienes y servicios de voluntariado social al desarrollo de la cooperativa. Los excedentes de ejercicio si existieran debern destinarse obligatoriamente a reservas y en caso de liquidacin de la cooperativa, si no hay otra cooperativa que le suceda del mismo ramo, deber destinar sus reservas a favor de otra cooperativa de solidaridad social, preferentemente del mismo municipio. 5 Reguladas por la Ley 17 julio 2001 de sociedades cooperativas de inters colectivo en Francia. Estas cooperativas se caracterizan por tener por objeto la produccin o suministro de bienes o servicios de inters colectivo que presenten un carcter de utilidad social. Para apreciar la utilidad social se tendr en cuenta la contribucin de esa actividad, a las necesidades emergentes o no satisfechas, a la insercin social y profesional, al desarrollo de la cohesin social, as como a la accesibilidad a los bienes y a los servicios. En este tipo de cooperativas, los terceros no socios podrn igualmente beneficiarse de los bienes y servicios que la cooperativa presta a sus propios socios. Los socios podrn ser los consumidores o usuarios de la cooperativa y los trabajadores de la misma, pero adems, podr haber voluntarios, entidades pblicas, personas fsicas o jurdicas que contribuyan por cualquier medio a la actividad de la cooperativa. La ley quiere que al menos concurran en estas cooperativas tres categoras de socios. En cuanto a la regulacin de su rgimen econmico, la cooperativa deber dotarse de una reserva no inferior al 50% de las sumas disponibles tras dotar las reservas legales. Se limitarn los intereses remuneratorios del capital, se prohibe el reparto de beneficios entre sus socios, el incremento del capital con cargo a reservas y el reparto de las reservas en caso de liquidacin de la cooperativa. La normativa contempla tambin la posibilidad de ser beneficiarias de ayudas y ventajas financieras directas o indirectas. 6 Asistencia social, seguridad social, prestaciones sociales, sanidad, educacin, cultura, participacin de la juventud, tratamiento de las minusvalas, proteccin de la tercera edad, etc.
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Tal y como hemos citado anteriormente, este nuevo fenmeno ha sido regulado especficamente en otros paises europeos. No obstante, en el Estado Espaol, no ha sido recogido expresamente el concepto Cooperativa Social, sino que este tipo de organizacin viene regulada mediante dos tipos de figuras jurdicas: las cooperativas de integracin social y las cooperativas de iniciativa social (Fajardo Garca, 2007: 6): Las cooperativas de Integracin Social: se trata de cooperativas que pueden adoptar la forma tanto de cooperativa de consumo como de trabajo asociado, y que se caracterizan por su fin y por la naturaleza de sus socios. stos han de pertenecer a colectivos con dificultades de integracin social (disminuidos fsicos, psquicos o sensoriales, menores y personas de la tercera edad con carencias familiares y econmicas, y cualquier otro grupo o minora tnica marginada socialmente). La cooperativa se constituye para atender sus necesidades, proveyndoles de los bienes y servicios que precisen (cooperativas de consumidores y usuarios), o, en su caso, para promover y comercializar la produccin de estos (cooperativas de trabajo asociado)7. Las cooperativas de Iniciativa Social: esta figura viene desarrollada por dos tipos de regulacin, la primera de ellas ms estricta y la segunda de ellas, ms amplia en sus contenidos y en la tipologa de cooperativas que abarca (cooperativas de trabajo asociado, de consumo, mixta, etc.): o Cooperativas de iniciativa social en sentido estricto: la expresin cooperativa de iniciativa social comienza a usarse en la Ley de Cooperativas de Aragn de 1998, y con ella se reconoce a un tipo de cooperativa de trabajo asociado que tiene como fin como la propia ley reconoce- la promocin y el desarrollo de colectivos que, por sus peculiares caractersticas precisen de una especial atencin en orden a conseguir su bienestar y su plena integracin social y laboral, a travs de la prestacin de servicios y el desarrollo de actividades de carcter asistencial, educativo, de prevencin, integracin e insercin. Este modelo cooperativo se va a caracterizar por ser una cooperativa de trabajo asociado entre cuyos socios es frecuente la presencia de trabajadores sociales, profesionales de la salud, de la enseanza, etc. Los servicios que son objeto de prestacin por estas cooperativas estn relacionados con la proteccin de la infancia y la juventud, la asistencia a la tercera edad; educacin especial y asistencia a personas con minusvalas; asistencia a minoras tnicas, refugiados, asilados, personas con cargas familiares no compartidas, ex-reclusos, alcohlicos y toxicmanos; la reinsercin social y prevencin de la delincuencia; servicios dirigidos a los colectivos que sufran cualquier clase de marginacin o exclusin social en orden a conseguir que superen dicha situacin8. Cooperativas de iniciativa social en sentido amplio: este ltimo grupo de cooperativas sociales tambin es conocido como cooperativas de iniciativa social pero se diferencia del anterior grupo porque no fija como obligatorio que la cooperativa en cuestin sea de trabajo asociado, sino que
Este modelo de cooperativa tiene su antecedente en la Cooperativa Especial regulada en el Real Decreto 2710/1978, y deba estar constituida en un 75% al menos por minusvlidos y su fin deba ser principalmente la promocin social y cooperativa de stos a travs de la adecuada motivacin social y su progresiva readaptacin profesional. Este modelo de cooperativa pasa a denominarse Cooperativa de Integracin Social en la Ley vasca de cooperativas de 1993, y posteriormente con la Ley valenciana de 1995 ampla definitivamente su mbito subjetivo de aplicacin a cualquier colectivo con dificultades de integracin social y no slo a los disminuidos fsicos o psquicos. La cooperativa de integracin social est presente en diversas legislaciones cooperativas espaolas, en ocasiones con esta denominacin (Pas Vasco, Valencia, Galicia, Madrid, Andaluca, La Rioja o Castilla-La Mancha), en otras como Cooperativa de Bienestar Social (Navarra y Extremadura), Cooperativa de Servicios Sociales (Aragn) o Cooperativa de Insercin Social (Baleares). En todos los casos, el modelo cooperativo que analizamos puede adoptar la forma de cooperativa de consumo, de trabajo asociado, o ser una cooperativa mixta de consumo y trabajo; lo que le caracteriza es la condicin de sus socios, personas discapacidad, con carencias familiares y econmicas o personas marginadas o con riesgo de exclusin social: Ley de Cooperativas de Extremadura de 1998 (art. 153), Ley gallega de cooperativas (art. 125; Ley aragonesa de 1998 (art. 83); Ley madrilea de 1999 (art. 121); Ley andaluza de 1999 (art. 129); Ley de la Rioja de 2001 (art. 129); Ley de Castilla La mancha de 2002 (art. 126); Ley balear de 2003 (art. 139), Ley valenciana de 2003 (art. 98) y Ley navarra de 2006 (art. 77). 8 El modelo descrito se reconoce como cooperativa de iniciativa social en diversas legislaciones (Aragn, Madrid, La Rioja o Castilla - La Mancha), pero no es el nico empleado. En Galicia se conoce como cooperativa de servicios sociales y en Andaluca como cooperativa de inters social: Ley de Cooperativas de Galicia de 1998 (art. 126); Ley de Aragn de 1998 (art. 77); Ley de Madrid de 1999 (art. 107); Ley andaluza de 1999 (art. 128); Ley de La Rioja de 2001 (art. 112); Ley de Castilla- La Mancha de 2002 (art. 125) y Ley murciana de 2006 (art. 130- 131).
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puede adoptar cualquier otra forma, como por ejemplo, ser una cooperativa de consumo. Ley estatal de cooperativas de 1999 las define como cooperativas que, sin nimo de lucro y con independencia de su clase, tienen por objeto social, bien la prestacin de servicios asistenciales mediante la realizacin de actividades sanitarias, educativas, culturales u otras de naturaleza social, o bien el desarrollo de cualquier actividad econmica que tenga por finalidad la integracin laboral de personas que sufran cualquier clase de exclusin social y, en general, la satisfaccin de necesidades sociales no atendidas por el mercado (art. 106). Como vemos el objeto social de estas cooperativas engloba el propio de los modelos de cooperativas vistos con anterioridad, pero adems, su objeto puede ir ms all, ya que permite incluir a toda cooperativa que tenga como fin satisfacer las necesidades sociales no atendidas por el mercado, finalidad que ofrece un enorme abanico de posibilidades9. Las cooperativas sociales espaolas poseen las siguientes caractersticas:
Persiguen fines de inters general y en el caso de las Cooperativas de Iniciativa Social de Euskadi,
pueden ser declaradas de Utilidad Pblica10. Carecen de nimo de lucro11: para regular esta caracterstica se fijan unos requerimientos especficos, como es la imposibilidad de repartir entre los socios los resultados positivos que se produzcan en un ejercicio econmico; que las aportaciones de los socios al capital social, tanto obligatorias como voluntarias, no puedan devengar un inters superior al inters legal del dinero; el carcter gratuito del desempeo de los cargos del Consejo rector, sin perjuicio de las compensaciones econmicas por los gastos; las retribuciones de trabajadores, socios o no, no podrn superar el 150% de las retribuciones que en funcin de la actividad y categora profesional, establezca el convenio colectivo aplicable al personal asalariado del sector. Las cooperativas sociales pueden integrar como socios a entidades pblicas, voluntarios y otras personas fsicas o jurdicas que colaboren en el desarrollo de la cooperativa12. Pueden ser calificadas como empresas de reinsercin: son empresas de insercin aquellas que realizan cualquier actividad econmica lcita de produccin de bienes o servicios y tienen como fin
Este concepto amplio de cooperativa de iniciativa social ha sido adoptado posteriormente por diversas legislaciones cooperativas, como el Pas Vasco, Castilla y Len, Catalua, Baleares, Murcia o Navarra: Ley estatal de 1999 (art. 106), Decreto vasco 61/2000 que regula las cooperativas de iniciativa social (art. 1), Ley de Castilla y Len de 2002 (art. 124), ley catalana de 2002 (art. 128), Ley balear de 2003 (art. 138), Ley murciana de 2006 (art. 130- 131) y Ley Navarra de 2006 (art. 78). 10 Ley vasca de cooperativas seala que las entidades cooperativas que contribuyan a la promocin del inters general de Euskadi mediante el desarrollo de sus funciones sern reconocidas de utilidad pblica por el Gobierno Vasco. Se entiende que una cooperativa sirve al inters general de Euskadi cuando en su objeto social sean primordiales los siguientes fines: asistencia social, cvicos, educativos, culturales, cientficos y de investigacin, deportivos, sanitarios, de cooperacin para el desarrollo, defensa del medio ambiente, fomento de la economa social, fomento de la paz social y ciudadana, o cualesquiera otros fines de naturaleza anloga (art. 3). Las cooperativas que lo soliciten y cumplan los requisitos que exige el Decreto, sern declaradas de utilidad social y gozarn de las exenciones, bonificaciones, subvenciones y dems beneficios de carcter econmico, fiscal y administrativo que en cada caso se acuerde (El art. 42 de la Norma Foral 9/1997, de 14 de octubre, que regula el Rgimen fiscal de las Sociedades Cooperativas, en Bizkaia, establece los beneficios fiscales que se le reconocen a las cooperativas de utilidad pblica). 11 En 1995, se aprueba la Ley valenciana de cooperativas y contempla como una nueva medida de fomento que la Generalitat Valenciana pueda calificar como entidad de carcter no lucrativo a las cooperativas que por su objeto, actividad y criterios econmicos o de funcionamiento, acrediten su funcin social. Esta inicial posibilidad de que una cooperativa de integracin social solicite su calificacin como entidad de carcter no lucrativo, se conserva todava en algunas leyes (Galicia, Aragn, Euskadi, Madrid, La Rioja o Valencia), pero en las legislaciones ms recientes se impone como un primer requisito que deben cumplir estas cooperativas (Castilla-La Mancha o Baleares). Por otra parte, las cooperativas de iniciativa social que surgen con esta denominacin a partir de 1998 ya incorporan en su regulacin el requisito de ser entidades sin nimo de lucro, tanto si se trata de cooperativas de iniciativa social en sentido amplio como estricto. 12 En la legislacin cooperativa espaola est prevista la presencia de socios de trabajo en todas las cooperativas, as como de socios colaboradores que no tienen porqu participar en la actividad cooperativizada, pero contribuyen al desarrollo de la cooperativa, con capital o de cualquier otra forma. No obstante estas posibilidades, la regulacin de las cooperativas sociales suele incluir una mencin expresa a la presencia como socio de entidades pblicas de mbito estatal o local, de voluntarios, de agentes sociales, e incluso de entidades privadas, que colaboraran en la consecucin de los objetivos de estas cooperativas.
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primordial la integracin sociolaboral de personas en situacin de exclusin o en grave riesgo de exclusin, o con especiales dificultades para su integracin en el mercado laboral ordinario13. Esta nueva experiencia en la produccin de bienes y servicios sociales y su consiguiente innovacin jurdica o societaria en forma de Cooperativa de Integracin Social o Cooperativa de Iniciativa Social, nos obliga a realizar una nueva definicin y aclaracin de conceptos como Tercer Sector y Economa Social. Hoy en da, predomina la utilizacin de diversos lenguajes y concepciones para referirse, comunmente, a ciertas organizaciones que no pertenecen ni al sector pblico ni al sector privado capitalista, y que a pesar de tener carcter privado, poseen una naturaleza personalista y colectiva (Faura Ventosa 2003: 1-13): Tercer Sector o la Economa de las Non Profit Organizations: as en el mbito anglosajn, y en tambin en el caso de algunos estudiosos y directivos de este sector, se utiliza el trmino Tercer Sector solo para englobar las experiencias de las asociaciones y fundaciones, es decir, las tradicionales entidades sin nimo de lucro (ENL); se define este sector como aquel que no opera en el mercado, ni se gua por el criterio de rentabilidad, ni tiene nimo de lucro, ni distribuye beneficios entre sus propietarios y gestores. Economa Social: trmino utilizado para describir exclusivamente a las cooperativas y mutualidades. Las cooperativas, por otro lado, han sido consideradas siempre como entidades empresariales por todos los ordenamientos jurdicos europeos (destinadas a la obtencin de beneficio y posterior reparto del mismo entre sus socios), admitiendose por otro lado, su naturaleza social, ya que permite la propiedad de los medios de produccin y la participacin directa en la gestin empresarial de trabajadores, consumidores y usuarios. Por otro lado, la distribucin de beneficios entre los socios (el excedente cooperativo), aunque permitida, est limitada legalmente, por lo que se ha llegado a considerar a las cooperativas como ENL (Borzaga y Alceste 2003: 40). La actual concepcin institucional de la Economa Social ha sufrido cierta evolucin desde la dcada de los 80, y paulatinamente ha ido convirtindose en una visin mucho ms integradora (Monzn y Chaves 2003: 66-68): En Francia en 1982, una vez constitudo el Comit Nacional de Enlace de las Actividades Mutualistas, Cooperativas y Asociativas (CNLAMCA), se aprueba las Carta de la Economa Social, que define a sta como el conjunto de entidades no pertenecientes al sector pblico que, con funcionamiento y gestin democrticos e igualdad de derechos y deberes de los socios, practican un rgimen especial de propiedad y distribucin de las ganancias, empleando los excedentes de ejercicio para el crecimiento de la entidad y la mejora de los servicios a los socios y a la sociedad. Sobre la base de sta definicin, el Conseil Wallon de lEconomie Sociale belga conceptualiz la Economa Social en 1990 como el conjunto de organizaciones privadas con cuatro caractersticas determinadas (finalidad de servicio a sus miembros y a la colectividad antes que de lucro; autonoma en su gestin; procesos de decisin democrticos; primaca de las personas y del trabajo sobre el capital en el reparto de las rentas). Segn esta concepcion, la economa social se estructura en torno a tres familias principales: cooperativas (como eje vertebrador del sector), mutualidades y asociaciones. Queda al margen de esta concepcin de la Economa Social, las fundaciones, que an no cumpliendo el criterio democrtico que anteriormente hemos citado, tampoco pueden ser includas en el sector pblico ni en el privado capitalista. El Comit Consultivo de la Comisin Europea para las Cooperativas, Mutualidades, Asociaciones y Fundaciones (CMAF), una vez fijadas las caractersticas propias de la Economa Social (primaca de la persona sobre el capital; adhesin voluntaria y abierta y control democrtico; conjuncin de los intereses de los miembros, usuarios y/o el inters general, autonoma en la gestin y aplicacin del
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Comunidades de Valencia (Ley 1/2007); Navarra (Decreto Foral 130/1999); Pas de Vasco (Decreto 305/2000); Aragn (Decreto 33/2002); Catalua (Ley 27/2002); Madrid (Decreto 32/2003); Canarias (Decreto 32/2003); La Rioja (Ley 7/2003); Islas Baleares (Decreto 60/2003); Legislacin de mbito estatal (Ley 21/2001, Disposicin Adicional 9).
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principio de solidaridad y de responsabilidad social) ampli la concepcin anterior incluyendo a las Fundaciones y a diversas variantes empresariales nacionales como las sociedades laborales. La Comisin Cientfica del Ciriec-Espaa propuso en los 90 una nueva definicin, apoyndose en los principios cooperativos y en la metodologa de la Contabilidad Nacional. Esta nueva definicin trata de unificar la anterior concepcin tradicional de Economa Social con el enfoque del Non-profit anglosajn, de manera que identifica dos subsectores: o o el subsector de mercado, integrado por las empresas con organizacin democrtica y con una distribucin de beneficios no vinculada al capital aportado por el socio. el subsector de no mercado, que integrara a las instituciones privadas sin nimo de lucro y de utilidad social. En este grupo se encontraran las Nonprofit Organization, y se excluiran las organizaciones que distribuyen beneficios entre sus socios, por ejemplo, las cooperativas.
A pesar de que esta ultima concepcin promueve una representacin unitaria del tercer sector/economa social, en nuestra opinin, se trata de un enfoque incompleto ya que no tiene en cuenta los siguientes aspectos: Las instituciones privadas sin nimo de lucro participan en el mercado, por lo que no son un subsector de no mercado: las asociaciones gestionarias y las fundaciones, al igual que las mutualidades y las cooperativas actan en la sociedad y en el mercado, compiten entre ellas y con las entidades mercantiles y en ocasiones, con las administraciones pblicas en el mbito de su actividad y requieren de buenos resultados para ser fiables y eficientes. Su especificidad viene dada no por el hecho de actuar al margen del mercado sino por su objeto social, por su estructura societaria igualitaria y personalista, y por la colectivizacin y aplicacin de sus resultados al objeto social de la entidad. De esta manera, pocas o ninguna diferencia substancial hay entre una cooperativa de enseanza o una fundacin o asociacin dedicada a dicha actividad (...). En los tres casos actan en el mercado y normalmente con bsqueda de resultados en su gestin (Faura Ventosa 2003: 8). La existencia de las cooperativas sociales: como hemos visto, se trata de cooperativas que no distribuyen los beneficios entre sus socios y que persiguen objetivos sociales, por lo que en nuestra opinin, deben ser consideradas como ENL. La visin integradora de la Comisin Cientfica del Ciriec-Espaa es adoptada tambin por el ICAC en su documento n. 24, La Contabilidad de Gestin en las Entidades sin Fines de Lucro, en el que bajo los trminos Entidad No Lucrativa y Economa Social (diferenciando Economa Social de inters particular y la Economa Social de inters general) engloba corporaciones de derecho pblico, fundaciones, asociaciones, cooperativas, mutualidades y otras instituciones, como partidos polticos y sindicatos. No obstante, opinamos que el ICAC, al igual que el CIRIEC, no ha profundizado demasiado en el trmino Economa Social de inters general, ya que en el mismo clasifica exclusivamente a las asociaciones y fundaciones, y no incluye a las cooperativas de iniciativa social, organizaciones en las que el beneficio no se reparte entre los socios y es reinvertido en la organizacin y en las que su misin consiste en prestar un servicio de inters social, al igual que en las asociaciones y fundaciones14.
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El ICAC afirma que las ENL se engloban en el sector no lucrativo, tercer sector o Economa Social (el documento cita los tres trminos como sinnimos), identificando el mismo, como el sector que considera los objetivos sociales por encima de los econmicos y que persigue la mejora del bienestar comn de la sociedad. Segn este documento, el objetivo final de las ENL es proporcionar servicios sin tener como objetivo principal la obtencin de beneficios econmicos, siendo stos slo un medio para realizar ms actividades, proyectos o servicios, los cuales pueden consistir bsicamente en servicios de salud, educacin, cultura, deportivos, ocio, religin, servicios sociales locales, nacionales o internacionales, proteccin del medio ambiente, asociaciones laborales y profesionales. Este tipo de entidades, segn el ICAC, son financiadas mediante aportaciones de sus socios, donaciones procedentes del Estado, otras ENL o particulares, subvenciones pblicas y finalmente, mediante prestaciones de servicios o venta de productos. No obstante, la mayor caracterstica diferencial del tercer sector, junto con la de su objeto social, es precisamente su carencia de nimo de lucro: el excedente econmico no puede ser distribuido entre sus socios o miembros en forma de dividendos, sino que, o bien se reinvierte en la propia organizacin o bien se reparte entre sus socios con ciertas limitaciones legales y nunca en funcin de criterios capitalistas (en funcin del capital aportado). Es aqu donde el ICAC realiza la distincin entre el grupo de organizaciones pertenecientes a la Economa Social de inters particular y la Economa Social de inters general. En el caso de las ENL de inters particular, en las que el beneficio no se reparte y es reinvertido en
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Por ltimo, citar que, apoyndo nuestra hiptesis de que las Cooperativas Sociales son ENL, las cooperativas sociales regidas por la legislacin vasca, al tener sus Diputaciones Forales competencias sobre el rgimen fiscal, aplican a las cooperativas de iniciativa social y de utilidad pblica, el Rgimen Fiscal de Entidades Sin Fines Lucrativos e Incentivos Fiscales al Mecenazgo (Normas Forales 9/1997 y 2/1997 de las Diputaciones Forales de Bizkaia y Gipuzkoa respectivamente, tras ser reformadas en 2002 con esta finalidad)15. d. La flexibilidad del Cuadro de Mando Integral y su adaptacin a la Economa Social. En el apartado 2.a hemos expuesto como las entidades del siglo XXI, al igual que sus sistemas de control de gestin, estn influenciadas por el entorno altamente competitivo y altamente cambiante actual. Este entorno competitivo tambin influye en las ENL, ya que ellas mismas se encuentran en ese entorno competitivo: Las organizaciones sin nimo de lucro, debido, por un lado, a los recortes en la financiacin que reciben de las administraciones pblicas, y por otro, al aumento de competencia en la oferta de servicios sociales16, se encuentran en la necesidad de administrar manera ptima sus recursos escasos, y de competir con otras organizaciones en precios y en calidad de los bienes y servicios ofertados, si lo que quieren es sobrevivir en el mercado concurrencial. En definitiva, las ENL deben de gestionarse mejor y para ello, poseer sistemas de informacin empresarial adecuados es un elemento clave. No obstante, a la hora de evaluar su propia gestin, las ENL encuentran ciertas dificultades aadidas relativas a su misin o objeto social especficos (Soldevilla 2000: 88; AECA 2001: 41-44): los objetivos de las ENL son diferentes al resto de organizaciones lucrativas, ya que destinan sus recursos a la consecucin de fines sociales. Las decisiones que la direccin toma en una organizacin no lucrativa no van dirigidas a obtener el mximo beneficio, sino que estn dirigidas a proporcionar el mejor servicio con los recursos disponibles. las ENL no evalan sus actuaciones en funcin de su rendimiento econmico y el xito de las decisiones que toman se mide por la cantidad, coste/precio y calidad de los servicios que realizan o por el grado de satisfaccin de sus miembros. Dificultad para medir el output de las ENL: los servicios que ofrecen las ENL son, en general, intangibles, y por lo tanto, menos definibles y menos medibles que el beneficio obtenido por las organizaciones lucrativas. La utilidad social que genera el voluntariado y los socios de las ENL tambin ha de ser medido y gestionado, ya que indudablemente es un bien intangible beneficioso para la sociedad. Es por la calidad de intangile de esta participacin social por lo que se hace tan dificil su medicin mediante los instrumentos tradicionales de contabilidad de gestin.
la organizacin, el ICAC engloba a las asociaciones y fundaciones. La misin de estas organizaciones consiste en prestar un servicio de inters social; por lo tanto, su actividad posee una proyeccin externa. Por otro lado, las ENL de inters particular estn constituidas por cooperativas y mutualidades: sus socios son perceptores del excedente econmico pero con restricciones legales (en el caso de las coperativas, reparto de beneficios en funcin de la actividad cooperativizada efectivamente realizada, por ejemplo, en funcin del trabajo realizado y no en funcin del capital aportado); la misin de estas organizaciones consiste en beneficiar a los socios mediante el reparto del excedente conseguido a travs de la ayuda mutua realizada entre los mismos. Finalmente, la Comisin de principios de contabilidad de gestin del ICAC, propone clasificar las ENL en funcin de su forma jurdica, distinguiendo entre corporaciones de derecho pblico, fundaciones, asociaciones, cooperativas, mutualidades y otras instituciones, como partidos polticos y sindicatos (ICAC 2001: 15-24). Por lo tanto, este concepto engloba, segn el ICAC, a todas las formas jurdicas, includas las cooperativas. No obstante, tal y como acabamos de sostener, opinamos que el ICAC deba haber includo a las cooperativas de iniciativa social en su definicin de Economa Social de inters general. 15 No obstante, la regulacin estatal del rgimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos (Ley 49/2002) sigue ignorando a las cooperativas sociales, considerando como entidades sin fines lucrativos a las fundaciones, y asociaciones declaradas de utilidad pblica que cumplan los requisitos que establece su art. 3. 16 La crisis del Estado del bienestar se traduce, entre otras muchas cosas, en una regresin de las labores del Estado en el mbito social. Los servicios y bienes sociales que en la era fordista eran ofertados por las administraciones pblicas ahora son campo de actuacin para el sector privado. Por ello, las ENL se ven obligadas a competir en calidad y precios no solo entre ellas mismas, y sino tambin con las organizaciones lucrativas.
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En definitiva, los condicionantes financieros pueden ser un elemento facilitador o restristivo, pero pocas veces ser el objetivo primordial para una organizacin sin nimo de lucro (AECA 2001: 74): a diferencia de lo que ocurre en el sector lucrativo, el xito de las organizaciones no lucrativas tiene que medirse por el nivel de eficiencia y eficacia que la entidad obtiene con su actividad en la satisfaccin de las necesidades de sus usuarios. Por ello, los objetivos tangibles deben ser medidos con una orientacin hacia los clientes y usuarios, y tambin hacia los trabajadores y voluntarios. En este sentido, y en relacin con la contabilidad de gestin, la contabilidad financiera, la gestin presupuestaria y la contabilidad de costes permiten conocer la entidad desde el punto de vista econmico-financiero. No obstante, las ENL deben disponer tambin de informacin a nivel social, como por ejemplo, la satisfaccin de los colaboradores internos y externos, y de los usuarios. Este tipo de informacin17 vendr dada por los indicadores de gestin diseados a medida de las ENL (AECA 2001: 68-69; Soldevilla 2000: 120). Por otro lado, algunas ENL realizan las mismas actividades que las organizaciones pblicas y las organizaciones lucrativas: para este tipo de organizaciones se podra utilizar los sistemas de control de gestin que utilizan el resto de organizaciones, haciendo las oportunas adaptaciones (Soldevilla 2000: 92). El conjunto de indicadores desarrollados para la evaluacin de la gestin de la ENL se puede integrar en un CMI como complemento de los dems instrumentos de control de gestin (AECA 2001: 69). De esta manera, el CMI puede constituirse como un instrumento altamente apropiado para la gestin de las ENL: la naturaleza de los datos (es decir, los indicadores) del CMI pone ms enfasis en la informacin del proceso productivo y de satisfaccin del cliente que en la informacin financiera (AECA 2001: 75). Y es que, el hecho de estar trabajando con servicios sociales hace que la medida de la gestin requiera indicadores ms cualitativos que econmicos, por lo que precisan de una composicin mixta de ndices cuantitativos y cualitativos (Parker, Divisional perfomance measurement: beyond an exclusive profit test, Acounting and Business Research, tardor: 309-319, en Soldevilla 2000: 95). Segn un trabajo de investigacin desarrollado por Oriol Amat y otros (Amat Salas 2001: El Cuadro de Mando Integral y el crecimiento empresarial, Partida Doble, n 16, en Santos Cedrian y Fidalgo Cervio 2002: 11), es posible evidenciar empricamente la hiptesis de Kaplan y Norton sobre los inductores que favorecen el crecimiento rentable de las empresas y las relaciones causa-efecto que la sustentan18: es decir, actuando sobre la perspectiva de formacin y crecimiento (en concreto, las personas de la organizacin), se impulsar la mejora continua en los procesos, incrementando y fidelizando a los clientes y cubriendo al fin, los requerimientos exigidos por los accionistas. No obstante, a pesar de que es posible la demostracin emprica de la habitualidad de la estructura utilizada por Kaplan y Norton, algunos autores han sostenido la inexistencia de estructuras predifinidas para la delimitacin de las perspectivas de una organizacin. Segn VOELKER, RAKICH y FRENCH (2001), el nmero y naturaleza de las perspectivas, asi como el orden jerrquico de las mismas, dependen directamente de las caractersticas diferenciales de la propia organizacin. Por lo tanto, existen distintas formas de contemplar la estructura del CMI dependiendo de la naturaleza de las organizaciones (VOELKER, D.E., RAKICH, J.S y FRENCH G.R. (2001): The Balanced Scorecard in Healthcare
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Los sistemas de informacin de las ENL han de establecer los mecanismos de control necesarios no slo para su gestin interna, sino tambin para suministrar informacin relevante a los aportantes de recursos y a los usuarios, clientes o beneficiarios de la entidad. Como acabamos de mostrar, la informacin requerida (AECA 2001: 41-44). 18 Los primeros factores-clave estn relacionados con el factor humano y se propone que la apuesta por la formacin y los incentivos pueden contribuir a una mayor implicacin del personal.Esta mayor implicacin del personal puede favorecer una mayor eficiencia en costes y activos, una apuesta por la calidad total, una mayor innovacin y orientacin al cliente. Lo anterior puede repercutir en una mayor diversificacin e internacionalizacin. Todo ello debera repercutir en una mejora continuada de los procesos empresariales.La mejora en los procesos que se puede desprender de lo anterior debera revertir en unos clientes ms satisfechos, que podran ser los inductores de una mayores ventas. Finalmente, las ventas superiores deberan generar unos mayores beneficios y rendimientos, que acompaados del apalancamiento deberan permitir obtener elevados niveles de rentabilidad. Estos, junto con unos niveles adecuados de solvencia explicaran la mayor capacidad de crecimiento y la mayor generacin de valor de las empresas gacela (Amat Salas 2001: El Cuadro de Mando Integral y el crecimiento empresarial, Partida Doble, n 16, en Santos Cedrian y Fidalgo Cervio 2002: 11).
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Organizations: a performance measurement and strategic planning methodology, Hospital Topics, vol. 79, n. 3, en Santos Cedrian y Fidalgo Cervio 2002: 17). Estos autores plantean una representacin piramidal del CMI para las organizaciones con fines lucrativos y la comparan con aquella que sera representativa de las entidades no lucrativas, en su caso, para las entidades sanitarias de carcter pblico (ver figuras 6 y 7).
Figura 6: estructura piramidal del CMI para las entidades lucrativas (Fuente: Santos Cedrian y Fidalgo Cervio 2002: 18)
Figura 7: estructura piramidal del CMI para las entidades no lucrativas (Fuente: Santos Cedrian y Fidalgo Cervio 2002: 18) La estructura de un CMI debe seguir una lnea ascendente en la que se vayan interrelacionando las diferentes perspectivas orientadas a la estrategia. Como se puede observar a partir de las figuras anteriores, estos autores establecen una diferencia significativa en el orden de prelacin de las cuatro perspectivas clsicas del CMI, as como en la denominacin de la perspectiva del cliente que, en el caso de las entidades no lucrativas, amplia el alcance de esta vertiente incluyendo a todos los grupos de inters o stakeholders. En relacin con el orden jerarquico, en las organizaciones no lucrativas, sita, en la cspide de la pirmide, la Misin de la organizacin hacia la que confluyen todas las dems perspectivas, y en siguiente nivel la perspectiva de los Stakeholders, seguida de la financiera. En opinin de estos autores, esta diferencia sustantiva permite dirigir la atencin de las organizaciones no lucrativas hacia aquellos objetivos que son prioritarios, poniendo como ejemplo de este tipo de organizaciones las entidades sanitarias pblicas orientadas hacia el paciente y en general a toda la comunidad destinataria de alguna manera de sus servicios (Santos Cedrian y Fidalgo Cervio 2002: 18).
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As mismo, Oriol Amat y Pilar Soldevilla, de la Universitat Pompeu Fabra, desarrollaron una adaptacin del CMI tradicional a una entidad pblica especfica: una unidad de relaciones internacionales de una universidad pblica. En este modelo, los autores fijan las relaciones causa-efecto entre las diferentes perspectivas o factores clave de xito: si los empleados estn formados y motivados, los procesos internos funcionaran mejor. Si los procesos internos son mejores y la calidad del servicio es excelente, se conseguir mayor financiacin por parte de las instituciones. Si se optimizan las perspectivas anteriores, los usuarios estarn ms satisfechos (Amat y Soldevilla 1999: 40-43). En este mismo sentido, y realizando una adaptacin del tradicional CMI, Jos Cceres Salas y M Jos Gonzlez Lpez de la Universidad de Granada, desarrollan una propuesta de CMI para un departamento de una Universidad Pblica. Segn estos autores, las caractersticas de una universidad pblica, conducen a la necesidad de adaptar las perspectivas convencionales que propone el CMI. De esta manera, en las universidades sin nimo de lucro, no tiene sentido la perspectiva financiera en tanto bsqueda de mayor riqueza para sus accionistas; aqu no se trata de maximizar el beneficio, sino de prestar los servicios de calidad, eficacia y empleando el menor volumen de recursos. Las caractersticas de las entidades pblicas, en este caso una universidad (y en nuestra opinin, al igual que las caractersticas de una ENL privada), producen dos efectos: en primer lugar que la perspectiva financiera no es la ms importante (aunque se intente maximizar beneficios, los recursos financieros operan como una restriccin, en cuanto son escasos y deben destinarse a ms finalidades, por lo que emplearlos de forma eficiente y racional es una cuestin de supervivencia); y en segundo lugar, que la perspectiva ms importante es la de cliente-usuario (Cceres Salas y Gonzlez Lpez 2005: 59). La estructura fijada para el CMI aplicable a una entidad pblica es igualmente apropiada para una ENL privada: en el caso de las ENL, las cuatro perspectivas anteriores se podran adaptar para dar ms relevancia a la perspectiva de los usuarios y, menos peso a la perspectiva de los resultados econmicos y financieros. Para las ENL, como sntesis genrica, el CMI se basa en la hiptesis de que si se acta sobre la perspectiva de los trabajadores, stos sern el motor de la mejora de los procesos. sta mejora llevar a un mejor equilibrio presupuestario, lo que repercutir en unos usuarios ms satisfechos (Soldevilla 2000: 138). La lgica de todos los modelos anteriormente citados sobre la aplicabilidad del CMI a las ENL, y la adaptacin de sus perspectivas, es tambin respaldada por Kaplan y Norton: si bien inicialmente el enfoque y la aplicacin del Cuadro de Mando Integral se han producido en el sector de empresas lucrativas, la oportunidad de que el cuadro de mando mejore la gestin de empresas gubernamentales y/o no lucrativas es, si cabe, an mayor. Como mnimo, la perspectiva financiera proporciona un objetivo a largo plazo para las empresas lucrativas; sin embargo,proporciona una restriccin y no un objetivo, a las organizaciones sin nimo de lucro y gubernamentales. Estas organizaciones deben limitar sus gastos a las cantidades presupuestadas (...). El xito de las organizaciones sin nimo de lucro y gubernamentales debera medirse por can eficiente y eficazmente satisfacen las necesidades de sus usuarios. Los objetivos tangibles deben ser definidos por los clientes y sus usuarios. Las consideraciones financieras pueden tener un papel facilitador o de restricciones, pero raramente sern el objetivo primordial (Kaplan y Norton 1996: 194). La estructura especfica del CMI expuesta para las entidades sin nimo de lucro tendra que ser vlida no solo para las asociaciones y fundaciones (ENL tradicionales), sino tambin para las cooperativas sociales. A pesar de que como hemos visto en el punto 2.c, las cooperativas sociales no han sido tradicionalmente localizadas en el subsector no lucrativo, stas reunen, como ya lo hemos probado mediante sus diferentes regulaciones jurdicas, las condiciones suficientes para formar parte del mismo: las cooperativas sociales poseen las mismas caractersticas que las asociaciones y fundaciones en cuanto a objetivos sociales y naturaleza de sus servicios y bienes producidos y ofertados, por lo que poseen a si mismo idnticos aspectos diferenciales en materia de contabilidad de gestin. No obstante, a nuestro parecer, las cooperativas sociales tienen un atributo adems de la caracterstica social o no lucrativa a la que acabamos de hacer referencia. Se trata de su naturaleza
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cooperativa. Por lo tanto, la especificidad cooperativa tambin debiera ser tenida en cuenta a la hora de disear un CMI para este tipo de empresa, en nuestro caso, una cooperativa de iniciativa social. En este sentido, nos parece clave la propuesta realizada por Mikel Cid, doctor en Ciencias Econmicas y Empresariales por la Universidad de Mondragn19. En su artculo Kooperatiben kudeaketa orekatu baten bila: the blended scorecard (The Blended scorecard: a tool towards balancing cooperatives perfomance), el autor sostiene la necesidad de adaptar el CMI a las sociedades cooperativas, ya que considera el CMI como el instrumento idneo para la medicin y gestin de la naturaleza dual de este tipo de organizaciones. La propuesta de Cid parte de unos presupuestos determinados en relacin a la naturaleza dual de las organizaciones empresariales en general y de las cooperativas en particular (Cid 2003: 135-147): La naturaleza dual de las organizaciones: toda organizacin es un grupo de personas, y stas son las que convierten a la organizacin en un grupo social con objetivos concretos. La enpresa es una organizacin social concreta: su actividad es econmica y por lo tanto, persigue objetivos econmicos. Por lo tanto, la empresa posee una estructura socio-econmica: es ah donde se encuentra su naturaleza dual. Esta dualidad socio-econmica es ms patente en las cooperativas: estas organizaciones son al mismo tiempo empresas econmicas y grupos organizados de personas, por lo que deben guardar el equilibrio entre su aspecto econmico y su aspecto social. La relacin entre ambos aspectos de su naturaleza dual es la siguiente: la primaca de su perspectiva econmico, pero la supremaca de su perspectiva social (R. Cujes, 1986: Social Reporting-Auditing for Cooperatives: A description, background and report form for Social Auditing Co-operatives, Truro, NS, Canada, cita recogida en Cid 2003: 135). No obstante, en este equilibrio existe una relacin causa-efecto: la consecucin de los objetivos econmicos son los que fundamentan la consecucin de los objetivos sociales. Es decir, los objetivos sociales perseguidos por las cooperativas no pueden ser conseguidos sin lograr primero sus objetivos econmicos. ste es el punto de partida de la propuesta de Mikel Cid. A continuacin, analiza la auditora social de las cooperativas: a la par de la creacin de diferentes instrumentos de medicin del rendimiento empresarial (es el caso del CMI), tambin se han desarrollado instrumentos de medicin de los resultados sociales de las empresas. Es el caso de la auditora social o de la contabilidad social, es decir, el anlisis sistemtico que una organizacin hace del impacto de su actuacin frente a sus stakeholders. Cid, citando a C. Abt 20, diferencia dos maneras de entender la auditora social de las empresas: en la primer modelo de auditora social, las empresas poseen como nico objetivo la maximizacin de beneficios, relegando su responsabilidad social al cumplimiento estricto de los lmites legales mnimos; el segundo modelo, lo denomina la auditoria social y financiera integrada (Integrated Social/Financial Audits), donde integra los costes y beneficios sociales con los costes y beneficios financieros. De esta manera, este segundo modelo trata de maximizar los dos aspectos, el econmico y el social. Con respecto a la integracin del aspecto social y econmico, la Asociacin de Cooperativas de Canada tambin ha sealado que es
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En su tsis MAKING THE SOCIAL ECONOMY WORK WITHIN THE GLOBAL ECONOMY: AN EMPIRICAL STUDY OF WORKER CO-OPERATIVES IN QUEBEC, EMILIA-ROMAGNA AND MONDRAGON , el autor utiliz el Cuadro de Mando Integral junto con el balance social o memoria de sostenibilidad, para medir la eficiencia y eficacia en la gestin de cooperativas de Quebec, Emilia-Romagna y Mondragon. Se parte de la afirmacin de Milton Friedman y la Escuela de Chicago de que cualquier empresa que se desve de la mxima de concebir el incremento del valor de la accin como nica motivacin racional en el desarrollo de actividad empresarial, ser ineficiente y por lo tanto no competitiva. Para probar que dicha afirmacin no es siempre cierta, esta tesis se propone mostrar ocho casos de cooperativas de trabajo, es decir, empresas comprometidas socialmente que ocupan posiciones competitivas en sus mercados. Estos son contra ejemplos a la afirmacin de Friedman. Tras definir una metodologa de trabajo propia y seleccionar los casos en Quebec, Emilia-Romagna y Mondragon, se procedi a la recogida y anlisis de los datos. Tras dicho trabajo de campo en cada regin, las empresas estudiadas han obtenido puntuacin alta en ambas dimensiones, en el compromiso social medido en funcin de los 7 principios cooperativos de la Alianza Cooperativa Internacional y en su eficiencia y posicin competitiva en funcin del Cuadro de Mando Integral de Kaplan y Norton. As, la hiptesis ha sido refrendada y se ha demostrado que lo afirmado por Friedman no es siempre cierto. El compromiso social firme no es siempre un impedimento para la excelencia empresarial.
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Abt, C. (1977): The Social Audit for Management, Amacom, New York.
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imprescindible, desde un principio, integrar el proceso de auditoria social en el resto de instrumentos de medicin y planificacin de la empresa; la auditora social es til para la gestin empresarial nicamente si se utiliza conjuntamente con el resto de sistemas de informacin de la organizacin21. Finalmente, propone la adaptacin del CMI a las cooperativas, denominando a esta propuesta de adaptacin el Balanced Scorecard Social o Blended Scorecard: su propuesta trata de integrar los indicadores tradicionales del CMI con indicadores sociales que midan el cumplimiento de los 7 principios cooperativos establecidos por la ACI (asociacin internacional de cooperativas); esta integracin est en consonancia con la teora de Parra Luna, quien asegura que los beneficios econmicos de una organizacin nicamente se fortalecern mediante la integracin de los elementos sociales en los sistemas de gestin22. Cid argumenta que el cumplimiento de los principios cooperativos son una fuente natural de ventaja competitiva para las cooperativas. Mikel Cid nicamente ha fijado las bases para una futura adaptacin del CMI a las cooperativas: su modelo est todava incompleto. El Blended Scorecard que propuso en el 2003 se divide en dos subconjuntos de indicadores. Una primera parte denominada CMI econmico, en el que se recojen la estructura y los indicadores de gestin ideados por Kaplan y Norton. En este subconjunto existen las relaciones causa-efecto fijadas para el CMI tradicional (ver figura 8). En una segunda parte, denominada CMI social, se muestran los indicadores sociales medidores del cumplimiento de los principios cooperativos. Al contrario que en el CMI econmico, en el CMI social no existe relacin causa-efecto entre los indicadores sociales (ver figura 9). A largo plazo, Cid fijaba como objetivo la integracin de los indicadores sociales en el CMI econmico: es en ese momento cuando se constituira la herramienta denominada Blended Scorecard. Segn el autor, es necesario probar la hiptesis de que el cumplimiento de los principios cooperativos son realmente una ventaja competitiva: para ello, los sucesivos proyectos de investigacin deben mostrar los puntos de conexin entre los principios cooperativos y las prcticas avanzadas en gestin empresarial, de manera que se pruebe el valor econmico de los indicadores sociales propuestos. Debido a la heterogeniedad del grupo constudo por las cooperativas sociales, en el siguiente punto, trataremos de plantear una simulacin de adaptacin de las perspectivas del CMI para el caso de una nica tipologa concreta, una cooperativa de educacin de iniciativa social. Para ello, tendremos en cuenta la naturaleza compleja de este tipo de empresa: por un lado su naturaleza no lucrativa; por otro lado, su naturaleza cooperativa. En definitiva, queremos tener en cuenta a la hora de desarrollar la simulacin del CMI el marcado carcter dual de las cooperativas sociales, por el cual los objetivos sociales no pueden ser conseguidos sin lograr primero sus objetivos econmicos.
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Co-operative Union of Canada, (1985): Social Auditing. A manual for co-operative organizations, Social Audit Task Force, CoOperative Union of Canada, Ottawa. 22 Parra Luna, F. (1996): Balance social de la Empresa como instrumento de gestin, Estilo Empresarial, 15.
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Figura 8: CMI econmico diseado por Mikel Cid (Fuente: Cid 2003: 135-147)
Figura 9: CMI social diseado por Mikel Cid (Fuente: Cid 2003: 135-147)
Financiera
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3. Adaptacin de las perspectivas del Cuadro de Mando Integral a una cooperativa de enseanza de iniciativa social y de utilidad pblica de Euskadi. Antes de realizar la simulacin de un CMI para una cooperativa de enseanza de iniciativa social, y con la finalidad de concretar el objeto de nuestro trabajo,analizaremos brevemente esta concreta tipologa de cooperativa, bien desde el punto de vista de su caracterstica de cooperativa de enseanza, bien desde su condicin organizacin sin nimo de lucro. Centraremos nuestro estudio en las cooperativas inscritas en el registro de cooperativas de Euskadi. a. Las cooperativas de enseanza de iniciativa social y de utilidad pblica de Euskadi. En el caso de la comunidad autnoma del Pas Vasco, las cooperativas de educacin vienen reguladas en la Ley 4/1993, de 24 de junio, de cooperativas de Euskadi, concretamente en su artculo 106.1., en el que se fija como cooperativas de educacin a las que desarrollan actividades docentes en sus distintos niveles, etapas, ciclos, grados y modalidades, en cualquiera de las ramas del saber o de la formacin. Podrn realizar tambin actividades extraescolares y conexas, as como prestar servicios escolares complementarios y cuantos facilitan las actividades docentes. Las cooperativas de educacin pueden organizarse bajo tres modalidades (Gadea 2001: 262-263). Cuando asocien a los padres de los alumnos, les sern de aplicacin la regulacin especfica de las cooperativas de consumo (artculo 106.2), las cuales tienen como objeto procurar bienes o prestar servicios para el uso o consumo de los socios y de quienes con ellos convivan, as como la defensa y promocin de los derechos e intereses legtimos de los consumidores y usuarios (artculo 105.1). Cuando la cooperativa de enseanza asocie a profesores y a personal no docente y de servicios, se aplicarn las normas de la Ley reguladoras de las cooperativas de trabajo asociado, pudiendo asumir la posicin de las cooperativas de trabajo asociado, pudiendo asumir la posicin de los socios colaboradores23, entre otros interesados, los alumnos, sus padres o sus representantes legales y los ex-alumnos (artculo 106.3). Si lo preveen los estatutos, la cooperativa de enseanza podr tener carcter integral (cooperativas de enseanza integrales o mixtas), cuando agrupe societariamente, por un lado, al personal docente y no docente, y por otro lado, a quienes reciben las prestaciones docentes o representen a los alumnos (artculo 106.4). Estas cooperativas, segn el artculo 1 del Decreto 61/2000, podrn ser calificadas por el Registro de Cooperativas como de iniciativa social: nicamente lograrn dicha calificacin aquellas cooperativas que, sin nimo de lucro y con independencia de su clase, tiene por objeto social, bien la prestacin de servicios asistenciales mediante la realizacin de actividades sanitarias, educativas, culturales u otras de naturaleza social, o bien el desarrollo de cualquier actividad econmica que tenga por finalidad la integracin laboral de personas que sufran cualquier clase de exclusin social y, en general, la satisfaccin de necesidades sociales no atendidas por el mercado. La carencia de nimo de lucro se traduce en las siguientes condiciones: Irrepartibilidad de los resultados positivos entre los socios, por lo que la cooperativa reinvertir los excedentes positivos en la propia empresa, dotando el Fondo de Reserva Obligatorio o cualquier otra reserva voluntaria irrepartible; las aportaciones obligatorias y voluntarias de los socios no pueden devengar un inters superior al inters legal del dinero; las retribuciones de los socios trabajadores, socios de trabajo en su caso o trabajadores por cuenta ajena no podrn superar el 150% de las retribuciones que en funcin de la categora profesional, establezca el convenio colectivo aplicable. Las dos ltimas condiciones tienen como objetivo impedir que se pueda
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Son socios colaboradores aquellas personas fsicas o jurdicas, pblicas o privadas, que, sin poder realizar plenamente el objeto social cooperativo, pueden colaborar en la consecucin del mismo (artculo 19.2). Los derechos y obligaciones de estos socios se deben regular en estatutos sociales y, en lo no previsto por stos, mediante pacto entre las partes. Salvo que sean sociedades cooperativas, no pueden ser titulares de ms de un tercio de los votos, ni en la asamblea general ni en el consejo rector. Con esta medida, igual que en otras similares que se establecen para otros tipos de socios, se pretende que la mayora de los votos pertenezca a socios activos o usuarios, esto es, a los que vienen a desarrollar la actividad cooperativa.
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distribuir los excedentes disponibles entre los socios de manera indirecta, va anticipos cooperativos (el salario mensual cooperativo) o mediante la retribucin elevada de las aportaciones al capital realizadas por los propios socios. Por otro lado, segun el Decreto 64/1999, de 2 de febrero, por el que se aprueba el Reglamento sobre procedimientos y requisitos relativos a las sociedades cooperativas de utilidad pblica, Las Sociedades Cooperativas que contribuyan mediante el desarrollo de sus funciones a la promocin del inters general de Euskadi podrn ser declaradas de utilidad pblica, a travs del procedimiento y conforme a los requisitos que se establecen en el presente Reglamento (art. 2). Se considerarn Sociedades Cooperativas que sirven al inters general de Euskadi aqullas en cuyo objeto social sean primordiales los siguientes fines: asistencia social, cvicos, educativos, culturales, cientficos y de investigacin, deportivos, sanitarios, de cooperacin para el desarrollo, defensa del medio ambiente, fomento de la economa social, fomento de la paz social y ciudadana, o cualesquiera otros fines de naturaleza anloga (art. 3). Para que una cooperativa de enseanza de Euskadi sea calificada de utilidad pblica debe cumplir, entre otros requisitos, los mismos condicionantes relativos a la ausencia del nimo de lucro expuestos para el caso de las cooperativas de iniciativa social. b. El movimiento cooperativo vasco en el mbito de la enseanza. En lo que a las cooperativas de educacin de Euskadi se refiere, hablar de la importancia y del xito de este tipo de organizaciones24 es hablar del movimiento de las Ikastolas. La razn de ser de las mismas, de su constitucin y posterior desarrollo, se encuentra en la crsis que la cultura vasca y el Euskara en particular sufrieron durante el siglo pasado. La imposibilidad por parte del sector pblico y del sector privado tradicional de hacer frente a esta crisis, propici la constitucin de iniciativas, que bajo la frmula jurdica cooperativa, tuvieron como finalidad impulsar por parte de los padres, una educacin enraizada en la cultura vasco-parlante. No obstante, y a pesar de la importancia cuantitativa y cualitativa de las Ikastolas, tambin es necesario citar a otras muchas cooperativas de educacin social, que desarrollando su actividad en los mbitos de la formacin profesional, formacin continua y formacin universitaria, constituyen junto con las ya citadas Ikastolas, el conjunto de las cooperativas de educacin de Euskadi (Zelaia 1997: 83). Una gran mayora de estas cooperativas se encuentra federada en la Agrupacin de Cooperativas de Enseanza de Euskadi. Esta agrupacin de cooperativas, que se constituye como ente representativo de los centros de enseanza de Euskadi con titularidad cooperativa, creada legalmente el 7 de marzo de 2007, aunque tuviera ya anterior andadura, agrupa actualmente a 76 Cooperativas de Enseanza, perteneciendo a stas 57.049 alumnos y alumnas, 4.134 profesores, 1.010 personal no docente y con 5.142 empleos. Entre los objetivos de la Agrupacin destacamos los siguientes: ser va de expresin de los intereses de las Cooperativas de Enseanza; impulsar la dinmica de participacin de las Cooperativas de Enseanza en relacin con sus temas especficos as como en los generales de ERKIDE, la federacin de cooperativas de trabajo asociado, de consumo y de enseanza de Euskadi; colaborar en el diseo y desarrollo de la poltica general de ERKIDE; contribuir al desarrollo de las Cooperativas de Enseanza; organizar la representacin de las Cooperativas de Enseanza en el Consejo Rector de ERKIDE. El nmero de cooperativas federadas es de 76, repartidas por Territorios Histricos de la siguiente forma: Araba, 8; Gipuzkoa, 35; Bizkaia, 33. Por modalidades cooperativas: Cooperativas de Padres, 48; Cooperativas de Profesores, 11; Cooperativas Integrales, 17. Como
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Segn la base de datos SABI (Sistema de Anlisis de Balances Ibricos), las 14 cooperativas de educacin de las que esta base da datos posee informacin, obtuvieron en el 2002 unos ingresos de explotacin de unos 48.334.000,00, poseiendo unos activos con valor de 64.570.000,00 y unos fondos propios de 20.534.000,00. El 28% de estos ingresos de explotacin fueron obtenidos por la Eskola Politeknikoa Jose Maria Arizmendiarrieta de Mondragn, con un activo total de 27.750.000,00 y unos fondos propios de 5.519.000,00 (fuente: base da datos SABI).
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miembros destacados de esta agrupacin, encontramos por un lado a las Ikastolas Partaide25, las diferentes universidades que integran Mondragon Unibertsitatea26 y HETEL27. c. Adaptacin del Cuadro de Mando Integral a una cooperativa de enseanza de iniciativa social y de utilidad pblica de Euskadi. A la hora de desarrollar la simulacin del CMI para este tipo de empresa social, nos centraremos en las ikastolas28: para ello utilizaremos como modelo una ikastola ficticia estructurada en cuatro departamentos o unidades organizativas29: Educacin Infantil (HH, Haur Hezkuntza); Enseanza primaria (LMH, Lehen mailako hezkuntza); Enseanza secundaria obligatoria (DBH, Derrigorrezko Bigarren Hezkuntza); Bachiller (Batxillergoa). Teniendo en cuenta esta estructura organizativa, describimos a continuacin los elementos que integran nuestra propuesta de CMI para el modelo propuesto de ikastola. Tal y como hemos expuesto en el punto 2.b, un CMI se disea siguiendo los siguientes pasos: Seleccionar la unidad organizativa para la aplicacin del CMI: en nuestro caso, optaremos por la aplicacin general del CMI al conjunto de la ikastola, es decir, un nico CMI para los cinco departamentos. A pesar de que en un primer lugar, deberamos implementar un CMI especfico para
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Cooperativa de segundo grado que aglutina a las ikastolas de iniciativa social con los siguientes fines: propiciar la participacin social en el proyecto educativo sin ningn nimo de lucro; el euskera y la identidad sociocultural del entorno deben ser las seas de identidad de las Ikastolas, sin estar cerradas a nuevas culturas, pueblos y referencias interesantes, y con una continua adaptacin a la calidad. Entre otros, Partaide tiene los siguientes objetivos: mantener un servicio de orientacin permanente, en los diferentes aspectos de la enseanza; servicio de formacin permanente; fortalecer el espritu solidario entre los centros; propiciar acciones complementarias en la enseanza.
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Creada en 1997 y reconocida oficialmente por la ley 4/1997 del 30 de mayo, fue promovida por tres cooperativas educativas; Mondragon Eskola Politeknikoa "Jos M Arizmendiarrieta" S.Coop., ETEO S.Coop. e Irakasle Eskola S.Coop., avaladas por una extensa trayectoria y experiencia en el mundo de la enseanza. La Escuela Politcnica Superior , inici su actividad durante 1943, impulsada por el padre D. Jos M Arizmendiarrieta, fundador de la experiencia cooperativa de Mondragn. Desde entonces, ha experimentado un continuo proceso de crecimiento, impulsando adems la creacin de numerosas experiencias innovadoras. La Escuela Politcnica Superior enmarca sus actividades docentes de Ingeniera y sus actividades de Investigacin Tecnolgica en las reas de mecnica, electrnica, informtica, diseo industrial, organizacin y telecomunicaciones. En la actualidad cuenta con tres campus: el originario, situado en Mondragn, el campus inaugurado en mayo de 2001 en Gipuzkoa y ubicado en Ordizia y el campus en la localidad Vizcana de Markina inaugurado en julio de 2002. La Facultad de Ciencias Empresariales de Oati, cooperativa de enseanza declarada de iniciativa social, inici su actividad en 1960, promovida por iniciativa de un grupo de jvenes alentados por D. Jos M Arizmendiarrieta. Actualmente orienta su accin acadmica hacia los campos de la Administracin y Direccin de Empresas y a la Informtica de Gestin. Cuenta con 2 campus, el originario situado en Oati y el campus de Bidasoa inaugurado en abril de 2003. En 1978 nace en Eskoriatza la Escuela de Magisterio, convertida hoy en la Facultad de Humanidades y Ciencias de la Educacin. Su actividad, incialmente centrada en la formacin de profesionales del mbito educativo, ha ido amplindose al campo de las humanidades, abordando la formacin de personas para la gestin del factor humano en las organizaciones; con ello, pretende responder a las nuevas demandas y necesidades que surgen en la sociedad en general y en el mbito de la empresa en participar.
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HETEL es una Asociacin de Centros de Formacin Tcnico-Profesional de Iniciativa Social de Euskadi, con implantacin en los tres Territorios Histricos del Pas Vasco. Las actividades principales son: potenciacin y desarrollo de los proyectos cualitativos: CERET, Planes de Formacin, Tecnologa ESO, Formacin de Centros de Trabajo, Formacin Continua, Proyectos Europeos, Cultura Emprendedora, Jornadas, etc.; realizacin de estudios y diagnsticos relacionados con la enseanza tcnicoprofesional; relaciones con diversos agentes sociales (Instituciones, Entidades Empresariales, Sindicatos, Entidades Financieras, Partidos Polticos, Redes Educativas, Medios de Comunicacin, etc.). Est compuesta por 17 Centros asociados de los que 5 son Cooperativas y la gama-oferta que ofrecen dichos Centros es de 59 especialidades-Modalidades distintas. El proyecto bsico de HETEL consiste en aunar los esfuerzos de los Centros asociados all donde la unidad de accin pueda revertir en beneficio de su cuerpo social. De este modo, trata de optimizar tanto empeo realizado en el mundo de la Formacin Profesional a lo largo y ancho de Euskal Herria desde los Centros de Iniciativa Social. Entre sus objetivos prioritarios se destacan los siguientes: El liderazgo en la innovacin tecnolgica correspondiente a su nivel, mediante el fomento de una red de transmisin y apoyo horizontal que aflore el profundo desarrollo alcanzado por los departamentos de los Centros. La profesionalizacin de los cuadros directivos con el objeto de guiar un proceso de mejora permanente. Insetados los Centros en el pueblo vasco, y a su servicio, fomentarn sus seas de identidad y cultura. 28 Ya que hemos optado por las ikastolas entre todas las formas de cooperativa de educacin de iniciativa social, merece la pena citar las variables que, segn resalta Adrian Zelaia, condicionarn su futuro (Zelaia 1997: 84-94):
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cada departamento, para ms tarde realizar un CMI consolidado, hemos optado por desarrollar un nico CMI que nos de una imagen nica del conjunto de la organizacin. Identificacin de la misin de la empresa: En el artculo 2 de los estatutos de la Ikastola 30, se fija como objeto la promocin educativa y cultural de sus alumnos-as a travs del conjunto de actividades que organice (docentes, extraescolares y conexas), as como prestar servicios complementarios y cuantos faciliten las actividades docentes, descartndose toda idea de lucro y prohibindose el reparto de retornos cooperativos. Identificacin de los valores de la empresa: en funcin de los objetivos concretos recogidos en el artculo 2 de los estatutos31, los valores de la organizacin se identifican con los valores cooperativistas (la empresa gua su actividad en funcin de los valores cooperativos fijados por la Alianza Cooperativa Internacional), con la innovacin y la calidad, y finalmente con una fuerte orientacin comunitaria (inspiracin fundamental en la tradicin y cultura vascas y apertura y
La financiacin de las ikastolas: las ikastolas, a pesar de que en calidad de centros concertados con el Gobierno Vasco, un porcentaje alto del total de sus ingresos de explotacin provienen de las administraciones pblicas, bien en forma de subvenciones o bien en forma contractual, las ikastolas se consideran empresas: la financiacin proveniente de las administraciones pblicas se debe entender como la cantidad que en concepto de contraprestacin reciben las ikastolas por su labor educativa realizada. Aumentar la seguridad y reducir la arbitrariedad de la administracin en la concesin de las subvenciones es un elemento clave para la consolidacin de las ikastolas. Organizacin interna de las ikastolas: la cooperativizacin del trabajo es una fuente de ventajas competitivas ligadas a la perspectiva de los Recursos Humanos de la empresa. Nos referimos a la cualidad dual de ciertas ikastolas, en el sentido que se constituyen como cooperativas de educacin integrales o mixtas, en las que los trabajadores y los usuarios (alumnos o padres) son socios cooperativistas. Prueba de la cooperativizacin del trabajo en las ikastolas, es el caso de las ikastolas prximas a la Experiencia de Mondragn, como la cooperativa Arizmendi. Colaboracin entre ikastolas: la integracin de las ikastolas en organizaciones de ayuda mutua es un aspecto clave para su posterior desarrollo. Las ikastolas deben agruparse en federaciones o agrupaciones de ikastolas, o en su caso en federaciones de cooperativas de educacin, con la intencin de lograr sinergias que impulsen su desarrollo. La profesionalizacin de la gestin empresarial, ligada tambin a la participacin societaria de los trabajadores en la propia cooperativa. La teorizacin del movimiento de las ikastolas: las ikastolas, al ser un cooperativismo surgido de hecho, es decir, constitudo de la necesidad de cubrir las carencias de los modelos educativos imperantes, no ha posedo una base terica clara. La falta de teorizacin de las ikastolas es un obstculo para su propia auto-justificacin frente a los modelos pblicos y no-cooperativos privados.
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Dicha Ikastola ficticia, ha sido diseada utilizando como modelo a la ikastola Ander Deuna de Sopelana (Bizkaia), Cooperativa de Enseanza de Iniciativa Social y miembro de Partaide, y por lo tanto, miembro tambin de la Agrupacin sectorial de Cooperativas de Enseanza de Euskadi y de ERKIDE. Como fuente de informacin, nos valdremos de sus estatutos, de su reglamento de rgimen interno y de los datos recogidos en su sitio web. La informacin relativa a su estrategia y organizacin empresarial que no podamos recopilar, la completaremos mediante los datos que la Ikastola Arizmendi Ikastola recoge en su pgina web: A pesar de que la ikastola Arizmendi no es una ikastola de iniciativa social, su condicin de cooperativa de educacin integral nos es til igualmente para nuestra adaptacin del CMI a las cooperativas sociales de educacin. 30 Fuente: estatutos sociales de Ander Deuna S. Coop. 31 El objetivo general citado anteriormente aparece traducido en Estatutos mediante los siguientes objetivos especficos: El acceso a los diversos grados de formacin no universitaria, establecidos en la legalidad vigente (Educacin Infantil, Primaria, Secudanria, Bachillerato y Formacin Profesional) y los que en su da puedan establecerse oficial o privadamente, en todos sus grados y ciclos, en consecuencia con las propias aptitudes. La formacin integral de sus alumnos, comprendiendo no slo la prestacin de conocimientos, sino tambin el desarrollo de actitudes, valores y procedimientos, que permitan el desarrollo equilibrado de su personalidad en un ambiente de libertad y pluralismo, su preparacin como personas libres, crticas y responsables, capaces de encarar con serenidad las situaciones del entorno circundante en la actualidad y en el futuro. Esta formacin tendr un fuente de inspiracin fundamental en la tradicin y cultura vascas, y tendr como uno de sus principales objetivos el aprendizaje, perfeccionamiento y utilizacin habitual del euskara por parte de sus alumnos, para lo que se utilizar este idioma en todas sus actividades propias de la Ikastola. Asimismo, procurar el conocimiento, la aceptacin y la transmisin viva de los valores histricos y culturales de Euskal Herria, entendiendo de esta forma la contribucin de la Ikastola al proceso de euskaldunizacin de Euskal Herria. La bsqueda permanente de la calidad, mediante la adecuacin de la metodologa y de todos los recursos disponibles a las lneas de accin conducentes al logro de estos objetivos. La colaboracin con las familias de los alumnos para dicha formacin integral y una cooperacin responsable de los padres para una extensin de la cultura a todos los niveles posibles. El fomento del contacto entre sus miembros y los de los municipios circundantes, que permita el mutuo contacto y enriquecimiento de todos ellos, favoreciendo la apertura y comunicacion entre la Ikastola y los municipios de los que proviene su alumnado y facilitando de esta forma la consecucin de los objetivos educativos de la Ikastola.
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comunicacion entre la Ikastola y los municipios de los que proviene su alumnado y facilitando de esta forma la consecucin de los objetivos educativos de la Ikastola). Identificacin de la visin de la empresa: ser una institucin educativa reglada no-universitaria de referencia a nivel autonmico. Desarrollo del mapa estratgico, mediante la identificacin de los factores clave y de los correspondientes objetivos estratgicos, agrupados en funcin de las diferentes perspectivas del CMI. Para ello, es necesario realizar en primer lugar un Anlisis DAFO. Toda propuesta de plan de mejora debe partir de un estudio de autoevaluacin o diagnstico previo de la propia organizacin, en el que pueda observarse su situacin de partida (Caceres y Gonzalez, 2005: 61-62). En ste, se deben contemplar los siguientes aspectos: fortalezas, debilidades, amenazas y oportunidades. o Fortalezas: Organizacin consolidada: aproximadamente el 80% del personal es socio cooperativista. Cualificacin de sus miembros: en el caso del personal docente, el %58 es diplomada en magisterio, y el 42% es titulada superior en la especialidad e la que imparte docencia. En el caso del personal no docente, un 90% es titulada superior y un 7% con estudios bsicos. Juventud del profesorado: ms del 90% de sus miembros tiene menos de 45 aos. Espritu abierto al cambio de sus miembros. Amplia oferta formativa: la organizacin imparte Educacin Infantil, Enseanza primaria obligatoria, Enseanza secundaria obligatoria y Bachiller. Debilidades: Elevado fracaso acadmico. Son varias las asignaturas con un elevado nmero de alumnos suspensos. Apata del alumnado y poca participacin en las clases lectivas. Deficiente apoyo a alumnos con necesidades especficas: insatisfaccin manifiesta de los padres. Escasa formacin contina, debido a la falta de motivacin para asistir a cursos de formacin. Escasez de medios tecnolgicos y escasa utilizacin de las nuevas tecnologas en las clases lectivas. Escasez de contactos con la comunidad, escasez de alianzas con otras cooperativas del sector y con otras ENL de los municipios circundantes. Amenazas: Creciente competencia de otros centros educativos. Cada demogrfica. Financiacin pblica variable y concedida de forma arbitraria. Oportunidades: La naturaleza cooperativa de la organizacin: debido a que los responsables de los usuarios de los servicios ofertados (padres de alumnos) son socios cooperativistas, poseen capacidad para influir en la educacin de la que son destinatarios. Ello constituye al servicio ofertado por la cooperativo en un servicio flexible y adaptado al cliente. La naturaleza cooperativa de la organizacin: los trabajadores, por su cualidad de socios cooperativistas, participan directamente en la toma de decisiones, por lo que su implicacin debera ser, en teora, mayor en comparacin con la de otros trabajadores de centros pblicos o privados tradicionales.
La adopcin de una postura innovadora, atentos a los cambios cientficos y educativos y a los nuevos retos que constantemente plantea una sociedad en evolucin, para adecuar a ellos, de forma crtica, su Proyecto y su actividad diaria. El fomento de la formacin permanente en la medida en que ello sea posible de todos los miembros de nuestra Comunidad Educativa, padres, profesores y alumnos, procurando la innovacin de las tcnicas didcticas y pedaggicas, la formacin cultural y deportiva de todos ellos.
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Realizado el diagnstico inicial, y para cada una de las perspectivas del CMI, habra que identificar los factores clave y establecer unos objetivos estratgicos para la organizacin: o Perspectiva de capacidades y recursos. Como factores clave, identificamos los siguientes aspectos crticos para el proyecto educativo, con sus respectivos objetivos estratgicos: Formacin en el mbito pedaggico, tecnolgico y cooperativo: la necesidad por parte del personal de poseer un alto grado de formacin y conocimiento en todos los mbitos de la educacin, pero concretamente en el uso de las tecnologias de la informacin y la comunicacin, todo ello con la intencin de desarrollar las habilidades pedaggicas idoneas para asegurar un servicio educativo de calidad. Por otro lado, la formacin en los conceptos y bases tericas del cooperativismo es tambin un elemento clave para impulsar la ventaja competitiva cooperativa. La cuantificacin de este factor clave se realiza mediante la fijacin de objetivos estratgicos. El objetivo estratgico sera, en este caso, formar al personal. Para ello, es necesario realizar acciones concretas que sern presupuestadas y medidas mediante indicadores de gestin. La motivacin del personal y su participacin en los rganos de gobierno de la cooperativa es un factor clave para la mejora de la productividad de los trabajadores y para la mejora de la calidad de los servicios ofertados. El objetivo estratgico sera motivar a los trabajadores mediante la fijacin de unas excelentes condiciones laborales, y tambin promover su participacin en la asamblea general. De igual modo, se tratar de motivar a los socios usuarios (padres) y promover su participacin societaria. Las relaciones con otras entidades educativas: si bien la motivacin y formacin de los trabajadores de la cooperativa es bsica para la reingenieria de procesos (Soldevila y Amat, 1999: 40), se hace necesario recibir el asesoramiento tcnico de otras entidades educativas a la hora de plantearse la mejora de los procesos (por ejemplo, la implementacin de las nuevas tecnologas en la enseanza, o la aplicacin del mtodo de evaluacin contnua). La cooperacin entre las cooperativas federadas en la agrupacin de enseanza es vital para lograr este rediseo de procesos. El objetivo estratgico sera lograr asesoramiento tcnico y formacin por parte de las cooperativas agrupadas en la federacin de cooperativas. No obstante, la cooperacin no debe limitarse solo al mbito cooperativo, sino que las asociaciones culturales de apoyo al Euskara y de ndole social (como por ejemplo, asociaciones de apoyo a la integracin y desarrollo profesional del colectivo de inmigrantes) tambin debieran colaborar: para ello, se prevee que estas asociaciones, al igual que otras cooperativas, formen parte jurdica de la cooperativa, mediante la figura del socio colaborador32. Esta participacin societaria debiera servir para que los consejos de estas organizaciones posibiliten la consecucin de los fines de la cooperativa33. El acceso a recursos informticos, que pueden facilitar as mismo el acceso a recursos bibliogrficos y materiales didcticos. El objetivo estratgico sera incrementar los recursos informticos, tanto hardware como software y accesos a internet (mediante tecnologa Wi-Fi). Perspectiva de los procesos internos: como factores clave, identificamos los aspectos crticos para el proyecto educativo, con sus respectivos objetivos estratgicos.
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Los socios colaboradores son los socios de la cooperativa que sin participar plenamente en la actividad cooperativizada, ayudan en la consecucin de su objeto social.
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En este sentido, el socio colaborador puede tener una finalidad en consonancia con los valores y principios cooperativos: el legislador permite que el socio colaborador realice aportaciones personalistas. Por lo tanto, este tipo de socios tambin pueden ser clientes, acreedores, proveedores, etc. de la sociedad cooperativa receptora de la prestacin (Zelaia, 1995: 126).
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La calidad de las clases presenciales: el objetivo estratgico sera mejorar las clases presenciales mediante el establecimiento del sistema de evaluacin continua; esto fomentara la participacin del alumnado. La calidad de las horas de tutora: el objetivo estratgico sera mejorar las horas de tutora, pasando de un sistema de horas de tutora colectivas a un modelo de horas de tutora individualizadas, tal y como se realiza en el mbito universitario. La calidad de las clases de apoyo: el objetivo estratgico sera garantizar la calidad del servicio de apoyo a los alumnos en situaciones especiales, como por ejemplo, los alumnos inmigrantes que necesiten ayuda acadmica especfica, mediante la preparacin pedaggica del personal (perspectiva de capacidad y recursos) y mediante la contratacin de personal de apoyo independiente (psiclogos, orientadores, logopedas, etc). El empleo de nuevas tecnologas. El objetivo estratgico sera impulsar el empleo de nuevas tecnologas en las clases lectivas. El tiempo de ejecucin de las tareas administrativas: el objetivo estratgico sera disminuir el tiempo de ejecucin de las tareas administrativas, mediante una revisin y optimizacin de los procesos administrativos. El trabajo en equipo: reuniones entre trabajadores y padres. La dinmica participativa y el intercambio de conocimientos enriquece el flujo de informacin multidireccional entre padres y trabajadores,mostrando cuales son las necesidades de los usuarios y los problemas de los prestadores del servicio, mejorando finalmente el servicio ofrecido.
Perspectiva financiera: como factores clave, identificamos los siguientes aspectos crticos para el proyecto educativo, con sus respectivos objetivos estratgicos: La eficiencia en el uso de recursos disponibles: el control de los costes es imprescible para asegurar la viabilidad del proyecto, es decir, la cooperativa debe ser eficiente en la asignacin de recursos. El objetivo estratgico sera el control y la reduccin de costes. La independencia financiera. Este factor clave ha de tenerse en cuenta con respecto a las administraciones pblicas y con respecto a terceros (acreedores, proveedores y entidades de crdito). En lo que a las administraciones pblicas, es necesario que la cooperativa logre un grado determinado de autofinanciacin que la permita poseer cierta autonoma en su gestin (entendemos autofinanciacin como los fondos captados por la cooperativa mediante sus matrculas o mediante las aportaciones al capital de sus socios), y disminuya de esta manera su dependencia con respecto a las variables y arbitrarias subvenciones pblicas. Para aumentar la matriculacin es necesario mejorar la imagen pblica de la ikastola (objetivo estratgico que utilizaremos como medio de aumentar la autofinanciacin): es necesario mejorar la imagen corporativa de la cooperativa, invirtiendo en campaas de marketing dirigidas a aumentar la captacin de alumnos (especial importancia tiene la captacin de alumnos pertenecientes al colectivo de inmigrantes) y a informar en los municipios circundantes sobre la labor de la ikastola, a travs, no solo de la utilizacin de campaas publicitarias, sino tambin en la financiacin de proyectos comunitarios (como subvenciones privadas a asociaciones culturales de la comarca). Fomentar la participacin de los socios en la financiacin de la cooperativa: el objetivo estratgico sera impulsar la participacin financiera de los socios en su cooperativa34 mediante aportaciones obligatorias35 al capital. mediante. No
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En palabras de Carlos Garca-Gutirrez, es preciso insistir en la conveniencia de que los socios se involucren no slo en los aspectos reales del proceso de produccin y distribucin, sino tambin financieramente con su cooperativa tanto como sea posible; porque el que ellos confen en la misma quizs endeudndose personalmente- es una va para atraer la atencin de otros prestamistas (Garca-Gutirrez, 1999: 257). 35 La asamblea general podr solicitar la realizacin de nuevas aportaciones al capital, es decir, podr realizar ampliaciones de capital. Dichas ampliaciones al capital se realizarn para fortalecerse financieramente y poder desarrollar su actividad, para compensar la reduccin del patrimonio neto debido a las prdidas y para suplir la descapitalizacin ocasionada por la baja de los socios (Etxeberria y Del Burgo, 2005: 71-72).
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obstante, se limita el importe de estas aportaciones, que no excedern de 100,00 para los socios usuarios y de 1000,00 para los socios trabajadores36.Tambin se prevee exigir nuevas aportaciones voluntarias37 al capital. De igual manera, las aportaciones iniciales al capital cooperativo se fijan en 6.000,00 para los socios trabajadores y 600,00 para los usuarios y se prevee, que en los casos necesarios, se ayude a gestionar crditos con entidades bancarias colaboradoras para financiar los desembolsos iniciales y posteriores: estas cifras no excesivamente altas y las ayudas a su financiacin, posibilitan que los trabajadores no socios pasen a formar parte de la cooperativa, tal y como hemos fijado en la perspectiva de capacidades y recursos. Por otro lado, se impulsar la figura del socio inactivo38: se tratar de que los padres cuyos hijos han abandonado la ikastola debido a que han terminado sus estudios, continuen siendo socios de la cooperativa (socios inactivos), al igual que los trabajadores jubilados. La finalidad de esta medida es que estos socios no retiren su participacin al capital39. Por otro lado, tal y como hemos visto en la perspectiva de recursos y capacidades, tambin se impulsa la participacin societaria de instituciones afines, tales como otras cooperativas y ENL, con dos finalidades: por un lado, para contar con su experiencia en temas acadmicospedaggico, culturales y de gestin, y por otro lado, para contar con sus aportaciones al capital, que sern las preceptivas para los socios trabajadores (6.000,00 para las aportaciones obligatorias al capital, y 1.000,00 para las aportaciones voluntarias). El riesgo financiero en relacin a la arbitrariedad en la concesin de subvenciones pblicas: a manera de disminuir el riesgo es diversificndolo, es decir, no depender exclusivamente de una subvencin concreta emitida por una ente administrativo concreto. Para ello (objetivo estratgico), debemos acudir a un nmero mayor de subvenciones y a un nmero mayor de administraciones pblicas (ayuntamiento, diputacin foral, diferentes consejeras del gobierno vasco, estado central y unin europea). Las consecuencias de esta accin concreta son las siguientes: menor dependencia con respecto a una determinada subvencin, y por lo tanto, menor riesgo, y mejor liquidez para la gestin de tesorera de la cooperativa, ya que el plazo de cobro de las subvenciones ser diferente.
o Perspectiva de los Stakeholders: a continuacin, nos centraremos en la cobertura de los intereses

de los Stakeholders de la cooperativa. Tal y como ya hemos sealado anteriormente, el factor
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La filosofa tradicional de las ikastolas, tal y como apunta Adrian Zelaia, es la de agrupar la mayor cantidad de socios posibles, por lo que han procurado, como criterio, que no sea una dificultad econmica la que impida el acceso a la condicin de socio/a (Zelaia, 1997: 84). 37 Mediante las aportaciones voluntarias al capital, la cooperativa logra captar capital de sus socios sin tener que recurrir a las aportaciones obligatorias al capital. A diferencia de stas ltimas, las aportaciones voluntarias al capital no son una condicin indispensable para adquirir la condicin de socio (ver art. 59 de la Ley de cooperativas de Euskadi). Estas aportaciones pueden ser admitidas por las cooperativas de dos formas: cuando las aportaciones voluntarias son admitidas por el Asamblea General, sta permitir la admisin de aportaciones voluntarias y fijar sus condiciones de suscripcin (periodo de tiempo para la suscripcin, para su desembolso, retribucin especfica). La retribucin de estas aportaciones es superior a la retribucin de las aportaciones obligatorias al capital. La razn de esta retribucin superior es la necesidad de atraer capital procedente de los socios: fomentar la inversin extraordinaria/voluntaria de los socios mediante la retribucin adecuada de su capital (Morales Gutirrez, 1993: 59). Las aportaciones voluntarias pueden ser admitidas tambin por los administradores: esta posibilidad se permite con la intencin clara de fomentar los Fondos Propios de la cooperativa. Existe una nica condicin complementaria: los intereses pagaderos a dichas aportaciones no pueden superar el de los intereses pagaderos a las aportaciones voluntarias anteriormente admitidas por la Asamblea General (Etxeberria y Del Burgo, 2005: 73). 38 Son socios inactivos, los que a pesar de abandonar el ejercicio de la actividad cooperativizada, continan siendo socios de la cooperativa. Preservando los lmites legales, los estatutos establecern los derechos y obligaciones de dichos socios (Etxeberria y Del Burgo, 2005: 73). 39 Importancia financiera de esta figura: la posibilidad de que el socio no retire su aportacin al capital una vez terminada su actividad productiva en la cooperativa es un mecanismo ideal para corregir la variabilidad del capital. La existencia de los socios inactivos fortalece el capital social, estabilizndolo y optimizando por tanto su funcin productiva y de garanta crediticia frente a terceros.
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clave principal de la entidad, fijado en estatutos, es lograr la promocin educativa y cultural de sus alumnos-as. No obstante, este factor recogido en la perspectiva tradicional del cliente no es el nico aspecto a desarrollar: y es que el desarrollo personal y profesional de los cooperativistas (padres y trabajadores) es tambin un elemento fundamental para el xito y supervivencia a largo plazo de la cooperativa. La consecucin conjunta de estos dos factores crticos aumentar la incidencia e influencia de la ikastola en la comunidad. A continuacin, describiremos estos tres factores crticos mediante el establecimiento de objetivos concretos. No obstante, no sealaremos accin especfica alguna para lograr estos objetivos, ya que dichas acciones ya han sido implementadas en las perspectivas anteriores: La promocin educativa y cultural: encontramos, ligados a este factor clave, unos determinados objetivos estratgicos, tales como el incremento de captacin de alumnos, disminucin del fracaso acadmico y el aumento de satisfaccin de los alumnos y de sus padres debido a la mejora en la calidad del servicio educativo ofertado. El desarrollo personal y profesional de los cooperativistas: el objetivo es incrementar la satisfaccin final de los padres y trabajadores, en primer lugar como fin en s mismo (dada la esencia cooperativista de la entidad) y en segundo lugar, como condicionante de la supervivencia de la entidad a largo plazo. Influencia en la comunidad: a nivel educativo y cultural, el objetivo debera ser el aumento del nivel de euskaldunizacin y del nivel de formacin de las comarcas circundantes. A nivel laboral y empresarial, el objetivo sera contribuir al desarrollo local mediante la creacin de puestos de trabajos directos e indirectos.
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Presentamos en el siguiente grfico el mapa estratgico del CMI propuesto: se trata de una traduccin visual de las perspectivas del CMI, de los objetivos estratgicos asociados a cada perspectiva y de la relacin entre las diferentes perspectivas.
Influencia en la Comunidad
El desarrollo personal y profesional de los cooperativistas
STAKEHOLDER S
La promocin educativa y cultural de los alumnos
Perspectiva Financiera
Garantizar la estabilidad financiera de la cooperativa
Optimizar los recursos
Aumentar la autofinanciacin
Diversificar el riesgo de las subvenciones
Perspectiva de los procesos internos
Impulsar el empleo de nuevas tecnologas
Disminuir el tiempo de ejecucin de las tareas administrativas Mejorar las horas de tutora
Impulsar el trabajo en equipo Mejorar las clases de apoyo
Mejorar las clases presenciales
Perspectiva de capacidades y recursos Fomentar la motivacin y participacin de los socios
Formacin del personal
Cooperacin entre cooperativas y entidades afines sin nimo de lucro
Incrementar los recursos informticos
Figura 10: Propuesta de un mapa estratgico para una ikastola (Fuente: elaboracin propia, inspirada en el mapa estratgico aportado por Jos Cceres y M Jos Gonzlez Lpez para el Departamento de Economa Financiera y Contabilidad de la Universidad de Granada40)
En el mapa estratgico propuesto se determinan las relaciones causas efecto entre las diferentes perspectivas del CMI: Perspectiva de capacidades y recursos: o Si los trabajadores estn formados, motivados y se fomenta su participacin societaria y de gestin, se influir directamente en la mejora de los procesos internos (Perspectiva de los procesos internos). Adems, ello servir para desarrollar personalmente y profesionalmente a los mismos (Perspectiva de los Stakeholders). Del mismo modo, tambin se fomentar la participacin societaria y de gestin de los socios-usuarios (los padres): la finalidad del fomento de la participacin no solo es promover la mejora contnua en los procesos internos, sino promover tambin la asociacin cooperativa de ms trabajadores, y que todos ellos, trabajadores y usuarios, se impliquen financieramente con la cooperativa (Perspectiva Financiera). o La cooperacin entre cooperativas y entidades afines sin nimo de lucro, promueve, por un lado, la mejora de procesos internos (Perspectiva de los procesos internos) y por otro lado, al asociarse estos agentes externos mediante la figura del socio-colaborador, tambin se debern implicar
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Cceres Salas, Jos y M Jos Gozlez Lpez, 2005: 63.
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financieramente con la cooperativa, promoviendo as la independencia financiera (Perspectiva Financiera). o Mediante el incremento de los recursos bibliogrficos e informticos de la cooperativa, se promueve directamente la utilizacin de las nuevas tecnologas en la educacin, e indirectamente se mejora de la calidad de los servicios ofertados (Perspectiva de los procesos internos). Perspectiva de los procesos internos: o Las acciones realizadas en la perspectiva de capacidades y recursos, junto con ciertas acciones realizadas en la misma perspectiva de procesos internos (empleo de nuevas tecnologas y trabajo en equipo), se mejoran los servicios ofertados y esta mejora, impulsar la captacin de nuevos alumnos, mejorando la autofinanciacin de la cooperativa (Perspectiva Financiera) y garantizar la promocin cultural y educativa del alumnado (Perspectiva de los Stakeholders). o Por otro lado, la formacin del personal y su implicacin, incide directamente en su capacitacin (Perspectiva de capacidades y recursos), y ello posibilitara encontrar medios para reducir el tiempo en tareas administrativas: con ello se lograra optimizar recursos y reducir costes indirectos (Perspectiva Financiera). Perspectiva Financiera: o Hemos citado la relacin existente entre implicacin cooperativa de los socios y su implicacin financiera y la relacin entre la mejora de los procesos internos y la captacin del alumnado. Todo estos factores inciden en la autofinanciacin de la ikastola, asegurando su estabilidad financiera. o Por otro lado, la optimizacin de recursos, es decir, la reduccin de costes, incide en el coste del producto ofertado, posibilitando la captacin del alumnado y mejorando la autofinanciacin y la estabilidad financiera de la cooperativa. o Disminuir el riesgo por la variabilidad en la concesin de subvenciones aumenta la independencia financiera de la cooperativa, asegurando la estabilidad financiera de la misma. o Por ltimo citar que la estabilidad financiera asegura la viabilidad de la cooperativa a corto y largo plazo, por lo que es un elemento imprescindible para la consecucin de sus objetivos estatutarios, es decir, la promocin educativa-cultural de los alumnos, el desarrollo de los socios cooperativistas y finalmente, la influencia en la comunidad donde se encuentra ubicada la cooperativa. Perspectiva de los Stakeholders: o La promocin cultural y educativa de los alumnos se logra mediante la mejora de las clases presenciales, la mejora de las horas de tutora y mediante la mejora de las clases de apoyo. Estas mejoras inciden positivamente en la capacitacin acadmica de los alumnos. Por otro lado, la estabilidad financiera de la cooperativa (solvencia, liquidez e independencia financiera) es una condicin indispensable para la buena marcha de la cooperativa y ello, para la promocin del alumnado. o El desarrollo profesional y profesional de los cooperativistas (trabajadores y usuarios) se logra, en primer lugar, mediante la consecucin del objetivo principal de la cooperativa (la promocin cultural y educativa de los alumnos), y en segundo lugar, mediante el fomento de la formacin, participacin y motivacin de los mismos. o La consecucin de los dos objetivos de la cooperativa (la promocin cultural y educativa de los alumnos y el desarrollo profesional y profesional de los cooperativistas) posibilita que la cooperativa influya en la comunidad circundante (ciudadanos mejor formados, creacin de puestos de trabajo directos e indirectos, mayor nmero de ciudadanos implicados societariamente en la educacin acadmica de sus hijos, etc.). Tras haber sealado las variables clave para el xito socio-empresarial de la ikastola, nicamente nos falta determinar los indicadores de gestin que nos informarn sobre el cumplimiento de los objetivos presupuestados. Para ello, presentamos el siguiente CMI propuesto para una cooperativa de utilidad pblica del sector de la enseanza de Euskadi.
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Perspectiva 1. Perspectiva de capacidades y recursos.
Factores clave 1.1. Alto grado de formacin. 1.1.1.
Objetivos Estratgicos Formar al personal en aspectos pedaggicos, tecnolgicos y cooperativos. 1.1.1.1.
Acciones concretas Organizacin de cursos de formacin en los mbitos pedaggicos, tecnolgicos y cooperativos.
Indicadores de gestin 1.1.1.1.1. N horas de formacin x el n de beneficiarios.
1.1.1.1.2.Fondos de Educacin
aplicados a educacin en general/Dotacin al Fondo del ejercicio anterior41.
41
Indicador recogido del balance Social propuesto por Aitziber Mugarra para la Alianza Cooperativa Internacional-Amricas (Mugarra, 1998: 362). Este indicador se refiere al montante de fondos de educacin aplicados en relacin al incremento sufrido por dicho fondo gracias a la asignacin de excedentes del ejercicio anterior, es decir, mide el gasto en formacin efectuado por la cooperativa con cargo al Fondo de Educacin. Este indicador podra ser dividido, en el caso de la cooperativa objeto de nuestro estudio, en tres indicadores: Fondos de Educacin aplicados a educacin pedaggica/Dotacin al Fondo del ejercicio anterior, Fondos de Educacin aplicados a educacin tecnolgica/Dotacin al Fondo del ejercicio anterior y el indicador, Fondos de Educacin aplicados a educacin cooperativa/Dotacin al Fondo del ejercicio anterior. El Fondo de Educacin y Promocin Cooperativa (FEPC), se trata de un fondo obligatorio, irrepartible e inembargable sujeto a unos fines muy concretos: la financiacin o cobertura de la formacin cooperativa y tcnica de los socios, el fomento del cooperativismo en el entorno social de la cooperativa, la promocin cultural, educativa y profesional a nivel general y el fomento de las relaciones intercooperativas (Del Burgo).
36
Perspectiva 1. Perspectiva de capacidades y recursos. 1.2.
Factores clave Motivacin y participacin del personal. 1.2.1. 1.2.2.
Objetivos Estratgicos Motivar al personal. Promover la participacin societaria de los sociostrabajadores y de los socios usuarios. Promover la participacin en la gestin de los trabajadores. 1.2.2.2. 1.2.1.1.
Acciones concretas Fijacin de una poltica retributiva solidaria a nivel interno y competitiva a nivel externo. Promover la conversin en socios-trabajadores de los trabajadores no socios. Promover la participacin de los socios en las asambleas anuales mediante el establecimiento de canales de comunicacin e informacin entre consejo rector y socios. Promover la participacin de los trabajadores en la toma de decisiones diaria de la empresa mediante la captacin de sugerencias por parte de los responsables del departamento.
Indicadores de gestin 1.2.1.1.1. Salario mximo pagado por la cooperativa / salario mnimo pagado por la cooperativa 1.2.1.1.2. Salario medio de la cooperativa / Salario fijado en el convenio Colectivo 1.2.2.2.1. N total de socios / n total de trabajadores 1.2.2.2.2. n socios asistentes a cada asamblea/n total socios 1.2.3.1.1. N total de sugerencias anual / n total de trabajadores
1.2.2.1.
1.2.3.
1.2.3.1.
37
Perspectiva 1. Perspectiva de capacidades y recursos.
Factores clave 1.3. Cooperacin educativa/tcnica entre las cooperativas federadas en la agrupacin cooperativas de enseanza de Euskadi. 1.4. Acceso a recursos bibliogrficos y materiales didcticos. 1.3.1.
Objetivos Estratgicos Cooperacin entre cooperativas y entidades sin nimo de lucro afines. Incrementar los recursos informticos 1.4.1.2. 1.3.1.1.
Acciones concretas Impulsar la figura del socio colaborador y la cooperacin entre cooperatvas Adquirir los equipos necesarios para desarrollar adecuadamente la labor acadmica. Implantancin del sistema Wi-Fi y adquisicin de los software necesarios.
Indicadores de gestin 1.3.1.1.1. Nmero de votos en Asamblea General-consejo rector de los socios colaboradores / n total de votos 1.3.1.1.2. Gastos de apoyo tcnico o educativo de otras cooperativas / Fondos de Educacin aplicados 1.4.1.1.1. N total de ordenadores / n total de profesores 1.4.1.2.1. si / no
1.4.1.1. 1.4.1.
Total indicadores de la perspectiva de capacidades y recursos
11 indicadores
38
Perspectiva 2. Perspectiva de los procesos internos.
Factores clave 2.1. La calidad presenciales. de las clases
Objetivos Estratgicos
Acciones concretas
2.1.1.1. Implementacin del sistema de evaluacin continua e implementacin del modelo de clase participativa. Aplicacin del sistema de horas de tutora individualizado.
Indicadores de gestin
2.1.1.1.1. N de asignaturas en la que la realizacin de trabajos por parte de los alumnos y/o su participacin en clase forma pate de la nota final / Total n asignaturas N de reuniones individuales con alumnos / n total de alumnos Personal de apoyo / total del profesorado N de asignaturas en las que se utilizan las nuevas tecnologas / n total de asignaturas N de tareas realizadas / tiempo empleado N de reuniones realizadas
2.1.1.
2.2.1. 2.3.1. 2.4.1.
Mejorar las clases presenciales. Mejorar las horas de tutora.
2.2. La calidad de las horas de tutora. 2.3. La calidad de las clases de apoyo. 2.4. El empleo de nuevas tecnologas. 2.5. El tiempo de ejecucin tareas administrativas. 2.6. Trabajo en equipo.
2.2.1.1.
Mejorar la calidad de las clases de apoyo Impulsar el empleo de nuevas tecnologas en las clases lectivas. Disminuir el tiempo de ejecucin de las tareas administrativas. Impulsar el trabajo en equipo entre trabajadores y padres.
2.3.1.1.
2.5.1.
2.2.1.1.1. Formacin pedaggica de los profesores de apoyo (perspectiva de capacidades y recursos) y 2.3.1.1.1. contratacin de profesionales independientes (psiclogos, pedagogos, etc). 2.4.1.1.1. Realizacin de trabajos acadmicos mediante nuevas tecnologas, en el marco del sistema de evaluacin continua.
2.4.1.1.
2.5.1.1.1.
2.6.1.
2.5.1.1. 2.6.1.1.
Revisin y optimizacin de los 2.6.1.1.1. procesos administrativos. Realizar reuniones peridicas para analizar el trabajo realizado y proponer vas de mejora.
Total indicadores de la perspectiva de procesos internos
6 indicadores
39
Perspectiva 3. Perspectiva Financiera
Factores clave 3.1. Eficiencia en el uso de recursos 3.1.1. disponibles 3.2. Independencia financiera 3.2.1.
Objetivos Estratgicos Optimizar los recursos de cada departamento Aumentar la autofinanciacin Diversificar el riesgo de las subvenciones Garantizar la estabilidad financiera de la cooperativa 3.2.1.2. 3.2.1.3. 3.2.1.1. 3.1.1.1.
Acciones concretas Reducir los costes del departamento en una tasa concreta (%) con respecto al ejercicio anterior
3.1.1.1.1. Tasa de reduccin de (costes/alumno del departamento) (%) Coste de publicidad / n de alumnos
3.3. El riesgo financiero asociado a una 3.4.1. determinada subvencin 3.4. La estabilidad financiera de la 3.4.1. cooperativa
3.2.1.1.1.
Aumento gastos publicitarios para captar ms alumnado y 3.2.1.2.1. Fondos de Educacin aplicados a subvenciones privadas de para mejorar la imagen proyectos comunitarios/Dotacin pblica de la ikastola.
al Fondo del ejercicio anterior
Apoyar financieramente proyectos comunitarios. Fomentar las participaciones de los socios al capital Social Cooperativo. Solicitar y recibir ms subvenciones de ms entidades pblicas.
3.2.1.3.1.
Nuevas aportaciones voluntarias suplementarias y/o obligatorias suplementarias / Total patrimonio neto Aportaciones al capital de socios inactivos y colaboradores / Total patrimonio neto Porcentaje de financiacin procedente de nuevas subvenciones o administraciones
3.2.1.3.2.
3.3.1.1.
3.4.1.1.1.
3.4.1.1.
Las acciones anteriores garantizan la estabilidad de la 3.4.1.1.2. Ratios de liquidez: Disponible / Exigible a Corto Plazo cooperativa.
3.4.1.1.3. 3.4.1.1.4.
Ratios de solvencia: activo circulante / exigible a corto plazo Independencia Financiera (estructura del pasivo): Pasivo / (Patrimonio Neto + Pasivo)
Total indicadores de la perspectiva de procesos internos
9 indicadores
40
Perspectiva 4. Perspectiva de los Stakeholders
Factores clave
Objetivos Estratgicos
Acciones concretas
4.1.1.1. N de alumnos matriculados por vez primera en la ikastola. 4.1.2.1. N de alumnos repetidores / n de alumnos matriculados 4.1.3.1. N de horas lectivas perdidas / n total de horas lectivas 4.2.1.1. Encuesta de opinin. 4.3.1.1. Competencia lingstica alcanzada al finalizar la enseanza obligatoria: nmero de alumnos con el ttulo de EGA / N total de alumnos. 4.3.1.2. Competencia formativa alcanzada al finalizar la enseanza obligatoria: nota media de los alumnos del bachillerato / nota media en relacin con los alumnos de otros centros 4.3.2.1. n de trabajadores de la cooperativa / poblacin total zona de influencia 4.3.2.2. . n de trabajadores indirectos / poblacin total zona de influencia 4.3.3.1. Base social de la cooperativa: n de cooperativistas / poblacin total zona de influencia 4.3.4.1. Encuestas de opinin
4.1. La promocin educativa y cultural de 4.1.1. Incrementar la captacin de los alumnos. alumnos. 4.1.2. Disminucin del fracaso escolar. 4.1.3. Aumento de satisfaccin de los alumnos. 4.2.1. Aumentar la satisfaccin final de los padres y trabajadores. 4.2. El desarrollo personal y profesional de los cooperativistas. 4.3.1. Aumentar del nivel de euskaldunizacin y del nivel de formacin de las comarcas circundantes. 4.3. Influencia en la comunidad. 4.3.2. Aumento de la creacin de puestos de trabajo directos e indirectos. 4.3.3.Aumento de la base social de la cooperativa 4.3.4. Aumento del grado de satisfaccin de la comunidad
NOTA: en esta perspectiva no se desarrollan acciones concretas para el logro de los objetivos presupuestados. La razn es que los objetivos de la perspectiva de la misin se logran mediante la consecucin de los objetivos de las anteriores perspectivas.
Total indicadores de la perspectiva de los Stakeholders
10 indicadores
41
Con la intencin de desarrollar el sistema de indicadores de gestin del CMI, mostramos las plantillas correspondientes a los 36 indicadores propuestos: 1) Indicadores enfocados a los recursos y las capacidades.
1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador
Perspectiva de recursos y capacidades

1.1.1.1.1. N horas cursos formativos x el n de beneficiarios Formar al personal en aspectos pedaggicos, tecnolgicos y cooperativos. 3.200 horas de formacin anuales. Cantidad de accin educativa desarrollada, tomando como unidad de medida el total de horas de cada curso por el nmero de destinatarios de cada accin educativa. Cuanto mayor sean sus valores, mayor grado de preocupacin por la formacin denotan. Cuantitativo e inductor de la actuacin. Responsable financiero. Responsable de recursos humanos. Anual. Responsable de recursos humanos. Reunin del responsable de recursos humanos con el consejo rector y el consejo social42 de la cooperativa para analizar el impacto de las cursos formativos y comprobar la necesidad de invertir el nmero de horas presupuestado en formacin. Objetivo prioritario de la direccin. 5 principio cooperativo: educacin, entrenamiento y formacin43. Mugarra, 1998: 367.
6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender
12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador

1.1.1.1.2. Fondos de Educacin aplicados a educacin en general entre la dotacin al Fondo del ejercicio anterior Formar al personal en aspectos pedaggicos, tecnolgicos y cooperativos. Aplicacin en el ejercicio actual del 85% de la dotacin al Fondo de educacin y promocin cooperativa. Comparamos el monto de fondos de educacin aplicados con el incremento de dicho fondo gracias a la asignacin de excedentes del ejercicio anterior: se fija invertir el 85% de dicho fondo en el ejercicio siguiente, por lo que el valor ptimo sera 0,85. Cuantitativo e inductor de la actuacin. Responsable financiero. Responsable de recursos humanos. Anual. Responsable de recursos humanos. Reunin del responsable de recursos humanos con el consejo rector y el consejo social de la cooperativa para analizar el impacto de la inversin en cursos formativos y comprobar su verdadera necesidad o validez. 5 principio cooperativo: educacin, entrenamiento y formacin Mugarra, 2001: 81.
12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa
42
La existencia del consejo social podr ser prevista en los estatutos en las cooperativas con ms de ciencuenta socios trabajadores o socios de trabajo. Es el rgano de representacin de los socios, que tiene como funciones bsicas las de informacin, asesoramiento y consulta de los administradores en todos aquellos aspectos que afecten a la relacin de trabajo (Gadea, 2001: 198). 43 Las cooperativas brindan educacin y entrenamiento a sus miembros, a sus dirigentes electos, gerentes y empleados, de tal forman que contribuyen eficazmente al desarrollo de sus cooperativas.
42
1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender

1.2.1.1.1. Salario mximo pagado por la cooperativa / salario mnimo pagado por la cooperativa Motivar al personal Establecer una escala salarial entre 1 y 1,50 El indicador muestra el coeficiente correspondiente al salario del gerente con respecto al salario de menor cuanta de la cooperativa. Cuantitativo e inductor de la actuacin. Responsable financiero. Responsable de recursos humanos. Anual. Consejo Rector. Reunin del responsable de recursos humanos con el consejo rector y el consejo social de la cooperativa y con los representantes sindicales de los trabajadores asalariados para analizar el impacto del sistema salarial en la motivacin de los empleados. Principio Cooperativo de solidaridad retributiva de MCC Mugarra, 2000: 260.

1.2.1.1.2. Salario medio de la cooperativa / Salario fijado en el convenio Colectivo Motivar al personal Coeficiente de 1,50 (50% superior al mnimo fijado por el convenio colectivo) El indicador muestra el coeficiente correspondiente al salario medio de la cooperativa con respecto al salario mnimo fijado por el convenio colectivo sectorial. Cuanto ms se acerque el coeficiente al valor 1,50, ms competitivo ser el sistema salarial fijado por el consejo rector. Cuantitativo e inductor de la actuacin. Responsable financiero. Responsable de recursos humanos. Anual. Consejo Rector. Reunin del responsable de recursos humanos con el consejo rector y el consejo social de la cooperativa y con los representantes sindicales de los trabajadores asalariados para analizar el impacto del sistema salarial en la motivacin de los empleados. -

1.2.2.2.1. N horas de trabajadores socios / n total de horas de trabajo Promover la participacin societaria de los socios-trabajadores y de los socios usuarios. Que el 90% de las horas de trabajo sean realizadas por socios cooperativistas. Este indicador mide el grado de apertura de la cooperativa al colectivo de trabajadores para convertirlos en socios. Su valoracin ser ms positiva cuanto ms se acerque al coeficiente 0,9. Cuantitativo y de resultado.
6. Tipo de indicador
43
7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender
12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender
Responsable financiero. Responsable de recursos humanos. Anual. Consejo Rector. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable de recursos humanos con el consejo rector y responsable financiero para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. 1 principio cooperativo: Adhesin voluntaria y abierta. -

1.2.2.2.2. n socios asistentes a cada asamblea/n total socios Promover la participacin societaria de los socios-trabajadores y de los socios usuarios. Lograr la asistencia en la asamblea general del 100% de los socios. Los valores socilan entre 0 y 1: su interpretacin ser ms positiva cuanto ms se acerque el coeficiente a 1. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable de recursos humanos. Anual. Consejo Rector. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable de recursos humanos con el consejo rector y responsable financiero para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. 2 principio cooperativo: Control democrtico por parte de los socios. Mugarra, 2001: 73.
12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa

1.2.3.1.1. N total de sugerencias anual / n total de trabajadores Promover la participacin en la gestin de los trabajadores. Lograr un coeficiente de 12: 12 sugerencias anuales por trabajador. Cuanto ms se acerque el coeficiente al 12, mayor ser la implicacin en la gestin de los trabajadores. Cuantitativo e inductor de la actuacin. Responsable financiero. Responsable de recursos humanos. Anual. Responsable de recursos humanos. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable de recursos humanos con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. -
1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado

1.3.1.1.1. Nmero de votos en Asamblea General-consejo rector de los socios colaboradores / n total de votos Cooperacin entre cooperativas y entidades sin nimo de lucro afines
44
4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador
Lograr que los socios colaboradores obtengan un 25% de los votos de la cooperativa. El resultado ser ms positivo cuanto ms se acerque al coeficiente 0,25. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable de recursos humanos. Anual. Responsable de recursos humanos. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable de recursos humanos con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. 2 principio cooperativo: Control democrtico por parte de los socios. 6 principio cooperativo: Cooperacin entre cooperativas. -

1.3.1.1.2. Gastos de apoyo tcnico o educativo de otras cooperativas / Fondos de Educacin aplicados Cooperacin entre cooperativas y entidades sin nimo de lucro afines Que las cooperativas asociadas como socio colaboradores inviertan el 5% de su aplicacin del Fondo de Educacin en el asesoramiento tcnico o formativo de la ikastola. El resultado ser ms positivo en cuanto se acerque al 5% del total de fondos aplicados (se valorar la totalidad de los gastos que supone la cooperacin tcnica: viajes, materiales, horas de trabajo... Podra utilizarse para su valoracin el precio de mercado de dicho servicio). Cuantitativo e inductor del resultado. Responsable financiero. Junta directiva. Anual. Consejo rector. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable financiero con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. 6 principio cooperativo: Cooperacin entre cooperativas. Mugarra, 1998: 377.
6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos

1.4.1.1.1. N total de ordenadores / n total de profesores Incrementar los recursos informticos Un ordenador por cada profesor. Ms positivo cuando se aproxime al coeficiente 1. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable informtico. Anual. Responsable informtico (persona encargada de los recursos informticos) y responsable financiero (persona encargada de permitir la compra de los equipos). En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable financiero y el responsable informtico con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. -
45
14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa

1.4.1.2.1. Implantancin del sistema Wi-Fi y adquisicin de los software necesarios: si / no Incrementar los recursos informticos Implantacin del sistema Wi-Fi y adquisicin de los software necesarios. S, nico valor positivo. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable informtico. Anual. Responsable informtico (persona encargada de los recursos informticos) y responsable financiero (persona encargada de permitir la compra de los equipos). En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable financiero y el responsable informtico con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. -
2) Indicadores enfocados a los procesos internos.

Perspectiva de los procesos internos.

2.1.1.1.1. N de asignaturas en la que la realizacin de trabajos por parte de los alumnos y/o su participacin en clase forma pate de la nota final / Total n asignaturas Mejorar las clases presenciales. Que en la totalidad de las clases se utlice el sistema de evaluacin continua participativa en la evaluacin de los alumnos. El Coeficiente se deber aproximar a 1: cuanto ms se aproxime, ms positivo ser el resultado. Cuantitativo e inductor de la actuacin. Responsable financiero. Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. Anual. Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin de los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. -
12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia

2.2.1.1.1. N de reuniones individuales con alumnos / n total de alumnos Mejorar las horas de tutora. Realizar una reunin trimestral con cada alumno. El valor ideal es 4 (una reunin trimestral con cada alumno). Cuantitativo e inductor de la actuacin. Responsable financiero. Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. Anual.
46
10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender
Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable financiero y el responsable informtico con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. -

2.3.1.1.1. Personal de apoyo / total del profesorado Mejorar la calidad de las clases de apoyo Que el personal de la cooperativa formado expresamente para las clases de apoyo y/o los profesionales independientes contratados constiyan el 15% del total de profesorado El valor ideal es 0,15: cuanto ms se aproxime, ms positivo ser el resultado. Cuantitativo e inductor de la actuacin. Responsable financiero. Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. Anual. Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin de los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. -

2.4.1.1.1. N de asignaturas en las que se utilizan las nuevas tecnologas / n total de asignaturas Impulsar el empleo de nuevas tecnologas en las clases lectivas. Que en la totalidad de las clases se utilice las nuevas tecnologas de la comunicacin y la informacin dentro del marco del sistema de evaluacin continua participativa. El Coeficiente se deber aproximar a 1: cuanto ms se aproxime, ms positivo ser el resultado. Cuantitativo e inductor de la actuacin. Responsable financiero. Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. Anual. Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin de los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. -

2.5.1.1.1. N de tareas realizadas / tiempo empleado Disminuir el tiempo de ejecucin de las tareas administrativas. Disminuir el tiempo empleado en un 15% con respecto al ejercicio anterior, tomando como referencia el indicador propuesto. La tasa de reduccin del tiempo se deber aproximar al 15%: cuanto ms se aproxime, ms positivo ser el resultado.
47
12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar
Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin de los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. -

2.6.1.1.1. N de reuniones realizadas Impulsar el trabajo en equipo entre trabajadores y padres. Realizar una reunin mensual entre los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza y de los representantes elegidos de entre los socios usuarios (padres), para analizar el trabajo realizado y proponer vas de mejora. Se debern realizar 11 reuniones anuales: cuanto ms se aproxime, ms positivo ser el resultado. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Responsable de recursos humanos En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable de recursos humanos con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. -
5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa
3) Indicadores enfocados hacia los aspectos financieros.

1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa
Perspectiva financiera.
3.1.1.1.1. Tasa de reduccin de (costes/alumno del departamento) (%) Optimizar los recursos de cada departamento Reduccin del %15 de los costes/alumno del cada departamento Cuanto ms se aproxime a la tasa propuesta, ms positivo ser el resultado. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Responsable financiero. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del Responsable financiero con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. AECA, 2002: 97.
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1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador
3.2.1.1.1. Coste de publicidad / n de alumnos Aumentar la autofinanciacin 100.000 / 2.550 alumnos = 39,21 El indicador mide por un lado el aumento del gasto de publicidad y por otro, la rentabilidad de dicho gasto (con respecto al nmero de alumnos). Cuanto ms se acerque el resultado, al fijado por el indicador, ms positivo ser dicho resultado (el objetivo ser gastar 100.000 para un total de 2.550 alumnos: para ello, tomaremos en cuenta tanto el numerador, como el denominador). Cuantitativo e inductor de la actuacin. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Responsable financiero. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del Responsable financiero con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. AECA, 2001: 103.
6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender
3.2.1.2.1. Fondos de Educacin aplicados a subvenciones privadas de proyectos comunitarios/Dotacin al Fondo del ejercicio anterior Aumentar la autofinanciacin 0,15 Cuanto ms se acerque el valor del indicador al 0,15, ms positivo ser el resultado. Cuantitativo e inductor de la actuacin. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Responsable financiero. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del Responsable financiero con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. 5 principio cooperativo: Educacin, entrenamiento e informacin. Mugarra, 1998: 362.
3.2.1.3.1. Nuevas aportaciones voluntarias suplementarias y/o obligatorias suplementarias / Total patrimonio neto Aumentar la autofinanciacin 0,10 Cuanto ms se acerque el valor del indicador al objetivo presupuestado (que las nuevas aportaciones al capital constituyan el 10% del Patrimonio Neto de la cooperativa) Cuantitativo e inductor de la actuacin. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Responsable financiero. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del Responsable financiero con el Consejo Rector para analizar las causas de dicho incumplimiento.
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Objetivo prioritario de la direccin. 4 Principio cooperativo: autonoma e independencia. Mugarra, 98: 355.
3.2.1.3.2. Aportaciones al capital de socios inactivos y colaboradores / Total patrimonio neto Aumentar la autofinanciacin 0,25 Cuanto ms se acerque el valor del indicador al objetivo presupuestado (que las aportaciones al capital de los socios inactivos y los socios colaboradores constituyan el 10% del Patrimonio Neto de la cooperativa) Cuantitativo e inductor de la actuacin. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Responsable financiero. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable financiero con el Consejo Rector para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. 4 Principio cooperativo: autonoma e independencia. Mugarra, 2000: 254.
6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios
3.4.1.1.1. Financiacin procedente de nuevas subvenciones / Total subvenciones percibidas Diversificar el riesgo de las subvenciones 0,25 Cuanto ms se acerque el valor del indicador al objetivo presupuestado, ms positivo ser dicho resultado. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Responsable financiero. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable financiero con la Junta Directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. 4 Principio cooperativo: autonoma e independencia. -
3.4.1.1.2. Ratios de liquidez: Disponible / Exigible a Corto Plazo Garantizar la estabilidad financiera de la cooperativa 0,20 Cuanto ms se acerque el valor del indicador al objetivo presupuestado, ms positivo ser dicho resultado. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Responsable financiero. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable financiero con la Junta Directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. -
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13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa
AECA, 2002: 85.
3.4.1.1.3. Ratios de solvencia: activo circulante / exigible a corto plazo Garantizar la estabilidad financiera de la cooperativa 1,50 Cuanto ms se acerque el valor del indicador al objetivo presupuestado, ms positivo ser dicho resultado. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Responsable financiero. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable financiero con la Junta Directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. AECA, 2002: 85.
3.4.1.1.4. Independencia Financiera (estructura del pasivo): Pasivo / (Patrimonio Neto + Pasivo) Garantizar la estabilidad financiera de la cooperativa 0,50 Cuanto ms se acerque el valor del indicador al objetivo presupuestado, ms positivo ser dicho resultado. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Responsable financiero. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable financiero con la Junta Directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. 4 Principio cooperativo: autonoma e independencia. AECA, 2002: 86.
4) Indicadores enfocados hacia los Stakeholders.

Perspectiva de los Stakeholders.

4.1.1.1. N de alumnos matriculados por vez primera en la ikastola. Incrementar la captacin de alumnos 60 nuevos alumnos en el primer curso de enseanza primaria. Cuanto ms se acerque el indicador a lo presupuestado, ms positivo ser el resultado obtenido. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin de los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza con la junta directiva para analizar las causas de dicho
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incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. Caceres y Gonzalez, 2005: 64.

4.1.2.1. N de alumnos repetidores / n de alumnos matriculados Disminucin del fracaso escolar. 0,5 Como mximo, el porcentaje de alumnos repetidores ser del 5%: el valor ptimo del indicador ser de 0,00 a 0,05. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin de los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. Caceres y Gonzalez, 2005: 64.

4.1.3.1. N de horas lectivas perdidas / N total de horas lectivas Aumento de satisfaccin de los alumnos. Que la cantidad de horas perdidas no sea superior al 2,5% del total horas lectivas dadas. El valor ptimo del indicador ser de 0,00 a 0,025. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin de los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. Caceres y Gonzalez, 2005: 64.
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1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador

4.2.1.1. Encuestas de opinin. En relacin con los socios trabajadores, la media de la respuesta dada a las siguientes preguntas: o Est usted satisfecho con la poltica salarial de la cooperativa? o Est usted satisfecho con la formacin recibida por parte de la cooperativa? o Est usted satisfecho con su participacin societaria y de gestin en la cooperativa? En relacin con los socios usuarios, la media de la respuesta dada a las siguientes preguntas: o Est usted satisfecho con la formacin recibida por sus hijos parte de la cooperativa? o Est usted satisfecho con su participacin societaria y de gestin en la cooperativa?
3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender
La valoracin de las preguntas citadas se realizar mediante las siguientes respuestas: muy satisfecho, valor 1; suficientemente satisfecho, valor 2; poco satisfecho, valor 3; nada satisfecho, valor 4. Aumentar la satisfaccin final de los padres y trabajadores. Un grado medio de satisfaccin, tanto para los padres como para los trabajadores, de (1)-Muy satisfecho. Los valores oscilan entre 1 y 5: su interpretacin ser positiva cuanto menor sea el valor de la respuesta media dada. Cualitativo y de resultado. Responsable de recursos humanos. Responsable de recursos humanos. Anual. Consejo rector. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable de recursos humanos con el consejo rector para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. Federacin de Cooperativas de Euskadi, 2006: 32-44.

4.3.1.1. Competencia lingstica alcanzada al finalizar la enseanza obligatoria: nmero de alumnos con el ttulo de EGA / N total de alumnos. Aumentar del nivel de euskaldunizacin y del nivel de formacin de las comarcas circundantes. 0,90 El objetivo ser que el 90% de los alumnos tenga la suficiencia lingistica fijada por el ttulo EGA. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin de los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. -
12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos
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14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador

4.3.1.2. Competencia formativa alcanzada al finalizar la enseanza obligatoria: nota media de los alumnos del bachillerato / nota media en relacin con los alumnos de otros centros de las poblaciones limtrofes Aumentar del nivel de euskaldunizacin y del nivel de formacin de las comarcas circundantes. Valores superiores a 1: el objetivo se centra en superar la media de calificaciones de los restantes centros de los municipios limtrofes. Cuando los valores superen el valor 1, ello significar que la nota media de finalizacin del bachillerato en la ikastola ser superior a la obtenida por otros centros. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin de los diferentes directores de las diferentes reas de enseanza con la junta directiva para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. -
3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender

4.3.2.1. n de trabajadores de la cooperativa / poblacin activa total zona de influencia Aumento de la creacin de puestos de trabajo directos e indirectos. 100 / 6.000 = 0,016 Cuanto ms se acerque el indicador al valor previsto, incluso en el caso de que supere dicho valor, el resultado ser ms positivo ya que la cooperativa tendr mayor impacto en la pobacin donde se encuentra ubicada. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Consejo rector. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin de la junta directiva con el Consejo Rector para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. 7 principio cooperativo: Compromiso con la comunidad. Mugarra, 1998: 384; Mugarra, 2000: 271.
6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador

4.3.2.2. n de trabajadores indirectos / poblacin activa total zona de influencia Aumento de la creacin de puestos de trabajo directos e indirectos. 50 / 6.000 = 0,008 Cuanto ms se acerque el indicador al valor previsto, incluso en el caso de que supere dicho valor, el resultado ser ms positivo ya que la cooperativa tendr mayor impacto en la pobacin donde se encuentra ubicada. Cuantitativo y de resultado.
6. Tipo de indicador
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7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador
Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Consejo rector. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin de la junta directiva con el Consejo Rector para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. 7 principio cooperativo: Compromiso con la comunidad. Mugarra, 1998: 385.

4.3.3.1. Aumento de la base social de la cooperativa Base social de la cooperativa: n de cooperativistas / poblacin total zona de influencia 2.600 / 10.000 = 0,26 Cuanto ms se acerque el indicador al valor previsto, incluso en el caso de que supere dicho valor, el resultado ser ms positivo ya que la cooperativa tendr mayor impacto en la pobacin donde se encuentra ubicada. Cuantitativo y de resultado. Responsable financiero. Responsable financiero. Anual. Consejo rector. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin de la junta directiva con el Consejo Rector para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. 7 principio cooperativo: Compromiso con la comunidad. Mugarra, 1998: 386.
6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender 12. Notas y comentarios 13. Relacin con los principios cooperativos 14. Bibliografa 1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador

4.2.1.1. Grado de satisfaccin (medido en encuesta de opinin) del ayuntamiento, de las entidades deportivas, de las entidades culturales y de otras asociaciones ante la implicacin, actitud y disposicin de los representantes del centro y con las actividades del centro: La valoracin de los aspectos citados se realizar mediante las siguientes respuestas: muy satisfecho, valor 1; suficientemente satisfecho, valor 2; poco satisfecho, valor 3; nada satisfecho, valor 4. Aumento del grado de satisfaccin de la comunidad. Un grado medio de satisfaccin, tanto para los padres como para los trabajadores, de (1)-Muy satisfecho. Los valores oscilan entre 1 y 5: su interpretacin ser positiva cuanto menor sea el valor de la respuesta media dada. Cualitativo y de resultado. Responsable de comunicacin. Responsable de comunicacin. Anual. Consejo rector. En caso de incumplimiento del objetivo, reunin del responsable de comunicacin con la junta directiva y con el consejo rector para analizar las causas de dicho incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. 7 principio cooperativo: Compromiso con la comunidad. Federacin de Cooperativas de Euskadi, 2006: 39.
3. Objetivo estratgico relacionado 4. Objetivo a alcanzar 5. Interpretacin de los valores del indicador 6. Tipo de indicador 7. Responsable de obtener y comunicar los datos 8. Fuente de obtencin de la informacin 9. Frecuencia 10. Responsable del resultado 11. Acciones a emprender
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4.
Conclusiones: propuesta para un proyecto de investigacin.
El objetivo principal de este trabajo es realizar una propuesta de Cuadro de Mando Integral44 adaptado a un grupo concreto de ENL, las cooperativas sociales: para ello, hemos realizado una adaptacin de las perspectivas tradicionales del CMI a las cooperativas de enseanza de iniciativa social y de utilidad pblica de Euskadi. El trabajo realizado no ha sido de naturaleza emprica, y por consiguiente, no hemos podido deducir de nuestra labor conclusiones definitivas: no hemos validado nuestro modelo con el estudio de la realidad empresarial. Recordemos que nuestra hiptesis era la necesidad e idoneidad del CMI como herramienta de gestin de las cooperativas sociales entendidas stas como ENL. No obstante, el presente trabajo semi-emprico s nos ha servido para reafirmar ciertas hiptesis contrastables en un futuro proyecto de investigacin. A continuacin, exponemos nuestras conclusiones, que se centrarn en proponer posibles vas de investigacin para abordar ms profundamente la temtica de este trabajo, de manera que, como ya citamos en su introduccin, pase de ser un trabajo semi-emprico a ser un trabajo totalmente emprico del que podamos extraer conclusiones definitivas:
1 hiptesis: las cooperativas sociales son entidades no lucrativas. En relacin con el objetivo
secundario del presente artculo (realizar una labor divulgativa de las cooperativas sociales y proponer una nueva clasificacin de la Economa Social o Tercer Sector en la que stas formen parte del grupo de ENL), podramos asegurar que s hemos llegado a una conclusin definitiva. Teniendo en cuenta las caractersticas jurdicas citadas en los puntos 2c y 3a (principalmente, la ausencia del nimo de lucro y la bsqueda de fines declarados de inters general), las cooperativas sociales, y a modo de ejemplo, las cooperativas de iniciativa social y de utilidad pblica de Euskadi, deben ser tomadas como ENL, fijando en consecuencia la clasificacin de la Economa Social de la siguiente manera: por un lado, la Economa Social de inters particular, donde encontraramos a las cooperativas con nimo de lucro, mutualidades y sociedades laborales, entidades todas ellas que, actuando en el mercado, buscan la consecucin de fines particulares, es decir, la cobertura de las necesidades de sus asociados; por otro lado, la Economa Social de inters general, es decir, las fundaciones, asociaciones y cooperativas sociales, que realizando actividades fuera del mercado y/o mercantiles, buscan adems de la cobertura de las necesidades de sus socios, la consecucin de fines declarados de utilidad general.
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Tal y como hemos sealado en los apartado 2a y 2b, la contabilidad de gestin ha sufrido una importante evolucin en las ltimas dcadas. En un principio se defina como una rama de la contabilidad que tiene por objeto la captacin, medicin, valoracin, racionalizacin y control de la circulacin interna con el fin de suministrar a la organizacin la informacin relevante para la toma de decisiones empresariales (AECA 2003, 22); en este concepto de contabilidad de gestin caban tradicionalmente herramientas como la contabilidad de costes (en este sentido, la contabilidad de costes es un subconjunto de la contabilidad de gestin, ya que sta ltima contempla tanto el clculo del coste como su racionalizacin y control) y la gestin presupuestaria. No obstante, el contenido de la contabilidad de gestin viene dado por las exigencias informativas para la toma de decisiones que el entorno impone a las empresas: al cambiar dicho entorno, y tornarse ms competitivo, las empresas han tenido que adecuar sus sistemas de contabilidad de gestin a este nuevo entorno. Hemos pasado de la competencia de la era industrial, a una competencia en la era de la informacin (Blanco Ibarra, 2008: 336) y en consecuencia, se implanta la utilizacin de medidas no financieras en la contabilidad de gestin: tal y como asegura Felipe Blanco Ibarra, en contabilidad de gestin, es recomendable preocuparse menos de las medidas de carcter financiero y concentrarse en las medidas no financieras: se resalta la necesidad de establecer indicadores de calidad, de productividad, de flexibilidad, de innovacin y de competitividad (Blanco Ibarra, 2008: 255). Es en este momento de la evolucin histrica de la contabilidad de gestin, donde se nos muestra la utilidad de los cuadros de mando o sistemas de indicadores financieros y no-financieros como instrumentos privilegiados de ayuda a la gestin empresarial. Como mayor exponente de este proceso de evolucin, nos encontramos con el Cuadro de Mando Integral de Kaplan y Norton, un simulador de vuelo donde se nos muestra la descripcin de cmo se deben realizar los objetivos estratgicos y el grado de realizacin de los mismos a niveles cuantitativos y cualitativos. Aqu es donde enlazamos con el concepto de Contabilidad de direccin estratgica, entendida sta como el instrumento que provee a la gerencia de la informacin estratgica que necesita para la adopcin de decisiones estratgicas y estructurales (Blanco Ibarra, 2008: 316), instrumento entendido como proceso de identificacin, medida, acumulacin, anlisis, preparacin, interpretacin y comunicacin de la informacin econmica usada por la gestin para la planificacin, evaluar y controlar una entidad a fin de asegurar el uso apropiado de los recursos y su contabilizacin (AECA 2003: 28).
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2 hiptesis: Las cooperativas sociales deben contar para su gestin y control, no solo con
informacin econmico-financiera facilitada por los tradicionales sistemas contables de informacin empresarial, sino tambin con informacin a nivel social. Para contrastar esta hiptesis, habra que analizar la utilidad interna de la informacin suministrada por la contabilidad financiera, la contabilidad de gestin, la gestin presupuestaria y la contabilidad social de las cooperativas sociales, estudiando en primer lugar las caractersticas propias de los modelos utilizados y finalmente, su grado de utilizacin y utilidad para la toma de decisiones. El objetivo principal de las ENL no es la maximizacin de beneficios y su posterior reparto, sino la cobertura de las necesidades de sus asociados o beneficiarios. Es por ello que las ENL no evalan sus actuaciones en funcin de su rendimiento econmico, sino que valoran su xito en funcin de la satisfaccin de sus beneficiarios. En consecuencia, la informacin financiera aportada por la contabilidad financiera, la contabilidad de gestin y la gestin presupuestaria es necesaria pero insuficiente para evaluar y controlar eficazmente la gestin de las cooperativas sociales. Dada la insuficiencia de la informacin econmico-financiera para la toma de decisiones estratgicas en el seno de las cooperativas sociales, proponemos que este tipo de informacin deba ser complementada por la informacin aportada por la contabilidad social mediante las memorias de sostenibilidad. No obstante, sostenemos que las memorias de sostenibilidad no son un instrumento integral para la evaluacin de la consecucin de los fines de las cooperativas sociales 45: la contabilidad social es necesaria pero insuficiente para evaluar y controlar eficazmente la gestin de las cooperativas sociales. Esto significa que la informacin dada por la contabilidad social es til para el control de estas organizaciones nicamente si se utiliza conjuntamente con las contabilidades financieras y de gestin. La contrastacin de la veracidad de la esta hiptesis podra llevarse a cabo, constatando que en las cooperativas de iniciativa social o de utilidad pblica de Euskadi46, la contabilidad social auditoria social47 es utilizada como herramienta de control de gestin, pero que por s sola es insuficiente para realizar dicho control de manera ntegra. cooperativas sociales, ya que interrelaciona la totalidad de los aspectos financieros y no financieros, cuantitativos y cualitativos necesarios para la toma de decisiones en este tipo de ENL. Una vez contrastada la veracidad de la segunda y de la tercera hiptesis, la necesidad de utilizar conjuntamente la informacin econmico-financiera y la informacin social para la gestin de las cooperativas sociales, debemos contrastar la cuarta hiptesis: la validez de nuestra propuesta de CMI adaptado a las cooperativas sociales como herramienta de control de gestin ptima para este tipo de organizacin dual (con objetivos econmicos y sociales). Y es que creemos que el CMI puede ser utilizado con xito por las cooperativas sociales para controlar su gestin, tanto desde el punto de vista econmico-financiero, como desde el punto de vista de la gestin de su responsabilidad social,
3 hiptesis: El Cuadro de Mando Integral es una herramienta idnea para la gestin de las
45
Dado que las ENL no evalan sus actuaciones solo en funcin de su rendimiento econmico sino tambin en funcin del grado de satisfaccin de sus miembros (los stakeholders: asociados y sociedad en general), deberan utilizar la contabilidad social o auditoria social como herramienta de planificacin y control de su estrategia empresarial: tal y como nos muestra el documento n 24 de la Comisin de Contabilidad de Gestin de AECA, las ENL deben disponer tambin de informacin a nivel social y este tipo de informacin vendr dada por los indicadores de gestin diseados a medida de las ENL. Estos indicadores de gestin pueden venir recogidos en los balances sociales o en las memorias de sostenibilidad propios de la contabilidad social, pero adaptados a las ENL, en nuestro caso, a las cooperativas sociales: no obstante, opinamos que, a pesar de que la contabilidad social debera ser potencialmente necesaria para la gestin, son insuficicientes para controlarla integralmente. Recordemos que, segn la Asociacin de Cooperativas de Canad, es imprescindible, desde un principio, integrar el proceso de auditoria social en el resto de instrumentos de medicin y planificacin de la empresa; la auditora social es til para la gestin empresarial nicamente si se utiliza conjuntamente con el resto de sistemas de informacin de la organizacin. 46 En Euskadi, existen experiencias en contabilidad social en el mbito de las cooperativas de iniciativa social y de utilidad pblica: el modelo de balance social para las cooperativas de iniciativa social de Euskadi, formulado en el 2001 por la directora del Instituto de Estudios Cooperativos de la Universidad de Deusto, Aitziber Mugarra (Mugarra, 2001); el modelo de memoria de sostenibilidad propuesta por las cooperativas de enseanza de Euskadi en julio de 2006 (Federacin de Cooperativas de Enseanza de Euskadi, 2006); y finalmente, el modelo de auditoria social propuesto por REAS para 50 ENL de Euskadi en abril del 2007 (REAS, 2007). 47 En el documento Metodologa de Auditora Social de la Red de Economa Alternativa y Solidaria de Euskadi (REAS) se cita la definicin de auditora social dada por la New Economic Foundation: es un proceso que permite a una organizacin evaluar su eficacia social y su comportamiento tico en relacin a sus objetivos, de manera que pueda mejorar sus resultados sociales y solidarios y dar cuenta de ellos a todas las personas comprometidas por su actividad (REAS, 2007: 6).
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entendida sta como la cobertura de las necesidades de los distintos grupos de inters, desde un comportamiento eficiente y adecuado en la triple dimensin econmica, social y medioambiental (AECA 2004, 41). En el presente trabajo hemos tratado de concretar, a priori, es decir, sin contrastar su validez con la realidad empresarial, una propuesta de CMI adaptado a las cooperativas sociales. En resumen, este modelo de CMI tendra las siguientes caractersticas:
o Flexibilidad: partiendo de la flexibilidad48 del CMI con respecto a las caractersticas de las
organizaciones (ver el apartado 2d), hemos adaptado las perspectivas del CMI originario de Kaplan y Norton a las cooperativas sociales; para ello es necesario realizar dicha adaptacin en funcin de la naturaleza dual de estas organizaciones, es decir, teniendo en cuenta su caracterstica no lucrativa y de inters general y su especificidad cooperativa.
o La perspectiva de mayor importancia es la de los beneficiarios o Stakeholders: en el caso de las

ENL, las cuatro perspectivas clsicas del CMI se podran adaptar para dar ms relevancia a la perspectiva de los clientes y, menos peso a la perspectiva de los resultados econmicos y financieros. Adems, hemos cambiado la denominacin de la perspectiva del cliente que, en el caso de las entidades no lucrativas, amplia el alcance de la misma incluyendo a todos los grupos de inters o stakeholders. En definitiva, para el caso de las cooperativas sociales, hemos propuesto otro orden jerarquico, situando en la cspide de la pirmide, la perspectiva de los Stakeholders, seguida de la financiera. Esta diferencia permite dirigir la atencin de las organizaciones no lucrativas hacia aquellos objetivos que les son prioritarios, sin restar importancia a la perspectiva financiera: si no se cuidan los aspectos financieros, la cooperativa no tendr viabilidad a largo plazo. La perspectiva de procesos internos es bsica tambin para la cobertura de las necesidades de los Stakeholders y para lograr la estabilidad financiera de la cooperativa, mediante el aumento de la matriculacin debido a la mejora de la calidad del servicio ofertado. Todo ello, es logrado gracias al fomento de la formacin, motivacin y participacin de los cooperativistas (perspectiva de capacidades y recursos). o Predominio del carcter cuantitativo y no financiero de los indicadores: hemos creado un CMI de 36 indicadores, de los cuales 2 son cualitativos (encuestas de opinin) y los restantes 34 cuantitativos. Los objetivos de las ENL son complejos e intangibles y a veces, slo podemos definirlos por medio de una combinacin multidimensional de indicadores con un peso especfico para cada uno: estos indicadores de gestin pueden medir el output de las ENL de manera subjetiva o resultante del juicio de una persona o de manera objetiva e independientemente del juicio humano (Blanco Ibarra, 2008: 336). En nuestra opinin, los indicadores cualitativos, a pesar de ser de vital importancia (en nuestro CMI, los indicadores cualitatitativos han sido posicionados en la perspectiva de los Stakeholders, por lo que miden la consecucin de la misin), deben ser limitados en nmero: de esta manera, el CMI propuesto se apoya en medidas cuantitativas, ms controlables y objetivas, y predominantemente no financieras. Por otro lado, de los 11 indicadores elegidos para la perspectiva de capacidades y recursos, 5 son indicadores inductores de la actuacin o de proceso (los referidos a la formacin y motivacin del personal); de los 6 indicadores de la perspectiva de procesos internos, 5 indicadores son indicadores inductores de la actuacin; de los 9 indicadores de la perspectiva financiera, 4 son inductores de la actuacin (los referidos a la implicacin financiera de los socios); los 10 indicadores de la perspectiva de los Stakeholders son indicadores de resultado. Por lo tanto, de los 36 indicadores fijados, 14 son indicadores de proceso o indicadores de la actuacin, referidos a la motivacin, formacin, la calidad del servicio ofertado y a la implicacin financiera de los socios. En el momento de realizar
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Segn el documento n 2 de AECA (Comisin de Contabilidad de Gestin), la contabilidad de gestin debe adaptarse a las caractersticas de la organizacin, y en particular a su cultura y a las personas que forman parte de ella y de su entorno (AECA, 2003: 59). Ello implica que el CMI debe adaptarse, en nuestro caso, a la caracterstica cooperativa y a las caractersticas no lucrativa y de inters general de las cooperativas sociales.
59
una nueva propuesta de CMI contrastada en la realidad empresarial, habra que aumentar la cantidad de indicadores de proceso y disminuir la cantidad de indicadores de resultado.
o Integracin de los principios cooperativos en las perspectivas del CMI: la esencia cooperativa de la
organizacin no debe traducirse, tal y como haba propuesto Mikel Cid (apartado 2d), en el cambio de estructura del CMI. Este autor propona un sistema de indicadores dividido en dos partes, la primera sera el CMI econmico, con sus cuatro perspectivas clsicas; y la segunda parte, un balance social con indicadores de gestin evaluadores de la identidad cooperativa de la organizacin, lo que l denomin, el CMI social. En nuestra opinin, la identidad cooperativa debe integrarse directamente en el CMI tradicional (o en el CMI ideado para las ENL), mediante la utilizacin, en las diferentes perspectivas, de indicadores que midan dicha identidad cooperativa. Como es lgico en cualquier CMI, estos indicadores cooperativos debern interrelacionarse con los dems indicadores especficos del sector donde desarrolla su actividad la organizacin. De esta manera, de los 36 indicadores de los que consta nuestro CMI, hemos utilizado 16 indicadores de gestin inspirados en los principios cooperativos fijados por la Alianza Cooperativa Internacional 49: 7 de ellos en la perspectiva de capacidades y recursos, 5 de ellos en la perspectiva financiera y los restantes 4 en la perspectiva de los Stakeholders. Los 7 indicadores de la perspectiva de capacidades y recursos y 3 de los 5 indicadores de la perspectiva financiera (los relativos a la implicacin financiera de los socios y a las inversiones de la cooperativa en proyectos comunitarios) pueden ser tomados como ventajas competitivas de las empresas cooperativas, mientras que los 4 indicadores de la perspectiva de los Stakeholders y los 2 restantes de la perspectiva financiera deben ser tomados como aspectos que fortalecen la identidad cooperativa de la organizacin: los 4 indicadores de la perspectiva de los Stakeholders seran fines en s mismos, mientras que los dos indicadores financieros relativos a la independencia financiera de la cooperativa son condicin indispensable para la viabilidad a largo plazo de la cooperativa. o Idoneidad del CMI para el control de gestin de las cooperativas sociales: en nuestra opinin, la estrategia de las cooperativas sociales est ligada directamente con el concepto de responsabilidad social. Se trata de una estrategia centrada en los grupos de inters (Stakeholders Strategy Process), por lo que su misin, visin y objetivos son enunciados desde un punto de vista econmico y social para, a continuacin, formular, programar, implantar y controlar dicha estrategia econmica y social (AECA, 2004: 53). Creemos que, en parte, debido a la naturaleza social de dicha estrategia, sta debiera ser controlada mediante cuadros de mando de responsabilidad social corporativa (los denominados balances sociales) o mediante el instrumento ms amplio de memoria de sostenibilidad (3 hiptesis). No obstante, debe haber tambin un equilibrio entre lo econmico y lo social, y opinamos que el Cuadro de Mando Integral es el instrumento idneo para guardar ese equilibrio y alcanzar los objetivos marcados o, en su caso, apuntar las medidas correctoras necesarias ante las desviaciones detectadas (AECA, 2004: 54).
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Fuente: www.aci.coop.
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Para poder llegar a esta conclusin (3 hiptesis), debemos pasar en primer lugar por las dos hiptesis preliminares. La primera hiptesis, en nuestra opinin, ha quedado contrastada jurdicamente: las cooperativas sociales son entidades sin nimo de lucro y de inters general. No obstante, es necesario profundizar en este aspecto y realizar una labor de divulgacin necesaria para que se les reconozca su justo lugar dentro del tercer sector. La segunda hiptesis ha de ser necesariamente contrastada por las siguientes razones: el estudio sobre la utilidad interna de la contabilidad financiera, contabilidad de gestin y presupuestaria es indispensable si queremos justificar la utilizacin de indicadores de gestin para la evaluacin del desempeo de las cooperativas sociales, dada la insuficiencia de la informacin financiera para controlar ntegramente la gestin de estas ENL, ms an cuando la finalidad de las cooperativas sociales debiera ser la oferta de servicios de inters general a precio de coste, de manera que cubra las necesidades de sus asociados o de la sociedad en general a precios accesibles para los mismos50. Por otro lado, dada la finalidad eminentemente social de las cooperativas sociales y la ineficiencia de la informacin econmica-financiera para evaluar su gestin, la contabilidad social debera ser utilizada como herramienta principal de control estratgico. Habra que analizar la utilidad de las memorias de sostenibilidad para la toma de decisiones en las cooperativa sociales: en el caso de que los directivos de las cooperativas analizadas, afirmasen que la contabilidad social es insuficiente por s misma para evaluar la gestin de estas organizaciones y que por lo tanto, debiera ser utilizada conjuntamente con el resto de sistemas de informacin de la organizacin, nos llevara a analizar la necesidad de integrar, en un CMI, la contabilidad social con la informacin de la contabilidad financiera y de costes para la toma de decisiones en las cooperativas sociales.
En primer lugar, deberamos analizar la primera hiptesis. En segundo lugar, analizaramos la segunda hiptesis. En el caso de que en esta segunda hiptesis se constate la necesidad de integracin de los sistemas de informacin contable analizados, confluiramos en la tercera hiptesis: la formulacin de una propuesta de Cuadro de Mando Integral para las cooperativas sociales, como medio de integracin de su informacin econmico-financiera con la contabilidad social. En definitiva, proponemos realizar un estudio sobre el control de gestin de las cooperativas sociales, y a priori, el CMI debiera poseer la potencialidad necesaria para ser la herramienta de gestin y control integral de este tipo de entidad no lucrativa.
50
En concreto, antes de proponer instrumentos novedosos de contabilidad de gestin como el CMI, parece lgico que la empresa en cuestin tenga implantada una contabilidad de costes. Por ello, es importante que antes de analizar las potencialidades del CMI, estudiemos la contabilidad de costes de las ENL: La contabilidad de costes constituye un subconjunto fundamental de la contabilidad de gestin, de tal manera una empresa puede tener desarrollada una contabilidad de costes, sin haber implantado una contabilidad de gestin. Por el contrario, una empresa que tiene desarrollada una contabilidad de gestin, necesariamente debe tener una contabilidad de costes (AECA, 2003: 22; Blanco Ibarra, 2008: 251). En el caso de las ENL, puede tener una gran importancia analizar su contabilidad de costes: la finalidad de las cooperativas sociales debiera ser la oferta de servicios de inters general a precio de coste, de manera que cubra las necesidades de sus asociados o de la sociedad en general a precios accesibles para los mismos. Llevar una contabilidad de costes adecuada puede ser imprescindible para lograr los fines de una cooperativa de enseanza de utilidad pblica como medio para la fijacin de precios accesibles para los cooperativistas. En el ao 2001, la federacin de cooperativas de Euskadi inici un proyecto de estudio de los costes de las cooperativas de enseanza. Participaron en l, 8 cooperativas. En una segunda edicin, el nmero de participantes ascendi a 11. En una tercera, se plante la extensin del estudio de costes de las cooperativas de enseanza a 20 de ellas. Para desarrollar la misma el Consejo Rector acept la propuesta de trabajo de le empresa LAUTADA y pidi la colaboracin de todas las cooperativas federadas. El estudio sobre los costes de las cooperativas fue includo como parte del Plan de Gestin del 2004 (Federacin de cooperativas de enseanza de Euskadi, 2004: 10).
61
EL CONTROL DE GESTIN EN LAS COOPERATIVAS SOCIALES MARCO CONTABLE DE LAS COOPERATIVAS SOCIALES PARA LA TOMA DE DECISIONES ESTRATGICAS
CONTABILIDAD DE DIRECCIN ESTRATGICA Cuadro de Mando Integral
CONTABILIDAD FINANCIERA
CONTABILIDAD SOCIAL
CONTABILIDAD DE GESTIN Contabilidad de costes
Dualismo Contable
Figura 11: Adaptacin a las Cooperativas Sociales y a las Entidades sin nimo de Lucro de la Estructura Contable Triangular propuesta por la Comisin de Contabilidad de Gestin de AECA
62
Fuente: elaboracin propia a partir de (AECA, 2003: 33)51
51
En nuestra opinin, realizar un trabajo de investigacin sobre control de gestin, y en nuestro caso referido a las cooperativas sociales, es igual a realizar un anlisis profundo de la Contabilidad de Direccin Estratgica: este concepto puede definirse como el proceso de identificacin, medida, acumulacin, anlisis, preparacin, interpretacin y comunicacin de la informacin econmica usada por la gestin para planificar, evaluar y controlar una entidad a fin de asegurar el uso apropiado de los recursos y su contabilizacin (AECA, 2003: 28). La contabilidad de direccin estratgica incorpora por lo tanto un enfoque estratgico, y se ocupa tambin de la posicin competitiva de la empresa, es decir, es el instrumento que provee a la gerencia de la informacin estratgica que necesita para la adopcin de decisiones estratgicas y estructurales que tiendan a la optimizacin de la perfomance empresarial (Blanco Ibarra, 2008: 313-316). Realizar un estudio sobre Control de Gestin abarcara analizar la totalidad del marco contable que ofrecera el soporte racional a las decisiones estratgicas y tcticas. Este marco, segn el documento n 1 de la Comisin de Contabilidad de Gestin de AECA, estara integrado por la contabilidad financiera, la contabilidad de gestin (con su subconjunto de contabilidad de costes) y la contabilidad de direccin estratgica (AECA, 2003: 33). Este marco se ha denominado el tringulo contable, delimitando as a las distintas reas contables citadas: en el vrtice de este tringulo se sita la contabilidad de direccin estratgica, la cual se nutre de la informacin de la contabilidad financiera y de la contabilidad de gestin. Entre la contabilidad financiera y la contabilidad de gestin existe interrelacin, fundamentalmente, en la parte relativa al subconjunto de la contabilidad de costes (dualismo contable). Nuestras cuatro hiptesis planteadas anteriormente, nos llevan a suponer a priori que para realizar el control de gestin de las cooperativas sociales, entendidas stas como ENL, es necesario aadir a este tringulo contable otro elemento necesario: la contabilidad social. sta se nutre en parte de informacin econmico-financiera facilitada por la contabilidad financiera y de gestin, y dado que las memorias de sostenibilidad se constituyen de tres mbitos de medicin (econmico, social y medioambiental), la contabilidad social construir su propia informacin social y medioambiental. Las tres reas contables (contabilidad financiera, de gestin y social) necesitan utilizarse conjuntamente para evaluar ntegramente la gestin empresarial, por lo que confluyen en el vertice del tringulo contable, concretamente en el Cuadro de Mando Integral, herramienta principal de la contabilidad de direccin estratgica.
63
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64
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65

Aplicabilidad Del Cuadro de Mando Integral A Las Cooperativas Sociales: Una Propuesta para Las Cooperativas de Enseñanza de Iniciativa Social y de Utilidad Pública de Euskadi

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APLICABILIDAD DEL CUADRO DE MANDO INTEGRAL A LAS COOPERATIVAS SOCIALES Unai del Burgo Garca

En relacin a la Contabilidad de Gestin1: La Asociacin Espaola de Contabilidad y Administracin

Cambios en el entorno a nivel tecnolgico, social, poltico y econmico

Creciente complejidad de las empresas

Mayor incertidumbre para la Direccin

Necesidad de mejorar la informacin para la Direccin

Formulacin de la estrategia Misin (objetivos generales a conseguir)

Formulacin de los factores clave de xito de la organizacin

Descomposicin de los factores clave de exito en objetivos estratgicos

Desglose de los objetivos estratgicos en procesos y actividades clave

o Perspectiva de los Stakeholders: a continuacin, nos centraremos en la cobertura de los intereses

Garantizar la estabilidad financiera de la cooperativa

Optimizar los recursos

Diversificar el riesgo de las subvenciones

Perspectiva de los procesos internos

Impulsar el empleo de nuevas tecnologas

Impulsar el trabajo en equipo Mejorar las clases de apoyo

Mejorar las clases presenciales

Perspectiva de capacidades y recursos Fomentar la motivacin y participacin de los socios

Formacin del personal

Cooperacin entre cooperativas y entidades afines sin nimo de lucro

Incrementar los recursos informticos

Cceres Salas, Jos y M Jos Gozlez Lpez, 2005: 63.

Perspectiva 1. Perspectiva de capacidades y recursos.

Factores clave 1.1. Alto grado de formacin. 1.1.1.

Objetivos Estratgicos Formar al personal en aspectos pedaggicos, tecnolgicos y cooperativos. 1.1.1.1.

Indicadores de gestin 1.1.1.1.1. N horas de formacin x el n de beneficiarios.

Perspectiva 1. Perspectiva de capacidades y recursos. 1.2.

Factores clave Motivacin y participacin del personal. 1.2.1. 1.2.2.

Perspectiva 1. Perspectiva de capacidades y recursos.

Total indicadores de la perspectiva de capacidades y recursos

Perspectiva 2. Perspectiva de los procesos internos.

Factores clave 2.1. La calidad presenciales. de las clases

Mejorar las clases presenciales. Mejorar las horas de tutora.

Total indicadores de la perspectiva de procesos internos

Perspectiva 3. Perspectiva Financiera

Total indicadores de la perspectiva de procesos internos

Perspectiva 4. Perspectiva de los Stakeholders

Total indicadores de la perspectiva de los Stakeholders

Perspectiva de recursos y capacidades

Perspectiva de recursos y capacidades

Perspectiva de recursos y capacidades

Perspectiva de recursos y capacidades

Perspectiva de recursos y capacidades

Perspectiva de recursos y capacidades

Perspectiva de recursos y capacidades

1. Perspectiva 2. Nombre y cdigo del Indicador 3. Objetivo estratgico relacionado

Perspectiva de recursos y capacidades

Perspectiva de recursos y capacidades

Perspectiva de recursos y capacidades

Perspectiva de recursos y capacidades

2) Indicadores enfocados a los procesos internos.

Perspectiva de los procesos internos.

Perspectiva de los procesos internos.

Perspectiva de los procesos internos.

Perspectiva de los procesos internos.

Perspectiva de los procesos internos.

Perspectiva de los procesos internos.

3) Indicadores enfocados hacia los aspectos financieros.

AECA, 2002: 85.

4) Indicadores enfocados hacia los Stakeholders.

Perspectiva de los Stakeholders.

incumplimiento. Objetivo prioritario de la direccin. Caceres y Gonzalez, 2005: 64.