Master Sciences du Management mention Comptabilit Contrle Audit (CCA)

Les tableaux de bord

Introduction :
Connatre les ralisations de lentreprise reste une des proccupations principales du contrle de gestion. Avec ou sans gestion budgtaire, le pilotage et le contrle du systme Entreprise reposent sur des informations rcentes de toute nature relatives aux performances de lentreprise. Or, les systmes dinformation comptables ne rpondent pas forcment aux exigences du contrle de gestion. La comptabilit gnrale produit de nombreuses informations sur les ralisations mais les rgles comptables prsentent des insuffisances qui rduisent la porte des informations : - aucun critre dimportance nest pris en compte, - la dure du traitement de linformation interdit des ractions rapides, - la prsentation des documents ne permet pas une localisation des responsabilits et des performances de chacun, - linformation traite reste essentiellement montaire et relative aux flux externes. La comptabilit analytique permet de juger des performances et didentifier les responsabilits puisqu'elle traite des flux internes mais elle prsente le mme dfaut de lenteur dans la prsentation des rsultats du fait de sa forte imprgnation comptable. Cest pourquoi le contrle de gestion prouve le besoin dun outil qui rponde ses besoins spcifiques, savoir : - avoir une connaissance sur les informations essentielles au pilotage, - obtenir ces donnes le plus rapidement possible, et en permanence. Cet outil sappelle le tableau de bord. Dfinition : Le tableau de bord est un instrument de communication et de dcision qui permet au contrleur de gestion dattirer lattention du responsable sur les points cls de sa gestion afin de lamliorer. Un tel systme dinformation nest efficace et donc utile que si sa conception rpond certaines rgles prcises tant pour son fonctionnement que pour son contenu. La prsentation des informations, si elle peut revtir des formes varies, se doit de respecter certaines contraintes de concision et de pertinence. Dans ce cas, lensemble des tableaux de bord de lentreprise incite au dialogue et la motivation des responsables. Son rle dpasse alors la stricte fonction de contrle qu'il tait sens remplir.

I)

Les principes de conception et de fonctionnement

A) Une cohrence avec lorganigramme

Un des reproches formuls lencontre des systmes dinformation comptables traditionnels est la nonlocalisation des responsabilits. Le dcoupage des tableaux de bord doit donc respecter le dcoupage des responsabilits et des lignes hirarchiques. Pour lensemble de la firme, la cartographie des tableau de bord doit se calquer sur celle de la structure dautorit. Cette dernire sapparente une pyramide o chaque responsable appartient de fait deux quipes : - il reoit une dlgation de pouvoir du niveau hirarchique suprieur et doit, priodiquement, rendre compte, - il dlgue au niveau infrieur une partie de son pouvoir. Cette structure oblige chaque niveau de responsabilit trois types de communication : - une communication descendante quand un niveau donne une dlgation de pouvoir assortie dobjectifs ngocis au niveau infrieur, - une communication transversale entre les responsables de mme niveau hirarchique, - une communication montante quand un niveau rend compte de la ralisation des objectifs reus. Le rseau des tableaux de bord est donc une mcanique gigogne aux caractristiques suivantes : - chaque responsable a son tableau de bord, - chaque tableau de bord a une ligne de totalisation des rsultats qui doit figurer dans le tableau de bord au niveau hirarchique suprieur, - chaque tableau de bord dun mme niveau hirarchique doit avoir la mme structure pour permettre lagrgation des donnes, - lempilage des informations des tableaux de bord doit respecter la ligne hirarchique.

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B) Un contenu synoptique et agrg

Il sagit de slectionner parmi toutes les informations possibles celles qui sont essentielles pour la gestion du responsable concern. Le choix consiste dterminer les indicateurs pertinents par rapport au champ daction et la nature de la dlgation du destinataire du tableau de bord. Cette recherche doit, par ailleurs permettre laddition dinformations cohrentes entre elles afin dobtenir des indicateurs agrgs de plus en plus synthtiques. Pour chaque centre de responsabilit, il faut donc suivre la dmarche prsente ci-dessous :

Missions du Centre de responsabilit

Dfinir les objectifs du centre concern

Exemple : centre de production Objectif : Maximiser la production en respectant un taux donn de rebut

POINTS CLES de la gestion

Retenir les points cls qui devront traduire les objectifs

- Effectifs - Productivit - Fonctionnement du matriel - Qualit de la production

PARAMETRES qui expriment les points cls

Dfinir le ou les paramtres (informations) qui peuvent exprimer les points cls retenus

Variation des effectifs Rendement de la main-duvre Fiabilit du matriel Pices valides

INDICATEURS des paramtres

Saccorder sur les indicateurs de gestion qui traduiront les paramtres

Effectifs N Effectifs N-1 Effectifs N-1 Quantit produite hors rebuts Heures de travail effectif Nombre de pannes Nombre de pices rebutes Total des pices fabriques

Pour autant, la recherche dindicateurs performants ne doit pas conduire la publication tardive du tableau.

B) La rapidit dlaboration et de transmission

En ce domaine, la rapidit doit lemporter sur la prcision : il est souvent prfrable davoir des lments rels estims plutt que des donnes relles prcises mais trop tardives. Le rle principal du tableau de bord reste dalerter le responsable sur sa gestion. Il doit mettre en uvre des actions correctives rapides et efficaces. La prcision des rsultats est de toute faon obtenue dans les rapports dactivit priodicit mensuelle de la comptabilit analytique. Cette rapidit et la frquence de publication explique que les anglo-saxons nomme souvent les informations collectes dans les tableaux de bord Flashs .

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Master Sciences du Management mention Comptabilit Contrle Audit (CCA) Lensemble de ces documents, tableaux de bord, rapport dactivit analytique et plan dactions correctives constitue le suivi budgtaire.

I)

Les instruments du tableau de bord

C) la conception gnrale
TABLEAU DE BORD DU CENTRE Responsable ... Priodicit ... Echance ....... RESULTATS OBJECTIFS ECARTS

ACTIONS

Rubrique 1 - Indicateur A - Indicateur B Rubrique 2

ZONE PARAMETRES ECONOMIQUES

ZONE RESULTATS ZONE OBJECTIFS

ZONE ECARTS ZONE ACTIONS

La zone paramtres conomiques : elle comprend les diffrents indicateurs retenus comme essentiels au moment de la conception du tableau. Chaque rubrique devrait correspondre un interlocuteur et prsenter un poids conomique significatif. La zone rsultats rels : ces rsultats peuvent tre prsents par priode ou/et cumuls. Ils concernent des informations relatives lactivit comme : - nombre darticles fabriqus, - quantits de matires premires, - heures machine, - effectifs, mais aussi des lments de nature plus qualitative comme : - taux de rebuts, - nombre de retours clients, - taux dinvendus. A ct de ces informations sur lactivit, figurent souvent des lments sur les performances financires du centre de responsabilit : - des marges et des contributions par produit pour les centres de chiffres d'affaires, - des montants de charges ou de produits pour les centres de dpenses, - des rsultats intermdiaires (valeur ajoute, capacit dautofinancement) pour les centres de profit. La zone objectifs : dans cette zone apparaissent les objectifs qui avaient t retenus pour la priode concerne. Ils sont prsents selon les mmes choix que ceux retenus pour les rsultats (objectif du mois seul, ou cumul). La zone carts : ces carts sont exprims en valeur absolue ou relative. Ce sont ceux du contrle budgtaire mais aussi de tout calcul prsentant un intrt pour la gestion. La zone actions : une zone dans laquelle les responsables proposent des recommandations pour amliorer lindicateur.

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B) Les instruments utiliss

les carts Le contrle budgtaire permet le calcul dun certain nombre dcarts. Il sagit alors de reprer celui (ou ceux) qui prsente un intrt pour le destinataire du tableau de bord. Exemple : Un directeur commercial ne sera pas intress par un cart de rendement dun atelier alors qu'il dsire des informations sur des carts sur les ventes (par familles de produits). En rgle gnral, un tableau de bord doit uniquement prsenter les informations indispensables au niveau hirarchique auquel il est destin et seulement celles sur lesquelles le responsable peut intervenir. les ratios Les ratios sont des rapports de grandeurs significatives du fonctionnement de lentreprise. Exemple : Ralis fin M Budget total de lexercice
* 100

En rgle gnrale, un ratio respecte les principes suivants : - un ration seul na pas de signification : cest son volution dans le temps et dans lespace qui est significative, - il faut dfinir le rapport de telle sorte quune augmentation du ratio soit signe dune amlioration de la situation. La nature des ratios varie selon le destinataire et son niveau hirarchique : voici des exemples de ratios possibles mais non exclusifs.
Directeur dusine Cot de production total Nombre de pices usines Quantits fabriques Heures machine Rebuts Quantits produites Directeur commercial Rsultat dune unit Capitaux engags par lunit Marge sur achats Chiffre d'affaires Chiffre d'affaires Nombre de vendeurs Directeur financier Capitaux propres Capitaux permanents Ressources stables Immobilisations nettes Charges financires Emprunts Directeur du personnel Charges de personnel Effectif Charges sociales Effectif Chiffre d'affaires Effectif Directeur gnral Valeur ajoute Effectif Rsultat Chiffre d'affaires Rsultat Capitaux propres

les graphiques Il permet de visualiser les volutions et de mettre en vidence les changements de rythme ou de tendance. Leurs formes peuvent tre varies :

70 60

A B

50 40 30 20 10 0 J F M A M J

Ventes l'exportation Ventes nationales

a) graphique en Camembert : Nature des ventes par famille

b) Histogramme : structure de ventes

les clignotants

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Ce sont des seuils limites dfinis par lentreprise et considrs comme variables daction. Leur dpassement oblige le responsable agir et mettre en uvre des actions correctives. Toute la difficult de lutilisation de tels indicateurs rside dans leur dfinition, puisqu'il faut choisir linformation pertinente parmi la masse des informations disponibles. Tous ces instruments ne se rvleront performants que dans la mesure o ils sont une aide la dcision, notion essentiellement contingente puisqu'elle dpend des entreprises, des secteurs dactivit, des niveaux hirarchiques, des dlgations donnes. Bien conu, un tableau de bord se rvle trs utile lensemble de lentreprise.

III)

Les rles du tableau de bord

A) Le tableau de bord, instrument de contrle et de comparaison

Le tableau de bord permet de contrler en permanence les ralisations par rapport aux objectifs fixs dans le cadre de la dmarche budgtaire. Il attire lattention sur les points cls de la gestion et sur leur drive ventuelle par rapport aux normes de fonctionnement prvues. Il doit permettre de diagnostiquer les points faibles et de faire apparatre qui est anormal et qui a une rpercussion sur le rsultat de lentreprise. La qualit de cette fonction de comparaison et de diagnostic dpend videmment de la pertinence des indicateurs retenus.

B) Le tableau de bord, outil de dialogue et de comparaison

Le tableau de bord, ds da parution doit permettre un dialogue entre les diffrents niveaux hirarchiques. Pour lefficacit dune telle communication, il est important que lembotement de type gigogne soit respect. Il doit permettre au subordonn de commenter les rsultats de son action, les faiblesses et les pointsforts. Il permet des demandes de moyens supplmentaires ou des directives plus prcises. Le suprieur hirarchique doit coordonner les actions correctives entreprises en privilgiant la recherche dun optimum global plutt que des optimisations partielles. Enfin, en attirant lattention de tous sur les mmes paramtres, il joue un rle intgrateur, en donnant un niveau hirarchique donn, un langage commun.

C) Le tableau de bord, aide la dcision

Le tableau de bord donne des informations sur les points cls de la gestion et sur ses drapages possibles mais il doit surtout tre linitiative de laction. La connaissance des points faibles doit tre obligatoirement complte par une analyse des causes de ces phnomnes et par la mise en uvre dactions correctives suivies et menes leur terme. Ce nest que sous ces conditions que le tableau de bord peut tre considr comme une aide la dcision et prendre sa vritable place dans lensemble des moyens du suivi budgtaire.

Conclusion :
La difficult est de trouver les bons indicateurs correspondant au service, la division, latelier. Cest un outil davertissement, de suivi. Il doit simplifier la complexit dune organisation. Son contenu doit tre complet et synthtique. A chaque niveau hirarchique, il doit mettre en vidence les points cls, les indicateurs de mesure. La conception du tableau de bord doit tre adapte lobjet observ. Les indicateurs doivent tre pertinents, claires, utiles, prcis. Ils ont un triple objectif : coordination, suivi, diagnostic. Le tableau de bord est un outil qui a t utilis fondamentalement de faon statistique mais aujourd'hui qui tend tre beaucoup plus dynamique et plus intgr tous les systmes dinformations grce loutil information : on tend vers le tableau de bord prospectif c'est dire une projection dans le temps avec des scnarios. Il ne peut se soustraire aux dcideurs.

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IV)

Les facteurs clefs de succs dun systme de tableaux de bord

De nombreuses conditions savrent indispensables pour russir la mise en place et obtenir un fonctionnement efficace des tableaux de bord : Lensemble de lorganisation doit disposer dune culture de gestion prte accepter cet outil et la forme de dialogue quil instaure (direction par objectif) Des piges techniques sont viter Des erreurs psychologiques suffisent faire chouer la dmarche

A) La culture de gestion de lentreprise accepte t-elle la logique des tableaux de bord ?

En simplifiant , il nous semble possible de classer les organisations quatre stades de culture de gestion. CULTURE ADMINISTRATIVE

CULTURE BUDGETAIRE

CULTURE DE CONTROLE DE GESTION

Plusieurs annes sont ncessaires pour progresser dune culture une autre

CULTURE DE PILOTAGE STRATEGIQUE Une organisation qui se maintient un niveau de culture administrative refuse la notion de tableau de bord ou en tout cas nen ressent pas lutilit. La valeur principale est limmobilisme et le maintien le plus proche possible des positions actuelles. Chaque responsable sefforce de faire le moins de vagues possible pour ne pas inquiter son suprieur. Les outils de pilotage classiques ne sappliquent pas, car au dire des responsables, les lments qualitatifs ou politiques sont trs importants dans leur cas particulier et ne senferment pas dans des chiffres. Une fois par an , il est fait un budget qui consiste obtenir des autorisations de dpenses. Il faut, dailleurs, toujours consommer ce qui a t autoris sous peine de se le voir supprimer lanne suivante. La culture budgtaire caractrise des entreprises o loutil de gestion principal est le contrle budgtaire qui permet, en cours danne, danalyser en dtail chaque mois les carts par rapport au budget et de prendre des mesures vis--vis des drives importantes. La rflexion long et moyen terme est considre comme impossible voire inutile. En cours danne, la comptabilit gnrale et la comptabilit analytique appuient le contrle budgtaire pour suivre et comprendre les rsultats. Le tableau de bord nest pas ressenti encore comme un besoin. La culture de contrle de gestion sest gnralise dans la plupart des entreprises grandes et moyennes depuis une quinzaine dannes. L laboration dune stratgie de plan dactions et la dfinition dobjectifs court terme ont conduit mettre en place un rseau de tableaux de bord et une pratique danalyse des rsultats et de prises dactions correctives. Des progrs substantiels dans la qualit de la gestion ont t accomplis au fil des annes. Le pilotage stratgique reprsente la culture managriale voque dans les deux premires parties. Il intgre la dclinaison de la stratgie, llaboration des plans dactions et loutil de la ractivit (tableaux de bord et reporting) dans une dmarche globale tourne vers une interactivit permanente vis--vis de lenvironnement.

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Master Sciences du Management mention Comptabilit Contrle Audit (CCA) Suivant le stade de culture o se trouve une organisation, limplantation dun systme de tableaux de bord ne seffectuera pas de la mme manire. En particulier, les actions dinformation et de formation, lintervention des contrleurs de gestion, les choix techniques prendront des formes sensiblement diffrentes.

B) Piges techniques djouer

Sans les classer par ordre dimportance, certaines erreurs techniques sont susceptibles de compromettre la russite des tableaux de bord. Un dphasage entre la dclinaison de la stratgie, les plans dactions et les tableaux de bord (dcoupage, indicateurs, niveaux dintgration ) Un maillage trop fin du rseau de tableaux de bord . La prsence dun tableau de bord nest indispensable qu des niveaux de synthse. Un dcoupage diffrent entre les tableaux de bord , la comptabilit analytique et le budget. L a comptabilit analytique descend un niveau de dtail plus fin que le tableau de bord et le budget mais les trois outils doivent, aux niveaux de synthse, tre cohrents dans le dcoupage conomique Une formalisation insuffisante des pr-requis Des documents surchargs et incomprhensibles (plus de 10 indicateurs) Des tableaux dits tardivement et moins fiables que la comptabilit Des bases de donnes trop compliques rendant fastidieuses et coteuses lextraction des indicateurs et ldition du tableau de bord Labsence dun manuel de procdures simple et clair explicitant notamment les calendriers ddition, la forme des documents, le glossaire des indicateurs et le rle des contrleurs de gestion. LA REUSSITE DUN TABLEAU DE BORD DEPEND A 45% de facteurs techniques Analyse conomique pertinente Calage sur la dclinaison de la stratgie Choix des logiciels Forme des maquettes Choix des indicateurs A 55% de facteurs psychologiques Implication de la direction gnrale Ecoute des oprationnels Appropriation de la dmarche par les utilisateurs Communication autour du projet Formation

C) Erreurs psychologiques viter

De manire gnrale, la mise en place dun systme de tableaux de bord et de reporting est vcue comme une opration de mise sous tension qui entrane un stress invitable. Il faut donc compenser ce stress par des actions de communication et de formation bien adaptes.

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I)

Mise en place dun systme de tableaux de bord

AVANT

PENDANT

APRES

PROJET
Importance du projet Calendrier mthode Place du projet de tableaux de bord Progrs obtenus vis--vis des autres projets Etat davancement du projet Perfectionnements raliser

Direction gnrale Equipe du projet Consultants internes Contrleurs de gestion

Managers oprationnels et Accompagnement par fonctionnels contrleurs de gestion Fonctions dappui concernes (informatique, comptabilit)

les

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