Contabilidade Societria 3

Prof. Dr. Fernando Caio Galdi

fernando.galdi@fucape.br

Reduo ao Valor Recupervel de Ativos CPC 01

Impairment of Assets IAS 36

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Conceito de ATIVO
Provveis benefcios econmicos futuros obtidos ou controlados por uma entidade como resultado de transaes ou eventos passados.
No Brasil, introduo do conceito de controle (versus propriedade); O ativo pode contribuir diretamente ou indiretamente para a gerao de benefcios econmicos;
Mesas e cadeiras, por exemplo.

Podem ser tangveis ou intangveis.

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Ativo gerao de benefcios econmicos

Quando h reduo no potencial de gerao de benefcios:
Por que deveramos reduzir o valor do ativo? Qual a fundamentao econmica?

Como resultado, h a aplicao do famoso conceito: CUSTO ou MERCADO, DOS DOIS O MENOR.

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Ativo gerao de benefcios econmicos

Custo ou mercado, dos dois o menor ou Custo ou valor recupervel, dos dois o menor?

Exemplos:
Clientes Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa (PCLD); Estoques Proviso para reduo ao valor de mercado;
Produtos acabados custo x valor realizvel lquido.

Por que no expandir tal conceito para ativos de longo prazo?

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Teste de impairment: Quando?

O teste dever ser realizado sempre que houver algum indcio de que seu valor recupervel esteja abaixo do seu valor contbil. A norma sugere alguns indicadores:
Externos:
Queda significativa do valor de mercado do ativo (acima do que seria esperado como resultado da passagem do tempo ou sua utilizao normal); Mudanas adversas relacionadas a aspectos tecnolgicos, econmicos ou legais; Aumento significativo das taxas de juros; Os ativos lquidos excedem o valor de mercado da empresa.

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Teste de impairment: Quando?

Internos:
Evidncia disponvel sobre obsolescncia ou dano fsico; Decises estratgicas ou operacionais que podem trazer efeitos adversos sobre o valor recupervel do ativo:
Planos de descontinuar o ativo; reestruturaes operacionais.

Evidncia disponvel revelando que a performance do ativo est abaixo do que foi inicialmente projetado.

A lista de indicadores sugeridos pela norma no exaustiva!!!

A empresa pode identificar outros indcios para realizar o teste de impairment.

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Intangveis com vida til indefinida

Periodicidade do teste: Tal teste de impairment dever ser realizado anualmente ou toda vez que houver um indicador de que o ativo tenha sofrido impairment. Tambm vlido para intangveis que ainda no estejam em uso.

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Mensurao do Valor Recupervel

O valor recupervel de um ativo corresponde ao MAIOR montante entre:
O valor lquido de venda:
Valor de venda (valor justo) menos os custos para vend-lo;

ou Seu valor em uso:

Consiste no valor presente dos fluxos de caixa futuros esperados.

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Valor em uso
Para o clculo do valor em uso, os seguintes elementos devero ser levados em considerao:
Estimativa dos fluxos futuros de caixa que a entidade espera obter com o ativo; Expectativas sobre possveis variaes no montante ou prazo dos fluxos de caixa futuros; O valor do dinheiro no tempo, representada pela taxa livre de risco; O preo exigido por causa da incerteza inerente utilizao do ativo (prmio exigido pelo risco).
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Base para estimar fluxos de caixa futuros

Utilizao de projees de fluxo de caixa fundamentadas em premissas razoveis que representem a melhor estimativa para a gesto da entidade;

Utilizao de projees de fluxo de caixa baseadas em budgets/forecasts mais recentes aprovados pela gesto da entidade
Detalhamento do fluxo de caixa: sugere-se um perodo de at 5 anos, a no ser que um perodo maior possa ser justificado.

Utilizao de projees de fluxo de caixa acima dos 5 anos utilizando uma taxa constante ou declinante de crescimento, a no ser que um aumento seja justificvel.
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Composio das estimativas para fluxos de caixa futuros As estimativas devem incluir:
Entradas de caixa pela utilizao contnua do ativo; Sadas de caixa que necessariamente ocorrero para manter o ativo em operao; Fluxo de caixa lquido oriundo da venda do ativo ao final de sua vida til.

As estimativas no devem incluir:

Reestruturao futura em que a entidade ainda no tenha se comprometido; Aumento da performance do ativo;
Justificativa: o valor em uso deve ser calculado com base nas condies atuais do ativo.

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Perdas por Impairment

Devem ser reconhecidas se, e somente se, o valor recupervel do ativo for menor do que seu valor contbil;

Nesta situao, o valor contbil dever ser reduzido ao valor recupervel;

Tal reduo corresponde a uma perda por impairment.

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Reverso das perdas por impairment

Caso alguma condio que levou a uma perda por impairment no mais existir, a empresa poder recalcular o valor recupervel do ativo; Caso o valor recupervel atual do ativo seja maior do que o contabilizado, a entidade poder reverter a perda anteriormente reconhecida; Limite da reverso: valor contbil do ativo. Exceo: perdas por impairment reconhecidas para o goodwill no podero ser revertidas.
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Unidade Geradora de Caixa (UGC)

Consiste no menor grupo identificvel de ativos cujas entradas de caixa sejam altamente independentes dos demais ativos. Pode ser um operacional; nico ativo ou at um segmento

Caso haja impairment para uma UGC que corresponda a um grupo de ativos, a entidade dever:
Primeiramente reconhecer uma reduo do goodwill alocado a tal unidade geradora de caixa; Reduzir o valor contbil dos outros ativos pro-rata.

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Provises, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes CPC 25

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Passivo
Definies; Reconhecimento; Mensurao.

Definies
Proviso:
um passivo de prazo ou de valor incertos.

Passivo:
uma obrigao presente da entidade, derivada de eventos j ocorridos, cuja liquidao se espera que resulte em sada de recursos da entidade capazes de gerar benefcios econmicos.

Evento que cria obrigao:

um evento que cria uma obrigao legal ou no formalizada que faa com que a entidade no tenha nenhuma alternativa realista seno liquidar essa obrigao.

Definies
Obrigao legal:
uma obrigao que deriva de:
(a) contrato (por meio de termos explcitos ou implcitos); (b) legislao; ou (c) outra ao da lei.

Obrigao no formalizada:
uma obrigao que decorre das aes da entidade em que:
(a) por via de padro estabelecido de prticas passadas, de polticas publicadas ou de declarao atual suficientemente especfica, a entidade tenha indicado a outras partes que aceitar certas responsabilidades; e (b) em consequncia, a entidade cria uma expectativa vlida nessas outras partes de que cumprir com essas responsabilidades.

Definies
Passivo contingente :
(a) uma obrigao possvel que resulta de eventos passados e cuja existncia ser confirmada apenas pela ocorrncia ou no de um ou mais eventos futuros incertos no totalmente sob controle da entidade; ou (b) uma obrigao presente que resulta de eventos passados, mas que no reconhecida porque:
(i) no provvel que uma sada de recursos que incorporem benefcios econmicos seja exigida para liquidar a obrigao; ou (ii) o valor da obrigao no pode ser mensurado com suficiente confiabilidade.

Ativo contingente:
um ativo possvel que resulta de eventos passados e cuja existncia ser confirmada apenas pela ocorrncia ou no de um ou mais eventos futuros incertos no totalmente sob controle da entidade.

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Proviso e outros passivos

As provises so distinguidas dos outros passivos, pois h incerteza em relao ao prazo ou ao valor do desembolso futuro; Outros passivos:
(a) as contas a pagar por conta de bens ou servios fornecidos ou recebidos e que tenham sido faturados ou formalmente acordados com o fornecedor; (b) passivos derivados de apropriaes por competncia (accruals) so valores a pagar por bens e servios fornecidos ou recebidos, mas que no tenham sido pagos, faturados ou formalmente acordados com o fornecedor, incluindo valores devidos a empregados (por exemplo, valores relacionados com pagamento de frias).
Embora algumas vezes seja necessrio estimar o valor ou prazo desses passivos, a incerteza geralmente muito menor do que nas provises.

Reconhecimento
Uma proviso dever ser reconhecida quando:
(a) a entidade tem uma obrigao presente (legal ou no formalizada) como resultado de evento passado; (b) seja provvel que ser necessria uma sada de recursos que incorporam benefcios econmicos para liquidar a obrigao; e (c) possa ser feita uma estimativa confivel do valor da obrigao.As provises so distinguidas dos outros passivos, pois h incerteza em relao ao prazo ou ao valor do desembolso futuro;

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Reconhecimento
Passivo contingente:
A entidade no deve reconhecer passivos contingentes; Os passivos contingentes devem ser divulgados em notas explicativas (a no ser que a possibilidade seja considerada como remota);

Ativo contingente:
A entidade no deve reconhecer ativos contingentes;

Os ativos contingentes no so reconhecidos nas demonstraes contbeis, uma vez que pode tratar-se de resultado que nunca venha a ser realizado. Porm, quando a realizao do ganho praticamente certa, ento o ativo relacionado no um ativo contingente e o seu reconhecimento adequado.

Mensurao
A entidade deve utilizar a melhor estimativa do desembolso exigido para liquidar a obrigao; A entidade pode calcular o valor esperado, por meio da avaliao dos cenrios possveis;

Ajuste a valor presente: deve ser realizado (a no ser que os efeitos no sejam considerados como materiais).

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Receitas CPC 30

Revenue IAS 18

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Definies
Receita:
o ingresso bruto de benefcios econmicos durante o perodo proveniente das atividades ordinrias da entidade que resultam no aumento do seu patrimnio lquido, exceto as contribuies dos proprietrios.
Income that arises in the course of ordinary activities of na entity and is referred to by a variety of different names including sales, fees, interest, dividends and royalties.

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Escopo CPC 30
Venda de produtos;

Prestao de servios;

Utilizao, por parte de terceiros, de ativos da entidade.

Venda de Bens
O termo bens inclui bens produzidos pela entidade com a finalidade de venda e bens comprados para revenda, tais como mercadorias compradas para venda no atacado e no varejo, terrenos e outras propriedades mantidas para revenda.

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Pretao de Servios
A prestao de servios envolve tipicamente o desempenho da entidade em face da tarefa estabelecida contratualmente a ser executada ao longo de um perodo acordado entre as partes.

Alguns servios esto diretamente ligados a contratos de construo, os quais so tratados especificamente pela IAS 11 (CPC17) e, portanto, esto fora do escopo da IAS 18 (CPC 30).

Utilizao, por parte de terceiros, de ativos da entidade

Juros (Interest):
Encargos pela utilizao de caixa e equivalentes de caixa ou de quantias devidas entidade.

Royalties:
Encargos pela utilizao de ativos de longo prazo da entidade, como, por exemplo: patentes, marcas, direitos autorais e software de computadores.

Dividendos:
Distribuio de lucros a detentores de instrumentos patrimoniais na proporo das suas participaes em uma classe particular do capital.

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Receita - Venda de Produtos

O reconhecimento da receita ocorrer quando todas as seguintes condies forem satisfeitas:
A entidade transferiu ao comprador todos os riscos significativos; A entidade no possui envolvimento na gesto do ativo (usualmente associado propriedade ou controle); O montante da receita pode ser confiavelmente mensurado; provvel que os benefcios econmicos associados transao iro para a entidade; Os custos incorridos (ou os que sero incorridos) em relao transao podem ser confiavelmente mensurados.

Receita - Venda de Produtos

H risco significativo quando (exemplos):
A entidade retm uma obrigao caso haja performance insatisfatria (no coberta pelas provises normais); Quando a receita estiver condicionada venda do produto pelo seu comprador a um terceiro (bancas de revistas, por exemplo); Quando a instalao do bem ainda no ocorrida parte significativa do contrato de venda; Quando o comprador tem o direito de rescindir a compra por uma razo estipulada no contrato de venda para o qual a entidade esteja incerta sobre a probabilidade de retorno.

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Receita Prestao de Servios

O reconhecimento da receita ocorrer quando todas as seguintes condies forem satisfeitas:
O montante da receita pode ser confiavelmente mensurado; provvel que os benefcios econmicos associados transao iro para a entidade; O estgio de cumprimento da transao pode ser confiavelmente mensurado na data do balano; Os custos incorridos (ou os que sero incorridos) em relao transao podem ser confiavelmente mensurados.

Receita Prestao de Servios

Mtodos para avaliao cumprimento do contrato: do estgio de

Servios realizados na data como porcentagem do total de servios a serem realizados;

A proporo de custos incorridos na data em relao ao total dos custos estimados da transao;

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Receita Juros, Royalties e Dividendos

O reconhecimento da receita ocorrer quando todas as seguintes condies forem satisfeitas:

O montante da receita pode ser confiavelmente mensurado;

provvel que os benefcios econmicos associados transao iro para a entidade;

Receita Juros, Royalties e Dividendos

A receita dever ser reconhecida conforme as seguintes bases:
Juros: segundo o effective interest method (IAS 39); Royalties: com base no regime de competncia, de acordo com a substncia do contrato; Dividendos: quando o direito do acionista de receber o pagamento estabelecido.

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Demonstrao dos Fluxos de Caixa CPC 03

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37

Viso Geral
Demonstraes Contbeis lei 11.638/07
Balano Patrimonial (BP) Demonstrao do Resultado do Exerccio (DRE) Demonstrao do Resultado Abrangente Demonstrao da Mutao do Patrimnio Lquido (DMPL) Demonstrao dos Fluxos de Caixa (DFC) Demonstrao do Valor Adicionado (DVA)
Somente para companhias abertas

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Viso Geral
DFC
Art. 176 (lei 11.638/07) 6 A companhia fechada com patrimnio lquido, na data do balano, inferior a R$ 2.000.000,00 (dois milhes de reais) no ser obrigada elaborao e publicao da demonstrao dos fluxos de caixa.

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Viso Geral
DFC
Art. 188. As demonstraes referidas nos incisos IV e V do caput do art. 176 desta Lei indicaro, no mnimo: I demonstrao dos fluxos de caixa as alteraes ocorridas, durante o exerccio, no saldo de caixa e equivalentes de caixa, segregando-se essas alteraes em, no mnimo, 3 (trs) fluxos: a) das operaes; b) dos financiamentos; e c) dos investimentos;

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Viso Geral
DFC
Lei 11.638/07 CPC 03 IAS 7

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Viso Geral
Definies
Caixa compreende numerrio em espcie e depsitos bancrios disponveis. Equivalentes de caixa so aplicaes financeiras de curto prazo, de alta liquidez, que so prontamente conversveis em caixa e que esto sujeitas a um insignificante risco de mudana de valor. Fluxos de caixa so as entradas e sadas de caixa e equivalentes de caixa.

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Viso Geral
Exemplo de apresentao nota explicativa
Caixa e equivalentes de caixa consistem de numerrio em mos, saldos em poder de bancos e investimentos em instrumentos do mercado financeiro. Caixa e equivalentes de caixa includos na demonstrao do fluxo de caixa compreendem:

Caixa e saldos em bancos Aplicaes financeiras de curto prazo Caixa e equivalentes

20X2 40 190 230

20X1 25 135 160

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Viso Geral
Definies
Atividades operacionais so as principais atividades geradoras de receita da entidade e outras atividades diferentes das de investimento e de financiamento. Atividades de investimento so as referentes aquisio e venda de ativos de longo prazo e investimentos no includos nos equivalentes de caixa. Atividades de financiamento so aquelas que resultam em mudanas no tamanho e na composio do capital prprio e endividamento da entidade.

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Estrutura da DFC
.Caixa .AC .PC .PNC .ANC .PL

Caixa + AC + ANC PC PNC = PL Caixa + AC + ANC PC PNC = PL Portanto, Caixa = PL AC + PC ANC + PNC
LL dividendos + aumento de Capital
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Estrutura da DFC
Atividades Operacionais Recebimentos de Clientes Pagamentos a fornecedores Pagamento de Salrios etc Atividades de Investimento Aplicaes Financeiras de Longo Prazo Compras/Vendas de Imobilizado Investimentos etc Atividades de Financiamento Emprstimos Obtidos Emisso de Ttulos de Dvida Aumento de Capital (Emisso de Aes) Pagamento de Dividendos etc
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(simplificao)

Ativo Circulante

Passivo Circulante Passivo No Circulante Patrimnio Lquido

Ativo No Circulante

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Classificao das Operaes

A empresa deve escolher com cautela as categorias de classificao A classificao deve ser consistente de ano para ano
Exemplo:
Se os juros recebidos so classificados como atividades de investimento no ano X1, devero assim continuar no ano X2.
Pelo CPC 03 pode-se classificar os juros recebidos como decorrentes da atividade operacional ou da atividade de investimentos.

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Classificao das Operaes

Uma nica transao pode originar duas classificaes diferentes para os fluxos de caixa dela decorrentes
Exemplo:
O pagamento de dvidas pode ter dois componentes:
A poro do repagamento do principal atividades de financiamento O pagamento de juros atividades opercionais ou financiamento

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Classificao das Operaes

CPC 3
Juros e dividendos pagos podem ser classificados nas atividades operacionais ou de financiamento.

Juros e dividendos recebidos podem ser classificados nas atividades operacionais ou de investimento.

Tratamento dos JSCP idntico ao dos dividendos.

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Classificao das Operaes

Transaes No-Caixa
As atividades de investimento e financiamento que no envolvam caixa no devem ser includas na DFC Essas transaes devem ser detalhadas em notas explicativas
Exemplos
Converso de Dvida em PL (debntures conversveis em aes) Emisso de aes para aquisio de Imobilizado

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Viso Geral
Estrutura 4 componentes
VALE R$ Milhes Resumo da Demonstrao do Fluxo de Caixa (1) Fluxos de Caixa das operaes (2) Fluxos de Caixa dos investimentos (3) Fluxos de Caixa dos financiamentos (4) Aumento/diminuio de caixa e equivalentes (1+2+3) (5) Caixa e equivalentes no incio do perodo (6) Caixa e equivalentes no final do perodo (4+5) 2006 13.929 (37.496) 30.642 7.075 2.703 9.778 2007 20.347 (18.777) (9.220) (7.650) 9.778 2.128

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Forma de Apresentao da DFC

Empresa Exemplo S.A. Demonstrao dos Fluxos de Caixa 01.01.XX a 31.12.XX Fluxo de Caixa das Atividades Operacionais Entradas e Sadas de Caixa provenientes das Operaes Pode ser demonstrado por dois mtodos: direto ou indireto Fluxo de Caixa das Atividades de Investimento Entradas e Sadas de Caixa originadas dos investimentos em ativos de longo prazo Fluxo de Caixa das Atividades de Financiamento Entradas e Sadas de Caixa oriundas dos financiamentos da empresa (=) Variao Lquida de Caixa (+) Saldo Inicial de Caixa (conforme balano inicial) (=) Saldo Final de Caixa (conforme balano final) xxxxxxx xxxxxxx xxxxxxx

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Forma de Apresentao da DFC

CPC3.20 e IAS7.18

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Forma de Apresentao da DFC

CPC3 e IAS7 Fluxos de caixa de juros, dividendos e juros sobre o capital prprio recebidos e pagos devem ser apresentados separadamente Fluxos de caixa de pagamentos de imposto de renda devem ser apresentados separadamente, como atividades operacionais, a no ser que possa ser identificado com atividades de financiamento ou investimento
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Forma de Apresentao da DFC

Diferena entre Mtodo Direto e Indireto: Apresentao do Fluxo de Caixa das Atividades Operacionais Mtodo Direto: Descreve quais foram os recebimentos e pagamentos operacionais do perodo Exemplos: recebimento de clientes, pagamento de fornecedores, pagamento de salrios e impostos Mais simples de ser entendido por usurios sem conhecimentos contbeis especficos Recomendado pelo IAS7 e CPC3
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Mtodos de Apresentao da DFC

Mtodo Direto: (a) Recebimentos de Clientes (b) Juros Recebidos Podem ser atividades de investimento (c) Dividendos Recebidos (d) Caixa consumido pelas atividades operacionais (salrios, gastos administrativos, etc) (e) Pagamento a fornecedores Pode ser atividades de financiamento (f) Juros Pagos (g) Impostos sobre a renda pagos

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Mtodos de Apresentao da DFC

Mtodo Indireto: Resultado Lquido do Exerccio (+/-) Despesas/Receitas que no representam sadas/entradas de caixa Ex: depreciao, amortizao, REP (+/-) Variaes dos Ativos e Passivos Operacionais Ex: (-) aumento de clientes (+) diminuio de estoques (+) aumento de fornecedores

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Exemplo de DFC Cia. 1

Descrio das Contas ATIVO CIRCULANTE Disponvel Duplicatas a receber Total do Ativo PASSIVO PATRIMNIO LQUIDO Capital Lucros Acumulados Total do Passivo 31.05.X0 30.06.X0 100 150 250 120 200 320

200 50 250
Junho/X0 1.500 (1.470) 30 30

240 80 320

Demonstrao do Resultado Receita de Servios (-) Custo de Servios Prestados (=) Lucro Bruto Lucro Lquido
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Exemplo de DFC Cia. 1

Demonstrao das Entradas e Sadas de Caixa Entradas (provenientes de) Recebimento de Servios Aumento de Capital Total das Entradas Sadas (pagamento de) Gastos relativos aos Servios Prestados Total das Sadas Aumento de Caixa (+) Saldo inicial de Caixa (=) Saldo final de Caixa 1.470 1.470 20 100 120 1.450 40 1490 Junho/X0

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Exemplo de DFC Cia. 1

Mtodo DIRETO
Demonstrao do Fluxo de Caixa Atividades Operacionais Recebimentos de Servios Gastos relativos aos Servios Prestados Fluxo de Caixa das Operaes Aumento de Capital Fluxo de Caixa de Financiamentos Aumento de Caixa (+) Saldo inicial de Caixa (=) Saldo final de Caixa
60

Junho/X0

1.450 (1.470) (20) 40 40 20 100 120

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Exemplo de DFC Cia. 1

Mtodo INDIRETO
Demonstrao do Fluxo de Caixa Atividades Operacionais Lucro do Perodo (-) Aumento de Duplicatas a Receber Fluxo de Caixa das Operaes Aumento de Capital Fluxo de Caixa de Financiamentos Aumento de Caixa (+) Saldo inicial de Caixa (=) Saldo final de Caixa 30 (50) (20) 40 40 20 100 120 Junho/X0

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Exemplo de DFC Cia. 2

Descrio das Contas ATIVO CIRCULANTE Disponvel Estoques Total do Ativo PASSIVO CIRCULANTE Fornecedores PATRIMNIO LQUIDO Capital Lucros Acumulados Total do Passivo 31.03.X0 30.04.X0 100 370 470 220 300 520

200 150 120 470

240 150 130 520

Demonstrao do Resultado Receita de Vendas (-) Custo das Mercadorias Vendidas (=) Lucro Bruto Lucro Lquido

Abril/X0 1.000 (990) 10 10

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Exemplo de DFC Cia. 2

Demonstrao das Entradas e Sadas de Caixa Entradas (provenienetes de) Recebimento de Vendas Total das Entradas 1.000 1.000 Abril/X0

Sadas Pagamento de Compras (Fornecedores) Total das Sadas (880) (880)

Aumento de Caixa (+) Saldo inicial de Caixa (=) Saldo final de Caixa

120 100 220

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Exemplo de DFC Cia. 2

Mtodo DIRETO
Demonstrao do Fluxo de Caixa Atividades Operacionais Recebimentos de Vendas Pagamentos de Compras (Fornecedores) Fluxo de Caixa das Operaes 1.000 (880) 120 Abril/X0

Aumento de Caixa (+) Saldo inicial de Caixa (=) Saldo final de Caixa

120 100 220

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Exemplo de DFC Cia. 2

Mtodo INDIRETO
Demonstrao do Fluxo de Caixa Atividades Operacionais Lucro do Perodo (+) Aumento de Fornecedores (+) Diminuio de Estoques Fluxo de Caixa das Operaes 10 40 70 120 Abril/X0

Aumento de Caixa (+) Saldo inicial de Caixa (=) Saldo final de Caixa

120 100 220

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Tpicos Especiais
Ajustes ao Lucro Lquido
Depreciaes e Amortizaes; Resultado de Equivalncia Patrimonial; Juros de Longo Prazo; Variao Cambial; Resultado na venda de investimentos, ativo imobilizado ou intangvel;

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