Monografia de D Tributario

DERECHO TRIBUTARIO
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Dedicado a todas las personas que buscan la paz en el mundo y profesan la humildadComo nuestras madres.
DERECHO TRIBUTARIO
INTRODUCCIN En la actualidad es indispensable, la bsqueda de informacin bsica; que sea de utilidad para la contribucin de la doctrina tributaria. Nuestra intensin es el estudio del derecho tributario colocad frente a todos y a cada uno de os tributo que componen un rgimen o un sistema nacional para investigar sus gnesis, su estructura, sus elementos y sus procedimientos de aplicacin. La doctrina relacionada con el mbito tributario, han utilizado varios trminos para referirse a ese campo del Derecho. Los tratadistas alemanes se refieren del mismo, como Derecho Impositivo, los estudiosos franceses lo nombran como Derecho Fiscal y la mayora de los tratadistas latinoamericanos se refieren al mismo, como Derecho Tributario, de igual forma que los tratadistas italianos. En las instituciones que se dedican al estudio del Derecho Tributario en Amrica Latina, tales como el Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario, as como la doctrina generada en nuestro pas, predomina la terminologa de Derecho Tributario.
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CONTENIDO.
CAPITULO I CARACTERIZACIN JURDICA DEL DERECHO TRIBUTARIO. Antecedentes Del Derecho Tributario. Origen Del Derecho Tributario Teoras Sobre Su Naturaleza Terminologa Y Contenido 4.1 Definicin Del Derecho Tributario 5 Autonoma. 5.1 Las Que Niegan Todo Tipo De Autonoma Al Derecho Tributario(Aun La Didctica) 5.2 Que Estiman Que El Derecho Tributario Es Una Rama Del Derecho Administrativo 5.3 Aquellos Que Consideran Al Derecho Tributario Material O Sustantivo Como 5.4 Quienes Afirman Su Dependencia Con Respecto Al Derecho Privado (Civil O Comercial) Y Le Conceden Al Derecho Tributario Tan Slo Un Particularismo Exclusivamente Lega. 5.5 Osicin Anti Autonmica (O Civilista, Administrativista Y Financiera 5.6 Posicin Autonmica Restringida 5.7 Posicin Autonmica Total 5.8 Alcance De La Autonoma 6. Caracteres Especficos Del Derecho Tributario 6.1 Coacciones En La Gnesis Del Tributo 6.2 Coaccin Normada a) Tipicidad Del Hecho Imponible b) Distincin De Tributos En Gnero Y En Especie. c) Distribucin De Potestades Tributarias Entre Nacin Y Provincias. d) Analoga. e) La Analoga Legis f) Indisponibilidad Del Crdito Tributario. g) Finalidad De Cobertura Del Gasto Pblico. h) Retroactividad. i) Capacidad Contributiva. El principio de capacidad contributiva tiene las siguientes consecuencias jurdicas: a) Elemento Unificado b) Contributiva Los Uniforma c) Elemento Explicativo d) Garantas Sustanciales De Los Contribuyentes. e) Sustitucin Tributaria. f) Capacidad Jurdica Tributaria. 1 2 3 4
DERECHO TRIBUTARIO g) Inmunidad Tributaria h) Impuestos Directos E Indirectos 7. Relaciones Con Otras Ramas Del Derecho a) Con El Derecho Constitucional. b) Con El Derecho Financiero c) Con El Derecho Civil d) Con El Derecho Administrativo. e) Con El Derecho Penal f) Con El Derecho Procesal g) Con El Derecho Internacional 8. Divisin Del Derecho Tributario 8.1 El Derecho Tributario Materia. 8.2 El Derecho Tributario Formal. 8.3 Derecho Procesal Tributario. 8.4 El Derecho Penal Tributario 8.5 El Derecho Internacional Tributario 9. Codificacin. 10. Relaciones con las finanzas 11. Fuentes extralegales 12. Vigencia de la norma tributaria. 12.1 Comienzo Y Fin De Vigencia. 12.2 Interpretacin De La Norma Tributaria 13. Interpretacin De La Norma Tributaria A. Mtodos Generales y Especiales. A. 1 Mtodos Generales. A.2 Mtodos Especiales. A.3 Vigencia En El Espacio 14 Integracin De La Norma Tributaria
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CARACTERIZACIN JURDICA DEL DERECHO TRIBUTARIO

1. ANTECEDENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO Con el advenimiento de la Edad Media 1y la configuracin de los Estados Nacionales sedes arrollaron gobiernos fuertemente centralizados, aumentando considerablemente las necesidades de ingreso y gastos por diversas razones, los ingresos provenientes de las Propiedades pblicas y las prerrogativas reales ya no eran suficientes y se hizo indispensable recurrir a la obligacin impositiva para satisfacer las crecientes necesidades, lo que constituye el objeto central de los debates cientficos mantenidos durante los siglos VI y XVII, algunos autores trataron de fortalecer el Estado fomentando sus propio recursos econmicos. Otros, en cambio, llegaron a considerar los impuestos como recursos extraordinarios. ntrelos autores que justifican los Tributos como recurso adecuado para la financiacin de las necesidades pblicas esta Montesquieu (fue un cronista y pensador poltico francs), quien consideraba que los impuestos entregados por los particulares al Estado eran parte de la fortuna que deba sacrificar para disfrutar del resto, entendindolo como un precio por los servicios prestados por el Estado. La consolidacin del Tributo como recurso permanente del Estado, se orienta a la defensa de los Impuestos Indirectos considerados con grandes ventajas, como el hecho de que aquellos bastan para lograr los recursos que permiten satisfacer las necesidades
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pblicas por ser los que ms se adaptan a la Capacidad Contributiva de los individuos. Tambin, la posibilidad de que todos los habitantes del Estado tributen independientemente de su condicin de poseedores o desposedos, entre otros. Frente a estas pretendidas ventajas de los impuestos indirectos, se reconoci la mayor facilidad para recaudar y la consecuente simplicidad de los impuestos Directos, sobre todo cuando recaen sobre la propiedad de bienes races. nicamente a partir del siglo XIX y como fruto de las convulsiones polticas, experimentadas principalmente en Francia en 1848, se abri paso la aceptacin de un Impuesto Personal sobre la venta. Asimismo, la admisibilidad de Impuesto Progresivo y su funcin ene. Objetivo de redistribucin de las ventas.
2. ORIGEN DEL DERECHO TRIBUTARIO Surge a raz de problemas2 de carcter terico que generaban implicaciones prcticas en el ao 1919. A partir de ese ao, se deca que el Derecho Tributario era separado de otros derechos, ya que una vez que nace el hecho imponible nace la obligacin y de ah surge la ley, lo cual hace que no sea un derecho autnomo.
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Se establecen las caractersticas de las normas jurdicas tributarias, definidas de la siguiente manera: 1. Carcter obligatorio; no existe la libertad por parte de los administrados de acatar o no las normas, ya que la establece el Estado a travs de la ley. 2. En principio y al producirse ciertos hechos y circunstancias (hechos imponibles), corresponde el pago del tributo; el sujeto pasivo solo deber pagar tributos al producirse el hecho imponible de lo contrario no. 3. Fuerza obligatoria atenuada exigiendo el cumplimiento de postulados de justicia; as como el sujeto pasivo est obligado a cumplir con ciertas normas el Estado tendr de igual forma obligaciones para este en cuanto a los siguientes principios: Equidad, complementa el estatuto del contribuyente fijndole lmites al poder tributario ms all de los cuales el tributo viene inequitativo. No confiscatoriedad, esto quiere decir que es sistema tributario no podr absorber la parte sustancial de la propiedad del sujeto pasivo y tampoco podr establecerse obligaciones tributarias pagaderas en servicios personales evitando as que el tributo se convierta en un instrumento de destruccin y apropiacin del patrimonio de los contribuyentes, impidiendo as que el sistema tributario sea abusivo e
irracional. Capacidad contributiva, este principio est relacionado con el principio de progresividad, porque dependiendo de las posibilidades o capacidades van a pagar o no progresivamente su obligacin tributaria procurando as una justa distribucin de las cargas. Igualdad.
DERECHO TRIBUTARIO 3. TEORAS SOBRE SU NATURALEZA No fue fcil dar nacimiento al derecho tributario. Los autores que en la segunda mitad del siglo XIX generaron la solides creciente del derecho administrativo3, entre otros Labanda Jellineq y especialmente OttO Mayer dedicaron atencin a configurar una suerte de derecho de los impuestos como parte integrante del derecho administrativo4. Son dignos de destacar los aspectos relevantes de estas teoras administrativas: a. La potestad del imperio del estado es el nico fundamente en que pueden basarse las normas tributarias, no constituyendo normas reguladoras de relaciones jurdicas, sino mandatos disciplinado res de la actuacin de los entes pblicos, con naturaleza y funciones anlogas a las de las normas de polica. b. Por tratarse de normas reguladoras del accionar estatal y no de relaciones, aquellas que se establecen entre el estado y particulares con motivo del tributo debe ser estudiada por el derecho administrativo. c. En tales normas aparece el estado dotado de supremaca y potestades administrativas para la obtencin del ingreso. Frente a ellas , el sujeto privado est en un estado de sujecin se trata de una relacin de poder a la que muchos desean volver con distintas teoras, distinciones y por varias vas. A partir de la dcada del siglo XX, y como consecuencia del desarrollo cientfico del derecho tributario, se reaccion ante esta tesis autoritaria, inicindose los intentos de poner los relieves la juricidad del tributo y de las relaciones que genera. Describiremos sus santamente algunas de estas teoras.
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Tovar Mendoza. Ob cit., 206 Cdigo Tributario Comentado R. Huamani Cueva
DERECHO TRIBUTARIO a. Teoras Clsicas o Fundacionales.
4. TERMINOLOGA Y CONTENIDO La doctrina relacionada con el mbito tributario, han utilizado varios trminos para referirse a ese campo del Derecho. Los tratadistas alemanes se refieren del mismo, como Derecho Impositivo, los estudiosos franceses lo nombran como Derecho Fiscal y la mayora de los tratadistas latinoamericanos se refieren al mismo, como Derecho Tributario, de igual forma que los tratadistas italianos5.
En las instituciones que se dedican al estudio del Derecho Tributario en Amrica Latina, tales como el Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario, as como la doctrina generada en nuestro pas, predomina la terminologa de Derecho Tributario.
4.1. DEFINICION DEL DERECHO TRIBUTARIO El concepto del derecho tributario, en cuanto disciplina jurdica de derecho pblico, est conceptualizado en funcin de diversos criterios, en especial, en cuanto al alcance de sus contenidos6. A) GIULIANI FONROUGE, el derecho tributario o derecho fiscal es la rama del derecho financiero que se propone estudiar el aspecto jurdico de la tributacin, en sus diversas manifestaciones: como actividad del Estado, en las relaciones de ste con los particulares y en las que se suscitan entre estos ltimos.
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Revista Evaluacin del Proceso de agente de retencin para la empresa Derecho Tributario Juan Rafael Bravo Arteaga P. 401
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DERECHO TRIBUTARIO B) Villegas, el derecho tributario, en sentido lato, es el conjunto de normas jurdicas que se refieren a los tributos, regulndolos en sus distintos aspectos. En el mismo sentido, DIO JARACH, que aade al conjunto de normas, tambin los principios7.
C) MARTN Y RODRGUEZ US, cuando consideran que el derecho tributario puede ser definido como el conjunto de normas jurdicas que regla la creacin, recaudacin y todos los dems aspectos relacionados con los tributos, sean estos impuestos, tasas o contribuciones especiales, pero que, adems, integran esa disciplina jurdica los principios jurdicos de la tributacin y las instituciones dimanantes del plexo normativo tributario.
D) VALDS COSTA lo define como el conjunto de normas que regulan los derechos y obligaciones entre el Estado, en su calidad de acreedor de los tributos y las personas a quienes la ley responsabiliza de su pago.
E) LUQUI, el derecho tributario comprende aquellos recursos para cuya creacin el Estado no necesita contar con la voluntad del particular (expreso o tcito), como es necesario en los dems recursos. Para crear la obligacin tributaria le es suficiente su poder de imperium y que conforma la clsica triloga de impuestos, tasas y contribuciones especiales.
F) CARLOS MARA GIULIANNI FOUNROUGE lo define as: "El Derecho Tributario o Derecho Fiscal es la rama del Derecho Financiero que se propone estudiar el
Modelo del Cdigo Tributario Para Amrica Latina Lucy Ortiz Quions Tuh Pag 361
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DERECHO TRIBUTARIO aspecto jurdico de la tributacin en sus diversas manifestaciones: Como actividad del Estado en sus diversas manifestaciones como actividad del Estado en las relaciones con ste con los particulares y en las que se generen entre estos ltimos".
G) JAIME ROSS MANIFIESTA: "Derecho Tributario es la rama del derecho que trata las normas obligatorias y coactivas que regulan los derechos y obligaciones de las personas con respecto a la materia Tributaria".
H) NARCISO AMORS da la siguiente definicin: "Es la rama del Derecho Pblico que fija y justifica los Principios Generales y Jurdicos que existen y deben existir en las relaciones tributarias, haciendo posible su presencia y desarrollo posterior en los diversos tributos que se integran los sistemas fiscales de cada pas".
I) RAL CHICAS HERNNDEZ indica: "Derecho tributario es la rama del derecho que estudia los principios, doctrinas, instituciones y legislacin que regulan los derechos y obligaciones de las personas con respecto a la materia tributaria". Para concluir, podemos indicar que Derecho Tributario es el conjunto de normas, principios y doctrinas jurdicas que regulan la actividad del Estado, que en ejercicio de su poder de imperio sobre los particulares, establece, administra y recauda los tributos que el mismo necesita para el cumplimiento de sus fines.
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DERECHO TRIBUTARIO 5. AUTONOMA
Se estima que la disciplina jurdica a la que nos estamos refiriendo, tiene todos los elementos para considerarse que la misma tiene su propia identidad y autonoma, dado que tiene elementos propios, tales como su propia legislacin (Cdigo Tributario, Leyes especiales impositivas y sus reglamentos, CAUCA, etc.), sus propios principios constitucionales y legales, existen gran cantidad de trabajos doctrinarios en la materia, est contemplado en el pensum de estudios de la carrera de Abogaca y Notariado de todas las facultades de Ciencias Jurdicas y Sociales que funcionan en nuestro pas, as como en pensum de postgrados universitarios, existen rganos jurisdiccionales y una Fiscala del Ministerio Pblico especializadas en esta materia en nuestro pas, as como existe doctrina legal y jurisprudencia ya establecida por fallos tribunalicios relacionados al mbito tributario8. El derecho es un orden coactivo de la conducta humana, o sea, una tcnica especfica de organizacin social compuesta por un conjunto de normas que relacionadas entre s y unificadas, conforman un sistema del que deriva un cierto orden jurdico. Constituye, el Derecho, un producto objetivado de la voluntad humana, una realidad no material, que expresa juicios de deber ser, relativos a conductas humanas y se integra mediante regias o normas que establecen una relacin entre una premisa hipottica y los efectos para ella previstos. Como sostiene BODENHEIMER "el Derecho en su forma ms pura y perfecta se realiza en aquel orden social en que est reducida al mnimo la posibilidad de abuso de poder tanto por parte de los particulares como por parte del gobierno9".
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Revista Evaluacin del Proceso de agente de retencin para la empresa Modelo del Cdigo Tributario Para Amrica Latina Lucy Ortiz Quions Tuh Pag 210
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DERECHO TRIBUTARIO Es condicin indispensable para que este orden cumpla debidamente su misin, que l funcione como una unidad y que no encierre contradicciones dentro de s mismo. Esa unidad no se altera ante la existencia de las distintas ramas del derecho. Ellas existen porque determinado nmero de reglas jurdicas se rene en un grupo orgnico regulando relaciones jurdicas especficas y conformando esferas especiales del orden jurdico. Estas ramas jurdicas son de aparicin contingente en el tiempo, y su existencia da lugar a instituciones y conceptos propios. Nada se opone a que contengan conceptos e instituciones diferentes de los de las ramas originarias e incluso a la posibilidad de que se adopten sus trminos asignndoles una diferente acepcin. Pero tambin es factible la importante posibilidad de que las ramas jurdicas de reciente formacin, adopten fas instituciones y conceptos ya contemplados en las de aparicin anterior conservando su significado primitivo. Algunos tratadistas ubican a esta disciplina jurdica como parte del Derecho Financiero o del Derecho Administrativo, tesis que no se comparte por los aspectos mencionados.
Se estima que por sus caractersticas intrnsecas, esta rama del derecho se sita dentro del Derecho Pblico, en la clasificacin clsica de las disciplinas jurdicas. En la doctrina se ha venido discutiendo sobre si el derecho tributario goza o no de autonoma en relacin a otras disciplinas del derecho. Existen hasta tres posiciones al respecto, unos que niegan la autonoma del Derecho Tributario, otros que le otorgan una autonoma parcial o restringida y quienes sostienen y defienden la autonoma de esta rama jurdica. A saber10.
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Lucy Ortiz de Quiones, Ruth Yamile Salcedo Younes, Lucy Cruz de Quiones - 2010 - 546 pginas
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DERECHO TRIBUTARIO 5.1. LAS QUE NIEGAN TODO TIPO DE AUTONOMA AL DERECHO TRIBUTARIO(AUN LA DIDCTICA), PORQUE LO SUBORDINAN AL DERECHO FINANCIERO . Son los autores que sostienen la autonoma cientfica del Derecho financiero. Quien defendi inicialmente esta tesis fue MYRBACH RHEINFELD. En la escuela italiana se encuentran aportes a esta posicin. Mario Pugliese afirma que existe una necesidad cientfica en estudiar el fenmeno financiero con criterios uniformes, reconociendo que el Derecho tributario es su parte ms importante, pero sosteniendo que no slo el fenmeno impositivo sino todo el complejo de la actividad financiera del Estado debe ser estudiado con criterios jurdicos unitarios11. 5.2. LOS QUE ESTIMAN QUE EL DERECHO TRIBUTARIO ES UNA RAMA DEL DERECHO ADMINISTRATIVO. Los administrativistas niegan la autonoma, no slo del derecho financiero, sino tambin del tributario, argumentando que la actividad del Estado tendiente a obtener los medios econmicos para cumplir sus fines, as como la administracin y empleo de ellos, es una funcin administrativa tpica que no difiere en su naturaleza de las dems actividades pblicas del Estado regidas por el Derecho administrativo. Esta posicin no slo es sostenida por administrativistas, sino por tributaristas, como GIANNINI , MICHELI ,TESORO, ILENSEL, BLUMENSTEIN, ATALIBA. Sinz de Bujanda sostiene que es inaplazable la necesidad de estudiar el derecho financiero despojndose de todos los elementos de naturaleza extrajurdica econmicos, contables, estadsticos que hasta ahora lo han sometido a un verdadero proceso de asfixia12.
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Physical Society (Great Britain), American Physical Society, Institute of Electrical and Electronics Engineers Modelo del Cdigo Tributario Para Amrica Latina Lucy Ortiz Quions Tuh Pag 210
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DERECHO TRIBUTARIO 5.3. AQUELLOS QUE CONSIDERAN AL DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL O SUSTANTIVO COMO CIENTFICAMENTE AUTNOMO. Opinan as Trotabas, Valds Costa y de la Garza, entre los extranjeros y Jarach y Garca Beisunce entre los argentinos (autonoma estructural u orgnica y dogmtica o conceptual)13. 5.4. QUIENES AFIRMAN SU DEPENDENCIA CON RESPECTO AL DERECHO PRIVADO (CIVIL O COMERCIAL) Y LE CONCEDEN AL DERECHO TRIBUTARIO TAN SLO UN PARTICULARISMO EXCLUSIVAMENTE LEGA Esto significa que el legislador tributario puede crear regulaciones fiscales expresas derogatorias del derecho privado, pero si no lo hace, sigue rigiendo ste posicin de Gny14. LUQUI considera que no hay tal autonoma del derecho tributario ni tampoco existe una sumisin esclavizaste de esta disciplina con el derecho comn, considerando que en el derecho tributario estn permanentemente presentes los principios del derecho administrativo, entre ellos: 1. Presuncin de legitimidad del acto de determinacin tributaria. 2. Ejecutoriedad del acto de determinacin tributaria (salve et repele). 3. Presuncin de solvencia del Estado. 4. Mora automtica al vencimiento de los plazos; no es necesaria una nueva interpelacin. 5. Prerrogativas y privilegios del fisco y de la administracin en cuanto a la realizacin de sus funciones. 6. Los mtodos de interpretacin de las leyes tributarias son similares al de las leyes administrativas.
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Modelo del Cdigo Tributario Para Amrica Latina Lucy Ortiz Quions Tuh Pag 210 Cdigo Tributario Comentado R. Huamani Cueva
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DERECHO TRIBUTARIO 7. El acto administrativo como el acto de determinacin son el reflejo del inters pblico; del derecho de propiedad, tanto en el derecho Tributario como en el administrativo, est garantizado por la Constitucin frente al poder pblico. 8. La prueba incumbe al contribuyente y al administrado. 9. Los reglamentos administrativos y los tributarios pueden ser fuente derecho y crear obligaciones de hacer, y dejar hacer, nunca las de dar suma de dinero. 10. Las nulidades de actos administrativos son semejantes a las de los actos de determinacin tributaria; los plazos y trminos perentorios en ambos derechos. 11. En la doctrina se mantienen los distintos criterios sobre la autonoma del derecho financiero y la del derecho tributario, a la que refiere Eugenio Simn Costa, destacando que en el derecho tributario espaol se defiende la autonoma del derecho tributario. Dice que con frecuencia, y especialmente por quienes niegan la autonoma del derecho financiero desde la ptica del derecho tributario, se ha afirmado que el conjunto de actividades y relaciones que integran el derecho financiero carecen de la necesaria homogeneidad para constituir el mbito de una sola disciplina cientficamente independiente. En efecto, existe una corriente doctrinal, integrada por un prestigioso grupo de autores, que sostienen la imposibilidad de construir un derecho financiero como ciencia jurdica con entidad propia. La postura aludida, aade, se defiende principalmente por los profesores Prez de Ayala, Gonzlez Garca, Albiana y Amors Rica. En Alemania, los estudiosos han centrado su atencin en el derecho tributario o impositivo, a lo que ha contribuido principalmente la codificacin y organizacin
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DERECHO TRIBUTARIO jurisdiccional y de la administracin tributaria que se oper en Alemania a principios de siglo15. En Italia, el ms importante predicador de la autonoma del derecho tributario frente al derecho financiero ha sido A. D. Giannini, quien considera que frente a la diversa naturaleza de los temas que forman la vasta trama del derecho financiero, parece ms conforme a un exacto criterio sistemtico, asumir como objeto de una disciplina jurdica diferenciada, solamente aquella parte del derecho financiero que se atiene de la imposicin y recaudacin de los tributos cuyas normas, efectivamente, se prestan a ser coordinadas en un sistema cientfico. En el mismo sentido, Berliri.
5.5. ALCANCE DE LA AUTONOMA Dice Giuliano Eonrouge que, por supuesto, la autonoma no puede llevarse hasta el extremo de que el derecho privado sea deliberadamente ignorado en las relaciones entre el contribuyente con el fisco, al decir del Consejo de Estado francs, ni ello resultara congruente con el alcance que debe otorgarse a la autonoma de las disciplinas jurdicas, esto es, con la relatividad inherente a la unidad del derecho. Lo importante es despojarse de la idea tradicional de que existe una especie de hegemona o validez general del derecho civil, que constituye la legislacin comn de aplicacin preeminente y automtica; lo cual no impide, por supuesto, que las normas financieras puedan relacionarse o remitirse a los principios del derecho privado16. En el estado actual de la cuestin y teniendo en cuenta los aspectos de aplicacin prctica de las normas, considero que se encuentra debidamente justificada la
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DERECHO TRIBUTARIO autonoma cientfica y didctica del derecho tributario, dentro de la Teora General del Derecho, en su rama sustancial a la que nos referiremos ms adelante, autonoma que no se advierte ni se justificara en las restantes17.
5.6. POSICIN
ANTI
AUTONMICA
(O
CIVILISTA,
ADMINISTRATIVISTA
FINANCIERA Dentro de esta corriente se niega la autonoma del derecho tributario y. en cambio, subordinan esta rama del derecho al Derecho Civil, al Derecho Administrativo o al Derecho Financiero segn sus propulsores. a. Quienes postulan por una subordinacin al Derecho Civil (GENY) sostienen que muchas de sus normas son aplicables en materia tributaria como ocurre en el caso de las Teora General de las Obligaciones Civiles y de los Contratos, as como las referidas al estado civil, al nombre, al domicilio, a las sucesiones, etc. Sin perjuicio de las relaciones que se pueden suscitar entre el Derecho Civil y el Derecho Tributario, en tanto que debemos concebir al Derecho en general como un todo unitario, cabe advertir que las relaciones jurdicas que se deriven de los mismos tienen un origen distinto, toda vez que el derecho comn encuentra su fuente en la voluntad de las partes y en la ley mientras que el derecho tributario nicamente en la ley por el principio de legalidad imperante. Asimismo, las obligaciones tributarias que vinculan a los ciudadanos con el Estado son de Derecho Pblico y no se encuentran en el fuero de las relaciones privadas
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DERECHO TRIBUTARIO b. Quienes postulan por una subordinacin al Derecho Administrativo (los administrativistas ALESSI. GAETANO y VITA; y los tributaristas GIANNINI. MICHELI. HENSEL, BLUMENSTEIN, ATALIBA) sostienen que la actividad financiera del Estado de obtener los ingresos pblicos constituye una funcin administrativa que como cualquier otra actividad estatal se encuentra regulada por el Derecho Administrativo. S bien existe una estrecha relacin entre el Derecho Administrativo y el Derecho Tributario no puede sostenerse la subordinacin de ste frente a aqul, en tanto que s bien el rgano administrador del tributo es una entidad pblica, en su origen, como parte del sistema de la Administracin Pblica en general, las competencias y las facultades del que esta investido surgen de las relaciones jurdicas tributarias derivadas del establecimiento y de la aplicacin de los tributos.- Quienes postulan por una subordinacin al Derecho Financiero (PUGLIESE. GIULIANI FONROUGE, RAFAEL BIELSA, VANONI) sostienen que la parte ms importante del Derecho Financiero es el Derecho Tributario toda vez que el fenmeno impositivo es parte de la actividad financiera del Estado y que posee principios generales propios. Esta afirmacin no resulta ser acertada toda vez que el Derecho Financiero no profundiza en el estudio de la principal fuente de18 ingresos pblicos: el "tributo" como si lo hace el Derecho Tributario al tratar las obligaciones tributarias en su integridad; ni puede atribursele el principio legalidad como principio general aplicable a toda la Introduccin al Derecho Tributario19
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DERECHO TRIBUTARIO ALBERTO CARLOS PACCI CRDENAS actividad financiera del Estado que, en cambio, es recogida plenamente en el ordenamiento jurdico tributario. 5.7. POSICIN AUTONMICA RESTRINGIDA Esta posicin impulsada por algunos tributaristas como DIO JARACH considera que una parte del Derecho Tributario goza de autonoma didctica como cientfica aludiendo al derecho tributario material o sustantivo que como veremos ms adelante deviene en una rama de aqul20.
5.8. POSICIN AUTONMICA TOTAL Esta posicin, a la que por cierto nos adherimos, concibe que el Derecho Tributario goce de autonoma, pero no de modo absoluto como ocurre con el resto de disciplinas jurdicas. Esta autonoma puede justificarse desde un punto de vista estructural, dogmtico, teleolgico y didctico21. As, se sostiene que posee: a) Autonoma estructural en tanto contiene instituciones jurdico tributarios propios como lo es el Tributo; b) Autonoma dogmtica toda vez que se encuentran presentes conceptos propios a partir de lo que establecen las leyes tributarias que difieren en cuanto a su conceptualizacin del resto del sistema jurdico positivizado;
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DERECHO TRIBUTARIO c) Autonoma teolgica por cuanto interesa al derecho tributario como objeto las relaciones jurdica-tributarias que se deriven de la aplicacin de los tributos, que no son las mismas que el resto de ramas jurdicas; y d) Autonoma didctica, en tanto que la enseanza es independiente, esto es, que la exposicin de los temas tributarios es autnoma en los centros de enseanza superiores.
6. CARACTERES ESPECFICOS DEL DERECHO TRIBUTARIO Villegas considera que se puede hablar de una autonoma didctica y funcional del derecho tributario desde que constituye un conjunto de normas jurdicas dotadas de singularismo, que funciona concatenado en un grupo orgnico y singularizado, que a su vez est unido a todo el sistema jurdico nacional22. El singularismo normativo del derecho tributario se desprende de un conjunto de caractersticas especficas y comunes que permiten atribuirle su calidad de grupo regulador de naturaleza propia, uniforme y diferenciada23. Tales caractersticas especficas y comunes son: 6.1. COACCIN EN LA GNESIS DEL TRIBUTO El objeto de la prestacin surge corno consecuencia de la potestad tributaria del Estado, que a su vez deriva de su poder de imperio. La potestad tributaria se exterioriza principalmente en la gnesis del tributo, en cuanto a que el Estado decide unilateralmente crear a los individuos obligaciones que stos no asumieron
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DERECHO TRIBUTARIO voluntariamente. Luego del momento gensico, la potestad tributaria se agota en todo cuanto implique actos de compulsin contra el individuo para obligarlo al pago. Subsiste la coaccin si el contribuyente no lleva a cabo l comporta miento debido, se accionar judicialmente contra l e incluso su actitud podr ser considerada un ilcito penalmente sancionable, pero sa es la coaccin inherente a todas las normas que imponen obligaciones24. Fernndez Cuevas expresa que fue, sin duda, en el mbito tributario, donde primero se sinti la necesidad de someter a normas el poder poltico, entonces en poder del rey, de forma que ya desde el siglo XII, en Espaa, las cortes de Len (1188) exigieron el consentimiento de los impuestos por sus destinatarios, lo que se ratific en diversas ocasiones (Valladolid, 1307); Medina del campo, 1328. Sin embargo, y paradjicamente, aade, el fenmeno tributario, la actividad tributaria estatal, so capa de una especialidad por otra parte indubitable, ha sido quiz el ltimo sector de la actividad administrativa sometida plenamente al Derecho o, al menos, en el que la incorporacin de un conjunto de normas reguladoras de los lmites de! poder tributario y garantizadoras de los derechos de los ciudadanos ha sido ms tarda, menos completa y siempre sometida a un juego de avances y retrocesos25. 6.2. COACCIN NORMADA La coaccin emanada de la potestad tributaria no es ejercida arbitrariamente en los Estados de derecho. No es relacin de fuerza como pudo haber sido en alguna poca histrica, sino una relacin de derecho.
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DERECHO TRIBUTARIO La potestad tributaria se convierte, entonces, en facultad normativa, es decir, en la facultad de dictar normas jurdicas creadoras de tributos. Como esas normas jurdicas deben ir expresadas en leyes normales cuya elaboracin no difiere del resto de las leyes, el tributo queda sujeto al principio de legalidad. La vigencia de este principio origina consecuencias como: a) Tipicidad del hecho imponible. El hecho o situacin tomado como hiptesis condicionante de la obligacin tributaria, debe estar sealado con todos sus elementos componentes y debe permitir conocer con certeza si desde el punto de vista descriptivo, determinada circunstancia lctica cae o no dentro de lo tributable26. b) Distincin de tributos en gnero y en especie. La tipicidad del hecho imponible permite distinguir entre s, a los tributos tanto in genereimpuestos, tasas v contribuciones especiales como in speciediversos impuestos entre s.
c) Distribucin de potestades tributarias entre Nacin y provincias. Los distingos precedentes tienen importancia en cuanto a la distribucin de potestades tributarias entre Nacin y provincias en los pases con rgimen federal de gobierno, y tambin en cuanto a las potestades tributarias de los municipios.
d) Analoga.
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DERECHO TRIBUTARIO No es aplicable para colmar lagunas que se produjesen con respecto a los elementos estructurales del tributo (hecho imponible, sujetos pasivos, y elementos cuantitativos de fijacin del quantum), ni tampoco es aplicable con respecto a exenciones.
e) La analoga legis Debe distinguirse de la interpretacin extensiva pero, la diferencia es compleja y, al lmite, alguna doctrina la desconoce. Bobbio considera que el criterio distintivo est en la diversa naturaleza jurdica de los efectos producidos por los modos. El efecto de la interpretacin extensiva sera, precisamente, la extensin de una norma a casos que ella no ha previsto. La analoga, en cambio, tendra como consecuencia, la creacin de una nueva norma27.
f) Retroactividad. Tampoco es admisible la aplicacin retroactiva de la norma que establece el tributo con respecto a ninguno de sus elementos estructurales. Slo se cumple el principio de legalidad tributaria si el particular conoce de antemano tanto su obligacin de tributar como los elementos de mensuracin.
g) indisponibilidad del crdito tributario. Surge asimismo de la legalidad, la indisponibilidad para el Estado de los derechos subjetivos emergentes del vnculo obligacional. Frente a un hecho
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DERECHO TRIBUTARIO imponible realizado y comprobado, el Estado no est facultado para decidir si cobra o no el tributo segn ponderacin de circunstancias, de oportunidad o conveniencia. Tampoco puede hacer rebajas, renunciar derechos, hacer transacciones, conceder esperas, aceptar sustitucin de deudores, salvo que una norma expresa lo autorice
h) Finalidad de cobertura del gasto pblico. La finalidad del cobro coactivo normado es la cobertura del gasto pblico, cobertura ineludible, por cuanto el gasto tiende a la satisfaccin de las necesidades pblicas, que dan nacimiento al Estado y justifican su existencia. Siendo una finalidad econmica cubrir gastos pblicos con medios escasos con relacin a necesidades pblicas numerosas, tambin debe tener base econmica el criterio de graduacin del aporte individual, DE LO QUE SURGE EL
PRINCIPIO FUNDAMENTAL: el de capacidad contributiva.
i) Capacidad contributiva. Si el tributo nace por razones econmicas, es lgico que el aporte se produzca segn pautas tambin econmicas, y el criterio de graduacin del aporte de los individuos al gasto pblico es su capacidad contributiva. Es la "capacidad econmica, a efectos de contribuir a los gastos pblicos, tanto significa como la incorporacin de una exigencia lgica que obliga a buscar la riqueza all donde la riqueza se encuentra", denota una aptitud de las personas para pagar los tributos, es decir posesin de riqueza en medida suficiente para hacer frente a la obligacin fiscal.
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DERECHO TRIBUTARIO Es frecuente la objecin doctrinal segn la cual la capacidad contributiva es un concepto metajurdico y anticientfico, que est fuera de la caracterizacin jurdica del tributo. Villegas considera que, por el contrario, la indagacin sobre la capacidad contributiva tiene como meta investigar con fundamento del derecho del Estado a incorporar a la legislacin tributaria un determinado tributo, y esa indagacin del criterio selectivo del legislador se halla dentro de la construccin dogmtica del derecho tributario. Considera Villegas que la capacidad contributiva es el ms valioso instrumento de interpretacin del derecho positivo y el nico soporte vlido de estructuracin de la dogmtica del tributo. Y lo econmico pasa a ser jurdico cuando los derechos positivos de casi todos los modernos Estados de derecho contienen normas (en especial de rango constitucional) que imponen una sustancial limitacin a la potestad Tributaria, tributacin sobre la base de la capacidad contributiva, dejndose al legislador decir cmo, cundo y qu medida los particulares presentarn tal aptitud. El Principio De Capacidad Contributiva Tiene Las Siguientes Consecuencias Jurdicas: a) Elemento unificado.As como el hecho imponible tpico distingue a los tributos, la capacida b) d contributiva los uniforma, ya que si bien todos captan realidades diferentes, tienen la comn naturaleza econmica de demostrar aptitud de colaboracin con el gasto pblico.
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DERECHO TRIBUTARIO c) Elemento explicativo.De la evolucin de los tributos. Destaca Jarach que el hilo conductor de la evolucin histrica de los impuestos nacionales es la imposicin de la vida econmica de acuerdo al principio, cada vez ms perfeccionado, de la capacidad contributiva. d) Garantas sustanciales de los contribuyentes. La capacidad contributiva constitucionalizada o de cualquier forma juridizada no es slo un criterio orientador del legislador, como piensa alguna doctrina, sino una garanta concreta de los particulares. e) Sustitucin tributaria. Proporciona la base terica para solucionar jurdicamente el problema de la sustitucin tributaria en la sujecin pasiva de la obligacin tributaria. f) Capacidad jurdica tributaria. Da fundamento al distinto tratamiento que hace el derecho tributario de la capacidad jurdica tributaria, apartndose del derecho privado. g) inmunidad tributaria. Es lo que explica el problema de la inmunidad tributaria y su diferencia con conceptos parecidos, como la exencin y la no incidencia. El Estado, dice Jarach, no puede ser destinatario de la obligacin tributaria, porque tcnicamente carece de capacidad contributiva, concepto ste, slo aplicable a los particulares. h) Impuestos directos e indirectos. Proporciona la ms precisa base para la imprecisa distincin entre impuestos directos e indirectos.
El Principio Del Sobre El Repete El viejo principio del previo pago del gravamen para discutir la procedencia de un tributo que fundaba Griziotti, en que la satisfaccin de las necesidades pblicas, no es postergable y que de ah naca la necesidad deuna rgida tutela de los intereses del Fisco, para el pago
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DERECHO TRIBUTARIO puntual de os tributos, no obstante la resistencia del contribuyente a satisfacer la pretensin fiscal no ha tenido consenso en adoctrina, modificndose tambin la jurisprudencia sobre el tema. Agrega el maestro italiano, que esa norma implicaba que en toda controversia de impuestos, la oposicin, para ser admitida en juicio, debera estar acompaada por el certificado de pago del impuesto28. Spisso efecta un cuidadoso desarrollo de la evolucin doctrinaria y jurisprudencial del principio, recordando que en Italia, la Corte Constitucional, en fecha 31 de marzo de 1961, declar la inconstitucionalidad de la exigencia del "solve et repete" establecida en una ley fiscal. El fundamento del principio, adems del ya citado de Griziotti, estara dado por los de legitimidad y ejecutoriedad del acto administrativo, pero, como expresa Spisso, se partira del criterio de que la promocin de la accin judicial tendra efectos suspensivos, lo que en el derecho argentino no es as, desde que el art. consagra el criterio contrario de la ley de procedimientos administrativos 19.54929. El autor citado, decidido opositor a la aplicacin de este principio, entre otras razones invoca el art. 8o, inc. 1, de la Convencin Americana sobre Derechos Humanos, en cuanto dispone que "toda persona tiene derecho a ser oda, con las debidas garantas y dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley para la determinacin de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal, o de cualquier otro carcter. La clusula, dice, asegura el derecho de los contribuyentes a articular todas las defensas que hagan a sus derechos vinculadas con la determinacin de sus obligaciones fiscales, y que el tribunal las considere y resuelva, por lo que no es admisible la exigencia del "solve et repete" entendido como
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DERECHO TRIBUTARIO presupuesto procesal de !a accin o recurso judicial. Del texto del art. 8o, inc. 1, de la Convencin Americana de Derechos Humanos aparece claramente que dicha norma, al igual que los arts. 7", inc. 5 y 8", inc. 2, letra H), no requiere de una reglamentacin interna ulterior para ser aplicada a las controversias judiciales30. El Alto Tribunal, en fecha 30/06/99 ha dicho que son constitucionalmente vlidas las normas que establecen el pago previo de las multas aplicadas por la autoridad administrativa como requisito de la intervencin judicial, pero ello no impide considerar supuestos de excepcin que contemplen fundamentalmente situaciones patrimoniales concretas de los particulares, a :m de evitar que ese pago previo se traduzca, a causa de la falta comprobada, inculpable de los medios pertinentes para enfrentar la erogacin, en un real menoscabo del derecho de defensa en juicio31. Asimismo, expresa que el alcance que cabe otorgar a lo dispuesto por el art. 8, inc. 1 de la Convencin Americana sobre Derechos Humanos a la que el inc. 22 del art. 75 de la Constitucin Nacional otorga jerarqua constitucional es equivalente, en relacin con el principio "solve et repete", a las excepciones que contemplan situaciones concretas de los particulares a fin de evitar que ese previo pago se traduzca a causa de la falta comprobada e inculpable de los medios pertinentes para enfrentar la erogacin, en un real menoscabo del derecho de defensa en juicio32.
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http.//es.scribd.com/doc./50573153/2/Antecedentes del derecho tributario http://www.buenastareas.com/ensayos/origen del derecho tributario/10080392.htm 32 http.//es.scribd.com/doc./50573153/2/Antecedentes del derecho tributario
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DERECHO TRIBUTARIO 7. RELACIONES CON OTRAS RAMAS DEL DERECHO El estudio especializado y por separado que se hacen de las distintas disciplinas jurdicas no implica que no pueda recurrirse a ellas, dado que el Derecho es una ciencia unitaria. Por tal razn, en las siguientes lneas esbozamos las vinculaciones existentes entre el derecho tributario con algunas de las ramas del derecho en general con las que guarda estrecha relacin. A saben: a) CON EL DERECHO CONSTITUCIONAL.- En tanto que la potestad tributaria de imponer los tributos a los miembros de una colectividad encuentra sus lmites en la Constitucin Poltica a travs de los denominados principios tributarios as como el ejercicio de las acciones de garanta sealadas en el artculo 200 de nuestra Carta Poltica a travs de los denominados procesos constitucionales de inconstitucionalidad y de amparo, los mismos que son objeto de estudio en el mbito del Derecho Constitucional. Por la funcin que corresponde a cada rama del poder pblico en la actividad financiera y, en especial, por el rgimen americano de control judicial de la constitucionalidad de las leyes. Diversas normas constitucionales sobre actividad financiera asumen la condicin de principios generales del derecho tributario, y ellas, as como las disposiciones sobre poderes tributarios, presupuesto, control de gastos, emprstitos, constituyen materias que hoy integran esta disciplina. Dice Spisso que la materia tributaria y la proteccin de los contribuyentes han recibido en el marco de la Convencin Europea, por medio del Protocolo 1 de 1952 y la jurisprudencia de la Comisin y de la Corte Internacional, especial consideracin. La Convencin Americana sobre Derechos Humanos prev el control jurisdiccional de la determinacin de las obligaciones fiscales y consagra una serie de derechos de directa aplicacin en la materia.
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DERECHO TRIBUTARIO Aade que la institucin tributaria, al igual que las dems instituciones jurdicas que integran nuestro ordenamiento, no puede ser suficientemente explicada ni comprendida si no es a la luz de la perspectiva constitucional. El programa constitucional ilumina y condiciona de tal manera a las concretas instituciones jurdicas, que estas, para responder a criterios de justicia, no deben estar slo al servicio de sus fines y objetivos constitucionales. De ello se sigue que la poltica fiscal, componente de la poltica econmica y social, debe estar orientada a la consecucin de los objetivos constitucionales. En la doctrina alemana, la revitalizacin de la fundamentacin constitucional y la irradiacin del pensamiento jurdico-constitucional, tanto en la creacin como aplicacin del derecho financiero ha originado propuestas como la de Vogel, que se refiere a la constitucin financiera33. b) CON EL DERECHO FINANCIERO.- La vinculacin la encontramos en el hecho de que sta disciplina jurdica, aun cuando algunos nieguen su autonoma, se encarga del estudio de la actividad financiera del Estado, esto es, de los ingresos y gastos pblicos, siendo uno de los recursos pblicos ms importantes que recauda el Estado Moderno los Tributos, sobre el que recae el estudio de ambas disciplinas aunque con mayor profundidad por parte del Derecho Tributario.
c) CON EL DERECHO CIVIL.- Toda vez que resulta necesario tomar en cuenta algunos conceptos estudiados y regulados por el derecho civil como las obligaciones y los contratos, la responsabilidad solidaria, el domicilio, entre otros, que van incidir en las relaciones jurdico tributario
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DERECHO TRIBUTARIO d) CON EL DERECHO ADMINISTRATIVO.- En tanto que los rganos de la Administracin Pblica en general - de la cual forma parte la Administracin Tributaria - son objeto de estudio del Derecho Administrativo, siendo aplicables las normas administrativas en lo relativo a la estructura organizacional y los actos administrativos que expidan o realicen. e) CON EL DERECHO PENAL.- Toda vez que a partir de las verificaciones o fiscalizaciones de ndole tributario que se practiquen se pueden determinar infracciones tributarias - de carcter administrativo - pasibles de sanciones administrativas-tributarias reguladas por el Derecho Tributario pero tambin ilcitos tributarios penales como el delito de defraudacin tributaria y/o el delito contable, que van a ser objeto de estudio del Derecho Penal (Tributario). f) CON EL DERECHO PROCESAL.- En tanto que de la relacin jurdica tributaria sustantiva derivada del tributo puede originarse una relacin jurdica tributaria procesal como consecuencia de las controversias suscitadas entre la
Administracin Tributaria y los administrados que se tramitan en sede administrativa en el denominado procedimiento contencioso tributario
(reclamacin y apelacin) y que pueden desembocar en el proceso contencioso administrativo llevado a cabo en sede judicial reguladas por la legislacin civil adjetiva. Tanto por lo relativo a los procedimientos para efectivizar los crditos fiscales por parte de la Administracin, como por los remedios procesales otorgados a los contribuyentes para revisin de los actos administrativos o devolucin de conceptos pagados de ms, tienen su fuente en el derecho procesal.
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DERECHO TRIBUTARIO En rigor, puede considerarse que el derecho tributario procesal tiene la naturaleza de un derecho procesal especial, sin que se adviertan notorias diferencias en los institutos y principios que inspiran esa rama del derecho.
g) CON EL DERECHO INTERNACIONAL.- Toda vez que es creciente, ante el fenmeno de la globalizacin y el comercio internacional, la necesidad de los Estados de celebrar acuerdos o convenios relativos a evitar la doble o mltiple imposicin tributaria, a la armonizacin de los impuestos al consumo, al establecimiento de los beneficios especiales en determinadas materias y para intercambiar informacin, as como al establecimiento de mecanismos para combatir la evasin. Por la repercusin extra nacional de la intensificacin del poder tributario de los Estados (doble o mltiple imposicin), as como la evasin fiscal internacional y la creacin de organismos supranacionales34.
8. DIVISIN DEL DERECHO TRIBUTARIO En el centro del derecho tributario estala relacin jurdica principal (obligacin tributarias sustancial) distinguible de las restantes relaciones jurdicas por su objeto, el trbulo. Si tomamos el tributo como ncleo de anlisis, encontramos en el derecho objetivo, mltiples y variadas normas jurdicas pertenecientes a distintos sectores (al derecho constitucional, administrativo, penal, procesal, internacional que, sin embargo, presentan en comn el hecho de estar referidas al tributo. Esto significa que adoptando una concepcin lata del derecho tributario (que puede observarse no slo en el campo docente sino tambin legislativo y jurisdiccional),
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DERECHO TRIBUTARIO tenemos que comprender en su mbito todas esas normas reguladoras no slo de la relacin jurdico tributaria principal, sino de otras relaciones jurdicas que de alguna manera se vinculan a ella (delimitacin constitucional de la potestad tributaria, regulacin de infracciones, de controversias, de conexiones internacionales, de actividades administrativas fiscalizadora se investigativas, etc.). Esto da lugar a las divisiones del derecho tributario. Tales divisiones, sobre las cuales no han faltado crticas de excesiva fragmentacin, pareceran (Villegas) negar la existencia del derecho tributario como sector singularizado del conocimiento jurdico, puesto que aparecen en su seno normas que en realidad siguen perteneciendo a otros sectores jurdicos, Entre esos crticos a la divisin del derecho tributario se encuentra GiulianoPon rouge el que sostiene una posicin unitaria del derecho financiero y del tributario, considerando que slo hay un derecho tributario, con mltiples facetas o aspectos indisolublemente ligados. Pero la razn del estudio conjunto del derecho tributario en sentido lato obedece a la misma razn que a la aceptacin del estudio unitario del derecho financiero. Se trata de una autonoma didctica basada en objetos comunes y que se funda en razones prcticas o tcnicas de oportunidad y utilidad, mxime como cuando, por ejemplo, en el caso del derecho procesal tributario, sus regulaciones van generalmente unidas a ordenamientos tributarios generales y son aplicadas por rganos jurisdiccionales tributarios. El Derecho tributario se encuentra dividido en: 8.1. EL DERECHO TRIBUTARIO MATERIA. (sustancial), que con tiene las normas sustanciales relativas en general a la obligacin tributaria. Estudia cmo nace la obligacin de pagar tributos (mediante la configuracin del hecho imponible) y
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DERECHO TRIBUTARIO como se extingue esa obligacin; examina cules son sus diferentes elementos: sujetos, objeto, fuente y causa, as como sus privilegios y garantas. As, corresponde a esta rea|35: El presupuesto de hecho (hecho imponible), que es el elemento que configura la existencia de la obligacin, definido por Valds Costa como el hecho previsto hipotticamente en la ley, cuyo acaecimiento es la condicin necesaria}' suficiente para que nazca la obligacin tributaria. Acaecido el presupuesto legal, nace el vnculo de crdito y dbito de una suma de dinero entre el Estado y el sujeto pasivo. Ambas partes estn sometidas por igual a la ley; sus derechos y obligaciones resultan exclusivamente de sta, por lo cual cabe sostener que en esta relacin es aplicable el principio de igualdad de las partes. Tambin a cuanta es MATERIA PRIVATIVA DE LA LEY MATERIAL, cualquiera sea el rgano constitucionalmente competente para dictarla. En los tributos llamados especficos, el importe a pagar est fijado por la ley en cifras absolutas o por unidad de medida. En los tributos ad valoren la cuanta resulta de aplicar la alcuota fijada por ley sobre la base de clculo, que tambin debe ser establecida por ley con discrecionalidad limitada, pues necesariamente debe estar vinculada al elemento material del presupuesto de hecho, ya sea renta, patrimonio, gasto, so pena de desnaturalizar el tributo36. 8.2. EL DERECHO TRIBUTARIO FORMAL (o administrativo) estudia todo lo concurrente a la aplicacin de la norma material al caso concreto en sus diferentes aspectos: analiza especialmente la determinacin del tributo, pues su objetivo es
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http://www.buenastareas.com/ensayos/origen del derecho tributario/10080392.htm Derecho Tributario Juan Rafael Bravo Arteaga P. 410
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DERECHO TRIBUTARIO establecer que suma de dinero concreta adeuda cada persona y comoesa suma llega a ingresar en las arcas estatales. Valds Costa dice que el derecho tributario formal o administrativo se refiere a la aplicacin de la norma material acaso concreto, en los diversos aspectos de la determinacin (acercamiento, lencamente, liquidacin), y percepcin del tributo, control y decisin de los recursos administrativos planteados por los interesados. Integra los cometidos y facultades de la administracin fiscal y los actos administrativos37. 8.3. DERECHO PROCESAL TRIBUTARIO contiene las normas que regulan
lascontroversias de todo tipo que se plantean entre el fisco y los sujetos pasivos,ya sea con relacin a la existencia misma de la obligacin tributaria, a sumonto, a los pasos que debe seguir el fisco para ejecutar forzadamente sucrdito, para aplicar o hacer aplicar sanciones, ya los procedimientos que elsujeto pasivo debe emplear para reclamar la devolucin de las cantidadesindebidamente pagadas al Estado. Cuestiones, todas stas, que deben ser resueltas por rganos jurisdiccionales, que en el supuesto de ser administrativos (caso delos tribunales fiscales) deben dejar siempre margen para que sea e poder judicial quien dgala ltima palabra38. Conforme Valds Costa, al igual que en el derecho tributario formal, la actividad especfica del Estado en esta rama del derecho tributario, es laaplicacin de la norma material a los casos concretos, pero la diferencia sustancial, entre una y otra rama, est en que el juez, ajeno a las parles, aplica la ley al caso concreto con fuerza obligatoria y todas las caractersticas de la cosa juzgada.
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Derecho Tributario Juan Rafael Bravo Arteaga P. 401
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DERECHO TRIBUTARIO 8.4. EL DERECHO PENALTRIBUTARIO regula jurdicamente lo concerniente a las infracciones fiscales y sus sanciones. Como no siempre el obligado actaconforme a la ley, corresponde e! anlisis delas normas aplicables en caso deviolaciones a las disposiciones tributarias s como tambin las penalidadesaplicables a los transgresores. Valds Costa expresa que es la parte del derecho tributario que plantea mayores problemas para su debida caracterizacin. Es indudable que la norma tributaria material que impone obligaciones, requiere necesariamente como complemento que el derecho prevea una sancin correlativa para el caso de incumplimiento, so pena de perder su calidad de norma jurdica. Pero el problema se plantea como consecuencia de la circunstancia histrica de la atribucin a la administracin fiscal del cometido o facultad de aplicar sanciones de carcter punitivo, o que ha dado lugar a teoras que las caracterizan como sanciones de naturaleza administrativa o tributaria, y aun civil, y no penal. La posicin de Valds Costay de la mayor parte de la doctrina, es que las penas deben responder a los mismos principios, cualquiera sea el rgano que las aplique y cualquiera que sea el orden jurdico violado. Esas circunstancias podrn justificar la denominacin de infracciones administrativas o tributarias, pero no pueden afectar los principios, Por lo tanto, si bien se reconoce que el derecho tributario contiene necesariamente penas, sostenemos que a stas deben aplicrseles los principios del derecho punitivo en general, cuya principal manifestacin son los tradicionales cdigos penales, y no los principios del derecho tributario material39.
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DERECHO TRIBUTARIO Ontolgicamente, los ilcitos tributarios y las sanciones que revisten la calidad de penas, tienen toda la misma naturaleza jurdica y por consiguiente, el rgimen de aplicacin debe ser el mismo, tanto en lo que respecta al rgano competente y al procedimiento para aplicar las sanciones, como en lo que respecta a las garantas del imputado. As se conoci en la Primera jornada Luso-hispanoamericana lo sostiene autorizada doctrina internacional.
8.5. ELDERECHO INTERNACIONALTRIBUTARO estudia las normas que corresponde aplicar en los casos en que diversas soberanas entran en contacto, yasea para evitar problemas de doble imposicin, coordinar mtodos que evitenla evasin internacional y organizar, mediante la tributacin, forma de colaboracin de los pases desarrollados a aquellos que estn proceso de desarrollo(Villegas). Valds Costa dice que el derecho tributario internacional tiene por objeto la regulacin de los hechos tributarios de carcter internacional, ya sea por la nacionalidad, domicilio o residencia de los contribuyentes, ya por el lugar donde stos celebran sus negocios, ya por el lugar donde los hechos ocurren. Lo define como el conjunto de normas de conflicto, internacionales ynacionalesy de normas sustantivas que se aplican a los hechos tributarios internacionales. Entre sus fines, indica: Fines fiscales Evitar la doble imposicin. Evitar la evasin. Fines econmicos Fomentar el desarrollo econmico, mediante exoneraciones a las
transferencias de capital y tecnologa.
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DERECHO TRIBUTARIO Fomentar la integracin entre pases vinculados econmica o territorialmente, mediante la eliminacin de los tributos de importacin y exportacin. Fines polticos Proteger los derechos de los contribuyentes, mediante normas de aplicacin directa y obligatoria para los pases signatarios, incluso mediante procedimientos jurisdiccionales ejecutables. Es la solucin del Pacto de San Jos de Costa Rica y de la Convencin Europea de Derechos Humanos y de tratados y convenios que aceptan el sometimiento de los conflictos entre Estado y particulares a la decisin de tribunales de arbitraje.
9.
CODIFICACIN.
A travs de los tiempos hubo importantes tendencias en favor de la codificacin. Se han formulado objeciones a la multiplicidad de situaciones y a la variedad de preceptos fiscales, as como al criterio de oportunidad que inspira la accin del fisco. Sin embargo, tanto la doctrina administrativa como la tributaria han reaccionado unnimemente en casi codos los pases contra estas crticas. Se ha sostenido acertadamente que el tratamiento jurdico codificado de los fenmenos fiscales tiene numerosas ventajas, puesto que sirve de base para la jurisprudencia, orienta al legislador y constituye el derecho comn de='tasa-tos fiscales, tornando innecesaria la repeticin de normas particulares para cada grupo de impuestos40. Como ya vimos, la primera exteriorizacin codificadora tuvo lugar en Alemania, mediante el Ordenamiento Tributario del Reich, obra de Enno Becker, sancionado en 1919. Esta codificacin concentraba todas las normas de orden sustancial y formal, tanto las de carcter general como las de ndole penal, pero sin detallar los distintos gravmenes.
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DERECHO TRIBUTARIO Pases como Estados Unidos de Amrica y Francia cuentan desde hace varios aos con cdigos fiscales. Mxico sancion su Cdigo en 1939, y Brasil lo hizo en 1966. Codificaron el derecho tributario: Chile desde 1961, Ecuador desde 1963, Per desde 19, Espaa desde 1964, Uruguay desde 1975, Venezuela desde 1983. Otros pases de Amrica latina lo hicieron en aos posteriores. En nuestro pas, en dos oportunidades se encomend al doctor Giultani Fonrouge la elaboracin de un anteproyecto de cdigo fiscal (en 1943 y en 1964). El tratadista confeccion proyectos de alto valor cientfico que jams fueron ni siquiera analizados en forma oficial. Resulta evidente que triunfaron las anacrnicas crticas contra la codificacin, que an se oyen. La situacin en la Argentina contina entonces con la ley 11.6S3 permanentemente modificada y "que hace las veces" de cdigo tributario para los tributos nacionales. La ley 11.683 fue sancionada el 4 de enero de 1933. Su objetivo principal era tratar aspectos referidos al impuesto a los rditos y al impuesto a las transacciones que haban sido instituidos por sendos decretos-leyes. El texto de la ley 11.583 fue objeto de permanentes y anacrnicas modificaciones, segn lo que en cada momento resultara ms conveniente para el fisco. La total impericia y desconocimiento de tcnica legislativa por parte de los sucesivos redactores llev al absurdo de que muchos de sus artculos, aun siendo parte integrante de la ley, carecieran de nmero. Esto llev a la doctrina, a los jueces y a los propios funcionarios de la AFI? a hacer malabarismos para indicar con exactitud a qu dispositivo se estaban refiriendo. Esta grosera irregularidad se solucion y da fin cuando su texto fue ordenado por decreto. 821/98, vigente desde el 29/7/9341. :
La ley de que se trata ha sido designada oficialmente como de "procedimiento para la aplicacin, percepcin y fiscalizacin de impuestos". No obstante, el ttulo no proporciona una idea real de sus alcances42. Si bien contiene en forma predominante normas de procedimiento, no puede ser calificada como mera ley ritual, dado que contiene normas de derecho sustantivo; basta sealar sus preceptos sobre sujetos pasivos, domicilio fiscal, pago, prescripcin, etctera. Y no slo su contenido es mltiple, sino que con el correr del tiempo ampli su mbito de aplicacin a los 41 http://www.buenastareas.com/ensayos/origen del derecho tributario/10080392.html
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Modelo del Cdigo Tributario Para Amrica Latina Lucy Ortiz Quions Tuh Pag 220
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DERECHO TRIBUTARIO principales tributos nacionales, ante lo cual cabe afirmar que, si bien no tiene el carcter de cdigo, lo sustituye (por supuesto que muy mal). Esta situacin no existe, sin embargo, en ciertas provincias y municipios, que han elaborado cdigos fiscales que significan un verdadero progreso en cuanto a sistematizacin y ordenamiento de la materia.Sin entrar a juzgar sus bondades o defectos, estamos convencidos de que el Cdigo Tributario de la Municipalidad de Ro Cuarto, de 1996 (Pane general) y el Cdigo Tributario de Oncativo, de 1998, ambos de Crdoba, implican un intento de codificacin modernizada en la materia, adaptando a la jurisdiccin municipal los principales lineamientos del Modelo-de-Cdigo Tributario para Amrica Latina OEA-BID, as como la evolucin del derecho tributario desde la poca de este Modelo hasta los aos actuales. La Municipalidad de la ciudad de Crdoba ha continuado esta tendencia, dictando a fines del ao 2000 un Cdigo Tributario moderno y novedoso. Consideracin muy especial merece el citado- Modelo de Cdigo Tributario elaborado por los profesores Valds Costa, Gomes de Sousa y Giulani Fonrouge, quienes finalizaron su labor en 1957. Este Modelo se concreta a los principios generales de la tributacin, tanto en el orden sustancial como en los aspectos procesal y administrativo, con prescindencia de los distintos tributos en particular. En las VI Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario celebradas en Punta del Este, Uruguay, en 1970, se analiz y aprob el citado Modelo, declarndose que constituye un elemento de alto valor cientfico. Ha sido inspirador de la gran mayora de los cdigos tributarios con que hoy cuenta Amrica Latina, y en tal sentido ha operado como un verdadero elemento integrador de los sistemas jurdicos tributarios. Algunos tericos han pensado que el Modelo est "pasado de moda", que "ya no refleja la situacin jurdica real", y que se torna imperiosa su "actualizacin". Es as como por iniciativa del Centro interamericano de Administradores Tributarios (CIAT), en 1992 se plante la conveniencia de realizar una actualizacin, e incluso algn ajuste a! Modelo. La idea se concret mediante la redaccin de un proyecto propio de a institucin, el cual se redact mediante la labor de una comisin formada por representantes de la Argentina, Chile, Mxico y
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DERECHO TRIBUTARIO Uruguay. Debemos decir que fuimos reiteradamente invitados por el profesor Valds Costa a colaborar en la revisin del Modelo, a lo cual nos negamos sistemticamente por las razones que explicaremos enseguida. Valds Costa, que fue corredactor del Modelo original, produjo dictamen en el seminario del CIAT celebrado en Panam en septiembre de 1996, evento cuya finalidad era, precisamente, la de analizar el nuevo Modelo. Dijo en tal oportunidad Valds Costa que, en su opinin, el proyecto no contempla adecuadamente el criterio de establecer un sistema que d iguales garantas a ambas partes de la relacin jurdica tributaria, aspecto en el que coincidimos con el maestro uruguayo (ver la obra de Valds Costa, informes sobre modelos de cdigos). Nuestra idea al respecto es que el Modelo contiene las ideas esenciales de la doctrina clsica en la materia. Lo hace con orden, armona y con una sistematizacin admirable. Pero como toda
obra humana es perfectible, pensamos que sus normas pueden sufrir modificaciones, y que debern hacerlas los pases o entes Locales que adopten sus lineamientos. Ellos introducirn las alteraciones provocadas por las distintas realidades y por el paso del tiempo. Pero el Modelo no debe tocarse. Es preocupante, pues, el atraso de nuestro pas en la materia, mxime existiendo este Modelo (MCTAL OEA/BID) desde 1970, fecha en que lo aprob el Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario.
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DERECHO TRIBUTARIO RELACIONES CON LAS FINANZAS RELACIONES CON LAS FINANZAS PBLICAS. La ciencia de las finanzas examina y evala los mtodos mediante los cuales el Estado obtiene los fondos necesarios para llevar a cabo sus propsitos y los mtodos por los cuales, mediante los gastos, provee a la satisfaccin de las necesidades. El derecho financiero, uno de cuyos contenidos es el derecho tributario, est ntimamente ligado con la ciencia de las finanzas. Ello as porque esta ciencia, al estudiar la naturaleza o esencia de la hacienda estatal y al explicar cules son sus funciones, poniendo de relieve los efectos de los recursos y los gastos, ofrece conocimientos tiles para la formacin de las leyes financieras y tambin para su interpretacin y aplicacin. Por otra parte, con el estudio de la estructura jurdica de los gastos y recursos, el derecho financiero complementa a la ciencia de las finanzas y colabora en el conocimiento de sus fenmenos. Adems, mediante el examen de la jurisprudencia el derecho financiero pone de relieve las cuestiones que surgen de la aplicacin de la ley en el caso concreto, y que tambin pueden interesar a la ciencia de las finanzas para una construccin ms profunda y completa de sus principios e instituciones. Lo dicho con respecto al derecho financiero en general es de especial aplicacin al derecho tributario, y as adquieren relevancia los estudios que realiza la ciencia de las finanzas con relacin a los efectos econmicos de los impuestos, ya que dichos fenmenos pueden tener interesantes repercusiones jurdicas, segn vimos en su momento.
10. FUENTES EXTRALEGALES FUENTES EXTRALEGALES. - Otras (sents del derecho tributario pueden ser la doctrina, la jurisprudencia, los usos y costumbres y los principios generales del derecho. Hay un cierto equvoco de alguna doctrina, que suele descartar en forma tajante estas fuentes extralegales en virtud del principio de legalidad a que se atiene el derecho tributario. Esto requiere alguna precisin. Es exacto que no pueden crearse obligaciones tributarias sino por ley. De ello deriva que todos los elementos estructurantes del tributo, y en
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DERECHO TRIBUTARIO especial, el hecho imponible, exigen sancin legislativa. Pero, dentro del campo de la tributacin es posible que se recurra a fuentes no legales, especialmente en materia de la jurisprudencia, su influencia puede ser decisiva para resolver ciertas lagunas del derecho o cuestiones oscuras. Los usos y costumbres pueden hipotticamente brindar algn aporte como fuente del derecho tributario.
11. VIGENCIA DE LA NORMA TRIBUTARIA En razn de su soberana, cada Estado tiene facultades para gravar las situaciones imponibles situadas bajo su poder de imperio:
a)
Viomcu EN EL ESPACIO. Esto implica, en primer lugar, que el poder de imposicin se ejerce dentro de los lmites territoriales sometidos a la soberana del Estado. Eventualmente, este principio puede ser modificado o atemperado mediante convenios tendientes a evitar la doble imposicin. Tambin puede suceder que en virtud del principio de soberana, el Estado grave a sus nacionales, residentes o domiciliados en el pas por los bienes posedos o rentas obtenidas fuera del territorio de dicho pas. As se ha hecho en la Argentina actuaciones que se desarrollan en el proceso de determinacin tributaria. Por ejemplo, el Modelo dispone en su art. 7o: "En las situaciones que no pueden resolverse por las disposiciones de este Cdigo o de las leyes especficas sobre cada materia, se aplicarn supletoriamente los principios generales de derecho tributario, y en su defecto, los de otras ramas jurdicas que ms se avengan a su naturaleza y fines". Varios cdigos de Amrica latina, seguidores de los lineamientos del Modelo, aceptan esta recurrencia supletoria a "principios generales", y tambin lo hacen ciertos cdigos tributarios provinciales y municipales de nuestro pas. En cuanto a
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DERECHO TRIBUTARIO doctrina mediante la adopcin del principio de "renta mundial" en su impuesto a las ganancias.
b)
VIGENCIA EN EL TIEMPO. Examinaremos en primer lugar cundo comienzan a regir las normas tributarias en nuestro pas y cul es el fin de su aplicabilidad. En segundo lugar, analizaremos los problemas de retroactividad y ultra actividad.
11.1.
COMIENZO Y FIN DE VIGENCIA.
El comienzo de vigencia de las normas tributarias no presenta problemas, porque por lo general ellas mismas contienen ese dato. Si no es as, es aplicable el art. 2o del Cd. Civil, en virtud del cual si las leyes no expresan tiempo sern obligatorias despus de los ocho das siguientes al de su publicacin oficial. Las leyes tributarias suelen tambin indicar hasta cundo duran es decir, la fecha en que finaliza su vigencia, lo que sucede con los impuestos transitorios. Si no se menciona fecha de fenecimiento, las leyes tributarias rigen mientras no sean derogadas.
12. INTERPRETACIN DE LA NORMA TRIBUTARIA NOCIN GENERAL
El tema de la interpretacin de las leyes es uno de los ms importantes en toda la ciencia jurdica y, consecuentemente, en el Derecho tributario, por su vinculacin con su autonoma y cercana relacin con disciplinas no jurdicas. Como sostiene Krause Murguiondo , si el derecho tributario es o no un derecho de excepcin que deba interpretarse restrictivamente; si el derecho tributario se integra o no de manera armnica y en un pie de igualdad con el resto del ordenamiento
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DERECHO TRIBUTARIO jurdico; si el derecho tributario debe respetar las categoras jurdicas, instituciones y conceptos del derecho privado, o si se encuentra de alguna manera restringido al respecto; si son admisibles en el derecho tributario la interpretacin extensiva o analgica; si las menciones que hace el derecho tributario de los negocios jurdicos civiles y comerciales, en especial al definir el hecho imponible deben tomarse slo como menciones meramente ejemplificativas, o si son taxativas, etc.
El problema de si la ley fiscal constituye una ley penal o no, est hoy resuelto en la moderna doctrina, al menos, en sus caracteres generales. Toda la doctrina actual est conforme en afirmar que la ley tributaria es una ley de naturaleza idntica a cualquier otra, que ha perdido su carcter penal y tambin su posible carcter excepcional. En realidad, agregan, esta conclusin es una consecuencia de la evolucin del carcter pblico de las instituciones tributarias. Hoy el impuesto ya no es un privilegio a favor del que cobra ni una carga infamante o que va aneja a un status social determinado o inferior para el que lo paga. A partir de la evolucin que culmina en los modernos Estados de derecho, el impuesto, despus de reposar sobre el principio de auto imposicin (en virtud del cual son los propios ciudadanos los que tienen el derecho de consentir sus propios impuestos), se robustece an ms con el principio de reserva de ley, que atribuye la creacin del tributo a sus representantes, en los rganos depositarios de poder legislativo.
La doctrina rechaza, actualmente, el carcter excepcional atribuido antiguamente a las leyes tributarias. Ellas no son ni odiosas, ni especiales o excepcionales, ni restrictivas de la libertad o de la propiedad, sino como todas las dems leyes: crean derechos y obligaciones normales y ordinarias, y son el medio para la subsistencia del Estado y la
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DERECHO TRIBUTARIO realizacin de sus objetivos. Partiendo de ese criterio, deben considerarse, sumariamente, los mtodos generales de interpretacin.
A) MTODOS GENERALES Y ESPECIALES A. 1) MTODOS GENERALES Numerosos han sido los mtodos elaborados para la interpretacin del derecho, pudiendo recordarse. El literal, que se limita a declarar el alcance manifiesto e indubitable que surge de las palabras empleadas en la ley, sin restringir ni ampliar su alcance. Los trminos legales son analizados mediante el estudio gramatical, etimolgico, de sinonimia, etc. Los fines de este mtodo consisten en asegurar los derechos de los particulares y respetar la seguridad jurdica. Filosficamente significa aplicar rgidamente las ideas racionalistas: si el derecho se resume en la ley, conocer la ley es conocer el derecho. Los especialistas de la materia tributaria coinciden en sealar que este mtodo, usado en forma exclusiva es insuficiente, y segn Griziotti puede llevar a conclusiones errneas porque el legislador no es siempre un tcnico en derecho tributario y, por lo tanto, puede suceder que la terminologa empleada no sea la adecuada a la realidad que se quiso legislar. Rosembuj dice que Benvenuto Griziotti desarroll las bases de la interpretacin funcional y su punto de partida es la consideracin de los elementos constitutivos de cada ingreso pblico: el poltico, el econmico, el jurdico y el tcnico. El mtodo lgico, que se utiliza para llegar a resolver el interrogante de qu quiso decir la ley. Quiere saber cul es el espritu de la norma o su ratio legis. Segn Savigny, la ley forma parte de un conjunto armnico, por lo cual no puede ser analizada en s misma, sino relacionada con otras disposiciones que forman toda la legislacin de un pas. La Corte Suprema nacional establecido, mediante reiterada jurisprudencia que las normas tributarias deben ser entendidas computando la totalidad de los preceptos que la integran, en forma tal que el propsito de la ley se cumpla, conforme a una razonable interpretacin". Las leyes impositivas deben ser interpretadas computando la totalidad de los preceptos que las integran, en forma tal que el propsito de la ley se cumpla de acuerdo con los principios de una razonable y discreta interpretacin.
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DERECHO TRIBUTARIO Con arreglo a lo dispuesto, en la interpretacin de las leyes tributarias sujetas a su rgimen debe atenderse al fin de las mismas y a su significacin econmica, a la verdadera naturaleza del hecho imponible y a la situacin real de base, con prescindencia de las formas y estructuras escogidas por los contribuyentes, aunque a ese fin sea preciso apartarse del rgimen que gobierna, en el derecho comn, la personalidad de las sociedades y las relaciones de stas con los socios, supuesto que el legislador no haya creado expresamente, a los efectos impositivos, una regulacin propia. Las normas impositivas deben ser entendidas computando la totalidad de los preceptos que las integran, en forma tal que el propsito de la ley se cumpla de acuerdo con los principios de una razonable y discreta. El intrprete, adems, debe actuar en concordancia con los principios constitucionales. Vale decir que segn este mtodo, la interpretacin no se limita a las palabras de la ley ni al pensamiento del legislador. El mtodo histrico. Sus sostenedores dicen que la tarea del intrprete es desentraar el pensamiento del legislador, ya que conocer la ley no es otra cosa que conocer la intencin de quien la dict. Para ello se debe valer de todas las circunstancias que rodearon el momento de sancin de la ley (locatio legis). Se utilizan, por ejemplo, como instrumento de interpretacin el mensaje del poder ejecutivo que eleva el proyecto al Congreso, la discusin en comisiones por parte del poder legislativo, los correspondientes debates parlamentarios, los artculos de la poca aparecidos en la prensa, las opiniones doctrinales, etc. Este mtodo identifica la voluntad de la ley con la voluntad del legislador. Sin embargo, este mtodo es objeto de crtica en materia fiscal. Se dice que la fiscalidad se caracteriza por su movilidad,}'no se puede interpretar las clusulas impositivas segn el pensamiento del legislador cuando la ciencia tributaria est en constante evolucin. El mtodo evolutivo. El problema que plantea esta corriente es el de enfrentar una nueva necesidad de la vida social con reglas jurdicas nacidas con anterioridad a las condiciones sociales, econmicas, polticas y ticas que determinan a aqulla. Ante la nueva realidad, debe investigarse cul hubiera sido la voluntad del legislador y que solucin habra dado. La Corte Suprema nacional ha dicho que la Constitucin Nacional tiene la virtualidad necesaria de poder gobernar las relaciones jurdicas nacidas en circunstancias
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DERECHO TRIBUTARIO sociales diferentes a las que existan en tiempos de su sancin, Este avance de los principios constitucionales es la obra de los intrpretes, en especial de los jueces, quienes deben consagrar la inteligencia que mejor asegure los grandes objetivos para que fue dictada la Constitucin; entre ellos est, primero entre todos, el de asegurar los beneficios de la libertad. Este mtodo surge como reaccin contra los mtodos tradicionales. Deca Salellies que la "ley es base y fuente de todo sistema jurdico, pero debe adaptarse a las nuevas exigencias determinadas por la evolucin social". Partiendo de esta idea, Salellies confiere a los textos vida propia e independiente de la voluntad del legislador, de la cual se desligan una vez promulgados. Autores como Recasens Siches, Gny, Radbruch y otros, propugnan este mtodo y atacan el histrico, que "en el fondo, no hace sino paralizar la vida". La ley se desliga del legislador, y es el intrprete quien la revive, dndole un sentido y alcance que muchas veces no fue previsto por el mismo legislador. En materia tributaria, el principio de legalidad es una valla para este mtodo. No se puede, por ejemplo, por va de una interpretacin evolutiva de la ley, modificar la integracin del hecho imponible.
A.2 MTODOS ESPECIALES. El mtodo en la ley fiscal A principio del siglo XX la jurisprudencia alemana segua aferrada al concepto de que las leyes tributarias eran de interpretacin literal y restringida, pues si bien se adverta cierta tendencia en contra del formalismo conceptual, en general se manifestaba fiel a los conceptos y construcciones puramente lgicos, en los que necesariamente deban encuadrarse las situaciones particulares. As lo seal Becker, el redactor del Ordenan Viento tributario del Reich, con estas palabras: "La antigua y arraigada opinin de que el derecho tributario representaba tan slo un derecho intruso en la sagrada esfera jurdica de los individuos, que deba considerarse como un mal necesario y era, por lo tanto, de interpretacin restrictiva, an predominaba en forma absoluta". Para poner fin a esa situacin y tambin para evitar que los tribunales continuaran con su remisin a los conceptos del derecho privado, segn explica Becker, resolvi
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DERECHO TRIBUTARIO agregar el art. 4" de aquel ordenamiento, segn el cual en la interpretacin de las leyes impositivas deba tenerse en cuenta su finalidad, su significacin econmica y la evolucin de las circunstancias. Tal es el origen de la norma que adquirira trascendencia en el desarrollo del derecho financiero y tributario, y que luego fue sustituida por el art. 1, inc. 2, segn el cual "debe tenerse en cuenta la opinin general, el objeto y significado econmico de las leyes impositivas y la evolucin de las condiciones generales". La disposicin fue incorporada con un fin prctico, para que los jueces pudieran apartarse del formalismo conceptual, prescindiendo de las formas o apariencias jurdicas, aplicaran la legislacin fiscal segn la realidad de los hechos econmicos, no siempre coincidentes con aquellas para que la norma tributaria cumpliera la funcin prevista. En materia tributaria la regla que preside la aplicacin de sus normas es la de la realidad econmica, y la interpretacin debe atenerse a los hechos sobre los que se proyecta la actividad hermenutica, no sobre su apariencia o sobre el lenguaje. Esta corriente jurisprudencial fue muy discutida en Alemania y no recibi auspicio en Suiza, pero justo es reconocer que el Tribunal de Finanzas no exager su aplicacin, de modo tal que la renovacin de conceptos result beneficiosa para el progreso del derecho. Cabe recordar ac la discusin terica entre Gny y Trotabas. Recuerda Krause Murguiondo que mientras que para Gny, en el derecho tributario deban respetarse los conceptos elaborados respecto de las instituciones jurdicas, como los contratos, por el Derecho Civil, sin que pudieran modificarse en el mbito tributario, Trotabas, en cambio, sostuvo que en el derecho fiscal, dentro de su mbito, podan introducirse las modificaciones que se estimaren convenientes, pues dicho derecho tena la misma jerarqua normativa. A.3 VIGENCIA EN EL ESPACIO Al abordar la doctrina tributaria, el tema de la eficacia de la ley en el espacio suele distinguir entre el problema de la determinacin del mbito espacial dentro del que la ley surte efecto y el propio de la extensin de la ley, es decir, el relativo a la determinacin de los hechos que la ley de un Estado puede regular.
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DERECHO TRIBUTARIO La coexistencia de entidades dotadas de poder tributario, actuando en el plano nacional, as como en el internacional, origina conflictos de atribuciones y deriva en superposiciones de gravmenes. El desarrollo de la riqueza mobiliaria, la ampliacin e internalizacin del comercio, el progreso cientfico al facilitarlas comunicaciones entre los pueblos, son circunstancias que sumadas a la intensificacin de las exigencias financieras, han agravado el problema en lo que va de este siglo. En trminos generales, puede decirse con Seligman, en forma simple, que la doble imposicin consiste en gravar dos veces la misma persona o la misma cosa. Sin embargo, es preferible el concepto aceptado por la doctrina alemana y por el Tribunal Federal Suizo, que requiere la unidad de sujeto pasivo, de objeto, de tiempo y de impuesto, en virtud de lo cual puede decirse que existe doble o mltiple imposicin, cuando !as mismas personas o bienes son gravados dos o ms veces por anlogo concepto, en el mismo perodo de tiempo, por parte de dos o ms sujetos con poder tributario. Casas dice que la forma de Estado adoptada por la Nacin, a lo que se agrega la accin fiscal de las municipalidades, genera el empleo mltiple de determinadas fuentes tributarias por los distintos planos de gobierno. En tal sentido, la superposicin de gravmenes, y aun las dobles imposiciones en tanto los gobiernos acten dentro d las competencias que le han sido deferidas por la ley fundamental resultan constitucionales, mientras no se llegue por tal conducto a la confiscatoriedad. En consecuencia, aade Casas, el rgimen federal al cual adscribe nuestra Constitucin, da lugar a la existencia constante e ininterrumpida de dos fuerzas opuestas que procuran superarse y vencerse recprocamente y sobre cuyo equilibrio se funda el esquema ideal del sistema; una fuerza centrpeta, ejercida por el gobierno nacional; y una fuerza centrfuga, impulsada por los gobiernos locales.
13. INTEGRACIN DE LA NORMA TRIBUTARIA 14.1 ANALOGA. Significa aplicar a un caso concreto no previsto por la ley, una norma que rija un hecho semejante. Segn el art. .16 del Cd. Civil, si una cuestin no puede resolverse
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DERECHO TRIBUTARIO por las palabras o el espritu de a ley, se debe acudir a los principios de leyes anlogas y, si an subsisten dudas, a ios principios generales del derecho. La analoga tiende a suplir la laguna legislativa y no puede confundirse con el mtodo lgico. Hn ste existe una norma refe-, rida a un caso concreto, mientras que en la analoga tal norma est ausente, y se pretence suplir la laguna con disposiciones que rijan situaciones semejantes. Por ello, la analoga no es una forma de interpretar la ley sino de integrarla. Hay algunas discusiones doctrinales con respecto a la analoga en materia tributaria Ciertos autores como Berliri, Bielsa y Audreozzi, se pronuncian en contra de la aplicacin anaigica. La mayora de la doctrina, sin embargo, acepta la analoga con ciertas restricciones, la principal de las cuales es, por lgica, que no se pueden crear tributos mediante la analoga. I[ngrosso dice que su aplicacin pone de manifiesto una norma que a ley ya contena indirectamente. Giannini sostiene que no pueden ser objeto de interpretacin analgica ias normas que establecen los hechos imponibles, pero nada se opone a la analoga en otros supuestos. Garca Belsunce la admite en derecho tributario formal y procesal; no as en derecho tributario material ni en dere-cho penal tributario. Croemos que la analoga n es aplicable en derecho tributario material en cuanto a los alimentos estructurantes del tributo, ni en las exenciones. N'o es admisible en derecho penal tributario, ya que mediante analoga no pueden crearse infracciones ni sanciones. Fuera de estas limitaciones, no hay inconvenientes en la utilizacin de la analoga, sobre todo en materia de derecho tributario -formal y derecho tributario procesal, donde son frecuentes los vacos legales y la obligada remisin a principios contenidos en leyes anlogas.
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DERECHO TRIBUTARIO
CONCLUSION.
Se trata de un criterio de interpretacin que ha adoptado la legislacin argentina y numerosos pases. Esta es una realidad legislativa imposible de negar, aun cuando se disienta profundamente con su utilizacin por el fisco. N'o tiene la entidad de un mtodo interpretativo, sino que-es- un- instrumento legal que faculta a investigar los hechos reales, y su uso est justificado en derecho tributario en tanto sea utilizado correctamente para luchar contra la evasin fraudulenta. Ello no significa que no encierre cierrtos peligros para la
seguridad'jurdica, por lo cual requiere un cuidadoso manejo para que no se crasforme en una herramienta al servicio de abusos fiscales.
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DERECHO TRIBUTARIO

CARACTERIZACIN JURDICA DEL DERECHO TRIBUTARIO

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Tovar Mendoza. Ob cit., 206 Cdigo Tributario Comentado R. Huamani Cueva

DERECHO TRIBUTARIO a. Teoras Clsicas o Fundacionales.

DERECHO TRIBUTARIO 5. AUTONOMA

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20 http://www.buenastareas.com/ensayos/origen del derecho tributario/10080392.html

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Cdigo Tributario Comentado R. Huamani Cueva http.//es.scribd.com/doc./50573153/2/Antecedentes del derecho tributario

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Derecho Tributario Juan Rafael Bravo Arteaga P. 401

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39 http://www.buenastareas.com/ensayos/origen del derecho tributario/10080392.html

transferencias de capital y tecnologa.

40 http://www.buenastareas.com/ensayos/origen del derecho tributario/10080392.html

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