Propuesta de una Metodologa para la determinacin del Costo basado en Actividades

Mayra Quesada Guerra - mayra.quesada@umcc.cu 1. Resumen 2. Introduccin 3. Marco Terico Referencial de la Contabilidad de Gestin y de los Sistemas de Costos 4. Caractersticas generales del Grupo Electrnico para el Turismo (GET) 5. Conclusiones 6. Recomendaciones 7. Citas bibliogrficas-Bibliografa 8. Anexos RESUMEN Este trabajo de investigacin centra su atencin en la Propuesta de una Metodologa para la determinacin del Costo basado en Actividades (ABC). Su objetivo principal es proponer una metodologa de costos que permita suministrar informaciones para la gestin y clculo de los costos de cada actividad en el rea de Negocio de Conectividad y Redes. A su vez, que el sistema propuesto facilite la toma de decisiones de los directivos de la empresa objeto de estudio. Pues el actual sistema de costo de la empresa carece de informacin para gestionar eficientemente los servicios que demanda el cliente en cada una de sus reas de negocios y departamentos. Se realiz una bsqueda amplia de criterios de diferentes autores, sobre la evolucin de la Contabilidad de Gestin, analizando sus principales aportaciones y demostrando las ventajas del ABC sobre los Costos Tradicionales. Como resultado de la investigacin se arriban a conclusiones importantes que coadyuvan a mejorar la manera de gestionar los recursos y actividades que se consumen y ejecutan en el rea objeto de estudio. Asimismo, el ttulo del trabajo Propuesta de una metodologa para la determinacin del Costo basado en Actividades en el GET Varadero, responde a una investigacin integral que realiza el Departamento de Contabilidad y Finanzas en la Empresa, relacionado con la temtica de la gestin por actividades. Palabras Claves: Costo basado en Actividades, actividades. INTRODUCCIN El entorno empresarial actual impone la necesidad de que las unidades organizativas modifiquen las gestiones de sus procesos y actividades. A su vez el perfeccionamiento empresarial busca una mayor eficiencia en las empresas cubanas, para que las mismas sean reconocidas tanto en el mercado nacional como internacional. Una nueva cultura organizativa se va alcanzando paulatinamente en las empresas, tratando de adaptarse al nuevo entorno que les rodea, con el fin de aumentar sus posibilidades de mercado. En la medida que esto ocurre en su exterior, en su interior ocurren cambios importantes con la misma velocidad, tanto en las estructuras organizativas, como en las de direccin. Nuevas tcnicas y herramientas se logran sustituir a las ya tradicionales, en aras de establecer el mximo de eficiencia en la gestin empresarial, y para ello se introducen nuevos procederes encaminados a fortalecer internamente a la organizacin, con respecto al entorno y a las exigencias de los clientes. En este sentido, la empresa GET Varadero, ha sido seleccionada por su Ministerio para realizar experimentos de introduccin y adopcin relacionados con los sistemas y herramientas de gestin que faciliten y mejoren la toma de decisiones empresariales. A finales de la dcada de los 80, tom mayor auge el Sistema de Costos basado en Actividades (ABC), sobre todo en Europa y el Norte de Amrica. En este sentido puede sealarse, que el ABC es un modelo diferente a los conocidos y aunque posee elementos de los sistemas anteriores, muestra ventajas ya probadas en empresas que desean ser lderes en el mercado. El sistema

ABC al compararlo con los precedentes, pues crea una nueva relacin de causalidad, basada en que los costos dependen de la ejecucin de determinadas actividades, las cuales a su vez, son consecuencia de la obtencin de productos o servicios que demandan los clientes. Este Sistema de Costo pudiera adaptarse y adoptarse por cualquier empresa, pero el grado de generalizacin es bajo en la mayora de los pases que son pioneros en esta poderosa herramienta de gestin (EE.UU., Canad, Australia, Francia, Espaa y Japn). En Cuba, aun no existe adopcin ni implementacin del sistema ABC por las empresas, aunque es de sealar que se ha acelerado las investigaciones al respecto para su introduccin futura. Basados en estos argumentos, este trabajo se desarroll en la empresa GET Varadero, por ser una empresa en pleno auge de desarrollo acelerado y considerarse su clima propicio, para realizar cambios que generen resultados, lo que pudiera elevar el prestigio de la organizacin en el mercado de la Informtica. Adems de contar con el apoyo de el Ministerio de la Informtica y las Comunicaciones (MIC). An cuando se ha alcanzado un desarrollo empresarial notable dentro de esta organizacin (GET), no cuentan con un sistema de herramientas con enfoque de gestin vinculados a los costos que se incurren en la organizacin. Los resultados positivos que han alcanzado con la introduccin de la gestin de calidad, de procesos, el control de gestin y, el cuadro de mando integral han reducido el grado de incertidumbre entre los empleados de la empresa para probar el sistema ABC como herramienta de gestin y de clculo de los costos. La novedad de esta investigacin consistir en adaptar la Metodologa del Sistema de Costos basado en Actividades en el GET. Asimismo, fundamentar las ventajas que debe aportar el sistema a ese Grupo Empresarial, que tiene funciones muy importantes en el desarrollo del Turismo. Los argumentos anteriores son un aporte a las investigaciones que vienen realizando los profesores del Departamento de Contabilidad y Finanzas de la Universidad de Matanzas Camilo Cienfuegos. Captulo I: Marco Terico Referencial de la Contabilidad de Gestin y de los Sistemas de Costos. 1.1Algunos aspectos de la Evolucin de la Contabilidad de Gestin.

Desde tiempos antiguos, que datan de 4500 aos antes de Nuestra Era (a.n.e.) se reportan documentos contables en la antigua Mesopotamia, los cuales tenan determinaciones de costos de salarios y algunos de ellos sealaban la existencia de inventarios. Ya en la Edad Media se llega a la organizacin gremial como base socioeconmica de la produccin, pero solo con el desarrollo de la Revolucin Industrial, es que se inicia el perfeccionamiento de los sistemas de costos, lo cual se atribuye al avance tecnolgico de la poca, que conllev un aumento de la capacidad de produccin pues se aplic el principio de especializacin del trabajo en gran escala, dando lugar a una disminucin notable del costo unitario de los productos. Aunque es de sealar, que no pudiera decirse que ya se trataba de una contabilidad de costos acabada o perfeccionada, pues los elementos del costo que se consideraban eran: material directo (MD), mano de obra directa (MOD), no abordndose de esta manera la problemtica del anlisis de los costos indirectos de fabricacin. Adems, no se empleaba la informacin suministrada por estos sistemas muy tradicionales para tomar decisiones de competencia ni de mercado. En el siglo XIX y en la dcada del 40 del siglo XX, se desarrolla una etapa superior del Capitalismo Industrial con mayor auge tecnolgico y empresarial y, es donde comienzan a tomarse en cuenta los costos indirectos como aspecto ms desarrollado de la Contabilidad de Costos. Ms tarde en la dcada del 50, al incorporarse los costos de establecimiento de los centros de responsabilidad, pasa a ocupar la Contabilidad de Costos el centro de la Contabilidad de Direccin considerndose que la informacin era ms precisa y contribua a la toma de decisiones. A partir de esta fecha, la necesidad de perfeccionar los aspectos antes sealados de la Contabilidad de Gestin, constituy la preocupacin fundamental de muchos investigadores y profesionales relacionados con la Contabilidad de Costos. En las dos dcadas siguientes y como producto de estas investigaciones, se publicaron numerosos trabajos, los cuales contribuyeron a determinar los aspectos fundamentales de la Contabilidad de Gestin (Guillermo, 2003)1:

1. Implantacin de la tcnica de los precios de transferencia, para resolver los problemas derivados de la sesin de servicios entre secciones, en el contexto de los centros de responsabilidad, enunciada por Hirshleifer (1956 1957). 2. Desarrollo de las tcnicas de anlisis derivadas del costeo directo (direct costing), principalmente los estudios sobre el punto muerto y costosvolmenes de operaciones beneficios, encaminados a cambiar las hiptesis tan restrictivas enunciadas en un inicio (Jaedicke, 1961; Charnes y Cooper, 1963; Jaedicke y Robicheck, 1964). 3. Planificacin estratgica tradicional y control de gestin en el contexto del sistema presupuestario, descrito por Anthony (1965), lo que contribuy a diferenciar distintos niveles en el rea de planificacin y control. 4. Profundizacin en los estudios sobre la asignacin de costos en la produccin conjunta y su arbitrariedad, donde los principales aportes fueron realizados por Shapley y Shubick (1969) y, Thomas (1971). 5. Teora relativa a la descentralizacin de las empresas en la toma de decisiones, asumiendo la responsabilidad encaminada a una eficaz coordinacin y motivacin (Simn (1977), expuso los adelantos ms importantes en este campo). 6. Teora de la agencia al sistema de relaciones que se establecen de forma descendente entre superiores y subordinados, en el seno de la organizacin donde resaltan los trabajos iniciados por Holmstrom (1975), continuados por Shavell (1979) y, perfeccionados por Baiman (1982). El desarrollo actual de la tecnologa ha conllevado al aceleramiento de la Contabilidad de Gestin, ya no slo desde el punto de vista terico sino desde la perspectiva de la adopcin e implantacin de los sistemas con filosofa de actividades, y con enfoque de gestin. Estos argumentos, conllevan a realizar un anlisis entre la Contabilidad Tradicional y la Contabilidad de Gestin en el prximo epgrafe. 1.2Relacin de la Contabilidad de Costos Tradicional y la Contabilidad de Costos de Gestin.

1.2.1- Caractersticas Generales de los Sistemas de Costos Tradicionales. Los sistemas tradicionales, en principio, se enfocaron para ambientes en los que el proceso de toma de decisiones no resultaba excesivamente complejo y la organizacin de la produccin requera coordinar tareas concretas y repetitivas en un entorno ms o menos estable. Los sistemas de costos dan la posibilidad de evaluar los mtodos que se pueden emplear para conocer los costos de los distintos objetivos (productos, actividades, centros de costos) y determinar el resultado del perodo. Para comprender el desarrollo de este trabajo, se mencionarn a continuacin los criterios aportados por algunos autores de reconocido prestigio acerca del concepto de sistema: Hernndez Cotn (1982)2: Conjunto de objetos, fenmenos y relaciones, cuya interrelacin producir la aparicin de nuevas cualidades no inherentes a los componentes aislados que constituyen el sistema. El sistema posee nuevas cualidades no implcitas en los componentes que lo forman. Carnota Lauzn (1987)2: Es el conjunto de elementos, propiedades y relaciones que perteneciendo a la realidad objetiva, representan para el investigador el objeto de estudio o anlisis. Un sistema es un todo, y como tal es capaz de poseer propiedades o resultados que no son posibles hallar en sus componentes vistos de forma aislada (efecto sinergtico). Todo este complejo de elementos, relaciones y resultados se produce en determinadas condiciones de espacio y tiempo. Esta definicin resume los criterios planteados por Omarov (1979), Hernndez Prez (1980) y Balada (1984). Uriegas Torres (1987); Hicks (1989)2:Es el conjunto de elementos que actan en forma coordinada para la consecucin de objetivos determinados. Cuervo (1994)2: Sistema est constituido por una serie de dos o ms elementos de cualquier clase (conceptos, ideas, objetos, personas), cumplindose que cada parte influye sobre el todo pero de forma aislada respecto a los dems componentes del sistema. Adems, cada posible subsistema tiene las mismas propiedades que el sistema que lo contiene. Nogueira Rivera, Medina Len, Quintana Tpanes, (2000)2:Es el conjunto natural o artificial de elementos, propiedades y relaciones que pertenecientes a la realidad objetiva, actan de forma

coordinada para lograr un fin u objetivo. Cada parte o subsistema posee las mismas propiedades del sistema, influye sobre el resto y de esta interrelacin surgen nuevas propiedades que no poseen los elementos por separado. El sistema est delimitado por factores biolgicos tericos o fsicos y su existencia del sistema est asociada a condiciones de espacio y tiempo. Partiendo del concepto de sistema y estando de acuerdo con la definicin de Nogueira, Medina y Quintana (2000), se procede a exponer las diversas definiciones relacionadas al concepto de costo de un producto o servicio: Mallo Rodrguez, (1991)3: El costo no surge hasta que el consumo se efecte, por lo cual no cabe identificarlo con el concepto de gasto que precede al costo. En tanto que el concepto costo atiende al momento de consumo, el gasto hace referencia al momento de adquisicin. Lawrence, (1960)4: El costo de un artculo es la suma de todos los desembolsos o gastos efectuados en la adquisicin de los elementos que concurren en su produccin y venta. Polimeni, Fabozzi y Adelberg, (1990)5: El costo es el valor sacrificado para obtener bienes o servicios. El sacrificio hecho se mide en dlares mediante la reduccin de activos o el aumento de pasivos en el momento en que se obtienen los beneficios. En el momento de la adquisicin, se incurre en el costo para obtener beneficios presentes o futuros. Cuando se obtienen los beneficios, los costos se convierten en gastos. Un gasto se define como un costo que ha producido un beneficio y que est expirando. Los costos no expirados que puedan dar beneficios futuros se clasifican como activos. Enciclopedia Encarta, (2000)6: Es la cantidad desembolsada para comprar o producir un bien. El clculo del costo en una empresa es inmediato: consisten en el precio del bien ms los costos financieros de la empresa (cuando se compra a plazos). El clculo del costo de produccin es algo ms complejo, porque hay que tener en cuenta el costo de las materias primas utilizadas, el de la mano de obra empleada y la parte proporcional de los costos de la inversin de capital necesaria para producir el bien o servicio en cuestin. Pedersen, (1958)7: Es el consumo valorado en dinero de bienes y servicios para la produccin que constituye el objetivo de la empresa. Schneider, (1962)8 Es el equivalente monetario de los bienes aplicados en el proceso de produccin. Coincidiendo con el concepto de costo de producto o servicio abordado por Polimeni y Fabozzi, es necesario analizar los elementos que componen en costo de un producto, y para ello, se hace referencia al analizados realizado por Polimeni (1990)5. Asimismo la figura 1, muestra los elementos que componen el costo de un producto o servicio. Material Directo: Son los principales bienes que se usan en la produccin y que se transforman en artculos terminados con la adicin de mano de obra y costos indirectos de fabricacin. El costo de los materiales se puede dividir en materiales directos e indirectos. Los materiales directos son aquellos que se pueden identificar en la produccin de un producto terminado y que fcilmente se puede asociar con el producto/servicio. Mano de Obra Directa: Es el esfuerzo fsico o mental gastado en la fabricacin de un producto. Esta se puede dividir en directa e indirecta. La directa es aquella que se encuentra directamente involucrada con la fabricacin de un producto, o sea, es la mano de obra que trabaja en la transformacin de las materias primas y materiales en el producto final. Costos Indirectos de Fabricacin: Son todos los conceptos que incluyen el pool de costo y que se usan para acumular los materiales indirectos, mano de obra indirecta y todos los otros costos indirectos de fabricacin. Estos conceptos, se incluyen en los costos indirectos de fabricacin porque no se les puede identificar directamente con los productos especficos.

Figura 1: Elementos de un producto9. Fuente: Elaboracin propia.

Existen diferentes formas de calcular y registrar los costos de manera tradicional, estas son: Costo Histrico o Real: Ofrece como resultado los costos realmente incurridos en la produccin o servicio y tiene como desventaja, que carece de norma o plan para ejercer su control y determinar su correlacin. Adems, el registro y clculo, generalmente produce resultados tardos e inoperantes en la comunicacin con el cliente (Prez Barral, 2001)2. Coincide con la valoracin realizada por Lizcano y otros (2000)10: Sistema de Costes en el que el coste de produccin se registra a medida que se ha incurrido en l, una vez conocidos los diferentes costes. Costo del Clculo Predeterminado (estimado o estndar): Es la determinacin previa de la cantidad de recursos necesarios para ejecutar una produccin o servicio dado, y tiene la ventaja de que la diferencia existente entre el real y lo normado puede ser objeto de anlisis de futuras planificaciones del proceso, contribuyendo as al control de las actuaciones en la empresa. Segn Lizcano y otros (2000)10 se utiliza con el fin de lograr mayor eficiencia y control de los factores productivos. Los costos estndar representan lo que debera ser el costo, por ello es que se hace el estimado del costo de la produccin. Las ventajas del Costo Estndar, citadas por Ripoll y colaboradores (2000)11, se exponen a continuacin: 1. Representan objetivos medibles y alcanzables y, por lo tanto, suministran la base sobre la que se debe soportar el anlisis de las desviaciones detectadas y contabilizadas. 2. Son la base para la preparacin de los presupuestos, estudios financieros y poltica de precios. 3. Permiten eficiencias administrativas en la valoracin de transacciones que afectan a las entradas y salidas de los inventarios. Por su forma de clculo los mtodos de costeo pueden ser: Costeo por Absorcin (Full Costing) o Costos Completos: Se define como el enfoque mediante el cual todos los costos directos e indirectos, incluyendo los costos indirectos de fabricacin fijos (alquiler, seguros, impuestos), se cargan a los costos del producto. Los sistemas de costos completos, aportan una mayor cantidad de informacin que no es relevante para el producto, por tanto la informacin que facilita, no satisface los requerimientos de la competencia. Algunos autores (Lizcano, 2000 y Ripoll, 2001)2, consideran que sus principales ventajas y limitaciones se pueden resumir en:

Ventajas: a) Comparar el costo final de un producto con su precio de venta, y medir consecuentemente su rentabilidad; b) Estudiar detalladamente los distintos momentos del proceso contable en trminos de costos; c) Ofrecer una valoracin de los inventarios permanentes de productos terminados y de productos en curso. En la actualidad sus principales limitaciones radican en: No ofrece una informacin adecuada para tomar ciertas decisiones acerca de la fabricacin o no de cierto producto. No suministra la informacin necesaria para establecer una correcta poltica de precios. Dado el principio inflexible de tener que aplicarlo todo, se llegan a utilizar procedimientos de distribucin de los costos indirectos verdaderamente arbitrarios, lo cual no aporta beneficio alguno. Costeo directo o costeo variable (Direct Costing): Es considerado como el mtodo mediante el cual todos los costos directos e indirectos variables, o sea, excluyendo la parte fija de los gastos indirectos de fabricacin, se cargan al producto. Este mtodo considera los costos indirectos fijos como costos del perodo, o sea, se cargan a resultados y no como un costo del producto (Ver Figura 2). Entre los aspectos fundamentales que caracterizan al mtodo de costo directo, son: a) Slo considera como costos del producto los costos variables; b) Los costos fijos son considerados como costos del perodo contable en el que se aplican y, c) Los costos fijos se excluyen de la valoracin industrial de los productos finales. Ventajas que ofrece este mtodo: 1. Permite identificar la participacin relativa de cada producto en los resultados de la empresa. 2. Facilita la toma de decisiones en los distintos centros analticos de costo en lo referido a la optimizacin de los costos controlables por sus directivos. 3. Reduce la arbitrariedad en la que muchas veces se incurre, al intentar distribuir los costos fijos entre los productos fabricados en un perodo. 4. Permite calcular el punto de equilibrio y orientar la poltica de precios de ventas por zonas. 5. En los casos de subactividad o de escasez de pedidos, permite determinar con exactitud los precios lmites por debajo de los cuales no interesa la fabricacin del producto. LIMITACIONES DEL MTODO Es inadecuado para determinar los costos de los productos en explotaciones con programas de produccin diferenciados. Complica ms el problema del reparto de los costos conjuntos. Puede conducir a una informacin distorsionada de los costos de los centros analticos de costo, al no tener en cuenta sus cargas de estructura.

Figura 2: Funcionamiento del costeo directo1. Fuente: Elaboracin propia Contabilidad por rea de responsabilidad: Sistema diseado para acumular y reportar costos a travs de niveles individuales de responsabilidad. Cada rea de supervisin se encarga, tan slo, de los costos por los cuales es responsable y sobre los cuales tiene control (Fabozzi y Polimeni, 1992)2. Con este sistema, se logran los objetivos fundamentales del costo, relacionados con el control y planeacin, valoracin de inventarios, medicin de los resultados, haciendo nfasis en control del responsable del rea. Ventajas ms importantes del costeo por rea de responsabilidad: 1. Elimina todos los trabajos de costeo que no conduzcan a una mejor calidad en el control, reducindose por tanto, el volumen de la tarea administrativa. 2. Permite valorar el esfuerzo de cada dirigente, y facilita la labor ejecutiva mediante la localizacin exacta de los puntos problemticos y sus responsables. 3. La deficiente planeacin de un rea, puede afectar los objetivos y metas globales de la organizacin. La Contabilidad de Costo Tradicional es una forma clsica, que se caracteriza fundamentalmente por aportar informacin que ayuda a la toma de decisiones internas de la organizacin, asegurando el registro y control de los costos del producto, asociados al volumen de produccin, o sea, con una visin puramente interna y limitada de la Empresa; con un perfil formal y rgido, centrando su atencin en los recursos que consume el producto y no en aquellos aspectos que verdaderamente aportaron valor en el proceso de elaboracin de stos. En la dcada de los aos 80, varios investigadores (Cooper, Kaplan, Polimeni, Mallo, Ripoll, Amat, Amat J., Fabozzi y, Porter), plantearon que los sistemas tradicionales de costos, basados en la hiptesis de largos ciclos de produccin de un producto estndar, tenan caractersticas y especificaciones inmutables y cuyo costo estaba compuesto, en gran medida, por el de la mano de obra, expresando que no eran relevantes en ese momentos los otros elementos del costo. En esta etapa ya se perciba la necesidad de un cambio en la contabilidad de costo, o sea, llegar a la contabilidad de gestin. En los trabajos de Cooper (1989)2, Prieto y Azofra (1996)2, se analizaron los factores que han determinado la obsolescencia de los sistemas tradicionales de gestin implantados para condiciones diferentes a las actuales y que pueden resumirse en los siguientes: 1. El incremento de la competitividad, la saturacin de los mercados reduce el margen de libertad de las empresas que se ven condicionadas por el comportamiento de las que pertenecen a su mismo sector.

2. La creciente inestabilidad del entorno empresarial, unida a un incremento de la incertidumbre. 3. Las exigencias de los clientes y, la ampliacin de los mercados hace que los clientes tengan alcance a una mayor diversidad de productos entre los cuales poder elegir. 4. El desarrollo de nuevas tecnologas. 5. La existencia de productos con ciclos de vida cada vez ms cortos. En la comparacin entre los Costos Tradicionales y la Contabilidad de Gestin, resalta que esta ltima, se basa en la capacidad de mantener un sistema estable o en la habilidad de asegurar la eficacia, eficiencia y efectividad del proceso de decisin. Este enfoque trata de integrar todos los factores en aras de lograr mejoras en la organizacin, por lo cual facilita la toma de decisiones internas y externas. Integra en su anlisis indicadores financieros y no financieros, cuantitativos y cualitativos, eleva la exigencia de un cambio de enfoque de los sistemas de control de gestin, que ayude a mejorar la productividad, contribuyendo as al seguimiento de los factores que determinan la competitividad empresarial (calidad, atencin al cliente, entregas rpidas) y, sistemas que consigan motivar al personal y evaluar su desempeo (Nogueira Rivera & Medina Len, 2002)2. Algunos autores se refieren a la Contabilidad de Gestin de la manera siguiente: lvarez Lpez (1995)12: Permite evaluar la contribucin econmica de las diferentes actividades que realiza la empresa. Es un sistema de informacin para la direccin que, a travs de la realizacin del proceso contable, suministra informacin. Mantilla (2000)2: Contabilidad Gerencial Moderna, consiste en la comparacin (benchmarking) entre informacin interna (procesos, actividades, capacidad, recursos) y, externa (entorno, especialmente dentro del sector industrial a que se pertenece). Para ello, se han desarrollado Sistemas Integrados de Informacin (Balanced Scorecard) que combinan informacin de corto y largo plazo, interna y externa, financiera y no financiera. Ercole (2000)2: La gestin, en sntesis debe tener el doble control, respondiendo a la planificacin operativa y que a la vez est concatenado a la estrategia de la organizacin, en aras del cumplimiento de los objetivos. Balada Ortega y Ripoll Feliu (2000)13: Es una rama de la Contabilidad, que tiene por objeto la captacin, medicin y valoracin de la circulacin interna, as como su racionalizacin y control, con el fin de suministrar a la organizacin informacin relevante para la toma de decisiones empresariales. Armenteros Daz y Vega Falcn (2000)2: La Contabilidad de Gestin, pretende aportar informacin relevante, histrica o provisional, monetaria o no monetaria, segmentada o global, sobre la circulacin interna de la empresa. La Contabilidad de Gestin es una parte de la Contabilidad que se encarga de la captacin, medicin, registro, valoracin y control de la circulacin interna de valores de la empresa, con el fin de suministrar informacin para la toma de decisiones sobre la produccin, formacin interna de precio de costo y sobre la poltica de precios de ventas y anlisis de los resultados, mediante el contraste con la informacin que releva el mercado de factores y productos, basndose en las leyes tcnicas de produccin, las leyes sociales de organizacin y las leyes econmicas de mercado. La Contabilidad de Gestin permite responder cuestiones tales como: Cules productos son rentables? A partir de que precio de venta no se pierde dinero con un determinado producto? Cunto cuesta un determinado departamento? Cunto cuesta una parte del proceso de produccin de un artculo? Cul es la rentabilidad que se consigue con un determinado tipo de cliente? Vale la pena subcontratar una determinada actividad? La Contabilidad de Gestin tiene como objetivos fundamentales: a) Mantener informadas a las personas dentro de la organizacin. Informar a travs del sistema de informacin a cada parte de la empresa la informacin que es necesaria para la gestin (costos, rentabilidad e indicadores no monetarios); b) Agrupar y orientar todos los esfuerzos de la organizacin hacia la consecucin de los objetivos, procurando la eficacia y la eficacia en la utilizacin de los recursos. Para ello, utiliza los presupuestos, los anlisis de desviaciones y la toma de medidas correctas y, c) Contribuir a que todos los responsables se sientan motivados para la consecucin de sus objetivos. En este caso, los sistemas de incentivos ligados al control de la gestin realizada son de gran ayuda.

Resumiendo lo antes expuesto la Contabilidad de Gestin se dedica a: 1) Mejora de la organizacin; 2) Mayor competitividad; 3) Eficiente gestin en todas las reas de la empresa y, 4) Satisfaccin al cliente; La Contabilidad de Gestin pretende servir de orientacin o de punto de referencia para todo tipo de decisiones internas a diferentes niveles dentro del horizonte temporal del corto plazo. Por ello, debe concatenar su accin con las estrategias, metas y objetivos de la organizacin, dando participacin en todo el proceso a los empleados de la empresa. Al estudio de la Contabilidad de Gestin le es inherente el anlisis de los sistemas basados en las actividades. Por tanto, en el prximo epgrafe se abordar los inicios del surgimiento del sistema de Costo basado en Actividades (ABC). 1.3 Necesidad del Surgimiento del sistema de Costo Basado en Actividades (ABC). La utilizacin de un sistema de Costos por Actividades adquiri especial relevancia en un entorno controvertido y dinmico como fue la etapa final del siglo XX. Dadas las condiciones en que los directivos empresariales necesitaban informacin que les permitiera tomar decisiones con relacin a la combinacin y diseo de productos, as como en los procesos tecnolgicos, elementos vinculados a la rentabilidad de la organizacin a escala global. En tal sentido es conveniente sealar algunos de los cambios relevantes que inciden en el sistema de clculo y gestin de costos, destacndose los siguientes: (Amat y Soldevila, 1998)14 1- Los avances tecnolgicos y el incremento de la competitividad provocan la necesidad de aumentar el catlogo de productos, simultaneando con que los ciclos de vida de dichos productos sean cada vez ms cortos. 2- Para reducir las inversiones en activos y as poder operar con mejores costos financieros, existe una creciente necesidad de reducir las existencias, lo que precisa de series de producciones ms cortas. 3- Estos avances tecnolgicos tambin repercuten en una reduccin del peso de la mano de obra directa al incrementarse los costos indirectos. Esto es as por la necesidad de que las organizaciones sean ms flexibles y orientadas a la clientela, lo que provoca un mayor peso de los costos relacionados con la investigacin y desarrollo, lanzamientos de series ms cortas, programacin de la produccin, logstica, administracin y comercializacin. Esto genera un mayor peso de los costos indirectos. 4- Necesidad de evitar que en los centros de costos existan actividades que no generen valor. Estos cambios provocan la necesidad de imputar los costos indirectos a los objetivos de costos (productos, clientes, servicios entre otros) de una forma ms razonable, a como se hacen en los sistemas de costos convencionales. Esto es consecuencia, tanto de la necesidad de obtener informacin ms detallada de los costos, como de la prdida de confiabilidad de los criterios convencionales de reparto de costos. En la metodologa convencional, los costos son asignados a los productos en el mbito de unidades; esto supone que todos los costos dependen del volumen de produccin, mientras que en el sistema ABC, aunque tambin se asignan costos al nivel de unidades, en muchos casos se realiza la asignacin en el mbito de lote, de productos o de infraestructura. Ello significa establecer una diferenciacin entre los distintos tipos de actividades que han desarrollado a lo largo del proceso de fabricacin e identificacin de la forma en que cada producto ha consumido actividades. Lo anterior corrobora que le clculo de los costos del producto pasaron a un segundo plano, dando prioridad a la gestin de los mismo, pero haciendo nfasis en las actividades que consumen los producto o servicios. El anlisis de la gestin de los costos parte en principio de los procesos que ocurren en la empresa, pues estos se derivan en diversas actividades que garantizan el producto/servicio que demanda el cliente. Algunas de las definiciones relacionadas con los procesos, son: Gaitanides (1995)15: Secuencia de actividades enlazadas en una lgica de orientacin a producir un output pedido por un receptor (cliente). Se configuran como transdepartamentales. Mller (1993)16: Se constituye por relaciones definidas entre proveedor y cliente. El desarrollo de un pedido es proceso transdepartamental. Hay procesos materiales (compras, fabricacin, envos) y, formales (planificar, decidir, controlar).

Wegner (1993)17: El proceso ordena actividades orientadas a objetos dentro de un flujo de transformacin (de inputs en outputs). Brimson, (1991)18: Conjunto coordinado de tareas que desembocan en la obtencin de un producto o de un servicio especfico. Castell y Lizcano, (1994)19: Conjunto de actividades realizadas con un determinado fin, que persigue un objeto global y que puede derivar en un output material o inmaterial. Sobre los orgenes del ABC Jonson (1993)20, seal que existen dos caminos que conducen a los actuales ideales del anlisis por actividades. Ambos caminos nacen en el mundo de los negocios y no en el acadmico. Algunos contadores de gestin en el mundo acadmico, especialmente Gordon Shillinglaw en Columbia y Geoge Stabus en Berkeley, esbozaron los conceptos de anlisis basados en las actividades a comienzo de la dcada del 60. Sin embargo, los conceptos de actividad que enunciaron parecen no haber influido el pensamiento acadmico (salvo en la actualidad), ni tampoco parecen haber repercutido sobre los dos desarrollo del ABC en el mundo de los negocios. El primer desarrollo del ABC, comienza a principio del 60 en la Corporacin General Electric (GE), donde los empleados gente de finanzas y de control de gestin buscaban mejor informacin para controlar los costos indirectos. En este sentido, los contadores de la GE hace 30 aos, pueden haber sido los primeros en utilizar la palabra actividad para describir una tarea que genera costos. El otro camino que conduce al Costeo basado en las Actividades, parece haberse originado en forma independiente a los avances efectuados por GE en el costeo de actividades. El sistema ABC se deriva de los esfuerzos de las compaas y consultores en la dcada del 70 para mejorar la calidad de la informacin de la Contabilidad de Costos. En otros estudios sobre el tema, se identifican cuatro momentos bsicos (De Rocchi, 1994)21. Un primer momento se relaciona con los trabajos de Church, en las primeras dcadas del siglo XX; este autor haca nfasis en el estudio de las causas generadoras de los costos indirectos, sin embargo, su propuesta planteaba recopilar y almacenar una cantidad enorme de datos que requera un anlisis completo e intensivo de los mismos, algo que contabilidad tradicional no era posible, por lo que se presenta la dificultad de que la determinacin y anlisis de costos haba que hacerla manualmente, lo que implicaba mayores costos; siendo esta la causa por la cual el modelo de Church no fue ampliamente aceptado en su tiempo. Este autor, entenda que los contadores cometan errores en distribuir los costos indirectos sobre una nica base de actividad relacionada con los costos directos, por lo general la mano de obra directa. Lo cual traa consigo una manera muy arbitraria de asignar o prorratear los costos indirectos al producto. En este sentido, planteaba que la fuente real de los costos eran los procesos subyacentes y que estos deberan servir como base para la imputacin a productos individualizados, para permitir su reduccin y control, evitando as el desperdicio. Existen otras investigaciones sobre el tema en los cuales se destacan en un segundo momento el llamado Platzkosten, creado por Mellerowicz en los aos 50; en un tercer momento se destac el mtodo de costeo propuesto por Staubus (1971) y, finalmente en un cuarto momento el costeo basado en las transacciones, propuesto por Miller y Vollman (1985), el cual fue divulgado posteriormente por Johnson y Kaplan (1995). En el caso de la obra de Mellerowicz esta no tuvo mayor repercusin y cay en el olvido. Sin embargo la de Staubus (1971), tuvo una mayor aceptacin, tal es as que gran nmero de los estudiosos del tema consideran el origen del Costeo basado en Actividades a partir de las propuestas que el autor hace en esa publicacin, donde plantea la necesidad de que los Sistemas de Informacin Contable brindarn a los gerentes todo lo necesario para la toma de decisiones acertadas y dedica especial atencin a varios aspectos de la Contabilidad de Costos, entre ellos: el significado de los costos y la identificacin de los objetivos relevantes del costeo. Por tanto, los objetivos relevantes del costeo son actividades sobre las cuales se deben tomar decisiones. Estos objetivos, dejan entrever algunas interrogantes con su enfoque hacia el anlisis del costo de las actividades, entre ellas: Cul debe ser el costo de escribir a mquina una hoja de carta y enviarla dentro de los Estados Unidos? Cul es el costo anual de mantener un espacio de mil pies cuadrados para la oficina de un ejecutivo? Finalmente, la gran divulgacin que tiene actualmente el Costeo basado en la Actividad, se debe al libro de Johnson and Kaplan: Prdidas relevantes: surgimiento y fallos de la Administracin Contable publicado en 1987, donde se analizan los cambios que se venan produciendo en el

proceso de produccin y comercializacin, debido a las nuevas tcnicas de programacin y control que se estaban poniendo en prctica; facilita la bsqueda de nuevas herramientas para la determinacin y anlisis de costos, a tono con el nuevo entorno en que se desarrollan los negocios. Hay un elemento en comn que presentan la totalidad de estos investigadores y es su preocupacin por optimizar el rendimiento del capital, sobre la base de la reduccin y control de los costos, elevando la gestin de los mismos y reduciendo el despilfarro donde sea posible. Partiendo de los criterios anteriores, se expone a continuacin algunos conceptos relacionados con el sistema ABC: Cooper y Kaplan, (1988)22: El mtodo ABC permite la falta de productividad, reduciendo y cuestionando todas aquellas actividades que no generan valor aadido. De esta manera se consigue un aumento de la competitividad global de la organizacin empresarial. Amat y Soldevila, (1998)14: Se basa en el principio de que la actividad es la causa de determinar la incurrencia en costes y de que los productos consumen actividades. Blanco, (2000)23: Identifica los recursos que son usados en la gestin de cada actividad, cuantifica el coste de los recursos usados en la gestin de cada actividad y determina que actividades son necesarias para un producto. Santandreu, E. Y Santandreu, P. (2000)24: Plantea que no son los productos ni los servicios los que consumen costes, sino las actividades. Profundiza el anlisis de las actividades, la utilidad de las mismas y, sobre todo, su coste. Se centra ms en el hecho de erradicar los costes innecesarios, que en limitarse solo a distribuir los mismos. Los conceptos anteriores, estn fundamentados en algunas ideas de Santandreu y Santandreu (1998), las cuales se resumen a continuacin: 1. La gestin de costes se deber centrar, principalmente en las actividades que los originan. La gestin ptima de las actividades producir la reduccin de los costes que de ella se derivan. 2. El establecimiento de una relacin causa/efecto entre las actividades y los productos o servicios. De ello se deriva que a mayor consumo de actividades corresponde la imputacin de mayores costes y viceversa. 3. Mayor objetividad en la asignacin de los costes. Si se conoce el coste de cada actividad, la imputacin al producto o servicio ser en funcin de las actividades que haya producido o consumido (Ver Figura 3).

Figura 3: Fundamentos del mtodo ABC24. Fuente: Elaboracin propia. A su vez, Amat y Soldevila (1998), evaluaron los efectos en los costos en que se aplica la filosofa ABC. Estos se resumen, en:

1. Los productos o servicios con mayor volumen de venta ven reducidos los costes que les son asignados. Por tanto, es posible que pasen a ser ms rentables en el conjunto de la empresa. 2. Lo contrario sucede a los productos o servicios con mayor volumen de actividad. En consecuencia, aportan un resultado ms negativo, o menos positivo, al conjunto de la empresa. Asimismo estos autores resumieron algunas ventajas e inconvenientes del sistema que sern tratadas a continuacin. Ventajas del sistema ABC: 1. Permite calcular de forma ms precisa los costes. Sobre todo los relacionados a determinados costes indirectos de fabricacin, administracin y comercializacin. 2. Aporta ms informacin sobre los costes de las actividades que se realizan en la empresa, tanto las que aportan valor aadido como las que no. Estas ltimas son las que se pueden intentar reducir o eliminar. 3. Identifica productos, clientes u otros objetivos de coste no rentables. 4. Permita relacionar los costes con sus causas. 5. La filosofa ABC, puede utilizarse para el control presupuestario y se denomina ABB. 6. Es aplicable a todo tipo de organizaciones. Inconvenientes del ABC: 1. Puede haber una tendencia a descartar lo adecuado del sistema de coste vigente. 2. Si se seleccionan demasiadas actividades se puede complicar y encarecer el sistema de clculo de costes. 3. Determinados costes indirectos de administracin, comercializacin y direccin son de difcil imputacin a las actividades. La necesidad del surgimiento de un sistema de costo nuevo, lo justifica las crecientes limitaciones del sistema de costo existente. En este sentido, en el prximo epgrafe se evaluaran algunas de las diferencias ms tratadas por los autores con relacin al sistema ABC y los Sistemas Tradicionales de Costo. 1.4- Sistema ABC vs Sistemas Tradicionales de Costos. Los Sistemas Tradicionales generalmente no aportan las informaciones que necesitan los directivos para tomar decisiones importantes en el momento oportuno ni en la forma deseada. Sin embargo, el sistema ABC, basa su razonamiento de la distribucin de los costos indirectos en las actividades que agregan valor al producto final y, deja bien explcito que las actividades consumen recursos y que son los productos los que consumen las actividades previamente seleccionadas. Por tanto, puede conocerse previamente, qu recursos sern consumidos en aquellas actividades que agregan valor y cules actividades son las que generan desperdicios. Asimismo, el sistema ABC, an diferencindose en algunos aspectos con los mtodos tradicionales, tiene elementos comunes con ellos, estos son: 1. El sistema ABC est basado en el coste completo, dado que todos los costes pasan a formar parte del coste de los productos o servicios. 2. El sistema ABC, admite el tratamiento tanto en coste histrico como en coste estndar, es decir, se adapta tambin en funcin de la temporalidad de la informacin a utilizar. 3. El sistema ABC puede combinarse con el mtodo costeo directo y, con el tratamiento de los costos por reas de responsabilidad. Otras diferencias ms marcadas entre los sistemas evaluados son abordadas en el cuadro siguiente (Prez Barral, 2003):

Sistemas de Costos Tradicionales Se limitan a calcular el costo de los productos. Imputacin de los costos indirectos de estructura en base a volmenes. Basados en parmetros que afectan slo a procesos productivos. Cimentados en organizaciones de tipo funcional.

Costos Basados en Actividades Administra el valor de los productos y mejora los procesos. la Imputacin de los costos indirectos en funcin de los recursos consumidos por actividad. Afecta todas las reas de la organizacin.

Capaz de poder valorar cualquier cambio propuesto en la estructura organizativa. Orientado como una herramienta de control Orientado al exterior, capaz de generar valor aadido. interno. Siguiendo los criterios de Blanco, (2000)23. El autor seala, que los mtodos tradicionales se basan en considerar que los productos son los que consumen los factores productivos y que la gestin de estos se hace en cada uno de los centros de costes correspondientes. Como bien apuntan algunos de los autores consultados, el ABC considera que son las actividades y no los productos las que consumen los factores productivos. A su vez las actividades son consumidas por los productos en base a una mezcla de tres variables: a) Una fija, ligada a la mera existencia del producto. b) Otra proporcional, en base a los lotes tratados. c) Otra en base al volumen vendido. Basado en los criterios y esquemas de los autores consultados los sistemas tradicionales sigue un proceso muy lineal como bien se expone en la figura 4:

Figura 4: Flujo del proceso en los sistemas tradicionales. Fuente: Elaboracin propia A su vez, el sistema ABC sigue el proceso de la manera siguiente (Ver Figura 5):

Figura 5: Flujo del proceso en el sistema ABC. Fuente: Elaboracin propia Llegado ha este momento, se puede plantear que las actividades son el eslabn principal para la determinacin del Costo basado en Actividades, lo cual conlleva a evaluar algunos conceptos y caractersticas que se identifican con las mismas. Conceptos de actividades: Armenteros, M25.: Se definen como un conjunto de actuaciones o de tareas que han de tener como objetivo la atribucin de un valor aadido a un objeto, o al menos, permitir aadir ese valor, de cara al cliente; las actividades constituyen la sustancia de la empresa y su ejecucin puede ser evaluada en trminos de eficiencia. Castell Taliani, (1992)26: Una actividad es un conjunto de actuaciones o tareas que tienen como objetivo la aplicacin, al menos a corto plazo, de un aadido de valor a un objeto, o de permitir aadir este valor.

Amat y Soldevila, (1998)14: Conjunto de tareas que generan costes y que estn orientadas a la obtencin de output para elevar el valor aadido de una organizacin. Se llevan a cabo para satisfacer necesidades de clientes ya sean internos o externos. Algunas caractersticas de las actividades se resumen a continuacin (Armenteros, M.)25: a) Tareas realizadas por un individuo o grupo de individuos. b) Carcter homogneo. c) Gestionar las realizaciones, significa la necesidad de controlar las actividades ms que los recursos, si se controlan debidamente las actividades esto conlleva a una reduccin de los costos en cada una de ellas. d) Intentar satisfacer al mximo las necesidades de los clientes internos y externos. Ellos sern quienes realmente determinen qu actividades tenemos que realizar para mejorar los mrgenes del beneficio. e) Las actividades deben ser analizadas como partes integrantes de un proceso de negocio y no de forma aislada. f) Eliminar las actividades que no aaden valor a la organizacin, en lugar de mejorar lo que es realmente suprimible. g) Las actividades deben enmarcarse en un plan de actuacin global. h) Respaldar, comprometer y buscar el consenso de aquellos que estn directamente implicados en la ejecucin de las actividades, ya que son los que realmente encuentran posibilidades de mejoras y diferenciacin de las actividades que realizan habitualmente. i) Mantener un objeto de mejora permanente en el desarrollo de las actividades, la presuncin de que siempre existe una forma de mejorar el desempeo de las actividades. Existen diferentes elementos a considerar en el momento de definir las actividades, estos son: 1- Los objetivos de la organizacin, pues en funcin de stos se definirn y se clasificarn las actividades. 2- El objeto que se persigue con el propio sistema de costo basado en la actividad. 3- Las caractersticas de la organizacin, puesto que stas determinarn el grado de centralizacin y descentralizacin en la toma de decisiones, y por tanto, la utilidad de la informacin derivada del modelo diseado. Siendo una variable importante para la adopcin e implementacin del sistema en la empresa. 4- Las variables crticas para el xito empresarial. stas deben ser el punto de mira de todo el proceso de mejora continua en la ejecucin de todas las actividades desarrolladas. 5- La motivacin del personal. La definicin de actividades debe orientarse de tal manera que los empleados se sientan motivados a colaborar. 6- La etapa del ciclo de vida en la cual se encuentran los productos, porque tanto la determinacin del costo como la gestin de las actividades va a depender de la fase del ciclo en la cual se encuentre la empresa. 7- La diversidad de productos, ya que es fuente de actividad. 8- La complejidad de los productos y los procesos. sta puede ser la causa de un buen nmero de actuaciones a todos los niveles. 9- Las caractersticas del producto, pues de stas y de su diseo van a depender un gran nmero de actividades productivas. 10- Los sistemas de informacin existentes, puesto que a la hora de disear el modelo de ABC se podr beneficiar de la informacin disponible. 11- La tecnologa existente, porque de esta va a depender en buena medida la ejecucin de las actividades. 12- Los procesos de negocio. stos han de ser el nuevo enfoque de los actuales sistemas de costos y de control, puesto que su coordinacin y planificacin y en general toda su gestin, resulta bsica en la bsqueda de la mejora continua y excelencia empresarial. Las clasificaciones de las actividades fueron abordadas con bastante precisin por Amat y Soldevila (1998): a) Segn las funciones de la empresa en las que se incluyen (investigacin y desarrollo, logstica y produccin, comercializacin, administracin y direccin). b) Segn su relacin con los productos o servicios que produce o comercializa la empresa (en este sentido existen las actividades principales relacionadas directamente con los productos o servicios) y, las actividades auxiliares (apoyan a las actividades principales). Segn Santandreu y Santandreu, (1998):

a) Actividades fundamentales: Son indispensables, lo cual implica que su anlisis es innecesario, o cuanto menos muy limitado por su propia naturaleza. b) Actividades discrecionales: Deben ser objeto de un exhaustivo estudio basado, sobre todo, en analizar en que medida esa actividad contribuye a la obtencin del beneficio, y en funcin a esa contribucin buscar mayores oportunidades, o en caso contrario eliminarla. Siguiendo a Blanco, (2000): a) Al valor aadido que generan: Hay actividades con valor aadido, si su realizacin incrementa el inters del cliente hacia nuestro producto o servicio, y actividades sin valor aadido que si bien pueden eliminarse en un plazo de tiempo razonable, de momento son necesarias para poder realizar aquellas, que si otorgan valor aadido. b) A su relacin: a) Primarias. b) Secundarias. Otros elementos que caracterizan a las actividades se exponen en la figura 6.

Figura 6: Elementos caracterizadores de las actividades27. Fuente: Elaboracin Propia Los criterios de Norkiewicz, (1994)28 clasifican a las actividades en: 1) Actividad de unidad: Es una actividad que aumenta o disminuye en proporcin de uno a uno con los procesos crticos del negocio. 2) Actividad de lote: Es una actividad que aumenta o disminuye con el flujo de trabajo, es una proporcin inferior de uno por otro. 3) Actividad de apoyo a productos: Apoyan la totalidad de los productos y no pueden distribuirse directamente a unidades de trabajo. 4) Actividades de apoyo a la organizacin: Son actividades realizadas para respaldar a la unidad empresarial. 5) Actividad de apoyo corporativo: Por parte de la organizacin central no pueden asociarse directamente con un producto u organizacin concretos y han de distribuirse arbitrariamente (auditorias anual, los gastos del presidente, preparacin de actas de consejo). Anteriormente se hizo referencia a las actividades con valor aadido. En este sentido, se define como valor: La suma de los beneficios percibidos que el cliente recibe menos los costos percibidos por l al adquirir y usar un producto o servicio (Porter, 1985)29 y, tambin es definido por Trnckner (1990)30, como Varios procesos singulares que forman una cadena cuando

agrupan todos los cumplimientos de tareas en un sistema delimitado, independientemente de los sujetos que ejecutan las tareas. Las actividades con valor aadido son las que la empresa debe potenciar en funcin de la demanda del cliente, no siendo de igual manera el anlisis con aquellas que no aportan valor. Pues, estas ltimas solo deben tenerse en cuenta si es imprescindible su ejecucin para lograr el servicio deseado, de no ser as debe reducirse o eliminarse. Una actividad que no genera valor es una actividad insignificante, lo que es consecuencia de un error, que los responsables de la calidad intentan eliminar. La misma debe ser eliminada en la medida de lo posible, por lo que se deber evitar realizar inversiones sobre la misma, pues en ocasiones incurren en costos elevados innecesariamente. Es importante conocer algunas caractersticas relacionadas con las actividades que no generan valor, pues as se evita considerarlas como importantes en el anlisis del sistema ABC: 1. Cualquier actividad que no sea rentable. 2. Aquellas que supongan malgastar el tiempo, dinero o recurso y que no contribuyan a incrementar las ventas. 3. Aquellas que aaden costos innecesarios ante cualquier producto, en cualquier momento de su ciclo de vida. 4. Aquellas que puedan reducirse o eliminarse. El valor aadido se mide teniendo en cuenta los aspectos siguientes: 1. Aporta valor al cliente. 2. Aporta valor a la empresa. 3. Aporta valor al componente humano. Finalmente sealar que las actividades, permiten: 1. Comprender como se genera el costo y como se lleva a cabo la ejecucin de las actividades significativas. 2. Suministrar una base para poder determinar actividades alternativas de menor costo y/o mejor ejecucin, identificando oportunidades de ahorro de costos y mejoras en la eficiencia. 3. Suministrar una base para la mejora continua de los procesos mediante la racionalizacin de actividades desarrolladas. 4. Permitir identificar las caractersticas de las actividades y as poder clasificarlas. 5. Comprender mejor el proceso productivo y funcionamiento de toda la organizacin, es decir, el proceso interno de la empresa, esto facilita la toma de decisiones. 6. Comprender como evolucionan los costos a lo largo del ciclo de vida, y determinar el costo real de los productos en funcin de la etapa en la que se encuentren. 7. Obtener una informacin estructural acerca de lo que una empresa hace y cmo lo hace. Si bien es importante la seleccin correcta de las actividades. Los generadores de costos tambin lo son. En este sentido se relacionan algunos criterios de autores importantes vinculados a los generadores de costos. Segn Amat y Soldevila (1998): Son los que miden las actividades son los causantes de los costes o los factores de variabilidad de los costes. Santandreu y Santandreu, (1998): Equivale a un centro de actividades que a su vez est integrado como algo que forma una parte del proceso de produccin. Este centro de actividades debe recoger separadamente el coste de las actividades que se realizan en los mismos. El mejor generador de coste de una actividad es el causante de la misma. La diferencia fundamental con los sistemas tradicionales radica en que: Mientras la unidad de obra homognea es representativa en los centros de costes tradicionales, el generador de coste busca el reflejo de la causalidad con la actividad concreta. Asimismo, podra ser el nmero de desplazamientos que han empleado los supervisores en controlar una serie o procesos de produccin, ya que esa actividad ha sido la que realmente ha ocasionado esos costes. Segn los criterios de Blanco, (2000): Son los causantes de los costes de las actividades. No tiene porque coincidir la medida de la actividad con el inductor de costes. El mejor inductor de costes de una actividad ser el causante de la misma. La eleccin de los generadores de costos no debe efectuarse de manera arbitraria, por tanto deben considerarse los requisitos siguientes (Santandreu y Santandreu, 1998): a) Que sean fciles de observar y medir. b) Que sean representativos de las funciones habituales que realiza la empresa.

c) Que puedan poner de manifiesto la relacin de causalidad existente entre los costes, actividades y productos o servicios. Asimismo la primera premisa a considerar es que la eleccin refleje de la manera ms fiel, el objetivo del generador de costes que ha sido seleccionado, o sea, que ponga de manifiesto el efecto causal entre: coste actividad producto. Pues, es de suma importancia conocer que es lo que se va a calcular, ya que el nivel de actividad no siempre es el mismo. Llegado este momento, se analiza en el prximo Captulo las caractersticas generales de la empresa objeto de estudio y la metodologa que se propone seguir para determinar los costos de la empresa y de las reas de negocios. Captulo 2: Caractersticas generales del Grupo Electrnico para el Turismo (GET). Propuesta de Metodologa para la implantacin de un sistema de Costeo basado en Actividades. 2.1. Caractersticas Generales de la Empresa. Este epgrafe versa sobre la situacin actual de los servicios del GET Varadero, apreciando los avances alcanzados y las tendencias actuales. En febrero de 1995 se fund el Grupo Electrnico para el Turismo (GET), teniendo como objetivo fundamental brindar servicios informticos y telemticos diversos, especficamente para el turismo al ser considerado sector priorizado de la Economa. En diciembre del 2000, el Ministerio de Informtica y Comunicaciones (MIC) crea el Grupo de Tecnologas de la Informacin (GTI). Este grupo est formado por 24 empresas, encontrndose entre ellas, la Empresa de Servicios Informticos Especializados GET con su sucursal en Varadero, cuya actividad fundamental, radica en el proceso de Perfeccionamiento Empresarial, con la atencin a clientes, implantando el Sistema de Gestin de Calidad, que asume todos los servicios del grupo en el Municipio de Varadero, considerado como el polo turstico ms importante del pas. En la actualidad la Empresa citada, ofrece servicios al Municipio de Jagey Grande y, ampla su actividad en el Municipio de Matanzas, donde hasta ese momento se atendan solamente un nmero reducido de clientes. La empresa actualmente cuenta con cinco reas de Negocios y dos departamentos que le han permitido incrementar el nmero de clientes potenciales, los cuales se clasifican en: clientes fidelizados y clientes distinguidos. 2. 3 Propuesta de clculo del Costo Basado en Actividades. El enfoque del Sistema de Costo basado en las Actividades centra su atencin en los procesos y en el conjunto de actividades que se derivan y que deben de acometerse para obtener un producto/servicio. Este enfoque como bien se aprecia en la figura 7, permite trabajar desde la perspectiva de 2 tipos de anlisis: anlisis en trminos de costo (anlisis vertical), y anlisis en trminos de actividades (anlisis horizontal). El anlisis horizontal, conlleva a priorizar el concepto de gestin de actividades, centrando as su objetivo en la mejora continua de las actuaciones a realizar en la Empresa, determinando los inductores de actividad y estableciendo las medidas de ejecucin. O sea, es un sistema que integra todo el anlisis de los costos de forma detallada, y con un enfoque de gestin ms eficiente al analizar los procesos y las actividades que realmente se ejecutan y que incurren en costos significativos. El anlisis de las actividades permite identificar aquellas que agregan valor a los productos o servicios que oferta la Empresa y las que agregan valor al cliente. Para lograr identificar correctamente las actividades es necesario conocer lo que encierra su concepto, como bien se expuso en el captulo anterior y se retoma ahora: Actividad: Conjunto de tareas o actos imputables a un grupo de personas o a una persona, un grupo de mquinas o una mquina, relacionadas con el mbito preciso del GET. O sea, es toda aquella actuacin o conjunto de actuaciones que se realizan en la Empresa, encaminadas a la obtencin de un bien o servicio.

Ejemplos de actividades: a) Instalar Redes; b) Reparar Computadoras, etc. A travs de las actividades, se analiza la cadena de valor desde que comienza el proceso, o sea, desde que se produce la entrada de recursos o factores, hasta la transformacin de los mismos en un bien o servicio.

Figura 7: Anlisis vertical y horizontal de los costos por actividades32. Fuente: Tomado de la referencia de Prez Barral (2003). Este sistema ofrece la ventaja de medir aspectos cuantitativos como lo hacan los sistemas tradicionales de costos, aadiendo la capacidad de medir tambin los cualitativos. La aplicacin o implantacin de un Sistema de Costo basado en Actividades puede hacerse realidad cuando: a) El porcentaje de costos indirectos sobre el total de costos tenga un peso significativo; b) Existan varios productos o servicios para fines diferentes, y es muy til conocer o delimitar la parte proporcional de gastos indirectos que corresponden a cada uno de ellos y, c) La Empresa est sometida a cambios estratgicos/organizativos. Frecuentemente se cuestiona por qu utilizar el concepto de actividad para costear. Las razones que motivan a ello, se exponen a continuacin: Las actividades pueden visualizarse con facilidad. Las actividades son las que realmente consumen recursos. Las actividades son fciles de entender por la totalidad de las personas. Las actividades enlazan planeamiento y control e integran adems medidas de actuacin financieras. Las actividades propician las interdependencias entre los diversos departamentos. Las actividades secundarias, sirven de apoyo a las actividades primarias, garantizando que las mismas se ejecuten con la calidad requerida. Adems, permite ampliar la informacin con respecto

al rea de negocio que se analice. Esto quiere decir, que facilita informacin relacionada con los costos indirectos que ocurren, permitiendo evaluar si era necesario incurrir en los mismos. El anlisis de los costos indirectos puede enriquecerse si ocurre una seleccin correcta de los generadores de costos o inductores de costos, que establecen las relaciones causales ms exactas entre los servicios y consumos de actividades, que las unidades de obras utilizadas para relacionar los costos indirectos con los productos o servicios. En este sentido, a una misma actividad se le pueden relacionar diversos generadores de costos, pero lo ms importante consiste en la seleccin del ms adecuado a emplear. Conocindose de forma general algunos elementos relacionados con el sistema de Costo basado en Actividades, se procede a presentar la propuesta de la metodologa a seguir del sistema objeto de estudio, con el objetivo de gestionar y controlar el costo de las actividades que se realizan en el rea de negocio seleccionada. 2.3.1- Metodologa propuesta para la aplicacin del sistema de Costos Basado en las Actividades en el GET. Antes de desarrollar los pasos a seguir para la determinacin del costo basado en actividades, se hace necesario exponer algunos trminos que son empleados en la metodologa. Servicios Bsicos: Se define como los diferentes servicios que ofrece la Empresa, o sea, aquellos servicios que interesan al cliente. Centro de Actividades (Centros de Negocio): Es un nivel de agrupacin de los costos y gastos, de una o varias actividades que estn en funcin de uno o varios servicios. Servicios Generales: Son los centros de actividades que realizan un conjunto de tareas encaminadas a los Servicios Bsicos, por ejemplo: control los Activos Fijos, control del Efectivo en el Departamento de Economa. Es decir se identifican con actividades secundarias. Tambin se incluyen los servicios cuyos costos y gastos se identifican con el perodo como son: Administracin y Recursos Humanos, entre otros. Estos ltimos no se asignan a los Servicios Bsicos, llevndose los mismos directamente al Estado de Resultados al igual que los cargos fijos. El modelo que se plantea proponer para el GET contiene tres fases y doce etapas que se explicarn a continuacin (Figura 8).

Figura 8: Fases y Etapas de la propuesta de la Aplicacin del Sistema ABC32. Descripcin del cumplimiento de las diferentes etapas del Modelo ABC en el GET Varadero. Fase I: Localizacin de los centros de Actividades. En esta fase se localizaron todos los centros de actividades que existen en la entidad y se identificaron teniendo en cuenta su incidencia en los Servicios Bsicos. 1a Etapa: Definir los centros de actividades. En esta etapa, se establece la definicin de todos los centros de actividades que le son inherentes al GET. Para ello, se hizo necesario un recorrido por toda la organizacin para detallar todos los centros de actividades que fsicamente estn y brindan sus servicios a los clientes. En el anexo 2, se muestran todos los centros de actividades que existen en la Empresa. 2a Etapa: Identificar los centros de actividades vinculados a los Servicios Bsicos. Son los Servicios Bsicos relacionados con todas las reas de Negocio: Comercial, Conectividad, Servicios Tcnicos (Ver Anexo 3).

3a Etapa: Identificar los centros de actividades vinculados a los Servicios Generales, cuyos costos se asignan a los Servicios Bsicos a travs de los generadores de costos. Son los centros de actividades relacionados a los Servicios Generales los que necesitan de un generador de costo, pues as no se asigna arbitrariamente los costos indirectos a determinadas actividades propias del proceso que responden a los Servicios Bsicos. Los mismos tributan a ms de un Servicio Bsico, por tanto, en ocasiones se necesita de un generador de costo para distribuir entre los diferentes servicios que le son inherentes, o sea, permite asignarle los costos y gastos que le corresponden a cada servicio. En el anexo 4, se puede observar con claridad los centros de actividades relacionados a los Servicios Generales. 4a Etapa: Identificar los centros de actividades cuyos costos y gastos se identifican directamente con el perodo. Se refiere a los centros de actividades cuyos costos y gastos no van a ser asignados a los Servicios Bsicos, considerndose stos como gastos del perodo, pero son controlados por las actividades. Estos centros de actividades estn conformados por: Administracin y Economa. El anexo 5, refleja lo referido en esta etapa. Fase II: Determinacin del costo de las actividades de cada centro. En esta segunda fase, se asignan los costos a las actividades que pertenecen a los diversos centros, de esta forma las actividades se convierten en el centro de atencin del modelo que se propone. 5a Etapa: Localizacin de los costos indirectos en los centros. Se procede a localizar los costos indirectos respecto a los Servicios Bsicos en cada uno de los centros en que se encuentra dividida la Empresa. Esta localizacin se limita a situar los costos en el centro donde se realiza la actividad y corresponde con los centros de actividades vinculados a los Servicios Generales, que se asignan a los Servicios Bsicos a travs de los generadores de costos seleccionados. Estos costos aunque se clasifiquen entre los indirectos, son indispensables para el funcionamiento general de cualquier entidad. Por tanto su gestin y control permite mejorar las condiciones de vida y la labor de los trabajadores. Adems garantiza la realizacin de los Servicios Bsicos. 6a Etapa: Identificacin de las actividades. En dependencia del Servicio Bsico a que pertenezca cada centro, as sern las actividades que en l se realicen. Se identifican cada una de las actividades que se ejecutan en cada uno de ellos y para lograr el cumplimiento de esta etapa, son necesarias las entrevistas con los responsables de cada centro, as como la observacin de todas las actividades que all se realizan. Todo este proceso es de gran importancia en el modelo, puesto que las actividades identificadas aqu, sern las costeadas o asignadas mediante los generadores de costos a los Servicios Bsicos, por tanto no debe obviarse ninguna actividad que genere valor, pues trae consigo una distorsin del costo del servicio de manera innecesaria. 7a Etapa: Agrupacin de las actividades principales de cada centro. Despus de identificadas las actividades, siguiendo los criterios de los responsables de cada centro, con la correspondiente verificacin de los mismos, se procede a la agrupacin de todas aquellas que se consideren como actividades principales o rectoras. En esta etapa se desarrolla lo que se denomina abrir el abanico de actividades, considerando que los costos reales de las actividades estn compuestos por el de todas las actividades que se agrupan en las mismas. En esta etapa se agrupan las actividades que se consideran homogneas. 8a Etapa: Eleccin de los generadores de costos. Dentro de cada actividad que se realice en los centros vinculados a los Servicios Generales, se deber elegir aquel generador de costo, que mejor se identifique con la relacin causa-efecto entre:

Figura 9: Relacin causa-efecto en el Sistema ABC33. Fuente: Tomado de la referencia de Prez Barral (2005) El sistema ABC, permite que un grupo de actividades puedan portar el mismo generador de costo. Esto ocurre porque estas actividades se interrelacionan entre s, en funcin de un mismo propsito; donde el generador seleccionado se utiliza en diferentes actividades.

Existen actividades que se corresponden con un solo Servicio Bsico y por tanto, no hay que utilizar ningn generador de costo diferente para asignar el costo de dicho servicio, pues la asignacin se produce directamente al Servicio Bsico que corresponda. 9 Etapa: Reparto de los costos entre las actividades. Se identifican los costos de las actividades atendiendo a los elementos integrantes del costo, es decir, los materiales directos, mano de obra directa y los costos indirectos; conociendo de esta forma los costos de todas las actividades, tanto los que son asignables a los Servicios Bsicos mediante el generador, como los que se distribuyen segn el servicio a que corresponda. 10a Etapa: Clculo del costo de los generadores de costo. Se procede a la adecuacin de los generadores de costos identificados a la informacin correspondiente a los diferentes centros de actividades. Se calcula, qu porcentaje le corresponde segn el generador seleccionado, para las diversas actividades segn los centros de negocio, sumando despus los porcientos calculados para dichos centros, obteniendo el porcentaje que se aplicar del valor total del generador, a los costos detectados en la etapa anterior y se asignan los mismos a los Servicios Bsicos que correspondan. Fase III: Determinacin del costo de los Servicios Bsicos. En esta ltima fase, se asignan a los Servicios Bsicos los costos indirectos de las actividades, adems de los costos directos correspondientes a estos servicios. De esta forma se va conformando el costo total del servicio solicitado por el cliente. 11a Etapa: Asignacin de los costos de las actividades a los Servicios Bsicos. Es conocido que los productos consumen actividades y estas consumen recursos, a su vez, los generadores de costos relacionan de manera directa a unos y otros. Llegado este momento en el proceso de asignacin, son conocidos ya los costos de las actividades y los porcientos que se aplicarn a los Servicios Bsicos, por tanto, quedara aplicar los costos de materiales directos, mano obra directa y costos indirectos que se determin para cada actividad. 12a Etapa: Asignacin de los costos directos a los Servicios Bsicos. Conocidos y asignados todos los costos indirectos entre los Servicios Bsicos, el proceso de asignacin culminar en esta etapa, trasladando los costos directos a dichos servicios segn se corresponda. Por tanto, el total de los tres elementos del costo, o el integrante de ste que se afecte para cada actividad relacionada en los centros de actividades directos, es decir, que corresponda a un solo Servicio Bsico, se asignar al servicio correspondiente de manera directa. Enunciadas las tres fases y doce etapas que deben considerarse en esta metodologa se procede a definir como puede desarrollarse en la empresa objeto de estudio. 2.4- Desarrollo de la Metodologa ABC en el rea de Negocio Conectividad. Fase I: Localizacin de los centros de Actividades. 1a Etapa: Definir los centros de actividades. Conectividad Asistencia Tcnica Comercial Jagey Grande Software Economa Administracin 2a Etapa: Identificar los centros de actividades vinculados a los Servicios Bsicos. Conectividad Software Asistencia Tcnica Jagey Grande Comercial 3a Etapa: Identificar los centros de actividades vinculados a los Servicios Generales, cuyos costos se asignan a los Servicios Bsicos a travs de los generadores de costos. Economa Administracin: a) Recursos Humanos b) Comedor c) Transporte 4a Etapa: Identificar los centros de actividades cuyos costos y gastos se identifican directamente con el perodo. Administracin Economa

Fase II: Determinacin del costo de las actividades de cada centro. 5a Etapa: Localizacin de los costos indirectos en los centros. Actividad 1: Instalar Redes Almbricas de cobre. COSTOS INDIIRECTOS MATERIALES CON VALOR SIN VALOR Cajilla RT 45. X Gabinete (6u, 12u, 14u, 21u..). Canaleta con accesorios. Manguera o tubera flexible. Expansionadores. Bridas. Taco Bridas. Concentradores (Switch). Latiguillos. Actividad 2: Instalar Red Almbrica de Fibra ptica. MATERIALES Tuberas Flexibles. Tensores. Pernos. Pinzas Metlicas. Conectores de Fibra ptica. Gabinete de conexin de Fibra ptica. Convertidores de medio RT. Jumper Fibra ptica. Actividad 3: Instalar Red Inalmbrica. MATERIALES Puntos de Accesos. Rouler inalmbricos. Puentes inalmbricos. Antenas Bidireccionales. Antenas Direccionales. Actividad 4: Instalar Tierra Fsica. MATERIALES Cable para tierra fsica desnudo. Cables de diferentes calibres. Cemento. Supresores (1ro, 2do, 3er nivel). Actividad 5: Instalar Respaldo Elctrico. COSTOS INDIIRECTOS SIN VALOR CON VALOR X x X X COSTOS INDIIRECTOS CON VALOR SIN VALOR X X x X X COSTOS INDIRECTOS SIN VALOR CON VALOR X X x X X x X X X x X X x X X X

MATERIALES Equipamiento. Tape. Actividad 6: Instalar Cableado de Fuerza. MATERIALES Expansiones de 6mm. Tuberas Flexibles. Tape PVC. Toma corrientes polarizados. Caja de 4 x 2 para adosar a la pared. Actividad 7: Brindar Asesora Tcnica. MATERIALES Modelos Impresos. Bolgrafos. Hojas de Impresoras. Cartucho de Impresora Actividad 8: Identificar Necesidades de los Clientes. MATERIALES Modelos impresos. Bolgrafos. Hojas de Impresoras. Cartucho de Impresora. Presillas de presilladora. Actividad 9: Confeccionar Proyectos. MATERIALES Modelos impresos. Bolgrafos. Hojas de Impresoras. Cartucho de Impresora. File. Presillas de presilladora.

COSTOS INDIIRECTOS CON VALOR SIN VALOR X x

COSTOS INDIIRECTOS CON VALOR SIN VALOR X X x X X

COSTOS INDIIRECTOS CON VALOR SIN VALOR X X X X

COSTOS INDIIRECTOS CON VALOR SIN VALOR X X X X x

COSTOS INDIIRECTOS CON VALOR SIN VALOR X X X X x x

Existen adems un grupo de costos indirectos que son comunes a todas las actividades, ellos son: electricidad, telfono, depreciacin de los equipos, depreciacin del local de trabajo, gasolina y herramientas. 6a Etapa: Identificacin de las actividades ( Anexo 6). 1. Instalar Redes Almbricas de cobre. 2. Instalar Red Almbrica de Fibra ptica. 3. Instalar Red Inalmbrica.

4. Instalar Tierra Fsica. 5. Instalar Respaldo Elctrico. 6. Instalar Cableado de Fuerza. 7. Brindar Asesora Tcnica. 8. Identificar Necesidades de los Clientes. 9. Confeccionar Proyectos. 7a Etapa: Agrupacin de las actividades principales de cada centro. Actividades que agregan valor: 1. Instalar Redes Almbricas de cobre. 2. Instalar Red Almbrica de fibra ptica. 3. Instalar Red Inalmbrica. 4. Instalar Tierra Fsica. 5. Instalar Respaldo Elctrico. 6. Instalar Cableado de Fuerza. Actividades que no agregan valor pero que son necesarias ejecutar: 1. Brindar Asesora Tcnica. 2. Identificar Necesidades de los Clientes. 3. Confeccionar Proyectos. 8a Etapa: Eleccin de los generadores de costos. ACTIVIDAD U/M Instalar Redes Almbricas de cobre. metros Instalar Red Almbrica de fibra ptica. metros Instalar Red Inalmbrica. unidad Instalar Tierra Fsica. unidad Instalar Respaldo Elctrico. metros Instalar Cableado de Fuerza. metro Brindar Asesora Tcnica. $/horas Identificar Necesidades de los Clientes. unidad Confeccionar Proyectos. unidad 9 Etapa: Reparto de los costos entre las actividades. ACTIVIDADES 1- Instalar Redes Almbricas de cobre. 1.1- Confeccionar modelo de solicitud de llamada. 1.2- Visitar al cliente. 1.3- Informar al cliente la fecha para negociar la cotizacin inicial del servicio. 1.4- Elaborar la cotizacin Inicial. 1.5-Entregar la cotizacin inicial al cliente para su aprobacin. 1.6- Preparar el contrato. 1.7-Gestionar los recursos materiales requeridos para el proyecto. 1.8- Transportar materiales hacia la instalacin del cliente. 1.9- Certificar la calidad del servicio. 1.10- Devolver materiales no utilizados. 1.11- Gestionar Cobro de servicios prestados. 2- Instalar Red Almbrica de Fibra ptica. 2.1-Confeccionar modelo de solicitud de llamada. 2.2-Visitar al cliente. 2.3-Informar al cliente la fecha para negociar la cotizacin inicial del servicio. 2.4- Elaborar la cotizacin inicial. 2.5-Entregar la cotizacin inicial al cliente para su aprobacin. 2.6- Preparar el contrato. 2.7-Gestionar los recursos materiales requeridos para el proyecto.

GENERADOR DE COSTOS Cable VTP. Cable de fibra ptica. Tarjeta de Red Inalmbrica. Kit de Tierra Fsica o Elctrodos. Cable. Cable Elctrico Simple. Salario. Nmero de clientes. Nmero de proyectos. CONECTIVIDAD MD MOD CIF X X X X X X X X X X X X X X X X X X

2.8- Transportar materiales hacia la instalacin del cliente. 2.9- Certificar la calidad del servicio. 2.10- Devolver materiales no utilizados. 2.11- Gestionar Cobro de servicios prestados. 3- Instalar Red Inalmbrica. 3.1-Confeccionar modelo de solicitud de llamada. 3.2-Visitar al cliente. 3.3-Informar al cliente la fecha para negociar la cotizacin inicial del servicio. 3.4-Elaborar la cotizacin Inicial. 3.5-Entregar la cotizacin inicial al cliente para su aprobacin. 3.6-Preparar el contrato. 3.7-Gestionar los recursos materiales requeridos para el proyecto. 3.8-Transportar materiales hacia la instalacin del cliente. 3.9-Certificar la calidad del servicio. 3.10-Devolver materiales no utilizados. 3.11-Gestionar Cobro de servicios prestados. 4- Instalar Tierra Fsica. 4.1-Confeccionar modelo de solicitud de llamada. 4.2-Visitar al cliente. 4.3-Informar al cliente la fecha para negociar la cotizacin inicial del servicio. 4.4-Elaborar la cotizacin Inicial. 4.5-Entregar la cotizacin inicial al cliente para su aprobacin. 4.6-Preparar el contrato. 4.7-Gestionar los recursos materiales requeridos para el proyecto. 4.8-Transportar materiales hacia la instalacin del cliente. 4.9-Certificar la calidad del servicio. 4.10-Devolver materiales no utilizados. 4.11-Gestionar Cobro de servicios prestados. 5- Instalar Respaldo Elctrico. 5.1-Confeccionar modelo de solicitud de llamada. 5.2-Visitar al cliente. 5.3- Informar al cliente la fecha para negociar la cotizacin inicial del servicio. 5.4-Elaborar la cotizacin Inicial. 5.5-Entregar la cotizacin inicial al cliente para su aprobacin. 5.6-Preparar el contrato. 5.7-Gestionar los recursos materiales requeridos para el proyecto. 5.8-Transportar materiales hacia la instalacin del cliente. 5.9-Certificar la calidad del servicio. 5.10-Devolver materiales no utilizados. 5.11- Gestionar Cobro de servicios prestados. 6- Instalar Cableado de Fuerza. 6.1-Confeccionar modelo de solicitud de llamada.

X X X X

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6.2- Visitar al cliente. 6.3-Informar al cliente la fecha para negociar la cotizacin inicial del servicio. 6.4-Elaborar la cotizacin Inicial. 6.5-Entregar la cotizacin inicial al cliente para su aprobacin. 6.6-Preparar el contrato. 6.7-Gestionar los recursos materiales requeridos para el proyecto. 6.8-Transportar materiales hacia la instalacin del cliente. 6.9-Certificar la calidad del servicio. 6.10-Devolver materiales no utilizados. 6.11-Gestionar Cobro de servicios prestados. 7- Brindar Asesora Tcnica. 7.1-Recibir Solicitud del cliente. 7.2-Revisar con el cliente la necesidad real, duracin y cantidad de especialistas. 7.3-Realizar Contrato. 7.4-Facturar. 7.5-Ejecutar la Asesora Tcnica. 7.6-Certificar los conocimientos alcanzados. 8- Identificar Necesidades de los Clientes. 8.1-Efectuar la Contratacin. 8.2-Recepcionar la solicitud de compra: producto servicio. 8.3-Recepcionar la aceptacin de la oferta realizada al cliente 9- Confeccionar Proyectos. 9.1-Recibir solicitud del cliente. 9.2- Confeccionar el proyecto. X X X X X X

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9.3- Gestionar recursos necesarios. 9.4- Presentar al cliente la propuesta solicitada

X X

Culminadas las nueve etapas anteriores, se procede a sealar que las etapas diez, once y doce no proceden en esta investigacin, las mismas tratan de la determinacin de clculo de los costos de dichas actividades, cuestin que no se corresponde con los objetivos propuesto, pues aun la investigacin se encuentra en una fase exploratoria para lograr con xito la futura implantacin del sistema de Costos Basado en las Actividades. Adems que existen variables que limitan la implantacin del sistema y que fueron tratadas en otras investigaciones de corte cualitativo. No obstante, es importante destacar el inters de la generalidad de los empleados porque se logre un sistema de gestin y costo como el que se propone. Llegado al final de este trabajo se arriban a conclusiones y recomendaciones que coadyuvan a continuar otras investigaciones y trabajos que logren los resultados que espera la propia empresa para mejorar su gestin y determinacin del costo de sus diversas actividades y servicios. CONCLUSIONES Con el trabajo investigativo realizado se arriba a las conclusiones siguientes: 1. El procedimiento actual para la determinacin del costo de la empresa, limita la toma de decisiones oportunas y, no mejora la gestin de las diversas reas de negocios. 2. El sistema ABC coadyuva a gestionar mejor los recursos que se consumen en las actividades que se ejecutan en las reas de negocios. 3. Aun se percibe resistencia del personal contable para la aplicacin futura del sistema ABC. Pues, ven al sistema solo desde el punto de vista de la contabilizacin y no de la gestin y determinacin del costo de los servicios que demanda el cliente. 4. El sistema ABC abarca todas las reas y departamentos de la organizacin. Lo cual se adapta a la estructura organizativa que adopte la empresa en el nuevo entorno competitivo. 5. La deficiencia fundamental del sistema de costos que se utiliza en el GET, radica en la distribucin o prorrateo de los costos indirectos y en la arbitrariedad en la seleccin de las tasas de distribucin. 6. Los conceptos claves de costo y gasto se utilizan de igual forma, sin establecerse sus diferencias en el momento en que participan en el proceso completo. 7. El diseo propuesto del ABC para el GET, conlleva priorizar el concepto de gestin de actividades, centrando su objetivo en la mejora continua de las actuaciones a realizar en la Empresa, determinando los inductores de actividad y estableciendo las medidas de ejecucin. 8. El ABC es un sistema que integra el anlisis de los costos de forma detallada, con un enfoque de gestin ms eficiente al analizar los procesos y las actividades que realmente incurren en costos y agregan valor al servicio y al cliente. 9. La bsqueda bibliogrfica de trabajos publicados por autores nacionales e internacionales, coadyuv a la orientacin correcta de los criterios a seguir para fundamentar la investigacin realizada. 10. El trabajo realizado deja el camino abierto para concluir las etapas diez, once y doce respectivamente. 11. Aun es perfectible mejorar esta propuesta si el personal contable colabora con su experiencia.

RECOMENDACIONES Tomando como referencia las conclusiones mencionadas anteriormente se recomienda lo siguiente: 1. La Empresa debe valorar la metodologa propuesta para introducir cambios paulatinos en el sistema de costo de la empresa. 2. Para la aplicacin de este sistema, deben planificarse y efectuarse cursos de capacitacin y asesora para el personal de la Empresa, lo que permitira la puesta en prctica del sistema de costo propuesto. 3. Debe integrase el sistema ABC al sistema informativo de la organizacin, de manera tal que las informaciones que facilita el sistema ABC llegue a todas las reas y departamentos. 4. Culminar las etapas pendientes para validar la metodologa propuesta. 5. La direccin de la empresa debe potenciar las actividades que agreguen valor y a su vez mejorar la gestin de los recursos que consumen las mismas. CITAS BIBLIOGRFICAS 1. 2. Guillermo , Y. Diseo del Sistema de Costos Basado en Actividades en el Hotel Arenas Doradas.. Trabajo de Diploma. Universidad de Matanzas. 2003. Tomado de Prez Barral, O. Propuestas de Herramientas de Gestin para las empresas del Turismo. Caso GET Varadero. Tesis presentada en opcin al grado de Master en Administracin de Negocios en la Universidad de Matanzas Camilo Cienfuegos. Matanzas, 2003. Mallo Rodrguez, Carlos. Contabilidad analtica. Costos, Rendimientos, Precios y Resultados. Ministerio de Economa Y Hacienda de Espaa: Instituto de Contabilidad y Auditora de Cuentas, 4ta Edicin 1991. P: 410. Lawrence, W. B. Contabilidad de Costos. Unin Tipogrfica: Editorial Hispano Amrica, Tomo I, 1960. P: 2. Polimeni, Ralph S.; Fabozzi, Frank J.; Adelberg, Arthur H. Contabilidad de Costos. Conceptos y Aplicaciones para la Toma de Decisiones gerenciales. Mxico: Editorial Mc Graw Hill, 2da Edicin 1990. P: 11. Enciclopedia Microsoft Encarta. Coste (economa)./s.l./. Microsoft Corporation, 2000./s.p./. Pedersen, H. W. Los Costos y la Plotica de Precios. Madrid: Editorial Aguilar, 2da Edicin, 1958. P: 6. Schneider. Erich. Contabilidad Industrial. Fundamentos y principales problemas. Madrid: Editorial Aguilar S.A., Primera Edicin 1972. P: 7. Perdomo, G. Diseo de una metodologa para un Sistema de Costos Basado en Actividades en el Hotel Iberostar Bella Costa. Trabajo de Diploma. Universidad de Matanzas. 2003. Lizcano lvarez, Jess. La Contabilidad de Gestin en la competitividad de las empresas. Artculo consultado en Internet: www.observatorio.iberoamericano.org Ripoll Feliu, Vicente. El nuevo papel de la contabilidad de gestin. Artculo consultado en Internet: www.observatorio.iberoamericano.org Alvarez Lpez, J; Amat i Salas, J; Amat i Salas,O; Ripoll Feliu, Vicente. Contabilidad de Gestin Avanzada: Planificacin, control y experiencias prcticas. Espaa, 1996. McGrawHill/Interamericana de Espaa. Balada Ortega, Toms; Ripoll Feliu V. La contabilidad de gestin en el sector del automvil. Situacin y Tendencias de la Contabilidad de Gestin en el mbito Iberoamericano. Pg: 119. Glosario Iberoamericano 2000. Espaa. Amat, O. Y Soldevila, P: Contabilidad y Gestin de Costes. 2da Edicin. Ediciones Gestin 2000, Espaa,1998, pp: 133-151. Gaitanides, M. (1995): Manual de Economa de Produccin. Vol. 7 de la Enciclopedia de Economa de Empresa. Stuttgart: Schfer/ Poeschel, cols. 1682 1696. Mller, S. (1993): Desarrollo de un mtodo para reorganizar segn procesos el desarrollo tcnico de pedidos en productos complejos. Tesis Doctoral Rheinische Westflische Technische Hochschule. Aachen.

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17. Wegner, U. (1993): Organizacin de la Logstica. Berln. 18. Brimson, J.A.: Activity accounting: An activity based costing approach, John Wiley and Sons, New York, 1991. 19. Castell, E. y Lizcano, J.: El sistema de gestin y de coste basado en actividades. Instituto de Estudios Econmicos, Madrid, 1994. 20. Johnson, T.: Es tiempo de detener la sobre venta de los conceptos del Anlisis por Actividades (Activity Based), Revista Costos y Gestin, Espaa, Junio de 1993, Publicacin T. II No.8. Pg. 320. 21. De Rocchi, C. A., Sistema de costeo de actividades (ABC) versus mapa de localizacin de costos: un estudio comparativo. Revista Costos y Gestin, Espaa, Diciembre de 1994, Publicacin No. 14. Pg. 95 100. 22. Cooper, R. Y Kaplan, R.S.: Measure cost right: make the right decision. Harvard Business Review, septiembre 1988. 23. Blanco, F.: Contabilidad de costes y analtica de gestin para las decisiones estratgicas. 8va Edicin, Ediciones Deusto S.A., Espaa. 2000, pp: 226-245. 24. Santandreu, E. Y Santandreu, P.: Clculo de costes con el mtodo ABC. Ediciones Gestin 2000. Espaa, 1998. Pp: 9-38. 25. Armenteros, M. La Contabilidad de Gestin en los Mercados Globalizados. http://www.isri.cu/Paginas/Investigaciones/Investigaciones16.htm. 26. Castell Taliani, E.: El sistema de costes por actividades. I Jornada de Contabilidad de Gestin. Valencia, 10 de abril de 1992. 27. Colectivo de Autores: Contabilidad de Gestin Avanzada: Planificacin, Control y Experiencias Prcticas. Editorial Mc Graw Hill, Espaa, 1995. 28. Norkiewicz, A.: Implantacin del modelo ABC en nueve pasos. Traducido por Luis Fernndez Martn; ACODI, Septiembre 1994. 29. Porter, Michael E. Ventajas competitivas. Creacin y sostenimiento de un desempeo superior. Mxico. Editorial Continental S.A., Cuarta impresin 1985. P: 62. 30. Trnckner, J. (1990): Desarrollo de un Modelo orientado a procesos y elementos para el anlisis y configuracin del desarrollo tcnico de pedidos de productos complejos .Tesis Doctoral Rheinische Westflische Technische Hochschule. Aachen. 31. Ejercicio de Direccin Estratgica del GET. Febrero del 2004. 32. Prez Barral, Osmany (2005): Sistema de Contabilizacin de la Universidad de Matanzas Camilo Cienfuegos. Folleto del Sistema de Contabilizacin del Nuevo Modelo de Gestin Econmico-Financiero, 2005. BIBILIOGRAFA 1. Antecedentes, ventajas y limitaciones del Costeo por Actividades. www.monografas.com. 2. Armenteros, M.: La Contabilidad de Gestin en los Mercados Globalizados. www.ragocons.com. 3. Bottero, O.: Costo basado en Actividades. xdf.com.ar. 4. Carrin, J. L.: Costos estndar ABC para la industria de plsticos lneas de tuberas y accesorios de PVC. http://sisbib.unmsm.edu.pe/BibVirtualData/Tesis/Empre/Carrin_N_J/cap_7.pdf. 5. Colectivo de autores. Activity Base Costing: Algunos aspectos prcticos. Universidad de Navarra, 2002. 6. Costeo ABC y Administracin Basada en Actividades. html: file://c:\ALEX\Internet\Sistemas%20de%20Informacion%20ABCmht. 7. Costo Basados por Actividad. http: //www.geocities.com/edofabio/costos/abc1.htm-Inicio 8. Costs standard ABC. http://sisbib.unmsm.edu.pe/bibvirtual/Tesis/Empre/Carri%C3%B3n_N_J/Concl.htm 9. Evolucin hacia el costeo basado en actividades. www.ragocons.com. 10. Evolucin hacia el Costeo Basado en Actividades. www.ragocons.com. 11. Florez, L. S.: Sistema de Costo de productos Basados en las Actividades ABC. www.ragocons.com. 12. Garca, M. A.: Cmo implantar exitosamente un sistema de Costeo basado en Actividades (ABC) en su Empresa.www.ragocons.com. 13. Generalidades del Costeo Basado en Actividades. www.ragocons.com.

14. Gmez, G.: ABC: El Sistema de Costos Basado en las Actividades. www.ragocons.com. 15. Kaplan, R; Cooper, R.: Coste y Efecto: Cmo usar el ABC, el ABM y el ABB para mejorar la gestin, los procesos y la rentabilidad.1999 Edit. Gestin 2000. 16. Lavolpe, A.; Smoije, A.: Un aporte clarificador a la polmica: Mtodo Tradicional versus ABC. http://libdigi.unicamp.br/document/?view=77. 17. Marco terico del Costeo por actividades. www.Monografas.com. 18. Marteau, S.; Perego, L. H.: Modelo del Costo Basado en la Actividad aplicado a consultas por trazadores de enfermedades cardiovasculares. http://xipe.insp.mx/salud/43/431_4.pdf. 19. Mendozz, R.: Percepcin gerencial. http://www.incae.ac.cr. 20. Mtodo Basado en Actividades. html:file://c:\ALEX\Internet\COST2.MHT 21. Prez, G.: Clculo del Costo utilizando el Modelo ABC. www. ragocons.com. 22. Rossi, W.;Santos, M. L.: El Costeo Basado en Actividades. www.Monografas,com. 23. Sonnet, F.; Del Valle, I.: El sistema ABC y la toma de decisiones empresariales. El caso de las Pymes cordobesas. http://www.aaep.org.ar/espa/anales/pdf_01/sonnet_asis.pdf. 24. Torres, A: Aproximacin a los mtodos del Costeo Ambiental. www.Monografas,com. 25. Watts, C.: La Contabilidad. www.monografas.com. 26. Yardin, A.: Otra visin sobre el ABC. www.ragocons.com. 27. Prez Barral, O. Propuestas de Herramientas de Gestin para las empresas del Turismo. Caso GET Varadero. Tesis presentada en opcin al grado de Master en Administracin de Negocios en la Universidad de Matanzas Camilo Cienfuegos. Matanzas, 2003. 28. Amat, O. Y Soldevila, P: Contabilidad y Gestin de Costes. 2da Edicin. Ediciones Gestin 2000, Espaa,1998, pp: 133-151. 29. Blanco, F.: Contabilidad de costes y analtica de gestin para las decisiones estratgicas. 8va Edicin, Ediciones Deusto S.A., Espaa. 2000, pp: 226-245. 30. Santandreu, E. Y Santandreu, P.: Clculo de costes con el mtodo ABC. Ediciones Gestin 2000. Espaa, 1998. Pp: 9-38. 31. Ejercicio de Direccin Estratgica del GET. Febrero del 2004. 32. Prez Barral, O. (2005): Sistema de Contabilizacin de la Universidad de Matanzas Camilo Cienfuegos. Folleto del Sistema de Contabilizacin del Nuevo Modelo de Gestin EconmicoFinanciero, 2005. ANEXOS

ANEXO 1: ORGANIGRAMA DE GET VARADERO.

ANEXO 2: CENTROS DE ACTIVIDADES DEL GET

ANEXO 3: CENTROS DE ACTIVIDADES VINCULADOS A LOS SERVICIOS BSICOS.

ANEXO 4: CENTROS DE ACTIVIDADES RELACIONADOS A LOS SERVICIOS GENERALES.

ANEXO 5: CENTROS DE ACTIVIDADES CUYOS COSTOS Y GASTOS SE IDENTIFICAN DIRECTAMENTE CON EL PERODO.

DESCRIPCIN DE LAS ACTIVIDADES DE REA DE NEGOCIOS DE CONECTIVIDAD. 1. Instalar Redes Almbricas de cobre: Consiste en interconectar 2 o ms computadoras por medio de cables de cobre. 2. Instalar Red Almbrica de Fibra ptica: Consiste en interconectar 2 o ms computadoras por medio de fibra ptica. 3. Instalar Red Inalmbrica: Consiste en interconectar 2 o ms computadoras a travs de sistemas inalmbricos por sistemas de radio. 4. Instalar Tierra Fsica: Consiste en conectar el borne de tierra de los tomacorrientes de fuerza a la tierra fsica. 5. Instalar Respaldo Elctrico: Consiste en instalar un equipo tecnolgico para abastecer de energa a un conjunto de computadoras, servidores, etc. 6. Instalar Cableado de Fuerza: Consiste en instalar circuitos de corriente de la red informtica. 7. Brindar Asesora Tcnica:

ANEXO 6:

Consiste en actualizar, poner ante el cliente todas las herramientas que ofrece el Sistema de redes instaladas. 8. Identificar Necesidades de los Clientes: El paso de identificacin de los requisitos del cliente se realiza mediante el intercambio documentado de informacin entre el cliente y GET Varadero, empleando el Modelo: Identificacin de los Requisitos del Cliente y se complementa de la interaccin entre el cliente y los ejecutivos de GET Varadero. 9. Confeccionar Proyectos: Consiste en plasmar el proceso a seguir, los recursos necesarios para la realizacin del trabajo solicitado por el cliente.

Datos del Autor Lic. Mayra Quesada Guerra Estudios Realizados: Licenciada en Contabilidad y Finanzas. Centro de expedicin: Universidad de Matanzas Camilo Cienfuegos Fecha de expedicin: Matanzas, Julio de 2005. Ha impartido docencia en curso de pregrado en las asignaturas Costo Bsico, Costos Predeterminados y Sistemas de Costos, adems de cursos de postgrados titulados "Marketing Internacional, Investigaciones de Mercados, Administracin Financiera a Corto Plazo, Gestin Logstica, Economa y Medio Ambiente, Principios bsicos del anlisis financiero contable, Didctica, Estadstica, Metodologa de la Investigacin Fecha de realizacin: Junio 2005 (ABC) en el Grupo de electrnica para el Turismo (GET), en Varadero. Categora: Costo mayra.quesada@umcc.cu