Sunteți pe pagina 1din 32

INTRODUCERE n sistemul bancar contabilitatea creditelor i a mprumuturilor are un rol deosebit.

Creditul este unul din motoarele principale ale ntregului angrenaj economico-social. Utilizarea raional a creditului i mprumutului sporete puterea productiv a capitalului i asigur un volum mare de produse. Creditul a aprut pe baza dezvoltrii produciei de mrfuri, corelat cu dezvoltarea schimbului (vanzarea pe credit). Sub aspect economic, creditele i mprumuturile reprezint operaiunea prin care o persoan fizic sau juridic (debitorul) obine fonduri sau bunuri de la alt persoan fizic sau juridic (creditorul), asumandu-i obligaia s le restituie sau s le plteasc la termen /scadena. Creditul a aprut din necesitatea stingerii obligaiilor dintre diferii ageni economici, proces cruia moneda lichid nu-i putea face fa. Scopul principal al contabilitii creditelor este de a identifica riscurile aferente acordrii unui credit, de a concluziona asupra probabilitii de rambursare i de a face recomandri privitoare la tipul i structura facilitii de credit n funcie de riscurile aferente i nevoile reale de finanare, n condiiile maximizrii profitului bncii. Activitatea de acordare a creditelor se bazeaz pe urmtoarele principii generale: activitatea de angajare i acordare a creditelor sub toate formele, precum i activitatea de asumare a unor riscuri, se bazeaz pe resursele proprii i atrase ale bncii. n acest scop, este necesar ca evidena contabil s fie structurat pe un sistem de conturi, corespunztor, n lei i valut, de credite i disponibiliti deschise difereniat, pe urmtoarele categorii: feluri de valut; termen scurt, mijlociu, lung; feluri de capital ale agenilor economici: de stat, privat, mixt, strin sau al persoanelor fizice. Contabilitatea extern, condus i organizat cu ajutorul calculatorului, asigur distribuirea zilnic a extraselor de cont bancare ale clientilor, balana soldurilor conturilor clienilor i balana rulajelor conturilor clienilor n forma stabilit de comun acord cu Directia Clientel, controlul i evidena acestora n materie de disponibiliti i credite existente n conturile clienilor, conturi pe care le au n administrare.

CONTABILITATEA CREDITELOR I A MPRUMUTURILOR

CAPITOLUL I

1.1.

Definiii i generalizri Uneori societile comerciale sunt legate ntre ele printr-o reea de relaii de capital, adic

prin deinerea de aciuni i pri sociale. Acele societi care au o poziie de control sau de influen semnificativ n alte societi pot susine financiar dezvoltarea acestora din urm nu numai prin deinerea de participaii, ci i prin acordarea de mprumuturi n condiii avantajoase, pe termen lung sau scurt. mprumuturile primite pe termen mai mare de un an de ctre o societate de la societile care dein participaii n capitalul propriu sunt reflectate cu ajutorul contului de baz Datorii care privesc imobilizrile financiare, care funcioneaz similar contului de baz Credite bancare pe termen lung. 1 Contul afiliat se dezvolt pe dou conturi sintetice de gradul II pentru a evidenia separat obligaiile generate de primirea mprumuturilor de la entitile afiliate i de la cele care dein interese de participare, respectiv: - A Datorii fa de entitile afiliate; - B Datorii fa de entitile de care compania este legat prin interese de participare. 2

_____________________________________ 1. Basno C., Dardac V. Operaiuni bancare, p.53 Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2006. 2. ibidem, p. 59

Prezentele reglementri prevd forma i coninutul situaiilor financiare anuale, principiile contabile generale i regulile de evaluare a elementelor prezentate n situaiile financiare anuale, regulile de ntocmire, aprobare, auditare i publicare a situaiilor financiare anuale i a situaiilor financiare anuale consolidate ale instituiilor de credit i instituiilor financiare nebancare, regulile de nregistrare n contabilitate a operaiunilor economicofinanciare efectuate, planul de conturi aplicabil instituiilor de credit i instituiilor financiare nebancare i precizri privind documentele, formularele i registrele de contabilitate, precum i normele de ntocmire i utilizare a acestora. 3

Reglementri privind contabilitatea creditelor i mprumuturilor Un activ reprezint o resurs controlat de ctre o instituie de credit ca rezultat al unor evenimente trecute, de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare pentru instituia de credit i al crui cost poate fi evaluat n mod credibil; o datorie reprezint o obligaie actual a instituiei de credit ce decurge din evenimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care ncorporeaz beneficii economice; capitalurile proprii reprezint interesul rezidual al acionarilor n activele unei instituii de credit dup deducerea tuturor datoriilor sale. Aciunile proprii rscumprate, potrivit legii, sunt prezentate n bilan ca o corecie a capitalului propriu. Ctigurile sau pierderile legate de cumprarea, vnzarea, emiterea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii ale instituiei nu vor fi recunoscute n contul de profit i pierdere. Contravaloarea primit sau pltit n urma unor astfel de operaiuni este recunoscut direct n capitalurile proprii. 4

___________________________________ 3. Ionescu L. Fundamentele profesiunii bancare, p.22, Editura Economic, Bucureti, 2007 4. Capron M. Contabilitatea n perspectiv, p. 33; Editura Humanitas, Bucureti, 2005. 3

1.2. Active i datorii contingente Un activ contingent este un activ potenial care apare ca urmare a unor evenimente anterioare datei bilanului i a cror existen va fi confirmat numai prin apariia sau neapariia unuia sau mai multor evenimente viitoare nesigure, care nu pot fi n totalitate sub controlul instituiei de credit. Un exemplu n acest sens l reprezint un drept de crean ce poate rezulta dintr-un litigiu n instan (de ex. o despgubire), n care este implicat instituia de credit i al crui rezultat este incert. Activele contingente sunt generate, de obicei, de evenimente neplanificate sau neateptate, care pot s genereze intrri de beneficii economice n instituia de credit. Activele contingente nu trebuie recunoscute n conturile bilaniere. Acestea trebuie prezentate n notele explicative n cazul n care este probabil apariia unor intrri de beneficii economice. Activele contingente nu sunt recunoscute n situaiile financiare, deoarece ele nu sunt certe, iar recunoaterea lor ar putea determina recunoaterea unui venit care s nu se realizeze niciodat. n cazul n care realizarea unui venit este sigur, activul aferent nu este un activ contingent i trebuie procedat la recunoaterea lui n bilan. Activele contingente sunt evaluate continuu pentru a asigura reflectarea corespunztoare n situaiile financiare a modificrilor survenite. Astfel, dac intrarea de beneficii economice devine cert, activul i venitul corespunztor vor fi recunoscute n situaiile financiare aferente perioadei n care au survenit modificrile. n schimb, dac este doar probabil o cretere a beneficiilor economice, instituia de credit va prezenta n notele explicative activul contingent. O datorie contingent este: a) o obligaie potenial, aprut ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanului i a crei existen va fi confirmat numai de apariia sau neapariia unuia sau mai multor evenimente viitoare incerte, care nu pot fi n totalitate sub controlul instituiei de credit; sau b) o obligaie curent aprut ca urmare a unor evenimente trecute, anterior datei bilanului, dar care nu este recunoscut deoarece: nu este sigur c vor fi necesare resurse care s ncorporeze beneficii economice pentru stingerea acestei datorii; sau valoarea datoriei nu poate fi evaluat suficient de credibil. Datoriile contingente nu se recunosc n bilan, acestea fiind prezentate n 4

cadrul elementelor n afara bilanului. n situaia n care o instituie de credit are o obligaie angajat n comun cu alte pri, partea asumat de celelalte pri este prezentat ca o datorie contingent. Datoriile contingente sunt continuu evaluate pentru a determina dac a devenit probabil o ieire de resurse care ncorporeaz beneficiile economice. Dac devine probabil faptul c va fi necesar o ieire de resurse care ncorporeaz beneficiile economice pentru un element considerat anterior datorie contingent, se va recunoate un provizion n situaiile financiare aferente perioadei n care a intervenit modificarea, cu excepia cazurilor n care nu poate fi fcut nicio estimare credibil i, drept urmare, va exista o datorie care nu poate fi recunoscut, dar va fi prezentat ca obligaie contingent. 5 O instituie de credit ale crei valori mobiliare sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat, astfel cum aceasta este definit n legislaia n vigoare privind piaa de capital, va include n raportul administratorilor o declaraie referitoare la guvernana corporativ. Aceast declaraie va fi inclus ca o seciune distinct a raportului administratorilor i va cuprinde cel puin urmtoarele informaii: a) o trimitere la: codul de guvernan corporativ care se aplic instituiei de credit i/sau codul de guvernan corporativ pe care instituia de credit a decis n mod voluntar s-l aplice. Instituia de credit va indica prevederile care sunt disponibile public; i/sau toate informaiile relevante referitoare la practicile de guvernan corporativ aplicate n plus fa de cerinele legislaiei naionale. n acest caz, instituia de credit va face disponibile public practicile sale de guvernan corporativ;

__________________________________ 5. Collase B. Compabilit gnrale, p.45; Dunod, Paris, 2003

1.3. Ce zice legislaia naional?

n msura n care, potrivit legislaiei naionale, instituia de credit se ndeprteaz de la codul de guvernan corporativ care i se aplic sau pe care a ales s-l aplice, o explicaie a acesteia privind prile din cod pe care nu le aplic i motivele neaplicrii. n situaia n care instituia de credit a decis s nu aplice nici o prevedere a unui cod de guvernan corporativ, la care se face referire. Aceasta va explica motivele pentru care a decis o asemenea manier; o descriere a principalelor caracteristici ale controlului intern i sistemelor de gestionare a riscurilor, n relaie cu procesul de raportare financiar; n cazul instituiilor de credit ale cror valori mobiliare - n totalitate sau o parte din aceste titluri - sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat i ale cror valori mobiliare fac obiectul unei oferte publice de preluare, astfel cum aceasta este definit n legislaia n vigoare privind piaa de capital: deinerile semnificative directe i indirecte de aciuni (inclusive deinerile indirecte prin structuri piramidale i deineri ncruciate de aciuni, aa cum acestea sunt definite n reglementrile n vigoare privind piaa de capital); 6 deintorii oricror valori mobiliare cu drepturi speciale de control i o descriere a acestor drepturi; orice restricii privind drepturile de vot, cum ar fi limitrile drepturilor de vot ale deintorilor unui procent stabilit sau numr de voturi, termenele de exercitare a drepturilor de vot sau sistemele prin care, coopernd cu instituia de credit, drepturile financiare ataate valorilor mobiliare sunt separate de deinerea de valori mobiliare; regulile care prevd numirea sau nlocuirea membrilor consiliului de administraie i modificarea actelor constitutive ale instituiei de credit; puterile membrilor consiliului de administraie i, n special, cele referitoare la emiterea sau rscumprarea de aciuni; modul de desfurare a adunrii generale a acionarilor sau asociailor i atribuiile cheie ale acesteia, ca i o descriere a drepturilor _______________________ 6. Colecia Monitorul Oficial

acionarilor sau asociailor i a modului n care acestea pot fi exercitate; structura i modul de operare a organelor de administraie, conducere i supraveghere i ale comitetelor acestora. Membrii organelor de administraie, conducere i supraveghere ale instituiei de credit au obligaia colectiv de a asigura c situaiile financiare anuale i raportul administratorilor sunt ntocmite i publicate n conformitate cu legislaia naional.

1.3.1. Titlurile n cazul cedentului (cel care primete mprumutul), contabilizarea pensiunilor livrate se realizeaz astfel: la nceputul operaiunii, titlurile cedate se menin n activ, iar preul cesiunii se nregistreaz n contul Titluri date n pensiune livrat; la fiecare nchidere contabil, titlurile cedate meninute n activ se evalueaz dup regulile proprii categoriei n care sunt clasate titlurile; dobnzile aferente mprumuturilor primite privind titlurile se nregistreaz n contul Datorii ataate; la scaden, cedentul reprimete titlurile, ramburseaz mprumutul i platete pltete dobnzile. 7 n cazul cesionarului (cel care acord creditul), contabilizarea pensiunilor livrate se realizeaz astfel: la nceputul operaiunii, titlurile nu sunt nscrise n activul cesionarului, ieirea de lichiditi nregistrndu-se n contul Titluri primite n pensiune livrat; la fiecare nchidere contabil, dobnzile aferente creditelor acordate privind titlurile se nregistreaz n contul Creane ataate, iar titlurile primite nu fac obiectul reevalurii; la scaden, cesionarul retrocedeaz titlurile, ncaseaz creditul i dobnzile aferente.

__________________________________________ 7. Dedu Vasile, Encin Adrian Contabilitate bancar, p.82; Editura Economic, Bucureti, 2001. 7

Titlurile primite n pensiune livrat de ctre cesionar pot fi redate n pensiune, vndute ferm sau date cu mprumut. n cazul titlurilor primite n pensiune i date din nou n pensiune, operaiunile contabile urmeaz procedura prevzut pentru pensiunile livrate n cazul cedentului. La vnzarea ferm a titlurilor primite n pensiune livrat, cesionarul nregistreaz datoria de titluri n contul Alte datorii privind titlurile, care se evalueaz la fiecare nchidere contabil, iar diferenele rezultate se nregistreaz n conturile de venituri sau cheltuieli, dup caz. Titlurile primite n pensiune i apoi date cu mprumut se nregistreaz de ctre cesionar n contul "Titluri date cu mprumut", n contrapartida contului "Alte datorii privind titlurile" i se evalueaz la fiecare nchidere contabil. Diferenele rezultate se contabilizeaz n aceleai conturi. n afara operaiunilor de pensiune, se pot efectua mprumuturi de titluri avnd ca scop facilitarea operaiunilor solicitate de clientel i care permit mprumutatului s satisfac imediat cererea, fr ca titlurile s fi fost cumprate. 8 Contabilizarea mprumuturilor de titluri se realizeaz astfel: la mprumuttor, creana reprezentnd titlurile date cu mprumut se nregistreaz n contul "Titluri date cu mprumut" n contrapartida conturilor de titluri. Dac mprumutul este garantat cu titluri, acestea se nscriu n contul n afara bilanului "Titluri primite n garanie". La fiecare nchidere contabil, titlurile se evalueaz dup regulile proprii categoriei n care au fost clasate, iar dobnda aferent mprumutului de titluri se nregistreaz n contul "Creane ataate". La scaden, mprumuttorul primete titlurile proprii, ncaseaz dobnda aferent i restituie titlurile primite n garanie n cazul n care mprumutul a fost garantat cu titluri. la mprumutat, datoria aferent titlurilor se nregistreaz n contul "Datorii privind titlurile luate cu mprumut" n contrapartida contului; 9

_________________________________________ 8. Feleag N., Ionacu I. Contabilitate financiar, vol. 1-4, Editura Economic, Bucureti, 2004 9. Pntea P. i colectiv Contabilitatea financiar a agenilor economici din Romnia, p.13; Editura Intelcredo, Deva, 2004 8

"Titluri luate cu mprumut", la preul pieei din ziua realizrii tranzaciei. Eventualele titluri date n garanie se nscriu n contul n afara bilanului "Titluri date n garanie". La fiecare nchidere contabil, titlurile i datoria aferent acestora se evalueaz la cursul pieei, conform regulilor titlurilor de tranzacie, iar dobnda de pltit se nregistreaz n contul "Datorii ataate". La scaden, mprumutatul restituie titlurile, pltete dobnda i primete titlurile date n garanie n cazul n care mprumutul a fost garantat cu titluri. Titlurile luate cu mprumut pot fi date n pensiune livrat, vndute ferm sau date cu mprumut. n cazul pensiunii livrate, mprumutatul constat o datorie, pentru valoarea primit, n contul "Titluri date n pensiune livrat" sau crediteaz contul "Titluri luate cu mprumut" cu valoarea de pia a titlurilor, n situaia de vnzare ferm sau dare cu mprumut. 10 Pentru titlurile luate cu mprumut i vndute ferm, datoria de titluri nregistrat se evalueaz la fiecare nchidere contabil dup regulile titlurilor de tranzacie. mprumuturile primite pe baza titlurilor emise se nregistreaz n conturile de datorii constituite prin titluri, la valoarea de rambursare. Primele de emisiune i primele de rambursare se nregistreaz n conturi distincte i se amortizeaz ealonat, pn la scadena titlurilor. Dobnzile datorate pentru mprumuturile primite se nregistreaz n contul "Datorii ataate". Se pot emite obligaiuni convertibile n aciuni, ai cror posesori au dreptul ca, n cadrul unui termen fixat prin contractul de emisiune, s-i exercite opiunea de convertire a titlurilor obligatare n aciuni. 11

______________________________________________ 10. Ionacu I., Murean Mariana Contabilitatea bancar, vol. I, Contabilitatea societilor bancare, Editura Napoca, STAR Cluj, 1998. 11. Zaharciuc Elena Contabilitatea societilor bancare, Editura Teora, 2001.

CAPITOLUL II

2.1. Contabilitatea creditelor bancare Creditele i mprumuturile bancare pe termen mediu i lung sunt o component a capitalurilor permanente i reprezint o surs de finanare cu caracter durabil, durata rambursrii fiind cuprins ntre 1-5 ani pentru creditele bancare pe termen mediu i peste 5 ani pentru creditele pe termen lung.1) Asemenea credite se primesc de la instituiile bancare n lei i/sau n valut, sunt destinate finanrii investiiilor, se garanteaz cu activele ntreprinderii sau de ctre teri i sunt purttoare de dobnzi. 2) Pentru nregistrarea n contabilitate a operaiilor ocazionate de primirea i rambursarea creditelor menionate se folosete contul de pasiv Credite bancare pe termen lung. Se crediteaz cu valoarea creditelor contractate de la banc i se debiteaz cu valoarea creditelor rambursate. Soldul creditor reflect creditele de restituit bncii. 12 Contul de baz se dezvolt pe mai multe conturi sintetice de gradul II, n funcie de natura creditelor bancare pe termen lung, i anume: 1- Credite bancare pe termen lung; 2- Credite bancare pe termen lung nerambursate la scaden; 3- Credite externe guvernamentale; 4- Credite externe garantate de stat; 5- Credite externe garantate de bnci; 6- Credite de la trezoreria statului; 7- Credite bancare interne garantate de stat. 13

___________________________________ 12. Brbcioru V. i colectiv Contabilitatea financiar, Editura CERTI, Craiova, 1994. 13. Brbcioru V. i colectiv Contabilitatea ntreprinderii, vol.1 i 2, Editura Scrisul Romnesc, Craiova, 1997.

10

Dobnzile datorate pentru creditele bancare pe termen lung primite sunt reflectate prin contul de pasiv Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung. Exemplu: O regie autonom beneficiaz la 1.07.N de un credit bancar pe termen de un an n valoare de 10.000 EUR, la un curs de 14.00 lei /EUR. Dobnda anual datorat bncii este de 12%, potrivit contractului de mprumut i se achit integral la scadena rambursrii mprumutului (pe 30.06.N+1). La 31.12.N cursul de schimb al monedei europene este de 14.00 lei, iar la rambursare de 15.00 lei. n contabilitatea regiei autonome se nregistreaz operaiile: n exerciiul N 1) Primirea creditului de la banc n contul de disponibil.

5124 Conturi la bnci = 1621 Credite bancare pe

140.00 140.000 0

. n valut termen lung 10.000 EUR x 14.00/EUR = 140.000lei

2.2. Contabilitatea mprumuturilor i a creditelor clasice n aceasta categorie de credite intra creditele pe termen lung, mediu i scurt care sunt acordate de bnci n baza unei cereri de credit i a evalurii prin creditul scoring. n categoria creditelor clasice intr urmtoarele tipuri de credite: 1. Credite de trezorerie - credite pe termen scurt acordate pentru acoperirea imediat de lichiditi. Aici se cuprinde: - creditele pentru vnzri n rate - creditele pentru finanarea stocurilor - creditele pentru importuri

11

- creditele acordate persoanelor fizice i faciliti de credit acordate titularilor de cont (credite
acordate n cazul descoperirii de cont acordate clienilor A, clieni cu care banca au inchiriat convenie n acest sens. Credite pentru export creditele acordate pentru activitatea de export n formele: - credite de mobilizare a creanelor pe termen scurt acordate asupra strintii exportatorilor sub forma plii creanelor asupra clienilor strini; - credite furnizori acordate exportatorilor rezideni pe termen scurt sau mediu prin scontarea efectelor trase de furnizor asupra clienilor importatori; - credite cumprtor au drept obiect o garanie dat de stat i care se acord pe termen mediu i lung importatorilor. Evidenta acestor credite se ine cu contul "Credite pentru export" care se dezvolt pe sintetice de gradul 2 pe tipuri de credite. Creditele de echipament - acordate pe termen mediu i lung pentru finanarea investiiilor productive efectuate de clienii bncilor. Cuprind: - creditele agricultorilor - creditele cu dobnd subvenional.

Evidena se ine cu contul "Credite pentru echipament". Credite pentru bunuri imobiliare credite pe termen mediu i lung , acordate pentru achiziii, amenajri sau reparaii de bunuri imobiliare. n funcie de cel care efectueaz operaiunea cu bunul imobil, creditul poate fi: - credit promotor care se acord persoanelor juridice specializate n operaiuni cu bunuri imobiliare; - credite investitor care se acord direct celui care efectueaz operaiunea i care va fi proprietarul definitiv al bunului.

12

Evidena se ine cu contul "Credite pentru imobile". n practica bancar se pot ntlni credite care s nu corespund nici unuia din tipurile prezentate. n acest caz evidena se tine cu contul "Alte credite acordate clienilor". Toate aceste conturi sunt conturi care evideniaz plasamente, deci, sunt conturi de activ. n debit se nregistreaz valoarea creditului la momentul acordrii efective iar n credit, valoarea ratelor scadente la momentul rambursrii ct i valoarea creditului acordat i rambursarea pn la scaden. Soldul conturilor este debitor i reprezint valoarea creditelor acordate i neajunse la scaden. Pentru evidenierea dobnzii calculate i neajunse se utilizeaz cte un cont sintetic de gradul II pentru fiecare categorie de credite i anume un cont de creane ataate. n debit se nregistreaz creana privind dobnda calculat i neajuns la scaden iar n credit se nregistreaz dobanda ncasat la scaden sau dobnda nencasat la scaden i trecut n categoria restane sau ndeoielnice. 14. Pentru evidenierea creanelor restante se utilizeaz contul care se dezvolt pe sintetice de gradul II astfel: "Creane restante", cont ce evideniaz creditele a cror rambursare a ntrziat fa de prima scaden cu o zi lucrtoare; "Dobnzi restante", cont care evideniaz dobnzile a cror plat a ntrziat cu cel puin o zi lucrtoare. Pentru evidenierea creanelor ndoielnice , contul "Creane ndoielnice", cont care se dezvolt pe sintetice de gradul II astfel: "Creane ndoielnice", cont care evideniaz creditele care au staionat n conturi restante 90 de zile "Dobanzi indoielnice", cont care nregistreaz dobnzile care au staionat mai mult de 90 de zile. _______________________________________ 14. Manolescu M., Iordache A. Contabilitate de gestiune, p.124; Editura Sidex, Galai, 2008

13

n debit se nregistreaz valoarea creditelor trecute la restane, respectiv la ndoielnice iar n credit se nregistreaz valoarea creditelor restane sau ndoielnice recuperate. Soldul contului este debitor i reprezint creditele nerecuperate. Evidena provizioanelor specifice de risc se face cu contul " Provizioane pentru creane din operaiuni cu clientela", cont care este de pasiv. Pentru constituirea i suplimentarea provizioanelor specifice de risc se utilizeaz contul "Cheltuieli cu provizioane din operaiuni cu clientela". Pentru anularea sau diminuarea provizionului se utilizeaz contul "Venituri din provizioane pentru creane din operaiuni cu clientela". Dobnda produs de operaiuni de creditare constituie pentru bnci un venit bancar care se va evidenia cu contul "Venituri din operaiuni cu clientela".

2.2.1. Contabilitatea operaiunilor de creditare Orice operaie de creditare parcurge 3 momente: 1. Aprobarea cererii de creditare, reprezint evidenierea angajamentului de finanare n favoarea clientului debitor. Pentru c angajamentul este o promisiune care ne-a afecteaz patrimoniul bancar, el este evideniat cu ajutorul contului "Angajamente n favoarea clienilor". n debit se nregistreaz angajamentul la momentul aprobrii cererii iar n credit stingerea angajamentului. Acest cont n partida dubl prin creditarea sau debitarea contului "Contrapartida", cont care nu are coninut economic fiind utilizat pentru funcionarea n partida dubl a contului din clasa 9. 2. Acordarea efectiv a creditului care presupune stingerea angajamentului de credit, acordarea creditului evideniaz dobnda i constituirea provizionului de risc n concordan cu categoria de clieni (cota de provizion de risc este prevzut de BNM i se aplic la valoarea total a creditului mai puin garania depus de client).

14

3. Rambursarea i plata dobnzii presupune rambursarea ratei scadente, ncasarea dobnzii i diminuarea provizionului sau recalcularea lui n funcie de valoarea rmas de rambursat i de serviciul datoriei. Dac aceste etape nu au avut loc nseamn c respectivul credit trece la restane ceea ce implic recalcularea provizionului, dobnda i nscrierea n conturi corespondente de credite restane.

2.3. Contabilitatea cheltuielilor privind mprumuturile

Exist un standard care se extinde asupra tuturor persoanelor juridice i fizice care desfoar activitate de nreprinztor i snt nregistrate n Republica Moldova, precum i asupra filialelor, reprezentanelor i altor subdiviziuni structurale, situate att pe teritoriul

Moldovei, ct i peste hotarele ei. Standardul nu depinde de mrimea efectiv sau presupus a capitalului propriu, inclusiv de aciunile privilegiate care nu snt clasificate ca datorie. n prezentul standard noiunile utilizate semnific: mprumuturi - credite bancare i mprumuturi primite de ntreprindere de la alte

persoane juridice i fizice pe o anumit perioad i pentru o anumit plat; Cheltuieli de mprumut - cheltuieli pentru plata dobnzilor i/sau alte cheltuieli

suportate de ntreprindere n legtur cu primirea mijloacelor mprumutate; Activ calificat - activ care necesit n mod obligatoriu o lung perioad de creare i pregtire spre utilizare, conform destinaiei, sau spre vnzare; Capitalizarea cheltuielilor de mprumut - procesul de includere a cheltuielilor de

mprumut n valoarea de bilan a activului calificat; Overdraft bancar - tip de credit bancar primit de ntreprindere prin emiterea cecului sau a dispoziiei de plat n suma care depete soldul de mijloace n contul ei de decontare;

15

condiiile creditului privind overdraftul snt stipulate la deschiderea contului i acesta nu poate s depeasc suma fixat. Cheltuielile de mprumut cuprind: a) dobnzile overdraftul bancar; b) amortizarea reducerilor (scontului) sau premiilor privind mprumuturile; c) amortizarea altor cheltuieli ce in de primirea mprumuturilor; d) plile financiare aferente chiriei finanate n conformitate cu S.N.C. 17 "Contabilitatea chiriei"; e) diferenele de curs generate de mprumuturile n valut strin i corecii ale cheltuielilor aferente plii dobnzilor. Activele calificate cuprind: a) stocurile de mrfuri i materiale care necesit o perioad ndelungat de creare i pregtire spre utilizare, conform destinaiei, sau spre vnzare; b) mijloacele fixe care necesit o lung perioad de producie sau construcie; c) proprietatea investiional; d) cheltuielile capitalizate privind contractele de construcie; e) cheltuielile capitalizate privind lucrrile de proiectare i experimentare; f) activele nemateriale create de ntreprindere. n componena activelor calificate nu se includ: a) stocurile de mrfuri i materiale produse n procesul activitii ordinare a ntreprinderii sau obinute n cantiti mari n mod repetitiv n cursul unei perioade scurte de timp; b) activele care sunt gata spre a fi utilizate conform destinaiei sau vndute n momentul achiziionrii acestora; c) investiiile, cu excepia proprietii investiionale. considerate drept privind mprumuturile pe termen scurt i pe termen lung, inclusiv

16

Cheltuieli de mprumut-abordare Cheltuielile de mprumut se consider drept cheltuieli n acea perioad de gestiune, n care au fost suportate de ntreprindere, indiferent de destinaia special i de utilizarea efectiv a mprumuturilor primite. Contabilizarea acestor cheltuieli se efectueaz n conformitate ntreprinderii". Cheltuieli de mprumut-abordare alternativ admisibil Cheltuielile de mprumut se capitalizeaz, adic se includ n valoarea de bilan a cu prevederile S.N.C. 3 "Componena consumurilor i cheltuielilor

activelor calificate. Capitalizarea acestor cheltuieli se efectueaz cu respectarea urmtoarelor condiii: a) cheltuielile de mprumut sunt legate nemijlocit de achiziionarea, construcia sau producia activului calificat; b) exist o certitudine justificat c activul calificat creat sau achiziionat, n valoarea cruia se includ cheltuielile de mprumut, va aduce n viitor avantaje economice ntreprinderii; c) cheltuielile de mprumut suportate efectiv pot fi determinate cu exactitate. Cheltuielile de mprumut care nu corespund condiiilor sus-numite se consider drept cheltuieli n acea perioad de gestiune, n care au fost suportate de ntreprindere.

Cheltuieli de mprumut supuse capitalizrii Capitalizrii sunt supuse numai acele cheltuieli de mprumut care puteau fi evitate, dac nu ar fi fost realizate investiii capitale n activul calificat. Mrimea cheltuielilor de mprumut capitalizate se determin n funcie de destinaia special a mprumuturilor primite. Dac ntreprinderea primete mprumuturi special pentru achiziionarea, construcia

sau producia unui anumit activ, suma cheltuielilor de mprumut supus capitalizrii reprezint cheltuielile de mprumut efective suportate de ntreprindere n cursul perioadei de

17

gestiune cu minusul oricrui venit obinut din utilizarea provizorie a acestor mprumuturi n alte scopuri pn la investirea lor n activul calificat. Cnd ntreprinderea primete mprumuturi generale pentru desfurarea activitii

sale, care ulterior se utilizeaz pentru achiziionarea, construcia sau producia activului calificat, suma cheltuielilor de mprumut capitalizate se determin prin nmulirea ratei de capitalizare la mrimea investiiilor capitale realizate n activul respectiv. Rata de capitalizare se calculeaz ca mrimea medie ponderat a cheltuielilor privind mprumuturile nestinse n cursul perioadei de gestiune, cu excepia mprumuturilor primite nemijlocit n scopul achiziionrii, construciei sau produciei unui activ concret. Rata de capitalizare poate fi determinat att pentru o grup integral (compania principal i ntreprinderile-fiice ale acesteia), ct i pentru fiecare ntreprindere-fiic, dac aceasta primete n mod ndependent mprumuturi i poart rspundere pentru utilizarea i stingerea acestora. 15 Suma cheltuielilor de mprumut capitalizat n perioada de gestiune nu trebuie s depeasc suma efectiv total a cheltuielilor de mprumut suportate n aceast perioad. Dac valoarea de bilan sau valoarea definitiv presupus a activului calificat depete suma de recuperare a acestuia sau valoarea realizabil net, suma de depire (diferena) se anuleaz parial sau integral n funcie de tipurile activelor calificate n conformitate cu "Contabilitatea cheltuielilor

prevederile S.N.C. 2 "Stocurile de mrfuri i materiale",

pentru cercetri tiinifice i lucrri de proiectare i experimentare", "Contabilitatea activelor nemateriale", "Contabilitatea activelor materiale pe termen lung".

_________________________________ 15. Staicu C., Contabilitatea financiar, vol.1, Editura Chimenerg, Craiova, 2003.

18

Capitalizarea cheltuielilor de mprumut pentru activele calificate se efectueaz de la nceputul realizrii: a) investiiilor capitale n activul respectiv; b) cheltuielilor de mprumut; c) activitii necesare privind crearea activului i pregtirea acestuia spre utilizarea presupus sau spre vnzare. 17. Investiiile capitale n activul calificat cuprind: a) cheltuielile aferente plii mijloacelor bneti, utilizrii altor active sau apariiei datoriilor pentru care se calculeaz dobnzi; b) cheltuielile de mprumut capitalizate n perioada precedent. Mrimea investiiilor capitale n baza crora se determin cheltuielile de mprumut capitalizate se diminueaz cu suma subveniilor primite, aferente activelor respective i

contabilizate n conformitate cu S.N.C. 20 "Contabilitatea subveniilor de stat i publicitatea asistenei de stat". 16 Activitatea necesar pentru crearea activului i pregtirea acestuia spre utilizarea presupus sau spre vnzare cuprinde: a) procurarea, producia sau construcia activului calificat; b) activitatea tehnic sau administrativ, inclusiv activitatea premergtoare nceperii produciei sau construciei, de exemplu, activitatea legat de primirea autorizaiei pentru construcie; c) pstrarea stocurilor de mrfuri i materiale, considerat ca o parte necesar a procesului de creare i pregtire a acestuia, spre utilizare dup destinaie sau spre vnzare, de exemplu, pstrarea vinurilor brute n decursul unei perioade ndelungate de timp pentru producia vinurilor de calitate superioar, ampaniei etc. ____________________________________ 16. Ordonana Guvernului nr.22/1996 privind actualizarea i completarea regimului general al contabilitii, Monitorul Oficial nr.170/1996. 19

Capitalizarea cheltuielilor de mprumut continu n perioada suspendrii produciei sau construciei activului calificat din cauze naturale, caracteristice unei zone geografice concrete. De exemplu, capitalizarea cheltuielilor de mprumut continu n cazul suspendrii provizorii a construciei podului din cauza nivelului nalt al apei, cu condiia c un atare nivel al apei constituie un fenomen obinuit ntr-o anumit perioad a anului. Capitalizarea cheltuielilor de mprumut trebuie s fie suspendat n cazul n care

nceteaz pe o perioad ndelungat de timp activitatea necesar pentru crearea activului i pregtirea acestuia spre utilizare dup destinaie sau spre vnzare. De exemplu,

cheltuielile de mprumut nu se capitalizeaz, dac nu este nceput sau dac

este suspendat

pe o perioad ndelungat de timp producia/construcia activului calificat. Capitalizarea cheltuielilor de mprumut nceteaz n cazul n care activitatea de baz privind crearea activului calificat i pregtirea acestuia spre utilizare dup destinaie sau spre vnzare este ncheiat. Activul se consider terminat (gata spre a fi utilizat sau vndut) n cazul n care producia sau construcia fizic a acestuia este ncheiat, dei activitatea administrativ curent i lucrrile legate de finisarea suplimentar nesemnificativ, la comanda

cumprtorului sau arendaului, pot nc s continue. n cazul n care a luat sfrit lucrul de pregtire a unor pri distincte ale activului calificat i fiecare parte poate s fie utilizat separat, iar lucrrile privind alte pri ale activului continu, capitalizarea cheltuielilor de mprumut pentru fiecare parte ncheiat a activului nceteaz, iar pentru prile neterminate continu. Dac unele pri ncheiate ale activului calificat nu pot fi utilizate pn la ncheierea tuturor celorlalte pri constitutive ale acestuia, capitalizarea cheltuielilor privind prile

ncheiate ale activului va continua. n acest caz capitalizarea cheltuielilor de mprumut nceteaz n momentul cnd activul va fi gata integral spre utilizare dup destinaie sau spre vnzare.

20

CAPITOLUL III

3.1 Cetenii se mprumut n euro pentru nevoi personale mprumuturile n euro sunt cele mai cutate credite de nevoi personale, iar interesul pentru ele este n cretere, potrivit unui studiu realizat de Media Moldova Promotion pe baza informaiilor cel mai des cutate de internaui pe site-ul menionat. Aproape 57% dintre persoanele care au cutat informaii despre creditele de nevoie personale n luna august, 2008 doreau s se ndatoreze n moneda european. Leul era preferat de aproape 39% dintre vizitatorii site-ului. La creditele contractate pentru investiii imobiliare, circa 68a dintre cei care se informeaa despre aceste produse prefer moneda european. Preferinele moldovenilor arat c cei care doresc s se mprumute se uit n continuare la costul mprumutului i pun mai puin pre pe unele atenionri referitoare la o posibila depreciere a cursului. La capitolul economii, leul era preferat de aproape 80% dintre potenialii clieni ai bncilor, acetia ncercnd s obin randamente ct mai bune pentru banii pui deoparte. 17

Sume mari i perioade lungi Mai mult de jumatate dintre persoanele care au cutat informaii despre creditele de nevoi personale n euro doreau s mprumute sume de peste 7.500 de euro. n acelai timp i perioada pe care doreau s ia mprumutul era mare: de peste apte ani, n cazul a aproape jumtate dintre vizitatorii site-ului. Aceasta reflect dorina cetenilor de a mprumuta de la bnci sume ct mai mari. De altfel, un sfert dintre cei care au cutat informaii despre creditele de nevoi personale n euro doreau s mprumute peste 10.000 de euro. Credite de peste 10.000 de euro sunt din ce n ce mai cerute, subliniaz realizatorii studiului. _______________________ 17. Timpul, septembrie 2008

21

La polul opus se afl mprumuturile mici, contractate pe perioade scurte. mprumuturile rambursate n mai puin de trei ani erau agreate de numai 145 dintre cei care cutau credite. n acelai timp, sume de pn la 2.000 de euro erau cutate numai de 5,5% dintre acetia. Pe de alt parte, sumele cutate de cei care doreau s se mprumute n lei erau mai mici fa de cele cutate de persoanele care optau pentru creditele n euro. Mai mult de jumtate dintre cei care se informau despre creditele n moneda naional doreau mprumuturi de pn la 20.000 de lei, adic sub 6.100 de euro.

Depozite marunte, n lei Nivelul economiilor pe care vizitatorii site-ului doreau s le depun la bnci era mult mai mic fa de valoarea creditelor vizate de acetia. Majoritatea dorea s depun o sum de pn la 10.000 de lei (circa 3.100 euro). Cei mai muli dintre acetia doreau s depun mai puin de 5.000 de lei (aproximativ 1.500 de euro). Perioadele pe care cetenii prefer s economiseasc sunt mici. Cei mai muli au selectat o perioad de numai o lun (28%). Nu n ultimul rnd, interesul moldovenilor pentru informaiile referitoare la depozite este extrem de redus fa de numrul celor care au cutat informaii referitoare la mprumuturile date de bnci.

3.2.

Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate Se ine pe urmtoarele categorii: mprumuturi din emisiunea de obligaiuni i primele de rambursare a acestora; creditele bancare pe termen lung i mediu; datorii legate de participaii i alte mprumuturi; datorii asimilate precum i dobnzile aferente acestora. Conturile utilizate pentru reflectarea n contabilitate a operaiilor economice referitoare la

mprumuturi i datorii asimilate sunt urmtoarele:

22

161 - mprumuturi din emisiunea de obligaiuni 162 - Credite bancare pe termen lung i mediu 162.1- Credite bancare pe termen lung i mediu rambursabile 162.2- Credite bancare pe termen lung i mediu nerambursabile la scaden 162.3- Credite externe guvernamentale 162.4- Credite externe garantate de stat 162.5- Credite externe garantate de bnci 162.6- Credite de la trezoreria statului 166 - Datorii legate de participaii 167 - Alte mprumuturi i datorii asimilate 168 - Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate 168.1- Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni 168.2- Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung i mediu 168.6 - Dobnzi aferente datoriilor legate de participaii 168.7- Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate 169 - Prime privind rambursarea obligaiunilor

Contul 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni Cu ajutorul acestui cont se ine evidena mprumuturilor din emisiunea obligaiunilor. Contul 161 este un cont de pasiv. n creditul contului se nregistraz: suma mprumuturilor obinute la valoarea de rambursare a obligaiunilor emise (461); suma primelor de rambursare aferente mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni (169). n debitul contului 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni se nregistreaz: valoarea obligaiunilor emise i rscumprate anulate (505);

23

diferenele favorabile de curs valutar rezultate n urma lichidrii mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni exprimate n devize (765). Soldul contului 161 reprezint mprumuturile din emisiuni de obligaiuni nerambursate.

Contul 162 Credite bancare pe termen lung i mediu Cu ajutorul acestui cont se ine evidena creditelor bancare pe termen lung i mediu primite de la societi comerciale i instituii bancare. Contabilitatea analitic se organizeaz distinct. Contul 162 este un cont de pasiv. n creditul contului se nregistreaz: suma creditelor pe termen lung i mediu primite (401, 404, 512); reluarea sumelor nregistrate ca diferene favorabile de curs valutar la nchiderea exerciiului anterior (477); diferene nefavorabile de curs valutar rezultate la nchiderea exerciiului, aferente datoriilor exprimate n devize ca urmare a creterii cursului valutar (476). n debitul contului se nregistreaz: suma creditelor pe termen lung i mediu rambursate (512); reluarea sumelor nregistrate ca diferene nefavorabile de curs valutar la nchiderea exerciiului anterior (476); diferene favorabile de curs valutar rezultate n urma scderii cursului valutar al mprumuturilor pe termen lung i mediu, exprimate n devize la nchiderea exerciiului (477); diferene favorabile de curs valutar rezultate n urma lichidrii mprumuturilor n devize (765). Soldul contului reprezint creditele pe termen lung i mediu nerambursate.

24

Contul 166 Datorii legate de participaii Cu ajutorul acestui cont se ine evidena datoriilor legate de participaii. Contul 166 este un cont de pasiv. n debitul su se nregistreaz: reluarea sumelor nregistrate ca diferene nefavorabile de curs valutar la nchiderea exerciiului anterior (476); sumele restituite societilor comerciale care dein titluri de participaie ale unitii patrimoniale (512); diferene favorabile de curs valutar rezultate la nchiderea exerciiului anterior (477), n urma scderii cursului valutar al mprumutului pe termen lung i mediu exprimat n devize; diferenele favorabile de curs valutar rezultate n urma lichidrii datoriilor legate de participaii n devize (765). n creditul contului se nregistreaz : sumele ncasate de la societile comerciale care dein titluri de participaie ale unitii patrimoniale (512); diferene nefavorabile de curs valutar rezultate la nchiderea exerciiului, aferente datoriilor exprimate n devize ca urmare a creterii cursului valutar (476); reluarea sumelor nregistrate ca diferene favorabile de curs valutar la nchiderea exerciiului anterior (477). Soldul contului reprezint sumele primite i nerestituite.

Contul 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate Cu ajutorul acestui cont se ine evidena altor mprumuturi i datorii asimilate, cum sunt: depozite, garanii primite i alte datorii asimilate. Contabilitatea analitic se ine pe feluri de mprumuturi i datorii asimilate. Contul 167 este un cont de pasiv. n creditul contului se nregistreaz: sumele ncasate reprezentnd alte mprumuturi i datorii asimilate (512); diferenele din lichidarea mprumuturilor i datoriilor asimilate (658); valorificarea concesiunilor (205); reluarea sumelor nregistrate ca diferene favorabile de curs valutar la nchiderea exerciiului anterior (477);

25

diferenele nefavorabile de curs valutar rezultate la nchiderea exerciiului, aferente altor mprumuturi i datorii asimilate ca urmare a creterii cursului valutar (476). n debitul contului se nregistreaz: sumele reprezentnd alte mprumuturi i datorii asimilate rambursate (512); valoarea bunurilor preluate n concesiune conform contractelor ncheiate, restituite (205); reluarea sumelor nregistrate ca diferene nefavorabile de curs valutar la nchiderea exerciiului (476); diferene favorabile de curs valutar rezultate n urma scderii cursului valutar, aferente altor mprumuturi i datorii asimilate, n devize (765). Soldul contului reprezint alte mprumuturi i datorii asimilate nerestituite.

Contul 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate Cu ajutorul acestui cont se ine evidena dobnzilor datorate, aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni, creditelor bancare pe termen lung i mediu, datoriilor legate de participaii, precum i celor aferente altor mprumuturi i altor datorii asimilate. Contul 168 este un cont de pasiv. n creditul su se nregistreaz: valoarea dobnzilor datorate aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate (666). n debitul contului se nregistreaz: suma dobnzilor pltite (451,512); diferenele favorabile de curs valutar rezultate n urma lichidrii mprumuturilor i datoriilor asimilate, n devize (765). Soldul contului reprezint dobnzile nepltite.

26

Contul 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor Cu ajutorul acestui cont se ine evidena primelor de rambursare reprezentnd diferena dintre valoarea de emisiune i valoarea de rambursare. Contul 169 este un cont de activ. n debitul su se nregistreaz: suma primelor de rambursare aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni (161). n creditul contului se nregistreaz: valoarea primelor de rambursare amortizate (686); Soldul contului reprezint valoarea primelor de rambursare neamortizate. 18

3.3. mprumuturile din emisiuni de obligaiuni mprumuturile din emisiuni de obligaiuni reprezint datorii pe termen lung, create prin vnzarea de obligaiuni (titluri de credit) ctre persoane fizice sa juridice. Obligaiunea este valoarea mobiliar negociabil, care confer deintorului calitatea de creditor. El are dreptul de a ncasa de la emitent dobnzile aferente sumei date cu mprumut. mprumuturile din emisiuni de obligaiuni mai sunt cunoscute i sub denumirea de mprumuturi obligatare. Obligaiunile dau dreptul la dobnd care este negociat, fr a participa la gestiunea societii. n funcie de tipul dobnzii, mprumuturile obligatare pot fi cu dobnd fix, cu dobnd variabil. Pentru mprumuturile cu dobnd fix rata dobnzii rmne aceeai de la data emisiunii obligaiunilor i pn la data scadent. Pentru mprumuturile cu dobnd variabil, rata dobnzii se modific pe perioada mprumutului n funcie de evoluia pieei monetare.

_______________________________ 18. Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat n active corporale i necorporale, Monitorul Oficial nr. 80/2003, modificat i completat prin Ordonana Guvernului nr. 54/1997, Monitorul Oficial nr. 225/2006, aprobat prin Legea nr. 227/1998, Monitorul Oficial nr.473/1998. 27

Societatea pe aciuni poate emite obligaiuni la purttor sau nominative, pentru o sum care s nu depeasc din capitalul vrsat i existent, conform ultimului bilan aprobat. Valoarea nominal a unei obligaiuni nu poate fi mai mic de 25.000 lei. Obligaiunile din aceeai emisiune trebuie s fie de o valoare egal i acord posesorilor lor drepturi egale. Obligaiunile pot fi emise n form material, pe suport hrtie sau n form dematerializat, prin nscriere n cont. Obligaiunile pot fi convertibile n aciuni. Valoarea nominal a obligaiunilor convertibile n aciuni va trebui s fie egal cu cea a aciunilor. Vnzarea obligaiunilor se face, de regul, prin intermediar (societi de valori mobiliare sau alte instituii financiare ori bancare abilitate), fr a fi exclus posibilitatea vnzrii directe de ctre societatea comercial emitent. Obligaiunile se ramburseaz de societatea emitent la scaden. nainte de scaden, obligaiunile din aceeai emisiune i cu aceeai valoare pot fi rambursate, prin tragere la sori, la o sum superioar valorii nominale, stabilit de societate i anunat public cu cel puin 15 zile nainte de data tragerii la sori. Obligaiunile convertibile pot fi preschimbate n aciuni ale societii emitente, n condiiile stabilite n prospectul de ofert public.

Modalitile de rambursare a obligaiunilor din momentul contractrii mprumutului pot fi: rambursarea constant prin anuiti cu plata corespunztoare a dobnzilor; rambursarea integral la scaden cu plata anual a dobnzilor; rambursarea n trane egale, prin procedeele tragerilor la sori sau rscumprrii i anulrii obligaiunilor. Pentru nregistrarea n contabilitate a mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni se analizeaz urmtoare elemente definitorii: valoarea nominal este valoarea nscris pe obligaiune i nu poate fi mai mic de 25.000 lei;

28

valoarea de emisiune este valoarea ncasat pe obligaiune n momentul vnzrii (preul pltit de cumprtor); valoarea de rambursare valoarea pltit de emitent n momentul rscumprrii obligaiunilor (momentul rambursrii mprumutului); ea poate fi egal sau mai mare dect valoarea nominal; prima de rambursare reprezint diferena dintre valoarea de rambursare (mai mare) i valoarea de emisiune (mai mic), respectiv diferena pltit n plus deintorilor (cumprtorilor) de obligaiuni; se achit pentru a face mprumutul ct mai atractiv; primele de rambursare a obligaiunilor trebuie amortizate prin sume anuale rezonabile, cel mai trziu pn n momentul rambursrii datoriei; dobnda - venitul obligaiunilor se determin prin aplicarea procentului de dobnd la valoarea nominal. Evaluarea mprumuturilor i datoriilor pe termen lung cu ocazia primei recunoateri n contabilitate se face la valoarea nominal sau valoarea de rambursare, dac cele dou valori sunt diferite. Evaluarea la inventar se face, de regul, la valoarea lor probabil de plat, iar inventarierea datoriilor i mprumuturilor pe termen lung se face pe baz de extras de cont. Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate se ine cu ajutorul urmtoarelor conturi: mprumuturi din emisiuni de obligaiuni; Credite bancare pe termen lung; Datorii ce privesc imobilizrile financiare; Alte mprumuturi i datorii asimilate; Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate; Prime privind rambursarea obligaiunilor.

Contul mprumuturi din emisiuni de obligaiuni este folosit pentru evidena mprumuturilor din emisiunea obligaiunilor i, dup funcia contabil, este un cont de pasiv. Se crediteaz cu suma mprumuturilor obinute la valoarea de rambursare a obligaiunilor emise i se debiteaz cu

29

suma mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni rambursate. Soldul contului reprezint mprumuturile din emisiuni de obligaiuni nerambursate. Coninutul economic al urmtoarelor trei conturi este acela de datorii pe termen lung, iar funcia lor contabil este de pasiv. Se crediteaz cu sumele mprumutate de la bnci, alte instituii de credit, persoane fizice i juridice, potrivit legii. Se debiteaz cu ocazia restituirii mprumuturilor i datoriilor asimilate. Soldul creditor al acestor conturi reprezint datoriile neachitate. Contul Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate evideniaz dobnzile aferente, pe categorii de mprumuturi i datorii, cu ajutorul conturilor sintetice de gradul II. Se crediteaz cu dobnzile angajate n fiecare exerciiu i se debiteaz cu dobnzile pltite. Soldul acestui cont este creditor i reflect dobnzile angajate i neachitate. Contul Prime privind rambursarea obligaiunilor este un cont cu funcie contabil de activ, cu ajutorul cruia se ine evidena primelor de rambursare reprezentnd diferena dintre valoarea de emisiune i valoarea de rambursare. n debit nregistreaz primele de rambursare aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni, iar n credit valoarea primelor de rambursare amortizate. Soldul contului reprezint valoarea primelor de rambursare, neamortizate i se prezint n bilan ca o corecie a mprumutului din emisiunea de obligaiuni, sumele fiind detaliate n notele la conturile anuale. Contul Cheltuieli privind dobnzile servete pentru nregistrarea angajrii cheltuielilor cu dobnzile cuvenite obligatarilor.

30

CONCLUZII Elementele de contabilitate care vor sta n toate cazurile la baza asumrii de ctre banc a unor angajamente sunt urmtoarele: ncadrarea n strategia general a bncii; aceast strategie general a bncii vizeaz att meninerea pe linia politicii monetare a BNM ct i obinerea unui profit ct mai mare, evitarea riscurilor, gestionarea ct mai eficient a resurselor bncii; situaia concret a fiecrui client; se vor urmri lichidarea, bonitatea, solvabilitatea, responsabilitatea activitii desfurate, precum i poziia pe pia a fiecrui agent economic; activitatea de asumare de angajamente i de derulare a operaiunilor de creditare, va fi treptat, pe msura posibilitilor, descentralizat n sensul aprecierii serviciilor de clientel din punct de vedere al localizrii teritoriale. n acest scop, data fiind tendina general de descentralizare a activitii economice, se vor urmri deschiderea ct mai rapid de sucursale, n toate reedinele de jude i n marile orae industriale ; n toate cazurile, se va urmri corelarea direct, general a posibilitilor de refinanare existente n momentul respectiv; o atenie deosebit se va acorda categoriilor de garanii ce se vor obine n acoperirea angajamentelor asumate, n numele clienilor si, ntre care, un loc deosebit trebuie s ocupe garaniile materiale reale oferite de client, bazate pe propria lor activitate, precum i garaniile bugetare;una din declaraiile pe linie financiar contabil, de organizare contabil, sau de orice alt natur solicitat de banc, se va dovedi fals; obiectul nu se nscrie n parametrii de eficien economic; clientul nu are suficiente disponibiliti n conturile sale pentru achitarea la termen i n cuantumul prevzut, a obligaiilor ce-i revin fa de banc; derularea operaiunilor legate de angajamentele asumate de banc, pentru i n numele clientelei, trebuie s asigure alocarea unor sume importante pentru constituirea de provizioane de risc, dac inem seama de gradul de incertitudine ridicat, generat de faptul c majoritatea clienilor sunt noi, precum i de necesitatea acoperirii angajamentelor asumate n conformitate cu practica bancar internaional.

31

BIBLIOGRAFIE 1. Basno C., Dardac V. Operaiuni bancare, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2006. 2. Capron M. Contabilitatea n perspectiv, Editura Humanitas, Bucureti, 2005. 3. Collase B. Compabilit gnrale, Dunod, Paris, 2003 4. Dedu Vasile, Encin Adrian Contabilitate bancar, Editura Economic, Bucureti, 2001 5. Feleag N., Ionacu I. Contabilitate financiar, vol. 1-4, Editura Economic, Bucureti, 2004 6. Pntea P. i colectiv Contabilitatea financiar a agenilor economici din Romnia, Editura Intelcredo, Deva, 2004 7. Ionacu I., Murean Mariana Contabilitatea bancar, vol. I, Contabilitatea societilor bancare, Editura Napoca, STAR Cluj, 1998. 8. Zaharciuc Elena Contabilitatea societilor bancare, Editura Teora, 2001. 9. Brbcioru V. i colectiv Contabilitatea financiar, Editura CERTI, Craiova, 1994.

10. Brbcioru V. i colectiv Contabilitatea ntreprinderii, vol.1 i 2, Editura Scrisul Romnesc, Craiova, 1997. 11. Staicu C., Contabilitatea financiar, vol.1, Editura Chimenerg, Craiova, 2003. * Legea nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat n active corporale i necorporale, Monitorul Oficial nr. 80/2003, modificat i completat prin Ordonana Guvernului nr. 54/1997, Monitorul Oficial nr. 225/2006, aprobat prin Legea nr. 227/1998, Monitorul Oficial nr.473/1998. * Ordonana Guvernului nr.22/1996 privind actualizarea i completarea regimului general al contabilitii, Monitorul Oficial nr.170/1996. * Hotrrea guvernului nr.909/1997 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat n active corporale i necorporale, modificat i completat prin Ordonana Guvernului nr. 54/1997, Monitorul Oficial nr. 4/1998. * Ordonana Guvernului nr. 70/1994 privind impozitul pe profit, republicat, aprobat i modificat prin Legea nr. 73/ 1996, Monitorul Oficial nr. 40/1997, cu modificrile i completrile ulterioare, Ordonana Guvernului nr. 40/1998, Monitorul Oficial nr. 43/1998,aprobat prin Legea nr. 249/1998, Monitorul Oficial nr. 511/1998, Ordonana de Urgen a Guvernului nr.217/1999 pentru modificarea i completarea O.G. nr.70/1994, M.Of. nr.650/1999.

32