Sunteți pe pagina 1din 68

CUPRINS CAPITOLUL 1 3 CONINUTUL, STRUCTURA I RECUNOATEREA STOCURILOR.................

3 CONFORM SITUAIILOR FINANCIARE ANUALE 3


1.1 CARACTERISTICILE GENERALE ALE ACTIVELOR.........................................................3 1.2 DEFINIREA I STRUCTURA STOCURILOR........................................................................5

CAPITOLUL 2 EVALUAREA STOCURILOR

8 8

2.1 PREURILE DE NREGISTRARE FOLOSITE LA EVALUAREA........................................8 ACTIVELOR CIRCULANTE..........................................................................................................8 2.2 EVALUAREA STOCURILOR LA INTRAREA N GESTIUNE...........................................11 2.3 EVALUAREA STOCURILOR CU OCAZIA INVENTARIERII...........................................12

2.4 EVALUAREA STOCURILOR CU OCAZIA NTOCMIRII BILANULUI.....12


2.5 EVALUAREA STOCURILOR LA IEIREA DIN GESTIUNE.............................................14 2.6 EVALUAREA STOCURILOR I RELAIA CU FISCALITATEA......................................19

CAPITOLUL 3 ORGANIZAREA CONTABILITII STOCURILOR

22 22

3.1 OBIECTIVELE I FACTORII ORGANIZRII......................................................................22 CONTABILITII STOCURILOR...............................................................................................22 3.2 ORGANIZAREA EVIDENEI OPERATIVE A STOCURILOR...........................................24 I DOCUMENTELE JUSTIFICATIVE.........................................................................................24 3.3 ORGANIZAREA CONTABILITII ANALITICE A STOCURILOR.................................30 3.4aORGANIZAREA CONTABILITII SINTETICE A STOCURILOR.................................31 3.4.1. CONTABILITATEA MATERIILOR PRIME I A MATERIALELOR.........................32 3.4.2 CONTABILITATEA PRODUSELOR FINITE I A........................................................34 PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE..................................................................................34 3.4.3 CONTABILITATEA STOCURILOR AFLATE LA TERI............................................35 3.4.4 CONTABILITATEA MRFURILOR..............................................................................36 3.4.5 CONTABILITATEA AMBALAJELOR...........................................................................39 3.5 CONTABILITATEA AJUSTRILOR PENTRU....................................................................40 DEPRECIEREA STOCURILOR....................................................................................................40

CAPITOLUL 4 STUDIU DE CAZ

41 41

4.1 PREZENTAREA SC TRIM LINE SRL, Cofetria Preferitta.............................................41 4.2 MANAGEMENTUL STOCURILOR.......................................................................................44 Funcia de recepie-primire.........................................................................................................47 4.3 ANALIZA EVOLUIEI STOCURILOR...............................................................................48 4.4. REFLECTAREA N CONTABILITATE A STOCURILOR..................................................52 N CADRUL SOCIETII SC TRIM LINE SRL....................................................................52

CONCLUZII ANEXE BIBLIOGRAFIE

62 63 68

Factura de cumprare..................................................................................................................65

CAPITOLUL 1 CONINUTUL, STRUCTURA I RECUNOATEREA STOCURILOR CONFORM SITUAIILOR FINANCIARE ANUALE 1.1 CARACTERISTICILE GENERALE ALE ACTIVELOR
Activele se regsesc n ntreprindere sub form material sau nematerial. Forma fizic nu este esenial pentru existena unui activ, de aceea brevetele i drepturile de autor sunt active, dac se ateapt s genereze beneficii economice viitoare ntreprinderii i dac sunt controlate de aceasta. IASC are o viziune economic (dinamic) i nu una static (patrimonial) admind c recunoaterea activelor nu trebuie legat exclusiv de drepturile legale pe care ntreprinderea le are asupra acestora: Dreptul de proprietate nu este esenial pentru determinarea existenei unui activ. Dei capacitatea unei ntreprinderi de a controla beneficiile este, de regul, rezultatul drepturilor legale, un element poate satisface definiia de activ chiar i fr a exista un control legal (exemplu cazul know-howului).

Fundamentri teoretice privind deprecierea patrimoniului


n susinerea afirmaiei c recunoaterea activelor nu ine de forma lor fizic i nici de dreptul de proprietate putem aminti normele IAS 17 Leasing i IAS 38 Active necorporale care impun: nscrierea n activ a bunurilor finanate printr-un contract de leasing financiar (IAS 17) i contabilizarea ca active a imobilizrilor necorporale, dac este posibil ca acestea s genereze avantaje economice viitoare, iar costul acestor active poate fi evaluat n mod fiabil (IAS 38). n definirea i recunoaterea activelor conform IAS se pornete de la dou criterii: beneficiile economice viitoare i evaluare credibil. Pentru a demonstra c un element satisface primul criteriu de recunoatere ca activ, ntreprinderea trebuie s aprecieze gradul de corectitudine al fluxului beneficiilor viitoare economice pe baza evidenei disponibile n momentul contabilizrii iniiale. Existena unei certitudini suficiente este probat de asigurarea pe care ntreprinderea o are n privina obinerii avantajelor ataabile activului n cauz i de faptul c aceasta i va asuma riscurile aferente activului. n general aceast asigurare nu va exista dect atunci cnd riscurile i avantajele au fost transferate ntreprinderii. Cel de-al doilea criteriu de recunoatere, evaluarea credibil a costului activului, este mai uor de satisfcut deoarece n cazul achiziiilor se cunoate preul de achiziie sau cheltuielile ocazionate de achiziie sunt identificabile n mod cert. n cazul obinerii activelor din producia proprie, evaluarea fiabil a costului poate fi realizat pornind de la tranzaciile ncheiate cu terii pentru achiziionarea de materii prime, angajarea de personal i folosirea forei de munc angajat, alte intrri efectuate n procesul de producie care genereaz costuri. Cele dou criterii de recunoatere a activelor se nuaneaz n practic n funcie de categoria de active. Recunoaterea activelor poate mbrca particulariti n unele concepte naionale: n SUA activele sunt avantaje economice viitoare probabile, obinute sau controlate de o entitate, n urma unor tranzacii sau evenimente trecute. Normalizatorii americani nu leag recunoaterea activelor de existena dreptului de proprietate sau de protecia legal a acestuia. n Frana activele reprezint orice element patrimonial care are o valoare economic pozitiv pentru ntreprindere. Viziunea francez asupra patrimoniului poart amprenta juridic asupra 3

acestui concept i drept consecin exclude din active bunurile finanate printr-un contract de leasing financiar. Dup cum se vede problema fundamental care se pune, referitor la recunoaterea unui element, ca element de active n bilan sau ca element de cheltuial n contul de profit i pierdere, este legat de dreptul de proprietate i atributele acestuia: dreptul de dispoziie, dreptul de utilizare i dreptul de uzufruct. n Romnia conform Legii contabilitii este aplicat principiul proprietii n conturile individuale. Conform Cadrului general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare elaborat de IASC, preluat de normalizatorii romni prin Ordinul Ministerului Finanelor 94/2001,este aplicat principiul substance over forme. O clasificare simplificat a activelor este prezentat n tabelul numarul 1: Clasificarea activelor Tabelul nr.1 Imobilizri necorporale
- Cheltuieli de constituire - Cheltuieli de dezvoltare - Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale i alte drepturi i valori similare achiziionate - Fond commercial - Terenuri i amenajri terenuri - Construcii - Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii - Mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale - Imobilizri necorporale n curs - Imobilizri corporale n curs - Titluri de participare deinute la societi n cadrul grupului - Titluri de participare deinute la societi n afara grupului - Creane imobilizate - Materii prime i materiale - Materiale de natura obiectelor de inventar - Producie n curs de execuie - Semifabricate - Produse finite i produse reziduale - Mrfuri - Ambalaje - Animale i psri

ACTIVE IMOBILIZATE

Imobilizri corporale

Imobilizri n curs Imobilizri financiare

Stocuri

ACTIVE CIRCULANTE

Alte active circulante

- Creane sau valori n curs de decontare - Plasamente i disponibiliti bneti

1.2 DEFINIREA I STRUCTURA STOCURILOR


Conform IAS2 stocurile sunt definite ca active: deinute pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii; n curs de producie pentru a fi vndute n perioadele urmtoare; sub forma de materii prime i materiale consumabile, folosite pentru producia unor bunuri sau pentru realizarea unor servicii. Orice activitate economico-financiar, indiferent de natura sa, ocazioneaz diverse consumuri de munc trecut, unde se ncadreaz, cu pondere relativ nsemnat, i cele care privesc valorile de natur stocabil. De altfel, stocurile sunt o component important a activelor circulante, condiionnd desfurarea activitii oricrei uniti patrimoniale. Ele poart denumirea de active circulante materiale i potrivit Legii Contabilitii cuprind ansamblul bunurilor i serviciilor destinate att vnzrii n starea n care au fost achiziionate sau dup prelucrarea lor n procesul de producie, ct i consumului lor la prima utilizare. Valoarea net realizabil este preul de vnzare estimat a fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii, mai puin costurile estimate pentru finalizarea elementului de stoc, precum i a costurilor asociate vnzrii acestuia. Stocurile propriu-zise au o structur complex i cuprind urmtoarele categorii de elemente patrimoniale: mrfuri, materii prime, materiale consumabile, produse, animale i psri, ambalaje, obiecte de inventar, baracamente i amenajri provizorii. a. Mrfurile reprezint bunurile pe care unitatea patrimonial le cumpr n vederea vnzrii n starea n care au fost achiziionate. b. Materiile prime sunt acele active circulante materiale care particip direct la fabricarea produselor i se regsesc, integral sau parial, n produsul finit, fie n starea lor iniial, fie transformat. c. Materialele consumabile reprezint activele circulante materiale care particip sau ajut la procesul de fabricaie sau de exploatare fr a se regsi, de regul, n produsul finit i cuprind: materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat, furaje i alte materiale consumabile. d. Produsele constituie o categorie oarecum eterogen, n cadrul creia se delimiteaz: produsele finite propriu-zis, ce se refer la bunurile care au parcurs integral fazele procesului de fabricaie i nu mai necesit prelucrri ulterioare n cadrul unitii patrimoniale, putnd fi depozitate n vederea livrrii sau expediate direct clienilor; semifabricatele, care reprezint acele produse al cror ciclu de fabricaie a fost terminat ntr-o secie (faz de fabricaie), transferndu-se n procesul tehnologic al altei secii (faze de fabricaie) sau se livreaz terilor; produsele reziduale, unde se au n vedere valori de natura rebuturilor, materialelor recuperabile sau deeurilor rezultate din procesul de producie.

e. Animalele i psrile constituie o alt categorie de elemente patrimoniale care cuprinde animalele nscute i pe cele tinere de orice fel (viei, purcei, mnji i altele), crescute i folosite pentru reproducie, animalele i psrile la ngrat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum i animalele pentru producia de ln, lapte i blan. f. Ambalajele, care se refer att la ambalajele refolosibile achiziionate sau fabricate, necesare vnzrii produselor i care n mod temporar pot fi pstrate de teri cu obligaia restituirii n condiiile prevzute n contracte, ct i ambalajele de natura obiectelor de inventar, utilizate numai n interiorul unitii patrimoniale sau care circul fr decontare, precum i ambalajele i materialele pentru ambalat obinute n cadrul activitii proprii n vederea vnzrii ctre teri, fapt pentru care sunt considerate produse finite. Materialele de ambalat, care nu se pot gestiona ca ambalaje, se includ n categoria stocurilor cu denumirea Alte materiale consumabile. g. Obiectele de inventar, baracamentele i amenajrile provizorii constituie, de asemenea, o categorie distinct de elemente patrimoniale care prezint anumite particulariti. Obiectele de inventar reprezint bunuri care nu ndeplinesc condiiile legale privind valoarea i durata pentru a fi considerate mijloace fixe, precum i bunurile asimilate acestora, cum sunt: echipamentul de protecie, echipamentul de lucru, mbrcmintea special, mecanismele, dispozitivele, verificatoarele, SDV-urile, aparatele de msur i control, matriele folosite la obinerea anumitor produse i alte obiecte similare. Baracamentele i amenajrile provizorii se refer la bunurile achiziionate sau construite de unitatea patrimonial n scopul executrii lucrrilor i prestaiilor de construcii. Nu se includ n aceast categorie lucrrile de organizare de antier de la care, prin demolare sau demontare, nu se recupereaz materiale, cum este cazul platformelor betonate, drumurilor i cilor de acces, gropilor de var i altele. Bunurile amintite anterior fac parte din proprietatea unitii patrimoniale care le deine, unde se includ i bunurile aflate n custodie, spre prelucrare sau n consignaie la teri i care se reflect distinct n contabilitate, pe categorii de stocuri. n cadrul unitii patrimoniale exist i stocuri care nu-i aparin, cum este cazul valorilor materiale primite spre prelucrare, n custodie sau n consignaie i a cror eviden se organizeaz cu ajutorul conturilor n afara bilanului. Deinerea stocului n regim de consignaie este destul de comun n anumite domenii de activitate, cum ar fi afacerile cu maini. Deinerea stocurilor n consignaie implic pstrarea dreptului de proprietate legal, asupra stocurilor, de ctre productor, chiar dac au fost trimise comerciantului.. A doua component a activelor circulante materiale o constituie producia n curs de execuie, care se refer la bunurile ce n-au trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare prevzute n procesul tehnologic, precum i la produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice sau care necesit completri. n cadrul produciei n curs de execuie se cuprind, de asemenea, lucrrile i serviciile, precum i studiile n curs de elaborare sau neterminate Toate categoriile de bunuri prezentate anterior, inclusiv cele aflate n custodie, spre prelucrare sau n consignaie la teri fac obiectul contabilitii stocurilor i produciei n curs de execuie numai n msura n care aparin unitii patrimoniale, seciune a evidenei contabile prin intermediul creia se urmresc, printre altele: s se asigure integritatea i utilizarea lor raional, controlul realizrii programului de aprovizionare cu valorile materiale necesare activitii sau activitilor prevzute s se desfoare, controlul valorificrii bunurilor destinate livrrii sau vnzrii ctre teri .a. Recunoaterea stocurilor pe cheltuieli

Atunci cnd stocurile sunt vndute, valoarea contabil a stocurilor trebuie recunoscut ca o cheltuial n perioada n care a fost recunoscut venitul corespunztor. Valoarea oricrei diminuri a stocurilor pn la valoarea realizabil net i toate pierderile de stocuri trebuie recunoscute drept cheltuial n perioada n care are loc diminuarea sau pierderea de valoare. Valoarea oricrei stornri a diminurii valorii stocurilor ca urmare a unei creteri a valorii realizabile nete trebuie recunoscut ca o reducere a cheltuielii cu stocurile n perioada n care a avut loc stornarea. Procesul de recunoatere ca o cheltuial a valorii stocurilor vndute duce la conectarea costurilor la veniturile din activitatea curent. Stocurile ncorporate ntr-un alt activ imobilizat realizat n regie proprie sunt recunoscute drept cheltuieli pe parcursul duratei utile de via a acelui activ. Prezentarea informaiilor Situaiile financiare trebuie s prezinte cel puin urmtoarele informaii: a) Politicile contabile adoptate la evaluarea stocurilor, inclusiv metodele folosite pentru determinarea costului; b) Valoarea contabil total a stocurilor i valoarea contabil a categoriilor de stocuri, grupate ntr-un mod adecvat ntreprinderii; c) d) Valoarea contabil a acelor stocuri care au fost evaluate la valoarea realizabil net; Valoarea oricror stornri ale diminurilor valorii stocurilor;

e) Circumstanele sau evenimentele care au dus la apariia unor astfel de stornri ale diminurii valorii stocurilor; f) Valoarea stocurilor gajate n contul datoriilor Informaiile privind valoarea contabil a diverselor categorii de stocuri, precum i dimensiunea modificrilor acestor active sunt utile beneficiarilor situaiilor financiare. Cele mai ntlnite clasificri ale stocurilor cuprind: mrfuri, materii prime, materiale, producia n curs i produse finite. Stocurile unui prestator de servicii pot fi descrise ca producie n curs de execuie. Situaiile financiare trebuie s prezinte una dintre urmtoarele informaii: a) costul stocurilor recunoscut ca o cheltuial n cursul perioadei; b) costurile de exploatare imputabile veniturilor din activitile curente, clasificate dup natura lor recunoscute ca o cheltuial n cursul perioadei. Costul stocurilor recunoscute ca o cheltuial n cursul perioadei const n acele costuri care fuseser incluse n evaluarea stocurilor vndute, regia de producie nealocat i valoarea anormal a costurilor de producie a stocurilor.

CAPITOLUL 2 EVALUAREA STOCURILOR 2.1 PREURILE DE NREGISTRARE FOLOSITE LA EVALUAREA ACTIVELOR CIRCULANTE
In contabilitate stocurile sunt gestionate astfel: valoric, in contabilitatea sintetic; cantitativ si valoric, cu unele excepii, in contabilitatea analitic; cantitativ, in evidena operativ de la locurile de depozitare. Preurile folosite la evaluarea activelor circulante nregistrate n contabilitate se numesc preuri de nregistrare. Ele pot fi diferite in funcie de opiunea unitilor patrimoniale i de natura stocurilor i pot fi nregistrare n contabilitate, astfel: a) Costul de achizitie folosit la nregistrarea intrrilor stocurilor este format din preul de facturare al furnizorului, taxele i ambalajele nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare si alte cheltuieli incluse n factura furnizorului. Un asemenea pre devine cost istoric i va fi luat n considerare la eliberarea stocurilor din depozit. Intruct costul de achiziie, devenit pre de nregistrare n contabilitate chiar pentru aceleai sortimente, difer de la o perioad la alta n funcie de mrimea preurilor de livrare practicate de furnizori sau a cheltuielilor de transport aprovizionare, se ridic problema preurilor unitare care trebuie practicate la ieirea stocurilor n cauza de la locurile de depozitare. In acest scop, Legea Contabilitii nr. 82/1991 republicat, la art. 67 stabilete posibilitatea alegerii de ctre agenii economici a uneia din urmtoarele metode: Preul standard este un pre prestabilit ce const n evaluarea i nregistrarea stocurilor la preuri fixe, stabilite anterior pe baza preurilor medii ale stocurilor respective realizate n perioada precedent. El devine pre de nregistrare n contabilitate cu condiia evidenierii distincte a diferenelor de pre fat de costul de achiziie. Preurile standard trebuie sa fie actualizate periodic, cel puin o dat pe an, n funcie de evoluia preurilor si ali factori. Diferenele pot fi: Favorabile, cand preul standard este mai mare decat costul efectiv i se nscriu n rou; Nefavorabile, cand preul standard este mai mic decat costul efectiv i se nscriu in negru. Diferenele de pre stabilite la intrarea bunurilor n patrimoniu se repartizeaz i se nregistreaz proporional, att asupra valorii bunurilor ieite ct i asupra stocurilor cu ajutorul unui coeficient de repartizare K, al crui modalitate de calcul este prezentat n tabelul numarul 2: Calculul coeficientului de repartizare(K) Tabelul nr.2 Coeficient Soldul iniial al Diferene de pre = + de diferenelor de aferente intrrilor repartizare pre nmcursul perioadei = + (K) Sold iniial al Valoarea intrrilor stocurilor la pre n cursul per la pre de nregistrare de nregistrare 8

(K)

Si (cont de diferene) + Rd (cont de diferene) Si (cont de stoc la pre de+ Rd (cont de stoc la pre de nregistrare nregistrare) Acest coeficient se aplic asupra valorii bunurilor ieite din gestiune la pre de nregistrare, obinndu-se, astfel, diferenele de pre aferente bunurilor ieite. El se nmultete cu valoarea stocurilor ieite din gestiune la pre de nregistrare, iar suma rezultat se nregistreaz n conturile corespunztoare n care au fost nregistrate bunurile ieite. La finele perioadei, soldurile conturilor de diferene se cumuleaz cu soldurile conturilor de stocuri, evaluate la pre de nregistrare, astfel ncat aceste conturi s reflecteze valoarea stocurilor la costul de achiziie. Determinarea cotei de repartizare aferent stocurilor la finele lunii de referin se calculeaz conform releiei: Cota de repatrizare aferent stocurilor = coeficientul de x stocurilor la sfritul lunii de referin repartizare valoarea la pre prestabilit al la finele lunii de referin

Determinarea cotei de repartizare aferent stocurilor ieite se calculeaz conform relaiei: Cota de repatrizare aferent stocurilor = soldul debitor al conturilor - cota de repartizare a la sfritul lunii de referin de diferen inainte repartizarea stocurilor la finele lunii de diferenelor pe luna de referin referin Relaiile de calcul prezentate mai sus opereaz cu date cumulate de la nceputul anului, fiind verosimile numai n cazul n care diferenele sunt nregistrate n negru - rou n conturile de diferene potrivit tehnicii: D CONTUL DE DIFERENE Diferene negru - rou la ieire Sold debitor negru - rou, diferene aferente stocurilor finale. C

Diferene negru - rou aferente stocurilor iniiale Diferene negru - rou la intrare

Dac se folosete tehnica nregistrrii diferenelor numai n negru, situaia n conturile de diferene se diversific cu implicaii asupra determinrii cotei de repartizare. Ea se prezint astfel: D CONTUL DE DIFERENE C

Diferene nefavorabile aferente stocurilor iniiale Diferene nefavorabile aferente stocurilor intrate Diferene favorabile aferente Stocurilor ieite in perioadele (lunile) precedente

Diferene favorabile aferente stocurilor iniiale Diferene favorabile aferente stocurilor intrate Diferene favorabile aferente stocurilor ieite n perioadele (lunile)precedente

Ideea care se degaj din IAS 2 Contabilitatea stocurilor cu privire la costul standard este aceea c acest pre este adoptat ca mrime de evaluare i decontare la intrare - ieire a stocurilor n contabilitatea financiar. Aa cum rezult din standard Tehnici cum sunt metoda de evaluare a produselor la costul standard sau metoda de evaluare a mrfurilor la preul cu amnuntul pot fi utilizate pentru raiuni practice cu condiia ca ele s conduc la rezultate care sunt apropiate rezultatelor ce s-ar fi obinut utiliznd una din metodele prevzute mai nainte. n consecin orice diferen ntre costul istoric i costul standard nu formeaz obiectul includerii n costul bunului ci n cel al costului perioadei. Deci, diferenele de pre constatate la intrare trebuie nregistrate direct la conturile de cheltuieli din clasa 6 Conturi de cheltuieli. Preul de facturare al furnizorului este preul indicat n factura furnizorului. Preul de facturare devine pre de nregistrare n contabilitate cu condiia evidenierii distincte a diferenelor de pre fa de costul de achiziie. Diferenele de pre vor fi n toate cazurile nefavorabile, pentru c, n fapt, reprezint cheltuielile de transport-aprovizionare, astfel ele vor fi nregistrate distinct n conturile de diferene de pre. Cheltuielile de transport aprovizionare nregistrate n conturile de diferene se vor repartiza proporional, atat asupra valorii bunurilor ieite, cat i asupra stocurilor, tot cu ajutorul unui coeficient de repartizare K care se calculeaz dup modelul prezentat n tabelul numarul 3: Calculul coeficientului de repartizare(K) Tabelul 3 Cheltuieli de transport aferente Cheltuieli de transport stocurilor existente la nceputul+ aferente intrrilor de stocuri perioadei n cursul perioadei Soldul iniial al stocurilor la pre+ de facturare = Si (cont de diferene) + Si (cont de stoc la pre de+ factura) Valoarea intrrilor de stocuri n cursul perioadei la pre de factura Rd (cont de diferene) Rd ( cont de stoc la pre de factura )

Coeficient de Repartizare (K)

(K)

Acest coeficient (K) se aplic asupra valorii bunurilor ieite din gestiune la preuri de facturare, obtinndu-se astfel cheltuielile de transport aprovizionare aferente bunurilor ieite din gestiune. La sfritul lunii soldurile conturilor de diferene se cumuleaz cu soldurile conturilor de stocuri la pre de nregistrare, reflectandu-se astfel valoarea stocurilor la costul de achiziie, respectiv de producie. b) Costul de producie este format din totalitatea cheltuielilor ocazionate de fabricarea bunurilor respective, iar acesta devine pre de nregistrare n contabilitate. Prezint dezavantajul c nu este cunoscut decat dup expirarea lunii curente.

10

2.2 EVALUAREA STOCURILOR LA INTRAREA N GESTIUNE


Evaluarea stocurilor reprezint o problem a crei rezolvare depinde de complexitatea structurii sortimentale, de fiscalitate i de rentabilitate. Structura sortimental decide utilizarea acelei metode care s asigure o evaluare ct mai exact, fr a amplifica volumul muncii. Evaluarea cantitii de stocuri, la sfritul exerciiului, este o cerin n determinarea corect a costului bunurilor produse sau vndute i deci corectitudinii n problemele de fiscalitate i de determinare a rentabilitii activitii economice. Valoarea atribuit stocului final poate avea o influen foarte mare asupra venitului net determinat pentru fiecare doi ani consecutivi. Impozitele pe profit se calculeaz asupra sumei venitului net, astfel nct evaluarea stocurilor poate avea i un efect considerabil asupra nivelului impozitelor de pltit. Astfel un stoc final, la sfritul anului N, supraevaluat va determina un venit net supraevaluat iar n anul N+1 stocul iniial va fi supraevaluat ceea ce va determina un venit net subevaluat. Exist o serie de metode acceptate pentru evaluarea stocurilor majoritatea fiind bazate fie pe cost, fie pe mrimea cea mai mic ntre cost i valoarea realizabil net. Baza primar de eviden a stocurilor este costul care trebuie s includ toate costurile aferente achiziiei i prelucrrii, precum i alte costuri suportate pentru a aduce stocurile n forma i n locul n care se gsesc. a) Costul de achiziie cuprinde: preul de cumprare, exclusiv taxele recuperabile legal (TVA i taxe asimilate), rabaturile, remizele .a.; taxele nerecuperabile, cum este cazul celor vamale pentru bunurile importate; cheltuielile de transport, ncrcare, descrcare, recepie, manipulare .a. aferente bunurilor achiziionate de la furnizori interni; cheltuielile de transport pe parcurs extern, comisioane, asigurare, cheltuieli de tranzit .a. pentru bunurile provenite din import. Din costul de achiziie sunt deduse reducerile comerciale, rabaturi, remize, cheltuieli financiare aferente finanrii necesare constituirii stocurilor, precum i sconturile financiare acordate pentru plata nainte de scaden. Costul de achiziie poate s includ diferenele de curs valutar aferente unei achiziii care sunt limitate la cele ce provin dintr-o devalorizare sau o depreciere puternica a unei monede. Stocurile achiziionate de la teri (cu titlu oneros), cum sunt: materiile prime, materialele consumabile, obiectele de inventar, mrfurile, ambalajele i alte bunuri se evalueaz la costul efectiv de achiziie. b) Costurile de productie cuprind: costurile direct aferente bunurilor produse (cheltuieli sau costurile cu manopera direct) alocarea sistematic a regiei de producie, fix i variabil, generat de transformarea materialelor n produse finite Regia fix de producie const n acele costuri indirecte de producie care rmn relativ constante, indiferent de volumul produciei, cum sunt costurile indirecte cu materii prime i materiale i cu fora de munc. Regia variabil de producie const n acele costuri indirecte de producie care variaz direct proporional cu volumul producie, cum sunt costurile indirecte cu materii prime i materiale i cu fora de munc. 11

Alocarea regiei de producie asupra costurilor de prelucrare se face pe baza capacitii normelor de producie, care reprezint producie medie ce se ateapt s se realizeze pe un anumit numr de exerciii sau sezoane, n circumstane normale, innd cont de pierderea de capacitate ce rezult din ntreinerea planificat. Nivelul de producie real este acela aflat n apropierea capacitii normelor de producie. c) Valoarea de utilitate, in cazul stocurilor aduse ca: aport la capital: valoare stabilit prin evaluare, in funcie de preul pieei, utilitatea si starea stocurilor; obinute cu titlu gratuit: valoare stabilit n funcie de preul pieei i starea bunurilor respective; din donaii. Costul de intrare n patrimoniu este denumit si valoare de intrare sau valoare contabil se stabilete n momentul achiziionrii, fabricrii sau intrrii activelor circulante materiale n patrimoniu prin alte modaliti.

2.3 EVALUAREA STOCURILOR CU OCAZIA INVENTARIERII


La inventarierea de la sfritul exerciiului financiar, stocurile se evalueaz la valoarea actual, denumit i valoare de inventar. Valoarea actual se stabilete n funcie de utilitatea bunului, starea i preul acestuia. Cu acest prilej se stabilesc: diferenele cantitative in plus sau n minus dintre situaia faptic stabilit la inventariere i situaia scriptic din contabilitate; diferenele valorice n plus sau n minus dintre valoare contabil (de intrare) i valoarea actual (de inventar).

2.4 EVALUAREA STOCURILOR CU OCAZIA NTOCMIRII BILANULUI


n bilan, stocurile se regsesc la capitolul Active circulante, rndurile 21Materii prime i materiale consumabile i 23 Produse finite i mrfuri. n contul de profit i pierdere: cheltuielile componente ale costului stocurilor sunt reflectate n funcie de natura lor. Costul bunurilor vndute este prezentat n nota 4 la situaiile financiare, intitulat Analiza rezultatului din exploatare ; variaia stocurilor este nscris la rndurile 05 i 06 Variaia stocurilor; Situaiile financiare trebuie s prezinte urmtoarele informaii referitoare la stocuri: politicile contabile adoptate la evaluarea stocurilor, inclusiv metodele folosite pentru determinarea costului, informaii regsite n nota nr. 6 la situaiile financiare, intitulat Principii, politici i metode contabile; valoarea contabil total a stocurilor i valoarea contabil a categoriilor de stocuri (mrfuri, materii prime, materiale, obiecte de inventar, ambalaje, produse finite); valoarea contabil a acelor stocuri care au fost nregistrate la valoarea realizabil net; 12

valoarea oricror stornri (reluri la venituri) ale diminurii valorii stocurilor; valoarea stocurilor depuse drept garanie n contul datoriilor. Situaiile financiare trebuie s prezinte una dintre urmtoarele informaii: costul stocurilor, recunoscut ca o cheltuial n cursul perioadei; sau costurile de exploatare aferente veniturilor, clasificate dup natura lor i recunoscute ca o cheltuial n cursul perioadei. n activul bilanier, activele circulante sunt nscrise n ordinea lichiditii cresctoare, de la activele cele mai puin lichide pn la cele mai lichide. Stocurile sunt considerate activele circulante materiale cel mai puin lichide, urmate de postul Creante i n final postul Disponibiliti. Evaluarea stocurilor la data intocmirii bilanului se face la valoarea bilanier. Valoarea bilanier aferent stocurilor i produciei n curs de execuie se determin la nchiderea exerciiului, prin compararea valorii de intrare cu valoarea actual sau de inventar, operaie n urma creia se pot constata diferene n plus sau n minus, dup cum valoarea contabil (de intrare) este mai mic i respectiv mai mare. Diferenele constatate n plus (valoarea de inventar mai mare) nu se nregistreaz n contabilitate, iar bunurile respective se nscriu n bilan la valoarea de intrare. Diferenele constatate n minus (valoarea de inventar mai mic) se soluioneaz prin includerea n cheltuieli i constituirea de ajustari pentru deprecierea probabil a activelor circulante materiale. Elementele patrimoniale n cauz rmn nregistrate n contabilitate la valoarea de intrare, iar n bilan se evalueaz la valoarea de inventar, denumit i valoare net. Altfel spus, prin deducerea din valoarea de intrare (contabil) a valorii deprecierilor pentru care s-au calculat i nregistrat ajustari se obine valoarea de inventar (net) care se nscrie n bilan. Valoarea bilanier sau de nchidere a exerciiului asigur aplicarea principiului realitii, prin utilizarea valorii de intrare (costul efectiv sau real de achiziie sau producie), precum i a principiului prudenei, n sensul nregistrrii n contabilitate numai a diferenelor n minus prin constituirea provizioanelor pentru deprecieri probabile. IAS 2 afirm c stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mic dintre cost i valoarea realizabil net. Prin urmare, diferena dintre IAS i reglementrile contabile romneti este acel termennetdinaVRN,careSineIcontIdeItoateIcheltuielileIsuplimentareIcareIvorifiisuportateaodat cuavnzareaaelementului/elementeloradebstocurianicauz. EVALUAREA LA CEA MAI MIC VALOARE DINTRE COST I VRN. Aa cum s-a artat mai sus, stocul este evaluat la cea mai mic valoare dintre cost i VRN. Exemple de situaii n caremarmfimnecesarioiajustareisemnificativiaivaloriiiprinOreducereascostuluiilaiVRNoseonregis treazoatuncimcand: stoculwawfostaavariat; stoculAs-aauzatamoral,totalasauaparial;sau a fost sczut preul de vnzare. n acest ultim caz, estimrile valorii realizabile nete nu trebuie s fie bazate pe fluctuaii temporare scderea preului de vnzare trebuie considerat ca fiindipermanentA(deiAacestAraionamentAseApoateAdovediAaAfiAgreit). Reducerea valorii contabile pn la VRN trebuie recunoscut n contul deiprofit i pierderewnwperioadawnwcarewaparewreducereawsauwpierderea. Minimul dintre cost i VRN trebuie calculat elementcuelement,acuaexcepia situaiilor n care evaluarea individual a elementelor nu poate fi fcut n practic, elementele stocului fiind 13

similare sau nrudite. Elementele se consider a fi similare sau nrudite dac ele provin din aceeai linie de producieAau scop sau destinaii finale similare i sunt produse i comercializate n aceeai arieigeografic. Necesitatea acestui tip de ajustare se va aplica, n mod normal, produselor finite. Materiile prime deinute pentru utilizarea n producia stocurilor nu sunt reduse sub nivelul costului dac produsele finite n care ele vor fi ncorporate se ateapt a fi vndute la sau peste valoarea de cost. Totui, n momentul n care o scdere a preului la materiale indic o cretere a costului produselor finiteipesteivaloareairealizabilinetivaloareaimaterialelorwvawfiwreduswlawvaloareawrealizabil wnet. Potrivit IAS 2, la nchiderea exerciiului financiar stocurile trebuie evaluate la costul lor sau valoarea net de realizare, dac aceasta este inferioar. Valoarea net de realizare trebuie determinat separat pentru fiecare stoc (articol). n cazul metodei LIFO, IAS 2 stipuleaz c entitatea trebuie s prezinte n plus i diferena ntre valoarea stocurilor reflectate n bilan i cea rezultat din reinerea valorii. O entitate trebuie sa utilizeze aceleasi metode de determinare a costului pentru toate stocurile care au natura si utilizare similar. Metoda aleas trebuie aplicat cu consecven de la un exerciiu financiar la altul. Dac n situaii excepionale, administratorii decid s schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri, n Notele explicative din Situaiile financiare anuale trebuie s se precizeze motivul schimbrii metodelor i efectele sale asupra rezultatelor.

2.5 EVALUAREA STOCURILOR LA IEIREA DIN GESTIUNE


Valoarea de ieire din patrimoniu se folosete pentru nregistrarea n contabilitate a diminurilor care se produc n masa activelor circulante materiale ca urmare a consumului, vnzrii, distrugerii, lipsei n gestiune .a. Aceast valoare este cea de intrare n patrimoniu, denumit i valoare contabil, existent n eviden la data ieirii din patrimoniu. Aceast regul general de evaluare se transpune n practic prin intermediul unor metode de evaluare care corespund specificului stocurilor, avndu-se n vedere, n mod deosebit, particularitatea acestora referitoare la faptul c n fiecare perioad de gestiune, pentru oricare din categoriile sau felurile sub care se prezint activele circulante materiale se efectueaz un numr mare sau foarte mare, dup caz, de operaii de intrare la costuri individuale diferite. n scopul rezolvrii acestei probleme se apeleaz la Legea Contabilitii care recomand urmtoarele metode de evaluare: metoda costului mediu ponderat (C.M.P.); metoda primei intrri -primei ieiri (FIFO); metoda ultimei intrri - primei ieiri (LIFO). Dintre aceste metode se adopt, cu caracter de continuitate, aceea care corespunde specificului i intereselor unitii patrimoniale, pentru care este important i aspectul c se poate influena n mai mic sau mai mare msur rata rentabilitii, aa cum se prezint n continuare. Costul mediu ponderat (C.M.P) unitar, se calculeaz fie dup fiecare intrare sau dup acea operaie de intrare n urma creia se efectueaz o ieire sau altfel spus naintea fiecrei operaii de ieire, fie numai la sfritul lunii n vederea evalurii ntr-o singur operaie a tuturor ieirilor efectuate n cursul acestei perioade de gestiune. 14

Costul unitar mediu ponderat se determin prin raportarea valorii totale a stocului iniial cumulat cu valoarea intrrilor la cantitatea existent n stocul iniial cumulat cu cantitatea sau cantitile intrate, dup caz. Soldul iniial i, de asemenea, stocul iniial sunt cele stabilite dup operaia precedent de intrare sau cele de la nceputul lunii, dup cum costul mediu ponderat se determin n urma fiecrei operaii de intrare i respectiv lunar. S i + Vi CMP= q s + qi - varianta CMP dup fiecare intrare n acest caz ieirile sunt evaluate cu ultimul CMP, obinut prin urmtoarea formula: S i + Vi CMP= q s + qi Unde Si stocul precedent evaluat la CMP precedent -varianta actualizrii CMP n funcie de durata medie de stocare consta n determinarea duratei unei rotaii dup urmtoarea formula: durata unei rotaii= Stocul mediu (qs) Cantiti intrate (qi)

Metoda CMP tinde sa anuleze efectele creterii sau descreterii preturilor , deoarece costul stocului fiind calculat conform acestei metode este influenat de toate preturile pltite pe parcursul anului i de preul stocului iniial. Metoda se utilizeaz n unitile n care gama sortimental este diversificat, sursele de intrare a bunurilor n patrimoniu sunt diverse i preurile de intrare pentru aceleai bunuri sunt fluctuante; este recomandat, de regul, n forma transpus prin utilizarea tehnicii electronice de calcul. Datorit faptului ca n luna decembrie bunurile s-au procurat la aceleai preuri, stocurile sunt evaluate la ieire sau la darea n consum la valoarea lor de intrare. Metoda primei intrri - primei ieiri (FIFO) const n aceea c bunurile care ies din gestiune se evalueaz la costul sau valoarea de intrare (de achiziie sau de producie) aferent primei intrri (primului lot). Pe msura epuizrii primului lot, bunurile care ies din gestiune se evalueaz la costul de intrare aferent lotului urmtor .a.m.d., n ordine cronologic. Metoda ultimei intrri - primei ieiri (LIFO) const n evaluarea bunurilor eliberate (ieite) din stoc la costul de achiziie sau de producie, dup caz, al ultimei intrri (ultimului lot intrat n gestiune). Pe msura epuizrii acestui ultim lot, bunurile ce se elibereaz din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie aferent penultimului lot aprovizionat .a.m.d., n ordinea invers a intrrilor n gestiune. n legtur cu metodele de evaluare utilizate cu ocazia ieirii bunurilor din patrimoniu se rein cteva aspecte privind influena pe care o pot exercita asupra rezultatului exerciiului. Utilizarea metodei FIFO, n condiiile creterii costurilor efective de achiziie, conduce la nregistrarea unor costuri minime i la obinerea unui profit maxim, ns valoarea stocului ce rmne disponibil pentru exerciiul urmtor este stabilit la costul cel mai mare, ceea ce va exercita o influen nefavorabil asupra ratei rentabilitii aferente acestui an financiar. Folosirea metodei LIFO, de asemenea, n condiiile creterii costurilor efective de achiziie are efecte inverse, comparativ cu metoda anterioar, n sensul c determin costuri de producie maxime i profit minim, iar stocul care rmne disponibil pentru exerciiul urmtor este evaluat la costul cel mai mic, ceea ce asigur crearea unor rezerve interne. 15

Utilizarea metodei costului mediu ponderat (C.M.P.) asigur realizarea unui echilibru ntre valorile de intrare i cele de ieire i, totodat, pentru cele aferente stocului existent la sfritul exerciiului. Sub aspectul mrimii sale, costul mediu ponderat se situeaz ntre valorile ce se stabilesc prin celelalte dou metode (FIFO i LIFO). Materiile prime, produsele, mrfurile i alte bunuri de natur stocabil, aa cum prevede Legea Contabilitii, se pot evalua i prin utilizarea metodei preurilor standard (prestabilite). Aceste preuri se stabilesc cu anticipaie, pe baza costurilor medii ale bunurilor respective dintr-o perioad anterioar, i sunt denumite preuri de nregistrare. Diferenele care se stabilesc ntre preurile standard i costurile de achiziie sau producie, dup caz, pentru toate aprovizionrile care se efectueaz, se contabilizeaz distinct, iar ulterior, la sfritul fiecrei perioade de gestiune, se repartizeaz n mod proporional att asupra bunurilor ieite, ct i asupra celor aflate n stoc, pe baz de coeficient de repartizare, care se determin cu date cumulate de la nceputul anului. Coeficientul de repartizare se nmulete cu valoarea bunurilor ieite din gestiune cumulat de la nceputul anului i stabilit la preul de nregistrare, iar rezultatul obinut se diminueaz cu diferenele de pre repartizate pn la nceputul lunii pentru care se face calculul, obinndu-se suma absolut a diferenelor ce se repartizeaz i care se nregistreaz n contul sau conturile de cheltuieli n care au fost reflectate bunurile ieite din patrimoniu. Coeficientul de repartizare analizat se poate calcula la nivelul fiecrui cont sintetic de gradul I sau II sau pe fiecare grup sau categorie de stocuri, iar soldurile finale ale conturilor de diferene se cumuleaz cu soldurile conturilor de stocuri, stabilite la preurile de nregistrare (standard), obinndu-se astfel valoarea de intrare a stocurilor, la costurile de achiziie sau de producie, dup caz. n cazul utilizrii metodei preurilor standard (prestabilite), datorit modificrilor care pot s survin n ceea ce privete costurile de achiziie sau de producie, este necesar analiza lor periodic, operaiune care, de regul, se efectueaz cel puin odat pe an, iar atunci cnd este cazul se realizeaz actualizarea ce se impune, la sfritul exerciiului financiar. Utilizarea metodei preurilor standard, n condiiile unei fluctuaii mari a preturilor, nu este avantajoas pentru unitate deoarece estimarea preurilor de nregistrare pe durata unui exerciiu financiar are un grad mare de probabilitate, iar marja diferenelor de pre fa de costul efectiv de intrare este, de asemenea, mare. n ceea ce privete evaluarea bunurilor ieite din patrimoniu se reine i faptul c este necesar s se respecte principiul permanenei metodelor, n sensul c trecerea de la o metod la alt metod nu se poate efectua n interiorul exerciiului financiar deoarece s-ar denatura indicatorii de analiz de la sfritul exerciiului, fiind justificat s se menin aceeai metod pentru mai multe exerciii consecutive. Conform contabilitii financiare armonizate cu Directivele Europene mai apare nc o metod de evaluare a stocurilor si anume metoda identificrii specifice, care const n evaluarea bunurilor la costul istoric (de intrare). Se poate folosi in cazul produseor de folosin ndelundat, care se pot identifica prin serie, data de intrare, cost de achiziie. De regul, la ieirile de stocuri, adic descrcarea gestiunii se nregistreaz o cheltuial (sau o diminuare de venit) cu efecte directe asupra rezultatului contabil. Din punct de vedere fiscal, cu ct cheltuiala este mai mare, la o cantitate dat de bunuri vndute sau date n consum, cu att profitul i impozitul pe profit vor fi mai mici. Se realizeaz astfel amnarea n timp a unei pri din sarcina fiscal. Acest raionament ne conduce la a considera c metoda cea mai bun este cea care permite evaluarea ieirilor de stocuri la valoarea cea mai mare. Dintre metodele folosite pentru evaluarea i nregistrarea n contabilitate a ieirilor de stocuri n condiiile creterii preurilor, metoda cea mai bun este LIFO, pentru c permite evaluarea ieirilor la preul ultimului lot intrat, pn la epuizarea acestuia. 16

Multe ntreprinderi romneti folosesc metoda costului mediu unitar ponderat, de regul lunar. Chiar dac aceast metod nu este ntotdeauna cea bun s-a optat pentru ea deoarece pare simpl i se potrivete cel mai bine organizrii sistemului informaional din aceste ntreprinderi, unde documentele justificative privind intrrile i ieirile de stocuri se nregistreaz, de regul, la sfritul lunii, inndu-se seama de ordinea strict cronologic a apariiei lor, condiie indispensabil pentru aplicarea unor metode ca LIFO sau FIFO. ntr-o economie cum este cea romneasc, n care se nregistreaz o cretere continu a preurilor, folosirea metodei care nregistreaz o cheltuial care s reflecte un pre ct mai apropiat de preul pieei, pe lng realizarea obiectivului de amnare a sarcinii fiscale, se creeaz i premisa asigurrii recuperrii unor sume care s permit nlocuirea stocurilor consumate. Stocurile sunt cele care urmeaz imobilizrilor din punct de vedere al gradului de lichiditate. Influena inflaiei asupra stocurilor se face simit atunci cnd viteza de rotaie a acestora este redus. n virtutea costului istoric, chiar i n condiii de inflaie, ele vor avea aceeai valoare pe toat durata existenei lor n patrimoniul societii, indiferent de evoluia preurilor stocurilor respective. Se constat astfel o subevaluare a valorii acestora. Fenomenul de cretere a preurilor genereaz la nivelul unitii un ctig din deinere de stoc, ctig nerealizat i necontabilizat prin prisma creterii valorii stocului respectiv. O problem important o constituie evaluarea stocurilor la ieirea din patrimoniu. ntr-o economie inflaionist, metoda LIFO este considerat ca fiind metoda optim de evaluare a stocurilor la ieirea din patrimoniu, prin prisma prezultatelor pe care le obine: evalueaz consumurile la valori maxime, rezultatul contabil este prezentat la valori minime, iar stocul final este minim. Metoda LIFO, reuete s coreleze efectul de desincronizare prin prisma evalurii consumurilor la valori maxime, care se apropie ca valoare de costurile de nlocuire ale stocurilor. n cazul inflaiei se ine cont de metoda de evaluare, precum i de indicatorul viteza de rotaie a stocurilor. Acestea sunt elemente care trebuie luate n calcul pentru aprecierea stocului rmas ce trebuie s fie actualizat. n literatura de specialitate din straintate mai apare nc o metod de evaluare a stocurilor i anume metoda identificrii specifice, care este folosit n cazul n care unitile din stocul final pot fi identificate ca provenind din anumite cumprri. Aceast metod ar putea fi utilizat n operaiunile de vnzare-cumprare care implic articole de valoare mare, cum ar fi automobile, utilaje complexe i obiecte de art. Dei aceast metod ar putea prea logic, ea nu este aplicat de multe companii, deoarece prezint dou dezavantaje evidente. n primul rand, n multe cazuri este dificil i incomod s se in evidena cumprrii i vnzrii unor articole individuale. n al doilea rnd, cand societatea opereaz cu articole de aceeai natur, identificarea articolului care a fost vndut devine arbitrar; prin urmare societatea ii poate spori sau reduce veniturile nete, optnd pentru trecerea la vnzri a articolelor cu un cost mai mare sau mai mic. EFECTUL ASUPRA RAPOARTELOR FINANCIARE. Fiecare dintre aceste metode de evaluare a stocurilor este acceptat pentru ntocmirea rapoartelor financiare publicate. Fiecare dintre ele prezint avantaje i dezavantaje i nici una nu poate fi considerat cea mai bun sau perfect. Factorii care trebuie luai n considerare la alegerea metodei de evaluare a stocurilor se refer la efectele fiecrei metode asupra rapoartelor financiare, a impozitelor pe profit i a deciziilor manageriale. Principala problem legat de alegerea celei mai bune metode de evaluare a stocurilor pentru o anumit societate const n faprul c stocurile apar atat n Bilan ct i n Contul de rezultate. Dup cum am vzut metoda LIFO este cea mai recomandat pentru ntocmirea Contului de rezultate, deoarece ea coreleaz veniturile cu costul bunurilor vndute. ns ea nu este cea mai bun metod de determinare a valorii a stocurilor din Bilanul contabil, n special pe parcursul unei perioade mai 17

lungi de creteri sau descreteri ale preurilor. Pe de alt parte metoda FIFO este cea mai recomandat pentru elaborarea Bilanului contabil, deoarece valoarea stocului final determinat cu aceast metod este cea mai apropiat de valoarea curent, oferind astfel o imagine mult mai real asupra valorii activelor circulante ale societii. Utilizatorii rapoartelor financiare trebuie s dein informaii privind diferitele metode de evaluare a stocurilor, astfel ncat s poat aprecia efectele aplicrii acestora. EFECTELE ASUPRA IMPOZITULUI PE PROFIT. Orice societate poate opta pentru orice metod de evaluare a stocurilor. Odat aleas, ins, metoda trebuie utilizat cu consecven de la un an la altul. Orice scimbare a metodei de evaluare a stocurilor n scopul determinrii impozitului pe profit trebuie aprobat de serviciul fiscal. Aceast cerint asigur aplicarea principiului contabil al permanenei metodelor, deoarece schimbarea metodei de evaluare a stocurilor poate avea drept rezultat fluctuaii importante ale venitului net (profitului) i ar face dificil interpretarea Contului de rezultate de la un an la altul. O societate ii poate schimba metoda de evaluare numai dac aceasta aciune are motive bine ntemeiate. Natura i efectele acestei schimbri trebuie prezentate n Notele Explicative. Numeroi contabili consider ca utilizarea metodei FIFO sau a metodei costului mediu n perioadele n care se nregistreaz creteri de preuri are drept rezultat raportarea de catre firm a unui profit mai mare decat cel real, pltind n consecin impozite pe profit mai mari. Profitul este supraevaluat, deoarece costul bunurilor vndute este subevaluat comparativ cu preurile curente. Pe de-o parte societatea trebuie sa i achiziioneze stocuri de nlocuire la preuri mai mari, iar pe de alt parte sunt necesare i fonduri suplimentare pentru a plti impozitele pe profit. Dac o societate folosete metoda LIFO n scopul determinrii profitului impozabil, serviciile fiscale impun ca aceeai metod s fie utilizat i n evidena contabil. ntr-o perioad de cretere a preurilor, o societate care utilizeaz ca baz metoda LIFO poate descoperii c stocurile din Bilanul contabil sunt evaluate la un cost mai mic decat preul pltit n mod curent pentru aceleai articole. Managementul trebuie s monitorizeze cu atenie aceast situaie, deoarece dac valoarea stocului de la sfritul anului se situeaz sub nivelul stocului iniial, societatea va descoperii c pltete impozit pe profit pe diferena dintre costul curent i vechiul cost LIFO din evidenele contabile. Atunci cand apare aceast situaie este numit lichidarea LIFO, deoarece n urma vanzrilor stocurile s-au redus sub nivelul stabilit n anii anteriori. Lichidarea LIFO poate fi prevenit prin achiziionarea unor cantiti suficiente nainte de nchiderea anului, pentru stabilirea nivelului stabilit al stocurilor. Uneori lichidarea LIFO nu poate fi evitat n situaia opririi produciei sau ntreruperii livrrilor, cum se ntampl n cazul unei greve. n literaturile de sprecialitate din strintate se mai intalnete o metoda de evaluare a stocurilor i anume metoda Estimrii stocurilor prin metoda profitului brut, care pornete de la ipoteza conform creia rata profitului brut a unei societii rmne relativ constant de la un an la altul. Aceast metod este utilizat n locul metodei cu amnuntul atunci cand nu exist evidene privind preurile cu amnuntul pentru stocul iniial i pentru cumprari. Aceast metod este acceptabil pentru stabilirea costului stocurilor n vederea ntocmirii rapoartelor financiare anuale. Deasemena aseast metod este util pentru estimarea mrimii stocurilor pierdute sau distruse prin furt, incendii sau alte situaii neprevzute. Societiile de asigurri utilizeaz deseori acest metod pentru verificarea cererilor de despgubiri. Metoda profitului brut este simplu de aplicat. n primul rnd se stabilesc costul bunurilor disponibile pentru vnzare n mod obinuit (nsumand cumrrile cu stocul iniial). n al doile rnd se estimeaz costul bunurilor vndute prin deducerea marjei brute din vnzrile estimate. n al treilea rnd, se deduce costul estimat al bunurilor vndute din valoarea bunurilor disponibile pentru vnzare, n scopul estimrii costului stocului final. 18

2.6 EVALUAREA STOCURILOR I RELAIA CU FISCALITATEA


In conformitate cu Directiva a IV-a a CEE evaluarea conturilor de stocuri n bilan se face respectnd urmtoarele reguli: Evaluarea se face pe baza principiului continuittii activitii, considernd c unitatea se afl n exploatare; Metodele de evaluare trebuie pstrare o perioad ct mai ndelungat, schimbarea fiind permis doar dac este ceruta de lege, de un standard contabil sau au ca rezultat informaii mai relevante, intangibile si credibile; Cu ocazia evalurii trebuie respectat principiul prudenei, adic sa fie luate in considerare toate obligaiile previzibile si pierderile poteniale care au luat natere n cursul exercitiului financiar ncheiat sau pe parcursul unui exerciiu anterior chiar dac asemenea obligaii apar ntre data ncheierii exerciiului i data ntocmirii bilanului; Se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate deprecierilor, indiferent dac rezultatul exerciiului este profit sau pierdere; Veniturile, respectiv cheltuielile vor fi luate n considerare indiferent de data ncasrii sau plii acestora; Evaluarea conturilor de stocuri se face n mod individual pe fiecare cont n parte; Soldurile iniiale ale conturilor de deschidere, trebuie s corespund cu soldurile finale ale exerciiului precedent; Evaluarea stocurilor a cror utilizare este limitat n timp, se efectueaz pe baza valorii de nlocuire. Aspecte fiscale la evaluarea stocurilor Problematica evalurii stocurilor n contabilitatea se intersecteaz n mod inevitabil cu ficalitatea. Cele mai evidente implicaii fiscale apar la evaluarea ieirilor prin vnzare sau prin consum, cnd se nregistreaz la descrcarea gestiunii cheltuieli, cu efecte directe asupra rezultatului contabil. Din punct de vedere fiscal putem accepta ideea c, cu ct cheltuiala este mai mare la o cantitate dat de bunuri vndute sau date in consum cu att profitul i impozitul pe profit sunt mai mici. Se realizeaz astfel un obiectiv al gestiunii fiscale si anume amnarea n timp a unei prti din sarcina fiscal. Dac evaluarea stocurilor, se face la cost de achizitie, ele constituie obiectul coreciilor de valoare pentru a da acestor elemente o valoare inferioar celei curente, care este diferit de cea de la nchiderea bilanului. Evaluarea la valoarea inferioar nu va fi mentinut, dac motivele care au justificat coreciile au ncetat s mai existe. Atunci cnd elementele de natura stocurilor fac obiectul unor corecii de valoare din raiuni fiscale, se va indica n notele explicative valoarea lor si justificrile ce au impus aceste corecii. Diferenele rezultate, ca urmare a coreciilor si care reprezint o valoare important la data inchiderii bilanului, vor fi prevzute pe categorii, n cadrul notelor explicative. Dac suma rezultat este mai mare decat media perioadei precente, acesta se poate trece in note, specificndu-se acest fapt. Diferenele rezultate se vor amortiza pe seama ajustrilor pentru deprecieri, dar nu au voie s depeasca nivelul total al stocurilor. 19

La intersecia contabilitii cu fiscalitatea, se afl i evaluarea bunurilor i a serviciilor obinute din producie proprie. Acestea vor fi evideniate la costul de producie, urmrindu-se respectarea concordanei dintre contabilitatea financiar si contabilitatea de gestiune. La evaluarea acestor elemente, se vor avea n vedere pe lng costurile de producie si eventualele cheltuieli legate de realizarea n condiii speciale a acestor stocuri. Diferenele vor fi evideniate distinct in contabilitate, urmrindu-se concordana dintre cheltuielile efectuate pentru obinerea lor si eventualele venituri obinute n urma valorificrii. O trstur aparte a relaiei contabilitate ficalitate n gestiunea stocurilor o reprezint nivelul stocurilor. Astfel supraevaluarea ieirilor, vor conduce la o subevaluare a rezultatului i a obligaiilor fiscale i la meninerea trezoreriei, n schimb subdimensionarea ieirilor, va determina supraevaluarea rezultatului, a obligaiilor fiscale i diminuarea trezoreriei. Posibilitai de optimizare prin evaluarea stocurilor Implicaiile fiscale ale evalurii stocurilor la intrarea n ntreprindere, sunt mai puin evidente avnd n vedere c, durata pentru care rmn n gestiune este relativ mic comparativ cu imobilizrile. Fiind ncadrate n categoria active circulante stocurile se afl ntr-o continu micare i transformare participnd de regul la un singur ciclu de producie sau comercializare. Cu toate acestea, putem aplica i n cazul acestora, rationamentul potrivit cruia includerea n valoarea contabil a unei pri ct mai mici din cheltuielile ocazionate de intrarea stocurilor, ofer un avantaj fiscal, amnnd n timp plata unei pari din impozitul pe profit, pn n momentul vnzrii sau drii n consum. Dac pentru costul de achiziie, posibilitiile folosirii acestui tip de politic fical sunt limitate, n cazul costului de producie, implicaiile fiscale sunt destul de clare, deoarece se pot folosi metode de calcul a costurilor totale sau pariale diferite ce determin costuri diferite. La nivelul unui stoc constant, avantajul fiscal apare numai n prima parte a ciclului de producie, adic n luna n care se ncepe producerea bunurilor. Dac ns producia se realizeaz n salturi este evident mai favorabil din punct de vedere al consecinelor ficale, s se foloseasc metode de determinare a costurilor pariale, deoarece impozitul se va plti la vnzarea bunurilor de natura stocurilor, adic atunci cnd n mod normal ar trebui s ncaseze contravaloarea stocurilor vndute. Evoluia preurilor de la o intrare la alta a aceluiai element de stoc, din cauza inflaiei, sau pur si simplu din cauza raportului cerere ofert, face ca la evaluarea ieirilor de stocuri s se aplice metode convenionale. Caracterul obiectiv al preurilor, face ca reglementrile contabile i fiscale s recunoasc i s recomande mai multe astfel de metode, intreprinderea avnd posibilitatea de a opta pentru cea mai convenabil.. Dintre criteriile ce trebuie avute in vedere la alegerea metodei de evaluare a stocurilor, prezint importana deosebit impactul fiscal rezultat. De regul ieirile de stocuri, adic descarcarea de gestiune, se concretizeaz n nregistrarea unei cheltuieli cu efecte directe asupra rezultatului contabil. Din punct de vedere fiscal, cu ct cheltuiala este mai mare cu att profitul i impozitul pe profit vor fi mai mici, iar trezoreria nu va fi afectat. Acest raionament ne determin s condiderm c, metoda cea mai avantajoas este cea care permite evaluarea ieirilor de stocuri la valoarea cea mai mare. Dintre metodele acceptate de legislaia din ara noastr: cost mediu ponderat, FIFO, LIFO, cea mai agreat de intreprinderi este metoda FIFO. 20

Din punct de vedere contabil aceast metod conduce la evidenierea n bilanul de la sfritul perioadei, a unei valori a stocurilor subdimensionate deoarece acesta va fi evaluat la preul primului lot intrat, care n condiiile de inflaie, este mai mic. Nu se asigur astfel imaginea fidel a elementelor de natura stocurilor existente n gestiune la un moment dat. Acesta este motivul, pentru care majoritatea intreprinderilor romneti folosesc pentru evaluarea stocurilor la ieire metoda costului mediu ponderat. Chiar dac aceasta nu este ntotdeauna cea mai avantajoas, este utilizat, deoarece este mai simpl i se potrivete cel mai bine organizrii sitemului informaional din intreprinderile romneti, unde documentele justificative privind intrrile i ieirile din stocuri se nregistreaz de regul la sfritul lunii, neavndu-se n vedere ordinea strict cronologic a intrrii acestora, condiie indispensabil pentru aplicarea metodelor FIFO sau LIFO.

21

CAPITOLUL 3 ORGANIZAREA CONTABILITII STOCURILOR 3.1 OBIECTIVELE I FACTORII ORGANIZRII CONTABILITII STOCURILOR
Obiectivele contabilitii stocurilor i a produciei n curs de execuie sunt, n principal legate de realizarea funciilor comerciale ale intreprinderii. Principalele obiective ce revin contabilitii n acest domeniu sunt: A. Urmrirea i controlul realizrii programului de aprovizionare. Prin organizarea evidenei pe grupe i feluri de stocuri, precum i a cheltuielilor de transport-aprovizionare pe feluri de cheltuieli, comparate permanent cu prevederile programelor, se asigura informatii utile cu privire la stadiul aprovizionrii. B. Asigurarea integritii patrimoniale a stocurilor la locurile de depozitare i urmrirea permanenta a miscrii lor. Se asigur prin organizarea contabilitii mijloacelor circulante materiale pe gestiuni, i n cadrul acestora pe feluri de stocuri, cantitativ si valoric, nregistrarea exact i la timp a cuantumului micrilor i a diferenelor constatate la inventariere, sesizarea existenei stocurilor far utilitate sau cu micare lent, pentru luarea msurilor necesare lichidrii lor. C. Urmrirea utilizrii raionale a mijloacelor materiale aprovizionate impune un asemenea mod de organizare care s permit respectarea normelor de consum specifice la eliberarea lor din depozit, evidena economiilor sau a materialelor neutilizate, precum i a materialelor recuperabile rezultate din prelucrarea n seciile de fabricaie. D. Asigurarea delimitrii cheltuielilor de transport-aprovizionare fa de valoarea materialelor aprovizionate, impune organizarea contabilitatii astfel nct acestea s poat furniza informaii cu privire la nivelul i structura cheltuielilor de transport aprovizionare. E. nregistrarea i controlul valorificrii stocurilor de mrfuri i a celorlalte categorii de stocuri destinate a fi livrate terilor. F. Evidena i urmrirea stocurilor de produse n procesul obinerii i livrrii la preuri competitive. G. Evaluarea realist a stocurilor i determinarea influenelor asupra patrimoniului i rezultatelor, prin aplicarea corect a regulilor de evaluare. H. Promovarea principiului prudenei si principiului continuitii activitii la evaluarea i nregistrarea n contabilitate a stocurilor. 22

Realizarea acestor obiective este conditionat de studierea i luarea n considerare a factorilor specifici care influeneaz organizarea contabilitii activelor circulante materiale printre care: a) mrimea intreprinderii, ca factor care determin alegerea metodei de contabilitate sintetic a stocurilor, fie metoda inventarului permanent, fie metoda inventarului intermitent. b) structura organizatoric i functional a gestiunilor de stocuri, determin circuitul documentelor primare si evidena analitic pe gestiuni. Modul de organizare a activitii de aprovizionare i livrare, depozitare i micare a stocurilor de materiale constituie premise de baz ale contabilitii, ntruct operaiile specifice lor genereaz o mare diversitate de documente primare de a cror corect ntocmire i completare depend de gradul de exactitate a informaiilor furnizate. c) caracteristicile tehnico-productive ale activelor circulante materiale, n funcie de care se face clasificarea acestora; se stabilesc principalele categorii i conturile sintetice corespunztoare lor; se elaboreaz nomenclatorul stocurilor i pe aceasta baz se organizeaz evidena operativ i contabilitatea analitic. d) decalajul ce poate aprea, uneori, n vnzarea i livrarea stocurilor. e) sursele de proveniena a activelor circulante materiale aprovizionate (furnizori, din producie proprie, din prelucrare la teri ) influeneaz, n principal, conturile sintetice utilizate i preurile de evaluare. f) modul de evaluare a activelor circulante materiale influeneaz, n special, modul de nregistrare a acestora n contabilitatea sintetic, dar i alegerea metodelor de determinare a preurilor de ieire la stocurile intersarjabile. g) sistemul de indicatori privind gestiunea de valori materiale influeneaz organizarea contabilitii stocurilor n vederea calculrii mrimii cantitative si valorice a intrrilor, ieirilor i stocurilor, precum i a cheltuielilor efective de transport aprovizionare, n funcie de care se aleg metodele de contabilitate analitic a stocurilor. De asemenea la organizarea contabilitii activelor circulante materiale trebuie considerai i ali factori, ca: documentele nsoitoare la intrarea stocurilor; amplasarea depozitelor; separarea mijloacelor circulante proprii de cele ce aparin terilor; fazele procesului de aprovizionare, precum si mijloacele folosite pentru executarea lucrrilor de eviden i calcul. Deinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum i efectuarea de operaiuni economice, fr sifieAnregistrateAnAcontabilitate,AsuntAinterzise. EsteAnecesarAsAseAasigure: a) recepionarea tuturor bunurilor materiale intrate n entitate i nregistrarea acestora la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, n custodie sau n consignaie se recepioneaz i nregistreaz distinct ca intrri n gestiune. n contabilitate, valoarea acestor bunuri seinregistreaziniconturiansafaraabilanului; b) n situaia unor decalaje ntre aprovizionarea i recepia bunurilor care se dovedesc a fi n mod certiniproprietateaAentitii,seAprocedeazAastfel: - bunurile sosite fr factur se nregistreaz ca intrri n gestiune att la locul de depozitare ct i n contabilitate,ApeAbazaArecepieiAiAaAdocumentelorAnsoitoare; - bunurile sosite i nerecepionate se nregistreaz distinct n contabilitate ca intrare n gestiune; c) n cazul unor decalaje ntre vnzarea i livrarea bunurilor, acestea se nregistreaz ca ieiri din entitate,AnemaifiindAconsiderateAproprietateaAacesteia,Aastfel: - bunurile vndute i nelivrate se nregistreaz distinct n gestiune, iar n contabilitate n conturi n afaraibilanului; - bunurile livrate, dar nefacturate, se nregistreaz ca ieiri din gestiune att la locurile de depozitare 23

ct i n contabilitate, pe baza documentelor care confirm ieirea din gestiune potrivit legii; d) bunurile aprovizionate sau vndute cu clauze privind dreptul de proprietate se nregistreaz la intrri i, respectiv, la ieiri, att n gestiune, ct i n contabilitate, potrivit contractelor ncheiate.

3.2 ORGANIZAREA EVIDENEI OPERATIVE A STOCURILOR I DOCUMENTELE JUSTIFICATIVE


Toate bunurile materiale, intrate n patrimoniul unitii, sunt supuse n mod obligatoriu operaiei de recepionare i apoi se procedeaz la nregistrarea lor la locurile de depozitare. A. Valorile materiale aprovizionate de la furnizori, vin nsoite de documente primare: dispoziie de livrare, aviz de nsoire a mrfii, sau de facturi ale furnizorilor sau facturi sau alte documente de calitate, de transport (buletin de expediie, conosament, scrisoare de trstur). Prin grija compartimentului de aprovizionri se face: recepia transportului, recepia cantitativ i calitativ, de ctre o comisie constituit, cu un caracter permanent: a) Recepia transportului se face la preluarea mijloacelor de transport, se urmrete existena ncuietorilor i a sigiliilor la vagoane sau containere, mrimea i numrul acestora, prevzute n documentele de transport; b) Recepia cantitativ se realizeaz de o comisie de recepie n faa gestionarului i const n: cntrirea, msurarea, numrarea bunurilor, confruntate cu datele din documentele furnizorilor i ale unitii de transport; c) Recepia calitativ se face de comisie, organoleptic, cu diferite aparate sau prin probe de laborator, n cadrul unitii cumprtoare sau n afara acesteia. Se iau n vedere stocurile i alte norme de calitate, inclusiv cele prevzute n contracte. Rezultatul recepiei calitative se consemneaz n Buletinul de analiz sau Proces verbal de analiz calitativ. n prealabil, ntre unitatea furnizoare i cea cumprtoare, se ncheie contracte economice, n baza crora cumprtorul emite comenzi. n anumite condiii, contractele economice, sunt nlocuite de ctre furnizori prin confirmarea de comand. n unitatea cumprtoare pentru urmrirea programului de aprovizionare, este organizat la serviciul aprovizionare o eviden operativ care cuprinde Registru de comenzi i Fia de urmrire a executrii comenzii. n aceste documente se nscriu: comenzile emise ctre furnizori precum i termenele de livrare stabilite prin contractele economice sau prin confirmarea de comand trimis de furnizor, data la care a fost executat comanda, se fac meniuni cu referire la unele reveniri pentru urgentarea executrii comenzii, penalizrile pentru nerespectarea condiiilor contractuale. ntreprinderea cumprtoare, n cadrul executrii comenzii i a contractului de aprovizionare, primete de la furnizori Avizul de nsoire a mrfii i/sau Factura. Avizul de nsoire a mrfii se emite pe msura livrrii mrfii, de compartimentul desfaceri (vnzri) i servete ca document pentru: -eliberarea i scderea depozitului; -document de nsoire a bunurilor pe timpul transportului; -document pentru ntocmirea facturii i de primire a bunurilor n gestiunea cumprtorului a bunurilor. Circul de la furnizor la cumprtor. Factura cnd se poate ntocmi n momentul livrrii bunurilor, nu se va mai emite i avizul de nsoire, el va apare numai pentru bunurile trimise spre prelucrare la teri sau n consignaie. Factura 24

realizeaz pe lng funciile avizului i funcia de act justificativ pentru decontarea contravalorii bunurilor preluate de unitatea cumprtoare (ncasare plat). Fiecare recepie, se consemneaz ntr-un Registru de eviden operativ de unde se d i numrul de ordine. Dac nu exist diferene recepia se consemneaz prin aplicarea tampilei i a semnturilor corespunztoare, pe documentele de expediie ale furnizorului. Dac exist diferene la recepie se ntocmete Nota de recepie i constatare de diferene care se ntocmete n dou exemplare la locul de depozitare sau n unitile de vnzare cu amnuntul pe msura efecturii recepiei. n cazul n care bunurile sosesc n trane se ntocmete cte un formular pentru fiecare tran, care se anexeaz apoi la factur sau la avizul de nsoire. Datele de pe verso-ul formularului nu se completeaz dect n cazul n care exist diferene la recepie. Documentele de recepie se nregistreaz la depozit n Fia de magazie dup care se predau la contabilitate. Aceasta se ntocmete ntr-un exemplar, separat pentru fiecare fel de material i se completeaz de compartimentul financiar contabil: la deschiderea fiei (datele din antet) sau la verificarea nregistrrilor i de gestionar care completeaz coloanele referitoare la intrri, ieiri i stoc. Fiele de magazie se in la fiecare loc de depozitare a valorilor materiale pe feluri de materiale, ordonate pe conturi, grupe, subgrupe sau n ordine alfabetic. Pentru valorile materiale primite spre prelucrare de la teri sau n custodie se ntocmete fie de magazie distincte care se in separat de cele ale valorilor materiale proprii. Stocul se poate stabili dup fiecare operaie nregistrat, dar obligatoriu zilnic. Nu circul, fiind un document de nregistrare ce se arhiveaz la compartimentul financiar contabil. n situaia unor decalaje ivite, ntre aprovizionare i recepia bunurilor care se dovedesc a fi n mod cert n proprietatea unitii patrimoniale, se procedeaz astfel: bunurile materiale n curs de aprovizionare sau sosite i recepionate, se nregistreaz distinct n contabilitate ca intrare n patrimoniu; bunurile sosite fr factur, se nregistreaz ca intrri n gestiune att la locul de depozitare, ct i n contabilitate. n contabilitate bunurile primite spre prelucrare, n custodie sau consignaie sunt recepionate i apoi se nregistreaz distinct n conturi n afara bilanului. B. Unitile patrimoniale pot obine din producie proprie unele materiale i piese de schimb, obiecte de inventar, care se prelucreaz sau se confecioneaz, de regul, n cadrul seciilor auxiliare i n unele cazuri n seciile de baz, conform programului de producie. Pentru acestea se organizeaz o contabilitate analitic a cheltuielilor de producie, pe feluri sau loturi de obiecte, prin fie de postcalcul. Pe msur ce bunurile se obin din producie proprie, se ntocmete formularul Bon de predare transfer restituire, de ctre secie, se supun controlului de calitate i se predau la depozitul sau secia ce le solicit. Modalitile de ieire sau diminuare a valorilor materiale din depozitele ntreprinderii, sunt variate, ele fiind determinate de: -necesitile procesului de producie i de desfacere; -de trimiterea lor pentru a fi prelucrate la teri; -de vnzare ctre alte ntreprinderi; -din cauza unor lipsuri constatate la inventariere; -transferuri de materiale ctre alte uniti din cadrul aceluiai sistem de organizare. Consumurile de materiale prezint pondere esenial n operaiile de eliberare a materialelor din depozit i n structura costurilor de producie, de aceea folosirea lor raional n procesul de 25

producie este obligatorie.Consumurile normate de materiale pe produs, pe pies, pe reper, se stabilesc de ctre compartimentul tehnic al unitii prin Fia tehnologic la producia individual i de serie, prin Reeta de fabricaie la producia de mas. Pe baza acestora se ntocmete Extrasul de materiale n care pentru fiecare reper sau produs se consemneaz materialele normate necesare. Compartimentul de lansare, n vederea eliberrii materialelor din depozit i evidenei consumului lor, ntocmesc Bonurile de consum sau Fiele limit de consum, pe baza programului de producie i a extrasului de materiale. Dac eliberrile de materiale sunt ntmpltoare i fr caracter de constant, se utilizeaz Bonul de materiale (individual) cnd se solicit un singur material, sau Bonul de materiale (colectiv), cnd se solicit mai multe feluri de materiale, din acelai cont de cheltuieli. n bonuri se indic, locul de producie sau de cheltuial pentru care se elibereaz materialul. Cantitile efectiv eliberate, consemnate n Fia limit se nregistreaz apoi n Fiele de magazie i apoi n conturile analitice i sintetice corespunztoare, la finele lunii, sau la terminarea comenzii.Fiele limit se utilizeaz pentru materialele care au o circulaie frecvent n procesul de producie i prezint avantajul c nltur ntocmirea unui numr mare de bonuri de consum, simplificnd prelucrarea documentelor n vederea nregistrrii n contabilitate i permit efectuarea unui control, pe parcurs, asupra respectrii normelor de consum. La finele lunii, n seciile de producie pot rmne materiale neconsumate care se restituie la magazie. n funcie de documentele ntocmite la eliberare, nregistrarea acestor materiale se face n mod diferit, astfel: dac eliberrile s-au fcut pe baza Bonului de consum, restituirea la depozit se reflect n documentul Bon de predare transfer restituire; dac la eliberare s-a folosit Fia limit de consum, cantitatea restituit se scade direct din cantitile eliberate, stabilindu-se astfel pe baza acestui document cantitatea efectiv consumat. C. Stocurile obinute din producie proprie, se refer la produse finite i semifabricate. Documentele primare folosite sunt: Predarea semifabricatelor ctre fazele urmtoare sau magaziile organizate inter faze, se realizeaz pe baza Bonului de predare transfer restituire, acest document utilizndu-se i pentru consemnarea produselor finite obinute din procesul de fabricaie, ntocmit de secii. Ieirea stocurilor obinute din producia proprie consumul de semifabricate se consemneaz n documentul Bon de consum, iar semifabricatele i produsele finite ies din patrimoniu i prin vnzri, operaie consemnat prin documentele: Dispoziie de livrare, Avizul de nsoire a mrfii i Factura, documente ntocmite de compartimentul desfaceri. Avizul de nsoire a mrfii se emite, pe msura livrrii, de compartimentul vnzri i servete ca document pentru eliberarea i scderea depozitului, a produselor, a mrfurilor sau altor valori destinate vnzrii, trimise pentru prelucrare la teri, n custodie sau spre pstrare. Este un document care circul de la furnizor la cumprtor i nsoete bunurile pe timpul transportului. Dac n momentul livrrii bunurilor ntreprinderea poate ntocmi Factur, ea nu va mai emite avizul de nsoire, dect pentru bunurile trimise pentru prelucrare la teri sau n custodie. Pe lng funciile avizului de nsoire, factura realizeaz i funciile de transport pentru viza de control financiar preventiv i reprezint un act justificativ pentru decontarea contravalorii ei.

26

Documentul care st la baza vnzrilor /cumprrilor de mrfuri este factura. Pentru furnizor , este un document de vnzare a mrfurilor, pentru client un document de cumprare. Factura cuprinde n mod obligatoriu urmtoarele informaii: a) numrul de ordine, n baza uneia sau mai multor serii, care identific factura n mod unic; b) data emiterii facturii; c) denumirea/numele, adresa i codul de nregistrare, dup caz, ale persoanei impozabile care emite factura; d) denumirea/numele, adresa i codul de nregistrare, ale reprezentantului fiscal, n cazul n care furnizorul/prestatorul nu este stabilit n Romnia i i-a desemnat un reprezentant fiscal, dac acesta din urm este persoana obligat la plata taxei; e) denumirea/numele, adresa i codul de nregistrare, ale cumprtorului de bunuri sau servicii, dup caz; f) numele i adresa cumprtorului, precum i codul de nregistrare n scopuri de TVA, n cazul n care cumprtorul este nregistrat, precum i adresa exact a locului n care au fost transferate bunurile, n cazul livrrilor intracomunitare de bunuri; g) denumirea/numele, adresa i codul de nregistrare, ale reprezentantului fiscal, n cazul n care cealalt parte contractant nu este stabilit n Romnia i i-a desemnat un reprezentant fiscal n Romnia, n cazul n care reprezentantul fiscal este persoan obligat la plata taxei; h) codul de nregistrare n scopuri de TVA furnizat de client prestatorului; i) codul de nregistrare n scopuri de TVA cu care se identific cumprtorul n cellalt stat membru; j) codul de nregistrare n scopuri de TVA cu care furnizorul s-a identificat n alt stat membru i sub care a efectuat achiziia intracomunitar n Romnia, precum i codul de nregistrare n scopuri de TVA al cumprtorului; k) denumirea i cantitatea bunurilor livrate, denumirea serviciilor prestate,n cazul livrrii intracomunitare de mijloace de transport noi; l) data la care au fost livrate bunurile/prestate serviciile sau data ncasrii unui avans, cu excepia cazului n care factura este emis nainte de data livrrii/prestrii sau ncasrii avansului; m) baza de impozitare a bunurilor i serviciilor, pentru fiecare cot, scutire sau operaiune netaxabil, preul unitar, exclusiv taxa, precum i rabaturile, remizele, risturnele i alte reduceri de pre; n) indicarea, n funcie de cotele taxei, a taxei colectate i a sumei totale a taxei colectate, exprimate n lei, sau a urmtoarelor meniuni: 1. n cazul n care nu se datoreaz taxa, o meniune referitoare la prevederile aplicabile din acest titlu sau din Directiva a 6-a, ori meniunile scutit cu drept de deducere, scutit fr drept de deducere, neimpozabil n Romnia sau, dup caz, neinclus n baza de impozitare; 2. n cazul n care taxa se datoreaz de beneficiar,o meniune la prevederile prezentului titlu sau ale Directivei a 6-a ori meniunea taxare invers; o) o referire la alte facturi sau documente emise anterior, atunci cnd se emit mai multe facturi sau documente pentru aceeai operaiune; p) orice alt meniune cerut de acest titlu. (6) Semnarea i tampilarea facturilor nu sunt obligatorii. Exemplu : Factur TVA de plat ctre stat se determin ca diferen ntre suma TVA ncasat de la clieni i suma pltit furnizorilor . Lunar se efectueaz calculul : TVA de plat = TVA ncasat pentru - TVA pltit pentru 27

pe o lun

vnzrile lunii

cumprrile lunii

TVA de plat = TVA colectat - TVA deductibil Reflectarea contabil a elementelor facturii pentru cumprri de mrfuri =============================================================== Pre marf .. Remize (-).. Pre net .. D cont mrfuri Scont (-).. C cont venituri financiare Pre net financiar .. TVA (+). D cont TVA deductibil Suma de plat C cont furnizori ================================================================ Contabilizarea elementelor facturii de vnzare ================================================================ Pre marf Remize (-). C cont venituri din vnzarea mrfurilor Pre net D cont cheltuieli financiare Scont ..(-). Net financiar TVA (+).. C cont TVA colectat Suma de ncasat D cont clieni ================================================================ Reducerile de pre cu caracter comercial se pot factura odat cu marfa sau ulterior facturrii acesteia , printr-o factur distinct . Reducerile financiare , indiferent de momentul acordrii / obinerii lor , nu influeneaz preul mrfurilor i reprezint cheltuieli financiare pentru vnztor i venituri pentru cumprtor . n cazul unor decalaje, ntre vnzarea i livrarea bunurilor, acestea se nregistreaz ca ieiri din patrimoniu, nefiind considerate proprietatea unitii, astfel: bunurile vndute i nelivrate, se nregistreaz distinct n gestiune, iar n contabilitate n conturi n afara bilanului; bunurile livrate dar nefacturate, se nregistreaz ca ieiri din gestiune, att la locurile de depozitare ct i n contabilitate. D. Evidena operativ a stocurilor de produse finite i semifabricate la depozite, ca i a stocurilor de materii prime i materiale se realizeaz cu ajutorul documentului Fia de magazie care urmrete cantitativ existena i micarea valorilor materiale. Pentru evidena operativ a obiectelor de inventar n folosin se utilizeaz documentul Fia de eviden a obiectelor de inventar n folosin, deschis, dup caz, pe locuri de folosin, pe persoane ce le folosesc n procesul de producie etc. se ntocmete ntr-un exemplar pe msura drii n folosin a bunurilor pentru fiecare individ, de gestionarul care elibereaz obiectele respective sau de persoanele desemnate s in evidena acestora. Este un document de nregistrare care nu circul. Pentru predarea la contabilitate a documentelor justificative se ntocmete Borderoul de predare al documentelor n dou exemplare pe msura predrii documentelor, separat pentru intrri i ieiri. 28

E. Pentru evaluarea stocurilor de valori materiale i verificarea concordanei nregistrrilor din fiele de magazie cu cele din contabilitate se ntocmete de ctre compartimentul financiar contabil Registrul stocurilor la sfritul fiecrei luni pe feluri de materiale, obiecte de inventar i produse, grupate pe magazii, conturi sau n ordine alfabetic prin nscrierea stocurilor din fiele de magazie i evaluarea lor cu preul de nregistrare. Nu circul fiind un document de nregistrare contabil . F. Pentru inventarierea valorilor materiale aflate n gestiune se ntocmete Lista de inventar pentru stabilirea plusurilor i lipsurilor de valori materiale. Acest document st la baza stabilirii provizioanelor pentru deprecieri i la ntocmirea Registrului inventar. Se ntocmete, de regul, anual, n situaiile prevzute de dispoziiile legale ale comisiei de inventariere, pe gestiuni, conturi de valori materiale. Documentele utilizate, de societatea Trim Line, pot fi sintetizate astfel: a) Documente privind existena stocurilor: listele de inventariere; registru de inventar; proces verbal de inventariere; b) Documente privind intrarea stocurilor: comanda; factura; avizul de nsoire; nota de recepie i constatare de diferene; bon de predare transfer restituire; raport de producie; bon de primire; proces verbal de predare primire; c) Documente privind ieirea stocurilor: factura; aviz de nsoire; bon de predare transfer restituire; bon de consum; fi limit de consum; proces verbal de predare primire; decizie de imputare; buletin de analize; d) Documente privind deprecierea stocurilor: listele de inventariere; procese verbale de inventariere; procese verbale de scoatere din gestiune a bunurilor degradate sau expediate; situaia de calcul a perisabilitilor; not de constatare. Evidena operativ a stocurilor se realizeaz cu ajutorul urmtoarelor documente: fi de magazine; registrul stocurilor; raportul de gestiune. 29

3.3 ORGANIZAREA CONTABILITII ANALITICE A STOCURILOR


Contabilitatea analitic a stocurilor se tine cantitativ si valoric sau numai valoric. Se poate organiza folosind una din urmtoarele metode, n funcie de specificul activitii i de necesitiile proprii ale entitii: a) Metoda operativ-contabil (pe solduri); b) Metoda cantitativ-valoric (pe fie de cont analitic); c) Metoda global valoric. a) Metoda operativ-contabil (pe solduri) ocazioneaz un volum redus de munc datorit simplificrii lucrrilor de eviden analitic a stocurilor. Aceast metod presupune renunarea la fiele contabile analitice cantitativ-valorice deschise pe feluri de valori materiale. n cadrul compartimentului de contabilitate se organizeaz numai evidena valoric desfurat pe gestiuni, iar n cadrul acestora pe grupe sau subgrupe de bunuri, dup cum se apreciaz c este necesar. Evidena cantitativ a stocurilor pe categorii sau feluri de valori materiale se organizeaz numai n cadrul locurilor de depozitare (magazii, depozite .a.) cu ajutorul fiei de magazie. Controlul exactitii i concordanei nregistrrilor din evidena depozitelor cu cele din contabilitate se realizeaz, de regul, lunar, prin evaluarea stocurilor cantitative stabilite n fiele de magazie i preluate n registrul stocurilor, unde se nscriu valorile pariale i cele totale privind soldurile finale de la nivelul subgrupelor i/sau grupelor de valori materiale, precum i de la nivelul gestiunii. n cursul lunii, la intervale de cteva zile, compartimentul de contabilitate preia documentele justificative de intrri i ieiri, existente la locul de depozitare a valorilor materiale, efectund totodat verificarea exactitii nregistrrilor din fiele de magazie, completate de gestionar sau alt persoan desemnat de acesta. Documentele justificative preluate se centralizeaz pentru fiecare gestiune att pe categorii de operaii, de intrare i ieire, ct i pe grupe i/sau subgrupe de valori materiale, precum i pe conturi corespondente creditoare i respectiv debitoare. Totalurile lunare care se stabilesc n documentele centralizatoare ntocmite (recapitulaii, situaii de micri, centralizatoare .a.) se nregistreaz n registrul jurnal i n fiele valorice (fie de cont pentru operaii diverse). b) Metoda cantitativ-valoric (pe fie de cont analitic) ocazioneaz un volum mai mare de munc, ns asigur informaii suplimentare privind stocurile, fiind adoptat n mod frecvent de unitile patrimoniale mici i mijlocii. Aceast metod const n organizarea la nivelul compartimentului contabilitate a evidenei cantitativ-valorice cu ajutorul fielor de cont analitic pentru valori materiale, care se deschid pe feluri de bunuri existente n cadrul gestiunii. Totodat, se conduce evidena valoric numai la nivelul gestiunii, folosindu-se fie de cont analitic pentru operaii diverse, fie n care se nscriu valorile aferente intrrilor i ieirilor n i din gestiune, precum i soldul final corespunztor gestiunii respective. 30

Aceast metod de conducere a contabilitii stocurilor este utilizat i n cadrul societii analizate sc Trim Line , cofetria Prefetitta. La nivelul locurilor de depozitare se organizeaz evidena analitic cantitativ pe feluri de bunuri, folosindu-se fiele de magazie, care se completeaz de gestionar sau alt persoan cu asemenea atribuii de serviciu. Controlul exactitii i concordanei nregistrrilor din evidena cantitativ organizat la locurile de depozitare i cele din contabilitate se realizeaz prin efectuarea punctajului periodic ntre cantitile nregistrate, pe de o parte, n fiele de magazie, iar pe de alt parte n fiele de cont analitic pentru valori materiale de la compartimentul de contabilitate. n cursul lunii se procedeaz ca n cazul metodei anterioare, n sensul c documentele justificative se preiau de la locul de depozitare de ctre compartimentul de contabilitate, se prelucreaz n vederea nregistrrii document cu document sau pe baz de centralizatoare, nscriindu-se att cantitativ ct i valoric, n fiele de cont analitic deschise pe feluri de valori materiale, precum i n cele pentru operaii diverse deschise pe gestiuni. La sfritul fiecrei luni se efectueaz verificarea concordanei dintre datele nregistrate n conturile sintetice i n cele analitice de valori materiale prin intermediul balanei de verificare a conturilor analitice. c) Metoda global-valoric este relativ simpl, ofer un volum redus de informaii i posibiliti restrnse de exercitare a controlului asupra integritii valorilor materiale gestionate, fiind recomandat, n principal, pentru evidena mrfurilor i ambalajelor aflate n unitile de desfacere cu amnuntul i pentru alte bunuri, n cazul unitilor care nu au dotare adecvat. Pe msura dotrii cu tehnic de calcul, aa cum prevede Legea Contabilitii, se recomand trecerea la utilizarea metodei cantitativ-valorice. Metoda analizat const n organizarea evidenei analitice numai valoric, att la nivelul gestiunii ct i n contabilitate. n cadrul compartimentului de contabilitate se deschide, pentru fiecare gestiune, cte o fi de cont analitic pentru operaii diverse n care se nscriu operaiile de intrri i ieiri, pe baza documentelor justificative individuale sau a centralizatoarelor acestora, dup caz. La nivelul fiecrei gestiuni se ntocmete Registrul de gestiune n care se nregistreaz zilnic i numai valoric fiecare document justificativ de intrare sau ieire, stabilindu-se totodat soldul final (de la sfritul zilei), dup formula amintit anterior. Controlul concordanei nregistrrilor din evidena gestiunii cu cele din contabilitate se efectueaz periodic, confruntndu-se soldurile finale stabilite, pe de o parte, n registrul de gestiune, iar pe de alt parte n fie de cont analitic pentru operaii diverse.

3.4aORGANIZAREA CONTABILITII SINTETICE A STOCURILOR


Exist dou metode de eviden a stocurilor: 1) Metoda invenatarului permanent; 2) Metoda inventarului intermitent. 1) In condiiile inventarului permanent, n contabilitate se inregistreaz toate operaiunile de intrare i de ieire, ceea ce permite stabilirea i cunoaterea n fiecare moment a mrimii stocurilor, atat cantitativ cat i valoric.

31

Odat cu introducerea pe scar tot mai larg a calculatoarelor, a etichetelor i a marcajelor electronice, metoda inventarului permanent a devenit mai simplu de utilizat i mai puin costisitoare. 2) Inventaruliintermitentipresupuneistabilireaiieiriloriiinregistrareailorin contabiliate pe baza inventarierii stocurilor la sfritul perioadei. In acest caz: Conturile de stocuri se debiteaz la sfritul periodei cu soldurile determinate la inventariere i se crediteaz la nceputul perioadei urmtoare, cu ocazia includerii n cheltuieli a soldurilor constate la sfritul perioadei precedente. Intrrile n stocuri din cursul perioadei se ntegistreaz direct n conturile de cheltuieli, conform premisei c aceste stocuri sunt destinate consumului sau vnzrii i nu pstrrii acestora n depozit. Ieirile din stoc se determin prin calcului extra contabil, conform relaiei: stocuri iniiale + intrrii stocuri finale = ieiri Dezavantajul acestei metode const n lipsa unor informaii detaliate privind stocurile existente n patrimoniu, la un moment dat. Numeroase companii, n speciale cele productoare, ncearc s-i reduc stocurile prin trecerea la un mediu de operare n timp real (JIT- Just-In-Time). n acest mediu n loc s acumuleze stocuri pentru o prelucrare ulterioar, societiile colaboreaz ndeaproape cu furnizori, pentru a coordona i programa aprovizionrile astfel nct bunurile s soseasc n timp util pentru a fi consumate.Astfel mai puin capital este imobilizat n stocuri, iar costurile legate de pstrarea acestora este redus considerail. Activele circulante sau stocurile sunt reflectate in contabilitate cu ajutorul clasei 3 Conturi de stocuri si produciei in curs de execuie, care cuprinde urmtoarele grupe de conturi: grupa 30 Stocuri de materii prime si materiale; grupa 33 Producia n curs de execuie; grupa 34 Produse; grupa 35 Stocuri aflate la teri; grupa 36 Animale; grupa 37 Mrfuri; grupa 38 Ambalaje; grupa 39 Ajustri pentru deprecierea stocurilor i a produciei n curs de execuie. Dupa coninutul economic, conturile din clasa 3 se grupeaz astfel: a) Conturi care in evidena stocurilor la valoarea de intrare(la costul istoric), care cuprind conturi din grupele 30, 33, 34, 35, 36, 37, 38; b) Conturi substractive sau rectificative, care au rolul de a corecta valoarea de intrare a stocurilor i care cuprind: Conturile 308, 348, 368, 388 conturi de diferene de pre; Contul 378 diferente de pre la mrfuri; Conturi din grupa 39 conturi de ajustri pentru depreciere. Toate aceste conturi n cazul societtii Trim Line sunt dezvolatate in conturi de gradul II.

3.4.1. CONTABILITATEA MATERIILOR PRIME I A MATERIALELOR


In categoria stocurilor care sunt cumprate pentru a fi consumate n procesul de producie sau pentru prestarea serviciilor intr materiile prime, materialele consumabile i materiale de natura obiectelor de inventar. 32

o Materiile prime sunt bunurile care particip direct la fabricarea produsului, n care se regsesc integral sau parial, fie n starea lor iniial, fie transformate. o Materialele consumabile sunt bunurile care particip sau ajut la procesul de producie sau de exploatare, far a se regsi, de regul, n produsul final. Principalele categorii de materiale consumabile sunt: materialele auxiliare, combustibilii, materialele pentru ambalat, piese de schimb, semine si materiale de plantat, furaje etc. o Materialele de natura obiectelor de inventar sunt reprezentate de: Bunurile care nu ndeplinesc n mod cumulativ condiiile pentru a putea fi incluse n categoria imobilizrilor corporale, adic, fie au durata de utilizare mai mic de un an, fie au valoare de intrare mai mic decat limita legal; Echipamentele de protecie, echipamentele de lucru i mbrcmintea special impuse salariailor de normele de protecie a muncii sau de regulamente speciale; Sculele, dispozitivele, verificatoarele, aparatele de sudur si control, mecanismele, matriele si alte obiecte similare; Baracamentele i amenajrile provizorii de antier, care sunt bunuri achiziionate sau construite n regie proprie pentru buna funcionare a antierelor de construcii Nu se includ in aceast categorie lucrriile de organizare la care, prin demolare sau demontare, nu se recupereaz materiale. Contabiliatea materiilor prime i a materialelor se ine cu ajutorul conturilor din grupa 30 Stocuri de materii prime i materiale, care are urmtoarea structur (evidena in cazul SC Trim Line SRL): 301Materii prime; 302Materiale consumabile; - 3021.1 materiale investiii n curs; - 3028 alte materiale consumabile; 303Materiale de natura obiectelor de inventar; - 303.1 materiale de natura obiectelor de inventar-productie; - 303.2 materiale de natura obiectelor de inventar-birouri; - 303.3 materiale de natura obiectelor de inventar-depozit; - 303.4 materiale de natura obiectelor de inventar-transport; 308Diferene de pre la materii prime si materiale. a) In cazul utilizrii inventarului permanent: Dupa coninutul economic sunt conturi de active circulante materiale, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ, care in evidena existenei i micrii materiilor prime, materialelor consumabile i obiectelor de inventar. Soldul debitor reprezint valoarea materiilor prime i materialelor aflate n stoc. b) In cazul inventarului intermitent Valoarea stocurilor se nscrie n debitul conturilor la sfritul perioadei, valoare stabilit la inventariere, iar n creditul lor se nregistreaz valoarea la inceputul perioadei, valoare care este egal cu cea stabilit la inventarierea realizat la sfriul perioadei precedente. Soldul reprezint valoarea materiilor prime i a materialelor aflate n stoc.

33

3.4.2 CONTABILITATEA PRODUSELOR FINITE I A PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE


Produsele fac parte din aceast categorie a stocurilor, sunt reprezentate de urmtoarele elemente: Semifabricatele- sunt acele produse al cror proces tehnologic a fost ncheiat ntr-o secie sau faz de fabricaie i care trec n continuare pentru prelucrare n alt secie sau faz de fabricaie sau se livreaz terilor; Produsele finite- sunt bunurile care au parcurs toate fazele procesului tehnologic, ntrunesc condiiile de calitate i sunt predate pe baz de acte la magazie sau sunt livrate direct terilor; Produse reziduale- reprezint rebuturile, materialele recuperabile, deeurile. Producia n curs de execuie este reprezentat de: produsele care n-au parcurs toate fazele procesului tehnologic, ocupnd o poziie intermediar fie ntre materii prime i semifabricate, fie ntre semifabricate i produse finite; produsele nesupuse recepiei tehnice de calitate; lucrrile, serviciile i studiile n curs de execuie. Producia n curs de execuie se determin prin inventarierea produciei neterminate la sfritul perioadei, folosind metode tehnice de ajustare a gradului de finisare sau a stadiului de efectuare a operatiilor tehnologice. Producia n curs de execuie se evalueaz la costul de producie. Contabilitatea produselor se realizeaz cu ajutorul conturilor din grupa 34 Produse, care cuprind urmtoarele conturi sintetice: 341 Semifabricate, 345 Produse finite, 346 Produse reziduale, 348 Diferene de pre la produse. a) In cazul inventarului permanent Dup coninutul economic sunt conturi de active circulante materiale, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ, care in evidena existenei si micrii semifabricatelor, produselor finite i produselor reziduale. Soldul debitor reprezint valoarea la costul de producie a stocurilor existente. b) In cazul invntarului intermitent Valoriile se nregistreaz n debitul conturilor la sfritul perioadei prin inventarire, iar n creditul lor se nregistreaz valoriile la nceputul perioadei, valori care sunt egale cu cele stabilite la inventarierea de la sfritul perioadei precedente. Soldul debitor reprezint valoarea produselor existente in stoc. Contul 348 Diferene de pre la produse Dup coninutul economic este un cont rectificativ al valorii de nregistrarea produselor, iar dup funcia contabil este un cont de activ, care ine evidena diferenelor de pre nefavorabile (n plus) sau favorabile (n minus) dintre costul de producie i preul standard al produselor. Este 34

recomandat calcularea distinct a diferenelor de pre aferente semifabricatelor, produselor finite i produselor reziduale, prin detalierea contului 348 pe conturi de gradul II. Contabilitatea produciei n curs de execuie se realizeaz cu ajutorul grupei 33 Producia n curs de execuie, care se detaliaz n conturi de gradul II. Dup coninul economic sunt conturi de active circulante materiale, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ, care in evidena produselor, lucrrilor i serviciilor n curs de execuie existente la sfritul perioadei. Soldul debitor reprezint valoarea la cost de producie a produselor, lucrrilor i serviciilor n curs de execuie existente la sfritul perioadei. Pentru a facilita inelegerea fluxurilor de inregistrri contabile privind produsele i producia n curs de execuie este necesar cunoaterea modului de funcionare a contului bifuncional 711 Variaia stocurilor. Se crediteaz cu costul de producie sau cu preul standard al produselor i produciei neterminate obinute i cu diferenele de pre aferente. Se debiteaz cu costul de producie sau cu preul standard al produselor sau produciei neterminate ieite din gestiune i cu diferenele de pre aferente. Rulajul creditor reprezint costul de producie al produciei obinute n cursul perioadei. Rulajul debitor reprezint costul de producie al produciei ieite n cursul perioadei. Soldul final creditor reprezint variaia n plus (creterea) a stocului de produse fa de nceputul perioadei. Soldul final debitor reprezint variaia n minus (diminuarea) a stocului de produse fa de nceputul perioadei. Alte conturi utilizate pentru evidenierea produselor n cazul societaii Trim Line sunt 701 Venituri din vnzarea produselor finite dezvoltate n conturi de gradul II, conturi care vor fi evideniate n urmtoarele operaii privind stocurile de produse.

3.4.3 CONTABILITATEA STOCURILOR AFLATE LA TERI


Sunt considerate stocuri aflate la teri acele bunuri care se afl n una din urmtoarele situaii: achitate i lsate n custodia furnizorilor; date spre prelucrare la teri; predate terilor pentru vnzare n consignaii; trimise pentru depozitare temporar la teri; aflate n curs de aprovizionare, adic achitate, dar nesosite sau sosite, dar nerecepionate. Contabilitatea stocurilor aflate temporar la teri se realizeaz cu ajutorul grupei 35 Stocuri aflate la teri, care cuprinde urmtoarele conturi sintetice de gradul I: 351 Materii i materiale aflate la teri ; 354 Produse aflate la teri; 356 Animale aflate la teri; 357 Mrfuri aflate la teri; 358 Ambalaje aflate la teri. Dup coninutul economic sunt conturi de active ciculante materiale, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ, care in evidena existenei i micrii activelor circulante materiale aflate la teri n custodie, pentru prelucrare, pentru depozitare, pentru vnzare n consignaie, n curs de aprovizionare. Deci n debitul acestor conturi se nregistreaz valoarea materiilor prime, materialelor, animalelor, mrfurilor i ambalajelor aflate la teri, iar n credit se nregistreaz valoarea acestora intrate n gestiune i scderea din gestiune a activelor circulante materiale aflate la teri, constatate lips la inventar, distruse de calamiti. Soldul debitor reprezint valoarea activelor circulante materiale aflate la teri. 35

3.4.4 CONTABILITATEA MRFURILOR


Principala surs de venituri a societiilor de vnzare cu amnuntul i cu ridicata const n vnzarea mrfurilor. n expresie bneasc (marime absolut), stocul bunurilor deinute pentru vnzare reprezint unul dintre cele mai mari active ale unei societi comerciale. Costul bunurilor vndute, reprezint cea mai mare deducere din valoarea vnzrilor, deoarece mrfurile se cumpr i se vnd n mod continuu. Defapt acest cost este deseori mai mare dect suma tuturor celorlalte cheltuieli. Deasemena stocurile sunt foarte importante i pentru societile productoare. Stocurile de mrfuri cuprind toate bunurile existente n patrimoniu i destinate vnzrii n cursul normal al activitii, inclusiv bunurile n tranzit. Deoarece n mod normal ele vor fi transformate n mijloace bneti n curs de un an, se consider c stocurile de mrfuri sunt ncadrate n categoria activelor circulante. Institutul American al Contabililor Publici Autorizai (AICPA) a stabilit c un obiectiv important al contabilitii stocurilor const n determinarea corect a venitului net, prin procesul de corelare a cheltuielilor cu veniturile corespondente. Scopul este determinarea celei mai corecte marimi a venitului net, nu a celei mai realiste valori a stocurilor. Aceste dou obiective sunt adesea incompatibile, iar datorit acestui fapt, obiectivul determinrii venitului net are prioritate fa de stabilirea unei mrimi realiste a stocurilor n bilanul contabil. Mrfurile sunt bunurile achiziionate din afara entitii pentru a fi vndute n aceeai stare, fr vreo prelucrare suplimentar. Sunt asimilate mrfurilor: stocurile achiziionate pentru utilizarea proprie (materii prime, materiale, obiecte de invetar, etc) i care, ulterior, i-au schimbat destinaia i se ofer spre vnzare terilor; stocurile provenite din producia proprie, care se vnd prin magazine proprii (semifabricate, produse finite, etc). Pe traseul productor consumator, mrfurile pargurg dou stadii: I. circulaia cu ridicata mrfurilor care const n achiziionarea de mrfuri n cantitii mari de la productori sau de la ali furnizori n scopul revnzrii acestora ctre alte entitii comerciale, ndeosebi celor de vnzare cu amnuntul; II. circulaia cu amnuntul a mrfurilor care const n vnzarea mrfurilor consumatorilor individuali, precum i unor entitii pentru consumul propriu. Diferena dintre preul de vnzare i costul de achiziie a mrfurilor poart denumirea de adaos comercial sau rabat comercial. Cu toate c exprim aceeai realitate, ntre cele dou noiuni exist, totui, deosebiri n ceea ce privete modul de calcul i momentul n care se face calculul. Astfel, adaosul comercial se determin n momentul achiziionrii mrfurilor, prin aplicarea cotei de adaos asupra costului de achiziie; Rabatul comercial se stabilete n momentul scoaterii din gestiune a mrfurilor vndute, prin aplicarea cotei de rabat asupra preului de vnzare a mrfurilor.

Transformarea cotei de adaos n cot de rabat se realizeaz aplicnd procedeul sutei majorate,astfel: cota de rabat(%) = (cota de adaos * 100) : (cota de adaos + 100) 36

Adaosul comercial reprezint suma cuprins n preul de vnzare destinat acoperirii cheltuielilor de circulaie C i asigurrii beneficiului B ntreprinderii vnztoare. A=C+B Adaosul comercial se adaug la preul de cumprare pentru a obine preul de vnzare . Principalele caracteristici ale sale sunt : - mrimea adaosului comercial se stabilete de ctre ntreprinderea vnzatoare, dar se negociaz cu clientul n momentul stabilirii preului de vnzare care l include; - mrimea adaosului comercial fluctueaz odat cu fluctuaia preului de vnzare pe grupe sau sortimente de marfuri : - nivelul adaosului comercial se difereniaz n funcie de natura mrfurilor desfcute i profilul ntreprinderii ; Adaosul comercial se poate stabili : - procentual; - n sum absolut; - mixt , prin combinarea procentului cu suma fix; - ca diferen ntre preul de vnzare i cel de cumprare. Rabatul comercial are acelai coninut i scop , ca adaosul. n sum absolut sunt egale, dar procentual se difereniaz . Deosebirea dintre rabat i adaos const n modul de calcul al preurilor. Ca urmare apare necesitatea transformrii procentului de adaos n procent de rabat i invers . Pentru transformarea adaosului n rabat se folosete procedeul sutei majorate cu procentul (Pa) de adaos : 100 * Pa A------------ R = ---------------100 + Pa iar pentru transformarea rabatului n adaos , se folosete procedeul sutei micorate cu procentul (Pr) de rabat : 100 * Pr R---------- A = ---------------100 - Pr Deasemenea un indicator care trebuie luat n calcul n cazul vnzrilor este calculul marjei brute din vnzri i al costului bunurilor vndute. Marja brut din vanzri este calculat ca diferen dintre vnzrile nete ale exerciiului i costul bunurilor vndute. Costul bunurilor vndute se determin prin deducerea valorii stocului final din costul bunurilor disponibile pentru vnzare. Din cauza acestor relaii, cu ct este mai mare valoarea stocului final, cu att costul bunurilor vndute va fi mai mic i marja brut rezultat va fi mai mare. Invers, cu cat valoarea stocului final va fi mai mic cu att costul bunurilor vndute va fi mai mare, iar marja brut va fi mai mic. Prin urmare valoarea atribuit stocului final va determina ce parte din costul bunurilor disponibile pentru vnzare va fi dedus din vnzrile nete, ca fiind costul bunurilor vndute i ce parte va fi reportat n exerciiul viitor ca sold iniial. Reinem faptul c valoarea bunurilor diponibile pentru vnzare include stocul iniial (costul neexpirat reportat din exerciiul anterior) plus cumprrile nete din exerciiul curent. Dar principala problem const n determinarea unui cost al bunurilor nevndute, care reprezint stocul final. Aceast parte a bunurilor disponibile pentru vnzare atribuit stocului final este folosit pentru a determina apoi costul bunurilor vandute. Din acest mtiv orice eroare n determinarea mrimii stocului existent n patrimoniu la sfritul exerciiului financiar contabil va 37

produce o eroare corespunztoare n marja brut din vnzri i n venitul net din contul de rezultate.Valoarea activelor i a capitalurilor proprii raportate n bilan va fi deasemena mai mic cu aceast valoare. Deci dac privim evaluarea mrfurilor prin prisma doar a celor dou momente caracteristice prin repetabilitate , aprovizionare i vnzare , putem identifica dou tipuri de preuri : a) preuri de cumprare ; b) preuri de vnzare ; a) Preurile de cumparare (Pc) reprezint echivalentul sumei pltite sau de pltit pentru mrfurile furnizate de alte ntreprinderi (furnizori) . Aceste preuri se caracterizeaz prin : - fluctuaie - negociabilitate Preul de cumprare este doar o component , desigur de baz , a costului de achiziie , folosit cu ocazia evalurii marfurilor intrate n patrimoniu . b) Preurile de vnzare (Pv) exprim echivalentul bnesc al sumelor ncasate sau de ncasat ca urmare a vnzrii mrfurilor . Dac privim acest pre prin prisma participanilor posibili la circuitul comercial , se pot decupa dou structuri : - preul de vnzare al angrositilor - preul de vnzare al detailitilor Preul de vnzare se compune din : -preul de cumprare (Pc) -adaos comercial (A) Pv = Pc + A sau -cost de achiziie (Ca) -marja brut (Mb) Pv = Ca + Mb Cunoscnd modul de calcul al costului de achiziie : Pv = Pc + Cha + Mb Contabilitatea sintetic a mrfurilor se realizeaz cu ajutorul grupei 37 Mrfuri, care cuprinde conturile sintetice de gradul I: 371 Mrfuri; 378 Diferene de pre la mrfuri. Contul 371 Mfuri a) In cazul inventarului permanent: Dup coninutul economic este un cont de active circulante materiale, iar dup funcia contabil este un cont de activ, care ine evidena existenei si micrii mrfurilor. Soldul debitor reprezint valoarea stocurilor de mrfuri existent n patrimoniu evaluat la preul de nregistrare. b) In cazul inventarului intermitent: 38

Valoriile se nregistreaz n debitul conturilor la sfritul perioadei prin inventarire, iar n creditul lor se nregistreaz valoriile la nceputul perioadei, valori care sunt egale cu cele stabilite la inventarierea de la sfritul perioadei precedente. Soldul debitor reprezint valoarea la preul de nregistrare a mrfurilor existente n stoc. Contul 378 Diferene de pre la mrfuri Dup coninutul economic este un cont rectificativ al valorii de nregistrare a mrfurilor, iar dup funcia contabil este un cont de pasiv, care ine evidena adaosului comercial (marja comerciantului) aferent mrfurilor existente n gestiunea entitii. Soldul creditor reprezint adaosul comercial aferent mrfurilor din stoc. Alte conturi specifice, utilizate pentru nregistrarea operaiilor privind mrfurilor: 607 Cheltuieli privind mrfurile i 707 Venituri din vanzarea mrfurilor.

3.4.5 CONTABILITATEA AMBALAJELOR


Ambalajele sunt bunuri destinate pstrrii i protejrii mrfurilor pe timpul transportului, depozitrii i desfacerii. Ambalajele se pot clasifica dup mai multe criterii: I. Dup posibilitile de folosire: ambalaje refolosibile care sunt redate circuitului economic dup anumite operaii: splare, recondiionare etc; ambalaje pierdute (de unica folosin) care nu mai pot fi utilizate pentru un nou preces de circulaie, dar pot fi valorificate ca si deeuri. II. Dup durata de utilizare: ambalaje de natura imobilizrilor; ambalaje de natura activelor circulante care pot fi la rndul lor: o ambalaje de natura obiectelor de inventar, o ambalaje de transport sau de ciculaie, o materiale de ambalat, al cror cost se suport de ctre magazin sau de ctre cumprtor. III. Dup modul de decontare si facturare: ambalaje de transport facturate distinct, indiferent c sunt de natura imobilizrilor sau activelor circulante. Ele se folosesc pentru depozitarea, transportul intern al bunurilor, dar uneori se pot folosi i pentru livrarea la teri. Aceste ambajale se oglindesc n contabilitate n conturile de imobilizri sau de materiale. ambalaje de transport al cror pre este inclus n preul mrfurilor, care dup golire, fie se restituie ctre furnizorul de la care s-au primit mrfurile, fie se valorific ctre ali clieni sub form de produse reziduale. IV. Dup modul de circulaie i recuperare: ambalaje care circul i se recupereaz prin vnzare cumprare, fiind facturate separat; ambalaje care circul prin restituire; ambalaje care circul la schimb, cand se nregistreaz doar mrfurile, fcndu-se abstracie de ambalajele care circul n regimul plin gol. 39

Actualmente reglementrile privind gestionarea ambalajelor i deeurilor de ambalaje au ca scop prevenirea producerii deeurilor de ambalaje, reutilizarea ambalajelor i reciclarea deeurilor de ambalaje. n acest sens, sunt formulate cerine eseniale pentru operatorii economici privind compoziia, caracterul reutilizabil, sistemul de marcare al ambalajelor, etc. Productorii i importatorii de bunuri ambalate i de ambalaje de defacere sunt obligai s declare lunar diferena dintre obiectivul calculat i cel realizat de valorificarea deeurilor de ambalaje. Pentru aceast diferen se datoreaz o tax de un leu/kg din greutatea ambalajelor introduse pe piaa naional, utiliznd procentajul stabilit de legislaia n vigoare. Contabilitatea ambalajelor se realizeaz cu ajutorul grupei 38 Ambalaje, care cuprind conturile 381 Ambalaje i 388 Diferene de pre la ambalaje. Contul 381, dup coninutul economic este un cont de active circulante materiale, iar dup funcia contabil este un cont de activ, care ine evidena existenei i micrii ambalajelor. Soldul debitor evideniaz valoarea ambalajelor existente n stoc la sfritul perioadei. n cazul societii Trim Line ambalajele sunt evideniate cu ajutorul contului 3023, cont care are urmtoarele conturi analitice: - 3021.1 materiale pentru ambalat Brgan; - 3023.3 materiale pentru ambalat Clan; - 3023.4 materiale pentru ambalat depozit; - 3023.5 materiale pentru ambalat Cermena; - 3023.6 materiale pentru ambalat Euro; - 3023.7 materiale pentru ambalat perisate.

3.5 CONTABILITATEA AJUSTRILOR PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR


Din grupa 39 "Ajustri pentru deprecierea stocurilor si produciei n curs de execuie" fac parte conturile: Contul 391 "Ajustri pentru deprecierea materiilor prime"; Contul 392 " Ajustri pentru deprecierea materialelor"; Contul 393 " Ajustri pentru deprecierea produciei n curs de execuie" ; Contul 394 " Ajustri pentru deprecierea produselor"; Contul 395 " Ajustri pentru deprecierea stocurilor aflate la teri"; Contul 396 " Ajustri pentru deprecierea animalelor"; Contul 397 " Ajustri pentru deprecierea mrfurilor"; Contul 398 " Ajustri pentru deprecierea ambalajelor". Cu ajutorul conturilor din aceasta grupa se ine evidenta constituirii, de regul, la sfritul exerciiului financiar, a ajustrilor pentru deprecierea stocurilor de materii prime, materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, producie n curs de execuie, produse, animale, mrfuri i ambalaje, precum i a suplimentrii, diminurii sau anulrii acestora, potrivit legii. Conturileidiniaceastigrupisunticonturiideipasiv. In creditul conturilor din grupa 39 " Ajustri pentru deprecierea stocurilor i produciei n cursideiexecuie"iseinregistreaz: - valoarea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor i a produciei n curs, constituite sau suplimentate,ipotrivitilegii,peifeluriideiprovizioanei(681). In debitul conturilor din grupa 39 " ajustrile pentru deprecierea stocurilor i a produciei n 40

cursideiexecuie"iseinregistreaz: - sumele reprezentnd diminuarea sau anularea ajustrilor pentru deprecierea stocurilor i a producieiinicurs(781). Solduliconturilorireprezintivaloareaiajustriloriconstituiteilaisfrituliperioadei.

CAPITOLUL 4 STUDIU DE CAZ 4.1 PREZENTAREA SC TRIM LINE SRL, Cofetria Preferitta
TRIM LINE SRL, este un productor privat specializat n producerea i comercializare produselor de cofetrie destinate tuturor clienilor care i doresc un produs de o calitate superioar. Istoricul companiei, acionarii i structuri organizatorice SC TRIM LINE SRL, a fost fondat de domnul Viliam Husac i soia Daniela Husac n iunie 1993. La nceput activitatea de baz a fost comercializarea articolelor sportive, iar n anul 1995 acionariatul firmei s-a extins prin asocierea cu fraii Francisc Husac, Odon Husac i tefan Husac, schimbnd profilul de activitate n producerea i comercializarea produselor de cofetrie, fondnd astfel Cofetria Preferitta. Afacerea a nceput ntr-un fost atelier de fabricare a spunului, care a fost dezafectat i transformat n laborator de cofetrie dotat cu dou aragaze i cinci angajai. n prezent firma i desfoar activitatea n hale de producie, avnd n total 150 de angajai, din care 20 reprezint personalul administrativ, 10 persoane asigur distribuia i desfacerea produselor i 120 de persoane sunt implicate n procesul de producie. La nceput produsele au fost comercializate local, mai trziu firma s-a extins furniznd produsele n toat zona de vest a rii, dup apte ani produsele au fost distribuite n toat ara. Prin creterea capacitii de producie, mbuntirea sistemului de distribuie marca Preferitta s-a impus pe piaa intern, astfel firma a ajuns pe poziii fruntae la nivel naional n domeniul produselor de cofetrie, iar produsele Preferitta se gsesc pe rafturile celor mai importante lanuri de magazine cu pofil alimentar din ar, cum ar fi : Metro, Selgros, Billa, Artima, Kaufland, Real, par, etc. n ianuarie 2006 fraii Husac se asociaz cu SC GST llc USA, reprezentat de familia La Rhea & Rance Smith, Oregon USA, care au contribuit la majorarea capitalului social, acest asociere a fcut ca firma s dispun de un capital social de 1.000.000 euro, 500.000 euro capital circulant. Denumirea : Adresa/Sediu : Telefon/Fax : Nr. Registrul Comerului : Cod unic de nregistrare: Domeniu de activitate : Informaii de identificare Tabelul 4 SC TRIM-LINE SRL Timioara, str.Brgan, Nr.1 0256-242558, 0256-226458 J35/2964/1993 din 8-07-1993 R 4357430 Fabricarea produselor din cacao, ciocolat i a produselor zaharoase

DATA

Cifra de afaceri din anii precedeni Tabelul 5 Cifra de afaceri din anii Cifra de afaceri din anii precedeni (RON) precedeni (EURO) 41

31.12.2003 2.701.918 657.241 31.12.2004 5.380.503 1.366.650 31.12.2005 7.788.053 2.110.583 Curs la 31-12-2003 4,111EURO, curs la 31-12-2004 3,937 EURO, curs la 31-12-2005 3,690 EURO
Figura nr.1 Evoluia cifrei de afaceri
2500000 2000000 1500000 1000000 500000 0 2003 2004 2005 EVOLUTIA CA EURO

Resurse umane DATA 31.12.2003 31.12.2004 31.12.2005 Resurse umane 65 89 144 Administrativ 7 15 20

Tabelul 7 Operatori 58 74 124 Tabelul 8 Rezumatele financiare n EURO 57.446 63.810 39.011

Profitul net Profit net la data de: 31.12.2003 31.12.2004 31.12.2005 Rezumatele financiare n RON 236.161 251.220 143.950

Figura nr. 2 Evolutia profitului net

42

70000 60000 50000 40000 30000 20000 10000 0 2003 2004 2005 EVOLUTIA PROFITULUI NET EURO

DESCRIEREA PRODUSELOR Produsele S.C. TRIM-LINE S.R.L. sunt diversificate n peste 35 de sortimente, unele prezentate individual, altele n combinaie, incluznd toate gusturile. Produsele organizatiei noastre respecta reete transmise de generatii. Prin diversitatea produselor noastre, au fost combinate reete autohtone cu reete cu specific strin,obinnd produse de o calitate superioar, produse care reprezint identitatea firmei . Atuurile produselor sunt buna armonizare ntre ingrediente, fapt care, pe parcursul masticaiei contribuie la stimularea simurilor. Pentru a asigura calitatea produselor la cel mai nalt nivel, organizaia beneficiaz de un personal calificat, profesionist i instruit n mod constant pentru a fi la curent cu tendinele din domeniul alimentar. Produsele se fabric dup un proces tehnologic aprobat de directorul general i directorul de calitate. Sarcina Directorului de calitate este de a urmri procesul tehnologic de fabicaie a produselor de cofetrie, schema procesului tehnologic este prezent n figura urmtoare;
Achiziionarea i receptionarea materiei prime Depozitarea materiei prime Pregtire materiei prime pentru prelucrare mprirea materiei prime pe faze tehnologice Faza 1-BLATURI Malaxare Coacere Ungerea blatului Ornare Depozitare Ambalare Controlul calitii DISTRIBUIA Faza 1- CREME Malaxare Pregtirea cremei Faza 1-PATISERIE Malaxare Prelucrarea automat cu Easy Line Coacere Ornare Depozitare Ambalare Controlul calitii

43

Figura nr. 3 Schema procesului tehnologic

Produsele verificate i trimise spre comercializare trebuie s-i pstreze urmtoarele caliti, ca: arom, gust i miros plcut, culoare, consisten prevzute n normele de calitate. Toate acestea, au condus la meninerea calitii produselor, regsindu-se n topul celor mai cutate produse de cofetri pe piaa national.

4.2 MANAGEMENTUL STOCURILOR


Caracteristici ale stocurilor n cadrul SC TRIM LINE SRL Principalele caracteristici ale stocurilor pot fi sintetizate astfel: -se afl succesiv i nentrerupt n diferite faze ale procesului de producie i comercializare; -descriu n cadrul unei perioade de gestiune mai multe circuite (rotaii); -sunt destinate fie a fi consumate la prima utilizare (materii prime, materiale consumabile etc.), fie a fi vndute n aceeai stare (mrfurile) sau dup prelucrare (produsele); -contribuie la realizarea cifrei de afaceri a unitii i la valorificarea capitalului. Aceste caracteristici fac ca stocurile s dein un rol important n formarea rezultatului exerciiului. Numeroase companii, n special cele productoare, ncearc s-i reduc stocurile prin trecerea la un mediu de operare n timp real (just-in-time). n acest mediu n loc s acumuleze stocuri pentru utilizarea ulterioar, unitile colaboreaz ndeaproape cu furnizorii pentru a coordona i a prognoza aprovizionrile astfel nct bunurile s soseasc n timp util pentru a fi consumate. Astfel, mai puin capital este imobilizat n stocuri, iar costurile legate de pstrarea stocurilor sunt reduse considerabil. Nivelul stocurilor influeneaz n mod evident volumul produciei, calitatea acesteia, modul de valorificare i de realizare a produciei. Nu orice nivel al stocurilor este favorabil ntreprinderii. Astfel un nivel minim poate genera opriri nejustificate ale procesului de producie, datorit unor disfuncionaliti care pot s apar n cadrul circuitului furnizor-beneficiar. Un nivel prea ridicat al stocurilor poate determina imobilizri importante de stocuri care vor fi lipsite de micare o anumit perioad, n care se va resimi nevoia de micare de fonduri n cadrul altor compartimente funcionale. Nivelul optim al stocurilor este cel care ine seama de condiiile reale de aprovizionare, tehnologice, de producie i comercializare, de reducere a capitalurilor blocate, fiind orientat spre accelerarea rotaiei fondurilor i a rentabilitii economice. Stocurile trebuie evaluate la valoarea cea mai mic dintre costul istoric i valoarea net realizabil. Costul istoric trebuie s includ o alocare sistematic a costurilor generale de producie care se refer la aducerea stocurilor n poziia i amplasarea lor prezent. Alocarea costurilor generale fixe se face n baza capacitii normale a spaiilor de producie. Costul trebuie determinat pe o baz specific de identificare pentru mrfuri care n mod normal nu sunt fungibile sau produse finite i separate pe proiecte distincte. Astfel trebuie utilizat metoda prima intrare, prima ieire (FIFO) sau formula costului mediu ponderat sau 44

metoda ultima intrare, prima ieire (LIFO). Pentru stocuri ce au caracteristici similare din punct de vedere al naturii i utilizrii lor, trebuie utilizat aceeai metod de evaluare a costului. Totui metode diferite de evaluare a costului se justific n cadrul stocurilor ce au caracteristici diferite. Stocurile trebuie clasificate (n bilan sau anexe) ntr-o manier corespunztoare activitii comerciale respective i este necesar evidenierea valorilor pentru fiecare clasificare. Prezentrile informaiilor solicitate trebuie s includ politicile contabile adoptate, metoda de evaluare a costului utilizat i fie costul stocurilor recunoscut ca o cheltuial, fie cheltuielile de exploatare corespunztoare veniturilor, clasificate dup natura acestora. Metode de dimensionare a stocurilor n susinerea ritmurilor operaiilor unui exerciiu de exploatare, o importan deosebit prezint stocurile. Stocurile ndeplinesc funcia de regularizare prin absorbia decalajelor ntre fluxul de vnzare i cel de reaprovizionare, ntre vnzare i consum pe de o parte i producere sau achiziie pe de alt parte care se deruleaz n ritmuri diferite. n aceast situaie stocurile au un rol de tampon. Tot prin intermediul stocurilor se realizeaz i funcia de protecie ca urmare a factorilor aleatori, ntmpltori. Aceste funcii se realizeaz prin imobilizare de capital n mrfuri, stocurile reprezentnd un cost important pentru ntreprindere. Stocurile de securitate, de siguran apar ca urmare a rupturilor n aprovizionri i consum. Stocurile cu rol de regularizare sau curente depind de: durata aprovizionrii, durata fabricaiei i consumul anual. Exist mai multe metode de reaprovizionare, o prim metod fiind reaprovizionarea cnd stocul atinge punctul de comand (de a comanda). Se aprovizioneaz cantiti fixe pentru perioade variabile, iar cnd stocul atinge punctul de comand sau de alert se declaneaz reaprovizionarea pentru o cantitate fix. Punctul de comand corespunde cantitii din stoc capabil sa acopere, s satisfac cererea pe durata medie de aprovizionare: P. de comand = intervalul de aprovizionare* (consumul mediu) + stocul de siguran Calculu punctului de comand este prezentat n tabelul numarul 10: Punctul de comand
Materia prim Fin alb Zahr Consumul lunar 11.160 Kg 30 Kg Intervalul de aprovizionare 1 sptmn 2 sptmni

Tabelul 10
Punctul de comand 11.160* 0,25 =2790 30 * 0,50 =15

Categoriile de stocuri sunt: Stocul curent (Sc) care asigur cantitatea de materii prime i materiale pentru continuitatea procesului de producie ntre dou aprovizionri consecutive. Stocul de siguran (Ss) asigur continuitatea procesului de producie n cazul perturbrii procesului normal de aprovizionare Stocul de condiionare (Scd) exprim cantitatea de materii prime i materiale necesare continuitii produciei n perioada operaiilor de condiionare necesare, impuse de procesul tehnologic i prevzute n normele tehnice. Stocul pentru transport interior (Sti) exprim cantitatea de materii prime necesare continuitii fabricaiei pe perioada transportului de la un depozit central la locurile de consum. 45

Stocul de iarn (Si) cuprinde cantitatea de materii i materiale n scopul asigurrii continuitii procesului de producie pe perioada n care datorit condiiilor climatice nu este posibil transportul anumitor materiale. Intervalul ntre dou aprovizionri consecutive (tc), pentru calculul stocului curent se determin fie pe baza termenelor contractuale, fie pe baza inventarului mediu realizat n anul de baz i determinat cu ajutorul fielor de magazie pe un interval de 6-12 luni expirate. Astfel , normativul mediu pentru un material va fi:
tc =

tc intervalul mediu ntre dou aprovizionri consecutive; qai cantitatea aprovizionat la momentul i; tai intervalul realizat (efectiv) ntre dou aprovizionri. ntreprinderea consum n fabricaie dou materii prime: fin grific i beta croten. Pe baza fielor de magazie ale lunii noiembrie i respectiv decembrie se calculeaz intervalul mediu dup relaia amintit i urmtoarea schem simplificat: Intervalul pentru stocul de siguran se determin matematic prin metoda abaterilor:
ts =

qai * tai =(193.540:24250)=8 zile. qai

ts intervalul mediu de siguran; qa cantiti aprovizionate; t abaterea de timp ntre intervalul ntre aprovizionri i intervalul mediu (t-tc >0). Cnd abaterea este pozitiv, atunci materialele sunt recepionate la un interval mai mare dect cel mediu (luat n calculul stocului curent) existnd deci pericolul epuizrii stocului i deci ntreruperii fabricaiei. Intervalul de siguran se determin astfel: Intervalul pentru stocul de condiionare (tcd) este prevzut n documentaia tehnologic i este necesar unor operaii de condiionare n vederea obinerii calitii cerute de procesul de fabricaie. naintea introducerii n fluxul tehnologic, unele materiale sunt supuse n timp unor operaii de condiionare potrivit normelor tehnice de condiionare. Intervalul pentru transportul interior (ti) se calculeaz ca o medie a realizrilor privind duratele de transport de la depozitul central la locurile de consum. Modul de determinare a stocurilor cantitativ i valoric, anual i pe trimestre: Calculul cantitativ al stocului normat maxim este n funcie de consumul mediu zilnic (Cz) i timpul de imobilizare normat (nz). Consumul mediu zilnic se determin raportnd consumul anual dintr-un anumit material la 360, numrul de zile dintr-un an, respectiv necesarul cantitativ trimestrial la 90. Exprimarea valoric a stocului normat maxim se obine pondernd cantitile cu preurile unitare de aprovizionare (sau cu preul mediu ponderat). Astfel, necesarul anual pentru materia prim luat n considerare este 135.000 kg., cu un pre mediu unitar de 5100 lei. Necesarul anual este repartizat pe trimestre astfel: Trimestrul 1 31.000 kg. Trimestrul 2 40.400 kg 46

qa * t =(61.000:6750)=9 zile. qa

Trimestrul 3 30.900 kg Trimestrul 4 33.600 kg Astfel, stocul normat maxim fizic pentru materia prim considerat este:
Sn = 135.000kg (8 + 9) = 6.375kg 360

Valoric, stocul normat va fi:


135.000 * 5.100 Sn = (8 + 9) = 32.512.500lei 360

Din cele expuse n legtur cu determinarea normelor de stoc i a normativelor rezult c normativele i stocurile au la baz ideea asigurrii unei desfurri ritmice a activitilor i care trebuie cuplate cu optimizarea mrimii stocurilor i intervalelor ntre dou aprovizionri consecutive, optimizare bazat pe evoluia contradictorie a costurilor de aprovizionare (transfer n spaiu) i a celor de stocare-depozitare (transfer n timp). Funciile generale ale depozitrii stocurilor Funciile generale pe care trebuie s le ndeplineasc depozitarea stocurilor sunt: Funcia de recepie-primire n gestiune; Funcia de depozitare propriu-zis; Funcia de preluare a comenzilor; Funcia de eliberare n consum. Funcia de recepie-primire Rolul recepiei stocurilor este acela de a evidenia corelaia dintre ce s-a comandat i ce a sosit efectiv, att din punct de vedere cantitativ ct i calitativ. Rezultatul acestei corelaii va fi consemnat n documente prin intermediul procesului verbal de recepie. Funcia de depozitare propriu-zis n cadrul acestei funcii, principalele probleme de rezolvat sunt legate de alocarea suprafeelor i de alegerea modalitilor de depozitare. Realizarea funciei de depozitare presupune respectarea unor cerine, dintre care amintim: asigurarea unor fluxuri raionale de circulaie n cadrul depozitelor; amplasarea stocurilor s fie fcut n funcie de greutate i de frecven; s se aib n vedere cerinele de compatibilitate a vecintii resurselor; stabilirea amplasrii stocurilor pe suprafee care s asigure o identificare uoar a locului de amplasare a acestora. n cadrul depozitelor amintite, referitor la activitatea de depozitare, aceasta se realizeaz n vrac i stivuire prin suprapunere. Funcia de preluare a comenzilor Dac prin intermediul funciei de primire-recepie se realizeaz conexiunea compartimentului de asigurare cu mijloace circulante materiale cu ali ageni economici, prin 47

materializarea efectiv a contractelor, funcia de preluare a comenzilor realizeaz conexiunea asigurrii materiale cu producia. Aceast funcie nu se rezum doar la colectarea comenzilor venite de la producie. Interaciunea dintre cele dou sisteme, cel al asigurrii cu materii prime i cel productiv este mult mai ampl. Fluxul informaional dintre ele este semnificativ. Cu ct produsele sunt mai laborioase, nglobeaz un numr mai mare de resurse, necesit alimentri la intervale mai scurte de timp, cu att legtura dintre cele dou compartimente este mai puternic. n acest punct, asigurarea cu materii prime trebuie s se afle ntr-o perfect armonie cu producia. Circuitul informaiilor trebuie s fie bidirecional i nu unidirecional, avnd n vedere c n urma procesului productiv rezult rebuturi reutilizabile sau situaii n care se depesc normele de consum prestabilite astfel nct sunt necesare alimentri suplimentare.

Funcia de elaborare n consum a resurselor

n cadrul acestei funcii se desfoar dou mari grupe de activiti: alimentarea punctelor de consum asigurarea unui control asupra ncadrrii n consumurile standard adoptate. Privind funciile depozitrii, dup cum se poate observa, majoritatea acestora privesc activitatea de deplasare a stocurilor. Prin urmare trebuie s se treac de la conceptul de depozitare static ntr-un depozit la un concept i o abordare dinamic, considernd depozitele n primul rnd nite centre de distribuie. nainte de aezarea lor n depozite n diferite feluri, n scopul pstrrii n condiii corespunztoare, stocurile sunt recepionate de o comisie de verificare, componena comisiei fiind: reprezentantul managementului general, delegatul controlului tehnic de calitate, eful depozitului i gestionarul de resurse materiale. Comisia de verificare are n principal urmtoarele atribuii: o Recepia transportului; o Recepia cantitativ; o Recepia calitativ. a) Recepia transportului se face la preluarea mijloacelor de transport, urmrindu-se existena ncuietorilor i a sigiliilor la vagoane sau containere, numrul i greutatea acestora, prevzute n documentele de transport. b) Recepia cantitativ are drept scop s stabileasc concordana dintre cantitile efectiv sosite i cele indicate n documente (aviz de expediie sau dispoziie de livrare). c) Recepia calitativ se face de comisie, organoleptic, cu diferite aparate sau prin probe de laborator, n cadrul unitii cumprtoare sau n afara acesteia. Se au n vedere tasurile sau alte norme de calitate, inclusiv cele prevzute n contracte. Rezultatul recepiei calitative se consemneaz n Buletinul de analiz sau Proces verbal de analiz calitativ. Pe baza celor constatate de comisia de recepie se ntocmete documentul numit Not de recepie i constatare de diferene.

4.3 ANALIZA EVOLUIEI STOCURILOR


48

Prin natura lui, orice stoc reprezint o imobilizare de valori, de capital. Funciile pe care le ndeplinesc n procesul circulaiei capitalului determin politica pe care o adopt firma n gestiunea stocurilor de materiale, n care dimensiunea acestora prezint o importan deosebit. Derularea curent a activitaii de exploatare si comercializare este asigurat de dou tipuri de procese: - procese economice, prin care se asigur transformarea materiilor prime i materialelor n noi valori de ntrebuinare; - procese financiare, prin care se realizeaz mobilizarea si alocarea surselor financiare pentru desfaurarea activitii economice, ceea ce implic: - achitarea datoriilor - recuperarea fondurilor proprii suplimentare sau apelarea la resurse importate. Mentenana proceselor financiare se realizeaz prin asigurarea i meninerea n dinamic a echilibrului financiar. Cel mai fiabil echilibru financiar rezult din acoperirea datoriilor din vnzarile proprii. Pe baza acestui principiu, din cifra de afaceri se acoper toate cheltuielile de exploatare i comercializare, se rennoiesc imobilizarile fixe si stocurile, se ramburseaz creditele, se achit obligaiile financiare i fiscale si resursele de dezvoltare. Sintetic destinaia veniturilor obtinute prin cifra de afaceri se distribuie astfel:
ACTIVE DATORI

C I F R A D E A F A C E R I

Consumuri de la teri Cheltuieli de personal Amortizari Impozite si taxe Rezultat net

Rennoirea stocurilor Acoperirea cheltuielilor de personal Rennoirea imobilizarilor fixe

Plata furnizorilor de materii prime i materiale Plata salariilor si impozitelor Plata furnizorilor de echipament Plata obligaiilor fiscale

Investiii Stimularea personalului Remunerarea acionarilor Prezentarea evolutiei stocurilor

Plata furnizorilor Plata participrii la profit Plata dividendelor Tabelul 11


Indice 215% 126% 98% 113% 158% Formula At St Mp Mc Oi Pf

Nr.crt. Specificaie 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7.

U.M. 2004 2005 mil. Activ total lei 3.900.015 8.392.461 Total stocuri mil lei 684.852 868.376 Materii prime mil lei 371.074 362.645 Materiale consumabile mil lei 1.825 2.077 Obiecte de inventar mil lei 0 81539 Producie n curs de execuie mil lei 0 0 Semifabricate, produse finite, produse reziduale mil lei 102.275 161.928

49

8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18. 19

Stocuri aflate la teri Ambalaje Mrfuri Rata materiilor prime Rata materialelor consumabile Rata obiectelor de inventar Rata produselor finite Rata stocurilor de mrfuri Rata ambalajelor Rata stocurilor Nr de rotaii a AC Durata n zile a unei rotaii

mil lei mil lei mil lei % % % % % % % Nr rot zile

0 209.678 0 54 0.2 0 15 0 31 17.5 9,28 38,8

0 258.921 1266 42 0.2 9.3 19 0.1 34 10.3 5.5 64,7

123% 78% 127% 110% 59% 58% 167%

A Mf Rmp=Mp/St*100 Rmc=Mc/St*100 Roi=Oi/St*100 Rpf=Pf/St*100 Rmf=Mf/St*100 Ra=Amb/St*100 Rs=St/At*100 Nr rot=CA/AC Dz=AC/CA*360 CA=Qv*Pv

20

Cifra de afaceri

mil lei

5.380.503 7.788.053

144%

a) Rata stocurilor Depinde de: sectorul de activitate; durata ciclului de exploatare; specularea fluctuatiilor de pret.

Nivelul ratei stocurilor este n anul 2004 de 17.5 % i nregistreaza n anul 2005 o scdere cu 5.2 unitati ajungnd pn la o valoare de 10.3%. Deci se poate observa c stocurile dein o pondere destul de mic n structura activelor circulante, ceea ce ar putea nsemna c firma nregistreaza o vitez de rotaie destul de mare a acestora. Aceast scdere a stocurilor este datorat creterii ntr-o proporie mult mai mare a activelor totale dect stocurile. n ceea ce privete structura stocurilor se poate observa din ratele prezentate c materiile prime dein ponderea cea mai mare, ceea ce se subnelegea avnd in vedere ca SC Trim Line SRL este o firma de producie(aceast rata nregistreaz o usoara scdere fa de anul trecut).Apoi ca pondere important n structura stocurilor o au ambalajele, care de aceast dat nregistreaz o cretere ca urmare a creterii att a stocurilor ct i a ambalajelor. Apoi se observ c urmeaz produsele finite care negistreaz si ele o cretere de la 15% la 19%. Rata materialelor consumabile este 0 n primul an urmnd ca n 2005 s nregistreaze o cretere, n ceea ce privete rata mrfurilor i a obiectelor de inventar se observ c au o pondere nesemnificativ. Indicile de cretere al cifrei de afaceri este mai mare decat indicile de cretere al stocurilor (144%>126%) nseamn ca firma poate s nregistreze o cretere a stocurilor, cretere care nu ar aduce firma ntr-o situaie de ineficien, dar aceast cretere nu trebuie s depaeasc indicele de cretere al cifrei de afaceri. Deci din punct de vedere al stocurilor firma st destul de bine avnd n vedere ca este o firm de producie i este bine s nu nregistreze stocuri de valorii mari, mai ales de produse finite lucru ce ar nsemna c produce dar nu vinde. Deci firma trebuie s mentin un nivel optim al stocurilor, nivel care l poate determina prin analiza n comparaie cu cifra de afaceri. Valoarea minim care asigur o eficien acceptabil a gestiunii activelor circulante pentru o intreprindere cu obiect de activitate comerul cu mrfuri este de 4 rotaii, care corespunde unui termen mediu de revenire sub form bnesc iniial de 90 de zile. Activele circulante se rotesc n medie ceva mai lent dect activele imobilizate, dar totui depesc n amndoi anii analizai. Astfel perioada de revenire n form bnesc a activelor circulante variaz ntre 39 de zile i 70 de zile, cu tendin de amplificare spre sfritul perioadei de analiz. 50

Se constat c activele circulante nregistreaz o eficien ridicat n ceea ce privete gestiunea.Cu toate acestea se constat o tendin de reducere general a eficienei gestiunii elementelor ciclice ale activului datorit faptului c ritmul de cretere accentuat al afacerii s-a bazat pe exloatarea n mare msur a elementelor de stocuri i creane. n aceste condiii se impune creterea eficienei gestiunii elementelor componente ale activului circulant, fapt ce va avea drept efecte benefice asupra ntregii situaii financiare a SC Trim Line SRL. Acest deziderat se poate realiza printr-o dimensionare judicioas i un control riguros al nivelului stocurilor i al creanelor societii, n special ale acelora generate de activitatea de baz.

FIGURA NR. 4 EVOLUTIA STOCURILOR 2004-2005

51

1000000 800000 600000 400000 200000 0 2004 2005 EVOLOTUA STOCURILOR

20 15 10 5 0 2004 2005 EVOLUTIA RATEI STOCURILOR

60

50

RATA MATERIILOR PRIME RATA MAT CONSUM

40 RATA OB INV 30 RATA PROD FINIT RATA MARFURI RATA AMBALAJR 2004 2005

20

10

4.4. REFLECTAREA N CONTABILITATE A STOCURILOR N CADRUL SOCIETII SC TRIM LINE SRL


Contabilitatea stocurilor i produciei n curs de execuie n cadrul SCTrim Line SRL este organizat i condus potrivit Legii contabilitii numrul 82/1991 fiind obligat s asigure: a) ntocmirea documentelor justificative pentru operaiile care afecteaz patrimoniul unitii; b) nregistrarea n contabilitate a operaiilor patrimoniale ; c) inventarierea patrimoniului unitii; d) ntocmirea bilanului contabil; e) controlul asupra operaiilor patrimoniale; f) furnizarea, pstrarea i publicarea informaiilor cu privire la situaia patrimoniului i rezultatelor obinute de unitate.

52

Forma de contabilitate utilizat n cadrul societii este cea pe jurnale, prin care se asigur nregistrarea cronologic i sistematic n jurnale. Prin intermediul jurnalelor se asigur evidena analitic ct i cea sintetic ceea ce contribuie la stabilirea cu uurin a concordanei datelor pe care acestea le furnizeaz. La sfritul lunii, rulajul creditor al contului pentru care s-a deschis jurnalul, att ca suma total ct i grupat pe conturi corespondente debitoare se nscrie n mod obligatoriu n Registrul Jurnal general n vederea obinerii unui rulaj lunar total, dup care se consemneaz n jurnalul Cartea -Mare pentru obinerea rulajului debitor curent al fiecrui cont, cumulndu-se n acest scop sumele debitoare existente n jurnalele conturilor unde a fost utilizat drept cont corespondent. Organizarea contabilitii sintetice a stocurilor se realizeaz prin metoda inventarului permanent, astfel c pe tot parcursul perioadei de gestiune se pot obine informaii de detaliu privind existena i evoluia stocurilor, toate operaiile de intrare i ieire n i din gestiune se nregistreaz n contabilitate n mod distinct, document cu document, sau prin intermediul unor documente centralizatoare , ceea ce asigur determinarea i cunoaterea n permanena a mrimii stocurilor pe categorii de produse i pe total, att cantitativ ct i valoric. Soldul final al fiecrei categorii de stocuri urmrite n mod distinct n contabilitate se stabilete prin utilizarea urmtoarei formule: Sf=Si+I-E unde Sf= soldul final Si=soldul iniial I= valoarea intrrilor E= valoarea ieirilor

SCTrim Line SRL i organizeaz contabilitatea analitic a stocurilor utiliznd metoda cantitativ valoric, care dei ocazioneaz un volum mai mare de munc, asigur informaii suplimentare privind stocurile. La nivelul compartimentului de contabilitate se organizeaz evidena cantitativ-valoric cu ajutorul fielor de cont analitic, care se deschid pe feluri de stocuri existente n cadrul gestiunii. Totodat se conduce evidena valoric numai la nivelul gestiunii, folosindu-se fie de cont pentru operaii diverse, fie n care se nscriu valorile aferente intrrilor i ieirilor n i din gestiune, precum i soldul final corespunztor gestiunii respective. La nivelul locurilor de depozitare se organizeaz evidena analitic cantitativ pe feluri de stocuri, folosindu-se fiele de magazie. Controlul exactitii i concordanei nregistrrilor din evidena cantitativ organizat la locurile de depozitare i cele din contabilitate se realizeaz prin efectuarea punctajului periodic ntre cantitile nregistrate pe de o parte n fiele de magazie, iar pe de alta parte n fiele de cont analitic pentru valori materiale la compartimentul de contabilitate. La sfritul lunii documentele justificative se preiau de la locurile de depozitare de ctre compartimentul de contabilitate, se prelucreaz n vederea nregistrrii pe baz de documente centralizatoare nscriindu-se att cantitativ ct i valoric n fiele de cont analitic deschise pe feluri de valori materiale, precum i n cele pentru operaii diverse deschise pe gestiuni. Totalurile lunare care se stabilesc n documentele centralizatoare ntocmite se nregistreaz n Registrul Jurnal. La magazinul de prezentare Trim Line evidena analitic a mrfurilor se ine potrivit metodei global valorice care const n inerea evidenei numai valoric, att la nivelul gestiunii ct i n contabilitate. Operaiile de intrare i ieire a mrfurilor se nscriu n fie valorice(fia pentru operaii diverse). Fiecare document de intrare sau ieire se nregistreaz zilnic, valoric n Raportul de gestiune zilnic stabilindu-se, la sfritul zilei soldul final. 53

Pentru nregistrarea operaiilor economico-financiare n cadrul SC TRIM LINE SRL sunt folosite urmtoarele conturi analitice: 301.1 Materii prime Brgan 301.3 Materii prime Clan 301.4 Materii prime Cermena 301.5 Materii prime Euro 301.6 Materii prime perisate 3021.1 Materiale investiii n curs 3023.1Materiale pt ambalat Brgan 3023.3 Materiale pt ambalat Clan 3023.4 Materiale pt ambalat depozit 3023.5 Materiale pt ambalat Cermena 3023.6 Materiale pt ambalat Euro 3023.7 Materiale pt ambalat perisate 3028Alte materiale consumate 308Diferene de pre la materii prime i materiale 303.1Materiale de nat obiectelor de inventar producie 303.2 Materiale de nat obiectelor de inventar birouri 303.3 Materiale de nat obiectelor de inventar depozit 303.4 Materiale de nat obiectelor de inventar transport 341.1Semifabricate Brgan 341.2Semifabricate Clan 341.3Semifabricate Cermena 341.4Semifabricate perisate 345.1Produse finite Brgan 345.2 Produse finite Clan 345.4 Produse finite Bara. Distribution 345.6 Produse finite Cermena 345.7 Produse finite perisate 348Diferene de pre produse 371.1Mrfuri n magazin Timioara 371.2Mrfuri blat pizza 371.3Mrfuri 378.1Diferene de pre mrfuri

CONTABILITAEA OPERAIILOR PRIVIND STOCURILE Contabilitatea stocurilor de materii prime i materiale consumabile
54

Stocurile de materii prime i materiale consumabile dein o pondere nsemnat n totalul stocurilor n cadrul SC TRIM LINE SRL. Contabilitatea stocurilor de materii prime i materiale aflate n proprietatea societii se realizeaz cu ajutorul conturilor sintetice din grupa 30. a) Achiziii de materii prime, conform facturii nr 143277 din data de 01.03.2006: % = 301.4Materii prime Cermena 4426TVAdeductibil 401 Furnizori 306.899 257.898 49.000

b) Cheltuieli de transport aferente facturii nr 143277 sunt achitate n numerar: % = 301.4Materii prime Cermena 4426TVA deductibil 5311 Casa 1.967 1.653 314

Costul de achiziie unitar al materiilor prime cumprate (306.899 + 1653) / 257.898 =1,39lei/kg

c) Achitarea cu ordin de plat a materiilor prime : 401 Furnizori = 5121 Banca 306.899

d) Consumul de materii prime, conform bonului de consum: 601 = Chelt cu materiile prime e) Transfer de materii prime: 301.4 = Materii prime Cermena 301.1 = Materii prime Brgan 301.1 Materii prime Brgan 301.4 Materii prime Cermena 62 1.318 301.4 Materii prime Cermena 400.477

SC Trim Line ine evidena stocurilor la preul standard, iar la nceputul lunii iunie se prezint urmtoarea situaie privind materialele auxiliare: n luna noiembrie a anului 2006 firma Trim Line nu a nregistrat achiziii de alte materiale consumabile, ea dnd n consum materialele pe care le avea in stoc la inceputul lunii.

a) Consum de materiale, nregistrate la pre standard (conform bonului de consum):

55

6028 = Chelt cu alte materiale consumabile

3028 AlteAmaterialeAconsumabile

836

Contabilitatea stocurilor de natura obiectelor de inventar


a) Aciziionarea obiectelor de inventar: % = 401 303.2 Furnizori Materiale de nat obiectelor de inventar birouri 4426 TVA deductibil b) Darea n folosina a obietelor de inventar: 603.2 Chelt mat de nat ob inventar-birouri = 303.2 24.162 Materiale de nat obiectelor de inventar birouri 28.753 24.162 4.591

c) Evidena extracontabil a obietelor de inventar date n folosina: D 8039 Stocurile de natura obiectelor de inventar d) Scoaterea din evidena extracontabil a obietelor de inventar casate: C 8039 Stocurile de natura obiectelor de inventar e) Plat furnizori obiecte de inventar din banca pe baza ordinului de plat: 401 Furnizori = 5121.1 Disponibil lei banca Timioara 28.753 24.162 24.162

f) Achiziionarea echipamentelor de lucru, nregistrate la obiecte de inventar, conform facturii nr 409034 din 10.10.2006: % = 401 303.1 Furnizori Materiale de nat obiectelor de inventar producie 4426 TVA deductibil g) Achitarea facturii nr 409034 din data de 10.10.2006: 401 = 5121 Furnizori Banca h) Distribuirea echipamentului de lucru salariailor: 16.282 16.282 13.682 260

56

= 303.1 13.682 Materiale de nat obiectelor de inventar producie 603.3 6.841 Chelt mat de nat ob inventar-birouri 4282 6.841 Alte creane in leg cu personalul i) TVA aferent valorii echipamentului suportat de salariai: 4282 = Alte crene in leg cu personalul j) Reinerea din salarii a ratei lunare: 421 = 4282 Personal remuneraii datorate Alte crene in leg cu personalul k) nregistrarea exigibilitii TVA corespunztoare ratei reinute i/sau ncasate: 4428 TVA neexigibil = 4427 TVA colectat 1.300 4.070 4428 TVA neexigibil 1.300

Contabilitatea stocurilor de produse finite i a produciei n curs de execuiei


a) Obinerea de produse finite nregistrate pe sectii de producie: % = 711 345.1Prod finite Brgan Variaia stocurilor 345.6Prod finite Cermena 345.7Prod finite Perisabile b) nregistrarea diferenelor de pre la produse: 348 = Diferene de pre la produse c) Transfer produse finite: 345.1 = 345.4 Prod finite Brgan Prod finite Bara.Distribustion 345.6 = 345.4 Prod finite Cermena Prod finite Bara.Distribustion 345.1 = Prod finite Brgan 345.7 Prod finite Perisabile 57 131.806 645.146 15.133 711 Variia stocurilor -157.549 800.504 139.390 644.146 16.968

345.6 = Prod finite Cermena

345.7 Prod finite Perisabile

1.835

d) Livrarea produselor finite pe baz de factur nr 888456,57 din data de 02.12.2006: 4111 Clienti = % 701.1 Ven din produse finite Brgan 4427 TVA colectat 4111 Clienti = % 701.4 Ven din produse finite Cermena 4427 TVA colectat e) Scoaterea din eviden a produselor livrate: 711 Variaia stocurilor = % 345.1Prod finite Brgan 345.4Prod finite Bara. Distribution 345.6Prod finite Cermena 816.013 7.134 808.228 651 367.576 308.888 58.689 877.839 737.680 140.159

K = (Si 348 + Rd 348) : (Si 345 + Rd 345) = -157549 : 802.329 = -0.19 Diferenele de pre aferente produselor scoase din gestiune sunt: 0.19 * 816.013 = -167.475 711 Variaia stocurilor = 348 Diferene de pre la produse -167.475

f) ncasarea facturii nr 888456 din data de 02.12.2006: 5121 Banca g) Evidena semifabricatelor: % = 341.1Semifabricate Brgan 341.3Semifabricate Cermena 711 Variaia stocurilor 428.986 92.390 336.596 = 4111 Clienti 1.245.404

h) Transferul materiilor prime i a semefabricatelor Cermena la semifabricate perisate: % = 58 341.4 6.119

301.1 Materii prime Brgan 341.3Semifabricate Cermena 341.3 = Semifabricate Cermena

Semifabricate perisate 341.1 Semifabricate perisabile

4.179 1.940 1.835

i) Consumul de semifabricate, conform bonurilor de consum: 711 Variaia stocurilor = % 341.1Semifabricate Brgan 341.3Semifabricate Cermena 436.486 91.377 345.109

Contabilitatea ambalajelor
Societatea SC Trim Line SRL n evidena lunar a ambalajelor nu utilizeaz contul 308 Ambalaje, deoarece acestea nu sunt eturnabile i sunt incluse n costurile de producie, ele fiind recunoscute i nregistrate n contabiliate in contul de materiale consumabile 302 dezvoltat n analitic, 3023 pe fiecare secie de producie n parte. Operaiunile contabile care au avut loc n luna noiembrie sunt urmtoarele: a) Achiziie materiale consumabile: % = 3023.1 Materiale pt ambalat Brgan 4426 TVA deductibil 401 Furnizori 29.876 25.106 4.770 71.296 59.913 11.383 4.021 3.379 642

% = 401 3023.5 Furnizori Materiale pt ambalat Cermena 4426 TVA deductibil % 3023.6 Materiale pt ambalat Euro 4426 TVA deductibil b) Dare n consum materiale pentru ambalat: 6023 Chelt cu materialele pt ambalat 6023 Chelt cu materialele pt ambalat = 3023.1 Materiale pt ambalat Brgan = 3023.5 Materiale pt ambalat Cermena = 401 Furnizori

24.179 55.660

59

Contabilitatea mrfurilor
In luna noiembrie SC Trim Line SRL a nregistrat urmtoarele operaiuni privind mrfurile: a) Transfer produse finite Cermena n magazinul de mrfuri Timisoara: 371.1 Mrfuri Timisoara = 345.6 Prod finite Cermena 534

b) nregistrare adaos plus TVA aferent mrfurilor: 371.1 = Mrfuri Timisoara c) Vnzare mrfuri conform facturii 555: 4111 Clientii d) Scoatere din gestiune mrfuri: % = 371.1 Mrfuri Timisoara 4428.1 TVA neexigibil 378.1 Diferene de pre la mrfuri 607 Cheltuieli privind mrfurile nchiderea conturilor de TVA: 4427 TVA colectat = % 4426 TVA deductibil 4423 TVA de plat nchiderea conturilor de venituri i cheltuieli: 121 = % 601 Chelt cu materiile prime 6028 Chelt cu alte materiale consumabile 603.2 Chelt mat de nat ob inventar-birouri 6023 Chelt cu materialele pt ambalat 607 Cheltuieli privind mrfurile 512.701 400.477 836 24.162 79.839 7.387 200.502 192.091 8.411 11.029 1.761 1.882 7.387 = % 707.1V din vnzare magazin 4427TVA colectat 11.029 9.268 1.761 % 4428.1 TVA neexigibil 378.1 Diferene de pre la mrfuri 3.639 1.757 1.882

60

% = 121 701.1 Ven din produse finite Brgan 701.4 Ven din produse finite Cermena 707.1V din vnzare magazin 711 Variaia stocurilor

1.078.520 308.888 737.680 9.269 -22.683

61

CONCLUZII
Stocurile, ca mijloace circulante materiale prezint o importan deosebit n cadrul unitii, att n sfera produciei, ct i n sfera circulaiei. Ca urmare a analizelor fcute am tras cteva conluzii cu privire la modul de organizare, conducere i gestionare a stocurilor n cadrul societii SC Trim Line SRL. n primul rnd unitatea, n viitor are n obiectiv s-i reduc stocurile prin trecerea la un mediu de operare n timp real (just-in-time). n acest mediu n loc s acumuleze stocuri pentru utilizarea ulterioar, unitatea va colabora ndeaproape cu furnizorii pentru a coordona i prognoza aprovizionrile, astfel nct bunurile s soseasc n timp util pentru a fi consumate. Astfel mai puin capital este imobilizat n stocuri, iar costurile legate de pstrarea stocurilor sunt reduse considerabil. n ceea ce privete organizarea contabilitii stocurilor unitatea a adoptat metoda inventarului permanent, fiind mai avantajoas n comparaie cu metoda inventarului intermitent, iar contabilitatea analitic este condus dup metoda cantitativ valoric. Unitatea patrimonial folosete ca metod de evaluare a stocurilor la ieirea din gestiune, n cazul procurrii bunurilor la preuri diferite, metoda prima intrare-prima ieire (FIFO). Astfel, n cazul creterii de preuri, prin aplicarea metodei FIFO, ieirile sunt evaluate la valorile cele mai sczute, stocurile finale la valorile cele mai ridicate, rezultnd o majorare a rezultatului unitii. Din contr, dac preurile sunt n scdere, aplicarea metodei FIFO conduce la evaluarea ieirilor de stocuri la valoare maxim, stocul final i beneficiul fiind micorate. n condiii de relativ stabilitate a preurilor, este recomandat metoda costului mediu ponderat. n ceea ce privete determinarea costului de achiziie se includ urmtoarelecomponente: preul de cumprare, exclusiv taxele recuperabile legal (TVA i taxe asimilate), rabaturile, remizele .a.;taxele nerecuperabile, cum este cazul celor vamale pentru bunurile importate; iar n costurile de producie, asa cum s-a observat si n subcapitolul de calculaie sunt incluse: costurile direct aferente bunurilor produse (cheltuieli sau costurile cu manopera direct); alocarea sistematic a regiei de producie, fix i variabil, generat de transformarea materialelor n produse finite. Din analiza nregistrrilor efectuate n contabilitate se observ ca firma nu folosete contul de ambalaje 381, ea nregistrndu-le n contul de materiale consumabile 3023, deoarece ele sunt incluse n preul produselor finite. Unitatea nu utilizeaz conturile de ajustri pentru deprecierea stocurilor. n final putem spune faptul c toate datele i informaiile culese conduc la concluzia c SC Trim Line SRL relizeaz o activitate eficient n ceea ce privete gestiunea, finanarea i contabilitatea stocurilor, fapt care rezult i din analiza financiar efectuat pe baza situaiilor financiare.

62

ANEXE Nomenclatorul de produse


Nr crt 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38 39 40 41 42 Denumire produs Acid citric Alcool Alune Amidon din porumb Aroma cafea Aroma cpuni Aroma caramel Aroma ciocolat Aroma lmie Aroma panetone Aroma portocale Aroma rom Aroma scorioar Aroma vanilie Aroma vanilie fresh Bicarbonat amoniu Bilue argintii Budinc cacao Budinc vanilie Cacao Cafea ness Cartona mari Cartona mici Capuccino Capsuni congelate Caserole DP-27 Chese Chimen Ciocolat termorezistent Coca cola Cocos gras Cocos uscat Compot mandarine Crem alune Crem mere morase Crem vanilie Crem viine Cremico Crunchy cacao Cuburi portocale Cutie bax Cuvertur alb 63 Unitate masura KG L KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG BUC BUC BUC KG KG BUC KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG BUC KG

43 44 45 46 47 48 49 50 51 52 53 54 55 56 57 58 59 60 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81 82 83 84 85 86 87 88 89

Cuvertur neagr Drojdie Etichete autocolante Fain Filing cpuni Filing lmie Fric Foi napolitane Folie Fondant Gelatin Gem Glazur caramel Glucoz lichid Gluten Gri Hrtie Helas Kiwi Lapte praf Lecitin Mac Margarin Margini picot Maripan Melanj Mere Miere albin Mure congelate Nuc Oet Ou Past caise Picot Portocale Praf de copt Praf de glbenu Pungi Ouik Rahat Saci polietilen Sandmix Sare Scorioar Stafide Struguri Susan 64

KG KG BUC KG KG KG KG KG ML KG KG KG KG KG KG KG ML KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG KG BUC KG KG BUC KG KG KG KG KG KG

Factura de cumprare
Furnizor: SC DADA INTERNATIONAL SRL Nr. ORC: J35/1434/2003 C.U.I.: 15512815 Adresa: STR. Ciprian Porumbescu, Timioara Judetul: Timis Cont: RO74 BTRL 0020 1202 1844 18XX Banca: TRANSILVANIA Capital social: 1000,00 LEI Cumparator: SC. Trim Line SRL Nr. ORC: J35/2964/993 C.U.I. 4357430 Adresa: Clan, Timioara Judetul: Timi Cont: RO97RNCB43500098990 Banca: BCR

FACTURA FISCALA
Serie : TM Nr. : 3620185 Data (ziua,luna,anul) : 22.11.2006 Serie, Nr. Aviz insotire a marfii (daca este cazul) Cota TVA 19%
Nr.crt
0

Denumirea produselor sau a serviciilor


1

U.M.
2

Cantitate
3

Pret unitar (fara TVA) -lei4

Valoare -lei5

Valoare TVA -lei6

Crem white

kg

210

5,13

1077,3

204,68

Semnatura si stampila furnizorului

Date privind expeditia : Numele delegatului: Pop Ioan C.I. seria CI .nr 567899. Eliberat de Pol Timioara Semnatura

Total din care accize: Semnatura de primire

1077,3 Total de plata


1281,98

204,68

65

Not de recepie nr. 1835 din 22/11/2006 Gestiunea 12 Materii prime Cermena Factura 3620185, din 22/11/2006, furnizor: DADA INTERNATIONAL SRL
Nr Crt Denumire produs Cod produ s Um Canti tate Pre fara TVA Valoare far TVA TVA Pre intrare n gestiune Valoare intrare gestiune n

Crem White

1020

kg

210 210

5,13 5,13

1077,30 1077,30

204,68 204,68

5,13 5,13

1077,30 1077,30

Total recepie TVA deductibil Total de plat furnizor

204,68 1281,98 ntocmit

66

UNITATEA :SC TRIM LINE SRL COMPARTIMENT : secie

DATA : 22/11/2006

BON DE CONSUM NR. 1


Nr.crt Denumire material 1 Crem white Comanda 30 Cod material 1020 U.M. kg Gestionar Cantitate 50 Primitor

Data i semntura

ef compartiment

ntocmit

67

BIBLIOGRAFIE
1. Ldar L., Prada S., Managementul asigurrii resurselor materiale, Editura Solness, 2002 2. Pantea Iacob P., Bodea G. Contabilitatea financiar romneasc conforma cu Directivele Europene, Editura Intelcredo, Deva 2006 3. Chiric L. Curs complet de contabilitate i fiscalitate, vol.II, Editura Economica, Bucuresti 2000 4. Drgan C., Mihai M., Staicu C., Contabilitatea agenilor economici, Editura Universitaria, Craiova 2000 5. MFP, Ghid practic de aplicare a standardelor internaionale de contabilitate, Editura Economic, Bucureti, 2001 6. Dumitru C., Megan O., Pistol I., Raportrile financiare ale entitilor econimoce, Editura Mirton, Timioara, 2007 7. Ristea M., Dumitru G., Contabilitate Financiar Editura Economic, Bucureti, 2005 8. Chiu A., Contabilitatea micro i macroeconimoc Editura CECCAR, Bucureti, 2003 9. Mate D., Mati D., Cotle D., Pere C., Dumitrescu A., Domil A., te M., Contabilitatea financiar a enititilor economice Editura Mirton, Timioara 2006 10. Beverd N., Anderson H., Caldwell J., Principiile de baz ale contabilitii, Editura Arc 2003 11. XXX - Legea contabilitii nr. 82/1991 12. XXX - Ghid Practic de aplicare a standardelor Internaionale de Contabilitate, Lucrare elaborat sub coordonarea Ministerului Finanelor Publice, Editura Economic, Bucureti, 2001 13. XXX - IAS 2 Standardul Internaional de contabilitate privind stocurile 14. XXX - Hotrre de Guvern nr. 1861/2006 pentru modificarea i completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin Hotararea Guvernului nr. 44/2004, publicat n M.Of. nr. 1044 din 29 decembrie 2006 15. XXX - Ordinul Ministerului Finanelor Publice nr. 1752/2005

68