Sunteți pe pagina 1din 25

CAMERA AUDITORILOR FINANCIARI DIN ROMANIA www.cafr.

ro

CURS DE PREGATIRE PENTRU STAGIARI

PLANIFICAREA UNUI AUDIT AL SITUATIILOR FINANCIARE

Prof.univ.dr. Ana Morariu Auditor financiar CAFR

2008

PLANIFICAREA UNUI AUDIT AL SITUATIILOR FINANCIARE


Referintele de baza privind planificarea auditului sunt date de urmatoarele standarde: ISA 300 Planificarea unui audit al situatiilor financiare, ISA 315 Intelegerea entitatii si a mediului sau si evaluarea riscurilor de denaturare semnificativa, ISA 320 Pragul de semnificatie in audit, ISA 330 Procedurile auditorului ca raspuns la riscurile evaluate, ISA 505 Confirmarile externe, ISA 520 Procedurile analitice, ISA 530 Esantionarea in audit si alte proceduri de testare selective. Trebuie de asemenea avute in vedere si Normele minimale de audit elaborate de CAFR. Aplicarea celorlalte standarde (ISA) completeaza intr-un fel sau altul planificarea si documentarea auditului PLANIFICAREA AUDITULUI Scopul planificarii: Realizarea unui audit eficient si eficace. Este o etapa vital a auditului si trebuie efectuat corespunztor, pentru a asigura desfurarea auditului ntr-o manier eficient. Trei motive fundamentale justifica planificarea ca fiind esentiala: - permite auditorului sa obtina suficiente probe temeinice pentru setul de circumstente date (minimizeaza riscurile juridice si isi pastreaza renumele in comunitatea de afaceri); -contribuie la mentinerea costurilor auditului la un nivel rezonabil( ajuta firma sa ramana competitivasi , astfel sa-si pastreze sau sa-si extinda baza de clienti) - evita neintelegerile cu clientul. Evitarea neintelegerilor cu clientul este importanta pentru mentinerea unor relatii bune cu clientii si pentru facilitarea prestarii unor servicii de calitate inatla la costuri rezonabile. Planificarea este un proces continuu si repetitiv care incepe la scurt timpdupa finalizarea unui audit anterior si continua pana la finalizarea misiunii curente de audit. Planificarea este inceputul procesului de colectare a probelor, auditorul isi documenteaza activitatile de planificare in foi de lucru pentru a demonstra ca planificarea a fost efectuata de o maniera corespunzatoare. Foile de lucru consemneaza procedurile aplicate, testele efectuate, informatiile obtinute si concluziile pertinente deduse pe parcursul misiunii de audit. Planificarea reprezinta o strategie generala si o abordare detaliata in ceea ce priveste natura, durata si intinderea unui angajament de audit. Intinderea planificarii variaza in functie de marimea clientului, complexitatea auditului, experienta pe care auditorul o are cu entitatea si cunostintele acestuia despre tranzactiile entitatii. 2

Dac munca nu este bine planificat, atunci rezultatul este puin probabil s fie satisfctor. Activitatea preliminara a misiunii (preplanificare) * Revizuii n timpul activitii de teren dac este necesar. * Revedei acest domeniu n fiecare an pentru a asigura desfurarea eficient a auditului. * Esenial ca etapa de planificare s fie documentat corespunztor. Planificarea unui audit cuprinde urmatoarele componente: Componente Sinteza fiecarei componente
1.Preplanificare a. Acceptarea clientului nousi pastrarea clientilor actuali b.Identificarea motivelor pentru care clientuldoreste sau are nevoie de un audit c. Acordul cu clientul in ceea ce priveste termenii si conditiile angajamentului. (scisoarea de angajament), documentarea foilor de lucru, obiectivele misiunii(vezi exemplu de Scrisoare de angajament in anexa 1) 1. Intelegerea ramurii economice cu circumstante contabile unice, 2. auditorul poate identifica riscuri specifice ramuriice afecteaza riscul de audit acceptabil 3. Exista riscuri inerentecomune tuturor clientilor din anumite ramuri economice (riscul inerent uzurii morale a stocurilorin industria modei, riscul inerent incasarii creanteloretc) 4. vizitarea spatiilor de productiepentru intelegerea activitatii clientului 5. Identificarea partilor afiliate pentru dezvaluirea lor in situatiile financiare. 1. Actul constitutiv de infiintare, regulamentele interne, procesele verbale ale C.A 2. Aprobarile, autorizarile referitoare la remunerarea celor cu functii executive, contracte si acorduri, achiziti,etc.. 1. Determina natura, programarea in timp siaprofundarea lucrarilor de audit. 2. Amelioreaza intelegerea de catre auditor a activitatii clientului si a evenimentelor care s-au produs dupa data incheierii auditului anului precedent.Exemple de proceduri analitice sunt date in anexa 21 Pasii de urmai pentru pragul de semnificatie (ps) sunt: 1. Fixarea valorii preliminare a ps; (suma maxima aprezentarilor eronatepe care le-ar contine situatiile financiare) 2.Repartizarea valorii preliminare a ps;Pentru primii doi pasi se planifica profunzimea testelor; Scopull ajuta pe auditor sa determine probele potrivite de acumulat pentru fiecare cont) 3. Estimarea valorii totale a prezentarilor eronate pe segment 4. Estimarea valorii combinate a prezentarilor eronate 5. Compararea estimarii valorii combinate cu valoarea preliminara sau revizuita a pragului de semnificatie. In ultimii trei pasi se evalueaza rezultatele RDP=

2.Obtinerea informatiilor despre client

3.Informatii despre obligatiile juridice ale clientului 4.Efectuarea procedurilor analitice preliminare 5.Determinarea pragului de semnificatie si evaluarea riscului de audit acceptabil si a riscului inerent

RAA = 5 % ; unde:RDP=Riscul de detectare planificat RIxRC

6.Intelegerea controlului intern si a riscului legat de control 7.Intocmirea planului general si a programului de audit

RAA=Risc de audit acceptabil 5% RI=risc inerent 100% RC=risc de control 100% Trei concepte cheie stau la baza studiului controlului intern si a estimarii riscului 1. Raspunderea managementului 2. Asigurarea rezonabila ca situatiile financiare prezinta o imagine fidela. 3. Restrictiile inerente Planul general de audit este redat in Anexa 3.

Continutul planului general de audit 1.Cunoasterea clientului 2.Intelegerea sistemului contabil si de control intern
1

Arens,Loebbecke, O abordare integrata, Editia a VIII-A, Ed. ARC, 2003, pag.265

3.Riscul si pragul de semnificatie 4.Natura, durata si intinderea procedurilor 5. Coordonarea, indrumarea, supravegherea si revizuirea 6. Alte aspecte: continuitatea activitatii, partile afiliate, termenii angajamentului, efectuarea de rapoarte sau comunicari cu entitatea Cunoasterea clientului ISA 310 Auditorul trebuie sa obtina cunostinte suficiente referitoare la afacerea clientului, care sa-i permita sa identifice sau sa inteleaga evenimentele, tranzactiile si practicile care pot avea un efect semnificativ asupra situatiilor financiare sau asupra examinarii sau a raportului de audit Cunoasterea clientului este un proces continuu si cumulat de culegere si evaluare a informatiilor, de corelare a cunostintelor rezultate cu probele de audit din toate etapele auditului. Scop: a. Obtinerea de cunostinte b. Utilizarea lor Inaintea acceptarii angajamentului de audit: - factorii economici generali si sectorul de activitate: recesiune, crestere, rata dobanzii, inflatia, politici guvernamentale monetare, fiscale, cursul valutar, riscul afacerii - caracteristici importante ale entitatii: activitatea performantele financiare si cerintele de raportare; - schimbari intervenite de la ultimul audit; - nivelul general de competenta al conducerii. Dupa acceptarea angajamentului: - detalierea informatiilor despre client ca proces continuu de culegere si evaluare a informatiilor ce trebuie corelate cu probele de audit - aplicarea procedurilor stabilite pentru identificarea schimbarilor semnificative care au avut loc de la ultimul audit. - discutii cu personalul de conducere, de audit intern, vizitarea cladirilor, a echipamentelor, documente emise de societate, legislatia si reglementarile 4

Utilizarea cunostintelor despre client: Cunoasterea unei afaceri reprezinta referinta prin care auditorul isi exercita rationamentul profesional deoarece: evalueaza riscurile si identifica problemele; planifica si efectueaza auditul in mod eficient; evalueaza probele de audit; furnizeaza servicii de calitate clientului Obtinerea cunostintelor despre client si utilizarea lor A. Factori economici generali Nivelul activitatii :recesiune sau crestere Rata dobanzii Inflatia, reevaluarea moned ei g-ral B.Sectorul de activitate al Piata si concurenta C.Societatea comerciala 1.Managementul si proprietatea: Tipul entitatii Proprietarii beneficiari Structura Obiective capitalului si forma organizatorica manageriale:achizitii, fuziuni, surse de finantare Consiliul de administratie

economice Practici specifice sau unice Metode de finantare Indicatori statistici Practici specifice Cadrul de reglementare Furnizarea si costurile energiei Practici unice: - contractele de munca - metode de finantare - metode contabile specifice sau si probleme

Politici guvernamentale Riscul afacerii 2, Managementul operational

Monetare Fiscale Stimulente financiare Restrictii comerciale Tarife Cursul valutar Indicatori statistici Practici si probleme contabile specifice Cadrul de reglementare Experienta si reputatie Cifra de afaceri Personalul financiar-cheie Utilizarea bugetelor prognozelor si a

Functia auditului intern existenta si calitate

Atitudinea fata de controlul intern

Cerinte si probleme de mediu

3. Activitatea entitatii: Natura activitatii Localizarea utilajelor si instalatiilor de productie Angajare si niveluri de salarizare Produse si servicii :clientela Active in valuta 4. Rezultate financiare 5. Mediul de raportare-influente 6. Legislatie

Auditorul trebuie s obine informaii cu privire la particularitile ntreprinderii, zone slabe de risc, domeniile i sistemele semnificative, informaii care s-I permit orientarea i planificarea controalelor astfel nct s fie prevenite lucrri inutile sau care nu vor servi realizrii obiectivelor misiunii de audit. O grupare a principalelor lucrri de efectuat n aceast etap poate fi prezentat astfel: Culegerea de informaii generale asupra ntrprinderii: au ca obiect cunoaterea particularitilor ntreprinderii i sunt vizate aspecte legate de natura activitilor desfurate de ntreprindere, particularitilesectorului din care face parte,organizarea general a ntreprinderii, politici comerciale, financiare i sociale, organizarea contabilitii, sistemul de control intern. 6

Intelegerea sistemului de control intern si a riscului de control intern. Un control intern bun previne mai multe fraude decat ar putea descoperi un auditor bun. O intelegere suficienta a controlului intern trebuie obtinuta in vederea planificarii si determinartii naturii, programarii in timp si extinderea testelor ce urmeaza a fi efectuate. Auditorii sunt interesati de mecanismele de control legate de fiabilitatea raportarii financiare si de mecanismele de control vizand anumite categorii de operatiuni

Identificarea domeniilor i sistemelor semnificative: au ca obiect identificarea zonelor de risc i stabilirea elementelor sau seciunilor asupra crora trebuie concentrat aciunea de audit, iar tehnicile i procedurile folosite au la baza analiza elementelor repetabile a cror fiabilitate este legat de conceperea sistemelor.Se au nvedere conturile care n raport cu suma sau prin natura lor pot comporta riscuri de erori.

Redactarea Planului de audit: dup cunoaterea particularitrilor ntreprinderii, auditul are posibilitatea s i orienteze misiunea n funcie de domeniile i sistemele semnificative; aceast orientare are ca obiectiv identificarea riscurilor care pot avea o inciden semnificativ asupra situaiilor financiare.

Elaborarea Programului de munc:auditorul va aprecia evaluarea specific a riscurilor inerente i a riscurilor legate de control i, de asemenea poate s detalieze obiectivele auditului, precum i bugetul de timp pentru fiecare procedur de audit. Este o detaliere a tuturor elementelor coninute n Planul de audit, n vedrea asigurrii ndeplinirii acestuia.

Elementele principale ale Planului de audit sunt urmtoarele: 1. Prezentarea ntreprinderii: denumirea; sediul socal;capitalul social i acionari/asociai; nregistrare; scurt istoric;consideraii succinte privind obiectul de activitate,piaa,concurena; 2. Informaii contabile: bugete i conturi previzionale; particularitile sistemului contabil; principiile contabile;procedurile controlului intern 3. Definirea misiunii: natura misiunii:conturi anuale etc.; ali auditori,experi sau cenzori cu misiuni n ntreprindere 4. Sisteme i domenii semnificative:prag de semnificaie; funcii i conturi semnificative; zone de risc identificate; controale semnificative pe auditorul se poate sprijini; 5. Orientarea programului de lucru: aprecierea controlului intern; lucrri deosebite; confirmri de obinut; inventare fizice; asisten de specialitate necesar;documente de obinut 6. Echipa i bugetul:componena echipei de audit (numrul i nivel de pregtire); bugetul de ore repartizat pe membrii echipei i pe modulele auditate 7

7. Planificarea: repartizarea lucrrilor;datele interveniilor pe etape; lista rapoartelor, scrisorilor de confirmare i alte documente ce urmeaz a fi emise EVALUAREA RISCURILOR I STABILIREA PRAGULUI DE SEMNIFICAIE Evaluarea riscurilor n conformitate cu Standardul Internaional de Audit (ISA) 400 auditorul trebuie s obin o nelegere suficient a sistemele de contabilitate i de control intern pentru a planifica auditul i a dezvolta o abordare eficient a acestuia. Auditorul trebuie s utilizeze raionamentul profesional la evaluarea riscului de audit i la stabilirea procedurilor de audit, pentru a se asigura c riscul este redus pn la un nivel acceptabil de redus. Riscul de audit reprezint riscul ca auditorul s exprime o opinie de audit neadecvat, atunci cnd situaiile financiare sunt denaturate n mod semnificativ. Riscul de audit are trei componente: riscul inerent : reprezint susceptibilitatea ca un sold al unui cont sau o categorie de tranzacii s conin o denaturare care ar putea fi semnificativ, individual sau cumulat cu denaturrile existente n alte solduri sau categorii de tranzacii, presupunnd c nu au existat controale interne adiacente riscul de control: reprezint riscul ca o denaturare, care ar putea aprea n soldul unui cont sau ntr-o categorie de tranzacii i care ar putea fi semnificativ n mod individual, sau atunci cnd este cumulat cu alte denaturri din alte solduri sau categorii, s nu poat fi prevenit sau detectat i corectat la momentul oportun de sistemele de contabilitate i de control intern. riscul de nedetectare: reprezint riscul ca procedurile de fond ale unui auditor s nu detecteze o denaturare ce exist n soldul unui cont sau categorie de tranzacii i care ar putea fi semnificativ n mod individual, sau atunci cnd este cumulat cu denaturri din alte solduri sau categorii de tranzacii. Pentru dezvoltarea planului general de audit, auditorul trebuie s evalueze riscul inerent la nivelul situaiilor financiare. Pentru aplicarea programului de audit, auditorul trebuie s fac legtura ntre o astfel de evaluare i soldurile conturilor i categoriile semnificative de tranzacii la nivelul aseriunii sau s presupun c riscul inerent este ridicat pentru respectiva aseriune. n scopul evalurii riscului inerent, auditorul utilizeaz raionamentul profesional pentru a estima numeroi factori, printre care se regsesc: La nivelul situaiilor financiare: Integritatea conducerii 8

Experiena i cunotinele conducerii, precum i schimbrile survenite la nivelul conducerii pe parcursul perioadei, de exemplu, lipsa de experien a managerilor poate afecta ntocmirea situaiilor financiare ale entitii. Presiuni neobinuite exercitate asupra conducerii, de exemplu, circumstane ce ar putea predispune conducerea la denaturarea situaiilor financiare, cum ar fi experiena eecului a numeroase entiti ce-i desfoar activitatea n sectorul de activitate respectiv sau o entitate ce nu deine suficient capital pentru continuarea activitii. Natura activitii entitii, de exemplu, potenialul uzurii tehnologice a produselor i serviciilor sale, complexitatea structurii capitalului su, importana prilor afiliate, localizarea i rspndirea geografic a facilitilor de producie ale entitii. Factori care afecteaz sectorul de activitate n care opereaz entitatea, de exemplu, condiiile economice i concurena, aa cum au fost identificate de tendinele i indicatorii financiari, precum i de schimbrile tehnologice, cererea de consum i practici contabile comune sectorului de activitate respectiv.

La nivelul soldurilor de conturi i al categoriei de tranzacii Conturi ale situaiilor financiare care este probabil a fi susceptibile de denaturare, de exemplu, conturi care necesit ajustri n perioadele anterioare sau care implic un grad ridicat de estimare. Complexitatea tranzaciilor principale sau a altor evenimente care ar putea necesita Gradul raionamentului profesional implicat n determinarea soldului contului. Susceptibilitatea activelor la pierdere sau delapidare, de exemplu, active considerate Finalizarea unei tranzacii neobinuite sau complexe, n special la sfritul Tranzacii care nu se deruleaz n mod obinuit. utilizarea serviciilor unui expert.

foarte necesare sau ca avnd un grad ridicat de circulaie, cum ar fi numerarul. exerciiului sau aproape de acest moment. Evaluarea preliminar a riscului de control reprezint procesul de evaluare a eficacitii sistemelor de contabilitate i control intern ale entitii n prevenirea i detectarea denaturrilor semnificative. ntotdeauna vor exista unele riscuri de control datorate limitrilor inerente ale oricrui sistem de contabilitate i control intern. n mod normal, auditorul evalueaz riscul de control la un nivel ridicat pentru o parte sau totalitatea aseriunilor, atunci cnd: sistemele de contabilitate i de control intern nu sunt efective; sau evaluarea eficacitii sistemelor de contabilitate i control intern nu este eficient. 9

Evaluarea preliminar a riscului de control pentru o aseriune n situaiile financiare trebuie s fie ridicat, cu excepia cazului n care auditorul: Este capabil s identifice controalele interne relevante pentru aseriunile ce ar putea preveni sau detecta i corecta o denaturare semnificativ i planific s efectueze teste ale controlului pentru a susine evaluarea.

Auditorul trebuie s documenteze n documentele de lucru: nelegerea obinut cu privire la sistemele de contabilitate i de control intern; i Evaluarea riscului de control. Atunci cnd riscul de control este evaluat la un nivel mai

mic dect ridicat, auditorul trebuie, de asemenea, s documenteze baza pentru concluzii. Pot fi folosite diferite tehnici pentru documentarea informaiilor legate de sistemele de contabilitate i de control intern. Selecionarea unei tehnici particulare este o problem ce ine de raionamentul profesional al auditorului. Tehnicile comune, utilizate singular sau combinate, sunt reprezentate de descrieri narative, chestionare, liste de verificare i diagrame ale fluxurilor de informaii. Forma i ntinderea acestei documentaii este influenat de mrimea i complexitatea entitii, precum i de natura sistemelor de contabilitate i de control intern ale entitii. n general, cu ct sunt mai complexe sistemele de contabilitate i de control intern ale entitii, precum i procedurile de control ale auditorului, cu att documentaia acestuia va trebui s fie mai extins. Testele controalelor pot include: Inspectarea documentelor justificative ale tranzaciilor i altor evenimente pentru a colecta probe de audit care s certifice c sistemele de control intern au funcionat corect, de exemplu, se verific dac o tranzacie a fost autorizat. Investigarea i observarea controalelor interne care nu au lsat nici o urm de audit, de exemplu, determinarea persoanei care exercit n mod efectiv fiecare funcie, i nu doar cine se presupune c o exercit. Reefectuarea controalelor interne, de exemplu, reconcilierea conturilor bancare, pentru a se asigura c au fost corect efectuate de entitate. Auditorul trebuie s obin probe de audit prin teste ale controalelor pentru a putea susine orice evaluare a riscului de control care este situat la un nivel mai mic dect ridicat. Cu ct evaluarea riscului de control este mai redus, cu att mai multe probe trebuie s obin auditorul pentru a susine faptul c sistemele de contabilitate i de control intern sunt proiectate corespunztor i funcioneaz eficient. Auditorul poate decide s efectueze unele teste ale controalelor n timpul unei vizite interimare nainte de ncheierea perioadei. Oricum, auditorul nu se poate baza pe rezultatele unor astfel de teste fr

10

s ia n considerare necesitatea obinerii de probe de audit suplimentare legate de perioada rmas. Factorii ce trebuie avui n vedere includ: Rezultatele testelor interimare. Lungimea perioadei rmase. Dac au intervenit unele schimbri n sistemele de contabilitate i de control intern pe parcursul perioadei rmase. Natura i valoarea tranzaciilor i a altor evenimente, precum i soldurile implicate. Mediul general, mai ales controalele de supraveghere. Procedurile de fond pe care auditorul i propune s le efectueze.

nainte de concluzionarea auditului, pe baza procedurilor de fond i a altor probe de audit obinute de auditor, auditorul trebuie s aprecieze dac evaluarea riscului de control este confirmat. Relaia dintre evaluarea riscului inerent i a celui de control Deseori conducerea reacioneaz la situaii de risc inerent prin elaborarea de sisteme de contabilitate i de control intern care s previn sau s detecteze i s corecteze denaturrile i de aceea, n multe cazuri, riscul inerent i riscul de control sunt interrelaionate ntr-un grad ridicat. n astfel de situaii, dac auditorul ncearc s evalueze separat riscul inerent i riscul de control, exist posibilitatea unei evaluri neadecvate a riscului. Ca rezultat, n astfel de situaii riscul de audit poate fi determinat mai adecvat prin efectuarea unei evaluri combinate. Nivelul riscului de nedetectare este legat direct de procedurile de fond ale auditorului. Evaluarea de ctre auditor a riscului de control al auditorului, mpreun cu evaluarea riscului inerent, influeneaz natura, durata i ntinderea procedurilor de fond ce trebuie efectuate pentru reducerea riscului de nedetectare, i, prin urmare, a riscului de audit pn la un nivel acceptabil de sczut. Unele riscuri de nedetectare vor fi ntotdeauna prezente chiar dac un auditor a examinat 100% din soldurile contabile sau categoriile de tranzacii. Auditorul trebuie s ia n considerare nivelurile evaluate ale riscului de control i ale celui inerent pentru a determina natura, durata i ntinderea procedurilor de fond cerute pentru reducerea riscului de audit pn la un nivel acceptabil de sczut. n aceast privin auditorul va aprecia: o natura procedurilor de fond, de exemplu, utilizarea de teste ndreptate mai degrab spre pri independente din afara entitii, dect teste direcionate ctre pri sau documentaii din cadrul entitii, sau utilizarea de teste ale detaliilor, n scopul unui obiectiv particular al auditului, n completarea procedurilor analitice; o momentul de timp la care se efectueaz procedurile de fond, de exemplu, efectuarea lor mai degrab la sfritul perioadei (exerciiului), dect la o dat anterioar acesteia; i o ntinderea procedurilor de fond, de exemplu, utilizarea unui eantion mai mare. 11

Exist o relaie invers ntre riscul de nedetectare i nivelul combinat al riscului inerent i al celui de control. De exemplu, n cazul n care riscul inerent i cel de control sunt ridicate, riscul de nedetectare acceptat trebuie s fie sczut, pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de sczut. Pe de alt parte, n cazul n care riscul inerent i cel de control sunt sczute, auditorul poate accepta un risc de nedetectare mai ridicat, care totui reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de sczut. n timp ce testele controalelor i procedurile de fond se disting prin scopul lor, rezultatele fiecrui tip de proceduri pot contribui la scopul altora. Denaturrile descoperite n timpul efecturii procedurilor de fond pot determina auditorul s modifice evaluarea anterioar a riscului de control. Nivelurile evaluate ale riscului inerent i de control nu pot fi suficient de sczute nct s se elimine necesitatea ca auditorul s efectueze o procedur de fond. Neglijnd nivelurile evaluate ale riscului inerent i de control, auditorul va trebui s efectueze unele proceduri de fond pentru soldurile conturilor i pentru categoriile de tranzacii semnificative. Evaluarea componentelor riscului inerent i ale celui de control, efectuat de auditor, se poate modifica n cursul unui angajament de audit, de exemplu, n timpul efecturii procedurilor de fond auditorul poate primi informaii ce difer semnificativ de informaiile pe baza crora a evaluat iniial riscul de control i pe cel inerent. n astfel de cazuri, auditorul va modifica procedurile de fond planificate, bazndu-se pe revizuirea nivelurilor evaluate ale riscului de control i ale celui inerent. Cu ct evaluarea riscului inerent i de control este mai ridicat, cu att mai multe probe de audit trebuie s obin auditorul din utilizarea performant a procedurilor de fond. Atunci cnd att riscul inerent, ct i cel de control sunt evaluate ca fiind ridicate, auditorul trebuie s considere dac procedurile de fond pot furniza suficiente probe de audit adecvate pentru a reduce riscul de nedetectare, i prin urmare, riscul de audit, la un nivel acceptabil de sczut. Atunci cnd auditorul determin c riscul de nedetectare referitor la o aseriune din situaiile financiare pentru un sold semnificativ al unui cont sau o categorie semnificativ de tranzacii nu poate fi redus la un nivel acceptabil, auditorul trebuie s exprime o opinie calificat (cu rezerve) sau s declare c se afl n imposibilitatea exprimrii unei opinii. Pragul de semnificaie Scopul Standardului Internaional de Audit 320 (ISA) este de a stabili reguli i de a oferi recomandri cu privire la conceptul pragului de semnificaie i la relaia acestuia cu riscul de audit. Auditorul trebuie s ia n considerare pragul de semnificaie i relaia acestuia cu riscul de audit atunci cnd desfoar un angajament de audit. Pragul de semnificaie este definit n Cadrul general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare, emis de Comitetului pentru Standarde Internaionale de Contabilitate, n urmtorii termeni: Informaiile sunt semnificative dac omisiunea sau declararea lor eronat ar putea influena 12

deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaiilor financiare. Pragul de semnificaie depinde de mrimea elementului sau a erorii, judecat n mprejurrile specifice ale omisiunii sau declarrii greite. Astfel, pragul de semnificaie ofer mai degrab o limit, dect s reprezinte o nsuire calitativ primar pe care informaia trebuie s o aib pentru a fi util. Obiectivul unui audit al situaiilor financiare este de a permite unui auditor exprimarea unei opinii potrivit creia situaiile financiare au fost ntocmite, sub toate aspectele semnificative, n conformitate cu un cadru de raportare financiar identificat. Evaluarea a ceea ce este semnificativ este un aspect ce ine de utilizarea raionamentului profesional. n elaborarea planului de audit, auditorul impune un nivel acceptabil al pragului de semnificaie astfel nct s poat detecta din punct de vedere cantitativ denaturrile semnificative. Totui, att valoarea (cantitatea), ct i natura (calitatea) denaturrilor trebuie s fie luate n considerare. Exemple de denaturri calitative ar putea fi descrierea inadecvat sau improprie a unei politici contabile, cnd este probabil ca un utilizator al situaiilor financiare s fie indus n eroare de descriere, sau euarea prezentrii nclcrii cerinelor reglementate, cnd este probabil ca impunerea ulterioar de restricii prin reglementri s deterioreze n mod semnificativ capacitatea de operare. Auditorul trebuie s ia n considerare posibilitatea apariiei denaturrilor la nivelul valorilor relativ mici care, cumulate, ar putea avea un efect semnificativ asupra situaiilor financiare. De exemplu, o eroare aprut n procedura de nchidere de lun ar putea fi un indiciu al unei poteniale denaturri semnificative dac acea eroare se repet n fiecare lun. Auditorul ia n considerare pragul de semnificaie att la nivelul global al situaiilor financiare, ct i n relaie cu soldurile conturilor individuale, cu clasele de tranzacii i prezentrile de informaii. Pragul de semnificaie poate fi influenat de considerente cum ar fi cerinele legale i de reglementare, ct i de considerente legate de soldurile conturilor individuale ale situaiilor financiare i de relaiile existente ntre acestea. Acest proces poate avea ca rezultat diferite niveluri ale pragului de semnificaie, n funcie de aspectul situaiilor financiare luate n consideraie. Pragul de semnificaie trebuie luat n considerare de auditor atunci cnd: (a)se determin natura, natura i ntinderea procedurilor de audit; i (b)se evalueaz efectele denaturrilor. Relaia dintre pragul de semnificaie i riscul de audit Cnd planific auditul, auditorul ia n considerare aspectele care ar putea face ca situaiile financiare s fie denaturate n mod semnificativ. Evaluarea de ctre auditor a pragului de semnificaie, n relaie cu soldurile specifice ale conturilor i clasele de tranzacii, ajut auditorul s se decid asupra unor aspecte cum sunt cele referitoare la ce elemente trebuie examinate i dac s foloseasc proceduri analitice i de eantionare. Acestea permit auditorului s selecteze procedurile de audit care, combinate, se estimeaz c reduc riscul de audit la un nivel acceptabil de sczut. 13

Exist o relaie invers ntre pragul de semnificaie i nivelul riscului de audit i anume, cu ct este mai nalt nivelul pragului de semnificaie, cu att este mai sczut riscul de audit i invers. Auditorul ia n considerare relaia invers dintre pragul de semnificaie i riscul de audit atunci cnd determin natura, durata i ntinderea procedurilor de audit. De exemplu, dac dup planificarea procedurilor specifice de audit, auditorul determin c nivelul acceptabil al pragului de semnificaie este sczut, atunci riscul de audit este crescut. Auditorul va compensa acest lucru fie: (a) reducnd nivelul evaluat al riscului de control, acolo unde acest lucru este posibil, i meninnd nivelul redus prin efectuarea unor teste extinse sau suplimentare ale controalelor; fie (b) reducnd riscul de nedetectare prin modificarea naturii, duratei i ntinderii testelor

detaliate de audit planificate. Pragul de semnificaie i riscul de audit n evaluarea probelor de audit Evaluarea de ctre auditor a pragului de semnificaie i a riscului de audit la momentul iniial al planificrii angajamentului poate s fie diferit de cea din momentul evalurii rezultatelor procedurilor de audit. Acest lucru se poate datora unei modificri a circumstanelor sau unei modificri survenite n cunotinele acumulate de auditor, ca urmare a auditului. De exemplu, dac auditul este planificat nainte de terminarea perioadei, auditorul va anticipa rezultatele operaiunilor i poziia financiar. Dac rezultatele efective ale operaiunilor i poziia financiar difer n mod semnificativ, evaluarea pragului de semnificaie i a riscului de audit se poate, de asemenea, modifica. n plus, atunci cnd planific auditul, auditorul poate s stabileasc n mod intenionat nivelul acceptabil al pragului de semnificaie la un nivel mai sczut dect cel ce se intenioneaz a fi utilizat la evaluarea rezultatelor auditului. Acest lucru se poate face cu scopul de a reduce probabilitatea existenei de denaturri semnificative i de a oferi auditorului o marj de siguran atunci cnd se evalueaz efectul denaturrilor descoperite pe parcursul auditului. Auditorul trebuie s ia n considerare dac totalul denaturrilor necorectate este semnificativ. Dac auditorul ajunge la concluzia c denaturrile pot fi semnificative, auditorul trebuie s ia n considerare reducerea riscului de audit prin extinderea procedurilor de audit sau s cear conducerii s ajusteze situaiile financiare. n oricare situaie, conducerea poate dori s ajusteze situaiile financiare n funcie de denaturrile identificate. n cazul n care conducerea refuz s ajusteze situaiile financiare i rezultatele procedurilor extinse de audit nu permit auditorului s ajung la concluzia c totalul denaturrilor necorectate nu este semnificativ, auditorul trebuie s ia n considerare modificarea corespunztoare a raportului auditorului, n concordan cu ISA 700 Raportul auditorului privind situaiile financiare. Dac totalul denaturrilor necorectate pe care auditorul le-a identificat se apropie de nivelul pragului de semnificaie, auditorul va lua n considerare dac exist probabilitatea ca denaturrile nedetectate, mpreun cu totalul denaturrilor necorectate, s depeasc nivelul pragului de 14

semnificaie. Astfel, cu ct totalul denaturrilor necorectate se apropie de nivelul pragului de semnificaie, auditorul va lua n considerare reducerea riscului, aplicnd proceduri suplimentare de audit sau cernd conducerii s ajusteze situaiile financiare n funcie de denaturrile identificate. Procedurile minimale de audit mpart seciunea de planificare n dou. 1. Confirmarea planului de audit tratata in Sectiunea E; i 2. Abordarea auditului (Sectiunea F) 1. Confirmarea planului de audit * * * * * * * Numirea/renumirea Scrisoarea de angajament Iinformarea clientuului despre munca pe care o poate efectua Confirmri de la teri Prezena la inventar Confirmarea creanelor/creditorilor Asigurai-v c situaiile de la furnizori sunt pstrate de client

2. Abordarea auditului (Sectiunea F) La etapa de planificare auditorul trebuie s aib n vedere abordarea de audit ce urmeaz a fi adoptat. Un audit eficien implic urmtoarele: 1. Actualizarea permanent a cunotinelor despre client ; 2. Daca exist o eviden adecvat a sistemelor contabile i mediului de control pentru a determina abordarea potrivit; 3. Informaiile financiare-cheie sa fie tabelate pentru o intelegere usoara; 4. Evaluarea preliminar a continuitii activitii; 5. Calculul praguui l de semnificaie; 6. O atenie suficient a efectelor unor posibile fraude sau erori; 7. Cunoasterea legislaiei,a reglementrilor i standardelor de contabilitate i audit; 8. Evaluarea riscuului existenei unor tranzacii cu pri afiliate semnificative neprezentate;

15

9. Pentru un angajament nou, se verifica, dac soldurile de deschidere i cifrele comparative sunt credibile. 10. Se Verifica dac estimrile contabile au fost sau vor fi fcute de administratori i, dac da, vedei ce trebuie s facei pentru a evalua rezonabilitatea lor. 11. Atunci cnd v bazai pe un expert, evaluai obiectivitatea, competena i gradul de adecvare a muncii sale din punctul de vedere al auditului. 12. Atunci cnd sunt implicai ali auditori externi sau interni, trebuie s vedei cum va afecta auditul implicarea lor. 13. Documentarea evaluarii riscului de audit i componentelor sale riscul inerent, de control i de nedetectare. 14. Documentarea abordarii auditului, identificnd n mod clar domeniile de audit eseniale, riscurile i cum au fost acestea abordate, precum i metoda de eantionare ce urmeaz a fi folosit. 15. Tipuri de esantionare Eantionarea bazat pe raionamentul profesional Eantionare bazat pe risc Alte. 2. Stabilirea personalului corespunzator pentru lucrare specificand in scris gradul de indrumare supraveghere si revizuire 3. Intocmirea bugetului de timp 4. Asigurarea ca intregul personal este instruit Evaluarea riscului de audit Auditorii trebuie s evalueze Riscul de audit adic riscul de a exprima o opinie de audit necorespunztoare asupra situaiilor financiare.

Riscul de audit cuprinde Riscul Inerent (RI), Riscul de Control (RC) i Riscul de Nedetectare (RN). Fiecare dintre acestea trebuie luat n considerare. EVALUAREA RISCULUI DE AUDIT (CONT) RI reprezint susceptibilitatea unui sold de cont sau clase de tranzacii de a conine erori semnificative, fie individual fie cumulate cu erorile din alte solduri sau clase presupunnd c nu exist controale interne. (Folosii raionamentul profesional adic informaiile despre client i ramur pentru a evalua) RC este riscul apariiei de erori semnificative ntr-un sold de cont sau clas de tranzacii, fie individual, fie cumulate cu erori din alte solduri sau clase, i de a nu fi prevenite sau detectate la timp de sistemele contabile i de control intern. RN este riscul ca procedurile de fond ale auditorului (teste ale detaliilor tranzaciilor si soldurilor sau proceduri analitice s nu detecteze erori semnificative care exist n soldul unui cont sau clase de tranzacii, fie individual fie cumulate cu erori din alte solduri sau clase. 16

MODELUL DIN PROCEDURILE MINIMALE

RA = RI x RC x RNE x RNNE

Riscul de audit trebuie s fie ntotdeauna mai mic de 5%

RI x RNNE x (RC x RNE) < 5%

RNNE toate riscurile de a trage concluzii incorecte pe baza testelor, altele dect cele specific legate de eantionare, spre exemplu, folosirea de proceduri greite, interpretarea greit a probelor sau nerecunoaterea erorilor. Poate fi minimizat prin selectarea personalului de audit potrivit i asigurarea unor nivele corespunztoare de supraveghere i revizuire n timpul auditului. RNE posibilitatea de a exista diferene ntre concluziile trase pe baza unui eantion i concluzia care ar fi fost tras dac ntreaga populaie ar fi fost supus aceleiai proceduri de audit. Poate fi minimizat prin alegerea metodei potrivite de selecionare a eantionului i a mrimii eantionului. Lista de verificare a Riscului Inerent Este folosit pentru a evalua Riscul Inerent de Mediu i pentru a clasifica clienii n companii cu risc mare, mediu, sczut i foarte sczut. Trebuie completat indiferent de tehnicile de testare. ntrebrile acoper 4 domenii management, contabilitate, afaceri i audit. ntrebrile din seciunea Management

Competena a). i lipsesc conducerii suficiente cunotine i experien pentru a conduce afacerea? b). Are conducerea tendina de a implica societatea n afaceri riscante? c). S-au fcut schimbri n personalul de conducere-cheie n cursul perioadei contabile? Manipularea cifrelor d). Exist cerine de a menine nivelul ctigurilor sau de a atinge anumite obiective? ntrebrile din seciunea Management

17

e). Sunt rezultatele raportate semnificative pentru conducere? Ex: profit conex Control managerial f). Sunt slabe controalele manageriale i administrative? g). Lipsesc sisteme bune de informaii manageriale? Gradul de implicare managerial h). Este conducerea implicat profund n activitatea zilnic? ntrebri Seciunea Contabilitate trateaza competenta si credibilitatea personalului contabil

a). Este funcia contabil descentralizat? b). i lipsete personalului contabil pregtirea i capacitatea de a ndeplini sarcinile alocate? (c). Exist probleme de atitudine sau moral n departamentul de contabilitate? (d). Exist posibilitatea de a avea greeli ca rezultat al presiunii care apas pe umerii personalului contabil? ntrebri Seciunea Afaceri trateaza factorii care afecteaza firma, inclusiv gradul de control extern la care sunt supuse conturile si probabilitatea existentei unor motive in manipularea cifrelor. a). Opereaz compania ntr-o ramur cu risc ridicat? b). Exist creditori-teri semnificativi, individual luai? (c). Exista persoane din afara executivului care dein peste 25% din capitalul social sau drepturile de vot? (d). Exist expectaii privind vinderea total sau parial a afacerii n viitorul apropiat? S-ar putea s supraevalueze profiturile pentru a obine un pre mai mare pe afacere. (e). A existat o schimbare a controlului n ultimele 12 luni? 18

(f). Este compania insolvabil? RspunsurileDa la (d) si (f) sunt considerate a avea un impact mai semnificativ asupra riscului. ntrebri Seciunea Audit se refera la informatiile despre client detinute de firma, pe baza experientei din angajamente anterioare de audit si la relatia firmei cu clientul. Este prima oar cnd firma face auditul clientului? A cuprins raportul de audit pe oricare din ultimii doi ani rezerve semnificative? Ai descrie relaia cu clientul fie conflictual, fie deteriorat? Exist vreo presiune semnificativ n ceea ce privete onorariul sau timpul? Exist un numr semnificativ de tranzacii greu de auditat? (ex. vnzri pe numerar)

Evaluarea riscului inerent specific

6 ntrebri pentru evaluarea riscului inerent specific: 1 Sistem dispus la erori/sistem inadecvat/sistem manual necomputerizat? 2 Contabil nepregtit n acest domeniu? 3 Tranzacii complexe (natura tranzaciei i nu modul de nregistrare a acesteia)? 4 Susceptibil la pierderi/delapidare/fraud? 5 Multe calcule/raionament profesional? 6 Exista tranzacii neobinuite (natura tranzaciei sau natura prelucrrii n afara sistemului)?

IDENTIFICAREA DOMENIILOR DE AUDIT ESENIALE I STABILIREA METODEI DE EANTIONARE

a) Eantionare bazat pe raionament b) Eantionare bazat pe risc c) altele ex. 100% test de date

Abordarea auditului va fi dictat de civa factori. 19

Planul de audit general care descrie ntinderea i desfurarea auditului trebuie documentat si include urmtoarele: a. domenii eseniale i cerine specifice privind angajamentul i modul n care acestea vor fi abordate. b. Controale-cheie pe care se poate pune baza, dac exist. c. Adaptri necesare la programul de audit n lumina planificrii efectuate. d. Metodele de eantionare ce urmeaz a fi folosite i nivelul iniial de testare. Eantionarea poate fi statistic sau bazat pe raionament. Se documenteaza metoda n documentele de lucru. Auditorul trebuie s ia n considerare: - obiectivul specific de audit, exemplu: testarea validitii creanelor- populaia din care urmeaza a fi desprins eantionul -mrimea eantionului - auditorul va trebui s ia n considerare gradul riscului de eantionare i eroarea maxim din populaie. - Cu ct nivelul riscului de eantionare care este acceptabil este mai sczut, cu att este mai mare mrimea eantionului necesar pentru a obine certificarea dat de audit. Atunci cnd se folosesc tehnici de eantionare, evaluarea erorilor este foarte important. EVALUAREA ERORILOR 1. Metoda Indicatorului Eroarea proiectat n populaie se calculeaz astfel:
Valoarea.. populatiei Valoarea..esantionului

Eroare proiectata n populaie( Epp) = Eroarea gasita x 2. Metoda diferenei

Proiectarea erorii n populaie se calculeaz dup cum urmeaz (Pep): Pep = Eroarea gasita x
Nr.de.elemente.din. populatie Nr.de.elemente.din.esantion

20

Dup ce au fost proiectate erorile, acestea trebuie sintetizate pentru ca auditorul s poat evalua dac situaiile financiare prezint o imagine fidel i corect. Cu toate acestea, erorile proiectate i cele curente nu vor fi aceleai i de aceea va fi necesar o dat n plus s se utilizeze raionamentul profesional pentru a se decide dac este probabil apariia unei erori semnificative.

In situatia in care s-a decis faptul c a aprut o eroare semnificativ i trebuie s se ia urmtoarele msuri: a.Se recomand clientului s investigheze erorile i potenialul apariiei altor erori sau b. S se extind testele de audit pentru a se putea ajunge la o concluzie mai precis sau c.Dac este posibil, s se efectueze teste alternative Altfel va fi necesar emiterea unui raport cu rezerve. Eantionarea bazat pe raionament Dimensiunile eantioanelor n cazul eantionrii bazate pe raionament trebuie inserate n seciunea F2 din volumul de procedur are in vedere: trebuie acordat atenie aspectelor legate de revizuirea analitic, controale i siguran. trebuie s se asigure afiarea n mod adecvat a motivelor ce au dus la determinarea dimensiunilor eantioanelor. Eantionarea bazat pe risc Dac se utilizeaz eantionarea statistic bazat pe risc, atunci pentru a se determina un factor de risc iniial se va utiliza seciunea F2. Apoi se va completa seciunea F3 din volumul de Proceduri minimale pentru a se documenta modul n care s-a ajuns la dimensiunile eantioanelor.
ANEXA nr.12

Exemplu de scrisoare de angajament pentru efectuarea unui audit

Ctre Consiliul de Administraie sau conducerea unitii,


2

Standardul de Audit 300, , pag.250, CAFR IFAC, Audit financiar 2006, Standarde, Codul etic

21

Dumneavoastr prin adresa nr-----din data de----------- ai solicitat s efectum auditul situaiilor financiare pentru anul-------.Suntem ncntai s v confirmm acceptarea acestui angajament prin coninutul acestei scrisori. Auditul pe care l vom efectua va avea ca obiectiv exprimarea unei opinii din partea noastr asupra situaiilor financiare. Noi ne vom desfura activitatea de audit n conformitate cu Standardele de Audit general acceptate promovate de Camera AuditorilorFinanciari din Romnia. Aceste standarde solicit ca noi s planificm i s efectum auditul n scopul de a obine o asigurare rezonabil c situaiile financiare nu conin erori semnificative. Un audit include examinarea pe baz de proceduri, teste a dovezilor privind raportarea i prezentarea situaiilor financiare. Auditul include i examinarea principiilor contabile folosite i a estimrilor semnificative fcute de ctre conducere, precum i evaluarea prezentrii generale a situaiilor financiare. Datorit caracteristicii de test i a altor limitri inerente ale oricrui sistem contabil i de control intern, exist un risc inevitabil ca unele erori semnificative s rmn nedescoperite. In plus fa de raportul nostru asupra situaiilor financiare, noi estimm c v putem oferi o scrisoare separat privind orice caren semnificativ sistemului de control intern i de contabilitate care ne atrage atenia. V reamintim c responsabilitatea pentru ntocmirea situaiilor financiare incluznd prezentarea adecvat a acestora, revine conducerii societii. Aceast responsabilitate include meninerea nregistrrilor contabile adecvate i a controalelor interne, selecia i aplicarea politicilor contabile i supravegherea activelor societii. Ca parte a procesului de audit vom cere din partea conducerii confirmarea scris privind declaraiile fcute nou n legtur cu auditul. Ateptm o colaborare deplin cu echipa dumneavoastr i credem c aceasta ne va pune la dispoziie orice nregistrri, documentaii i alte informaii care ne vor fi necesare n efectuarea auditului. Onorariul nostru care va fi pltit pe msura ce ne desfurm activitatea, se calculeaz pe baza timpului cerut de personalul stabilit la angajament, plus cheltuieli ce vor fi decontate pe msur ce vor fi efectuate. Aceast scrisoare va rmne valabil pentru anii urmtori , cu excepia cazurilor cnd va fi reziliat, schimbat sau nlocuit. V rugm s semnai i s returnai copia ataat acestei scrisori care ne indic c este n conformitate cu cerinele dumneavoastr privind angajarea noastr pentru auditarea situaiilor financiare ale firmei dumneavoastr.
S-a luat la cunotin n numele societii ABC de ctre Societatea de audit

Semntura . Numele i funcia Data Scrisoarea de misiune trebuie pregtit nainte de a ncepe un audit n interesul ambelor pri, client i auditor, pentru a evita orice nenelegeri legat de misiune. Scrisoarea confirm acceptarea de ctre auditor a misiunii la cererea clientului, i descrie obiectivele, ntinderea auditului, responsabilitile ambelor pri i forma raportului. Forma i coninutul scrisorii variaz de la un client la altul. In forma general o scrisoare de angajament trebuie s conin urmtoarele elemente: Obiectivul auditului situaiilor financiare; Responsabilitatea conducerii pentru ntocmirea situaiilor financiare; Aria de aplicabilitate cu referiri la legislaia n vigoare, reglementri ale organismelor profesionale, la care auditorul ader; Accesul nelimitat al auditorului la orice documente, nregistrri i informaii solicitate cu privire la audit; 22

Riscul inevitabil ca unele erori semnificative s nu fie descoperite, deoarece auditul se bazeaz pe teste i limitri inerente legate de sistemul contabil i de control intern; Forma raportului ca rezultat al angajamentului;

De asemeni auditorul poate s includ n scrisoarea de angajament i alte detalii: Elemente privind planificarea auditului; Dreptul auditorului de a primi o confirmare scris din partea conducerii cu privire la declaraiile fcute n legtur cu auditul; Descrierea altor rapoarte pe care auditorul le emite ctre client; Bazele de calcul pentru onorarii i modul lor de facturare; Acorduri privind implicarea altor auditori i experi pe parcursul auditului, a unor auditori interni i persoane din ntreprinderi; Acorduri cu auditorul anterior dac auditul este iniial; Referiri la orice contract pentru viitor, ncheiate ntre auditor i client.

Anexa 2 PLAN DE MISIUNE 1. Prezentarea entitii: -denumirea 23

-sediul social -capital social i asociai/actionari -nregistrare -scurt istoric -organizare -consideraii privind obiectul de activitate, piaa, concurena -conducerea i persoane propuse a fi contactate 2. Informaii contabile: -bugete i conturi previzionale -particularitile sistemului contabil -principii contabile 3.Definirea misiunii -natura misiunii:auditarea situaiilor financiare -alte misiuni conexe din activitatea entitii auditate -principalele condiii pentru realizarea lucrrilor de verificare i control 4. Sisteme i domenii semnificative: -cumprri -vnzri -stocuri -clieni -determinarea pragului de semnificaie -identificarea funciilor i domeniilor semnificative -prezentarea zonelor de risc -identificarea punctelor forte ale sistemului i a atitudinii conducerii fa de auditul intern -controale semnificative pe care se poate sprijini misiunea de audit 5. Orientarea programului de lucru -aprecierea auditului intern -lucrri deosebite -confirmri de obinut -inventare fizice -asistena de specialitate necesar: informatic, fiscalitate -documente de obinut 6. Echipa i bugetul -numrul i nivelul membrilor echipei -utilizarea lucrrilor de control ale auditului intern -determinarea orelor necesare pe feluri de lucrri -calculul costurilor estimate n funcie de expierena membrilor echipei -compararea numrului de ore necesare cu limitele stabilite de norme profesionale i justificarea diferenelor 7. Planificarea -repartizarea lucrrilor pe membrii echipei -datele interveniilor pe etape

BIBLIOGRAFIE

Ana Morariu, Eugeniu Turlea

Audit financiar contabil, Ed.Economica, 2008

Beattie,V.,Fearnley,S, Closed Door,Wath Companz Audit is Really About,Palgrave Publisher Brandt,R.,Behind LTD., Antonz Rowe Ltd.Chipenham,Wiltshire, 2001 24

Laureaniu Dobroeanu,Camelia Liliana Dobroeanu Vidal D. CAFR -IFAC

Audit; Concepte i practici-Abordarea naional i internaional, Ed. Economic, Bucureti,2002 Audit et revision lgale;Troisime dision, Litec, Paris,2000 Audit financiar 2006- Standarde; Codul privind conduita etic i profesional-Camera Auditorilor Financiari din Romania, Ed. Irecson, 2007

25