Sunteți pe pagina 1din 68

Introducere

n Republica Moldova, perioada de tranziie la economia de pia a provocat schimbri deosebite n domeniul contabilitii decontrilor cu bugetul, ceea ce a generat noi relaii ntre stat i entitate. Cea mai mare parte a veniturilor bugetului de stat se acumuleaz pe seama impozitelor i taxelor. Acestea i reprezint n principal instrumentele politicii fiscale ale statului. Una din surse de finanare considerabile ale bugetului reprezint acumulrile sub form de tax pe valoare adugat. Taxa pa valoarea adugat reprezint un impozit indirect, perceput de stat din valoarea adugat a produselor fabricate i serviciilor prestate, calificate drept vndute. Este de menionat c valoarea adugat reprezint valoarea produselor i serviciilor creat de efortul colectivului n cadrul unitii economice. Cu ct valoarea adugat e mai mare, cu att mai nalt este estimat activitatea de producie i financiar a entitii. Taxa pa valoarea adugat a fost instituit n Republica Moldova la 01.01.1992, nlocuind impozitul pe circulaia mrfurilor. Pe tot parcursul existenei sale, T.V.A. a suferit multiple modificri, care, n mod direct sau indirect, influenau negativ activitatea economic a entitilor i situaia material a populaiei. n scopul stabilitii normative a acestui impozit a fost adoptat un nou titlu n Codul Fiscal al Republicii Moldova (Titlu III). Cu toate acestea, pe parcursul organizrii contabile i perfectrii documentare a operaiilor economice privind taxa pa valoarea adugat n activitatea practic a entitilor apar diverse situaii probleme aferente evidenei acesteia. Acest fapt a condiionat alegerea i studierea temei respective actuale n lucrarea de licen. Scopul lucrrii de diplom const n urmtoarele: Studiul contabilitii privind decontrile cu bugetul privind taxa pe valoarea adugat;

Acumularea cunotinelor necesare pentru efectuarea cercetrilor tiinifice

ulterioare n domeniul contabilitii decontrilor cu bugetul privind taxa pe valoare adugat; Evidenierea neajunsurilor existente i formularea unor propuneri la nlocuirea acestora. n procesul elaborrii lucrrii de diplom se propun urmtoarele sarcini: studiul teoretic i practic al modului de calcul a taxei pe valoare adugat; examinarea organizrii contabilitii taxei pe valoare adugat n baza datelor i documentelor contabile ale ntreprinderii Individuale Chitic Profira; evidena analitic i sintetic a decontrilor cu bugetul privind taxa pe valoare adugat; constatarea unor neajunsuri la entitatea n cauz privind modul de contabilizare i documentare a datoriilor i creanelor aferente decontrilor cu bugetul privind taxa pe valoare adugat (TVA). Studiul decontrilor cu bugetul privind TVA n cadrul lucrrii de diplom este efectuat, dup cum autorul a menionat mai sus, n baza datelor companiei ntreprinderea Individual (I.I.) Chitic Profira. I.I. Chitic Profira a fost nfiinat (certificatul nregistrrii de stat nr.0039097 din 18 decembrie 2001) cu conceptul apariiei unei entiti de comer de proporii mici. Cu toate acestea n baza perseverenei i efortului depus de administrator, astzi I.I. Chitic Profira este o baza en gross n deplin dezvoltare economic, care i comercializeaz mrfurile din ale sale dou magazine proprii. Conform documentelor de constituire (anexa 1, anexa 2) entitatea practic urmtoarelor tipuri de activiti: 1. Comerul cu ridicata al produselor alimentare, buturilor i produselor din tutun;

2. 3. 4. 5.

Comerul cu amnuntul n magazine nespecializate, cu vnzarea predominant de produse alimentare, buturi i produse din tutun; Comercializarea cu amnuntul a buturilor alcoolice i (sau) berii; Comercializarea cu amnuntul a produselor din tutun; Baruri;

Pentru practicarea tipurilor de activiti respective I.I. Chitic Profira dispune de autorizaie pentru amplasarea i funcionarea unitilor comerciale i prestri servicii nr. 210 din 13.12.2008. Entitatea a fost nregistrat n calitate de pltitor de TVA pe data de 01.05.2006 fapt confirmat prin anexa 3 Certificat de nregistrarea subiectului impunerii cu TVA. I.I. Chitic Profira are cont bancar 2224520127 n BC Victoriabank SA filiala nr.20. Entitatea este un subiect economic independent care se bucur de toate drepturile i obligaiile aferente ntreprinderilor individuale conform legislaiei Republicii Moldova, contractului de constituire i statutului.. Pentru o reflectare mai ampl a situaiei economice a I.I. Chitic Profira se prezint un tabel, ce conine principalii indicatori economico - financiari ai ei pe ultimii doi ani (tabelul.1) n baza Raportului Financiar pe anul 2008 (Anexa 4): Tabelul 1 Dinamica principalilor indicatori economico-financiari ai I.I. Chitic Profira pentru perioada anilor 2007 - 2008 (n mii lei) Denumirea indicatorului A 1 . Venitul din vnzri 2. Costul vnzrilor Unit. de msura 1 lei lei Anul 2007 2 8576,44 5446,30 Anul 2008 3 10754,76 7865,16 Abaterea (+,-) 4 +2178,32 +2418,86

3. Profitul brut (pierdere global) 4. Profitul (pierderea) perioadei de gestiune pn la impozitare 5. Profitul net 6. Total active 7. Mijloace bneti 8. Capital propriu 9. Rentabilitatea economic (4:6x100%) 10. Rentabilitatea vnzrilor (4:1x100%) 11. Rentabilitatea financiar (5:8x100%)

lei lei

3130,14 1322,00

2889,60 633,51

+240,54 -688,49

lei lei lei lei %

1253,88 4791,50 22,55 3169,67 27,59

633,51 4575,31 34,45 3298,65 13,85

- 620,37 -216,19 +11,90 +128,98 -13,74

15,41

5,89

-9,52

39,56

19,21

-20,35

Conform datelor obinute n tabelul de mai sus se poate constata c la I.I. Chitic Profira comparativ cu anul precedent se observ att o tendin de cretere la unele posturi bilaniere, ct i de reducere la altele. Prin urmare, pe parcursul anului 2008 comparativ cu anul 2007 s-au majorat veniturile din vnzri cu 2178,32 mii lei, fapt ce a condiionat i creterea costului vnzrilor cu +2418,86 mii lei (ceea ce se apreciaz negativ, lund n considerare c majorarea costului vnzrilor prevaleaz nsi creterea venitului din vnzri). Profitul brut s-a majorat cu 240,54 mii lei, cu toate acestea n rezultatul activitii economico financiare s-a nregistrat o diminuare a profitului perioadei de gestiune pn la impozitare cu 688,49 mii lei, iar a profitului net cu 620,37 mii lei. Prin urmare s-a diminuat i rentabilitatea vnzrilor cu 9,52 puncte procentuale, precum i rentabilitatea financiar cu 20,35 puncte. Totalul de active s-a micorat comparativ cu anul 2007 cu 216,19 mii lei ceea ce a condiionat diminuarea rentabilitii economice cu 13,74
6

puncte procentuale. n general entitatea dispune de rezerve interne de majorare pe seama micorrii cheltuielilor. La moment, entitatea tinde spre a reduce costul vnzrilor, cheltuielile generale i administrative pentru a nregistra rezultate pozitive n activitatea operaional, a gestiona mai bine rezultatele activitii financiare i de investiii cu scopul nregistrrii unui profit rezultativ.

Capitolul I : Coninutul economic, caracteristica i clasificarea taxei pe valoare adugat


1.1 Delimitri conceptuale privind cotele, subiecii i obiectele impozabile cu taxa pe valoare adugat Relaiile dintre subiecii impozabili cu taxa pe valoarea adugat i organele de stat abilitate cu dreptul de colectare a acestei taxe sunt reglementate de ctre Titlul III al Codului Fiscal. Art. 93 din Codul Fiscal definete taxa pe valoarea adugat (n continuare TVA) ca pe un impozit general de stat care reprezint o form de colectare la buget a unei pri a valorii mrfurilor livrate, serviciilor prestate care sunt supuse impozitrii pe teritoriul Republicii Moldova, precum i a unei pri din valoarea mrfurilor, serviciilor impozabile importate n Republica Moldova. Din punct de vedere economic, valoarea adugat reprezint acea form monetar care se adaug la valoarea materiei prime prin transformarea acesteia n produs finit, adic ea exprim diferena dintre preul de vnzare i suma cheltuielilor materiale. Valoarea adugat total reprezint preul final la care se vnd produsele i serviciile, sau alt fel spus: acea valoare care se creeaz n circuitul economic. Din acelai punct de vedere, cu taxa pe valoarea adugat ar trebui s fie impozitat doar produsul final. Spre exemplu n procesul de creare a pinii, ar trebui s fie impozitat doar productorul de pine, nu i gospodria care a crescut grul sau morarul care a mcinat fina, deoarece el creeaz bunul final, al crui pre i include valoarea adugat la fiecare etap de transformare a grului (de exemplu: profitul gospodriei agricole i morriei, salariul ranului i morarului, cheltuielile de transportare, arenda terenului agricol .a.). ns din punct de vedere fiscal, lucrurile stau puin diferit. Valoarea adugat ca indicator separat nu se calculeaz. TVA se determin att din valoarea materiilor prime,
8

materialelor, combustibilului, ct i din valoarea mrfurilor i serviciilor finale. Doar c suma TVA calculat la procurarea de mrfuri i servicii, n scopul desfurrii activitii de ntreprinztor, se trece n cont (se reflect drept crean a bugetului fa de ntreprindere), iar suma TVA calculat la vnzrile de mrfuri i servicii se nregistreaz drept datorie fa de buget. Diferena dintre aceste dou sume va constitui mrimea TVA de achitat la buget. Metoda fiscal de calculare a TVA este mult mai efectiv i are un randament mai mare dect cea economic, deoarece taxa pe valoarea adugat se aplic la fiecare stadiu de producie i vnzare a produselor finite, mrfurilor i serviciilor prestate, fcnd practic imposibil eschivarea fiscal. Obiecte impozabile1 constituie: a) livrarea mrfurilor, serviciilor de ctre subiecii impozabili, reprezentnd rezultatul activitii lor de ntreprinztor n Republica Moldova; b) importul mrfurilor n Republica Moldova, cu excepia mrfurilor de uz sau consum personal importate de persoane fizice, a cror valoare nu depete limita stabilita de legislaia n vigoare, importate de ctre persoanele fizice (n redacia Legii Nr.172-XVI din 10 iulie 2008); c) importul serviciilor n Republica Moldova, cu excepia serviciilor importate aferente produselor compensatoare rezultate din regimul de perfecionare pasiva (introdusa prin Legea Nr.172-XVI din 10 iulie 2008). Astfel, operaiile de reflectare a TVA cuprind livrri de mrfuri i livrri de servicii. Art. 93 CF le definete n modul urmtor: Livrarea de mrfuri reprezint transmiterea dreptului de proprietate asupra mrfurilor prin comercializarea lor, schimb, transmiterea gratuit, transmitere cu plat parial, achitarea salariului n expresie natural, prin alte pli n expresie natural, prin comercializarea mrfurilor gajate n numele debitorului gajist, prin transmiterea _____________________________________________________________________
1

Articolul 95, Titlul III din Codul Fiscal


9

mrfurilor n baza contractului de leasing financiar. Livrarea (prestarea) de servicii reprezint activitatea de prestare a serviciilor materiale i nemateriale, de consum i pe producie, inclusiv darea proprietii n arend, locaiune, uzufruct, leasing operaional, transmiterea drepturilor privind folosirea oricror mrfuri contra plat, cu plat parial ori gratuit; activitatea de executare a lucrrilor de construcii i montaj, de reparaie, de cercetri tiinifice, de construcii experimentale i a altor lucrri contra plat, cu plat parial sau gratuit. Impozabil este numit doar livrarea de mrfuri i prestarea de servicii, cu excepia celor scutite de TVA, efectuate de ctre subiectul impozabil n procesul activitii de ntreprinztor. Impozitrii cu TVA se supun i operaiile de import, att de valori materiale, ct i de servicii. Importul de mrfuri reprezint introducerea mrfurilor pe teritoriul Rep. Moldova n conformitate cu legislaia vamal, pe cnd importul de servicii este o prestare de servicii de ctre persoanele juridice i fizice nerezidente ale Rep. Moldova persoanelor juridice i fizice rezidente sau nerezidente ale Rep. Moldova, pentru care locul prestrii se consider a fi Rep. Moldova. Din punct de vedere al vizibilitii, importul de servicii mai poart denumirea de import invizibil. Exportul de mrfuri reprezint scoaterea mrfurilor de pe teritoriul Rep. Moldova n conformitate cu legislaia vamal. ntr-acelai timp, exportul de servicii este prestarea de ctre persoanele juridice i fizice rezidente ale Rep. Moldova persoanelor juridice i fizice nerezidente ale Rep. Moldova de servicii al cror loc de livrare nu este Republica Moldova. n scopul stimulrii exportului de produse finite, mrfuri i servicii, acestea se impoziteaz cu TVA la cota zero. Pentru I.I. Chitic Profira obiectul impozabil l constituie livrarea de mrfuri ctre ali ageni economici i populaie. Taxa pe valoarea adugat reprezint o parte a valorii adugate a produselor, mrfurilor vndute, serviciilor prestate pe teritoriul Rep. Moldova, precum i o parte a valorii
10

mrfurilor i serviciilor importate n RM. Taxa pe valoarea adugat reprezint un impozit de consum. La determinarea sumei TVA se aplic anumite cote stabilite de Codul fiscal i Legea bugetului pe anul gestionar respectiv. Astfel art. 96 CF stabilete urmtoarele cote TVA: a) cota-standard n mrime de 20 % din valoarea impozabil a mrfurilor i serviciilor importate i a livrrilor efectuate pe teritoriul Rep. Moldova; b) cote reduse n mrime de: 8 % - la pinea i produsele de panificaie, la laptele i produsele lactate, livrate pe teritoriul Rep. Moldova, cu excepia produselor alimentare pentru copii care sunt scutite de TVA, n conformitate cu art. 103 alin. (1) pct. 2); 8 % - la medicamentele, att indicate n Nomenclatorul de Stat de Medicamente, ct i autorizate de Ministerul Sntii, importate i/sau livrate pe teritoriul RM, precum i medicamentele preparate n farmacii conform prescripiilor magistrale, cu coninut de ingrediente autorizate; 8 % - la mrfurile, importate i/sau livrate pe teritoriul RM, de la unele poziii tarifare; 5 % - la gazele naturale i gazele lichefiate, att la cele importate, ct i la cele livrate pe teritoriul RM; c) cota zero la mrfurile i serviciile livrate n conformitate cu art. 104. Dintre livrrile impozitate la cota zero se pot meniona urmtoarele: mrfurile, serviciile pentru export i toate tipurile de transporturi internaionale de mrfuri i pasageri, precum i serviciile operatorului aeroport aferente aeronavelor n trafic internaional; energia electric, energia termic i apa cald destinat populaiei; importul i/sau livrarea pe teritoriul republicii a mrfurilor i serviciilor destinate folosinei oficiale de ctre misiunile diplomatice n RM i uzului sau consumului personal de ctre membrii personalului diplomatic;
11

mrfurile i serviciile livrate n zona economic liber din afara teritoriului vamal al Rep. Moldova, livrate din zona economic liber n afara teritoriului vamal al Rep. Moldova, livrate n zona economic liber din restul teritoriului vamal al Rep. Moldova, precum i cele livrate de ctre rezidenii diferitelor zone economice libere ale Rep. Moldova unul altuia; serviciile prestate de ntreprinderile industriei uoare pe teritoriul Rep. Moldova n cadrul contractelor de prelucrare n regimul vamal de perfecionare activ; mrfurile livrate n magazinele duty-free. n toate cazurile livrrilor enumerate furnizorii (cumprtorii) de valori materiale i prestatorii (beneficiarii) de servicii au dreptul la deducerea TVA achitat sau care urmeaz a fi achitat. Pe lng aceasta, exist un nomenclator mare de mrfuri , servicii, lucrri, operaii scutit de TVA. Lista respectiv este prevzut n art. 103 CF. n ea, de exemplu, sunt incluse: locuina, pmntul, arenda acestora, dreptul de livrare i arendare a acestora; unele produse alimentare i nealimentare pentru copii; proprietatea de stat, rscumprat n procesul privatizrii; mrfurile, serviciile instituiilor de nvmnt, legate de procesul instructiv de producie i educativ; serviciile medicale i serviciile legate de ngrijirea bolnavilor; serviciile financiare; serviciile potale; serviciile prestate de transportul urban n comun, de transportul suburban i interurban de pasageri; mrfurile i serviciile destinate proiectelor de asisten tehnic, realizate pe teritoriul Rep. Moldova de ctre organizaiile internaionale i rile donatoare n limita tratatelor la care aceasta este parte, conform listei aprobate de Guvern.
12

I.I. Chitic Profira a nregistrat n contabilitatea sa cota TVA de 20% pentru majoritatea mrfurilor comercializate i cota de 8% pentru produsele lactate, produsele de panificaie destinate vnzrii. Este important de menionat cine sunt subiecii impozabili, acetia fiind specificai n art. 94 CF: a) persoanele juridice si fizice care snt nregistrate sau trebuie sa fie nregistrate n conformitate cu prevederile art.112 sau 1121 (n redacia Legii Nr.299-XVI din 21 decembrie 2007); b) persoanele juridice si fizice care importa mrfuri, cu excepia persoanelor fizice care importa mrfuri de uz sau consum personal, a cror valoare nu depete limita stabilita de legislaia n vigoare; c) persoanele juridice si fizice care importa servicii, indiferent de faptul daca snt sau nu snt nregistrate n conformitate cu art.112 sau 1121 (n redacia Legilor Nr.177-XVI din 20 iulie 2007; Nr.299-XVI din 21 decembrie 2007). n conformitate cu art. 112 CF, menionat mai sus, subiectul care desfoar activitate de ntreprinztor, cu excepia autoritilor publice i deintorilor de patente de ntreprinztor, este obligat s se nregistreze ca contribuabil al TVA dac el, ntr-o perioad de 12 luni consecutive, a efectuat livrri de mrfuri, servicii n sum ce depete 300 000 lei, cu excepia livrrilor scutite de TVA. Subiectul este obligat s ntiineze Seviciul Fiscal de Stat i s se nregistreze ca pltitor de TVA, nu mai trziu de ultima zi a lunii n care a avut loc depirea. Acesta se va considera nregistrat din prima zi a lunii urmtoare n care a avut loc depirea (introdus prin Legea Nr.177-XVI din 20 iulie 2007, n vigoare 1 ianuarie 2008; n redacia Legii Nr.299-XVI din 21 decembrie 2007). ntr-acelai timp, alin. (2) al art. 112 CF, i d posibilitatea subiectului care desfoar activitate de ntreprinztor s se nregistreze n calitate de contribuabil al TVA dac el, ntr-o perioad de 12 luni consecutive, a efectuat livrri impozabile de
13

mrfuri i servicii (cu excepia celor de import) n sum ce depete 100 000 lei, cu condiia c achitarea pentru aceste livrri se va efectua prin virament. Serviciul Fiscal de Stat elibereaz subiectului impozabil de TVA un certificat de nregistrare (Anexa 3), n care se indic: denumirea i adresa juridic ale subiectului impozabil; data nregistrrii; codul TVA i codul fiscal ale subiectului impozabil. ncepnd cu 1 ianuarie 2008, subiectul care desfoar activitate de ntreprinztor este n drept sa se nregistreze n calitate de pltitor de T.V.A. daca suma T.V.A. achitata de el pentru valorile materiale, serviciile ce in de investiii (cheltuieli) capitale efectuate n localitile republicii, n afara de municipiile Chiinu si Blti, cu excepia investiiilor cu destinaie locativ si investiiilor n mijloace de transport, este: a) pentru orae si municipiul Comrat - de la 100 000 de lei; b) pentru sate (comune) - de la 1 leu.1 II Chitic Profira a fost nregistrat ca pltitoare de TVA dup ce a efectuat livrri de mrfuri la suma ce depete 300000 lei timp de 12 luni consecutive. II Chitic Profira a fost nregistrat n calitate de pltitor de TVA pe data de 01.05.2004, fapt confirmat prin anexa 3 Certificat de nregistrarea subiectului impunerii cu TVA. n conformitate cu Codul Fiscal suma TVA se calculeaz, iar obligaia fiscal se determin n baza urmtoarelor principii: locul livrrii; termenii obligaiilor fiscale; baza impozabil; ____________________________________________________________

14

Articolul 1121 nregistrarea subiecilor impozabili care efectueaz investiii

(cheltuieli) capitale, cu excepia investiiilor cu destinaie locativa si a investiiilor n mijloace de transport titlul III Cod Fiscal trecerile n cont; obligaiile furnizorilor. Locul livrrii permite organelor fiscale de a percepe TVA conform locului de efectuare a livrrilor. Locul livrrii mrfurilor se consider locul de aflare a mrfurilor la momentul predrii sau la momentul trecerii lor n posesia consumatorului. n cazul n care mrfurile sunt livrate prin intermediul unui transportator, locul livrrii se consider locul de aflare a mrfurilor la nceputul transportrii, cu excepia livrrilor pentru export. ntr-acelai timp, locul livrrii energiei electrice, a celei termice i a gazului se consider locul primirii lor. Din motiv c serviciile sunt nite livrri intangibile, determinarea locului de livrare a acestora este mai complicat. Astfel art. 111 CF specific c locul livrrii serviciilor se consider: a) locul aflrii bunurilor imobiliare dac serviciile sunt legate nemijlocit de aceste bunuri; b) calea pe care se efectueaz transportul, lundu-se n consideraie distana parcurs la prestarea serviciilor de transport; c) locul prestrii efective a serviciilor: legate de bunurile mobile tangibile; prestate n domeniul culturii, artei, nvmntului, culturii fizice sau sportului ori ntr-un alt domeniu similar de activitate; d) locul utilizrii i posedrii serviciului la darea n arend a bunurilor mobile tangibile; e) sediul sau reedina beneficiarului urmtoarelor servicii: - de transmitere i acordare a drepturilor de autor, brevetelor, licenelor i a altor obiecte ale proprietii industriale;
15

- servicii de publicitate; - servicii ale consultanilor, inginerilor, avocailor, contabililor i altele asemenea; - servicii ce se refer la computere i la activitile conexe; - de angajare i furnizare de personal; - servicii ale agenilor care activeaz n numele i din contul altor persoane. f) locul destinaiei mrfurilor, expediate dup prelucrare la prelucrarea mrfurilor strine pe teritoriul vamal. g) sediul persoanei care presteaz servicii pentru serviciile care nu menionate mai sus. Conform Codului fiscal, data obligaiei fiscale privind TVA este data livrrii. Pe cnd data livrrii se consider data predrii mrfurilor, prestrii serviciilor, cu excepia cazuri care sunt enumerate mai jos. Astfel, pentru mrfuri, data livrrii se consider data transmiterii mrfurilor consumatorului. n cazul livrrii de bunuri imobiliare, data livrrii se consider data trecerii bunurilor imobiliare n proprietatea consumatorului. Pentru servicii, data livrrii se consider data prestrii serviciului, data eliberrii facturii fiscale sau data la care plata se efectueaz subiectul impozabil, parial sau n ntregime, n dependen de ce are loc nainte. ns dac factura fiscal este eliberat sau plata este primit pn la momentul efecturii livrrii, data livrrii se consider data eliberrii facturii fiscale sau data primirii plii, n dependen de ce are loc mai nainte. ntr-acelai timp, dac mrfurile, serviciile sunt livrate regulat pe parcursul unei anumite perioade de timp stipulate n contract, data livrrii se consider data eliberrii facturii fiscale sau data primirii fiecrei pli regulate, n dependen de ce are loc mai nainte. O particularitate deosebit o au livrrile de mrfuri i servicii n cadrul unui contract de leasing. n cazul acestora, data livrrii se consider data specificat n sunt

16

contract pentru plata ratei de leasing. ns daca rata de leasing este achitat n avans, data livrrii se consider data ncasrii avansului. Pentru a se determina obligaiile fiscale ale ntreprinderii privind TVA este important de a se stabili corect baza impozabil. Valoarea (baza) impozabil a livrrii impozabile reprezint valoarea livrrii achitate sau care urmeaz a fi achitat. Aceasta nseamn c TVA se determin din valoarea bunurilor materiale, serviciilor comercializate de ctre furnizor indiferent de faptul dac ele au fost pltite de ctre cumprtor sau nu. Dac plata pentru livrare este, n totalitate sau parial, achitat n expresie natural, valoarea impozabil a livrrii impozabile constituie valoarea ei de pia. Alin. (4) la art. 97 CF specific de asemenea c valoarea impozabil a livrrii de mrfuri i servicii nu poate fi mai mic dect cheltuielile pentru producerea lor sau dect preul de procurare al mrfurilor livrate, sau dect valoarea n vam a mrfurilor importate sau dect costul serviciilor prestate. Excepie de la aceast prevedere o fac mrfurile care i-ai pierdut calitile de consum, sau pentru care preurile au fost stabilite de stat.

1.2 Reglementarea normativ a contabilitii taxei pe valoare adugat Conform Legii Contabilitii nr.113-XVI din 27.04.2007, n varianta nou, (Monitorul Oficial al Republicii Moldova nr. 90 93 din 29.06.2007) articolul 9 reglementarea normativ constituie un element primordial i obligatoriu al contabilitii. Reglementarea normativ a decontrilor cu bugetul privind TVA n Republica Moldova este asigurat de un ir de acte legislative i normative. Aspectele juridice ale metodologiei de calcul i contabilizare, precum i termenele de achitare TVA snt reflectate n urmtoarele acte legislative: - Codul fiscal al Republicii Moldova;

17

- Legea pentru punerea n aplicare a titlului III al CF (Legea nr. 1417-XIII din 17.12.97 cu modificrile ulterioare)
-

Codul vamal nr.1149-XIV din 20.07.2000;

- Legea contabilitii nr. 113-XVI din 27.04.2007; - Legea bugetului de stat pe anul respectiv; - Standardele Internaionale de Contabilitate (S.I.C.); Legea contabilitii, n varianta nou, a fost aprobat de Parlamentul Republicii Moldova la 27.04.2007 cu scopul de a stabili cadrul juridic, cerinele unice i mecanismul de reglementare a contabilitii i raportrii financiare n Republica Moldova. Codul fiscal prevede componena subiecilor impozabili, structura obiectului impozabil, cotele impozitelor i taxelor, scutirile i facilitile acordate, termenele i modul de achitare, restituire i declarare a impozitelor i taxelor, printre care i TVA n Republica Moldova. Codul vamal, aprobat la 20.07.2000, stabilete principiile juridice, economice i organizatorice ale activitii vamale i este orientat spre aprarea suveranitii i securitii economice a Republicii Moldova. Agenii economici care desfoar activitatea de import sau export de mrfuri sau servicii sunt obligai s achite la intrarea pe teritoriul vamal anumite impozite i taxe, conform prevederilor acestui cod. Legea bugetului de stat, care determin suma veniturilor care se vars n bugetul de stat de pe urma colectrii impozitelor i taxelor. Standardele Internaionale de Contabilitate reprezint documente normative de baz, care stabilesc normele generale de inere a contabilitii i de ntocmire a rapoartelor financiare, recunoscute pe plan internaional. Reglementarea normativ a sistemului fiscal n Republica Moldova presupune asigurarea unui cadru juridic adecvat impozitelor i taxelor percepute n bugetul de stat. Modul de stabilire, calculare i achitare a taxei pe valoarea adugat este prevzut de:
18

Regulamentul cu privire la modul de aplicare a cotei zero a TVA la livrrile stabilite de articolul 104 lit.c) din Codul fiscal din 28 septembrie 2006, care stabilete modul de restituire a sumelor TVA, achitate de misiunile diplomatice acreditate n Republica Moldova i de alte misiuni asimilate lor, precum i de membrii personalului diplomatic i administrativ-tehnic al acestor misiuni i de ctre membrii familiilor lor care locuiesc mpreun cu ei, cu excepia persoanelor care snt ceteni ai Republicii Moldova sau locuiesc permanent n republic ;

Regulamentul privind restituirea taxei pe valoarea adugat din din 3 septembrie 2004, care stabilete modul de restituire a sumelor taxei pe valoarea adugat (TVA), conform prevederilor Titlului III al Codului fiscal "Taxa pe valoarea adugat". Dreptul la restituirea TVA din buget se extinde numai asupra subiecilor impozabili, nregistrai ca pltitori de TVA, i se realizeaz prin Decizia Comisiei teritoriale privind restituirea TVA de la locul de deservire sau prin Decizia Comisiei Inspectoratului Fiscal Principal de Stat privind restituirea TVA contribuabililor deservii de Direcia de administrare a contribuabililor mari;

Instruciunea privind completarea formularului tipizat de document primar cu regim special al facturii fiscale pentru livrrile de mrfuri i servicii impozabile cu TVA din 11 martie 2002, care prevede modul de completare a facturii fiscale; Instruciunea privind restituirea sumelor taxei pe valoarea adugat nr.188 din 17/11/2005, ce reprezint modul de restituire a sumelor taxei pe valoarea adugat (TVA), conform prevederilor Titlului III al Codului fiscal Taxa pe valoarea adugat. Regulamentul nr. 05/1-2-07/586 privind aplicarea taxei pe valoarea adugat aprobat de Ministerul Finanelor RM la 01.11.1999; Instruciunea Inspectoratului Fiscal Principal de Stat privind restituirea sumelor taxei pe valoarea adugat din 17.11.2005 (MO RM Nr. 1-4/1 din 06.01.2006); Anexa nr.2 la ordinul Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr.128 din 29 iunie 2006, privind modul de completare a Declaraiei privind TVA; Toate actele de mai sus nu sunt nici pe departe toate actele normative care reglementeaz relaiile dintre contribuabili i stat privind TVA. Pe ling acestea mai
19

exist o mulime de alte regulamente, instruciuni i hotrri ale Guvernului, Inspectoratului Fiscal Principal de Stat, Ministerului Finanelor, Departamentului Vamal. Legislaia n domeniul fiscal se afl n permanent schimbare i evoluie, nregistrnd multiple modificri pe parcursul anilor; unele legi i regulamente reuesc de fi abolite n general, iar altele sunt aprobate i adoptate. Din aceast cauz este foarte important ca persoana care va ntocmi Declaraia privind TVA i anexa la aceasta, n cazul dat contabilul, s fie la cunotin cu noile prevederi ale legislaiei i cu reglementarea normativ a acesteia. 1.3 Trecerea n revist a surselor bibliografice aferente temei Impactul taxei pe valoarea adugata asupra economiei a avut loc pentru prima data in Frana la iniiativa lui Maurice Laure in anul 1954. Ulterior acest impozit indirect a fost introdus si in alte tari din Europa, Asia, Africa si America Latina. Fundamentul introducerii taxei pe valoarea adugata si-a gsit motivaia in substituirea diverselor taxe practicate asupra cifrei de afaceri si folosirea ei ca taxa unica perceputa in diferitele stadii ale produciei de ctre productori. Fiecare productor era ndreptit prin lege sa deduc taxa pe valoarea adugata suportata anterior in procesul de producie propriu. Pe continentul european in anul 1967 dup 10 ani de la semnarea Tratatului de la Roma, in cadrul Comunitarii Economice Europene, au fost adoptate o serie de directive care au pus bazele legislative ale acestui tip de impozit indirect. In prima etapa organele de decizie ale CEE au mers pe linia armonizrii legislaiei tarilor comunitare pe linia taxei pe valoarea adugata iar in momentul de fata toate tarile comunitare sunt obligate sa foloseasc acest impozit indirect. In condiiile trecerii la economia de piaa, impozitul pe circulaia mrfurilor ce funciona in economie ca un impozit indirect nu-si mai justifica meninerea.
20

Introducerea TVA-ului in locul impozitului pe circulaia mrfurilor a reprezentat un moment de cotitura in perfecionarea sistemului fiscal si in acelai timp primul pas fcut pe linia reformei fiscale din tara noastr. Totodat aceasta a constituit o cerina pentru trecerea la economia de piaa si alinierea la standardele europene. Dar pentru introducerea taxei pe valoarea adugata trebuiau ntreprinse o serie de masuri pe linia impozitului pe circulaia mrfurilor care trebuia nlocuit. nainte de implementarea TVA-ului s-a cutat sa se extind cmpul de aplicare a impozitului pe circulaia mrfurilor la unele produse si prestri de servicii ca de exemplu la produsele agricole, activitatea de posta si telecomunicaii, transportul de calatori si de mrfuri. Totodat implementarea taxei pe valoarea adugata necesita apoi o buna cunoatere a mecanismului funcionarii ei, trebuiau cadre pregtite si instruite temeinic pentru a asigura iniierea agenilor economici si a personalului din economie pe aceasta linie si nu in ultimul rnd tehnica de calcul si formularistica necesara evidenierii colectrii si plaii ei la bugetul de stat. Aa cum a fost stabilita aceasta taxa reprezint un impozit indirect care spre deosebire de impozitul pe circulaia mrfurilor se aplica pe ntreg circuitul economic, pn la utilizatorul final al produselor sau serviciilor insa numai la valoarea adugata in fiecare faza a acestui circuit. Obiectul impozabil este reprezentat de valoarea bunurilor, a lucrrilor si a serviciilor la preturile de facturare. Materia impozabila este suma globala a vnzrii. Suportatorul este consumatorul final. TVA-ul are o mare elasticitate fata de procesele economice in sensul ca, daca afacerile se dezvolta si TVA colectata, respectiv TVA de plata vor fi mai mari. Daca vnzrile stagneaz si cuantumul TVA va fi mai mic, in consecina si ncasrile statului vor fi mai mici. TVA este un impozit cu un randament fiscal ridicat, insa ca orice impozit indirect este inechitabil. Acest lucru se traduce prin aceea ca devine regresiv in raport cu creterea veniturilor si nici nu se preteaz la un minim neimpozabil.
21

Astfel, TVA afecteaz mai pronunat persoanele cu venituri mici si pe cele care isi repartizeaz o mare parte a veniturilor lor pentru cheltuielile de consum (de multe ori independent de voina lor fiind vorba de cheltuieli de stricta necesitate). In tara noastr TVA-ul a fost introdus din urmtoarele considerente: - necesitatea nlocuirii formulei anacronice a fostului impozit pe circulaia mrfurilor; - pentru creterea resurselor statului; - din raiuni de compatibilitate cu sistemele fiscale din tarile europene. Actualmente cota preponderenta de TVA in Republica Moldova este de 20% (pentru majoritatea bunurilor i serviciilor). De exemplu n Romnia este de 19%, insa se mai folosete ncepnd cu 01.01.2004 si TVA de 9% pentru cri, medicamente si servicii de cazare turistica. Pentru pltitorul de TVA bunurile sau serviciile necesare desfasurarii activitii sunt mai ,,ieftine cu 20%. Aceasta deoarece taxa aferenta acestora este deductibila. In acelai fel pentru a fi mai atractiv cu serviciile sau produsele proprii este importanta aceasta calitate si pentru partenerii de afaceri. Si acest motiv trebuie sa fie important in luarea unei decizii pentru ca si pentru acetia produsele sau serviciile pe care le furnizai sunt mai ieftine. In acest context calitatea de pltitor confer o mai mare sigurana partenerilor de afaceri, aceasta demonstrnd implicit nivelul afacerilor derulate. Lund n considerare, c n Republica Moldova, n legislaia fiscal parvin tot noi modificri i completri, apar multiple ntrebri de la contribuabili ctre instituiile ale bugetului precum: Inspectoratul Fiscal, Casa Naional de Asigurri Sociale, Compania Naional de Asigurri Medicale. Specialitii de rigoare din instituiile respective, precum i contabilii i auditorii certificai, profesorii de specialitatea propun spre atenia contribuabililor articole n revistele de profil, precum Contabilitate i Audit, Buhgalterschie i nalogovie consulitaii, manuale i brouri explicaiile aferente sistemului impozitar i n special n domeniul contabilizrii i fiscalitii TVA. Printre principalii autori autorul menioneaz Griciuc P., Lichii Iu., A. Chiparisov
22

colaboratori ai Inspectoratului Fiscal, Graur A., Nederi A., Bucur V, Benderschi V. colaboratori ai Academiei de Studii Economice din Moldova. Astfel, printre puinele sursele bibliografice aferente temei Contabilitatea decontrilor privind TVA se evideniaz urmtoarele: Contabilitatea impozitelor / aut. V. Bucur, V. urcanu, A. Graur; ASEM, Chiinu 2005 / aut. G. Cojocari, ACAP, Chiinu 2007 Contabilitatea financiar / col. de autori, coord. A.Nederia, ASEM, Chiinu 2003 Revista Contabilitate i Audit, 2008, nr.5, privind scutirea de TVA a produselor alimentare i nealimentare pentru copii; Revista Contabilitate i Audit, 2007, nr.11, privind TVA, pag.118; - / Chiinu 2007 - / Vivar-Editor, Chiinu 2004 Impozitul pe venit; aut. P. Griciuc, // Contabilitate i audit, nr. 12, 2008, p. 39-42 ; aut. A. Chiparisov // , nr. 10, oct. 2007, p. 12-16 Vivar-Editor,

23

Capitolul II: Abordri metodologice i aplicative ale contabilitii taxei pe valoarea adugat privind operaiunile de procurare
2.1 Organizarea contabilitii i perfectarea documentar a taxei pe valoare adugat aferent procurrilor de bunuri La determinarea valorii impozabile este foarte important de tiut c acest valoare, pe lng costul mrfurilor/serviciilor, mai include i suma total a tuturor impozitelor i taxelor care urmeaz a fi achitate, cu excepia TVA. Documentul primar n baza cruia se contabilizeaz TVA, i n baza cruia au loc trecerile de TVA n cont, este factura fiscal. Factura fiscala trebuie sa includ urmtoarele informaii: 1) numrul curent al facturii (format din serie i nsi numr); 2) denumirea (numele), adresa si codul fiscal al furnizorului; 3) data eliberrii facturii; 4) data livrrii, daca ea nu corespunde cu data eliberrii facturii; 5) denumirea (numele) si adresa cumprtorului; 6) tipul livrrii; 7) pentru fiecare tip de livrare de marfuri, servicii: a) cantitatea mrfii; b) preul unui articol de marfa fr T.V.A.; c) cota T.V.A.; d) suma T.V.A. pe un articol de marfa; e) suma totala a livrrii de marfuri, servicii, care urmeaz a fi achitata; f) suma totala a T.V.A. ____________________________________________________________________
24

Articolul 117 Factura fiscala, titlul III din Codul Fiscal

Drept exemplu poate servi factura fiscal primit de la furnizor din anexa 5. Astfel, numrul curent al facturii este SX 8565111, care a fost eliberat de ctre Soldi SRL cu codul fiscal 1002600027435 pe data de 03 aprilie 2009. Cumprtorul, dup cum urmeaz este II Chitic Profira cu codul fiscal 1005600039660. n factur sunt nregistrate denumirea produselor de patiserie, cantitatea, preul unitar fr TVA De exemplu, n rndul 1 s-au procurat napolitane Artec (lapte, cacao 1/320), 13 buci la preul unitar de 7,39 lei - la suma total de 96,09 lei, cota TVA 20% - 19,22 lei, iar valoarea mrfurilor constituie 115,31 lei. Prin urmare, valoarea livrrii impozabile constituie 831,19 lei, suma TVA 166,23 lei, iar valoarea livrrii totale 997,42 lei. Fiecare subiect impozabil este obligat sa tina evidenta ntregului volum de marfuri i a valorilor materiale, serviciilor procurate. Drile de seama privind mrfurile, serviciile livrate si valorile materiale, serviciile procurate trebuie ntocmite n termen de o luna de la ncheierea perioadei fiscale privind T.V.A. Documentaia pentru evidenta valorilor materiale, serviciilor procurate trebuie s includ: a) seria si numrul facturii fiscale; b) data primirii facturii; c) denumirea (numele) furnizorului; d) descrierea succinta a livrrii; e) valoarea totala a livrrii fr T.V.A.; f) suma totala a T.V.A. Facturile fiscale pe valorile materiale, serviciile procurate se nregistreaz n registrul procurrilor (anexa 6) n ordinea primirii lor. Dup cum se observ, n registrul

25

procurrilor, rndul 3, anexat pe luna aprilie 2009, s-a nregistrat i factura primit de la Soldi SRL la suma de 997,42 lei. Facturile fiscale deteriorate sau anulate se pstreaz la subiectul impozabil. Contabilizarea taxei pe valoarea adugat aferent att procurrilor, ct i livrrilor, este legat de contul de pasiv 534 Datorii privind decontrile cu bugetul i n special de subcontul 534.2 Datorii privind taxa pe valoarea adugat. n creditul acestui cont sunt reflectate sumele TVA calculate cuvenite la buget la livrrile impozabile cu TVA, iar n debit sumele TVA efectiv achitate la procurri i importuri sau trecerea n cont a TVA. Soldul acestui cont, respectiv subcont, este creditor i reprezint suma datoriilor ntreprinderii privind TVA la finele perioadei de gestiune. Pentru a simplifica formulele contabile care vor fi expuse mai jos i pentru a le face mai lizibile, la operaiuni se va meniona doar denumirea contului 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul 534. 2 Datorii privind taxa pe valoarea adugat fiind subneles din context. Contabilitatea TVA aferent procurrilor n condiiile actuale ale economiei de pia, n dependen de specificul activitii lor, entitile nregistreaz un numr enorm de procurri de bunuri i servicii. Acestea procur materii prime, mijloace fixe, know-how-uri, licene etc. ns pe lng operaiile tradiionale de procurri, n scopul impozitrii cu TVA, ca procurri sunt clasificate i astfel de operaiuni ca aportul nemonetar n capitalul statutar, primirea diferitor bunuri cu titlu gratuit, realizarea schimburilor reciproce de produse, mrfuri i servicii .a. Pentru a studia mai bine contabilizarea TVA n cadrul operaiunilor de procurri, autorul se va baza pe exemplele entitii II Chitic Profira:

26

ntreprinderea a procurat de la un furnizor a unei sobe infraroii n sum de 922,80 lei (inclusiv TVA). La nregistrarea la intrri a acestor valori materiale, s-a ntocmit formula contabil:

Anexa 7 Debit contul 213 Obiecte de mic valoare i scurt durat Debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul - 769,00 lei - 153,80 lei

Credit contul 532 Datorii fa de personal privind alte operaii - 922,80 lei Iar la achitarea mijloacelor bneti din casierie lucrtorului entitii Chitic Profira, s-a nregistrat: Anexa 8 Debit contul 532 Datorii fa de personal privind alte operaii Credit contul 241 Casa - 922,80 lei - 922,80 lei

ntreprinderea a procurat de la un furnizor un condiioner VT 2012 n sum de 4490 lei (inclusiv TVA). La nregistrarea la intrri a acestor valori materiale, s-a ntocmit formula contabil (anexa 9): Debit contul 123 Mijloace fixe Debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul - 3741,67 lei - 748,33 lei

Credit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 4490,00 lei La achitarea datoriei fa de furnizor din contul curent s-a ntocmit nregistrarea contabil: Anexa 10 Debit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale - 4490,00 lei
27

Credit contul 242 Conturi curente n valut naional

- 4490,00 lei

II Chitic Profira dispune att de baze de comer en gross, ct i de magazine alimentare. Contabilitatea mrfurilor se duce dup metode diferite n dependen de tipul comercializrii: o La magazine unde se practic comerul cu amnuntul metoda total cumulativ, care prevede evidena adaosului comercial pe contul 821 Adaos comercial i utilizarea contului 825 TVA la mrfurile cu amnuntul, 846 ncasri din vnzarea mrfurilor cu amnuntul. o La bazele en gross unde se practic comerul cu ridicata metoda cantitativ. Astfel, la procurarea mrfurilor cu amnuntul se ntocmesc urmtoarele formule contabile: o Reflectarea procurrii produselor de patiserie la valoarea fr TVA 831,19 lei, suma TVA 166,23 lei, iar valoarea livrrii totale 997,42 lei, n baza facturii SX 8565111 eliberat de ctre Soldi SRL pe data de 03 aprilie 2009 (anexa 5): Debit contul 217 Mrfuri, subcontul 217.1 Mrfuri n stoc la valoarea mrfurilor procurate 831,18 lei Debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul la valoarea TVA aferent mrfurilor procurate 166,24 lei Credit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale - la suma datoriei nregistrate fa de furnizor 997,42 lei o Reflectarea nregistrrii trecerii mrfurilor procurate din stoc n magazin: Anexa 11 Debit contul 217 Mrfuri,
28

subcontul 217.21 Mrfuri n comerul cu amnuntul 831,18 lei Debit contul 217 Mrfuri, subcontul 217.1 Mrfuri n stoc 831,18 lei

o Reflectarea nregistrrii adaosului comercial la mrfurile procurate: Anexa 11 Debit contul 217 Mrfuri, subcontul 217.21 Mrfuri n comerul cu amnuntul Credit contul 821 Adaos comercial, subcontul 821.21 Adaos comercial la mrfuri conform metodei sumative - 166,24 lei o Reflectarea nregistrrii TVA calculat de la valoarea de vnzare a mrfurilor procurate n sum de 199,48 lei [(831,18 + 166,24) * 20%], unde 831,18 lei valoarea mrfurilor procurate, 166,24 lei adaosul comercial de la mrfurile procurate, iar 20% - cota TVA: Anexa 11 Debit contul 217 Mrfuri, subcontul 217.21 Mrfuri n comerul cu amnuntul Credit contul 825 TVA la mrfurile cu amnuntul, subcontul 825.21 TVA la mrfuri cu amnuntul conform metodei sumative - 199,48 lei 199,48 lei 166,24 lei

29

La procurarea mrfurilor care se impoziteaz cu cota de 8% metodologia de calcul i reflectare contabil este aceeai, doar c se modific cota TVA. De exemplu, s-au procurat produse lactate n sum de 280,60 lei (inclusiv TVA) de la Lapmol SRL, n baza facturii fiscale RX 1338790 din 28 aprilie 2009 (anexa 12): o Reflectarea procurrii produselor lactate la valoarea fr TVA 259,81 lei, suma TVA 20,79 lei, iar valoarea livrrii totale 280,60 lei (anexa 12):

Debit contul 217 Mrfuri, subcontul 217.1 Mrfuri n stoc la valoarea mrfurilor procurate 259,81 lei Debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul la valoarea TVA aferent mrfurilor procurate 20,79 lei Credit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale - la suma datoriei nregistrate fa de furnizor 280,60 lei o Reflectarea nregistrrii trecerii mrfurilor procurate din stoc n magazin: Anexa 13 Debit contul 217 Mrfuri, subcontul 217.21 Mrfuri n comerul cu amnuntul 259,81 lei Debit contul 217 Mrfuri, subcontul 217.1 Mrfuri n stoc 259,81 lei o Reflectarea nregistrrii adaosului comercial la mrfurile procurate: Anexa 13 Debit contul 217 Mrfuri, subcontul 217.21 Mrfuri n comerul cu amnuntul Credit contul 821 Adaos comercial, subcontul 821.21 Adaos comercial la mrfuri conform metodei sumative
30

51,97 lei

- 51,97 lei o Reflectarea nregistrrii TVA calculat de la valoarea de vnzare a mrfurilor procurate n sum de 24,94 lei [(259,81 + 51,97) * 8%], unde 259,81 lei valoarea mrfurilor procurate, 51,97 lei adaosul comercial de la mrfurile procurate, iar 8% - cota TVA: Anexa 13 Debit contul 217 Mrfuri, subcontul 217.21 Mrfuri n comerul cu amnuntul Credit contul 825 TVA la mrfurile cu amnuntul, subcontul 825.21 TVA la mrfuri cu amnuntul conform metodei sumative - 24,94 lei 24,94 lei

2.2 Contabilitatea taxei pe valoare adugat aferent procurrilor de servicii

Contabilizarea procurrilor de serviciilor de la prestatori nu difereniaz mult de contabilizarea procurrilor de valori materiale. Este necesar doar s divizm servicii: care sunt legate de achiziionarea valorilor materiale (deoarece acestea se includ n valoarea de intrare a acestor valori); care nu sunt condiionate de aprovizionarea valorilor materiale; servicii importate.

Pentru servicii, data livrrii se consider data prestrii serviciului, data eliberrii facturii fiscale sau data la care plata se efectueaz subiectul impozabil, parial sau n ntregime, n dependen de ce are loc nainte. ns dac factura fiscal este eliberat sau plata este primit pn la momentul efecturii livrrii, data livrrii se consider data eliberrii facturii fiscale sau data
31

primirii plii, n dependen de ce are loc mai nainte. ntr-acelai timp, dac serviciile sunt livrate regulat pe parcursul unei anumite perioade de timp stipulate n contract, data livrrii se consider data eliberrii facturii fiscale sau data primirii fiecrei pli regulate, n dependen de ce are loc mai nainte Astfel, la recepionarea de ctre II Chitic Profira a serviciilor care nu sunt condiionate de aprovizionarea valorilor materiale, ci in de cheltuielile de comunicaie ale sectorului administrativ al entitii, s-a nregistrat: Anexa 14 Debit contul 713 Cheltuieli generale i administrative - 37,00 lei Debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 7,40 lei Credit contul 539 Alte datorii pe termen scurt - 44,40 lei

Reflectarea primirii serviciilor de reparaie i verificare a cntarului amplasat n magazin, fapt confirmat prin factura fiscal RU 1922095 din 17.03.09 primit de la Titazar SRL, la suma de 260,00 lei (inclusiv TVA): Anexele 15, 16 Debit contul 712 Cheltuieli comerciale Debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul - 216,67 lei 43,33 lei - 260,00 lei

Credit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale

Contabilizarea TVA la importul de valori materiale i servicii se realizeaz puin diferit de contabilizarea obinuit a TVA. Aceasta se ntmpl n primul rnd deoarece documentul de baz primar pentru contabilizarea TVA la import este Declaraia vamal (i nu factura fiscal), iar suma TVA se achit n avans Departamentului Vamal (i nu la sfritul lunii Ministerului de Finane).

32

Deoarece la II Chitic Profira nu s-a nregistrat import de servicii n continuare se va analiza un exemplu convenional. S presupunem c o entitate a importat din Romnia nite servicii de traducere a unor rapoarte manageriale la valoarea total n lei moldoveneti de 1000,00 dolari SUA la cursul valutar de 11,25 lei. n momentul achitrii datoriei fa de furnizor cursul valutar constituia 11,36 lei. La primirea facturii pentru serviciile primite de ctre entitate, n contabilitate s-ar reflecta: Debit contul 713 Cheltuieli generale i administrative 11250,00 lei

Credit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 11250,00 lei Din motiv c serviciile nu pot fi declarate n vam, calcularea TVA aferent serviciilor importate se determin independent, de ctre importator i se reflect n modul urmtor. Se permite trecerea n cont a T.V.A. la serviciile importate, procurate de ctre subiecii impozabili pentru efectuarea livrrilor impozabile n procesul desfurrii activitii de ntreprinztor, numai n cazul achitrii T.V.A. la buget pentru serviciile menionate n conformitate cu art.115: Debit contul 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul 2250,00 lei Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 2250,00 lei

n momentul achitrii datoriei furnizorului nerezident, conform Codului fiscal se reine impozit pe venit la cota de 10%. Astfel, la reinerea impozitului pe venit se va ntocmi formula contabil la suma de 1125,00 lei [10% * (1000,00 dolari SUA * 11,25 lei)]: Debit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale - 1125,00 lei
33

Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul

1125,00 lei

La data achitrii datoriei fa de prestatorul de servicii strin a 990 de dolari SUA (10 dolari s-au reinut ca impozit pe venit) s-a nregistrat (990 dolari * 11,25 lei): Debit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 11137,50 lei Credit contul 243 Conturi curente n valut strin 11137,50 lei

Deoarece ntre data primirii facturii i data achitrii serviciilor importate a aprut o diferen negativ de curs de 108,90 lei [(990 * 11,36) (990 * 11,25)], aceasta s-a reflectat prin urmtoarea formul: Debit contul 722 Cheltuieli ale activitii financiare 108,90 lei Credit contul 243 Conturi curente n valut strin 108,90 lei

Pe parcursul perioadei de activitate, firmele adesea se ntilnesc cu cazuri, cnd la efectuarea procurrilor de bunuri i/sau servicii, unul dintre participani nu este nregistrat ca pltitor de TVA. Reflectarea sumei TVA n aceste condiii se caracterizeaz prin anumite particulariti specifice. La fel i ntreprinderea analizat II Chitic Profira, se ntilnete adesea cu cazuri cnd procur bunuri sau servicii de la furnizori care nu sunt nregistrai ca pltitori de TVA. Intrarea acestor valori are loc n baza facturii de expediie, i nu a facturii fiscale, unde TVA nu este calculat i nici reflectat, deoarece furnizorul nu este pltitor de TVA. Astfel, cnd II Chitic Profira a primit nite servicii tipografice din partea unui furnizor nenregistrat ca pltitor de TVA, ea a nregistrat urmtoarea formul: Anexa 17
34

Debit contul 713 Cheltuieli generale i administrative

500,00 lei

Credit contul 521 Datorii pe termen scurt privind facturile comerciale 500,00 lei ntr-acelai timp, multe entiti se ntlnesc cu situaii opuse, cnd ele nu sunt nregistrate ca pltitori de TVA, iar furnizorii lor sunt pltitori de TVA. Aa situaii se ntlnesc adesea la entitile noi nscrise n Registrul de Stat, care nc nu au nregistrat vnzri mai mari de 300 000 lei i nc nu au obligaia de a se nregistra ca pltitori de TVA. Aceste entiti nu au dreptul la trecerea n cont a sumei TVA, i includ suma TVA la valoarea de bilan a bunurilor i serviciilor procurate. Conform Codului fiscal, contribuabilul are dreptul la trecerea n cont a sumei TVA achitate, numai n cazul dac bunurile i serviciile procurate sunt utilizate n activitatea de ntreprinztor. ns deseori se ntmpl ca entitatea s procure valori materiale sau servicii care vor fi utilizate pentru diverse activiti distractive, ce nu reprezint activitatea de baz a ntreprinztorului. Art. 102 CF specific c TVA care se achit i nu poate fi trecut n cont, se atribuie la cheltuielile generale i administrative ale ntreprinderii.

35

Capitolul III: Abordri metodologice i aplicative ale contabilitii taxei pe valoarea adugat aferent livrrilor
3.1 Organizarea contabilitii i perfectarea documentar a taxei pe valoare adugat aferent livrrilor Subiectul impozabil care efectueaz o livrare impozabil pe teritoriul rii este obligat s prezinte cumprtorului factura fiscal pentru livrarea n cauz. Factura fiscal a fost elaborat i pus n circulaie n conformitate cu Hotrrea Guvernului RM nr. 294 din 07.03.1998 Cu privire la executarea Decretului Preedintelui Rep. Moldova nr. 406-II din 23.12.97 i ordinul Departamentului de statistic i sociologie nr. 1486 i al Ministerului Finanelor nr. 19 din 05.02.2002. n livrrile impozabile cu TVA factura fiscal servete drept document: n baza cruia se fac decontrile valorilor materiale livrate, lucrrile executate, serviciile prestate; care nsoete marfa n timpul transportrii; conform cruia ncrctura se transmite beneficiarului; n baza cruia se nregistreaz operaiile de ieire a bunurilor materiale la furnizor, i de intrare la cumprtor;

36

ce confirm obligaiile privind transportarea mrfurilor la cererea furnizorului sau a cumprtorului; ce confirm dreptul la trecerea n cont a TVA la cumprtorul valorilor materiale i beneficiarul de servicii. Factura fiscal este perfectat de ctre agenii economici nregistrai n calitate

de subieci impozabili cu TVA pentru livrri impozabile indiferent de cotele TVA aplicate: standard, redus sau zero. Dac agentul economic efectueaz livrri neimpozabile cu TVA, n loc de factur fiscal se elibereaz factura de expediie pentru: vnzrile de produse finite, mrfuri, servicii scutite de TVA n conformitate cu art. 103 CF i alte acte normative; livrrile n care dreptul de proprietate asupra valorilor materiale nu trece de la un subiect impozabil cu TVA la alt subiect impozabil cu TVA (de exemplu ambalajele returnabile, transmiterea la pstrare i prelucrare .a.); livrrile de valori materiale de ctre un subiect neimpozabil cu TVA (nenregistrat ca pltitor de TVA); livrrile scutite de TVA; circulaia intern n cadrul unei entiti a valorilor materiale; transmiterea mrfurilor la comisie de la comitent la comisionar, n cadrul Contractului de comision. Pentru vnzarea cu amnuntul si prestrile de servicii n locurile special amenajate, cu plata n numerar, eliberarea facturii fiscale nu este obligatorie (cu excepia cazurilor cnd este solicitata de cumprtor), daca snt respectate urmtoarele condiii: a) subiectul impozabil tine evidenta sumei primite si achitate n numerar la fiecare punct comercial si de prestri servicii cu utilizarea mainilor de casa si de control. nscrierea se efectueaz n momentul primirii sau achitrii sumei n numerar. La sfritul fiecrei zile de lucru se face bilanul;
37

b) la sfritul fiecrei zile de lucru, n documentaia de evidenta este nscrisa suma totala a T.V.A. pe livrrile efectuate, iar n documentul de evidenta a valorilor materiale procurate se introduc datele din facturile fiscale care au fost achitate n numerar. n cazul produselor digitale exportate sub forma de servicii livrate pe cale electronica si achitate prin intermediul cardurilor sistemelor internaionale de plti, eliberarea facturii fiscale nu este obligatorie. La livrarea de marfuri, servicii ctre populaie cu plata n numerar, inclusiv prin intermediul serviciilor instituiilor financiare, ale ntreprinderii de Stat "Posta Moldovei", ale altor persoane autorizate, eliberarea facturilor fiscale de ctre furnizorii mrfurilor, serviciilor nu se efectueaz (introdus prin Legea Nr.273-XVI din 18 decembrie 2008). Astfel, subiectul impozabil care efectueaz o livrare impozabila pe teritoriul tarii este obligat sa prezinte comparatorului factura fiscala pe livrarea n cauza. Prezentarea facturii fiscale se efectueaz la momentul apariiei obligaiei fiscale, stabilit prin art.108, cu excepia cazurilor prevzute de prezentul cod. Factura fiscala nu se elibereaz pentru livrrile impozitate conform art.104 lit.a) (n redactia Legii Nr.273-XVI din 18 decembrie 2008). Respectiv: La cota zero a T.V.A. se impoziteaz urmtoarele livrri1: a) mrfurile, serviciile pentru export si toate tipurile de transporturi internaionale de mrfuri (inclusiv de expediie) si pasageri, precum si serviciile operatorului aerodrom (aeroport), de comercializare a biletelor de calatori n trafic internaional aerian, auto, feroviar si fluvial, de deservire la sol a aeronavelor, de securitate aeronautica si de navigaie aeriana, aferente aeronavelor n trafic internaional (n redacia Legii Nr.177-XVI din 20 iulie 2007, n vigoare 1 ianuarie 2008); b) energia electrica destinata populaiei livrata de ctre entitile productoare reelelor de distribuie, precum si energia electrica livrata populaiei de ctre reelele de
38

distribuie; energia termica si apa calda destinate populaiei livrate de ctre entitile productoare reelelor de distribuie, precum si energia termica si apa calda livrate populaiei de ctre entitile productoare si reelele de distribuie, entitile de termoficare locale, cazangerii, staii termice si staii-grup; ______________________________________________________________________
Articolul 104 Livrrile impozitate la cota zero Codul Fiscal

c)

importul si/sau livrarea pe teritoriul republicii a mrfurilor, serviciilor destinate

folosinei oficiale de ctre misiunile diplomatice n Republica Moldova si uzului sau consumului personal de ctre membrii personalului diplomatic si administrativ-tehnic al acestor misiuni si de ctre membrii familiilor lor care locuiesc mpreuna cu ei, pe baza de reciprocitate, precum si cele destinate folosinei oficiale de ctre alte misiuni asimilate lor n Republica Moldova si uzului sau consumului personal de ctre membrii personalului diplomatic si administrativ-tehnic al acestor misiuni si membrii familiilor lor care locuiesc mpreuna cu ei. Modul de aplicare a cotei zero a T.V.A. se stabilete de Guvern; d) importul si/sau livrarea pe teritoriul tarii a mrfurilor si serviciilor destinate proiectelor de asistenta tehnica, realizate pe teritoriul Republicii Moldova de ctre organizaiile internaionale si tarile donatoare n limita tratatelor la care aceasta este parte, conform listei aprobate de Guvern. Lista tratatelor internaionale la care Republica Moldova este parte si a proiectelor de asistenta tehnica, precum si modul de aplicare a cotei zero de TVA la livrarea pe teritoriul tarii a mrfurilor si serviciilor destinate proiectelor de asistenta tehnica se stabilesc de Guvern (introdusa prin Legea Nr.172-XVI din 10 iulie 2008, n vigoare 1 ianuarie 2009); e) mrfurile, serviciile livrate n zona economica libera din afara teritoriului vamal al Republicii Moldova, livrate din zona economica libera n afara teritoriului vamal al Republicii Moldova, livrate n zona economica libera din restul teritoriului vamal al
39

Republicii Moldova, precum si cele livrate de ctre rezidenii diferitelor zone economice libere ale Republicii Moldova unul altuia; f) serviciile prestate de ntreprinderile industriei uoare pe teritoriul Republicii Moldova n cadrul contractelor de prelucrare n regimul vamal de perfecionare activa. Lista agenilor economici, tipul serviciilor care cad sub incidenta prezentului punct, precum si modul de administrare a acestor servicii se stabilesc de Guvern; g) mrfurile livrate n magazinele duty-free. (1) La efectuarea livrrilor de marfuri, n cazul n care acestea se transporta, data eliberrii facturii fiscale este data la care ncepe transportul lor; (2) La efectuarea livrrilor regulate de marfuri, servicii (energie electrica, termica, apa, gaz etc.) pe parcursul unei perioade, furnizorii elibereaz factura fiscala pentru perioada n care a fost efectuata livrarea, odat cu prezentarea ctre cumprtor a contului. (3) Subiecii impozabili cu T.V.A. (entitile productoare de pine si de produse de panificaie, precum si entitile de prelucrare a laptelui si a crnii) care, pe parcursul unei zile, n conformitate cu graficul stabilit, efectueaz n adresa unuia si aceluiai cumprtor cteva livrri de mrfuri impozabile cu T.V.A. au dreptul la eliberarea unei singure facturi fiscale n asortimentul mrfurilor livrate pentru fiecare consumator si pentru volumul total de livrri efectuate pe parcursul unei zile, cu reflectarea n factura a numerelor si a seriilor facturilor de expediie, a informaiei pe livrri. (4) La livrrile de producie agricola ctre proprietarii de teren agricol n contul plaii pentru arenda pmntului, factura fiscala se elibereaz de arenda n ultima zi a lunii n care a avut loc livrarea, la valoarea totala a livrrii, cu anexarea informaiei despre beneficiari, ce conine indicatorii specificai n factura fiscala si semntura olografa a beneficiarilor. Exist de asemenea i cazuri speciale de eliberare a facturii fiscale, dup cum urmeaz:

40

(5) La transmiterea dreptului de utilizare a produsului informaional, factura fiscala se elibereaz de ctre autor sau de titularul dreptului de autor la data stabilita pentru achitarea folosirii produsului informaional, indiferent de faptul daca transmiterea dreptului de autor are loc n baza contractului privind transmiterea dreptului de autor exclusiv sau neexclusiv. (6) Eliberarea de ctre comitent a facturii fiscale se efectueaz dup primirea facturii fiscale, perfectata de ctre comisionar la serviciul acordat. La livrarea mrfii ctre cumprtor, comisionarul elibereaz factura fiscala n nume propriu. n msura n care executa nsrcinarea comitentului, comisionarul i elibereaz factura fiscala. (7) La executarea nsrcinrii comitentului de a procura marfa pentru ca, ulterior, sa o predea acestuia, comisionarul elibereaz factura fiscala n nume propriu la predarea mrfii ctre comitent. n msura n care executa nsrcinarea comitentului, comisionarul i elibereaz factura fiscala. (8) La primirea plaii nainte de efectuarea livrrii, nu se elibereaz factura fiscala, cu excepia: a) comercializrii de ctre entitile de alimentaie publica a produselor alimentare de fabricaie proprie si a mrfurilor ctre consumatorul care este subiect al activitii de ntreprinztor si care pltete n prealabil deservirea la ntreprinderea de alimentaie publica pentru o anumita perioada, factura fiscala eliberndu-se n momentul efecturii prealabile a pltii; b) abonrii la publicaiile periodice impozabile cu T.V.A., precum si prestrii serviciilor de publicitate, factura fiscala eliberndu-se la primirea pltii n prealabil; c) livrrilor de produse petroliere (benzina, motorina etc.) prin eliberarea tichetelor de alimentare sau suplinirea smart-cardurilor de alimentare, n cazul n care consumatorul pltete prin virament sau n numerar procurarea unui lot de produse petroliere pentru a fi luate ulterior prin utilizarea tichetelor ori a smart-cardurilor, factura fiscala eliberndu-se n momentul eliberrii tichetelor sau suplinirii smart-cardului;

41

d) livrrii serviciilor de telefonie mobila prin achitare n prealabil, furnizorul elibernd factura fiscala n momentul, stabilit prin contract, al efecturii pltii pentru serviciile acordate; (9) Refacturarea cheltuielilor compensate se efectueaz prin nscrierea lor ntrun rnd separat n factura fiscala eliberata pentru livrarea de marfuri, servicii. n cazul n care livrarea de marfuri, servicii lipsete, refacturarea cheltuielilor compensate se efectueaz prin eliberarea facturii fiscale n care se vor nscrie doar aceste cheltuieli (introdus prin Legea Nr.273-XVI din 18 decembrie 2008); II Chitic Profira ine evidenta zilnic a tuturor mrfurilor livrate, serviciilor prestate achitate n numerar. Drile de seama privind mrfurile, serviciile livrate si valorile materiale, serviciile procurate entitatea le ntocmete n termen de o luna de la ncheierea perioadei fiscale privind T.V.A. II Chitic Profira nregistreaz facturile fiscale pe valorile materiale, serviciile livrate n registrul livrrilor (anexa 18) n ordinea eliberrii lor. La nscrierea n registrul de evidenta a livrrii de marfuri, servicii II Chitic Profira include: a) seria si numrul facturii fiscale; b) data eliberrii ei; c) denumirea (numele) cumprtorului; d) descrierea succinta a livrrii; e) valoarea totala a livrrii prezentata pentru a fi achitata fr T.V.A.; f) suma totala a T.V.A.; g) suma rabatului, daca acesta se ofer. Astfel, la eliberarea facturii fiscale SX 8180630 (anexa 19) de pe data de 29.04.09 ctre SRL Vistortedar, s-au eliberat mrfuri n valoare de 108,80 lei (inclusiv TVA). La rndul su, factura respectiv a fost nregistrat n Registrul livrrilor (anexa 18). Contabilitatea operaiunilor de livrare a mrfurilor
42

n conformitate cu art. 93 din Codul fiscal noiunea de livrare cuprinde operaiile de comercializare a produselor finite fabricate de ntreprindere din sfera productiv, a mrfurilor de ctre ntreprinderile comerciale i ntreprinderile ce fabric produse finite i le vinde prin magazinele sale proprii, prestrile de servicii, precum i o serie de operaii care nu sunt specifice activitii prevzute n statutul ntreprinderii ca vnzarea unor mijloace fixe, terenuri, active nemateriale n curs de execuie, activelor nemateriale, unor investiii financiare, active curente etc. La II Chitic Profira livrarea apare n urma operaiilor de vnzare a mrfurilor i dare n arend operaional a unei ncperi sub form de oficiu. Contabilitatea TVA a operaiilor de vnzare a mrfurilor de asemenea are particularitile sale n dependen de tipul comerului efectuat de II Chitic Profira. n acest mod, la livrarea de mrfuri n comerul cu ridicata, II Chitic Profira a nregistrat urmtoarele formule contabile: la recunoaterea venitului i obligaiei fiscale aferente TVA la vnzarea mrfurilor cu ridicata: Anexa 20 Debit contul 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale 108,80 lei Credit contul 611 Venituri din vnzri Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 90,67 lei 18,13 lei

Conform principiului contabilitii necompensrii n momentul constatrii venitului din aceeai operaiune trebuie de constatat i cheltuielile aferente: Reflectarea costului efectiv al mrfurilor vndute: Anexa 20 Debit contul 711 Costul vnzrilor 72,53 lei Credit contul 217 Mrfuri 72,53 lei

43

II Chitic Profira ncaseaz mijloace bneti de la clienii si fie n cont curent n valut naional, fie n casierie cu condiia c suma nregistrat n factur eliberat nu depete 1000 lei. - Reflectarea nregistrrii ncasrii mijloacelor bneti de la cumprtorul Vistortedar n casierie: Anexa 21 Debit contul 241 Casa Credit contul 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale 108,80 lei Contabilitatea operaiunilor de livrare a mrfurilor n unitile comerciale cu amnuntul ale II Chitic Profira se efectueaz prin urmtoarele conturi: 821 Adaos comercial; 825 TVA la mrfurile cu amnuntul; 846 ncasri din vnzarea mrfurilor cu amnuntul. La sfritul fiecrei zile de lucru contabilul nregistreaz urmtoarele operaii economice: - reflectarea contabilizrii venitului din vnzarea n numerar a mrfurilor, documentat prin Dispoziia de ncasare de cas (anexa 22): Debit contul 241 Casa lei Credit contul 846 ncasri din vnzarea mrfurilor cu amnuntul, subcontul 846.21 ncasri din vnzarea mrfurilor cu amnuntul conform metodei sumative 1520,00 lei
44

108,80 lei

1520,00

Venitul respectiv a fost obinut din vnzarea mrfurilor, care se impoziteaz cu TVA de 20% i de 8%. Astfel, din venitul din vnzri de 1520,00 lei, 952, 25 lei a fost impozitat cu TVA de 20% n valoare de 190,45 lei i respectiv 567,75 lei la cota TVA de 8% la suma de 45,42 lei. n contabilitatea II Chitic Profira ncasrile pentru fiecare cota TVA se documenteaz aparte prin dispoziii de ncasare de cas (anexa 23 i anexa 24). Prin urmare: - reflectarea contabilizrii TVA la cota de 20% din vnzarea n numerar a mrfurilor, documentat prin Dispoziia de ncasare de cas (anexa 23): Debit contul 241 Casa Credit contul contul 825 TVA la mrfurile cu amnuntul, subcontul 825.21 TVA la mrfuri cu amnuntul conform metodei sumative - 190,45 lei 190,45 lei

- reflectarea contabilizrii TVA la cota de 8% din vnzarea n numerar a mrfurilor, documentat prin Dispoziia de ncasare de cas (anexa 24): Debit contul 241 Casa Credit contul contul 825 TVA la mrfurile cu amnuntul, subcontul 825.21 TVA la mrfuri cu amnuntul conform metodei sumative - 45,42 lei 45,42 lei

Aceste nregistrri se efectueaz zilnic. La finele lunii se efectueaz urmtoarele operaiuni economice: - contul 846 ncasri din vnzarea mrfurilor cu amnuntul se debiteaz cu contul 611 Venit din vnzri pentru a nregistra suma total a venitului obinut din vnzri;

45

- contul 825 TVA la mrfurile cu amnuntul se debiteaz cu contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul , subcontul 534.2 Datorii privnd TVA pentru a reflecta TVA total de la valoarea de vnzare a mrfurilor vndute; - contul 821 Adaos comercial, subcontul 821.21 Adaos comercial la mrfuri conform metodei sumative se debiteaz cu contul 217 Mrfuri pentru a reflecta adaosul comercial iniial la mrfurile comercializate, dup care la cele rmase n stoc; - contul 825 TVA la mrfurile cu amnuntul se debiteaz cu contul 217 Mrfuri pentru a anula TVA calculat la mrfurile expuse spre vnzare. Prin urmare: Reflectarea nregistrrii la suma total a venitului obinut din vnzrile n numerar pe luna aprilie 2009; Anexa 25 Debit contul 846 ncasri din vnzarea mrfurilor cu amnuntul, subcontul 846.21 ncasri din vnzarea mrfurilor cu amnuntul conform metodei sumative Credit contul 611 Venit din vnzri, subcontul 611.2 Venit din vnzarea mrfurilor 45600,00 lei 45600,00 lei

- Reflectarea nregistrrii la suma total a TVA de 20 % de 5926, 05 lei de la valoarea de vnzare a mrfurilor vndute n sum de 29630,25 lei, n aprilie 2009 : Anexa 26 Debit contul contul 825 TVA la mrfurile cu amnuntul, subcontul 825.21 TVA la mrfuri cu amnuntul conform metodei sumative Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul 534.2 Datorii privnd TVA - 5926,05 lei - 5926,05 lei

46

- Reflectarea nregistrrii la suma total a TVA de 8 % de 1277,58 lei de la valoarea de vnzare a mrfurilor vndute n sum de 15969,75 lei, n aprilie 2009 : Anexa 27 Debit contul contul 825 TVA la mrfurile cu amnuntul, subcontul 825.21 TVA la mrfuri cu amnuntul conform metodei sumative Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul, subcontul 534.2 Datorii privnd TVA Reflectarea costului efectiv al mrfurilor vndute: Anexa 28 Debit contul 711 Costul vnzrilor Credit contul 217 Mrfuri 36480,33 lei 36480,33 lei - 1277,58 lei - 1277,58 lei

- Reflectarea nregistrrii adaosului comercial de la mrfurile vndute: Anexa 28 Debit contul 821 Adaos comercial, subcontul 821.21 Adaos comercial la mrfuri conform metodei sumative - 12450, 45 lei Credit contul 217 Mrfuri, subcontul 217.21 Mrfuri n comerul cu amnuntul - 12450,45 lei

- Reflectarea anulrii adaosului comercial de la mrfurile rmase n stoc: Anexa 29 Debit contul 821 Adaos comercial, subcontul 821.21 Adaos comercial la mrfuri conform metodei sumative
47

- 36025,49 lei Credit contul 217 Mrfuri, subcontul 217. 1 Mrfuri n stoc - Reflectarea anulrii TVA de la mrfurile rmase n stoc: Anexa 30 Debit contul contul 825 TVA la mrfurile cu amnuntul, subcontul 825.21 TVA la mrfuri cu amnuntul conform metodei sumative Credit contul 217 Mrfuri, subcontul 217. 1 Mrfuri n stoc - 29546,23 lei - 29546,23 lei - 36025,49 lei

n ultimul deceniu, o dat cu intensificarea globalizrii i relaiilor internaionale, a crescut numrul operaiilor de export. Anume din aceast cauz este important s se analizeze contabilitatea TVA n operaiile de export. n conformitate cu Legea Republicii Moldova nr. 501-XV din 11.12.2003 Cu privire la introducerea modificrilor i completrilor n unele acte legislative, n particular, cu art. 104 din Codul fiscal mrfurile, serviciile de export i toate tipurile de transportri internaionale de pasageri i ncrcturi (inclusiv i cele de expediie) se impoziteaz cu TVA la cota zero. Exportul de valori materiale este perfectat prin diferite documente, care pot fi divizate n urmtoarele grupe: - tehnice, care cuprind regulile de deservire a articolelor, deeurilor tehnologice, caracteristicile tehnice ale materiei prime sau materialelor din care au fost fabricate produsele finite; - de nsoire a mrfurilor certificatul de origine, bordereouri de ambalare, facturi fiscale;

48

- de transport i expediere factura de expediie, scrisoarea de trsur avia, feroviar, scrisoarea de transport internaional (CMR); - de depozit act de recepie pentru pstrarea ncrcturii; - de decontare factura (invoice); - bancare contract de factoring, ordin de plat, acreditiv documentar; - vamale Declaraia vamal de export, calculul cheltuielilor pentru procedurile vamale, ordine de plat trezoreriale pentru achitarea impozitelor etc. Exportatorul deinnd documentele de mai sus, consider bunurile sale exportate i, prin urmare, contribuabilul are dreptul la restituirea TVA aferent valorilor materiale i serviciilor procurate. II Chitic Profira nu export mrfuri, de aceea autorul n continuare propune un exemplu convenional. n baza contractului de export entitatea "Tineree" la 15 martie a exportat produse finite unui cumprtor din Italia la valoare de 4000 euro la cursul de 15,3189 lei pentru 1 euro, sau de 61275,60 lei (4000x15,3189). Titularului de avans i s-a acordat o sum de 200 lei pentru a plti serviciile vamale. La 31 martie cursul 1 euro a constituit 15,4155 lei. ncasarea valutei strine prin transferul SWIFT a avut loc la 13 aprilie la cursul de 15,5788 lei I euro. Titularul de avans a prezentat Calculul procedurilor vamale, justificnd plata acestor servicii n mrime de 153,19 lei (61275,60 x0,0025). Costul produselor vndute a constituit 48520 lei. nregistrrile contabile conform acestor condiii vor fi urmtoarele: 1. Acordarea avansului titularului de avans: - 200 lei - 200 lei

Debit contul 227 "Creane pe termen scurt ale personalului" Credit contul 241 "Casa" 2. Achitarea serviciilor pentru procedurile vamale:

Debit contul 712 "Cheltuieli comerciale" Credit contul 227 "Creane pe termen scurt ale personalului"

- 153,19 lei -153,19 lei


49

3.

nregistrarea creanei cumprtorului strin concomitent recunoscnd venitul din

vnzri: Debit contul 221 "Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale" - 61275,56 lei Credit contul 611 "Venituri din vnzri" 4. ncasarea avansului neutilizat - 46,81 lei (200 - 153,19): - 46,81 lei -46,81 lei 61275,56 lei

Debit contul 241 "Casa" Credit contul 227 "Creane pe termen scurt ale personalului" 5.

Reflectarea diferenei de curs aferente creanei cumprtorului strin la 31 martie

(data ntocmirii bilanului contabil intern pentru luna martie) - 386,40 lei [(4000 x (15,4155 -15,3189)] Debit contul 221 "Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale" - 386,40 lei Credit contul 622 "Venituri din activitatea financiar" 6. ncasarea mijloacelor valutare - 62319,20 lei (4000 x 15,5798): Debit contul 243 "Conturi curente n valut strin" - 62319,20 lei - 62319,20 lei 7. Reflectarea diferenei de curs favorabile n mrime de 657,24 lei (62319,20 61275,56 - 386,40): Debit contul 221 "Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale" - 657,24 lei
50

- 386,40 lei.

Credit contul 221 "Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale"

Credit contul 622 "Venituri ale activitii financiare"

- 657,24 lei

Exportul de servicii difer puin de exportul valorilor materiale, deoarece exportul lor este unul invizibil. Din aceast cauz exportul de servicii se consider prestarea serviciilor de ctre persoanele juridice i fizice, rezideni ai RM, unor persoane juridice i/sau fizice, nerezideni ai RM, al cror loc de livrare nu este Republica Moldova. Astfel, orice tip de servicii se consider component al exportului n funcie de locul livrrii stabilit. Unicul document care confirm exportul de servicii este factura fiscal, n care se menioneaz locul livrrii mrfurilor, i care se ntocmete n baza actului de primirepredare a serviciilor. Factura fiscal emis pe numele cumprtorului va fi inclus numaidect n Registrul de eviden a vnzrilor. n conformitate cu reglementrile de mai sus, nregistreaz urmtoarele formule contabile: - Reflectarea nregistrrii venitului i creanei aferente serviciilor exportate: Debit contul 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale Credit contul 611 Venituri din vnzri - Reflectarea decontrii costului efectiv al serviciilor exportate: Debit contul 711 Costul vnzrilor Credit contul 811 Activiti de baz - Reflectarea ncasrii mijloacelor bneti: Debit contul 243 Conturi curente n valut naional Credit contul 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale
51

la exportul de servicii se

- Reflectarea nregistrrii diferenelor de curs valutar negative: Debit contul 722 Cheltuieli ale activitii financiare Credit contul 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale - Reflectarea nregistrrii diferenelor de curs valutar pozitive: Debit contul 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale Credit contul 622 Venit din activitatea financir n contabilizarea operaiunilor legate de TVA pot exista o mulime de alte situaii, cu o mulime de particulariti aparte pentru fiecare, ns acestea se pot deduce din exemplele expuse mai sus. ns pe lng contabilizarea TVA este foarte important raportarea TVA de achitat sau de recuperat de la buget n formularele speciale acceptate de ctre organe de stat.

3.2 Contabilitatea taxei pe valoare adugat privind avansurile primite n condiiile dificile ale economiei din perioada de tranziie, fiecare furnizor de valori materiale, prestri de servicii dorete s aib ncredere n achitarea acestora de ctre cumprtor i/sau beneficiar. Din aceast cauz, n operaiile de efectuare a livrrilor n contractele ncheiate deseori se negociaz plata anticipat (n avans) pentru valorile materiale care urmeaz s fie expediate. Aplicarea avansului n decontri poate fi stabilit de ctre furnizor (prestator de servicii). Evident c suma avansului n baza ordinului de plat sau alt document este ncasat de ctre furnizorul de mrfuri sau prestatorul de servicii i chiar dac acesta nu
52

a eliberat factura fiscal, conform Codului fiscal, livrarea de mrfuri sau servicii a avut loc. Anume din aceast cauz avansul se impoziteaz cu TVA. Astfel n scopuri fiscale este necesar de calculat TVA din avans i de reflectat obligaia fa de buget privind TVA. ntr-acelai timp, veniturile nu se constat pe baza plilor intermediare i a avansurilor ncasate de la beneficiari pn la ncheierea integral a tranzaciei sau a stadiilor distincte ale acesteia. Deoarece furnizorul i/sau prestatorul de servicii nu scrie factura fiscal cnd ncaseaz suma avansului, drept baz juridic de a nregistra suma TVA n Registrul de eviden a livrrilor servete ordinul de plat sau alt document anexat la extrasul de cont bancar. Prin urmare, furnizorul (prestatorul de servicii) la ncasarea avansului reflect urmtoarele operaii: ncasarea avansului n contul curent n valut naional sau alt cont de eviden a mijloacelor bneti; reflctarea sumei TVA drept datorie la buget. Dup expedierea valorilor materiale (prestarea serviciilor) urmeaz reflectarea tuturor operaiilor de recunoatere a veniturilor i costul vnzrilor, calculul TVA la buget, iar TVA calculat din suma avansului anterior va fi trecut n cont. Pentru a nelege mai bine contabilizarea TVA la primirea avansului, vom analiza situaia de la II Chitic Profira, care pe parcursul perioadei de gestiune a nregistrat urmtoarele formule contabile: la primirea avansului n contul bancar: Anexa 31 Debit contul 242 Conturi curente n valut naional Credit contul 523 Avansuri pe termen scurt primite la calcularea TVA din suma avansului ncasat: Anexa 32
53

96000,00 lei 96000,00 lei

Debit contul 225 Creane pe termen scurt privind decontrile bugetul 16000,00 lei Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 16000,00 lei

la recunoaterea venitului din vnzarea mrfurilor n baza facturii fiscale eliberate: Anexa 33

Debit contul 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale 120200,50 lei Credit contul 611 Venituri din vnzri Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul la casarea costului mrfurilor vndute: Anexa 33 Debit contul 711 Costul vnzrilor Credit contul 217 Mrfuri 89450,25 lei 89450,25 lei 100167,08 lei 20033,42 lei

la trecerea n cont a avansului primit anterior pentru achitarea parial a creanei cumprtorului: Anexa 34

Debit contul 523 Avansuri pe termen scurt primite

96000,00 lei 96000,00 lei

Credit contul 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale

la trecerea n cont a TVA aferent avansului anterior ncasat: Anexa 35


54

Debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul 16000,00 lei Credit contul 225 Creane pe termen scurt privind decontrile bugetul 16000,00 lei la ncasarea celei de a doua pli a cumprtorului, pentru stingerea creanei acestuia: Anexa 36 Debit contul 242 Conturi curente n valut naional 24200,50 lei 24200,50 lei 3.3 Modul de ntocmire i prezentare a Declaraiei privind taxa pe valoarea adugat n operaiile de vnzare-cumprare subiectul impozabil nregistreaz TVA cu diferit destinaie. La vnzarea produselor, mrfurilor, serviciilor va fi nregistrat suma TVA drept datorie (obligaie fiscal) a subiectului impozabil fa de bugetul statului (numit TVA colectat). n operaiile de cumprare a valorilor materiale, serviciilor subiectului impozabil nregistreaz TVA care o achit furnizorului, prestatorului de servicii, concomitent reflectnd-o ca crean a bugetului fa de subiectul impozabil. Aceast nregistrare n contabilitate poart denumirea de trecerea n cont a TVA, iar TVA este numit deductibil. Trecerea n cont a TVA se permite n cazul existenei unui argument juridic c TVA va fi achitat sau deja este achitat. n calitate de argument de argumentare juridic servete factura fiscal sau documentul echivalent emis de organele vamale care confirm achitarea TVA la mrfurile importate. Suma TVA ctre plat la buget (dup cum este specificat mai sus) apare n situaia cnd suma TVA total achitat sau care urmeaz a fi achitat de ctre consumatorii mrfurilor (serviciilor) livrate de subiectul impozabil este mai mare dect Credit contul 221 Creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale

55

suma TVA total achitat sau care urmeaz a fi achitat de subiectul impozabil furnizorilor de mrfuri (servicii):
TVA aferent bugetului TVA aferent livrrilor TVA aferent procurrilor

>0

Suma TVA destinat trecerii n cont n perioada fiscal ulterioar apare n situaia cnd suma TVA total achitat sau care urmeaz a fi achitat d subiectul impozabil furnizorilor de mrfuri (servicii) este mai mare dect suma TVA total achitat sau care urmeaz a fi achitat de ctre consumatorii mrfurilor (serviciilor) livrate de ctre subiectul impozabil:
TVA destinat trecerii n cont = TVA aferent procurrilor TVA aferent livrrilor >0

Trecerea n cont a TVA, care urmeaz s fie achitat sau este achitat, se permite cnd: subiectul impozabil procur valori materiale sau servicii impozabile cu TVA pentru efectuarea livrrilor impozabile cu TVA n desfurarea activitii de ntreprinztor; se procur valori materiale i servicii impozabile cu TVA pentru efectuarea livrrilor impozabile i neimpozabile cu TVA; subiectul impozabil procur valori materiale, servicii impozabile cu TVA pentru desfurarea activitii de ntreprinztor care cuprinde organizarea distraciilor i timpului liber livrri impozabile cu TVA; dac: valorile materiale, serviciile procurate impozabile cu TVA sunt folosite pentru efectuarea livrrilor scutite de TVA (suma TVA se raporteaz la consumuri i/sau cheltuieli);
56

subiectul impozabil procur alcool etilic care-i utilizat n medicin. Nu se permite trecerea n cont a TVA achitat sau care urmeaz a fi achitat,

valorile materiale, serviciile impozabile cu TVA i procurate pentru desfurarea activitii de antreprenor au fost sustrase, sau au constituit pierdeeri supranormative (TVA se recunoate ca cheltuieli);

valorile materiale, serviciile au fost procurate n scopul organizrii activitii distractive ce nu ine de domeniul activitii de ntreprinztor (TVA se trece la cheltuieli). Lund n consideraie toate cele expuse mai sus, se poate concluziona, c pentru

a determina suma TVA pasibil achitrii n bugetul de stat, se ia n consideraie TVA colectat, TVA deductibil i TVA trecut n cont n perioadele de gestiune anterioare. Pentru fiecare perioada fiscala privind T.V.A. se tine o evidenta generalizata, care include: a) suma T.V.A. pe valorile materiale, serviciile procurate; b) suma T.V.A. pe mrfurile, serviciile livrate; c) ajustrile care influeneaz suma T.V.A.; d) suma neta a T.V.A. care trebuie achitata la buget sau suma excesiva neta a T.V.A. care urmeaz a fi trecuta n cont; e) suma T.V.A. vrsata la buget; f) suma excesiva a T.V.A. raportata la perioada fiscala urmtoare; g) suma T.V.A. supusa rambursrii de la buget. n conformitate cu prevederile art. 118 din Codul fiscal facturile fiscale aferente valorilor materiale (serviciilor) procurate, respectiv livrrilor de produse finite, mrfuri (servicii prestate), se nregistreaz n Registrul de eviden a procurrilor i Registrul de eviden a livrrilor. Registrul de eviden a procurrilor (Anexa 6) se completeaz n baza informaiilor din facturile fiscale i alte documente, de exemplu declaraia vamal pentru

57

bunurile materiale (serviciile) procurate impozabile cu TVA, i din facturile de expediie cnd valorile procurate nu se impoziteaz cu TVA. n prima coloan a Registrului de eviden a procurrilor se indic numrul de ordine a nregistrrii facturii fiscale sau altui document. n coloanele urmtoare se indic data primirii i numrul facturii fiscale, facturii de expediie, altui document, denumirea furnizorului i descrierea succint a procurrii. O coloan distinct e destinat reflectrii valorilor materiale i serviciilor neimpozabile cu TVA. n alte coloane se indic valoarea impozabil i suma TVA determinat n funcie de cota TVA aferent (20, 8, 5 %), suma total a TVA i valoarea mrfurilor exportate i reimportate. Bunurile importate se nregistreaz n baza declaraiei vamale de import, iar cele procurate de la subiecii economici ce nu au relaii fiscale cu sistemul bugetar al RM n baza avizelor sau altor documente de plat a TVA la posturile interne de control vamal. Dup cum se observ, n registrul procurrilor anexat pe luna aprilie 2009, s-a nregistrat factura primit de la Soldi SRL. Registrul de eviden a livrrilor (Anexa 18) de asemenea se ntocmete n baza facturilor fiscale. Primele coloane cuprind informaia privind numrul de ordine a nregistrrii facturii fiscale, data, numrul documentului, denumirea cumprtorului i descrierea succint a livrrilor (comercializarea de produse, mrfuri, servicii contra plat, cu titlu gratuit, cu reduceri, cu discont, vnzarea bunurilor spre achitarea salariilor, export etc.). n cazul livrrii unor valori materiale (servicii) la un pre mai mic dect cel de pia, valoarea acestora se recalculeaz la pre de pia i se reflect baza impozabil. n dreptul fiecrei livrri se reflect valoarea impozabil a bunurilor materiale (serviciilor) i suma TVA calculat la cota respectiv (20, 8, 5, 0 %). Valoarea produselor, mrfurilor (serviciilor) exportate se reflect n Registru i se ia n considerare la determinarea sumei TVA spre restituire i/sau trecere n cont.

58

Dac ntr-o livrare bunurile comercializate se impoziteaz cu TVA la diferite cote, n factura fiscal ele se reflect separat, iar n Registrul de eviden a livrrilor se nscrie valoarea total i suma TVA aferent. n cazul livrrilor efectuate n avans, suma TVA se nscrie n Registrul livrrilor, iar la momentul eliberrii facturii fiscale, suma TVA anterior calculat din avans va fi reversat (trecut n cont). De exemplu, n anexa 18 este prezentat Registrul livrrilor pe 29 aprilie 2009, n care se evideniaz urmtoarea informaie: - s-au ncasat n numerar din magazin 791,05 lei, din care 659,21 lei reprezint suma fr TVA, iar 131,84 lei suma TVA de la vnzri; - s-au livrat mrfuri SRL Vistortedar la valoarea de 108,80 lei, inclusiv TVA 18,13 lei, n baza facturii fiscale SX 818630. nregistrrile n Registrul de eviden a procurrilor i Registrul de eviden a livrrilor se fac n succesiunea cronologic. Aceste registre pot fi ntocmite i n mod computerizat. n asemenea caz, la sfritul lunii, formularele acestor registre cu aceleai coloane se tipresc pe hrtie , se coas i se tampileaz. n urma ntocmirii Registrelor de eviden a procurrilor i livrrilor, subiecii impozabili specificai la art. 94 lit. a) i/sau lit. c) din Titilul III al Codului Fiscal au obligaia de prezentare pentru fiecare perioad fiscal Declaraia privind TVA pe formularul elaborat i aprobat de ctre IFPS. Declaraia privind TVA (Anexa 37) se ntocmete n baza datelor reflectate n Registrele de eviden a livrrilor i procurrilor pentru perioada fiscal respectiv i se prezint la inspectoratul fiscal de stat teritorial, unde este nregistrat subiectul impozabil, nu mai trziu de ultima zi care urmeaz dup ncheierea perioadei fiscale pentru care aceasta se prezint. n declaraia prezentat, obligatoriu se indic toate rechizitele subiectului impozabil cu TVA, prevzute de formular, precum i perioada fiscal pentru care se
59

prezint declaraia, clasificaia veniturilor bugetare i data prezentrii acesteia la inspectoratul fiscal de stat teritorial. Veridicitatea informaiei prezentate n Declaraia privind TVA se confirm prin semnturile conductorului i a contabilului ef i tampila entitii. Corectri i radieri la completarea Declaraiei privind TVA nu se admit. n boxa 1 a Declaraiei se indic valoarea livrrilor de mrfuri, servicii impozitate la cota standard, inclusiv: valoarea livrrilor de mrfuri, servicii efectuate pe teritoriul Republicii Moldova; sumele primite ca plat anticipat (n avans) pentru aceste livrri. n boxa 2 se indic suma TVA calculat de la valoarea livrrilor reflectate n boxa 1. n subboxele 1.1 i 2.1 se indic respectiv valoarea livrrilor de bunuri sau servicii efectuate n cadrul contractelor de leasing financiar i/sau operaional i suma TVA calculat de la valoarea acestor livrri. n boxa 3 se indic valoarea livrrilor de mrfuri i servicii pentru care, conform legislaiei n vigoare, este prevzut aplicarea TVA la cot redus. Boxa 4 se completeaz cu suma TVA calculat de la valoarea livrrilor reflectate n boxa 3. n boxa 5 se reflect valoarea livrrilor de mrfuri i servicii pentru care, conform legislaiei n vigoare, este prevzut aplicarea cotei zero a TVA, cu excepia plilor primite ca plat anticipat pentru aceste livrri. n boxa 6 se include suma bunurilor i serviciilor livrate i care sunt scutite de TVA, cu excepia plilor primite ca plat anticipat. n boxa 7 se indic: - valoare serviciilor importate; - valoarea activelor nemateriale importate, care conform normelor legale nu se declar la Serviciul Vamal; - valoarea serviciilor, energiei electrice, energiei termice, gazelor naturale, apei livrate, procurate de la persoanele juridice i fizice rezidente care se

60

afl pe teritoriul Rep. Moldova i nu au relaii fiscale cu sistemul ei bugetar, care conform normelor legale nu se declar la Serviciul Vamal. n boxa 8 se indic suma TVA calculat de la valoarea serviciilor reflectate n boxa 7. Pentru ajustarea TVA aferent perioadelor fiscale precedente, ca urmare a comiterii unor erori la reflectarea TVA, este destinat boxa 9. Boxa 10 este destinat pentru reflectarea volumului total al livrrilor efectuate n perioada gestionar, constituite din suma indicilor din boxele 1, 3, 5, 6. n boxa 11 se indic suma TVA aferent livrrilor de mrfuri i servicii efectuate n perioada fiscal, constituit din suma indicilor din boxele 2, 4, 9. n boxa 12 se indic valoarea mrfurilor i serviciilor procurate pe teritoriul Rep. Moldova folosite pentru desfurarea activitii de ntreprinztor, cu excepia procurrilor efectuate de la persoanele juridice i fizice rezidente care se afl pe teritoriul Rep. Moldova, ns nu au relaii fiscale cu sistemul ei bugetar. n boxa 13 se nscrie suma TVA pentru procurrile de mrfuri i servicii efectuate pe teritoriul Rep. Moldova, determinate n boxa 12 care n conformitate cu prevederile ar. 102 al Codului fiscal, este destinat trecerii n cont. Boxa 14 este destinat pentru a se indica: - valoarea mrfurilor i serviciilor importate; - valoarea activelor nemateriale importate, care conform normelor legale nu se declar la Serviciul Vamal; - valoarea mrfurilor, procurate de la persoanele juridice i fizice rezidente RM, ns nu au relaii fiscale cu sistemul ei bugetar. n boxa 15 se indic suma TVA aferent mrfurilor i serviciilor importate i procurate, valoarea crora este reflectat n boxa 14. Boxa 16 este destinat sumelor TVA ajustate n cazul n care n perioadele fiscale precedente au fost comise erori n reflectarea sumelor TVA destinate trecerii n cont, inclusiv sumele TVA trecute n cont n cazul datoriilor compromise.
61

n boxa 17 se indic suma trecut n cont din perioada fiscal precedent i reflectat n declaraia pentru perioada fiscal precedent n boxa 21. n boxa 18 se trece suma total a TVA spre deducere, calculat ca suma indicilor din boxele 13, 15, 16, 17. n boxa 19 se indic suma TVA aferent bugetului, calculat n conformitate cu prevederile art. 101 al Codului fiscal. Boxa dat se completeaz numai n cazurile n care suma total a TVA pe volumul de livrri efectuate n perioada fiscal dat depete suma total a TVA spre deducere i care se determin ca diferena boxelor (9-18). n boxa 20 se indic TVA aferent bugetului pentru importul de servicii, sum care se copie din boxa 8 i este echivalent cu aceasta din urm. Boxa 21 reflect suma TVA destinat trecerii n cont n perioada fiscal ulterioar. Boxa dat se completeaz numai dac suma total a TVA spre deducere depete suma total a TVA pe valoarea livrrilor efectuate n perioada fiscal dat i care se determin ca diferena indicatorilor din boxele (18-11-22). n boxa 22 se indic suma TVA solicitat spre restituire care se determin n conformitate cu prevederile art. 101 alin. (5) din Codul fiscal. Astfel, n anexa 37 Declaraia privind TVA prezentat de II Chitic Profira pe luna ianuarie 2009 conine urmtoarea informaie: - S-au efectuat livrri de mrfuri la cota de 20 % n sum de 71902 lei (boxa 1), iar suma TVA constituie 14380 lei (boxa 2); - S-au efectuat livrri de mrfuri la cota de 8 % n sum de 56230 lei (boxa 3), iar suma TVA constituie 4498 lei (boxa 4); Astfel, totalul livrri de mrfuri au constituit 128132 lei (boxa 10), iar total TVA aferent livrrilor efectuate 18878 lei (boxa 11). - S-au nregistrat procurri de mrfuri i servicii n sum de 84365 lei (boxa 12), iar suma TVA a constituit 16873 lei (boxa 13); Aa deci, total TVA spre deducere este n sum de 16873 lei (boxa 18), iar n rezultat TVA aferent bugetului constituie 2005 lei (18878 - 16873), (boxa 19).
62

n baza declaraiei respective, II Chitic Profira este obligat s transfere TVA n sum de 2005 lei nu mai trziu de ultima zi a lunii februarie, fapt confirmat prin anexa 38, iar n contabilitate s-a nregistrat formula contabil: - Reflectarea achitrii datoriei fa de buget privind TVA pe luna ianuarie: Debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Credit contul 242 Conturi curente n valut naional - 2005 lei - 2005 lei

n cazul cnd TVA procurri prevaleaz TVA livrri, apoi n rezultat se obine TVA destinat trecerii n cont n perioada ulterioar, care se nscrie n boxa 21 din Declaraia privind TVA (anexa 39), iar n contabilitate se ntocmete formula contabila: Debit contul 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul 13429 lei Credit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul - 13429 lei

Dac n luna viitoare de raportare entitatea va obine un rezultat pozitiv ntre TVA livrri i TVA procurri, apoi datoria fa de buget privind TVA din luna curent se va micora din contul creanei ale bugetului privind TVA din luna precedent, prin formula contabil: Debit contul 534 Datorii privind decontrile cu bugetul Credit contul 225 Creane pe termen scurt privind decontrile cu bugetul O dat cu Declaraia privind TVA, contribuabilul este obligat s prezinte Anexa la Declaraia privind TVA (anexa 40), care conine informaia despre facturile fiscale primite n perioada fiscal pentru care se prezint declaraia. n coloana nr. 1 a Anexei se
63

nscrie numele furnizorului care a eliberat factura fiscal inclus n Registrul de procurri al cumprtorului. n coloana 2 se nscrie data eliberrii facturii fiscale, n coloana 3 seria facturii i n coloana 4 numrul facturii fiscale. n ultimele dou coloane se va nregistra valoarea total a facturii primite (fr TVA) i suma total a TVA aferent livrrii. Anexa la Declaraie, ct i Declaraia privind TVA, este confirmat prin semnturile conductorului i al contabilului-ef, i prin aplicarea tampilei a ntreprinderii declarante. n conformitate cu art. 115 CF, fiecare subiect impozabil este obligat s prezinte declaraia privind TVA pentru fiecare perioad fiscal. De asemenea fiecare subiect impozabil urmeaz s verse la buget suma TVA pe care o datoreaz, dar nu mai trziu de data stabilit pentru prezentarea declaraiei , cu excepia achitrii TVA n buget la serviciile importate, a crei achitare se face la momentul efecturii plii pentru serviciul importat.

64

CONCLUZII
Problemele fiscale i bugetare joac un rol esenial n economia de pia. n acest context, impozitul constituie un instrument cu caracter istoric i cu multe implicaii asupra sferei economico-sociale, de a gsi o cale de compromis ntre interesele sociale i cele individuale sau de grup. Activitatea oricrei entiti economice este influenat i n mare parte determinat de influena statului prin intermediul TVA. Partea practic a prezentei lucrri a fost elaborat pe baza materialelor de la II Chitic Profira pentru anii 2008-2009. n perioada analizat indicatorii economico-financiari principali au prezentat o reducere a activitii entitii supuse analizei, ns aceasta a luat msuri n vederea ameliorrii situaiei create. n cadrul activitii sale la II Chitic Profira., autorul a depistat unele puncte negative ale entitii, n urma unui studiu efectuat: fiind o entitate pltitoare de TVA este mai des verificat de ctre organele fiscale dect alte entiti, care nu achit TVA; actele normative privind decontrile cu bugetul privind TVA snt permanent modificate, fapt ce cauzeaz posibilitatea apariiei unor erori contabile;
65

impozitele prea mari sunt suportate cu greu de entitate; cheltuielile de comercializare nalte cauzeaz preuri mari la mrfurile pe pia; capacitatea entitii nu este utilizat n totalitate din cauza lipsei de resurse financiare (bncile nu acord credite); entitatea este dislocat n cldiri vechi care necesit reparaii periodice i modificri conform noilor cerine tehnologice; entitatea ocup o suprafa mare, fapt ce cauzeaz inconveniene i cheltuieli suplimentare. Totodat, au fost observate i cteva puncte forte, datorit crora entitatea se menine la un nivel nalt: evidena analitic i sintetic a decontrilor cu bugetul privind TVA se duce corect, fapt ce condiioneaz ntocmirea corect a drilor de seam fiscale; toi contabilii dispun de computere cu programe performante n domeniul contabilitii, ceea ce simplific activitatea contabil i ridic nivelul de eficien al acesteia, n special la compartimentul decontri cu bugetul privind TVA; entitatea a procurat tehnologii noi (frigidere, cuptoare cu microunde), care asigur o calitate nalt a serviciilor oferite pe pia; secia de comercializare angajeaz specialiti nalt calificai i lucrtori experimentai; Apariia concurenilor cu tehnologii i oferte mai atrgtoare, avansate i mai puin costisitoare, care vor asigura mrfuri la pre mai redus, amenin ntr-un fel oarecare activitatea II Chitic Profira, dar totui entitatea face fa ncercnd s nlture factorii negativi prin: - implementarea noilor tehnologii; - organizarea seminarelor de training i practicarea schimbului de experien cu alte entiti de comer; - perfecionarea continu a personalului angajat i motivarea acestuia.
66

Politica financiar a II Chitic Profira este orientat spre reducerea pe toate cile a cheltuielilor, cu condiia pstrrii nucleului colectivului de munc, miznd pe creterea ulterioar a volumului din vnzri. Activitatea entitii se prezint ca un proces permanent de aprovizionare, de pstrare i de vnzare a mrfurilor ctre consumatori, pentru satisfacerea ct mai deplin a cererii de mrfuri. Pentru a asigura o eficien ct mai nalt a entitii supuse analizei autorul recomand urmtoarele: 1. 2. n primul rnd - consultarea permanent a modificrilor n legislaie viznd actele normative; este necesar ca contabilul entitii s efectueze regulat inventarierea decontrilor cu bugetul privind TVA n baza fiei contribuabilului eliberat de Inspectoratul Fiscal teritorial; 3. 4. 5. crearea unui departament de marketing cu specialiti mai calificai n domeniu; reducerea cheltuielilor de comercializare prin implementarea de noi tehnologii, mai avansate, care ar asigura micorarea pierderilor; micorarea cotei TVA de la 20 % pn la cel puin 19 %, n scopul uurrii poverii fiscale att aa persoanelor fizice ct i juridice (dei conform ultimelor prognoze legislative se preconizeaz a majora TVA la 22 %); 6. 7. efectuarea auditului prin invitarea persoanelor calificate n domeniu. este necesar ca conducerea entitii s efectueze regulat inventarierea depozitelor i magazinelor proprii; Gndirea economic modern, pasiunea i perseverena de care dau dovad angajaii (lund n considerare c lucreaz n special prinii fondatori i copiii, nepoii acestora) entitii n condiiile actuale complicate ale economiei de pia reprezint serioase garanii c aceast entitate va avea un viitor luminos.
67

Bibliografie
I. Acte legislative i normative 1. Anexa nr.2 la ordinul Inspectoratului Fiscal Principal de Stat nr.128 din 29 iunie 2006, privind modul de completare a Declaraiei privind TVA; 2. Codul Fiscal, introdus prin Legea Nr. 1163-XIII din 24.04.97, cu toate modificrile sale ulterioare. 3. Codul vamal al Republicii Moldova (Legea nr. 1149-XIV din 20.06.2000 cu modificrile ulterioare; 4. Instruciunea Inspectoratului Fiscal Principal de Stat privind restituirea sumelor taxei pe valoarea adugat din 17.11.2005 (MO RM Nr. 1-4/1 din 06.01.2006); 5. Instruciunea privind completarea formularului tipizat de document primar cu regim special al facturii fiscale pentru livrrile de mrfuri i servicii impozabile cu TVA din 11 martie 2002; 6. Legea pentru punerea n aplicare a titlului III al CF (Legea nr. 1417-XIII din 17.12.97 cu modificrile ulterioare); 7. Legea cu privire la tarifele vamale (Legea nr. 1380-XIII din 20.11.1997 cu modificrile ulterioare); 8. Legea contabilitii nr. 113-XVI din 27.04.2007 (Monitorul Oficial al RM nr.9093 din 29 iunie 2007, art.399);
68

9. Legea bugetului de stat pe anul 2009 nr. 254-XVI din 23 noiembrie 2008 (Monitorul Oficial, 13 decembrie 2008, nr.192-193, p. I, art. 745); 10.Regulamentul nr. 05/1-2-07/586 privind aplicarea taxei pe valoarea adugat aprobat de Ministerul Finanelor RM la 01.11.1999; II. Manuale, monografii, cri, brouri 1. Belverd E.,Needles Jr., Anderson Henry R., Caldwel J.C.,Principiile de baz ale contabilitii Ed. ARC, 2000; 2. Bucur V., urcanu V., Graur A., Contabilitatea impozitelor Chiinu: ASEM, 2005 (.S.F.E.-P. Tipografia Central) 562 p.; 3. Bucur V., Cru M., Nederi A., Contabilitate financiar Ed. A II-a, revzut i completat. Chiinu: ACAP, 2003 640 p. 4. Bucur V., Contabilitatea activelor materiale pe termen lung // Noul sistem contabil al agenilor economici din Republica Moldova Chiinu: ACAP, 1998, (colectiv autori). 5. Chiric L. Curs complet de contabilitate i fiscalitate Bucureti: Economic, 1999 ,vol. 1 432 p., vol. II 512 p. III. Articole din presa periodic 1. Revista Contabilitate i Audit, 2009, nr.1.; 2. Revista Contabilitate i Audit, 2008, nr.5, privind scutirea de TVA a produselor alimentare i nealimentare pentru copii; 3. Revista Contabilitate i Audit, 2007, nr.11, privind TVA, pag.118.; 4. Restituirea TVA achitat pentru mrfurile i serviciile care constituie investiii capitale; aut. I. Sturzu, A. Litovcenco // Contabilitate i audit, nr. 2, 2008, 20-22; 5. ; aut. I. Sturzu, A. Litovcenco // Contabilitate i audit, nr. 4, 2008, p. 20-22
69

p.

6. ; aut. I. Stavinschii // Contabilitate i audit, nr.2, 2009, p. 23-24 IV. Pagini web www.fisc.md www.minfin.md

70