Auditoría Forense: una herramienta para la detección de fraude

CONTRALORA GENERAL DE LA REPBLICA
MANUAL DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL
MANUAL BASICO DE AUDITORIA
PARTE N IX
AUDITORIA FORENSE
PROYECTO BID/CGR
MANAGUA NICARAGUA AGOSTO, 2006
Atrs
Contralora General de la Repblica
TABLA DE CONTENIDO
CAPTULO I: ASPECTOS GENERALES 1. ANTECEDENTES DE LA AUDITORIA FORENSE.................................4 2. CAUSAS Y ORIGEN DE LA AUDITORIA FORENSE..............................4 3. AUDITOR FORENSE......................................................................................6 3.1 Descripcin de la Responsabilidad del Auditor...............................6 3.2 Responsabilidad en la Elaboracin de los Papeles de Trabajo......7 4. FORMACION INTEGRAL...........................................................................7 5. APOYO PROCESAL......................................................................................8 6 .CONTADURA INVESTIGATIVA................................................................8 CAPITULO II: BENEFICIOS QUE BRINDA LA AUDITORIA FORENSE. 1. DIFERENCIA ENTRE AUDITORIA FORENSE Y AUDITORIA GUBERNAMENTAL..........................................................................................8 2. OBJETIVO DE LA AUDITORIA FORENSE............................................9 3. CARACTERISTICA DE LA AUDITORIA FORENSE............................9 4. PARTES QUE CONFORMAN UNA INVESTIGACIN FORENSE.....9 5. TCNICAS DE INVESTIGACIN FORENSE.........................................9 5.1 Tcnicas de Investigacin de la Auditora Forense.................10 5.2 Tcnicas de Investigacin...........................................................12 6. EVIDENCIAS DE AUDITORIA FORENSE..............................................12 7. EVALUACION DE LA EVIDENCIA ........................................................13 8. TECNICAS DE OBTENCION DE INFORMACION ...............................14 CAPITULO III: EVALUACIN DE CONTROL INTERNO . 1. EVALUACIN DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO.....................17 1.1 Mtodos Para Evaluar el Sistema de Control Interno.............18 1.2 Evaluacin Preliminar del Control Interno..............................19 1. VENTAJAS DEL CONTROL INTERNO....................................................21 2. PROCEDIMIENTO DE AUDITORIA FORENSE.....................................22
CAPITULO IV: PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA FORENSE. 1. PLANEACION..................................................................................................24 2. OBJETIVOS Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA FORENSE........25
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3. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA.........................................................26 4. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA PARA ANALIZAR OPERACIONES ILICITAS............................................................................26 5. PRACTICAS CONTABLES PARA DETECTAR LAVADO DE DINERO..............................................................................................................27 6. AMPLIACION DE LOS PROCEDIMIENTOS NORMALES....................31 7. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA EN AUSENCIA DE EVIDENCIA ANTE UN ACTO ILEGAL......................................................32 8. EVALUACIN DEL RIESGO..................................................................35 8.1 Objetivos en la Evaluacin del Riesgo..................................37 8.2 Riesgos en la Evaluacin........................................................37 8.3 Niveles del Riesgo de Control................................................37 9. EVALUACIN DEL RIESGO DE FRAUDE................................................38 10. PRONUNCIAMIENTOS DE LA PROFESIN CONTABLE PARA EVALUAR EL RIESGO DE FRAUDE..............................................................39 11. PRUEBA PERICIAL........................................................................................39 12. PERITAJES.......................................................................................................42 12.1 Importancia y Necesidad de la Pericia..................................43 13. OBJETO DEL PERITAJE.............................................................................43 CAPITULO V: DIVERSIDADES DE LA AUDITORIA FORENSE 1. SERVICIOS DE AUDITORIA FORENSE....................................................44 2. TRANSACCIONES POR FUERA DEL BALANCE..................................47 3. INFORMACION FINANCIERA PROFORMA............................................47 CAPITULO VI : NORMAS 1. NORMAS RELATIVAS A LA AUDITORIA FORENSE............................47 2. NORMAS PERSONALES..............................................................................47 3. NORMAS DE EJECUCIN DEL TRABAJO..............................................47 CAPITULO VII: EL INFORME 1. EL INFORME..................................................................................................48 2. INFORME PERICIAL....................................................................................49 3. CUALIDADES DEL INFORME....................................................................49 4. LMITES DEL INFORME...............................................................................51
INTRODUCCION. La administracin pblica y privada, carece en general de una adecuada informacin contable que permita la evolucin y toma de decisiones oportunas, esto ha posibilitado la presencia del flagelo de la corrupcin en gran parte de las empresas, donde amenaza el desarrollo econmico. En la bsqueda de herramientas que apoyen el fortalecimiento de las instituciones pblicas y privadas, procurando disuadir las prcticas deshonestas, promoviendo la responsabilidad y la transparencia fiscal, surge la Auditora Forense, revisin realizada para lograr objetivos que impliquen una determinacin judicial ante supuestos actos dolosos o fraudulentos, imponiendo la aplicacin de tcnicas, procedimientos especficos o alternativos y normas de auditora que permiten obtener evidencia de apoyo al poder judicial. El desarrollo del trabajo de investigacin sobre esta nueva temtica, adjunta un modelo prctico encaminado a contribuir con un control eficiente sobre el cumplimiento del uso eficaz de los recursos de las empresas, dada la magnitud de dichos recursos, deben ser administrados de forma racional para garantizar la prestacin de un servicio adecuado a la sociedad.
CAPTULO I: ASPECTOS GENERALES 1. ANTECEDENTES DE LA AUDITORIA FORENSE. A travs de la historia se han realizado distintos tipos de auditora, tanto al comercio como a las finanzas de los gobiernos. Desde tiempos medievales y durante la revolucin Industrial se realizaban auditorias para determinar si las personas en posiciones de responsabilidad oficial en el gobierno y en el comercio estaban actuando y presentando informacin de forma honesta. Durante la Revolucin Industrial a medida que el tamao de las empresas aumentaba sus propietarios empezaron a utilizar servicios de gerentes Contadores. Con la separacin de propiedad y gerencia, los ausentes propietarios acudieron a los auditores para detectar errores operativos y posibles fraudes Los bancos fueron los principales usuarios externo de los informes financieros. Antes de 1900 la auditoria tena como objetivo principal detectar errores y fraudes que con frecuencia incluan el estudio de todas o casi todas las transacciones registradas. A mediados del siglo XX, el enfoque del trabajo de Auditora tendi a alejarse de la deteccin de fraude y se dirigi hacia la determinacin de s los estados financieros presentaban razonablemente la posicin financiera y el resultado de las operaciones. A medida que las entidades Corporativas se expandan, los auditores comenzaron a trabajar sobre la base de muestras de transacciones seleccionadas y tomaron conciencia de la efectividad del control Interno. La profesin reconoci que las auditoras para descubrir fraude, seran muy costosas, por esto, el control interno fue reconocido como la mejor tcnica para detectar fraude. En 1996 la junta de normas de Auditoria emiti una gua para los auditores, requiriendo una evaluacin explcita del riesgo de errores en los estados financieros para todas las auditorias, debido al fraude. El uso de sistemas de computacin no ha alterado la responsabilidad del Auditor en la deteccin de errores y fraude.
El congreso y los reguladores estaban convencidos que la clave para evitar problemas era la reglamentacin de leyes efectivas y las exigencias por parte de los Auditores. Como consecuencia de diversos actos fraudulentos las principales organizaciones de contabilidad patrocinaron la comisin nacional sobre presentacin de informes financieros fraudulentos, muchas de las recomendaciones a los auditores fueron reglamentadas por la junta de normas y auditora, una de la ms importantes fue sobre la efectividad de los controles internos y la demanda de las atestaciones de los auditores. En estos tiempos de cambio en el mundo, la sociedad y la empresa, la auditora ha evolucionado para adaptarse a estos nuevos procesos y enfrentar las grandes transformaciones en los diferentes ambientes, como son: iniciativa de fusiones, cambios tecnolgicos, nuevos servicios y otros. Dentro de esta evolucin la auditora se ha especializado para ofrecer nuevos modelos de auditora, entre estos encontramos, la forense que surge como un nuevo apoyo tcnico a la auditora gubernamental debido al incremento de la corrupcin en este sector. Esta auditora puede ser utilizada tanto en el sector pblico como en el privado. La contribucin del auditor es proporcionar credibilidad a la informacin para los accionistas, acreedores, clientes, reguladores gubernamentales entre otros. Con frecuencia se considera que las auditoras se clasifican en tres grandes categoras: Auditoras de Estados Financieros, Auditoras Operacionales y Auditoras de Cumplimiento. A continuacin las auditoras utilizadas en la actualidad: Auditora Gubernamental, de Estados Financieros, de cumplimiento, de Gestin y Operacional, Especial y Auditora de Control Interno. 2. CAUSAS Y ORIGEN DE LA AUDITORIA FORENSE La corrupcin es una de las principales causas del deterioro del patrimonio pblico. La auditora forense es una nueva herramienta que ayuda a detectar y a combatir los delitos cometidos contra los bienes del estado. La auditora forense es una alternativa porque permite que un experto emita ante los jueces conceptos y opiniones de valor tcnico, que le permita a la justicia actuar con mayor certeza especialmente en lo relativo a la vigilancia de la gestin fiscal. El perito o sujeto operador debe ser elegido como un elemento imparcial, debe ser competente, se requiere de un experto no para exponerle a un juez perfecciones ordinarias que efecten determinados hechos, sino de emitir conceptos de valor tcnico. La auditora forense ante la existencia de supuestos actos fraudulentos impone la aplicacin de tcnicas, procedimientos especficos o alternativos y normas de auditora generalmente aceptadas que le permita obtener evidencia al poder judicial. Debe tenerse en cuenta la naturaleza y el alcance de la auditora del sector pblico, ya que puede verse afectado por la legislacin, reglamento, ordenanzas y disposiciones ministeriales en la relacin con la deteccin de fraude. El auditor debe disear acciones de manera que garantice la deteccin de errores, irregularidades o actos ilcitos que puedan afectar los valores que se encuentran en los estados financieros. La aplicacin de las normas legales aplicables le permiten al auditor, ejercer su labor en caso de evidencias de corrupcin en el desarrollo de su trabajo, y elaborar un informe especial con sustento legal y tcnico a la Contralora General de la Repblica para efectuar las acciones correspondientes en forma inmediata. 3. AUDITOR FORENSE Los investigadores privados en el mundo de los negocios utilizan herramientas investigativas para conducir la bsqueda a travs de los ingresos y cuentas corrientes de la compaa o individuos, su habilidad se basa en responder inmediatamente y comunicar de manera clara y precisa la informacin financiera ante la corte. El auditor forense analiza, interpreta, recopila, y presenta las finanzas y los flujos del negocio de manera que sea entendible y correctamente sustentada con el fin de asistir a la justicia en los aspectos contables. Estos hacen diferentes tipos de investigaciones jurdicas con el fin de aclarar conceptos financieros, donde se necesita de una perspectiva contable para poder corregir el _____________________________________________________________________________________ 5
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problema jurdico. El producto de auditora forense es una prueba pericial especializada. Se le considera como un medio de aportar cierto tipo de informacin o asesoramiento al proceso de datos de carcter cientfico, tcnico y especializado, aunque la misma fuente de dichos datos no conste en el proceso. El contador forense debe tener atributos especiales, debe requerir de las mismas destrezas bsicas que se necesitan para ser un buen auditor, debe prestar atencin a los detalles ms pequeos, analizando la informacin en forma exhaustiva pensando con creatividad y sentido comn en los negocios. Por otra parte, debe dominar los elementos bsicos del procesamiento electrnico de datos y tener excelente capacidad de comunicacin, no debe emitir juicios sobre hechos que no estn en condiciones de documentar. Adems de la formacin acadmica en sus propias reas, debe asimilar algunos elementos bsicos como finanzas, leyes societarias y de contratacin comercial, contratacin administrativa y de procedimiento civil. Los contadores forenses certificados pueden especializarse en actividades como la del auditor de fraude, investigador, profesional en prevencin de fraude o especialistas en el soporte procesal. Los tiempos modernos exigen de la profesin contable, nuevas tareas y presentan nuevos retos, el fraude y la corrupcin, estn haciendo que el profesional de la contadura sea ms especialista y ms experto en su labor. Por esto la auditora forense se presenta como una opcin vlida para que el contador pblico brinde seguridad necesaria, para que no se efecten actos ilcitos. El auditor forense se puede desempear como investigador para comprobar algunos hechos como: disputas entre accionistas y compaeros, reclamos por rompimientos de contratos, determinacin de utilidades, rompimiento de garantas, expropiaciones, irregularidades e infracciones. 3.1 DESCRIPCION DE LA RESPONSABILIDAD DEL AUDITOR La enorme responsabilidad del profesional contable y la necesidad de una idnea preparacin y formacin acadmica en el campo de la auditora forense, que le permita planear las vicisitudes de un mundo, donde las conductas corruptas no slo convergen en el mbito nacional, sino tambin en el internacional por la globalizacin de las economas. El auditor no slo es responsable de su preparacin profesional, sino que tambin desde el momento que realiza la carta donde oferta sus servicios y sta es aceptada por el cliente, debe conocer la entidad para planear la auditora, supervisar el trabajo, estudiar y valorar el control interno, obtener evidencia suficiente para brindar su opinin, revisar el cumplimiento de las leyes y normas aplicables, considerar la importancia relativa y el riesgo de la auditora; adems presentar el respectivo informe en el que se reflejan los resultados de la auditora. En sntesis el auditor es responsable de las actividades y procedimientos utilizados en la realizacin de la auditora para detectar posibles actos ilcitos, si es que los hay en las operaciones efectuadas por la empresa. 3.2 RESPONSABILIDAD EN LA ELABORACIN DE LOS PAPELES DE TRABAJO Un ltimo aspecto de las pruebas de auditora se refiere a los papeles de trabajo y a la conservacin de los mismos. Los papeles de trabajo son documentos que contienen los elementos de prueba soportes de las constataciones, conclusiones y juicios del auditor. Incluyen el conjunto de las evidencias preparadas u obtenidas por el auditor durante la auditora y son el nexo entre el trabajo de campo y el informe. Las organizaciones de auditora debern establecer procedimientos que garanticen la proteccin y conservacin de las hojas de trabajo durante el tiempo necesario. Los papeles de trabajo, junto a la copia de toda la documentacin utilizada en la planificacin y a las conclusiones, constituirn el expediente de la auditora, que deber ser archivado. El objetivo global
de los papeles de trabajo es ayudar al auditor a garantizar en forma adecuada, que una auditora se hizo de acuerdo con las Normas, es un registro de las evidencias acumuladas y de los resultados de las pruebas, datos para determinar el tipo adecuado de informe. Cada auditor establece su propio mtodo para preparar y organizar los papeles de trabajo, el contenido y organizacin puede ser: Estados financieros e informe de auditora, Balanza de comprobacin de trabajo, Asientos de ajuste diario, Cartas legales/ pasivos contingentes, Operaciones, Pasivos y participacin de Activos, Procedimientos analticos, Pruebas de controles, Estructura de control interno, Informacin general, Programas de auditora, Archivos permanentes. Los papeles de trabajo preparados durante la auditora, incluyendo aquellos que prepar el cliente para el auditor, son propiedad del auditor. La nica vez que terceras personas tienen acceso de examinar los papeles de trabajos es cuando hay derechos legales que lo permite un tribunal para ser usados como evidencia legal. Son de tal importancia en la auditora porque se registran los hechos acumulados y los resultados de las pruebas encontradas durante el trabajo de auditora 4. FORMACION INTEGRAL DIFERENCIA ENTRE PERITO Y AUDITOR FORENSE El perito es la persona que posee los conocimientos cientficos, tcnicos, artsticos o prcticos a la cual se acude en busca del dictamen, para que este como asesor facilite al juzgador, una mejor apreciacin de los hechos controvertidos y el auditor forense es un contador pblico autorizado, el cual realiza peritaje con una mayor especialidad rigindose por las normas sobre peritaje y su informacin tiene carcter de prueba pericial. DIFERENCIA ENTRE AUDITORIA FORENSE Y AUDITORIA TRADICIONAL La auditoria forense descansa en la experiencia de expertos que trabajan con evidencia delicada, con abogados, agencias estatales y el sistema legal y su trabajo est dirigido hacia ambientes legales o causas jurdicas. En cambio la auditora tradicional se realiza sin este enfoque, slo se dedica a llevar los programas para obtener una seguridad razonable basada en sus evidencias. 5. APOYO PROCESAL Va desde la asesora, la consultora, la recaudacin de prueba o como testigo experto. El profesional de la Contadura Pblica ordena, clasifica y registra las operaciones de una empresa como empleado de la misma, sin embargo en la mayor parte de los casos ventilados en un tribunal, el testimonio del contador se restringir en aquella parte del trabajo de Contabilidad que hubiere sido realizado por l, o bajo su directa supervisin y en su presencia, donde la independencia mental es relevante como testigo experto. Si existe indicio de parcialidad en su testimonio, desacreditar sus declaraciones y pueden descalificarlo como testigo competente. 6 .CONTADURA INVESTIGATIVA Investigaciones y clculos que permitan determinar la existencia de un delito y su monto para definir si se justifica el inicio de un proceso. Estas investigaciones se relacionan con fraude contable ante la presentacin de informacin financiera inexacta por manipulacin intencional, falsificacin, lavado de activos, etc. _____________________________________________________________________________________ 7
CAPITULO II: BENEFICIOS QUE BRINDA LA AUDITORIA FORENSE La Auditora Forense interviene principalmente en las reas del Sistema Financiero: Apoyo a los procesos de legitimaciones (peritos), Investigacin (auditor), Aplicaciones de las habilidades del auditor a situaciones que tienen consecuencias legales y las condiciones del mismo. El usuario que obtiene informacin concreta para la toma de decisiones sobre la base de hallazgos y evidencias y la informacin cuantificable que se ha auditado. El auditor tiene el deber fundamental de dar resolucin tica, en consecuencia, existe la exigencia ineludible de la necesidad especial de una conducta tica de que la Auditora es un elemento fundamental para el sistema financiero, determina si la informacin contable registrada refleja adecuadamente las contingencias econmicas que ocurrieron durante un perodo contable, mediante la aplicacin de principios de contabilidad y auditora generalmente aceptados, y estrecha el riesgo de fraude. La superintendencia bancaria y de seguros, cuyo objeto es proteger los intereses del pblico en el mbito financiero, as mismo como controlar y supervisar las empresas del sistema financiero y de seguros. La banca, que puede obtener suficiente informacin financiera para otorgar un prstamo va ms all de satisfacer las responsabilidades personales y los requerimientos del cliente, los auditores deben tener responsabilidad ante el pblico, el cliente, sus colegas y los usuarios de su trabajo. 1. DIFERENCIA ENTRE AUDITORIA FORENSE Y AUDITORIA GUBERNAMENTAL El propsito principal de la auditora gubernamental no es detectar fraude o irregularidades, sino ms bien prevenirlos, porque esa es la responsabilidad propia de la administracin de la entidad pblica. La auditora gubernamental se fundamenta en: El control de gestin administrativo gubernamental, en la distribucin de los recursos y la contratacin administrativa, en revisar y fiscalizar la corrupcin en la administracin. Por su parte la Auditora Forense tiene como propsito principal detectar fraude y/o irregularidades. 2. OBJETIVO DE LA AUDITORIA FORENSE La proliferacin de los escndalos financieros y fraude en los ltimos aos ha hecho a la contabilidad forense una de las reas de mayor crecimiento, ha exigido la participacin frecuente de los contadores en procesos de naturaleza jurdica y en la mayora de las veces en casos de delitos econmicos. Las empresas a causa de los colapsos corporativos y fallas de negocios estn contratando a contadores forenses para prevenir adems de investigar varios tipos de errores. 3. CARACTERISTICA DE LA AUDITORIA FORENSE La auditora forense investiga, analiza, evala, interpreta y con base a esto testifica y persuade a jefes, jurados y a otros, acerca de la informacin financiera sobre la cual pesa un delito, por lo tanto: Se analiza la informacin en forma exhaustiva, pensar con creatividad, poseer un sentido comn de los negocios, Dominar los elementos bsicos de procesamientos electrnicos de datos y excelente capacidad de comunicacin, completa discrecin, amplia experiencia y absoluta confianza, conocedores de temas contables de auditoras, criminologas, investigaciones y legales.
4. PARTES QUE CONFORMAN UNA INVESTIGACIN FORENSE Una investigacin para la contabilidad forense incluye indagacin de activos, situacin de quiebras fraudulentas, anlisis de reclamaciones y averiguaciones de conflictos de intereses. El peritaje contable es un examen crtico y sistemtico de hechos controvertidos de ndole econmicofinanciero, es indagarse a travs de la contabilidad y la auditora, circunscrito a las normas establecidas en el cdigo de procedimiento penal. Los elementos de juicio son: Indagacin, Observacin, Inspeccin, Confirmacin, Anlisis y reclculo. 5. TCNICAS DE INVESTIGACIN FORENSE Es la informacin especfica obtenida durante la labor de auditora a travs de la observacin, inspeccin, entrevista y examen de los registros. Las tcnicas de investigacin forense sirven para obtener informacin financiera y no financiera, como prueba del delito del lavado de dinero. La mayor labor de la auditora, se dedica a la obtencin de evidencia y que esta sirva como base racional en la formulacin del juicio. Entre los factores de admisibilidad de pruebas se encuentran: Evidencias circunstanciales, Evidencias testimoniales, Evidencias documentales, Evidencias fsicas, Evidencias tcnico pericial. Para poder habilitar como pruebas legales en una acusacin, se deben tener por lo menos tres de los cinco factores de admisibilidad. Las pruebas legales para acusacin deben cumplir con los requerimientos de ley: Orden del juez competente para investigar y recopilar evidencias. Deben ser obtenidas bajo un sistema tcnico de investigacin y planificacin. No haber cometido errores y mala prctica por negligencia o inexperiencia, Divulgacin de la informacin indiscrecin o comentarios con personas comprometidas, Mala manipulacin y contaminacin de las evidencias, No deben ser recopiladas en forma maliciosa para incriminar a alguien, No debe obtenerse evidencia por un slo investigador. 5.1 TCNICAS DE INVESTIGACION DE LA AUDITORIA FORENSE. La auditora forense es una actividad que permite reunir y presentar informacin financiera, contable, legal, administrativa e impositiva, para minimizar la impunidad de los crmenes econmicos y financieros organizados, se vienen desarrollando tcnicas de investigacin eficaces para aplicar la ley y hacer justicia en los sectores donde ocurran situaciones o negligencias que eviten el desarrollo de la sociedad. Permite explorar un campo ms amplio de la profesin contable que facilite el aporte de pruebas testimonios y reaccin en reclamaciones surgidas en litigios civiles y penales o investigaciones corporativas, como solucin a disputas reales que conllevan a acciones legales. Estas tcnicas estn dirigidas para ser aplicadas a la fiscalizacin del desempeo de las entidades en la determinacin de logros de los objetivos establecidos. Las investigaciones requieren toda la habilidad tcnica, el sano razonamiento, la energa, independencia, imaginacin, aspectos ticos y la integridad, que son sellos distintivos de la profesin contable. Investigacin, control interno y fraude. El inters del auditor especficamente se refiere a actos fraudulentos, que causan una mala interpretacin de los estados financieros. Es necesario que en la investigacin se diferencie entre un _____________________________________________________________________________________ 9
fraude y un error, un factor distintivo es que si la accin fundamental que resulta de la mala interpretacin de los estados financieros, es intencional (fraude) o no intencional (error).La falta de procedimientos de control podra permitir que ocurra un error o una irregularidad repetidamente. El auditor puede no detectar un error o una irregularidad de una falla ocasional, de un procedimiento de control especfico. Las irregularidades pueden ser efectuadas u ocultadas a un nivel de la gerencia lo cual es ms difcil de detectar. El ocultamiento es cualquier intento de reducir una posibilidad de deteccin de irregularidad, puede ser hbil y complejo, torpe o limitado, requiere de la manipulacin de registros de contabilidad o de documentos de apoyo, para cubrir el hecho de que estos no estn de acuerdo con las circunstancias. La capacidad del auditor para detectar una irregularidad ocultada depende de su habilidad, de la frecuencia y del alcance de la manipulacin y tamao relativo de las cifras manipuladas. En el diseo del programa de auditora se seleccionan los procedimientos de auditora para lograr un nivel apropiado de riesgo de deteccin, riesgo basado en evaluaciones de riesgo inherente y de control interno, las cuales se respaldan con pruebas de cumplimento como sustantivas. Cuando la evidencia no respalda, se debe realizar procedimientos sustantivos adicionales. Si se descubre que quedan muchos errores en los registros contables o en los estados financieros, se debe cambiar a alto las evaluaciones de riesgo inherente y control interno, para las aseveraciones relevantes y considerar procedimientos sustantivos sobre la base de que estn ocurriendo errores que deben ser cuantificados. Dichos errores ocasionan una diferencia de auditora que es cuando no concuerda el monto, la clasificacin, presentacin o revelacin de partidas o totales en los estados financiero, las que deben ser resumidos para evaluar sus efectos sobre los estados financieros si permanecen sin ajustar. Las diferencias que involucran montos o la clasificacin de las partidas deben ser acumuladas, a medida que avanza la auditora, en un resumen de diferencias de auditoria que distingue aquellas diferencias que afectan los ingresos y activos netos de aquellos que slo afectan las clasificaciones de las cuentas. Existen dos tipos de mala interpretacin que permiten poder realizar consideraciones importantes por parte del auditor. Los errores que surgen de la informacin financiera fraudulenta que se refiere a los errores intencionales o a las omisiones de cantidades y revelaciones significativas en los estados financieros para engaar a los usuario de los mismos. Dicha informacin fraudulenta puede involucrar actos tales como: 1) Manipulacin, falsificacin o alteracin de los libros de contabilidad o documentos que soportan las actividades registradas, de los cuales los estados financieros son preparados. 2) Omisin intencional o presentacin falsa de eventos, operaciones u otra informacin necesaria para la elaboracin de estados financieros. 3) Falsa aplicacin intencional de los Principios de Contabilidad en cuanto a las cantidades, clasificados y forma de presentacin o revelacin de la informacin. Otro tipo de mala interpretacin es los fraudes que surgen de malas aplicaciones de activos que comnmente se le conoce como desfalcos, los cuales incluyen el robo de activos de la entidad teniendo como efecto de este acto falta de cumplimiento de las Normas de Internacionales de Contabilidad ya que no se presenta la situacin real de la entidad. Esta mal aplicacin se puede llevar a cabo de varias formas, incluyendo la malversacin de recibos, el robo de activos o causar a una entidad el pago de mercancas y servicios no recibidos. Puede estar acompaada de falsos o engaosos registro o documentos, involucrando a uno o ms individuos que forman parte del personal de la entidad, los cuales pueden ser partes de la gerencia, empleados o terceras personas. Un _____________________________________________________________________________________ 10
fraude puede ser ocultado mediante la falsificacin de documentos. Por ejemplo, la gerencia que es responsable de la informacin financiera fraudulenta, puede intentar ocultar errores creando facturas ficticias, mientras los empleados o la gerencia quienes hacen una mala aplicacin de efectivo, podran tratar sus robos falsificando firmas o creando aplicaciones electrnicas no validas, o autorizaciones de gastos. Una auditora conducida de acuerdo con las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas, raramente involucra la revisin de la documentacin autntica, ni los auditores tratan o se espera sean expertos de la revisin. Tambin el fraude puede ser ocultado por una colusin entre la gerencia, empleados o terceras partes. Por ejemplo, para una colusin, una evidencia falsa puede indicar que el control de las actividades ha sido efectivamente realizado, cuando es presentado por el auditor. En otro ejemplo, el auditor puede recibir una falsa confirmacin de una tercera parte, quien est en colusin con la gerencia. La colusin puede causar al auditor, creer que la evidencia es persuasiva, cuando lo es falsa en realidad. Un fraude usualmente es ocultado, la presencia de los factores de riesgo u otras condiciones, pueden alterar al auditor la posibilidad de que el fraude pueda existir. Por ejemplo, un documento puede estar perdido, en el libro Mayor General no coinciden los saldos o una relacin analtica puede no tener sentido. Sin embargo, estas condiciones pueden ser el resultado de circunstancias distintas al fraude. Los documentos pueden estar realmente perdidos; en el libro no coinciden los saldos, por un error contable no intencional; y una relacin ilcita puede ser el resultado de cambios no conocidos, que pueden ser motivados por factores econmicos. Un auditor no puede obtener una absoluta seguridad de que un error importante, sea detectado en los estados financieros, en vista de que los aspectos ocultos de una actividad fraudulenta, incluyendo el hecho de que un fraude, con frecuencia involucra colusin o documentacin falsificada y por la necesidad de aplicar un juicio profesional en la identificacin y evaluacin de los factores de riesgo del fraude y otras condiciones incluso una auditora propiamente planeada y realizada, puede o no detectar un error importante, que pueda dar como resultado un fraude. El intento es con frecuencia difcil de determinar, particularmente en asuntos que involucran estimaciones contables. Por ejemplo una estimacin de contabilidad no razonable, puede ser no intencional o puede ser resultado de un intencional intento de falsear los estados financieros. Si bien el auditor no es responsable de detener el intento, la responsabilidad del auditor para planear y llevar a cabo la auditora, para obtener una razonable seguridad acerca de si los estados financieros estn libres de importantes errores, es relevante, en cualquier caso. Operaciones no autorizadas igualmente son importantes para el auditor, cuando pueden causar una mala interpretacin de los estados financieros. Cuando tales operaciones son intencionales y resultan en una importante declaracin falsa en los mismos, pueden causar una cada dentro de uno de los dos tipos de fraudes. 5.2 TCNICAS DE INVESTIGACIN Las investigaciones especiales requieren todas las habilidades tcnicas, el sano razonamiento, la energa, la independencia, la imaginacin, aspectos ticos y la integridad que son sellos distintivos de la profesin contable. 6. EVIDENCIAS DE AUDITORIA FORENSE. La evidencia de la auditora es toda informacin que usa el auditor para llegar a las conclusiones a partir de las cuales basa su opinin de auditora, es decir, que es el conjunto de hechos comprobados, suficientes, competentes y pertinentes que sustenta la opinin del auditor. Esta incluye los registros de contabilidad subyacentes a los estados financieros y otra informacin especfica obtenida a travs de la observacin, inspeccin, entrevistas y examen de los registros. La mayora de la labor de la auditora se dedica a la recopilacin de la evidencia porque esta provee una base racional para la formulacin del juicio. La evidencia es naturaleza acumulativa, obtenida a partir de los _____________________________________________________________________________________ 11
procedimientos de auditora realizados durante el curso de esta y as como tambin informacin obtenida de otras fuentes tales como auditoras anteriores y procedimientos de control de calidad para la aceptacin y retencin de clientes. El auditor recopila informacin mediante las pruebas a los procedimientos que siguen el proceso de presentacin de informes financieros y conciliaciones. Dicha evidencia de auditora debe ser suficiente y apropiada, la cantidad de la evidencia requerida est afectada por el riesgo de declaracin equivocada ( a mayor riesgo, se requiere ms evidencias), y tambin por la calidad de tal evidencia (a mayor calidad, se requiere menos evidencia), por lo que para formarse una opinin de auditora el auditor no examina toda la informacin disponible porque las conclusiones pueden ser alcanzadas usando un enfoque simple y otros medios de seleccin de temas para control. Se hace necesario confiar en la evidencia que sea persuasiva en vez de conclusiva, por lo que el auditor debe usar su juicio profesional y su escepticismo para evaluar la cantidad y calidad de la evidencia para soportar la opinin de auditora. El objetivo de todas las evidencias en la auditora es comn, servir como base para las conclusiones que aparecen en el informe, ejecutando los procedimientos que satisfagan este objetivo, directa o indirectamente. Se obtienen estas evidencias para realizar las pruebas y procedimientos necesarios para la determinacin de las caractersticas de la informacin reflejada en los libros y estados financieros. Al realizar las pruebas se hace con el propsito de obtener una certeza de que todas las transacciones han sido registradas, depositando toda la confianza de que los sistemas contables y de control interno estn bien. La confiabilidad de las evidencias est afectada por la fuente, forma, naturaleza y depende de las circunstancias individuales bajo las cuales se obtiene. Por eso las evidencias proporcionadas por el cliente, sern menos confiables que las pruebas que sean ms independientes del cliente. Existen generalizaciones que podran ser tiles para evaluar la fiabilidad de los tipos de evidencia internas: 1) Evidencias externas son mucho ms confiables que las evidencias internas. 2) Evidencias internas son ms confiables cuando el sistema contable de control interno del cliente es satisfactorio. 3) Evidencias directamente obtenidas por el auditor son ms confiables que las evidencias provenientes del cliente. 4) Evidencias en forma de documentos y manifestaciones por escrito son ms confiables que las manifestaciones orales. 5) evidencia provistas por fotocopias o facsmiles. Algunos tipos de evidencias en la auditora obtenida por el auditor son ms confiables que otros, la observacin del auditor proporciona evidencia ms confiable que realizar investigaciones, por ejemplo, el auditor podra obtener evidencia sobre la apropiada segregacin de deberes al observar al individuo aplicando un procedimiento de control o haciendo investigaciones con el personal. Sin embargo, la evidencia recopilada por algunas pruebas de control, como observacin, pertenece slo al momento del tiempo en que fue aplicado el procedimiento. Al determinar la evidencia en la auditora apropiada para soportar una conclusin sobre riesgo de control, el auditor puede considerar las evidencias obtenidas en auditoras previas. Antes de apoyarse en procedimientos desarrollados en auditoras previas, se debe obtener evidencia en la auditora que soporte esta confiabilidad, obtener evidencia sobre la naturaleza, oportunidad y alcance de los cambios en el sistema de contabilidad y de control interno de la entidad, ya que dichos procedimientos ya fueron desarrollados y se debera evaluar su impacto sobre la confiabilidad que intenta depositarle el auditor. _____________________________________________________________________________________ 12
Alcance de las evidencias en la auditora. Todas las operaciones de la empresa son repetitivas y forman cantidades numerosas de operaciones individuales, generalmente no es posible realizar un examen detallado de las todas las transacciones individuales que forman una partida global. Por esa razn, cuando se llenan los requisitos de multiplicidad de las partidas y similitud entre ellas, se recurre al procedimiento de examinar una muestra representativa de las transacciones individuales para luego dar una opinin general sobre la partida global, a esto se le conoce como pruebas selectivas. La relacin de las transacciones examinadas respecto al total que forma el universo, es lo que se conoce como extensin o alcance de la evidencia de auditora y su determinacin, es uno de los elementos ms importantes en la planeacin y ejecucin de la auditora. Despus de la seleccin de aquellos procedimientos que se deben ejecutar, sera necesario establecer el volumen de pruebas a realizar, es decir el volumen o amplitud de las muestras a seleccionar. Siempre que se usen tcnicas de muestreo, existe la posibilidad de que las conclusiones del auditor sean diferentes a las conclusiones que se obtendran, si se aplicara la prueba a todas los elementos de la poblacin. Esta posibilidad es conocida como riesgo de muestreo, la cual vara en proporcin al volumen de la muestra, una muestra ms pequea implicar un riesgo de muestreo mayor y esta debe ser tenida en cuenta siempre que se este planificando y evaluando un procedimiento de muestreo. 7. EVALUACION DE LA EVIDENCIA An cuando confiemos en los controles internos del cliente ser necesario realizar algunas pruebas sustantivas. Cuando no tengamos ninguna confianza en los sistemas de control del cliente, las conclusiones de la auditora se basaran solamente en las pruebas sustantivas. Estas pruebas tienen como objetivo, obtener evidencia sobre la validez y la exactitud de las transacciones y de los saldos de las cuentas. Dicha evaluacin de las evidencias en la auditora implica juzgar si la informacin obtenida durante la auditora fue suficiente y adecuada, si los resultados realmente ofrecieron la seguridad necesaria con relacin a la conclusin en los estados financieros. A pesar de un buen sistema contable y de procedimientos satisfactorios de control contable interno empleados por el cliente, si las siguientes situaciones no estn razonablemente explicadas, nos podrn llevar a preguntarnos si existen errores importantes o la posibilidad de fraude: 1) Discrepancias en los registro contables, tal como una diferencia entre una cuenta del mayor y sus registro auxiliares. 2) Transferencias no justificadas por la documentacin. 3) Transferencias no registradas de acuerdo con la autorizacin general o especfica de la direccin. 4) La realizacin de transferencias inusuales al finalizar o prxima a finalizar el ejercicio contable. Evaluar la posible evidencia de error o fraude, deberemos determinar qu procedimientos adicionales se deben emplear. Muchas veces un error slo puede exigir un mnimo de procedimientos adicionales o absolutamente ningn procedimiento. Ya investigada y evaluada la posible evidencia de error con
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fraude, y una vez que se hayan ejecutado los procedimientos adicionales se debe sumar el efecto de todos los errores para evaluar su importancia
8. TECNICAS DE OBTENCION DE INFORMACION El anlisis de las tcnicas de obtencin de informacin se debe efectuar en primer lugar por puesto de trabajo, que se obtiene indagando qu tareas realiza una determinada persona dentro de una oficina o departamento. Esta tcnica es utilizada generalmente a nivel de anlisis de sistema o de auditora operacional, para determinar cargas de trabajo y consecuentemente, asignacin de personal En segundo lugar por sistemas de informacin, donde se indagan las operaciones que componen un procedimiento, lo cual se hace efectivo mediante el seguimiento de los documentos o formularios y registros que intervienen. Este enfoque permite el diseo de flujogramas que facilitan la comprensin de los circuitos administrativos. Las tcnicas de obtencin de informacin ms frecuentemente utilizadas son los siguientes: 1) La entrevista Es fundamental en la obtencin de informacin por parte del auditor. El entrevistar debe conocerse asimismo y ser capaz de tratar con la agente efectiva, ser capaz de hacer preguntas significativas y obtener repuestas igualmente significativas. Para la realizacin de la entrevista, deben considerarse elementos estratgicos y elementos tcticos. Los elementos estratgicos se refieren a los factores a considerar antes de la realizacin de la entrevista, con el propsito de lograr el mayor aprovechamiento. Esto significa elaborar un plan que sirva de ayuda para la conduccin de la entrevista. Los elementos tcticos son los que actuarn durante el desarrollo de la entrevista y se refieren particularmente a las formas de exposicin siguientes: Planeamiento La entrevista intenta lograr el mejor ordenamiento y sobre todo la mejor utilizacin del tiempo necesario, tomando en cuenta que el auditor debe averiguar si la direccin de la empresa ha cursado una comunicacin a su personal ponindolo en conocimiento de la realizacin del examen, debe saber con anticipacin los nombres de los titulares del departamento y de las personas que ha de entrevistar, deber tambin tener una idea aproximada de la parte que, dentro del trabajo de la empresa o del departamento, representa esa funcin, de igual forma debe preocuparse de minimizar la cantidad de entrevistas a una misma persona en un mismo da verificando que los temas a tratar deben ser previamente listados con indicacin de las preguntas concretas a formular, identificando el nivel del entrevistado y considerando que el tipo de preguntas a formular pueden ser: 1) Informativas o generales, parten de lo general para luego ir acercndose al principal problema de investigacin, se dirigen directamente a la bsqueda de evidencia. 2) En cuanto a su forma de expresin; preguntas que despiertan desconfianza, el interrogado se mostrar cauteloso en la respuesta interpretando que la pregunta involucra una trampa; preguntas de reenvo o que implican sugerencia, se insina al interrogado los trminos de las respuestas, o sea, no dan lugar a suspicacias y el interrogado responde convenientemente y con veracidad. La responsabilidad para planear la entrevista recae en el senior. Sin embargo, este puede delegar parte de su responsabilidad en sus subordinados, siempre que el retenga el control. Uno de sus objetivos ser el adecuado entrenamiento de sus subordinados para conducir las entrevistas.
Existen factores a considerarse en la seleccin del entrevistador: 1) El nivel del trabajo de la persona entrevistada. Los altos ejecutivos deben ser entrevistados por auditores ms experimentados. 2) Funcionarios evasivos, o empresas con problemas actuales o potenciales en un rea particular, (lo que requiere de un entrevistador experimentado). 3) La complejidad del sistema puede requerir de un entrevistador experimentado tanto en el arte de entrevistar como en el rea tcnica especifica. Preparacin de la entrevista: El auditor deber recurrir a su actitud tctica en repetidas ocasiones, dado que no podr imaginar a priori cules han de ser exactamente las reacciones y actitudes del entrevistado frente a cada pregunta o durante el dilogo. Diversos obstculos se presentaran y debern ser sorteados con tacto y con soluciones adecuadas a cada oportunidad. Estos aspectos pueden ser: 1) Terminologa, donde el auditor deber cuidar de usar palabras tcnicas. Debe comprender que el entrevistado no es un especialista en auditora y que la no comprensin de algunos conceptos puede dificultar que se revele toda la informacin, deber distinguir entre lo que el entrevistado dice, qu debe hacer y lo que realmente hace. 2) Personalidad del entrevistado, donde el auditor deber estar preparado para dialogar con empleados y funcionarios de muy distintas personalidades, por lo tanto su actitud ser diferente para adecuarse a cada circunstancia, esto obliga al auditor a averiguar tanto como sea posible del entrevistado. Ejecucin de la entrevista Para la adecuada ejecucin de las entrevistas se deben cumplir las siguientes recomendaciones: 1) Presentarse a la hora fija. 2) Hacer las preguntas de una manera clara y simple, libre de la jerga tcnica y de sesgos juiciosos. 3) Asegurarse de que las preguntas sean contestadas, pero a la vez, mantenindose razonablemente dentro del presupuesto de horas. 4) Cuando se hace una pregunta, la persona entrevistada puede ser incapaz de contestar porque no sabe, conoce la respuesta, pero no desea darla; conocer la respuesta pero ser incapaz de darla en una forma completa o efectiva. 5) El entrevistador debe poder distinguir entre las razones precedentes y hacer preguntas adicionales segn sea el caso. 6) Entrevistado aparte de lo que dice. Buscar indicaciones de deterioro en la relacin durante la entrevista, con el fin de vencer el problema
7) Comenzar con preguntas que el entrevistador est seguro de que el entrevistado puede contestar y que no crearn una actitud negativa. Hacer slo una pregunta a la vez, mantenerse en el tema, sin desvos y en forma franca. Dejar que relate su historia y ayudar a que la sustente, que no tema confesar falta de conocimiento. 8) Registro de las respuestas, registrando el mnimo necesario, basarse en los hechos y en la informacin numrica. Dar al entrevistado la oportunidad de ver y de comentar acerca de la informacin obtenida de l antes de la fiscalizacin. Es importante para un entrevistador conocer que los temas que a l le interesa analizar deben ser planteados en el nivel que corresponda para obtener informacin detallada y conocer los problemas 2) Observacin personal y directa Es una tcnica que se plica frecuentemente como complemento de otras. Se utiliza para verificar informacin recogida por otros medios. La observacin personal del auditor puede abarcar la disposicin de los sectores de trabajo, ubicacin de equipos y archivos, medios de comunicacin, etc. Permite confirmar manifestaciones referidas al volumen de trabajo, frecuencia de consultas y otras formas de medicin. Debe aclararse, sin embargo, que as como la medicin del trabajo es una tcnica de antigua y exitosa aplicacin de procesos industriales, no ha sido an suficientemente desarrollada para la aplicacin de procesos administrativos. Principalmente aquellas tareas de tipo repetitivo y de magnitud, o sea, las tareas susceptibles de ser procesadas mecnicamente, son las ms aptas para ser sometidas a una medicin. De todas maneras, la observacin personal puede ser un elemento de juicio que ayudar al auditor a determinar si el volumen de la tarea justifica la especializacin, la fusin de tareas, la divisin del trabajo, o la mecanizacin. Adems, permitir establecer cul es el tiempo medio para producir una unidad de tarea determinada. 3) Revisin, lectura y estudio de documentacin y antecedentes: Documentacin que constituye la materia viva de las dependencias; formulacin de objetivos, memorias, actas de reuniones, ficha estadsticas, instrucciones impartidas por escrito, proyectos, y actas de compromiso aunque no formen un cuerpo orgnico. 4) Cuestionarios El cuestionario es un documento redactado en forma de interrogatorio, integrado por preguntas estrictamente relacionadas con el tema que se investiga. Esta normalmente dirigido a empleados y funcionarios que realizan una determinada tarea y su finalidad es suplir la entrevista cuando todos los interrogados se encuentran diseminados o a gran distancia entre s. No requiere generalmente opiniones, como podra ocurrir con encuestas de carcter sociolgico o comercial; se refiere concretamente a hechos que debern luego ser verificados. La presentacin del cuestionario requiere un especial cuidado, principalmente, en cuanto a la redaccin de las preguntas a fin de que estas transmitan fielmente la intencin del encuestador. En el caso de la entrevista personal, cualquier duda suscitada en el interrogatorio se solucionar a travs de preguntas aclaratorias de rpida respuesta. No obstante la dedicacin volcada en la preparacin del cuestionario, ser difcil lograr que todos los interrogados interpreten de igual manera las preguntas. Es aconsejable redactarlas en forma tal que las nicas respuestas posibles sean si o no, o bien, datos de carcter cuantitativo. El interrogatorio deber ser acompaado de instrucciones claras, precisas, y concretas acerca de su cumplimiento. Esto significa que la definicin del objetivo del cuestionario y su finalidad deben estar explicadas en el _____________________________________________________________________________________ 16
cuestionario. La tcnica del cuestionario solo se justifica cuando hay gran urgencia, cuando los datos requeridos son cuantitativos, cuando los empleados son diseminados o a gran distancia, o cuando, en general, se necesite obtener poca informacin de gran cantidad de personas.
CAPITULO III: EVALUACIN DE CONTROL INTERNO Cada informe anual debe contener un informe que evale la eficiencia en la adecuacin de la estructura del sistema de control interno y de los procedimientos para el informe financiero. La firma de contabilidad que preparo o emite el reporte de auditoria atestiguara y reporta esta evaluacin. La falta de control podra permitir que ocurra un error o irregularidad repetidamente resultando una cantidad material. El auditor no puede detectar un error o irregularidad que resultando de una falta ocasional da un procedimiento de control especfico. 1. EVALUACIN DEL SISTEMA DE CONTROL INTERNO. Al evaluar y estudiar el control interno, el auditor obtiene y conoce informacin que debe concluir, en el fundamento, proceso y finalidad determinando posibles riesgos, deficiencias e inconsistencias y algunas veces indicios de irregularidades hasta de cometer fraude. El control interno deben ser analizado bajo los parmetros de importancia relativa y materialidad y hacer conocer a sus clientes, acompandolos de recomendaciones para que la administracin determine medidas preventivas y se erradiquen inmediatamente o se proyecten sus eficacias en la adecuacin de la estructura del referido sistema de control interno y de sus procedimientos. Se debe disponer de un apropiado sistema de control que garantice la aplicacin de las normas y la obtencin de significativos niveles de eficiencia y eficacia en los diferentes procesos, operaciones y actividades que se desarrollen en el ejercicio contable. El control interno de entidades diferentes operan con distintos niveles de efectividad, cuando un sistema de control interno alcanza una calidad razonable puede ser considerado efectivo, este puede ser considerado efectivo si la administracin, junta directiva y la gerencia tienen una razonable seguridad de que: entienden el grado en que alcanzan los objetivos de las operaciones de las entidades, los informes financieros son preparados en forma confiable, el ambiente de control tiene gran influencia en la forma como se desarrollan las operaciones, se establecen los objetivos y se minimizan los riesgos. Este ambiente es en esencia el principal elemento sobre el que se sustentan o actan otros componentes que son indispensables para la realizacin de los propios objetivos de control. La revisin del control interno por parte del auditor le ayuda a determinar otros procedimientos de auditora para formular su opinin sobre la razonabilidad de los saldos finales. El control interno contempla una seguridad razonable, pero no absoluta de que los objetivos del sistema se cumplirn. La implantacin de un sistema adecuado de control interno es responsabilidad de la administracin del ente y el diseo del mismo ha de realizarse teniendo en cuenta los juicios de la administracin. Un planteamiento de la evaluacin que hace el Contador Publico de control interno contable, que se enfoca directamente a prevenir o detectar errores o irregularidades importantes en los saldos de las cuentas, consiste en aplicar a cada tipo importante de transacciones y a los respectivos activos involucrados en la auditora los siguientes criterios: 1.- Considerar los tipos de errores e irregularidades que pueden ocurrir. 2.- Determinar los procedimientos de control interno contable que pueden prevenir o detectar errores o irregularidades.
3.- Determinar si los procedimientos necesarios estn establecidos y si se han seguido satisfactoriamente. 4.- Evaluar cualquier deficiencia, es decir, cualquier tipo de error o irregularidad potencial no contemplada por los procedimientos de control interno existentes, para determinar su efecto sobre: la naturaleza, momento de ejecucin o extensin de los procedimientos de auditora a aplicar y las sugerencias a la entidad. La revisin que haga el auditor del sistema de control interno contable y sus pruebas de cumplimiento deben relacionarse con los objetivos de la evaluacin del sistema. . Por esta razn, las evaluaciones generales no son tiles a los auditores porque no ayudan a decidir el alcance al cual deben restringirse los procedimientos de auditora. Los controles y deficiencias que afectan a diferentes tipos de transacciones no son compensatorios en su efecto. La evaluacin de los controles internos debe dar lugar a una conclusin respecto a si los procedimientos establecidos y su cumplimiento deben considerarse satisfactorios, si la revisin del Contador Pblico y sus pruebas no revelan ninguna situacin que se considere como una deficiencia importante para su objetivo. Una deficiencia importante significa una situacin en la cual el auditor estima que los procedimientos establecidos, o el grado de cumplimiento de los mismos, no proporcionan una seguridad razonable de qu errores o irregularidades por importes significativos, con respecto a las cuentas anuales que estn siendo auditadas pudieran prevenirse o detectarse fcilmente por los empleados del ente en el curso normal de las ejecuciones de las funciones que le fueron asignadas. 1.1. METODOS PARA EVALUAR EL SISTEMA DE CONTROL INTERNO.
Existen tres mtodos de evaluacin del sistema de Control Interno: Cuestionario, Narrativo o Descriptivo, Mtodo Grfico. Mtodo de cuestionario. Este mtodo consiste en disear cuestionarios con base a preguntas que deben ser contestadas por los funcionarios y personal responsable de las distintas reas de la empresa bajo examen. Las preguntas son formuladas de tal forma que la respuesta afirmativa indique una debilidad o un aspecto no muy confiable. Normalmente, el Auditor obtiene las respuestas de los funcionarios mediante una entrevista tratando de obtener la mayor evidencia. El auditor debe obtener evidencia y otras pruebas por medio de procedimientos alternativos que le permitan determinar si realmente se llevan a la prctica los procedimientos que la empresa tiene previstos. La aplicacin de cuestionario permite servir de gua para el relevamiento y la determinacin de las reas crticas de una manera uniforme, facilitando la preparacin de las cartas de Control Interno.
Mtodo narrativo o descriptivo. Es la descripcin detallada de los procedimientos ms importantes y las caractersticas del sistema de Control Interno para las distintas reas clasificadas por actividades, mencionando los registros y formularios que intervienen en el sistema. Puede ser aplicado en auditoras de pequeas empresas, requiere que el auditor que realiza el relevamiento tenga la suficiente experiencia para obtener la informacin que le es necesaria y determinar el alcance del examen. Mtodo grfico. Consiste en describir objetivamente la estructura orgnica de las reas con la auditora, as como los procedimientos a travs de sus distintos departamentos y actividades; sus principales ventajas son: identificar la existencia o ausencia de controles financieros y operativos. Permitir al auditor apreciar en forma panormica los distintos procedimientos que se combinan e identificar las desviaciones de procedimientos.
1.2 EVALUACIN PRELIMINAR DEL CONTROL INTERNO: El control interno comprende: Las normas y procedimientos administrativos; Las normas y procedimientos financieros, ambos tienen como objetivo fundamental captar y resumir las diferentes operaciones financieras y administrativas. En la evaluacin del control interno se obtienen las informaciones prcticas, que puedan determinar su efectividad, segn los propsitos establecidos e identificar posibles debilidades. Un control interno dbil puede permitir que ocurran errores o irregularidades resultando una cantidad material, que el auditor no pueda detectar a causa de una falla ocasional de un procedimiento de control especfico. Las irregularidades pueden ser efectuadas a un nivel de la gerencia que por lo general es ms difcil para detectar. La firma de contabilidad que prepara o emite un reporte de auditora, atestiguar y reportar esta evaluacin. Cada reporte anual debe contener una informacin donde se evala la eficacia del sistema de control interno y de los procedimientos para el reporte financiero. Es importante sealar que el control interno permite que se cumplan los objetivos y metas que se plante la empresa, el cual es flexible e interactivo. Este le da una visin al auditor para observar el ambiente de control, valuar los Riesgos, Actividades de Control, Sistemas de informacin y comunicacin y Monitoreo de las actividades de la entidad. Todo esto permite que se realice el resumen ejecutivo (visin de alto nivel sobre la estructura conceptual del control interno), estructura conceptual ( define el control interno, describe sus componentes y proporciona criterios para que se pueda valorar el sistema), reportes a partes externas ( documento suplementario que proporciona orientacin a aquellas entidades que publican informes sobre control interno adems de la preparacin de Estados Financieros o que est contemplado hacerlo), herramientas de evaluacin (proporciona materiales que se pueden usar en la realizacin de un sistema de control interno), para la elaboracin de un informe que presente todos los aspectos importantes analizados en el control interno. PLANEACION Debe desarrollarse cumpliendo una serie de pasos y fases en orden lgico y secuencial, de manera que sea posible realizar la auditora eficientemente y cumplir con los objetivos de manera oportuna. Este plan tiene un propsito fundamental, determinar que cada una de las fases se cumplan en el transcurso de la investigacin y establecer el procedimiento a seguir, el equipo a cargo de la auditora debe entender el propsito y cada procedimiento que se adopte debe encaminar hacia ese fin. Existen tres razones importantes por las cuales el auditor elabora la planeacin de auditora y de sus compromisos al momento de que se realice el trabajo: Le permite obtener las evidencias competentes y suficientes para las circunstancias que se presenten, Ayuda a mantener los costos a un nivel razonable, Evita malos entendidos con el cliente al cual se le realizar la auditora. Las partes fundamentales de una planificacin comprende: El Plan Previo, obtencin de antecedentes, obtencin de informacin sobre obligaciones legales del cliente, realizacin de procedimientos analticos preliminares, establecer la importancia y evaluar el riesgo aceptable de auditora, entender la estructura de control interno del cliente y desarrollar un plan general y programa de auditora. Las primeras seis partes tienen como objetivo ayudar al auditor a desarrollar la ltima parte. La mayor parte de la planeacin de auditora tiene que ver con la obtencin de informacin para ayudar a los auditores a evaluar los riesgos inherentes y aceptables de auditora. Cuando se decide que el riesgo aceptable de auditora es menor y se considera adecuado, hay tres efectos potenciales: 1. Se requieren ms hechos para aumentar las garantas de que no hay errores importantes en la auditora. _____________________________________________________________________________________ 19
2. Se puede requerir de ms personal experimentado en la realizacin del trabajo de auditora. 3. El trabajo ser revisado de manera minuciosa y detallada que lo usual.
Plan Previo de Auditora: La planificacin previa conlleva a decidir si se acepta o contina haciendo la auditora para el cliente, evaluar las razones que tiene para que se realice el trabajo, obtener una carta compromiso y seleccionar al personal para la auditora. Lo primero, aunque no es fcil considerando que actualmente existe tanta competitividad, se debe tener cuidado para decidir cules clientes son aceptables ya que las responsabilidades legales y profesionales son tales, que a quienes les falta integridad o discuten constantemente sobre la conducta de la auditora y los honorarios provocan ms problemas de lo que valen. Adems es fundamental la investigacin de nuevos clientes ya que se debe determinar la aceptabilidad, evaluando la posicin del posible cliente en la comunidad empresarial, posicin financiera, etc. Otro aspecto importante es el anlisis de la continuidad con el mismo cliente ya que se deben evaluar cada ao determinando si existen razones para no continuar haciendo la auditora; todo esto es fundamental para decidir sobre el riesgo aceptable de auditora. Otro aspecto a considerar dentro del plan previo es determinar las razones por las cuales el cliente decide realizar la auditora, ya que le permite al auditor obtener informacin adicional a medida que desarrolla el trabajo, porque esto puede afectar la evaluacin que realice l, del riesgo aceptable de auditora. Al igual que debe existir un claro entendimiento de los trminos del compromiso entre el cliente y auditor deben estar escritos a fin de reducir al mnimo los malos entendidos, por ello la carta compromiso especificando si se realiza la auditoria, una revisin o una compilacin, ms cualquier otros servicios; esta no afecta la responsabilidad del auditor ante los usuarios externos de Estados Financieros auditados, pero s afectan las responsabilidades legales con el cliente. Obtencin de Antecedentes: El conocimiento amplio del negocio del cliente y de las operaciones que ste realice son esenciales para realizar la auditora de manera adecuada y eficiente. Esto es fundamental porque muchas empresas tienen requerimientos de contabilidad nicos, el auditor debe comprenderlos para poder evaluar si los estados financieros cumplen con los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. A dems de esta forma se identifican riesgos que afectan la identificacin de los posibles riesgos aceptables de auditora y los inherentes. Una forma muy usada es la visita a las instalaciones lo cual es til ya que se conoce mejor la entidad y sus operaciones, porque presenta una oportunidad para observar los trabajos ms importantes y le permite conocer al personal de la misma. Una vez obtenido el conocimiento de la entidad se definir si es necesaria la contratacin de un especialista, por ello es fundamental la planificacin adecuada para asegurarse que est disponible cuando se le necesite, que sea competente y algo primordial, independiente.
Obtencin de informacin sobre las obligaciones legales del cliente:
La revisin del Acta Constitutiva y Estatutos, Consejo de Administrativo, Contratos. El conocimiento de todos estos documentos y otros, permite a los auditores interpretar los hechos relacionados en toda la auditora y asegurarse de que se manifiesten de manera correcta en los Estados Financieros, revisndolos de manera detallada para encontrar las evidencias suficientes y competentes.
Realizacin de procedimientos analticos preliminares: Hacer procedimientos analticos durante la planificacin es parte esencial en la realizacin de auditora eficaz y efectiva, ya que proporcionan informacin para evaluar el riesgo inherente y aceptable, lo cual afectar en las decisiones del auditor sobre la continuacin con el cliente, adems se obtienen evidencias competentes. Establecer la importancia y evaluar el riesgo inherente y aceptable de auditora: Esto es el monto mximo por el cual el auditor cree que los estados financieros podran estar equivocados sin afectar siquiera a decisiones de los usuarios razonables. Esta es una de las decisiones ms importantes que toma el auditor ya que requiere bastante criterio profesional. Establecer la importancia ayuda al auditor a planear las evidencias adecuadas que va acumular. La estructura del control interno del cliente: La razn por la cual una compaa establece un sistema de control es para ayudarse a cumplir sus propias metas. El estudio de la estructura del control interno es importante para los auditores ya que deben lograr entenderlo de manera suficiente para poder planear la auditora y determinar la naturaleza, programacin y alcance de las pruebas que han de realizarse. Cabe sealar que una estructura de control interno no puede considerarse totalmente eficaz, independiente del cuidado que se tenga en su diseo e instrumentacin, ya que la competencia y confiabilidad depende del personal que lo utilice. Este conocimiento se puede dar mediante: La administracin, Conocimiento de la informacin contable y sistema de comunicacin, conocimiento de las actividades de control y conocimiento de monitoreo. 2. VENTAJAS DEL CONTROL INTERNO La ventaja ms clara para el auditor que examina el control interno como base de su trabajo, se refiere al ahorro del tiempo y esfuerzo. Desde luego se redunda en beneficios de sus clientes, quienes ahorran honorarios (tratndose de auditores independientes) y obtienes los informes de la entidad con mayor oportunidad. Pero quizs lo ms importante del examen del control interno es que permiten al auditor dirigir su atencin a los aspectos y actividades de la empresa que ms requieren. Actualmente el concepto de control Interno tiende a modificarse por el de evaluacin de gestin, lo cual le permite su medicin por indicadores. 3. PROCEDIMIENTO DE AUDITORIA FORENSE Los procedimientos de auditora forense consisten en la recopilacin de informacin, elaboracin de cuadros y formatos, reas y ciclos auditables y un cronograma de actividades, lo cual incluye: un plan de trabajo, el periodo de investigacin, fuentes y clases de informacin necesarias para la investigacin, as como tambin archivos y control de documentos, ejecucin y obtencin de pruebas
y evidencias hasta llegar al informe y conceptual final. Estos procedimientos combinados ayudan al auditor a crear una certeza acerca de los estados financieros y as dar una opinin independiente de las razonabilidad de estos, ya que podra ser que los estados financieros no reflejen los resultados correctos en base a las investigaciones realizadas por el auditor forense. Los Procedimientos de Auditoria pueden definirse en grandes trminos como los actos o hechos que realiza el auditor para alcanzar los objetivos del examen, es decir, el conjunto de tcnicas de investigacin aplicables a una partida o grupos de hechos y circunstancias mediante los que el auditor obtiene la base para fundamentar su opinin. El auditor debe verificar la conformidad de las leyes y reglamentos, diseando acciones de revisin que ofrezcan la garanta razonable de que se detectaron errores, irregularidades y actos ilcitos que pudieran repercutir sustancialmente sobre los valores que figuran en los Estados Financieros. Las tcnicas de auditora son los mtodos prcticos de investigacin y pruebas que el contador pblico utiliza para lograr la informacin y comprobacin necesarias para poder emitir su opinin profesional. Es decir, las tcnicas son las herramientas de trabajo del Contador Pblico y los procedimientos la combinacin que se hace de esas herramientas para un estudio particular. Como ya se ha mencionado, los procedimientos de auditora son la agrupacin de tcnicas aplicables al estudio particular de una cuenta u operacin; prcticamente resulta inconveniente clasificar los procedimientos ya que la experiencia y el criterio del auditor deciden las tcnicas que integran el procedimiento en el caso particular. Los procedimientos pueden incluir: investigacin y anlisis, nuevos clculos, comparacin y otras tareas de verificacin de exactitud, observacin e inspeccin. El contador debe usar la evidencia obtenida como la base para el informe de resultados de los procedimientos, debe obtener declaracin escrita de la Direccin del ente en cuanto a la veracidad e integridad de la informacin que le ha sido brindada para la realizacin de su trabajo.
NATURALEZA DE LOS PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA. Los diferentes sistemas de organizacin, control y en general los detalles de operaciones de los negocios hace difcil establecer sistemas rgidos de pruebas para el examen. Por esta razn el auditor deber decidir cual procedimiento ser aplicado en cada caso para obtener la certeza que fundamente su opinin y objetivo profesional. Para algunas afirmaciones, ciertos procedimientos de auditora pueden ser ms apropiados que otros. La seleccin que realiza el auditor entre estos se basa en la valoracin de riesgos, a ms alta valoracin sobre el riesgo, mas confiable y relevante es la evidencia de auditora que busca el auditor. Al determinar los procedimientos de auditora a ser aplicados, el auditor debe considerar las razones para la valoracin de riego de cada clase de transacciones, saldos de cuentas o revelaciones. Esta valoracin debe identificar y considerar las implicaciones de los riesgos pertinentes en los niveles de la entidad y en los niveles de actividad. El proceso de valoracin de riesgos debe considerar los factores internos y externos que pueda impactar el logro de las metas y objetivos globales y genricos de las organizaciones, el auditor debe analizar los riesgos y suministrar base para dirigirlos. Cuando la informacin que usa el auditor para realizar procedimientos de auditora es producido por el sistema de informacin de la entidad, el auditor debe obtener evidencia sobre la exactitud e integridad de la informacin. _____________________________________________________________________________________ 22
OPORTUNIDAD DE LOS PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA. La oportunidad se refiere a cuando se realizan los procedimientos de auditora o al perodo o fecha para la cual se aplica la evidencia de auditora. A veces no es conveniente realizar los procedimientos relativos al examen de los Estados Financieros, en la misma fecha de los exmenes, ya que algunos procedimientos son ms tiles y se aplican en una fecha posterior o anterior. El Auditor puede realizar pruebas de controles o procedimientos sustantivos en una fecha intermedia o al final del perodo. A ms alto el riesgo, mayor la probabilidad de que el auditor pueda decidir que es ms efectivo realizar procedimientos sustantivos cerca o al final del perodo ms que en una fecha temprana o realizar procedimientos de auditora no anunciados o en tiempos no predecibles. De otro modo, realizar procedimientos de auditora antes de finalizar el perodo le puede permitir al auditor considerar asuntos significativos en cuanto ellos surgen y desarrollan un enfoque de auditora efectivo para analizarlos. Si el auditor desempea pruebas de controles o procedimientos sustantivos antes de finalizar el perodo, el auditor considera la evidencia adicional que se requiere para lo que resta del perodo. Al considerar cuando realizar procedimientos de auditora el auditor tambin considera asuntos tales como: el ambiente de control, cuando est disponible la informacin relevante, la naturaleza de riesgo, el perodo o fecha a la cual se refiere la evidencia de auditora. Ciertos procedimientos se pueden realizar solamente en despus del final del perodo, por ejemplo concordar los Estados Financieros con los registros contables y examinar ajustes de hechos durante el curso de la preparacin de los Estados Financieros.
EXTENSION DE LOS PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA. La extensin incluye la cantidad a realizar de un procedimiento especfico de auditora, dado que las operaciones de la empresa son repetitivas, generalmente no es posible realizar un examen detallado de todas las transacciones, por esto cuando se llenan los requisitos de multiplicidad de partidas y similitud, se recurre a examinar una muestra representativa de las transacciones individuales para derivar una opinin general de la partida actual, esto se llama prueba selectiva, por ejemplo, un tamao demuestra a una cantidad de observaciones de un procedimiento de control. La extensin de un procedimiento de auditora se determina luego de considerar la importancia, el riesgo y el grado de aseguramiento que el auditor planea obtener, el auditor incrementa la extensin de los procedimientos de auditora en la medida en que se incrementa el riesgo. Sin embargo incrementar la extensin de un procedimiento de auditora es solamente efectivo si el procedimiento es relevante para el riesgo especfico; Por consiguiente, la naturaleza de un procedimiento de auditora constituye la consideracin ms importante. El uso de las tcnicas de auditora asistidas por computador puede facilitar pruebas ms extensivas de las transacciones electrnicas y de los archivos de las cuentas. Tales tcnicas se pueden usar para seleccionar transacciones, muestras a partir de archivos electrnicos claves para buscar transacciones con caractersticas especficas para probar una poblacin entera en lugar de una muestra. Las conclusiones vlidas se pueden extraer ordinariamente empleando enfoques de muestreo. Sin embargo, si la cantidad de las selecciones hechas a partir de una poblacin es demasiado pequea el enfoque de muestreo seleccionado no es apropiado para las circunstancias, o si las excepciones reciben el seguimiento apropiado, existir un riesgo inaceptable de que la conclusin del auditor basada en una muestra puede ser muy diferente de la conclusin obtenida si la poblacin entera estuviera sujeta al mismo procedimiento de auditora. _____________________________________________________________________________________ 23
CAPITULO IV: PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA FORENSE. 1. PLANEACION. La planificacin de auditora implica desarrollar una estrategia general para su conduccin a fin de asegurar que el auditor tenga conocimientos de sus actividades, sistema de control e informacin y disposiciones legales aplicables a la institucin, que le permitan evaluar el nivel de riesgo de auditora, as como determinar y programar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos a aplicar. Existen tres razones principales por las cuales el auditor planea adecuadamente sus compromisos: Obtener evidencia competente y suficiente para las circunstancias, ayudar a mantener los costos a un nivel razonable, evitar malos entendidos con el cliente. Se debe planear de tal manera que se asegure el cumplimiento eficiente y eficaz del objetivo de la auditora para lo cual el auditor debe tomar en cuenta aspectos como: 1. Desarrollar un plan especfico donde se consideren los elementos para alcanzar los objetivos generales y especficos, alcance del examen y procedimientos ms importantes. 2. Conocimiento de la entidad a auditar, su naturaleza operativa, organizacin, servicios que presta, normativas a aplicar y el seguimiento a recomendaciones de auditoras anteriores. 3. Entendimiento suficiente del sistema de control interno de la entidad para su evaluacin. 4. Determinar la naturaleza, extensin y alcance de los procedimientos de auditora basndose en la evaluacin de riesgo de auditora. 5. Cronograma de trabajo de la auditora, identificando las fechas claves para su ejecucin en tiempo y forma. 6. Evaluacin del riesgo de errores o irregularidades de importancia relativa, basados en dicha evaluacin, se deben disear los procedimientos para obtener informacin que sea aceptado por una corte como pruebas periciales. 7. La metodologa del trabajo a realizar incluyendo las tcnicas para obtener la evidencia y para desarrollar los hallazgos de auditora as como los indicadores de fraudes en las empresas. 8. Obtener una comprensin de orden legal, reglamentaria, contractual, administrativa y financiera de la empresa. 9. Contar con el apoyo legal apropiado y la asistencia tcnica de expertos, segn las actividades a realizar durante el examen. El contador encargado y los ayudantes ms experimentados asignados al trabajo, deben entender claramente su propsito, y cada procedimiento que se adopte debe encaminarse directamente hacia ese fin. _____________________________________________________________________________________ 24
Si se planea el trabajo a desarrollar se establece una situacin que garantiza razonablemente la atencin de los puntos ms importantes, as como la aplicacin de los procedimientos mnimos para la obtencin de elementos de juicio suficiente para nuestra opinin esto correspondera a la planeacin. Los programas de auditora contienen los procedimientos a seguir. Estos procedimientos se aplicarn en el anlisis o evaluacin del ciclo o cuenta, segn el tipo de auditora que se realice para obtener la evidencia que sustentar el informe.
2. OBJETIVOS Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA FORENSE. 1. OBJETIVOS DE LA AUDITORIA. Los objetivos de auditora consisten en las afirmaciones o enunciados sobre los propsitos que se persiguen al realizar el trabajo de auditora. Los objetivos de cada programa dependen de la clase de auditora a realizar. Por ejemplo en el caso de la auditora forense: Objetivo general de la auditora: Lograr evidencia suficiente, competente y pertinente que tipifique la violacin de las leyes en los siguientes casos: emisin de cheques sin fondos, subvaluacion de ingresos propios, incumplimientos a las leyes sobre retenciones, desembolsos con soportes suficientes. Estos hechos tendrn la documentacin soporte para ser utilizada por terceros que no conocen del sistema de operacin de la entidad. Objetivos especficos. Se establecen los objetivos especficos del rea en concordancia con los objetivos generales de auditara: 1. Cuantificar y verificar la emisin en cheques sin disponibilidad bancaria. 2. Describir la omisin de los registros contables de los ingresos propios y el uso irregular del dinero. 3. Cuantificar el incumplimiento de los impuestos sobre retenciones segn la ley bajo la relacin del funcionario y entidad equivalente. 4. Determinar el monto de los desembolsos con soporte suficiente. 3. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA. Consisten en el conjunto de tcnicas de auditora organizadas estratgicamente de tal forma que al aplicarlos el auditor pueda alcanzar cada objetivo propuesto, mtodos bsicos mediante los cuales el auditor obtiene evidencia para establecer la base de su opinin, denominadas tcnicas de auditora; (Por ejemplo la revisin, observacin, investigacin, confirmacin, comparacin, etc.) El auditor debe comprender estas tcnicas y conocer como se pueden utilizar, su rango de aplicacin y las limitaciones inherentes de las mismas. Una vez que el auditor conoce a fondo las operaciones de la entidad, est en condiciones de usar estas tcnicas en el diseo de procedimientos especficos que le servirn para recopilar evidencia suficiente y competente. De forma similar al disear los _____________________________________________________________________________________ 25
procedimientos, el auditor deber centrarse en los objetivos de auditora que se han de cumplir para cualquier rango o actividad, al hacer esto deber tener en cuenta que un determinado procedimiento podr llevar a la consecucin de ms de un objetivo y que con frecuencia, puede que sea necesario ms de un procedimiento para alcanzar un objetivo determinado. En consecuencia, es fundamental una evaluacin de los objetivos de auditora ms importantes que se han de alcanzar para que el desarrollo del programa sea el adecuado. Por ejemplo, si el auditor quiere cerciorarse (objetivo) de la existencia y propiedad de los bienes de la entidad, disear procedimientos tales como: Arqueos de valores, observacin y recuento de inventarios, inspeccin de documentos de propiedad, confirmacin de custodia de inversiones etc. Los procedimientos pueden tener mucha variedad, la cual depende de los objetivos y las estrategias del auditor, basados en el conocimiento de los riesgos, la cual es consecuencia de una adecuada evaluacin y comprobacin de los sistemas de administracin y control interno. La redaccin de los procedimientos debe ser clara y sencilla a tal punto que fcilmente pueda ser entendida por los auditores que van a ejecutarlos, de ello depende gran parte de la eficacia y eficiencia del programa.
4. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA PARA ANALIZAR OPERACIONES ILICITAS. Un programa de auditora para detectar operaciones de este estilo, debe incluir: Objetivo: Anlisis de retiros frecuentes en cajeros automticos. Procedimientos: 1. Identificar con las instituciones financieras el universo de retiros por cajeros automticos. 2. Tomar una muestra segn la frecuencia, el volumen o el da de mayor movimiento. 3. Identificar las operaciones de mayor frecuencia y determinar el nombre del cliente o el nombre del grupo econmico que acude a este mecanismo (familias, personas relacionadas o empresas entre si). 4. Actividad a la que se dedica este cliente, la cual se averigua con el banco en el exterior. 5. Fuentes de ingresos y anlisis de la actividad, la cual debe conocer el banco que expidi el plstico. 6. Verificar si la actividad que realiza el cliente tanto en el exterior como en el interior justifica el movimiento de grandes sumas de dinero en efectivo. 7. Determinar que la actividad que dice tener el cliente esta registrada, es legal y justifica el movimiento de grandes sumas de dinero en efectivo, cheques o baucher de tarjetas de crdito. 8. Otros procedimientos para detectar operaciones de contrabando, violacin a normas de cambios y legitimacin de capitales o lavado de activos. Objetivo: Anlisis de consignaciones frecuentes en efectivo o cheques a cuentas de ahorro especialmente, que luego se retiran en el exterior. Procedimientos: 1. Identificar con las instituciones financieras el universo de consignaciones en cuentas de ahorro o en otros productos del banco. 2. Tomar una muestra segn, la frecuencia o el da de mayor movimiento. 3. Identificar las operaciones de mayor frecuencia y determinar el nombre del cliente o el nombre del grupo econmico que presenta estos movimientos (familias, personas relacionadas o empresas entre si).
4. Actividad a la que se dedica este cliente o grupo del cual se averigua en el banco en el interior. 5. Fuente de ingresos y anlisis de la actividad, la cual debe conocer el banco que expidi el plstico. 6. Verificar la actividad que realiza el cliente especialmente en el interior para determinar si se justifica el movimiento de grandes sumas de dinero en efectivo, cheques o baucher de tarjetas de crditos o en otos medios de pago. 7. Determinar que la actividad que dice tener el cliente esta registrada, es legal, lleva libros de contabilidad y cumple con las obligaciones legales. 8. Analizar estados financieros, declaraciones de renta, pago de IVA etc. para analizar la procedencia de recursos y fuentes que mantienen el negocio o la actividad del cliente. 9. Otros procedimientos para detectar operaciones de contrabando, violacin a normas de cambios y legitimacin de capitales o lavados de activos. 5. PRACTICAS CONTABLES PARA DETECTAR LAVADO DE DINERO. Son mecanismos contables para interpretar informacin comercial, financiera y tributaria, que facilite conocer al cliente y su actividad mercantil para detectar operaciones inusuales y sospechosas de lavado de dinero. La contabilidad se utiliza para registrar todas las actividades financieras de un ente econmico sea persona natural o jurdica, y con esta informacin se toman las decisiones necesarias para disear estrategias y mejorar el futuro de las organizaciones, pero la ambicin de los inescrupulosos y corruptos tambin la han utilizado para encubrir los actos delincuenciales dando una apariencia de licitud al dinero o a los bienes obtenidos ilegalmente que no necesariamente provienen del narcotrfico. Los grandes lavadores suelen ser muy ingeniosos y son altamente capacitados en temas financieros; se asesoran de expertos que hacen que la deteccin de estas operaciones sea difcil. Esto implica que el lavado de dinero se realiza en varias operaciones porque en una sola es difcil de lograr su objetivo, es borrar el rastro del origen del dinero y para ello utilizan muchas veces el sistema financiero y el no financiero. Como mecanismo de control, la contabilidad es la mejor herramienta para dejar rastro de la historia financiera y econmica de cualquier actividad del hombre; es por ello que en todos los lugares del mundo existen leyes que establecen cuales deben ser los mecanismos en los llamados lenguajes de los negocios, sin embargo, en actos criminales la contabilidad confidencial existe para el manejo de las operaciones, en algunas partes se conoce con el trmino de la doble contabilidad, la cual se hace ms compleja cuando se utiliza para evitar el entendimiento de la misma por organismos especialmente investigativos; sin embargo, existen tambin mecanismos para interpretarla, analizarla y servirnos de ella como prueba contundente que facilite las sentencias y disminuya la impunidad. Lavado de dinero o de activos es intentar o disfrazar la verdadera fuente o propiedad de dinero ilcitamente devengado; para el primer caso se habla del dinero proveniente del narcotrfico, para el segundo proveniente de delitos tipificados en la ley. Hay mil y una forma de lavar el producto de actividades ilcitas , desde comprar una casa al doble de su precio y a la hora de redactar la escritura registrar slo una parte del dinero y el resto pasarlo por debajo de la mesa, hasta comprar billetes de lotera al doble y al triple de su precio o en el hecho ms curioso, un matrimonio a conveniencia para unir dotes, una de ellas producto del narcotrfico; lo cierto es que en todos los casos investigados siempre se ha encontrado que la contabilidad o cualquier forma de registros son el aspecto de mayor importancia para la comprobacin del delito.
1. Procedimientos contables para detectar lavado de dinero. Analizar que la informacin contable este de acuerdo al sector econmico al cual pertenece la unidad del negocio: 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. Actividades de los negocios de una empresa. Cumplimientos de normas relativas a la parte contable. Manejar los conceptos y aplicaciones de principios de contabilidad. Comprender el proceso contable y los documentos fuentes del negocio. Identificar en el negocio el ciclo contable. Evaluar la distribucin de la informacin de un balance. Interpretar un balance y los estados complementarios. Identificar los controles en las operaciones de caja. Comprender los flujos de efectivo y cambios en el patrimonio. Conocer y estudiar los casos y modalidades del lavado de activos ya investigados en los cuales se utiliza la contabilidad para registrar esos hechos. Determinar indicadores de gestin para evaluar los riesgos.
Como leer un balance: Los estados financieros tienen aspectos de forma y de fondo, inicialmente debemos observar que los estados financieros estn firmados y avalados por el representante legal, contador y auditor, segn el caso, para que tenga validez jurdica. El balance nos da una idea de la posicin financiera del investigado: 1. 2. 3. Los activos que posee y la forma como se financian (se debe tener en cuenta que la obtencin de crditos no justificados y sus prepagos facilitan el lavado de dinero). Partiendo de la fecha del estado financiero se pueden promediar los movimientos (las tendencias de las cuentas no se pueden medir con un estado financiero a una fecha determinada) Observar los grandes totales y los subtotales, los cuales reflejan el tamao de la empresa (las cuentas de mayor valor son las que marcan por lo general la actividad del negocio, esto debe ser comparado con la principal cuenta de ingreso y los documentos que acrediten el objeto social u actividad del ente o persona). Los activos ms importantes y las formas en que como esos activos se financian con los pasivos y el patrimonio. (este punto nos ayuda a evaluar la lgica del negocio sin perder de vista de donde proceden los recursos). Como en la mayora de los informes financieros se presentan datos comparativos para varios perodos, observar los cambios que se reflejan en los distintos balances durante el perodo del informe. Por ejemplo si ha habido un cambio en el total de los activos averige si esa tendencia se ha debido a un aumento importante en los activos corrientes, los activos fijos u otros activos, despus compare esas tendencias con los cambios en el total de los pasivos y el patrimonio; por ltimo, compare el nivel de los pasivos corrientes en las deudas a largo plazo, ahora trate de identificar las tendencias y las relaciones lgicas entre las cuentas, con base en un conocimiento de la compaa. Por ejemplo si se sabe que las ventas han aumentado, lo ms probable es que vea un aumento proporcional en las cuentas por cobrar o en el efectivo y una disminucin del inventario, el cual es reflejo de ese crecimiento, los pasivos corrientes deben cambiar de manera similar a los activos corrientes a los cuales financian, mientras que las deudas a largo
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plazo suelen comportarse de igual manera a los activos fijos, cualquier discrepancia, como la disminucin del inventario acompaada de un aumento en el efectivo en un negocio, que por su caractersticas vende a crdito, amerita profundizar en detalle, al igual que un aumento en las ventas sin rotacin de inventarios. Cuando investigue los activos no olvide que estos se contabilizan segn su costo histrico, su valor comercial, correspondiente a lo que vale en la actualidad, puede ser muy distinto, en particular en el caso de los bienes races que la empresa posee desde hace mucho tiempo, los efectos de la inflacin, los ajustes fiscales y las valorizaciones, son cuentas que se deben analizar separadamente y comparar dichos valores con avalos tcnicos firmados por personal debidamente registrado y autorizado. Una vez analizado el balance para determinar si las operaciones de la compaa concuerdan, revise las mismas cuentas pero desde el punto de vista de la liquidez. Al hacerlo tenga presente las siguientes pautas:
1. Hay consumo de flujo de fondo cuando aumentan las cuentas de los activos, mientras que hay generacin cuando estas se reducen. 2. Hay generacin de flujo de fondo cuando aumentan las cuentas de los pasivos y del patrimonio, mientras que hay consumo cuando estas se reducen, ahora determine si los cambios en los activos han creado o consumido efectivo, haga lo mismo con los pasivos y el patrimonio, despus tome nota de los cambios en el balance de la cuenta de efectivo durante los perodos cubiertos, ste anlisis le dar por lo menos una base acerca del estado de liquidez de la empresa. Es importante tener en cuenta que el objeto del negocio marca la pauta en cuanto la normalidad del movimiento de caja, ya que hay productos de consumo permanente y hay otros de lenta rotacin, la situacin de recesin o bonanza de las economas y las variables del entorno son muy importantes en el anlisis de un negocio, adems de tener un conocimiento preciso del comportamiento y tendencias de negocios similares que se desenvuelvan en el mismo sector econmico. Otros documentos son de gran ayuda para profundizar en las investigaciones, especialmente cuando de conocer el negocio se trata, por ejemplo: los certificados de constitucin y gerencia, las escrituras y reformas de estatutos; estos documentos legales presentan para su comprobacin, informacin bsica como: razn social, objeto social, direccin del establecimiento, nombre de socios, principales accionistas, representantes legales, atribuciones, capital, etc. Anlisis grfico de un balance para evaluar la lgica de su comportamiento frente al sector econmico al que pertenece. De manera elemental se podr interpretar un balance teniendo en cuenta la distribucin de la informacin para determinar su liquidez y su solvencia, lo cual refleja el sector econmico al que pertenece y la lgica del comportamiento con respecto a las compaas de su sector. La comparacin de los activos corrientes frente a los pasivos corrientes de una compaa, refleja en primera instancia la liquidez o iliquidez de la misma con respecto a su capital de trabajo, claro est que la rotacin de sus activos corrientes facilita determinar su rpida conversin a efectivo, tanto de los inventarios y de su cartera como de las empresas comerciales. El anlisis de la estructura de los activos fijos y pasivos a largo plazo permiten observar la solvencia de la compaa, como es el caso del sector industrial en el que no sera lgico un volumen muy alto de efectivo, pero si un alto volumen de inventario y un valor significativo de maquinaria. _____________________________________________________________________________________ 29
En cuanto a las utilidades frente a los activos, tambin se pueden comparar los resultados con compaas similares y obtener importantes cuestionamientos; con lo anterior se puede identificar en un balance la lgica de un negocio y evaluar un comportamiento acorde al sector econmico al que pertenece. En este momento se debe tener una idea general sobre lo siguiente: 1. La razn, el objeto social y la ubicacin del negocio. 2. El sector econmico al que pertenece. 3. El tamao de la compaa. 4. Los activos y pasivos ms importantes. 5. Los cambios ms recientes en los activos. 6. Los movimientos altos y bajos del efectivo. 7. La forma como los pasivos y el patrimonio financian los activos. 8. Los cambios importantes que hayan ocurrido recientemente con respecto a las deudas y al patrimonio. Como leer un estado de resultados: Se comienza con el panorama general, es decir, los ingresos adicionales por concepto de venta y los ingresos netos, tomando nota de las tendencias ocurridas durante los perodos cubiertos, despus con los totales ms importantes como utilidad bruta, ingreso operativo, otros ingresos y egresos, y el ingreso gravable se compara esta informacin con empresas del mismo tamao y ubicadas en el mismo sector. (La informacin se obtiene de gremios, e instituciones que realizan estudios sectoriales). Con este conocimiento bsico de las tendencias de la compaa en lo que se refiere a las ventas, los gastos principales y el efecto resultante sobre las utilidades para los perodos contemplados, se pasa a analizar el informe ms detalladamente. Estudiar una lnea de productos o un segmento de ventas, junto con la informacin de costo correspondiente. Obtener datos detallados del costo de las ventas: concentrarse en las cuentas principales, materiales, mano de obra y gastos generales. Tener presente que el costo de los bienes no vendido aparece como inventario en el balance. Seguir estudiando el estado de prdidas y ganancias y comparar las distintas cuentas de gastos de operacin con el desempeo resiente de la compaa en materia de ventas y utilidades, tomando nota de cualquier discrepancia que amerite un examen a fondo. Los ingresos se reconocen en el momento en que ocurre la venta, independientemente de la fecha en la cual se recibe el dinero del cliente, mientras que los gastos se conocen en el momento en que se producen, independientemente de la fecha en la cual se efecta el pago. Esta es la base contable acumulada, la cual se ajusta a los principios contables aceptados pero no se refleja claramente en el flujo de caja. Para examinar el estado de resultado bajo la perspectiva de flujo de fondo, se debe sumar la depreciacin a los ingresos netos. As se obtendr una versin aproximada de las fuentes, puesto que la depreciacin no es una salida de caja. Este anlisis breve de prdidas y ganancias debe dar una idea general sobre lo siguiente: 1. El volumen y la tendencia de las ventas. 2. Los totales y las tendencias de los gastos principales. 3. El ingreso neto o la prdida resultante.
4. El ingreso efectivo generado por la actividad de la empresa. 6. AMPLIACION DE LOS PROCEDIMIENTOS NORMALES. El procedimiento normal de auditora consistente en el inmediato control por los auditores de la caja y valores, se complementa con pruebas extensas de transacciones de caja, y con solicitudes de confirmacin de tipo positivo de todas las cuentas por cobrar y pagar. Si la persona que controla los fondos ejerce tambin control sobre los bienes de una actividad distinta, como por ejemplo, una asociacin de beneficencia de empleados, los fondos extra deben ser auditados simultneamente o recogidos por otros interesados en ellos, hasta que pueda obtenerse autorizacin para revisarlos. Existe variacin entre el programa de auditora para una revisin anual corriente y el programa para una investigacin especial, puede deberse a la inclusin de tcnicas de auditora que no se utilizan ordinariamente, o a una extensin o expansin importante de los procedimientos normales de auditora. Muchas partidas en las cuentas pueden ser de poco o ningn inters. Otras, pueden requerir una investigacin mucho ms extensa que la que ordinariamente sera necesaria. El programa de auditora diseado especficamente para descubrir fraudes o abusos de confianza, puede emplear muchas tcnicas de auditora que frecuentemente no se necesitan. Los procedimientos usuales pueden ser considerablemente extendidos en cuanto al alcance. La comparacin de la informacin interna disponible, con la informacin externa, es un ejemplo. En el caso de un distribuidor de automviles, por ejemplo, es posible obtener rpidamente de la fbrica un detalle de todos los automviles nuevos comprados por el distribuidor, en un perodo dado (incluyendo nmeros de serie, etc.) Esto puede compararse en detalle con los registros. La revisin de las declaraciones de impuestos de individuos sospechosos, aun cuando no es concluyente, puede dar informacin til. Algunos Estados hacen de las declaraciones personales del Impuesto sobre la Renta una cuestin de registro e informacin pblica. Las polticas administrativas deben ser cuidadosamente observadas para descubrir cualquier desviacin en la prctica del sistema establecido. Muchos desfalcos y fraudes se han facilitado por la contnua violacin, o el completo abandono de procedimientos que fueron originalmente instituidos para impedir tales fraudes. USO DEL SOFTWARE EN AUDITORIA FORENSE. La informtica forense se encarga de analizar sistemas informticos en busca de evidencia que colabore a llevar adelante una causa judicial o una negociacin extrajudicial, aplicando tcnicas y herramientas de hardware y software para determinar datos potenciales o relevantes. Tambin puede servir para informar adecuadamente al cliente acerca de las posibilidades reales de las evidencias existentes o supuestas. Los naturales destinatario de este servicio son los estudios jurdicos aunque cualquier empresa o persona puede contratarlo. La necesidad de este servicio se torna evidente desde el momento en que la enorme mayora de la informacin generada est almacenada por medios electrnicos. Existe software diseados para explorar bases de datos y analizar perfiles. Tcnicamente estos programas deben: 1. Identificar operaciones que excedan ciertos lmites preestablecidos. 2. Resumir operaciones acumuladas en perodos de tiempo, diario, semanal, mensual y anual. 3. Identificar operaciones estructuradas y fraccionadas y que permitan detectar transacciones de crdito o dbito realizadas con diferentes instrumentos financieros que van al mismo cliente.
4. Generar reportes validos como pruebas ante posibles demandas por lavado de dinero y activo. 5. Abarcar el anlisis integral de operaciones realizadas por clientes, empleados, proveedores y dueos de una organizacin. 6. Rastrear detalladamente una operacin desde el inicio hasta el final para comprobar el origen de fondos y destino de los mismos. 7. Actualizar listas negras o clientes no deseados y detectarlos en base de datos de la institucin. 8. Facilitar identificacin de operaciones inusuales, sospechosas y contar con mecanismos giles para reportarlas ante las unidades correspondientes. 9. Excavar datos y relacionarlos entre si, para facilitar anlisis estadsticos y financieros. 10. Monitorear transacciones bajo parmetros y perfiles personalizados. 11. Mantener un registro histrico de las transacciones para crear comparativos automticos. Se espera de estas herramientas optimizar el tiempo y el esfuerzo de revisin, disminuir el volumen de trabajo, mejorar la veracidad y garantizar razonablemente la minimizacin del riesgo de lavado de dinero y activos. 7. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA EN AUSENCIA DE EVIDENCIA ANTE UN ACTO ILEGAL. Algunos de los procedimientos se refieren a la lectura de las actas; preguntas a la gerencia de cliente y su consejero legal acerca de litigios, demandas y evaluaciones; pruebas sustantivas de los detalles de operaciones y saldos. El auditor debe preguntar a la gerencia acerca del cumplimiento del cliente sobre las leyes y reglamentos. Donde sea aplicable, el auditor debe preguntar a la gerencia acerca de lo siguiente: 1. La poltica del cliente relacionada con la prevencin de actos ilegales. 2. El uso de directrices emitidas por el cliente y las representaciones peridicas obtenidas de la gerencia en los niveles apropiados de autoridad, en relacin con el cumplimiento a las leyes y reglamentos. El auditor tambin, generalmente obtiene representaciones escritas de la gerencia, relacionadas con la ausencia de violaciones o posibles violaciones de las leyes o reglamentos, cuyos efectos deben ser considerados para revelacin en los estados financieros o como base para registrar prdidas contingentes. El auditor no necesita efectuar ms procedimientos en esta rea, si no hay informacin especfica acerca de posibles actos ilegales. Al aplicar los procedimientos de auditora y evaluar los resultados, el auditor puede encontrar informacin que cause preguntas acerca de posibles actos ilegales, como seran las siguientes: 1. Operaciones no autorizadas, inadecuadamente registradas, u operaciones no registradas en una manera completa y oportuna, para el registro contable de los activos. 2. Investigacin efectuada por la agencia gubernamental, existencia de un procedimiento de coaccin de una ley, o el pago de multas o sanciones inusitadas. 3. Violaciones de leyes o regulaciones mencionadas en informes de exmenes a las agencias reguladoras, que han sido proporcionados por el auditor. 4. Pagos importantes por servicios no especificados hechos a asesores, afiliados o empleados. 5. Comisiones de ventas u honorarios de agentes que parecen excesivos con relacin a los normalmente pagados por el cliente, o a los servicios realmente recibidos de cuentas bancarias numeradas o de operaciones similares. 6. Pagos a empleados gubernamentales no explicados. _____________________________________________________________________________________ 32
7. Omisin de pagos de impuestos o cuotas gubernamentales, similares a honorarios, que son comunes a la industria o naturaleza del negocio. 8. Procedimientos de auditora en respuesta a posibles actos ilegales 9. Comprender la naturaleza del acto, circunstancias del mismo y otra informacin suficiente para evaluar el efecto sobre los estados financieros. 10. Investigar con los ejecutivos de la gerencia, ms arriba del nivel involucrado, si es posible. Si la gerencia no proporciona informacin satisfactoria de que no ha ocurrido un acto ilegal, el auditor debe: 1. Consultar con el asesor legal del cliente o con otro especialista acerca de la aplicacin de leyes y reglamentos relacionados con las circunstancias y los posibles efectos sobre los estados financieros. El cliente debe de efectuar los arreglos para tales consultas con su asesor legal. 2. Aplicar los procedimientos adicionales, si es necesario, para obtener comprensin de la naturaleza de los actos. Los procedimientos adicionales de auditora considerados necesarios en circunstancias, si las hay, pueden incluir procedimientos como los siguientes: 1. Examinar los documentos de apoyo, como facturas, cheques cancelados y acuerdos y compararlos con los registros de contabilidad. 2. Confirmar la informacin importante acerca del asunto, con la otra parte de la operacin o con intermediarios, como bancos o abogados. 3. Determinar si la operacin ha sido adecuadamente autorizada. 4. Considerar si otras operaciones semejantes o eventos han ocurrido y aplicar procedimientos para identificarlos. Cuando el auditor concluye, que un acto ilegal ha ocurrido, debe considerar el efecto sobre los estados financieros y las implicaciones para otros aspectos de la auditora. El Fraude: Como acto ilegal es una irregularidad que se hace de forma intencional dentro de la entidad e implica: 1. 2. 3. 4. 5. Manipulacin, falsificacin o alteracin de registros o documentos. Malversacin de activos Supresin u omisin de los efectos de ciertas transacciones en los registros o documentos. Registro de transacciones sin sustancia o respaldo Mala aplicacin de polticas contables.
Tipos de fraude: Se considera que hay dos tipos de fraudes: el primero de ellos se realiza con la intencin financiera clara de malversacin de activos de la empresa. El segundo tipo de fraude, es la presentacin de informacin financiera fraudulenta como acto intencionado encaminado a alterar las cuentas anuales.
1. Los fraudes denominados internos son aquellos organizados por una o varias personas dentro de una institucin, con el fin de obtener un beneficio propio. 2. Los fraudes conocidos como externos son aquellos que se efectan por una o varias personas para obtener un beneficio, utilizando fuentes externas como son: bancos, clientes, proveedores, etc. Se considera que hay fraudes por: falta de controles adecuados, poco y mal capacitado personal, Baja / alta rotacin de puestos, documentacin confusa, salarios bajos, existencia de activos de fcil conversin: bonos, pagares, etc. legislacin deficiente, actividades incompatibles entre s. Es un hecho demostrado que evitar fraudes es responsabilidad de todos los empleados. Por ello, es importante crear una cultura empresarial encaminada a minimizar el riesgo de fraude. Para que exista un fraude, debe coexistir una oportunidad. Esta puede ser provocada por la falta de controles. Como se evita un fraude: La respuesta ms sencilla es la de mejorar el control administrativo, implementar prcticas y polticas de control, analizar los riesgos que motiven un fraude, tener la mejor gente posible, bien remunerada y motivada. Como se detecta un fraude: Existe una infinidad de respuestas a esta pregunta las ms comunes son: 1. Observar, probar o revisar los riesgos especficos de control, identificar los ms importantes y vigilar constantemente su adecuada administracin. 2. Simular operaciones. 3. Revisar constantemente las conciliaciones de saldos con bancos, clientes, etc. 4. Llevar acabo pruebas de cumplimiento de la eficacia de los controles. Errores e irregularidades: La presentacin adecuada de los estados financieros depende de varios factores, entre los que se encuentra la aplicacin de las NIC, el ejercicio de un criterio adecuado en la realizacin de las estimaciones necesarias, en aquellas reas en donde existan incertidumbres y el suficiente desglose de aspectos significativos, adems de los elementos bsicos, que son la adecuacin y validez de las operaciones y saldos. Los errores, se consideran que se producen sin intencin, mientras que las irregularidades se producen intencionalmente. Puesto que es ms difcil prevenir o detectar las irregularidades que los errores. Las posibles irregularidades que efectan las operaciones de caja y bancos y de sus saldos pueden clasificarse, desde el punto de vista de su ejecucin de la siguiente forma: Desfalcos, Distorsiones. Los errores: Los errores pueden ser consecuencia de fallos matemticos o administrativos en los registros contables, aplicacin errnea de las NIC o mal interpretacin de los hechos existentes. Las irregularidades en los estados financieros pueden ser el resultado de una mal interpretacin u omisin deliberadas de los efectos de hechos u operaciones u otros cambios intencionados en los registros contables bsicos. Errores ms comunes: 1. En la clasificacin del activo que no sera material en cuanto a su cantidad, si esta afecta a dos categoras de la planta o el equipo. _____________________________________________________________________________________ 34
2. Error en un principio, un cambio de un principio debe ser evaluado en cuanto a s: el principio contable adoptado es generalmente aceptado, el mtodo contable por el efecto de cambio est en conformidad con las NIC. Error tolerable: Se especifica generalmente como un componente de la precisin deseada. El problema de los errores es que el sistema de control debe ser adecuado para detectarlos, as como los desfalcos.
Tipos de Errores: 1. Errores de Omisin: no son intencionales, son errores humanos y los ms numerosos y costosos en la industria, pues contribuyen en ms al gasto o la falta de beneficio. 2. Errores intencionales: son los desfalcos y falsificaciones de registros. 3. El Error de Muestreo: Se produce cuando se utiliza incorrectamente el valor de una variable incluida en la muestra como por ejemplo, cuando se lista un saldo de una cuenta de 87, 65 anotando en su lugar 78, 56. 8. EVALUACIN DEL RIESGO. Todas las entidades enfrentan riesgos y estos deben ser evaluados; para ello la organizacin debe establecer un proceso suficientemente amplio que tome en cuenta sus interacciones ms importantes en todas las reas y de estas con el exterior. Desde luego, los riesgos incluyen no slo factores externos sino tambin internos; por ejemplo la interrupcin de un sistema de procesamientos de informacin; calidad del personal; la incapacidad o cambios en relacin con las responsabilidades de la gerencia. Los riesgos de actividades deben ser identificados, ayudando con ello a administrar los riesgos en las reas o funciones ms importantes. El auditor deber obtener una comprensin de los sistemas de contabilidad y de control interno suficiente para planear la auditora y desarrollar un enfoque de auditora efectiva. El auditor debe usar un juicio profesional para evaluar el riesgo de auditora diseando procedimientos para asegurar que el riesgo se reduzca a un nivel aceptable bajo. Al lograr la comprensin del sistema de contabilidad y de los correspondientes controles internos, el auditor deber estudiar y evaluar la operacin de aquellos controles internos, sobre los que desea confiar para determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de otros procedimientos de auditora. Una pieza clave en cualquier programa de evaluacin de riesgos es el entrenamiento permanente dirigido al personal de la entidad. Debido a que la prevencin y la deteccin del lavado de dinero requieren del compromiso de todos los empleados, ellos deben estar incluidos dentro del programa; al igual que la Junta Directiva y los gerentes. En toda entidad, es indispensable el establecimiento de objetivos tanto globales de la organizacin como de actividades relevantes obteniendo con ello una base sobre la cual sean identificados y analizados los factores de riesgos que amenazan su oportuno cumplimiento. La evaluacin del riesgo identifica y analiza estos riesgos asociados con los cambios que influyen tanto en el entorno de la organizacin como en el interior de la misma. El manejo de los cambios es un elemento de vitral importancia debido a que identifica los cambios que pueden influir en la efectividad de los controles internos. Tales cambios son importantes, ya que los controles diseados bajo ciertas condiciones pueden no funcionar apropiadamente. De lo anterior se deriva la necesidad de contar con un proceso que identifique las condiciones que puede tener un
efecto desfavorable razonable de que los objetivos sean logrados. La evaluacin debe ser una responsabilidad ineludible para todos los niveles que estn involucrados en el logro de los objetivos, esta actividad debe ser revisada por los auditores internos para asegurar que tanto el objetivo, enfoque, alcance y procedimientos han sido llevados a cabo. Los auditores internos deben evaluar y mejorar el proceso de manejo del riesgo. La auditoria debe ayudar a la gerencia a identificar los riesgos significativos del negocio. El riesgo representa barreras u obstculos que limitan el cumplimiento de las metas, estos provienen de dentro y fuera de la empresa y sus efectos son: 1.- Decisiones errneas por uso de informacin incorrecta, no oportuna, incompleta y poco confiable. 2.- Errores de registros, contabilizacin inapropiada, exposicin a prdidas financieras. 3.- Fallos en la salvaguarda de los activos. 4.- Insatisfaccin de clientes, publicidad negativa, y dao a la reputacin de la empresa. 5.- Violaciones a polticas, planes y procedimientos, no cumplir con leyes y regulaciones. 6.- Adquisicin de bienes de forma antieconmica, o uso de los recursos de forma inefectiva e ineficiente. 7.- falta de cumplimiento con objetivos y metas operativas establecidas. La lista de riesgos es interminable. La cantidad de riesgos que puede afectar un proceso examinado no es esttica, por lo que la evaluacin del riesgo es un proceso crtico, tanto para la gerencia como para auditoria interna. El propsito de la evaluacin de riesgo es brindar sentido y orden; al usar un enfoque de evaluaciones de riesgos ayuda a la organizacin a moverse hacia el futuro sin sorpresas no placenteras. Los riesgos deben ser tipificados y para tal efecto deben elaborarse manuales donde se fijen lmites claros y precisos. Un riesgo no tipificado ni medido es un problema de control interno. Se debe buscar, analizar los riesgos de cumplimiento de normas de efectividad de operacin y de que la informacin sea confiable. Se debe adems implementar un proceso para identificar las condiciones cambiantes teniendo especial consideracin en cambios en el ambiente, personal nuevo, tecnologa nueva, reestructuracin de la entidad, o actividades nuevas. La evaluacin debe conducir a la identificacin de los controles dbiles, insuficientes o innecesarios para promover con el apoyo decidido de la gerencia, su robustecimiento e implementacin. Esta evaluacin puede llevarse a cabo de tres formas: 1.- Durante la realizacin de las actividades diarias en los distintos niveles de la organizacin. 2.- De manera separada por el personal que no es el responsable directo de la ejecucin de las actividades (incluidas las de control). 3.- Mediante la combinacin de las dos formas anteriores. El auditor confa en el control interno para reducir el primer riesgo y en sus pruebas de detalle y en sus otros procedimientos para disminuir el segundo. El peso relativo atribuible a las respectivas fuentes de confianza son materiales, que deben decidirse de acuerdo con el criterio del contador pblico y segn las circunstancias. El auditor externo deber considerar los procedimientos llevados a cabo por los auditores internos al determinar la naturaleza, el momento y la extensin de sus propias pruebas. El trabajo de los auditores internos deber ser considerado como un complemento pero nunca como un sustituto de las pruebas de los auditores independientes 8.1 OBJETIVOS EN LA EVALUACIN DEL RIESGO.
La importancia que tiene este componente en cualquier organizacin, es evidente, ya que representa la orientacin bsica de todos los recursos y esfuerzos, y proporciona una base slida para un control interno efectivo. La fijacin de objetivos es el camino adecuado para identificar factores crticos de xito. Una vez que tales factores han sido identificados, la gerencia tiene la responsabilidad de establecer criterios para medirlos y prevenir sus posibles ocurrencias a travs de mecanismos de control e informacin, a fin de estar enfocado permanentemente a tales factores. Categora de los objetivos: Objetivo de cumplimiento: estn dirigidos a la adherencia de leyes y reglamentos, as como tambin a las polticas emitidas por la administracin. Objetivos de la Informacin Financiera: se refiere a la obtencin de informacin financiera confiable. El logro de estos objetivos est sujeto a los siguientes eventos: 1.- Los controles internos efectivos proporcionan una garanta razonable de que los objetivos de informacin y de cumplimiento sern logrados, debido a que estn dentro del alcance de la administracin. 2.- En relacin con los objetivos de operacin, la situacin difiere debido a que existen eventos fuera de control del ente o controles externos. Sin embargo, el propsito de los controles est dirigido a evaluar la consistencia e interrelacin entre los objetivos y metas en los distintos niveles, la identificacin de factores crticos de xito y la manera en que se reporta el avance de los resultados y se implementan las acciones indispensables para corregir desviaciones.
8.2 RIESGOS EN LA EVALUACIN. El riesgo de control es una funcin de la eficiencia de la estructura de control interno del cliente. Los controles interno eficaces sobre una cuenta reducen el riesgo de control. Generalmente, el auditor evala el riesgo de control a un nivel alto en relacin con una aseveracin significativa sobre cada saldo de cuenta o clases de transacciones que sea material, el auditor debe evaluar el riesgo de control en uno de los tres niveles.
8.3 NIVELES DEL RIESGO DE CONTROL Riesgo bajo: El auditor considera que los controles prevern o detectarn cualquier aseveracin errnea que pudiera ocurrir en exceso de la materialidad diseada. Riesgo medio: El auditor considera que es ms probable que los controles no prevean o detecten cualquier aseveracin errnea que pudiera ocurrir en exceso. Riesgo alto: El auditor considera que es ms probable que los controles no prevean cualquier aseveracin errnea que pudiera ocurrir en exceso de la materialidad diseada. Generalmente el auditor no podr expresar una opinin sin salvedades, en torno a una aseveracin gerencial sobre la efectividad de los controles internos, a menos que la administracin la reconozcas como una debilidad de control. Al evaluar el riesgo de control, el auditor debe considerar la
magnitud de aquellas que siendo errneas no podran ser prevenidas o detectadas en cada saldo o clase de transacciones significativas; como por ejemplo; los ingresos y desembolsos as como las aplicaciones sobre planillas afectan la cuenta caja-bancos. Ejemplos: El riesgo de control representa 1) una evaluacin de la eficacia de la estructura de control interno del cliente para prevenir o detectar errores; 2) la intencin del auditor para hacer esa evaluacin en un nivel inferior al mximo (100 %) como parte del plan de auditoria. Antes que los auditores fijen el riesgo de control inferior al 100 % deben hacer tres cosas: conocer plenamente la estructura de control interno del cliente, evaluar cuan bien debe funcionar con base en ese conocimiento y poner a prueba la eficacia de los controles internos. La primera de estos es el requisito de conocimiento que se relaciona con todas las auditoras, las ltimas dos son los pasos de evaluacin del riesgo de control que se requieren cuando el auditor evala el riesgo de control por abajo del mximo. 9. EVALUACIN DEL RIESGO DE FRAUDE. El fraude es un amplio concepto legal, el inters del auditor especficamente se refiere a actos fraudulentos, que causan una importante mala interpretacin de los estados financieros. El primer factor que distingue al fraude de un error, es si la accin fundamental que resulta de la mala interpretacin de los estados financieros es intencional o no intencional. Los fraudes que surgen de las malas aplicaciones de activos (algunas veces referidas como desfalco) involucran el robo de los activos de la entidad donde el efecto del robo, causa que los estados financieros no presenten la situacin financiera de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. La mala aplicacin puede ser llevada a cabo de varias formas, incluyendo la malversacin de recibos, el robo de los activos o causar a una entidad el pagar por mercancas y servicios no recibidos. La mala aplicacin de activos puede estar acompaada por falsos o engaosos registros o documentos y puede involucrar a unos o ms individuos entre la gerencia, empleados o terceras personas. Un fraude puede ser ocultado mediante una falsificacin de documentos. Por ejemplo, la gerencia que es responsable de una informacin financiera fraudulenta, puede intentar ocultar errores creando facturas ficticias mientras los empleados o la gerencia quienes hacen una mala aplicacin de efectivo, podran tratar sus robos falsificando firmas o creando autorizaciones de gastos. El fraude puede ser ocultado por una colusin entre la gerencia, empleados o terceras partes. Por ejemplo, para una colusin, una evidencia falsa puede indicar que el control de las actividades ha sido efectivamente realizado, cuando es presentado al auditor. En otro ejemplo, el auditor puede recibir una falsa informacin de una tercera parte quien est en colusin con la gerencia. La colusin puede causar al auditor, creer que la evidencia es persuasiva, cuando es falsa en realidad. Un fraude usualmente es ocultado, la presencia de los factores de riesgo, pueden alertar al auditor de la posibilidad de que el fraude pueda existir. Por ejemplo, un documento puede estar perdido, en el libro Mayor General no coinciden los saldos o una relacin analtica puede no tener sentido. 10. PRONUNCIAMIENTOS DE LA PROFESIN CONTABLE PARA RIESGO DE FRAUDE. EVALUAR EL
La Comisin sobre responsabilidades de los auditores, conocida como Comisin Cohen, fue creada en 1974 por el AICPA (Instituto Estado Unidense de Contadores Pblicos Titulados) para estudiar las responsabilidades de los auditores. Una de las recomendaciones de la Comisin fue que los administradores presentarn junto con los estados financieros un reporte que revelara la condicin del sistema de control interno de la compaa. Otra que los auditores informaran sobre el reporte de la _____________________________________________________________________________________ 38
administracin. El Financial Executive Institute (FEI) respald las recomendaciones de la Comisin Cohen sobre los informes de los administradores acompandolos de guas para ayudar a su implementacin. En 1979 la SEC tom las acciones de la Comisin Cohen y de la FEI para dar un paso adicional y propuso reglas para informes administrativos obligatorios sobre los controles contables internos de una entidad. La comisin Treadway en 1985 tena como objetivo identificar los factores causales de la informacin financiera fraudulenta y hacer recomendaciones para reducir su incidencia. El AICPA emiti un estndar de auditora revisado sobre el control interno, esto defini ms explcitamente los elementos de la estructura de control interno de una entidad, increment la responsabilidad del auditor interno y proporcion guas sobre la valoracin del riesgo de control cuando se est realizando una auditora de estados financieros. En 1991 se promulgaron guas para uso del sistema de justicia criminal en la valoracin de sanciones; tales guas permiten reducir las sanciones de forma significativa, las sanciones a las entidades que tengan un programa efectivo para prevenir y detectar violaciones a las leyes, se relaciona ampliamente con los controles internos relacionado con el cumplimiento. 11. PRUEBA PERICIAL La prueba pericial es todo lo que sirve para darnos la certeza acerca de la verdad de una proposicin. Forma con la que han contado los funcionarios judiciales para reconocer y atestiguar la verdad de un hecho La incorporacin de la prueba pericial debe incluir los siguientes principios:
1. PRINCIPIO DE LA EFICACIA JURDICA Y DE LA LEGALIDAD DE LA PRUEBA: Las decisiones de los funcionarios judiciales deben estar soportadas en las pruebas legalmente allegadas al proceso para lograr su convencimiento respecto a la existencia de un hecho y, consecuentemente aplicar una norma jurdica; por tanto las pruebas deben ser conducentes, pertinentes y de utilidad para el proceso y para el convencimiento del juzgador. De esta manera surgen varias interrogantes Qu cosas pueden ser probadas? (Objeto de prueba), A que sujeto procesal le corresponde demostrar el hecho? (Carga de la prueba), Qu es lo que se debe acreditar en un proceso? ( Tema de la prueba).y Qu es el rgano de la prueba? objeto de la prueba es lo que se puede demostrar de manera general, aquello sobre lo que puede recaer la prueba; es una nocin puramente objetiva y abstracta, no limitada a los problemas concretos de cada proceso, ni a los intereses o pretensiones de las diversas partes, de idntica aplicacin en actividades procsales y extraprocesales, sean o no jurdicas, es decir que la nocin misma de la prueba, se extiende a todos los campos de la actividad cientfica e intelectual. La carga de la prueba est referida al sujeto procesal o al funcionario judicial que tenga la obligacin de demostrar o acreditar un hecho en concreto, En materia penal se dice que recae en el estado, pues tanto el fiscal como juez estn en la obligacin de investigar tanto lo desfavorable como lo favorable para el imputado o acusado, en proteccin del principio de investigacin integral. Por rgano de prueba se entienden los hechos objeto de investigacin, los testigos, los peritos, los interpretes, los informantes tcnicos, los funcionarios pblicos que expiden copias u ofician dando informaciones requeridas, y an las mismas partes cuando se est ante la prueba de confesin espontnea o provocada por un interrogatorio o un careo.
2. PRINCIPIO DE LA UNIDAD DE LA PRUEBA:
La prueba en el proceso generalmente est conformada por testimonios, indicios, documentos, inspecciones, peritajes, que una vez incorporados forma una unidad, sin importar las parte o el sujeto que la aport, lo que impone al funcionario examinarla, apreciarla y concluir sobre su capacidad o aptitud probatoria en forma global.
3. PRINCIPIO DE INTERS PBLICO DE LAS FUNCIN DE LA PRUEBA: La prueba tiene como finalidad la de acreditar un hecho para que el funcionario judicial pueda reconocer o no un derecho, esta reviste un inters pblico, pues la decisin que se adopte no slo interesa a los que en el intervinieron, sino tambin a todo el conglomerado social que va a dar su aprobacin o no al fallo basado en los postulados de la justicia.
4. PRINCIPIO DE LA PRECLUSIN DE LA PRUEBA: Se trata de una formalidad de tiempo y de oportunidad para su prctica, y se relaciona con los de contradiccin y lealtad, con el se persigue impedir que se sorprenda al adversario con pruebas de ltimo momento y que no pueda ejercer el contradictorio plenamente. 5. PRINCIPIO DE LA INMEDIACIN Y DE LA DIRECCIN DEL FUNCIONAMIENTO JUDICIAL EN LA PRODUCCIN DE LA PRUEBA. Para predicar el acatamiento de los postulados de lealtad e igualdad en el debate y la contradiccin efectiva. El instructor o el juez deben pronunciarse respecto a su admisibilidad, e intervenir luego en su prctica, pues de lo contrario el debate probatorio se convertira en la lucha privada y la prueba dejara de tener el carcter de acto procesal de inters pblico. La inmediacin le permite al funcionario judicial, como supremo director del proceso, segn la etapa en que se encuentre, una mejor apreciacin de la prueba, especialmente en materia de testimonios, inspecciones, peritajes, indicios, confesin, ya que deja de ser simple receptora para intervenir en la propuesta de los adversarios. 6. PRINCIPIO DE LA ORIGINALIDAD DE LA PRUEBA. Significa que la prueba que se pretende allegar al proceso debe referirse directamente al hecho por probar, de lo contrario, podra desviarse el curso investigativo, con menoscabo del principio de la finalidad del proceso, es decir, establecer la verdad del acontecer prctico y permitir, en su lugar, la impunidad.
7. PRINCIPIO DE LA CONCENTRACIN DE LA PRUEBA. Se debe procurar aducir la prueba en una sla etapa del proceso, puesto que la practicada antes del juicio podra impedir la averiguacin real de los hechos y por consiguiente no se prestara una mejor
apreciacin o valoracin. Se hace necesario que el instructor incorpore al proceso los elementos de juicio requeridos para adoptar las providencias que lleven a culminar con ese estado procesal.
8. PRINCIPIO DE LA LIBERTAD DE LA PRUEBA. Para que la probanza cumpla el fin de lograr la conviccin del operador de justicia sobre la existencia o no de los hechos que interesan al proceso, es indispensable otorgar libertad a las partes para que los demuestren por cualquier medio de prueba, siempre y cuando se respeten la constitucin, los tratados internacionales, la ley procesal, las buenas costumbres, la tica y la moral. Se puede afirmar que este postulado tiene dos aspectos importantes: la libertad de los medios de prueba y de objeto. En el primero, la ley y el funcionamiento judicial no deben imponer a los sujetos procesales la demostracin de un hecho con un determinado elemento de juicio. El segundo, implica que puede probarse todo hecho que de alguna manera influya el la decisin del proceso y que las partes puedan intervenir en su prctica.
9. PRINCIPIO DE LA PERTINENCIA, IDONEIDAD Y UTILIDAD DE LA PRUEBA. Busca que los medios de conviccin que se pretenden allegar al proceso sen pertinentes para con el objeto del proceso y que ellos resulten eficaces para adquirir el conocimiento y el convencimiento necesario del objeto de la litis. De esta manera se contribuye a la eficacia procesal de la prueba. En conclusin se puede afirmar que una prueba es pertinente cuando el medio de conviccin guarda armona con el tema del proceso. 10. PRINCIPIO DE LA INMACULACIN DE LA PRUEBA. Debe procurarse que la prueba este libre de vicios intrnsecos o extrnsecos que la hagan ineficaz o nula. Se trata de comprender de manera ms general y desde otro punto de vista, los principios ya examinados, como el de la formalidad y el de la legitimidad de la prueba, el de la espontaneidad o naturalidad y licitud, el de la oportunidad y preclusin, el de la contradiccin y publicidad. 11. PRINCIPIO DE LA EVALUACIN O APRECIACIN DE LA PRUEBA. La prueba debe ser objeto de valoracin, en lo relacionado a su mrito, para llevar a la conviccin el funcionamiento judicial sobre los hechos que interesan al objeto del proceso, se deber tener en cuenta el sistema de apreciacin, el de la persuasin racional o crtica. Las pruebas se apreciarn con base en los postulados de la sana crtica, en las reglas de la lgica, en los conocimientos cientficos y en las mximas de la experiencia, entre otros. Valoracin o apreciacin de la prueba se entiende de la operacin mental que tiene conocer el mrito que pueda deducirse de su contenido. Cada medio de prueba es susceptible de valoracin individual o en ocasiones puede bastar uno para formar la conviccin del operador de justicia. 12. PRINCIPIO DE LA COMUNIDAD DE LA PRUEBA. Este postulado ha sido llamado por la doctrina, como el de la adquisicin, la prueba no pertenece a la parte que la aport, sino que, una vez allegada por cualquiera de los sujetos procesales, pueden _____________________________________________________________________________________ 41
utilizarla conforme a sus pretensiones. Este principio determina la inadmisibilidad de la renuncia y el desistimiento de la prueba ya recaudada, as no beneficie a la parte que la solicit. 13. PRINCIPIO DE LA LEALTAD Y DE PRUEBA. PROBIDAD O DE VERACIDAD DE LA
Las partes deben ser leales para con el proceso, pues no debe usarse para ocultar o deformar la realidad, ni para inducir al instructor o al juez a engao, sino para acreditar sus pretensiones dentro de un marco tico moral. 14. PRINCIPIO DE LA OBTENCIN COACTIVA DE LOS MEDIOS NATURALES DE LA 52 PRUEBA. Los documentos, las cosas, y en ocasiones la persona fsica, deben ponerse a disposicin del funcionario judicial cuando se relaciona con los hechos del debate. El carcter pblico del proceso dispone coacciones a todas las personas para el cumplimiento de estos deberes. Si la suerte del proceso y de la justicia que con el se quiere impartir depende de la prueba, es absurdo que el instructor o el juez, segn el caso, carezca de facultades para obtenerla. En la prueba pericial debe de incluirse: Fotografa tcnica forense, huellas dactilares, Pruebas de caligrafa, Vdeo grabacin y verificacin de la voz. Rastreo de informacin en la memoria y archivos de las computadoras. Recuperacin de datos borrados en el disco duro de las computadoras. Anlisis de los documentos. Profundizar en las pruebas constituye una labor de estudio de gran importancia para los investigadores de delitos, se requiere necesariamente el apoyo de abogados expertos que soporten los procedimientos generalmente administrativos y que interpreten jurdicamente leyes locales e internacionales, adems que conozcan especialmente el funcionamiento de las cortes, para minimizar la posibilidad de que la justicia desvirte las evidencias por no considralas suficientes pruebas convincentes. 12. PERITAJES Es llevada a cabo por un perito es decir una persona con las siguientes caractersticas experimentadas, hbiles, prcticas en una ciencia, tcnica o especializacin. Persona que tiene especial capacitacin. Produciendo as un dictamen pericial o asesora al juez, suministra al juez argumentos o razones para la formacin del convencimiento La pericia tiene una funcin integradora para que el juez tenga el conocimiento completo. Procede esta clase de diligencia para verificar hechos que interesen al proceso y requieran especiales conocimientos. Es importante analizar el significado de Perito, el cual es un profesional con especial conocimiento en trminos contables, financieros, legales, investigativos que presenta un informe ante un juez sobre puntos litigiosos relacionados con su saber y experiencia, no slo ante la justicia ordinaria sino tambin a las autoridades tributarias. El peritaje Contable es un examen crtico y sistemtico de hechos controvertidos de ndole econmicofinanciero, a indagarse a travs de la Contabilidad y la Auditora, circunscrito a las normas establecidas en el Cdigo de Procedimiento Penal. 12.1 IMPORTANCIA Y NECESIDAD DE LA PERICIA Necesita que le soporten conocimientos de tipo cientfico, tcnico para que las partes la puedan discutir y una vez cumplido lo anterior pueda el juez observar, s efectivamente la parte aportada por los peritos le crea conviccin para hacer la integracin de la cual se ha hablado. El dictamen pericial se encuentra entre las pruebas, pero realmente no es una prueba, sino el reconocimiento de una _____________________________________________________________________________________ 42
prueba ya existente. Es verdad, que se llega a reconocer y afirmar ms mediante el perito, pero a este slo le compete lo de su encargo, en todos los casos a los peritos se les advertir sobre la prohibicin absoluta de emitir en el dictamen cualquier juicio de responsabilidad penal. Los elementos de juicio y evidencias contables constituyen la base fundamental de un peritaje contable, pues a travs de su examen crtico y sistemtico, el perito contador llegar a conclusiones que sern de ayuda, a quien lo solicite, en la compatibilizacin y evaluacin de evidencia en torno a lo que investiga. Luego en la medida que disponga de todos los elementos de juicio relacionados con el peritaje, su opinin tendr la validez que el caso requiera. Los elementos de juicio son: Indagacin, Observacin, Inspeccin, Confirmacin, Anlisis y reclculo y Todas las tcnicas de auditora, son aplicables al peritaje contable. Estos no son los nicos campos de accin de la auditora forense, cada da se descubren nuevos campos de trabajo donde los auditores forenses pueden desempearse, tambin de la Administracin de las empresas para determinar el Costo beneficio de realizar una auditora forense. Uno de los campos de accin de la auditora forense en el sector pblico, es lo relativo a todas las investigaciones por lavado de activos, por legitimacin de capitales, por mala administracin del estado. Pero tambin en el sector privado, la sofisticacin y velocidad que la globalizacin impone a los negocios, obliga a las compaas a prepararse con nuevos procedimientos y con la informacin adecuada para administrar los riesgos, utilizando para esto la auditora forense, que dej de ser una herramienta propia del sector pblico. La auditora forense se ha convertido en muy poco tiempo en la gran esperanza para descubrir y para prevenir los ms variados delitos. Teniendo en cuenta que uno de los reclamos ms frecuentes de los contadores pblicos de nuestros pases latinoamericanos es la falta de oportunidades de trabajo, vamos a mencionar algunos campos de accin de la auditora forense en el sector privado, sin olvidar que uno de los campos donde ms se practica la auditora forense es en los delitos que se presentan en el sector pblico. La auditora forense en el sector privado, se puede practicar en algunos de los siguientes campos: 1. Investigaciones de Fraudes y de entidades de control Dentro de estos podemos destacar los siguientes: Investigaciones de las entidades de control para verificar conductas no ticas e imponer las sanciones pertinentes. Acusaciones civiles y criminales para demostrar la ocurrencia de hechos criminales. 2. Investigaciones de Lavado de dinero o Legitimacin de Capitales. Seguimiento y recuperacin de activos desaparecidos por actividades criminales. Investigaciones de casos de corrupcin y posterior comprobacin de los hechos. Entrevista de testigos para determinar la veracidad de las pruebas o de los testimonios. Verificacin del uso de la tecnologa de la informacin. Comprobacin de la evidencia de los expertos. 13. OBJETO DEL PERITAJE Su objeto principal es buscar a combatir la corrupcin pblica o privada, es decir, aquellas acciones que suceden en contra de los recursos, especialmente del estado. La estructura de auditora forense se soporta en el equipo o cuerpo investigativo formado por profesionales contables especializados en la deteccin de fraudes, irregularidades y hechos delictivos. As mismo se soporta en la metodologa y en los procedimientos aplicables de acuerdo con el tipo de irregularidad que se persigue. Su objeto de examen es el sistema o conjunto de los mismos. Las reglas que se utilizan son las relacionadas con la auditora, aplicadas desde el espectro de la regulacin legal existente en cada mbito. El punto de partida de la auditora forense y su respaldo como base de la proteccin del dinero pblico _____________________________________________________________________________________ 43
y privado se sustenta en la Accountability esto es, en la obligacin legal y tica que tienen los gobernantes de informar sobre la forma como emplearlos en el beneficio general y no en el provecho personal. CAPITULO V: DIVERSIDADES DE LA AUDITORIA FORENSE 1. SERVICIOS DE AUDITORIA FORENSE Los servicios diferentes de la auditora que un auditor no puede hacer estn especficamente definidos, y los requisitos que el auditor debe cumplir para mantener la independencia estn especficamente delineados. En los primeros 180 das despus que la junta comience las operaciones, ser ilegal para una firma registrada proporcionar a una compaa que audita contemporneamente con la auditora, servicios diferentes de auditora incluyendo: 1. La tenedura u otros servicios relacionados con los servicios contables o estados financieros del cliente auditado 2. El diseo y la implementacin de sistemas de informacin financiera 3. Los servicios de evaluacin o valoracin, opiniones legales y otras opiniones 4. Servicios actuariales 5. servicios de auditora interna 6. Funciones administrativas o de recursos humanos 7. Corredor o distribuidor, consejeros de inversin, o servicios de banca de inversin 8. Servicios legales o peritaje no relacionado con la auditora 9. Cualquier otro servicio que la junta determine que no es permisible. Una firma puede proporcionar cualquier otro servicio diferente de auditora, inclusive servicios tributarios, y la junta puede, sobre una base de caso por caso, establecer las excepciones a las prohibiciones. Todos los servicios de auditoria (las cuales pueden proveer cartas de conformidad que proporcionan con respecto a suscricin de valores o auditora reglamentaria para compaas de seguros ordenada por la ley del estado) y otros servicios de auditora, deben ser aprobados por el comit de auditora del emisor. Los servicios diferentes de auditora deben ser revelados a los inversionistas. 1.1 ROTACION DEL SOCIO DE AUDITORIA Ahora se requiere la rotacin de un socio de auditora. Es legal proporcionar los servicios de auditora a un emisor si el socio lder de la auditora o el socio de auditora responsable de revisarla, ha realizado la auditora para ser emisor en cada uno de los cinco aos fiscales anteriores del emisor. Un estudio ser conducido para la rotacin obligatoria de las firmas de auditora. 1.2. REPORTE DEL COMIT DE AUDITORIA Cada firma que realiza una auditora debe informar al comit de auditora del emisor: todas las polticas y prcticas contables a ser usadas, todos los tratamientos alternativos de informacin financiera con los principios de contabilidad generalmente aceptados que han sido discutido con los oficiales del emisor, las ramificaciones del uso de tales revelaciones alternativas y tratamientos, y el tratamiento preferido por la firma, as como tambin otras comunicaciones escritas entre la firma y la administracin del emisor tales como la carta de gerencia o el cuadro de diferencias sin ajustar. _____________________________________________________________________________________ 44
1.3. PROHIBICION DE CONTRATAR EMPLEADOS DE LAS FIRMAS AUDITADAS La ley agrega una prohibicin a las compaas, que implican que empleen a antiguos empleados de las firma de contabilidad. Una firma de contabilidad no puede realizar cualquier servicio de auditora si un presidente o director ejecutivo, contralor, gerente financiero, gerente de contabilidad o cualquier persona sirviendo en una posicin equivalente para el emisor fueron empleados por la firma y tomaron parte en cualquier cargo de la auditora de ese emisor durante un perodo de un ao anterior a la fecha desde la iniciacin de la auditora. 1.4. IMPACTO EN LA REGULACION ESTATAL Especficamente establece que: las apropiadas autoridades regulatorias del estado deben hacer una determinacin independiente de los estndares aplicables apropiados, particularmente tomando en consideracin el tamao y naturaleza del negocio de las firmas de contabilidad que ellos supervisan y el tamao y naturaleza de los clientes de esa firma
1.5. RESPONSABILIDAD CORPORATIVA Los cambios en la reglas del gobierno corporativo son extensos ambos en el nivel ejecutivo y en el comit de auditora. Implica nuevas responsabilidades as como tambin nuevas prohibiciones 1.6. SUPERVICION MS INDEPENDIENTE El comit de auditora, como un comit de la junta directiva ser directamente responsable del nombramiento de la compensacin y de la supervisin de cualquier firma de contabilidad que preparara o publica un reporte de auditora o haciendo un trabajo relacionado. Y la firma informar al comit de auditora. Cada miembro del comit de auditora debe ser un miembro de la juntas Directiva del emisor y de cualquier otro comit de la junta de aceptar honorario por consultora, asesora u otro honorario compensatorio del emisor. Para llevar a cabo sus deberes el comit tiene la autoridad, para comprometer el consejo independiente y a otros asesores, y le deben dar la financiacin apropiada. Al comit de auditora se le requiere para que establezca los procedimientos para el recibo, retencin y tratamiento de quejas recibidas por el emisor por asuntos contables, por controles internos de la contabilidad o por asunto de auditora, y para la sumisin confidencial y annima de inquietudes de los empleados del emisor. 1.7. LAS CERTIFICACIONES DE LOS EJECUTIVOS Se establece una norma donde se requiere que cada compaa que d informes peridicos bajo la direccin del ejecutivo principal o los oficiales financieros o las personas que desarrollan funciones semejantes, elaboren un nmero de certificaciones y representaciones con respecto a la revisin de estados financieros y a los informes anuales o trimestrales. Las representaciones se deben hacer tambin a los controles internos. 1.8. INTERFERENCIA DE LA AUDITORIA
Impedir la auditora se considera una ofensa criminal. El director de un emisor no puede tomar cualquier accin fraudulenta, para obligar, manipular o para engaar a cualquier contador pblico independiente o a un contador pblico certificado, comprometido en el desempeo de una auditora con el propsito de la interpretacin de los estados financieros materialmente engaosos. 1.9. LAS CADUCIDADES Si a un emisor se le requiere para que prepare una reexpresin contable debido al incumplimiento material del emisor, como resultado de una mala conducta, con algunos de los requerimientos de los reportes financieros bajo las leyes del mercado de valores, el presidente ejecutivo y el gerente financiero del emisor debe reembolsar al emisor de todas las primas y ganancias, compensacin o cualquier otro incentivo basado en el capital de la compaa recibido durante el periodo de doce meses que sigue a la primera emisin pblica o el envi del reporte del documento financiero y cualquier utilidad realizada de la venta de los valores del emisor durante ese periodo deben ser reintegrados a la compaa.
1.10. CORREDORES, PERIODOS MUERTOS, REVELACIONES MS GRANDES Un director ejecutivo o un presidente de un emisor de cualquier mercado no puede comprar, vender, adquirir o transferir cualquier titulo valor del emisor durante cualquier perodo muerto para un ttulo valor adquirido en conexin con sus servicios o su empleo como director ejecutivo o presidente. Los reportes que contienen los principios de contabilidad generalmente aceptados tendrn que mostrar los ajustes materiales corregidos, identificados por una firma de contabilidad registrada de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados, las reglas y regulaciones. 2. TRANSACCIONES POR FUERA DEL BALANCE Dentro de los 180 das despus de la promulgacin de la ley se publicarn las reglas finales que indiquen cada reporte anual y trimestral, se requerir para hacer entregado y revelar todas las transacciones materiales fuera del balance, los arreglos, las obligaciones y otras relaciones del emisor con entidades no consolidadas u otras personas. Debe entregarse otro informe de las transacciones fuera del balance a las entidades del propsito especial. El impacto y la interrelacin de las NIC y cualquier recomendacin para mejorar la transparencia y la calidad de las transacciones fuera del balance especialmente aclarando el origen y el destino de las cifras o partida materialmente importante. 3. INFORMACION FINANCIERA PROFORMA La informacin financiera pro forma incluye cualquier reporte suministrado o cualquier revelacin, comunicado de prensa u otro comunicado. Esta informacin se debe reconciliar con la condicin de estados financieros de las operaciones del emisor bajo los principios de contabilidad generalmente aceptados. 3.1 PROHIBICION DE PRSTAMOS PERSONALES
Con limitadas excepciones, los emisores no pueden extender o mantener el crdito, arreglos para la extensin del crdito, o renovar una extensin de crdito en la forma de un prstamo personal para cualquiera de sus directores o ejecutivos de alto rango. Una extensin existente del crdito no estar sujeta a esta prohibicin si no promulgacin de la ley. CAPITULO VI : NORMAS 1. NORMAS RELATIVAS A LA AUDITORIA FORENSE El auditor debe planear la auditora con una actitud de escepticisismo profesional, la responsabilidad bsica de los auditores es obtener certeza razonable pero no absoluta, respecto a que los estados financieros no estn sustancialmente desvirtuados. Se recomienda que los auditores lleven a cabo algunos procedimientos de tipo forense en cada auditora para mejorar las posibilidades de detectar situaciones de fraude significativos en los estados financieros. 2. NORMAS PERSONALES El auditor debe tener principios de independencia, integridad, objetividad confidencialidad y conducta profesional. El personal de un grupo de auditores debe ser experimentado y especializado para la realizacin de una buena auditora, adems, deben de tener descripcin y prudencia ya que una actitud brusca o dura puede ofender a personas que le puedan ser til al investigador. El estudio de la prueba pericial en la prctica forense es muy importante en la medida en que los casos acten por un contador forense como asesor, testigo o experto. La discrecin es un requisito previo entre las cualidades de un buen investigador. Una importante cualidad en el personal, es la firmeza, debe ser prudente, firme, persistente en las fases iniciales de una investigacin. las normas de auditoras generalmente aceptadas, se relacionan con las cualidades profesionales del contador pblico, con el empleo de su buen juicio en la ejecucin de su examen y en su informe referente al mismo. Las normas de auditora son las siguientes: 1. El examen debe ser ejecutado por personas que tengan entrenamiento adecuado y estn habilitados legalmente para ejercer la contadura pblica como su trabajo, para garantizar la imparcialidad y objetividad de sus juicios 2. En la ejecucin de sus exmenes y en la preparacin de sus informes debe, proceder con diligencia profesional. El contador est sujeto a atestacin, independencia, dependiendo del papel que est desarrollando si es directamente contratado para investigar podr dictaminar, o dar la versin de los hechos segn hayan ocurrido. 3. NORMAS DE EJECUCIN DEL TRABAJO En lo concerniente a la ejecucin del trabajo indica que los profesionales deben tener neutralidad en la ejecucin de su trabajo principalmente el contador forense. La intervencin de los contadores da efecto directo e inmediato que se pueden generar sobre los estados financieros. Por lo tanto el auditor debe ser honesto, intelectual y neutral al momento de opinar, imparcial acerca de la razonabilidad de los estados financieros. En la contadura forense se miden los efectos que se pueden derivar de la intervencin de los contadores en los procesos. Es natural que el profesional que acepta un trabajo deba estar preparado para ejecutarlo.El auditor debe mantener la honestidad intelectual y la neutralidad necesaria para alcanzar una conclusin imparcial acerca de la confiabilidad de una afirmacin. Esta es la piedra angular de la funcin de atestacin. En consecuencia, los auditores que
realicen servicios de atestacin no slo deben ser independientes en la realidad, sino que deben evitar situaciones que puedan debilitar su imagen de independientes. CAPITULO VII: EL INFORME 1. EL INFORME El propsito de toda auditora es obtener y evaluar de manera objetiva, las evidencias relacionadas con los informes sobre las actividades econmicas y otras situaciones que tienen una relacin directa con las actividades que se desarrollen en una entidad, as como tambin determinar el grado de precisin de la informacin, con las evidencias que le dieron origen. En toda auditora debe existir un conjunto de procedimientos lgicos y organizados que el auditor debe cumplir para la recopilacin de la informacin que necesita para emitir su informe final. El informe consiste en un documento formal en donde se plasman las observaciones, conclusiones y recomendaciones a las que un auditor profesional ha llegado como consecuencia del anlisis de los Estados Financieros. Es el medio a travs del cual se emite un juicio tcnico sobre la situacin contable que ha examinado. Mediante el informe el auditor expresa: Que han identificado y examinado los Estados Financieros de una empresa; la manera en la cual llev a cabo su examen, aplicando las normas de auditora y la conclusin que merece su auditora. El objetivo primordial del informe es analizar y evaluar las evidencias extradas como base para emitir una opinin profesional independiente respecto a si dichos estados presentan la situacin financiera, los resultados de las operaciones y las variaciones en el capital contable, de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados, brindar suficiente informacin sobre las deficiencias ms significativas, y recomendar mejoras en la conduccin de las actividades y ejecucin de las operaciones. El informe constituye una oportunidad para captar la atencin de los niveles gerenciales de la entidad auditada, as como para mostrar los beneficios que este ofrece. Por esta razn el informe de auditora comunica los resultados de la auditora, persuade a la gerencia para tomar acciones, respecto a algunas situaciones que podran afectar sus actividades y operaciones. Las evidencias que debe de obtener el auditor consiste en una gama de informacin y datos que lo pueden ayudar a elaborar su informe final, el profesional debe de usar su criterio para saber cual de toda la evidencia que posee es la apropiada para el trabajo que est ejecutando, debe de considerar cualquier elemento o dato que le permita realizar una evaluacin objetiva y expresar un dictamen profesional. La opinin de un auditor en relacin a los Estados Financieros del cliente, se expresa en lo que se denomina Dictamen. El dictamen consiste en la expresin de un juicio tcnico, emitido con razonabilidad, basado en las conclusiones de una tarea realizada de acuerdo a lo principios de contabilidad y de auditora generalmente aceptados, en los cuales se opina sobre si lo expuesto o informado en los estados contables constituye o no una exposicin de lo ocurrido, si concuerda o no con la verdad de lo acontecido. La emisin del dictamen es una obligacin sobre la determinacin de la veracidad de los documentos que debe dictaminarse. No se debe extender ningn informe de auditora, sin darle a la administracin la oportunidad de discutir las observaciones y presentar sus opiniones en caso contrario a fraude o desfalco. Estas acciones evitarn que los informes de auditora contengan observaciones y conclusiones que no estn debidamente sustentadas o bien hubiere sido posible solucionarlas en el transcurso del trabajo de auditora. El informe del auditor independiente debe de emitirse nicamente despus de una revisin de las manifestaciones efectuadas por su cliente sobre su posicin financiera y resultados de sus operaciones. Al emitir un juicio tcnico suministrar a la administracin de la empresa, informacin importante sobre su proceso administrativo como una manera de ayudar al cumplimiento de sus metas y objetivos que se tienen planeados. El informe a travs de sus observaciones, conclusiones y recomendaciones, constituyen el mejor medio para que las _____________________________________________________________________________________ 48
organizaciones puedan apreciar la forma como estn efectuando sus operaciones. La aceptacin del informe por parte de los funcionarios de la entidad examinada depender de su calidad. Los objetivos del informe para cada auditora deben estar definidos apropiadamente, tan pronto como sea posible, al igual que su estructura. El supervisor debe de adquirir un rpido entendimiento sobre el contenido del informe ya que l es quien debe revisarlo y aprobarlo. Es importante que el auditor mantenga la independencia de criterio ya que la ley le impide establecer contactos o relaciones con los funcionarios de la entidad que est siendo auditada o cualquier otra persona que pueda influenciar de alguna manera en el trabajo que ejecute. Las conclusiones de los dictmenes e informes, deben basarse exclusivamente en las pruebas obtenidas y unificadas de acuerdo con las normas internacionales de auditora y bajo los parmetros de investigacin legal. El auditor debe de conocer claramente los principios aplicados en cada informe que emita, tener la capacidad suficiente para determinar si dichos principios han sido aplicados de manera correcta, sin embargo en algunas ocasiones los principios apropiados son algunas leyes, reglamentos, convenios contractuales, manuales de procedimientos y otras disposiciones establecidas por la autoridad competente en el tema. La auditora mejor planeada, con procedimientos apropiados aplicados por los mejores auditores, con evidencias suficientes en trminos de cantidad y calidad no est completa ni resulta til en tanto no se apruebe y remita el informe a la entidad examinada. 2. INFORME PERICIAL Puede ser usado en juicio o fuera de l. Este es elaborado por dos peritos y guarda una escrupulosa objetividad y un gran rigor profesional, por lo que podra resultar favorable o desfavorable a las aspiraciones de los demandantes El informe sobre una investigacin de auditora forense debe reunir las siguientes caractersticas: 1. Deber presentarse por escrito. 2. Clara descripcin de los hechos, objeto del peritaje y debe de distinguirse de los pronsticos y conjeturas. 3. Las operaciones tcnicas realizadas. 4. Los principios en que se fundamenta. 5. Las conclusiones deben estar soportadas para valorar la prueba. 6. Los hechos deben ser discutidos, especificando las razones que se tengan para ignorar las implicaciones de cualquier hecho. 7. El informe debe excluir los eventos que se presten a controversia salvo que tengan relacin con las conclusiones del informe. 8. Se presenta de acuerdo a la normas de auditora y bajo los parmetros de investigacin legal. 9. Debe ser neutro e independiente. 10. Puede recurrir a ayudas visuales (grficos) que faciliten la explicacin ante el volumen de documentos. 3. CUALIDADES DEL INFORME. Claridad y simplicidad: Lo que ocasiona la deficiencia de claridad y simplicidad es precisamente la falta de claridad en los conceptos que el auditor tiene en mente, es decir, no hay una comprensin de lo que realmente quiere comunicar, as mismo cuando el informe est escaso de claridad, puede dar lugar a una doble interpretacin, ocasionando de este modo que se torne intil y pierda su utilidad. En consecuencia, para que el informe logre el objetivo de informar al cliente, el auditor debe de: Evitar el uso de un _____________________________________________________________________________________ 49
lenguaje tcnico, florido o vago, ser breve, no incluir mucho detalle, opiniones, supuestos. No usar antagonismos ni ambigedades, es decir, utilizar palabras simples, familiares al lector, o sea escribir en el idioma que el lector entienda. Exactitud. La exactitud es importante en todo informe, no solamente en lo referente a las cifras Si no en cuanto a los hechos. El contenido debe estar sustentado con evidencias susceptibles de ser demostradas en cualquier circunstancia, por lo tanto el informe no debe de contener conceptos errados .El propsito de la exactitud es presentar informacin digna de confianza, es decir que no genere duda, porque el informe perdera validez y en consecuencia podra ser perjudicial para el mrito de su profesin. Para que el informe sea exacto debe de tomarse en cuenta los siguientes aspectos: Exponer los hechos de una forma concreta, asegurarse de los clculos, ser cuidadoso con la redaccin en cuanto a la ortografa y la gramtica. Concisin El hecho de que un informe sea conciso, no quiere decir que su contenido sea corto, sino que su contenido sea breve. El informe no debe de contener aspectos que no ayuden a entender la idea principal del mismo, es decir, no debe de contener demasiado detalle. Realizar informes en forma concisa trae muchas ventajas: Su preparacin es menos costosa, Los informes largos son complicados de analizar y no tienen una organizacin uniforme, Los informes largos dan lugar a comentarios indebidos o una mala interpretacin de los resultados. Para redactar un informe conciso debe de tomar en cuenta los siguientes aspectos: Evitar incluir datos que no sean relevantes, no realizar explicaciones excesiva, innecesarias, mantener la informacin de una forma detallada y clara, no describir las tcnicas de investigacin que se utiliz para la realizacin del trabajo a menos sea exigido legalmente. Suficiencia El informe debe basarse en evidencias, las mismas deben de estar amparadas con documentos, pruebas, u otros elementos de juicio que permitan demostrar la validez de las observaciones, esa objetividad debe de incluir una clara diferencia entre lo que es: opiniones, hechos, y declaraciones. Utilidad. El informe debe de informar a la empresa lo que ella solicit, es decir si ella solicit informacin de una rea determinada pues se debe de informar sobre esa rea de manera tal que la empresa conozca la situacin, los problemas, las conclusiones, recomendaciones y otros aspectos de inters, para que la empresa pueda tomar decisiones adecuadas y en consecuencia se aprecie la utilidad del informe.
Integridad Adems de las caractersticas y los requisitos ya indicados, el informe debe de ser integral, debe de contener todos los elementos o partes que lo integran con el fin de obtener una informacin completa, presentar las ideas centrales inicialmente, redactar el informe como si su presentacin fuese verbal, ser ordenado y tener una secuencia de las ideas. 4. LMITES DEL INFORME.
Un problema critico para el contador que lleva a cabo una investigacin, es decidir que no se debe de hacer y que no debe decirse en un informe. El informe del contador debe ser el resultado de un estudio intenso e imparcial de las condiciones a que se refiere, no puede haber adhesin a normas esenciales si tales no han sido nunca establecidas. Los hechos del informe deben reunir los siguientes requisitos: 1. Clara expresin de los hechos y distinguirse de los pronsticos sobre los que se basan las conclusiones. 2. Excluir aquellas caractersticas de las cuentas que se presten a controversias a menos que se relacionen con las conclusiones del informe.
PRESENTACION DEL INFORME El informe debe ser preparado en lenguaje sencillo y fcilmente entendible, tratando los asuntos en forma concreta y concisa, los que deben coincidir de manera exacta y objetiva con los hechos observados. Para que un informe sea conciso no debe ser ms extenso de lo necesario para transmitir su mensaje, por tanto requiere: 1. 2. Un adecuado uso de las palabras, segn su significado, excluyendo las innecesarias; La inclusin de detalles especficos cuando fuere necesario a juicio del auditor.
En el informe no deben omitirse asuntos importantes, ni utilizarse palabras ni conceptos que lleven a interpretaciones erradas. Es importante que el auditor tenga en cuenta que un exceso de detalles puede confundir al usuario e incluso ocultar el objetivo principal del informe. La exactitud requiere que la evidencia presentada sea verdadera y que los hallazgos sean correctamente expuestos. Se basa en la necesidad de asegurarse que la informacin que se presente sea confiable a fin de evitar errores que podran restar credibilidad y generar el cuestionamiento y validez sustancial del informe. Los hechos deben ser presentados de manera objetiva y ponderada, es decir, con la suficiente informacin que permita al usuario una adecuada interpretacin de los asuntos mencionados. Al finalizar el trabajo, el auditor debe elaborar un informe en el cual expondr apropiadamente los resultados del examen, sealando que se realiz de acuerdo a las normas de auditora. Esta norma tiene por finalidad regular el contenido de los informes de auditora, asegurando la uniformidad en su denominacin y estructura, as como una exposicin clara y precisa de los resultados del examen. Adicionalmente, se emitir una Sntesis Gerencial del Informe.
CONTENIDO DEL INFORME El informe deber presentar la siguiente estructura: INTRODUCCION Comprender la informacin general concerniente al examen y a la entidad examinada.
1. INFORMACION RELATIVA AL EXAMEN 1.1 Motivo del examen Estar referido a las causas que originan la accin de control, as como la referencia al documento de acreditacin. Debern exponerse las razones por las cuales se llev a cabo la auditora. 1.2 Naturaleza y Objetivos En este rubro se precisar la naturaleza o tipo de examen a efectuar. Los objetivos estn referidos a lo que espera lograrse como resultado del examen. Al exponerlos se darn a conocer los lmites de la auditora, a fin de evitar interpretaciones errneas en los casos en que los objetivos hayan sido particularmente limitados o puntuales sobre determinados aspectos de la gestin. 1.3 Alcance Se dejar constancia de que el trabajo se realiz de acuerdo con las Normas de Auditora Generalmente Aceptadas y las Normas de Auditora. Deber indicarse claramente la cobertura y profundidad del trabajo que se haya realizado para cumplir los objetivos de la auditora, precisndose el perodo examinado, el mbito geogrfico donde se haya practicado la auditora y las reas materia de examen. De ser el caso, el auditor revelar las limitaciones al alcance que se presenten en el proceso del trabajo. Si se emplean datos que no hayan sido verificados, ese hecho deber manifestarse. Tambin debern revelarse las modificaciones efectuadas al enfoque de la auditora, como consecuencia de las limitaciones de la informacin o del alcance de la auditora.
1.4 Comunicacin de Observaciones Se dar a conocer el cumplimiento de la comunicacin de observaciones efectuada a los funcionarios de la entidad comprendidos en las mismas. 2. INFORMACION RELATIVA A LA ENTIDAD EXAMINADA Se deber hacer una breve referencia en torno a la creacin de la entidad, su estructura organizativa, las principales actividades que desarrolla y al rea examinada. En la base legal se precisar la referencia a las disposiciones legales que la regulan. Relacin de las personas comprendidas en las observaciones, est referido al personal de la entidad auditada comprendido en las observaciones, el cual se consignar en un anexo del informe, con indicacin de nombres y apellidos, cargo, perodo de gestin, condicin laboral y direccin domiciliaria, Posicin financiera, econmica y presupuestaria, teniendo en cuenta el tipo de examen que se realice, a criterio del auditor, se incluirn el balance general, estado de prdidas y ganancias, balance de ejecucin presupuestal u otros, segn corresponda. CONCLUSIONES El auditor deber expresar sus conclusiones, que son juicios de carcter profesional basados en las observaciones resultantes del examen efectuado. Las conclusiones estarn referidas a la evaluacin de los resultados de la entidad examinada, en recursos pblicos, en trminos de economa, eficiencia y eficacia. Asimismo, en las conclusiones se deber indicar la determinacin de la naturaleza de la responsabilidad en la que incurran los funcionarios o servidores pblicos, sea administrativa, civil o _____________________________________________________________________________________ 52
penal. De acuerdo a la competencia funcional de los rganos confortantes del Sistema Nacional de Control, cuando la responsabilidad es de carcter penal, sta debe ser revelada en trminos de presuncin de delito. Al final de cada conclusin se har referencia al nmero correspondiente a la observacin en la cual se expone el hecho con todos los detalles. OBSERVACIONES Toda aquella informacin que a juicio del auditor, permita conocer hechos o circunstancias que incidan significativamente en la gestin de la entidad auditada, tales como el reconocimiento de las dificultades o circunstancias en las que se desenvolvieron los responsables de dicha gestin, en los supuestos en que esto suceda, sin perjuicio de la observancia de los requisitos de objetividad e imparcialidad que deben guiar al auditor en la elaboracin de su informe. Los aspectos principales que deben tenerse en cuenta al redactar las observaciones sern: 1. Las observaciones estarn referidas a asuntos significativos e incluirn informacin suficiente y competente relacionada con los resultados de la evaluacin efectuada a la entidad examinada, as como el uso de los recursos pblicos, en trminos de economa, eficiencia y eficacia. 2. Igualmente deber incluir la informacin necesaria respecto a los antecedentes a fin de facilitar la comprensin de las observaciones. 3. El trmino observacin est referido a cualquier situacin deficiente y relevante que se determine de la aplicacin de procedimientos de auditora y estar estructurada de acuerdo con los atributos (condicin, criterio, causa y efecto) que se considere de inters para la entidad examinada. Cada observacin deber redactarse en forma narrativa, teniendo en cuenta para su presentacin los aspectos siguientes: SUMILLA Se refiere al ttulo que utiliza el hecho observado. CONDICIN Este trmino se refiere a la descripcin de la situacin irregular o deficiencia hallada, cuyo grado de desviacin debe ser demostrada. CRITERIO Son las normas transgredidas de carcter legal, operativo o de control que regulan el accionar de la entidad examinada. El desarrollo del criterio en la presentacin de la observacin debe citar especficamente la normativa pertinente y el texto aplicable de la misma.
CAUSA Es la razn fundamental por la cual ocurri la condicin, o el motivo por el que no se cumpli el criterio o norma. Su identificacin requiere de la habilidad y juicio profesional del auditor y es necesaria para el desarrollo de una recomendacin constructiva que prevenga la recurrencia de la condicin.
EFECTO Es la consecuencia real o potencial, cuantitativa o cualitativa, que ocasiona el hallazgo, indispensable para establecer su importancia y recomendar a la Administracin que tome las acciones requeridas para corregir la condicin. Siempre y cuando sea posible, el auditor debe revelar en su informe la cuantificacin del efecto. 1. Al trmino del desarrollo de cada observacin, se indicarn de modo suscinto los descargos que presenten las personas comprendidas en la misma, as como los recibidos. 2. Si durante el examen el auditor aprecia logros notables en la entidad auditada y que tengan relacin con el alcance y objetivos de la auditora, a su juicio podr decidir su inclusin en los comentarios del informe. 3. Tratndose de la existencia de posibles delitos el auditor debe deslindar y determinar el tipo de responsabilidad que corresponda a los presuntos implicados, contando para ello con una adecuada coordinacin con la asesora legal.
RECOMENDACIONES Las recomendaciones constituyen las medidas sugeridas a la Administracin de la entidad examinada, orientadas a promover la superacin de las observaciones o hallazgos emergentes de la evaluacin. Sern dirigidas a los funcionarios que tengan competencia para disponer su aplicacin. El informe debe contener recomendaciones constructivas que, fundamentadas en los hallazgos y conclusiones correspondientes, propicien la adopcin de correctivos que posibiliten mejorar significativamente la gestin y/o el desempeo de los funcionarios, con nfasis en el logro de los objetivos, metas y programas de las recomendaciones deben estar encaminadas a superar las causas de la entidad auditada dentro de parmetros de economa, eficiencia y eficacia. Problemas observados, se referirn a acciones especficas y estarn dirigidas a quienes corresponde emprender esas acciones. Adems, es necesario que las medidas que se recomienden sean factibles de implantar y que su costo corresponda a los beneficios esperados. Las recomendaciones debern contener la descripcin de cursos de accin para optimizar el cumplimiento de metas y objetivos institucionales, sectoriales y nacionales. Al formular las recomendaciones se enfatizar en precisar las medidas necesarias para la accin correctiva, aplicando criterios de oportunidad, de acuerdo a la naturaleza de las observaciones. Se incluirn recomendaciones para que se cumplan las leyes y reglamentos aplicables y se mejoren los controles internos cuando sean significativos los casos de incumplimiento y las deficiencias de control observadas. Tambin se debern incluir en este rubro las recomendaciones significativas determinadas en auditoras anteriores que no se hayan corregido y estn relacionadas con los objetivos del examen. ANEXOS A fin de lograr el mximo de concisin y claridad en el informe, se utilizarn los anexos indispensables que complementen o amplen la informacin de importancia contenida en el mismo. Pueden estar referidos, entre otros aspectos, a los fundamentos de los descargos presentados por las personas comprendidas en los hechos observados, a los informes tcnicos y legales, segn la naturaleza de los hallazgos, y a los estados financieros consolidados, en caso de no haber sido auditados.
LA FIRMA El informe deber ser firmado por el auditor encargado, el supervisor y el nivel gerencial correspondiente. En el caso de los rganos de auditora interna, por el auditor encargado, el supervisor y el jefe del respectivo rgano. De ameritarlo, el informe tambin ser suscrito por el asesor legal u otro profesional y/o especialista. 5. ESTRUCTURA DEL INFORME. Esta estructura tiene que ir de acuerdo a la normativa de auditora, y contiene: ANTECEDENTES: Informacin adicional sobre aspectos relevantes que se consideren tiles. DESCRIPCIN DE LOS PROCEDIMIENTOS Y PRUEBAS PRACTICADAS: Se realiza una relacin de las personas y entidades a quienes se solicit informacin documental y testimonial, de los documentos recibidos y de los que no fue posible obtener. Muestra el alcance de la investigacin y las limitaciones que tuvo, con el fin de que si se considera pertinente se decreten nuevas pruebas o ampliaciones de las ya efectuadas.
ANLISIS Y EVOLUCIN DE LAS PRUEBAS: El equipo que est a cargo de la auditora forense presentar su opinin sobre las diversas pruebas practicadas, tratando en lo posible de ordenarlas de acuerdo con la importancia de la prueba y su relacin con los hechos investigados. CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES: Los que ejercen la auditoria forense emitirn su opinin sobre los hechos de manera clara y concreta y recomendar las acciones a seguir. Los cuadros de trabajo debern formar parte del expediente como anexo al informe evaluativo jurdico contable. Debe obtener evidencia vlida y suficiente por medio del anlisis, inspeccin, observacin, interrogacin, confirmacin y otros procedimientos de auditora. Aunque en la contabilidad forense no puede hablarse de salvedades, la norma transcrita resulta oportuna para discutir la importancia que tiene la redaccin de los informes, atestaciones o certificaciones destinadas a los procesos. Es necesario tener presente que en los procesos participan dos partes ms, enfrentadas y que cada una de ellas quiere sacar adelante sus puntos de vista y sus pretensiones, utilizando todos los medios legales posibles. No es extrao en consecuencia que la pregunta a los expertos est redactada buscando que la repuesta sea la que conviene al inters del apoderado que la formula. Esta circunstancia puede llevar al contador a hacer sus afirmaciones sobre hechos que no le constan, que extienda sus respuestas a temas ajenos a su profesin o que conteste ms de lo que le estn preguntando, el contador debe ser preciso en sus repuestas, como indica la norma transcrita , debe estar en condiciones de mencionar en su informe las fuentes de informacin utilizadas, los soportes de los documentos, las restricciones que haya podido tener para realizar sus
pruebas y cualquier detalle que pudiera llevarlo a deducir que la informacin no es confiable o no est debidamente soportada. Cuando no sea posible obtener los documentos o las informaciones validas necesarias para responder objetivamente una pregunta, debe explicarlo en su informe, preferiblemente indicando cuales fueron las diligencias que desarroll para obtener los documentos respectivos. Esta actitud es saludable para que los jueces, autoridades o rbitros conozcan la situacin y puedan decidir sobre el punto respectivo, no hay que olvidar que la parte interesada de todas maneras, insistir ante ellos para que sea respondida la pregunta o realizada la prueba. De la misma manera debe proceder cuando tenga que abstenerse de responder una pregunta o parte de ella, por corresponder a temas que no son inherentes al ejercicio de la profesin. El auditor que no exprese de manera explcita una conclusin acerca de la confiabilidad de una afirmacin que es responsabilidad de otra persona, debe estar enterado de que hay, circunstancias en las cuales tal conclusin puede ser razonablemente deducida. Por ejemplo, si el auditor expide un informe que incluye la enumeracin de procedimientos que razonablemente puede esperarse que suministren seguridad sobre la afirmacin, el auditor podra no estar en condiciones de evitar que se deduzca que ese informe es una atestacin, simplemente por haber omitido una conclusin explcita sobre la confiabilidad de la afirmacin. 6. FASES DEL INFORME El informe de auditora es el documento escrito donde el auditor expresa su opinin sobre la razonabilidad de la situacin financiera de la entidad auditada, as como de los resultados de la evaluacin de control interno y del cumplimiento de leyes, reglamentos y dems normativas aplicables. Es importante que este informe sea dado a la administracin por escrito en forma previa a su emisin final, para darle la oportunidad a la entidad de expresar sus comentarios, as como aportar cualquier evidencia que los apoye. 7. DICTAMEN SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS El informe de auditora es el medio a travs del cual el auditor emite su juicio profesional sobre los estados financieros que ha examinado. El informe es la expresin escrita donde el auditor expone su conclusin sobre la tarea que realiz. En su informe el auditor expresar que ha examinado los estados financieros de la entidad, identificando como llev a cabo su examen aplicando las normas de auditora generalmente aceptadas, indicando adems, si dichos estados presentan razonablemente en todos sus aspectos importantes, la situacin financiera, la ejecucin presupuestaria, flujo de fondos y los resultados de sus operaciones por el ao terminado de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados y dems normativas contables emitidas por la direccin general de contabilidad. El informe de auditora contendr un dictamen en el cual se expresara la opinin del auditor de acuerdo a su juicio profesional sobre los resultados obtenidos. Preparar un buen informe de auditora requiere algo ms que tener conocimiento profundo de auditora, requiere destreza para ordenar correctamente los hechos y expresar las conclusiones haciendo uso de un lenguaje correcto, actual, comprensible o incluso persuasivo. Antes de elaborar el informe, el supervisor y el jefe de equipo efectuarn una revisin minuciosa de los papeles de trabajo para asegurarse que se cumplieron satisfactoriamente los objetivos de la auditora y que se hayan considerado todos los asuntos importantes. 8. ELEMENTOS BSICOS DEL DICTAMEN DEL AUDITOR.
Opinin, Lugar y fecha del dictamen, Firma del director. Es recomendable guardar uniformidad en la forma y contenido del dictamen del auditor, porque as se contribuye a promover el entendimiento de parte de los usuarios as como identificar circunstancias inusuales, cuando ellas ocurran. TITULO El dictamen del auditor debe tener ttulo Dictamen del auditor para distinguirlo de informes que podran ser emitidos por otro, como por ejemplo, funcionarios de la entidad, informes de otro tipo de auditora. DESTINATARIO. El dictamen debe estar dirigido apropiadamente conforme lo requieren las circunstancias. Normalmente el dictamen se dirige al titular de la entidad, cuyos estados financieros han sido examinados. PRRAFO INTRODUCTORIO. El dictamen debe de identificar los estados financieros de la entidad que han sido auditados, incluyendo el perodo cubierto por tales estados. Debe de incluir una declaracin de que la preparacin de los estados financieros es responsabilidad de la administracin de la entidad y una declaracin de que la responsabilidad del auditor es expresar su opinin con base a su examen sobre la razonabilidad de las cifras contenidas en los estados financieros.
PRRAFO DE ALCANCE. El dictamen del auditor debe describir el alcance de la auditora declarando que fue realizado de conformidad con las normas de auditora generalmente aceptadas. El alcance se refiere a los procedimientos de auditora considerados necesarios para la ejecucin del examen de acuerdo a las circunstancias. El usuario del examen necesita esta expresin como una garanta de que la auditora ha sido practicada de conformidad con las normas o practicas establecidas. El Dictamen debe incluir la expresin del auditor de que el examen proporciona una base razonable para la opinin emitida, una declaracin de que la auditora fue planeada y efectuada para obtener una seguridad razonable de que los estados financieros no presentan errores importantes. Por lo tanto, el dictamen debe describir que la auditora comprende: Examen sobre una base de comprobacin selectiva, la evidencia que respalda la informacin y los asuntos importantes presentados en los estados financieros. Evaluacin de los principios de contabilidad usados en la preparacin de los estados financieros Evaluacin de las principales estimaciones efectuadas por la gerencia, Evaluacin de la presentacin general de los estados financieros PRRAFO DE OPININ. En el dictamen el auditor debe expresar claramente su opinin respectos a si los estados financieros auditados presentan razonablemente la situacin financiera, los resultados de las operaciones, la ejecucin presupuestaria y el flujo de fondos de la entidad de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados. Los trminos usados para expresar la opinin se presentan
razonablemente en todos sus aspectos importantes. Esta terminologa indica que el auditor considera slo aquellos asuntos que son materiales respecto a los estados financieros. El marco conceptual para la determinacin de los estados financieros es determinado por los principios de contabilidad generalmente aceptados, las normas aplicables y el desarrollo de la prctica profesional. LUGAR Y FECHA DEL DICTAMEN. La fecha del dictamen debe ser aquella que coincide con la finalizacin de la auditora y debe indicar la localidad que corresponde al domicilio del auditor.
9. INFORME SOBRE ASPECTOS DE CONTROL INTERNO En una auditora, el auditor tiene como objetivo formarse una opinin sobre la razonabilidad de los estados financieros de la entidad, as como evaluar el control interno y verificar el cumplimiento de disposiciones legales. Aun cuando el auditor no est obligado a encontrar condiciones reportables. Debe estar al tanto de su posible deteccin, mediante la consideracin de los elementos de control interno. Las condiciones reportables constituyen asuntos que llaman la atencin del auditor y que en su opinin, debe comunicarse a la entidad, ya que representan deficiencias importantes que podran afectar negativamente la capacidad de la entidad para registrar, procesar, resumir y reportar informacin financiera uniforme con las afirmaciones de los estados financieros. El auditor tambin debe identificar asuntos que en su opinin no son condiciones reportables, sin embargo tendr que comunicarlo en la carta de gerencia como asuntos menores. El informe de control interno es el documentos mediante el cual el auditor comunica a la entidad los hallazgos (condiciones reportables) ms importantes detectados en una auditora referidos al diseo u operacin de control interno. Aunque el auditor est comprometido para informar sobre aseveraciones gerenciales acerca del control interno, la administracin es responsable por su diseo y mantenimiento efectivo. Por lo tanto, la administracin es libre de evaluar sin perjuicio de la realizada por el auditor.
ELEMENTOS BSICOS DEL INFORME Los elementos bsicos del informe sobre aspectos de cumplimiento legal se presentan a continuacin. TITULO El informe del auditor debe tener como ttulo Informe de los auditores independientes, para distinguirlo de informes que podran ser emitidos por otros (Funcionarios de la entidad, o informe de otro tipo de auditora). DESTINATARIO Debe estar dirigido al titular de la entidad, cuyos estados financieros han sido materia de examen. PRRAFO INTRODUCTORIO
Aqu debe de identificarse los estados financieros que han sido materia de examen, incluyendo la fecha y el perodo cubierto por tales estados, debe incluir la expresin de que el cumplimiento de leyes, reglamentos y otras normas aplicables es responsabilidad de la administracin de la entidad. PRRAFO DE ALCANCE El informe debe describir el alcance de la auditora declarando que fue realizada de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados. El auditor debe adquirir apropiado entendimiento de las leyes, reglamentos y otras normas aplicables de la entidad auditada. Debe indicarse los controles que haya establecido para garantizar el cumplimiento de leyes y reglamentos. DEFINICIN E IDENTIFICACIN DE HALLAZGOS El trmino hallazgo de auditora debe definirse en forma precisa. As mismo, deben describirse en forma clara y concisa los resultados que revelen los incumplimientos significativos de leyes, reglamentos y otras normas aplicables. PRRAFO DE SALVAGUARDA El auditor debe indicar que el propsito de la auditora, fue informar sobre los estados financieros, ms no proporcionar una seguridad del cumplimiento general de las leyes, reglamentos y otras normas aplicables. LUGAR Y FECHA La fecha debe ser aquella que coincida con la finalizacin de la auditora. El informe debe indicar la localidad donde el auditor est domiciliado. FIRMA DEL AUDITOR El informe debe ser firmado por la persona responsable de al auditora, indicando su nombre completo. 11. NORMAS RELATIVAS A LA RENDICION DE INFORME Las conclusiones de los dictmenes e informaciones, deben basarse exclusivamente en las pruebas obtenidas y unificadas de acuerdo con las normas internacionales de auditora y bajo el parmetro de la investigacin legal. Es importante e impredecible mantener la neutralidad e independencia de criterio. Los auditores investigadores estn impedidos por la ley, de tener contacto o relaciones personales con directivos y el de la entidad que siendo investigada y tambin con las personas que pueden ser objeto de acusacin dentro de investigacin o que pueda de alguna forma, influenciar total y absoluta privacidad. Los juicios sobre delitos financieros implican cientos documentos y muchos testigos, las ayudas visuales facilitan la explicacin ante el volumen de documentos que se manejan, las graficas de barras son una gran manera de comparar claramente las cifras. Por ejemplo, la diferencia entre el ingreso no declarado y el declarado es ms atractivo visualmente hablando, que una grfica estadstica de varias columnas. se pueden mostrar los montos declarados , despus mostrar la superposicin de los montos no declarados, tambin puede contar con una superposicin para cada ao, o mostrar aos previos y _____________________________________________________________________________________ 59
posteriores con una superposicin, a fin de enfatizar el patrn de la actividad. Los diagramas de flujos se usan con ms frecuencia que cualquier otro tipo de ayuda visual. Pueden desglosar las transacciones ms complicadas en un proceso fcil de entender paso a paso, la coordinacin en colores puede significar los asuntos aun ms en anotaciones especificas. Las relaciones de tiempo son una forma excelente de presentar una gran cantidad de informacin y dar un panorama general de un esquema en su totalidad. Se usan principalmente para mostrar actos manifiestos o hechos importantes. Las grficas de elemento son una buena forma de explicarle al jurado como fue violada una ley, tambin es posible enumerar los actos manifiestos que se relacionan con una acusacin en particular. Las graficas de organizacin son esencialmente diagramas de flujo que muestran la relacin entre individuos o entidades. Los clculos y los itinerarios relacionados de apoyo se muestran algunas veces en grficas y otras no. Muchos peritos prefieren usar sus papeles de trabajo para testificar. Los ilustradores han preparado graficas estadsticas para muchas investigaciones para patrimonio neto, prdidas especficas y depsitos bancarios. Una ventaja de preparar un clculo de patrimonio neto sin cifras, este permite al fiscal explicarle al jurado lo que es el patrimonio neto y posteriormente llenarlas con nmeros correctos.
BIBLIOGRAFIA
Cano Castao Miguel Antonio. Curso Lavado de Dinero. 2003 Cano Castao Miguel Antonio. Seminario prctico, Auditoria Forense. 2004 Dr. Danilo Lugo C. Ph. D. Psychology & Criminal justice. CD Auditoria Forense Investigacin Legal Edicin 2002.
INTERNET
html//www.rincondelvago.com html//www.contadoresaic.org html//www.javerina.edu.co

html//www.cmlperu.org html//www.elprisma.com html//www.lijursanchez.com html//www.zona_Wuarez.com html//www.jedoc.mil.com html//www.gobiernoenlinea.ve
GLOSARIO Auditora: rama o especialidad de la contabilidad que se encarga de la verificacin, correccin de la informacin y evaluacin de la gestin administrativa. Auditora Forense: es un examen o revisin de carcter pericial que debe ser objetivo, crtico sistemtico y selectivo. Se puede resumir en un procedimiento tcnico legal que combina diferentes reas entre ellas: investigacin, anlisis de informacin, recopilacin de pruebas, evidencias legales, declaracin, testimonio certificado, preparacin y habilitacin de pruebas. Auditora Gubernamental: es el examen profesional objetivo, independiente, sistemtico, constructivo y selectivo de evidencia, efectuado con posterioridad a la gestin de los recursos pblicos con el objeto de determinar la racionalidad de la informacin financiera, el grado de cumplimiento de los objetivos y metas, y con respecto a la adquisin y empleo de los recursos. Auditor Forense: es el investigador privado en el mundo de los negocios, utiliza herramientas investigativas para analizar, interpretar, recopilar y presentar complejas finanzas y los flujos del negocio de manera que sean entendibles, con el fin de asistir a la justicia en aspectos contables.
Atestacin y arbitramiento: cuando un contador pblico certificado que practica la contadura pblica, realiza un trabajo de atestacin, el trabajo est sujeto a las normas y comentarios interpretativos de este pronunciamiento y a cualquier otra norma interpretativa de autoridad que se aplique al trabajo especfico, este trabajo de atestacin es cuando el contador expide una comunicacin escrita que expresa una conclusin acerca de la confiabilidad de afirmacin. Despojar mediante engao: a las personas naturales o jurdicas, se llaman delitos de cuellos blancos a entes corporativos de dos categoras: aduease de fondos o activos de la empresa, la declaracin falsa de la situacin financiera de la empresa. Evidencia de Auditora: es toda la informacin que usa el auditor para llegar a las conclusiones a partir de las cuales basa la opinin de auditora e incluye los registro de contabilidad subyacentes a los estados financieros y a otra informacin. Fe Pblica: la atestacin o firma de contadores en los actos propios de su profesin har presumir salvo prueba contraria, que el acto respectivo se ajusta a los requisitos legales en caso de personas jurdicas. Tratndose de balance se presumir que los saldos que se han tomado fielmente de los libros que estos se ajusta a las normas legales y que las cifras registradas en ellos reflejan en forma fidedigna la correspondiente situacin financiera en la fecha del balance. Formacin integral: es una alternativa para combatir la corrupcin, porque permite que un experto emita ante los jueces conceptos y opiniones de valor tcnicos que le permitan a la justicia actuar con mayor certeza en lo relativo a la vigilancia de la gestin fiscal. Forense: es el que ejerce su funcin por delegacin judicial o legal. Fraude: se refiere a un acto intencional realizado por uno o varios individuos ya se trate de administradores, empleados o terceros. Inhabilidades: los peritos estn impedidos y son responsables por las mismas causales que los jueces. El perito en quien concurra alguna causal que inmediatamente deber manifestarlas ante de su posesin y el juez proceder a remplazarlo dentro de los tres das siguientes del acto que designe las partes donde se podrn recusar por escrito y se pedir las pruebas que para tal fin estimen procedentes. Perito: es la persona que posee conocimientos tcnicos, cientficos, artsticos o prcticos y al cual se acude en busca de un dictamen, para que como asesor facilite al juzgador, los conocimientos que sean necesarios o convenientes para una mejor apreciacin de los hechos controvertidos. Peritaje contable: es un examen crtico y sistemtico de los hechos controvertidos de ndole econmico financiero, a indagarse a travs de la contabilidad y de la auditora circunscrita a las normas establecidas en el cdigo del procesamiento penal. Prueba pericial: es todo lo que sirve para darnos la certeza acerca de la verdad de una proposicin.

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2. PRINCIPIO DE LA UNIDAD DE LA PRUEBA:

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