Sunteți pe pagina 1din 39

Aplicatii Stagiu An II semestru I - 2013

Anghelu Nicoleta Stagiar anul II

Aplicatii Stagiu An I semestru II - 2012 Forma scrisa pe hartie la CECCAR Forma electronica la adresa florentin_caloian@yahoo.com in fisier doc Aplicatiile reprezinta prezentarea rationamentului profesional in legatura cu urmatoarele aspecte: 1. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielile sociale. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare a rt. 21 alin. (3) lit. c) cheltuielile sociale sunt deductibile, n limita unei cote de pana la 2%, aplicata asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului. Intra sub incidenta acestei limite, cu prioritate, ajutoarele pentru nastere, ajutoarele pentru nmormantare, ajutoarele pentru boli grave sau incurabile si protezele, precum si cheltuielile pentru functionarea corespunzatoare a unor activitati ori unitati aflate n administrarea contribuabililor: gradinite, crese, servicii de sanatate acordate n cazul bolilor profesionale si al accidentelor de munca pana la internarea ntr-o unitate sanitara, muzee, biblioteci, cantine, baze sportive, cluburi, camine de nefamilisti, pentru scolile pe care le au sub patronaj, precum si alte cheltuieli efectuate n baza contractului colectiv de munca. n cadrul acestei limite, pot fi deduse si cheltuielile reprezentand: tichete de cresa acordate de angajator n conformitate cu legislatia n vigoare, cadouri n bani sau n natura oferite copiilor minori si salariatilor, cadouri n bani sau n natura acordate salariatelor, costul prestatiilor pentru tratament si odihna, inclusiv transportul pentru salariatii proprii si pentru membrii de familie ai acestora, ajutoare pentru salariatii care au suferit pierderi n gospodarie si contributia la fondurile de interventie ale asociatiei profesionale a minerilor, ajutorarea copiilor din scoli si centre de plasament. In cadrul acestei limite pot fi deduse si cheltuilelile reprezentand tichete de crese acordate de angajator in conformitate cu legislatia in vigoare, cadouri in bani sau in natura oferite copiilor minori si salariatilor. Conform Legii 53/2003 Codul Muncii la art. 10 este definit contractul individual de munca in temeiul caruia un salariat se obliga sa presteze munca pentru su sub autoritatea unui angajator, persoana fizica sau juridica, in schimbul unei remuneratii denumite salariu, exprimate in bani. Salariul cuprinde salariul de baza, indemnizatiile, sporurile, precum si alte adaosuri. Salariile se stabilesc prin negocieri individuale sau/si colective intre angajator si salariati sau reprezentati ai acestora. Angajatorul nu poate negocia si stabili salarii de baza prin contractul individual de munca sub salariul de baza minim brut pe tara. Cheltuielile pentru functionarea unei gradinite se inregistreaza in evidenta contabila cu ajutorul acelorasi conturi utilizate pentru functionarea sediului societatii: 605 Cheltuieli privind energia si apa pentru utilitati, 641 Cheltuieli cu salariile personalului salariul personalului anjagat, etc. In aceasta situatie un analitic distinct pentru fiecare cont asigura posibilitatea de verificare a incadrarii in limita a cheltuielilor aferente functionarii gradinitei. Totusi, cele mai des intalnite in practica cheltuieli sociale sunt cele cu ajutoarele pentru pentru nastere, pentru inmormantare, pentru boli grave sau incurabile. Acestea se inregistreaza in evidenta contabila prin intermediul contului 6458 Alte cheltuieli privind asigurarile si protectia sociala. Documentele justificative in aceste situatii sunt certificatul de nastere, certificatul de deces, certificatul medical, dupa caz.

2. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuelile de cercetare. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 19^1: 1) La calculul profitului impozabil, pentru activitatile de cercetare-dezvoltare se acorda urmatoarele stimulente fiscale: a) deducerea suplimentara la calculul profitului impozabil n proportie de 20% a cheltuielilor eligibile pentru aceste activitati; deducerea suplimentara se calculeaza trimestrial/anual; n cazul n care se realizeaza pierdere fiscala, aceasta se recupereaza potrivit dispozitiilor art. 26;

b) aplicarea metodei de amortizare accelerata si n cazul aparaturii si echipamentelor destinate activitatilor de cercetare-dezvoltare. (2) n aplicarea prevederilor prezentului articol se elaboreaza norme privind deducerile pentru cheltuielile de cercetare-dezvoltare, aprobate prin ordin comun al ministrului finantelor publice si al ministrului educatiei, cercetarii si inovarii. Art. 21 alin. (2) lit. j) cheltuielile de cercetare, precum si cheltuielile de dezvoltare care nu ndeplinesc conditiile de a fi recunoscute ca imobilizari necorporale din punct de vedere contabil; O societate dezvolta un produs nou. Centrul de cercetare al societatii a angajat, in exercitiul N, in faza de cercetare, cheltuieli de 50.000 lei. La inceputul exercitiului N+1, s-a demonstrat fezabilitatea tehnica si comerciala a produsului. Cheltuielile angajate in N+1 au fost: cheltuieli cu personalul 15.000 lei taxe legale pentru inregistrarea brevetului 10.000 lei.

In exercitiul N+2 s-au cheltuit 16.000 lei pentru a apara societatea intr-un proces de urmarire legala impotriva recunoasterii brevetului. In conformitate cu OMFP 3055/2009 cheltuielile angajate sunt recunoscute astfel: - In exercitiul N - faza de cercetare este recunoscuta ca o cheltuiala a perioadei, deci afecteaza rezultatul exercitiului; - In exercitiul N+1 faza de dezvoltare, criterii de capitalizare indeplinite, iar valoarea activului este egala cu 25.000 lei (cheltuieli cu personalul 15.000 lei + taxe legale pentru inregistrarea brevetului 10.000 lei) - In exercitiul N+2 cheltuielile de 16.000 lei efectuate pentru a apara societatea intr-un proces legala impotriva recunoasterii brevetului reprezinta cheltuieli ulterioare recunoasterii initiale, fiind recunoscute drept coturi ale perioadei. 3. Studiu de caz privind regimul fiscal al indemnizatia de deplasare-detasare. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare Art. 21 alin. (3) lit. b) suma cheltuielilor cu indemnizatia de deplasare acordata salariatilor pentru deplasari n Romania si n strainatate sunt deductibile n limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru institutiile publice,iar conform art. 21 alin. (2) lit. e) sunt deductibile cheltuielile de transport si de cazare n tara si n strainatate, efectuate pentru salariati si administratori, precum si pentru alte persoane fizice asimilate acestora, stabilite prin norme Calitatea de administrator rezulta din actul constitutiv al contribuabilului sau contractul de administrare/mandat. n sensul art. 21 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal, persoanele fizice asimilate salariatilor cuprind si: a) directorii care si desfasoara activitatea n baza contractului de mandat, potrivit legii; b) persoanele fizice rezidente si/sau nerezidente detasate, potrivit legii, n situatia n care contribuabilul suporta drepturile legale cuvenite acestora. Hotararea Guvernului nr. 1860/2006 reglementeaza problematica indemnizatiei de delegare si detasare pentru personalul autoritatilor si institutiilor publice pe perioada delegarii si detasarii in alta localitate. Indemnizatia zilnica de delegare sau detasare este stabilita la 13 lei pentru acea persoana aflata in delegare sau detasare intr-o localitate situata la o distanta mai mare de 5 km de localitatea in care isi are locul permanent de munca.Numarul zilelor calendaristice in care persoana se afla in delegare sau detasare se socoteste de la data si ora plecarii pana la data si ora inapoierii mijlocului de transport din si in localitatea unde isi are locul permanent de munca, considerandu-se fiecare 24 de ore cate o zi de delegare sau detasare.

Diurna in valuta se diferentiaza pe doua categorii de cheltuieli se se acorda la nivelul prevazut pentru fiecare tara in care are loc deplasarea, potrivit Anexei nr. 1 din HG 518/1995, actualizata, privind unele drepturi si obligatii ale personalului roman trimis in strainatate. HG 518/1995 prevede ca perioada pentru care se acorda diurna in valuta se determina in functie de mijlocul de transport folosit avandu-se in vedere : momentul decolarii avionului, la plecarea in strainatate, si momentul aterizarii avionului, la sosirea in tara, si de pe aeroporturile care constituie puncte de trecere a frontierei de stat a Romaniei; momentul trecerii cu trenul sau cu mijloace auto prin punctele de trecere a frontierei de stat a Romaniei, atat la plecarea in strainatate, cat si la inapoierea in tara.

O societate platitoare de impozit pe profit inregistreaza in anul 2009 o pierdere contabila in suma de 2.000 lei pe care o reporteaza in exercitiul financiar 2010. In primul trimestru al anului 2010, societatea a inregistrat urmatoarele cheltuieli: pentru salariatul Ionescu trimis in delegare in tara:

cheltuieli cu transportiul = 250 lei, cheltuieli cu cazarea la hotel = 200 lei, cheltuieli cu indemnizatia de deplasare pentru 2 zile = 65 lei.

Cheltuielile de transport in suma de 250 lei si de cazare in suma de 200 lei sunt deductibile la calculul profitului impozabil. Cheltuiala cu indemnizatia de deplasare este deductibila la calculul profitului impozabil in limita a de 2.5 ori nivelul legal stabilit pentru institutiile publice : 2 zile x 13 lei x 2.5 = 65 lei, ca urmare cheltuiala este deductibila integral.

4. Studiu de caz privind regimul fiscal al perisabilitatile. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare Art. 21 alin. (3) lit. d) perisabilitatile sunt deductibile n limitele stabilite de organele de specialitate ale administratiei centrale, mpreuna cu institutiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finantelor Publice si conform Norme 35 Nu sunt considerate perisabilitati pierderile tehnologice care sunt cuprinse n norma de consum proprie necesara pentru fabricarea unui produs sau obtinerea unui serviciu. Prin perisabilitati se intelege scazamintele care se produc in timpul transportului, manipularii, depozitarii si desfacerii marfurilor, determinate de procese natural cum sunt : uscare, volatizare, pulverizare, hidroliza, racire, inghetare, topire, oxidare, aderare la peretii vagoanelor sau ai vaselor in care sunt transportate, descompunere, scurgere, imbibare, ingrosare, imprastiere, faramitare, spargere, inclusiv procese de fermentare sau alte procese biofizice, in procesul de comercializare in reteaua de distributie (depozite cu ridicata, unitati comerciale cu amanuntul si de alimentatie publica).

Nu sunt considerate perisabilitati pierderile tehnologice care sunt cuprinse in norma de consum proprie necesara pentru fabricarea unui produs sau obtinerea unui serviciu. Nici pierderile produse prin neglijenta sau imputabile persoanelor vinovate nu sunt considerate perisabilitati. Din punct de vedere contabil, perisabilitatea se inregistreaza in cheltuieli de exploatare cu ocazia receptionarii marfurilortransportate, a inventarierii sau a predarii gestiunii, dupa caz. Din punct de vedere fiscal sunt recunoscute pierderile de natura perisabilitatilor, in cuantumurile prevazute de HG 831/2004 pentru aprobarea Normelor privind limitele admisibile de perisabilitate la marfuri in procesul de comercializare. Limitele maxime de perisabilitate admise la depozitare si desfacere se stabilesc la nivelul intregii activitati a persoanei juridice platitoare de impozit pe profit, prin aplicarea coeficientului stabilit pentru grupa de marfuri la pretul de inregistrare al marfurilor intrate sau la pretul de livrare pentru marfurile vandute in perioada cuprinsa intre doua inventariere. Aceleasi limite maxime de perisabilitate se acorda si pentru marfurile din stoc. Limitele maxime de perisabilitate in timpul transportului se aplica o singura data pentru cantitatile de marfa efectiv intrate sau, dupa caz, livrate, in functie de conditia de livrare stabilita intre furnizor si beneficiar. Prin urmare, scoaterea din evidenta a materiilor prime deteriorate, ce nu mai pot fi utilizate in procesul de productie se poate efectua in urma operatiunii de inventariere. Pe baza propunerii de casare a stocurilor exprimata de catre comisia de inventariere se va intocmi un proces verbal pentru scoaterea acestora din evidenta.Procesele verbale se vor aproba de catre managerul, directorul sau administratorul persoanei juridice. O societate de alimentatie publica in cadrul careia se constata la sfarsitul lunii ca s-au depasit limitele prevazute de lege pentru perisabilitati dupa cum urmeaza: - perisabilitati calculate total = 3.500 lei - perisabilitati admise conform legii = 1.500 lei - depasire = 2.000 lei Tratamentul fiscal: pierderile sau scaderile cantitative care depasesc normele de perisabilitate stabilite nu sunt deductibile din punct de vedere fiscal. Marfa deteriorata, depreciata este tratata diferit in functie de limitele maxime stabilite ca perisabilitate si daca marfa deteriorata este imputabila sau nu. Porivit Codul fiscal la art. 21 alin. (3), lit d: Urmatoarele cheltuieli au deductibilitate limitata: "d) perisabilitatile, in limitele stabilite de organele de specialitate ale administratiei centrale, impreuna cu institutiile de specialitate, cu avizul Ministerului Finantelor Publice; Din punctul de vedere al TVA, pentru perisabilitatile care se incadreaza in limitele prevazute prin lege, nu se colecteaza TVA, potrivit art. 128 alin. (8) , coroborat cu art 148 alin. (2) lit. c) si pct. 53 alin. (12) din Normele metodologice. Pentru cheltuielile cu perisabilitatile care depasesc limitele prevazute de lege se colecteaza TVA. 607 "Cheltuieli privind marfurile" = 371" Marfuri" - costul de achizitie al marfurilor deteriorate 635 "Cheltuieli cu alte impozite taxe si varsaminte asimilate" = 4427 "TVA colectata" - cota 24% la costul de achizitie al marfurilor, deteriorate, degradate In acest caz, suma inregistrata pe cheltuiala in contul 607 "Cheltuieli privind marfurile" este nedeductibila la calculul impozitului pe profit intrucat nu se incadreaza in limitele perisabilitatilor admise conform HG 831/2004 .Totodata, este nedeductibila si suma inregistrata in contul 635 "Cheltuieli cu alte taxe, impozite si varsaminte asimilate". 5. Studiu de caz privind regimul fiscal al tichetele de masa. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare Art. 21 alin. (3) lit. e) cheltuielile reprezentand tichetele de masa acordate de angajatori, potrivit legii nr. 142/1998 privind acordarea tichetelor de masa care precizeaza ca Salariatii din cadrul societatilor comerciale, regiilor autonome si din sectorul bugetar, precum si din cadrul unitatilor cooperatiste si al celorlalte persoane juridice sau fizice care

ncadreaza personal prin ncheierea unui contract individual de munca, denumite n continuare angajator, pot primi o alocatie individuala de hrana, acordata sub forma tichetelor de masa, suportata integral pe costuri de angajator. Lunar angajatorul distribuie, pe salariat, un numar de tichete de masa corespunzator numarului de zile lucratoare din luna pentru care se face distribuirea, iar un numar de tichete de masa cel mult egal cu numarul de zile n care este prezent la lucru n unitate. Din punct de vedere fiscal Codul fiscal reglementeaza faptul ca, valoarea privind acordarea tichetelor de masa, acordate in limita stabilita potrivit legii tichetelor, este deductibila la calculul profitului impozabil, in totalitate. De asemenea sunt deductibile la calculul profitului impozabil si cheltuielile corespunzatoare valorii nominale a tichetelor de masa acordate salariatilor proprii de catre angajatorii care au organizate cantine-restaurant sau bufete. Acordarea tichetelor de masa nu este conditionata de obtinerea de profit contabil.Acest lucru depinde numai de politica managerial promovata de catre fiecare societate. Potrivit dispozitiilor Legii 142/1998 privind acordarea tichetelor de masa : Angajatorii nu pot acorda mai mult de un tichet de masa pentru fiecare zi lucratoare din luna pentru care se face distribuirea; Decontarea tichetelor de masa intre unitatile de alimentative publica si unitatile emitente ale tichetelor de masa se face numai prin intermediul unitatilor bancare; Sumele corespunzatoare tichetelor de masa acordate salariatilor de catre angajator sunt scutite de la plata impozitului pe venit; Valoare nominal inscrisa pe tichetul de masa nu poate depasi valoarea legal stabilita; Nu beneficiaza de tichete de masa salariatii care, potrivit unor dispozitii legale, au dreptul la masa gratuita, la diurnal, la indemnizatie sau alocatie de hrana; Sunt deductibile la calculul profitului impozabil cheltuielile corespunzatoare tichetelor de masa repartizate de unitatile emitente, autorizate, in limita valorii nominal prevazute de lege. O societate comerciala care are pierdere contabila din activitatea de comercializare a marfurilor in anul 2010 si care obtine in anul 2011 venituri din vanzarea marfurilor de 7.000 lei si cheltuieli cu marfurile de 4.000 lei, cheltuielile cu tichetele de masa sunt in suma de 3.600 lei . Profitul impozabil se calculeaza : 7.000 (3.600 + 4.000) = 7.000 7.600 = -600 lei. Rezulta o pierdere de 600 lei care este o pierdere fiscal recunoscuta ca fiind din activitatea curenta. In acest caz, cheltuiala de 3.600 lei reprezentand tichetele de masa este deductibila la claculul profitului impozabil, daca tichetele sunt acordate potrivit dispozitiilor Legii tichetelor si daca sunt resprectate si prevederile OUG 79/2008.

6. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele deductibile fiscal. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 22 Provizioane si rezerve : (1) Contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor si provizioanelor, numai n conformitate cu prezentul articol, astfel:

provizioanele pentru garantii de buna executie acordate clientilor , iar conform normelor metodologice Provizioanele pentru garantii de buna executie acordate clientilor se constituie trimestrial numai pentru bunurile livrate, lucrarile executate si serviciile prestate n cursul trimestrului respectiv pentru care se acorda garantie n perioadele urmatoare, la nivelul cotelor prevazute n contractele ncheiate sau la nivelul procentelor de garantare prevazut n tariful lucrarilor executate ori serviciilor prestate. Pentru lucrarile de constructii care necesita garantii de buna executie, conform prevederilor din contractele ncheiate, astfel de provizioane se constituie trimestrial, n limita cotelor prevazute n contracte, cu conditia reflectarii integrale la venituri a valorii lucrarilor executate si confirmate de beneficiar pe baza situatiilor de lucrari. nregistrarea la venituri a provizioanelor constituite pentru garantiile de buna executie se face pe masura efectuarii cheltuielilor cu remedierile sau la expirarea perioadei de garantie nscrise n contract. Aceleasi prevederi se aplica si n cazul provizioanelor pentru garantii de buna executie a contractelor externe, acordate n conditiile legii producatorilor si prestatorilor de servicii, n cazul exporturilor complexe, proportional cu cota de participare la realizarea acestora, cu conditia ca acestea sa se regaseasca distinct n contractele ncheiate sau n tariful lucrarilor executate si n facturile emise. Prin export complex se ntelege exportul de echipamente, instalatii sau parti de instalatii, separat ori mpreuna cu tehnologii, licente, know-how, asistenta tehnica, proiectare, constructii-montaj, lucrari de punere n functiune si receptie, precum si piesele de schimb si materialele aferente, definite n conformitate cu actele normative n vigoare. Sunt considerate exporturi complexe lucrarile geologice de proiectare-explorare, lucrarile de exploatare pentru zacaminte minerale, constructii de retele electrice, executarea de foraje de sonde, constructii de schele, de instalatii si conducte de transport, de depozitare si de distribuire a produselor petroliere si a gazelor naturale, precum si realizarea de nave complete, de obiective n domeniile agriculturii, mbunatatirilor funciare, amenajarilor hidrotehnice, silvice, organizarea exploatarilor forestiere si altele asemenea, definite n conformitate cu actele normative n vigoare. provizioanele constituite n limita unui procent de 20% ncepand cu data de 1 ianuarie 2004, 25% ncepand cu data de 1 ianuarie 2005, 30% ncepand cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creantelor asupra clientilor, nregistrate de catre contribuabili, altele decat cele prevazute la lit. d), f), g) si i), care ndeplinesc cumulativ urmatoarele conditii: 1. sunt nregistrate dupa data de 1 ianuarie 2004; 2. sunt nencasate ntr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei; 3. nu sunt garantate de alta persoana; 4. sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului; 5. au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului conform normelor metodologice Creantele asupra clientilor reprezinta sumele datorate de clientii interni si externi pentru produse, semifabricate, materiale, marfuri etc. vandute, lucrari executate si servicii prestate, pe baza de facturi, nregistrate dupa 1 ianuarie 2004 si nencasate ntr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei. Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri n cazul ncasarii creantei, proportional cu valoarea ncasata sau nregistrarea acesteia pe cheltuieli.

n cazul creantelor n valuta, provizionul este deductibil la nivelul valorii influentate cu diferentele de curs favorabile sau nefavorabile ce apar cu ocazia evaluarii acestora. Valoarea provizioanelor pentru creantele asupra clientilor este luata n considerare la determinarea profitului impozabil n trimestrul n care sunt ndeplinite conditiile prevazute la art. 22 din Codul fiscal si nu poate depasi valoarea acestora, nregistrata n contabilitate n anul fiscal curent sau n anii anteriori. Procentele prevazute la art. 22 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal, aplicate asupra creantelor nregistrate ncepand cu anii fiscali 2004, 2005 si, respectiv, 2006, nu se recalculeaza. Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte sau n litigiu nencasate, nregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru partea acoperita de provizionul constituit potrivit art. 22 din Codul fiscal. provizioanele specifice, constituite de instituiile financiare nebancare nscrise n Registrul general inut de Banca Naionala a Romaniei, de instituiile de plata persoane juridice romane care acorda credite legate de serviciile de plata, de instituiile emitente de moneda electronica, persoane juridice romane, care acorda credite legate de serviciile de plata, precum i provizioanele specifice constituite de alte persoane juridice, potrivit legilor de organizare i funcionare; ajustarile pentru depreciere aferente activelor pentru care, potrivit reglementarilor pruden iale ale Bancii Naionale a Romaniei, se determina ajustari prudeniale de valoare sau, dupa caz, valori ale pierderilor a teptate, nregistrate de catre instituiile de credit persoane juridice romane i sucursalele din Romania ale institu iilor de credit din state care nu sunt state membre ale Uniunii Europene sau din state care nu apar in Spa iului Economic European, potrivit reglementarilor contabile conforme cu Standardele interna ionale de raportare financiara, i filtrele prudeniale potrivit reglementarilor emise de Banca Na ionala a Romaniei. Sumele reprezentand reducerea sau anularea filtrelor prudeniale sunt elemente similare veniturilor n aplicarea prevederilor art. 22 alin. (1) lit. d^1) din Codul fiscal, sumele reprezentand reducerea sau anularea filtrelor prudentiale care au fost deduse la calculul profitului impozabil se impoziteaza n ordinea inversa nregistrarii acestora. ajustarile pentru depreciere nregistrate de catre sucursalele din Romania ale institu iilor de credit din state membre ale Uniunii Europene i state apar inand Spaiului Economic European, potrivit reglementarile contabile conforme cu Standardele internaionale de raportare financiara, aferente creditelor i plasamentelor care intra n sfera de aplicare a reglementarilor pruden iale ale Bancii Na ionale a Romaniei referitoare la ajustarile prudeniale de valoare aplicabile instituiilor de credit persoane juridice romane i sucursalelor din Romania ale instituiilor de credit din state care nu sunt state membre ale Uniunii Europene sau din state care nu apar in Spaiului Economic European; rezervele tehnice constituite de societatile de asigurare si reasigurare, potrivit prevederilor legale de organizare si functionare, cu exceptia rezervei de egalizare. provizioanele de risc pentru operatiunile pe pietele financiare, constituite potrivit reglementarilor Comisiei Nationale a Valorilor Mobiliare; provizioanele constituite n limita unei procent de 100% din valoarea creantelor asupra clientilor, nregistrate de catre contribuabili, altele decat cele prevazute la lit. d), f), g) si i), care ndeplinesc cumulativ urmatoarele conditii: 1. sunt nregistrate dupa data de 1 ianuarie 2007; 2. creanta este detinuta la o persoana juridica asupra careia este declarata procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotararii judecatoresti prin care se atesta aceasta situatie; 3. nu sunt garantate de alta persoana; 4. sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;

5. au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului. provizioanele pentru nchiderea si urmarirea postnchidere a depozitelor de deseuri, constituite de contribuabilii care desfasoara activitati de depozitare a deseurilor, potrivit legii, n limita sumei stabilite prin proiectul pentru nchiderea si urmarirea postnchidere a depozitului, corespunzatoare cotei-parti din tarifele de depozitare percepute; provizioanele constituite de companiile aeriene din Romania pentru acoperirea cheltuielilor de ntretinere si reparare a parcului de aeronave si a componentelor aferente, potrivit programelor de ntretinere a aeronavelor, aprobate corespunzator de catre Autoritatea Aeronautica Civila Romana. provizioanele/ajustarile pentru deprecierea creantelor preluate de la institutiile de credit n vederea recuperarii acestora, n limita diferentei dintre valoarea creantei preluate prin cesionare si suma de achitat cedentului, pentru creantele care ndeplinesc cumulativ urmatoarele conditii: 1. sunt cesionate si nregistrate n contabilitatea cesionarului dupa data de 1 iulie 2012 inclusiv; 2. sunt transferate de la o persoana sau datorate de o persoana care nu este afiliata contribuabilului cesionar; 3. au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului cesionar. (2) Contribuabilii autorizati sa desfasoare activitate n domeniul exploatarii zacamintelor naturale sunt obligati sa nregistreze n evidenta contabila si sa deduca provizioane pentru refacerea terenurilor afectate si pentru redarea acestora n circuitul economic, silvic sau agricol, n limita unei cote de 1% aplicate asupra diferentei dintre veniturile nregistrate n legatura cu realizarea si vanzarea zacamintelor naturale si cheltuielile efectuate cu extractia, prelucrarea si livrarea acestora, pe toata durata de functionare a exploatarii zacamintelor naturale. (3) Pentru titularii de acorduri petroliere, care desfasoara operatiuni petroliere n perimetre marine ce includ zone cu adancime de apa mai mare de 100 m, cota provizionului constituit pentru dezafectarea sondelor, demobilizarea instalatiilor, a dependintelor si anexelor, precum si pentru reabilitarea mediului este de 10%, aplicata asupra diferentei dintre veniturile si cheltuielile nregistrate, pe toata perioada exploatarii petroliere. (4) Regia Autonoma "Administratia Romana a Serviciilor de Trafic Aerian" - ROMATSA constituie trimestrial un provizion, potrivit prevederilor legale, pentru diferenta dintre veniturile din exploatare realizate efectiv din activitatea de ruta aeriana si costurile efective ale activitatii de ruta aeriana, care este utilizat pentru acoperirea cheltuielilor de exploatare care depasesc tarifele stabilite anual de EUROCONTROL. (5) Reducerea sau anularea oricarui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusa se include n veniturile impozabile, indiferent daca reducerea sau anularea este datorata modificarii destinatiei provizionului sau a rezervei, distribuirii provizionului sau rezervei catre participanti sub orice forma, lichidarii, divizarii, fuziunii contribuabilului sau oricarui alt motiv. Prevederile prezentului alineat nu se aplica daca un alt contribuabil preia un provizion sau o rezerva n legatura cu o divizare sau fuziune, reglementarile acestui articol aplicandu-se n continuare acelui provizion sau rezerva. n aplicarea prevederilor art. 22 alin. (5), corelate cu dispozitiile art. 19 din Codul fiscal, surplusul din reevaluarea imobilizarilor corporale, care a fost anterior deductibil, evidentiat potrivit reglementarilor contabile n contul "Rezultatul reportat" sau n contul "Alte rezerve", analitice distincte, se impoziteaza la momentul modificarii destinatiei rezervei, distribuirii rezervei catre participanti sub orice forma, lichidarii, divizarii, fuziunii contribuabilului sau oricarui alt motiv, inclusiv la folosirea acesteia pentru acoperirea pierderilor contabile. Pentru calculul profitului impozabil aceste sume sunt elemente similare veniturilor. nregistrarea si mentinerea n capitaluri proprii, respectiv conturi de rezerve sau rezultatul reportat, analitice distincte, a rezervelor constituite n baza unor acte normative nu se considera modificarea destinatiei sau distributie. (5^1) Prin exceptie de la prevederile alin. (5), rezervele din reevaluarea mijloacelor fixe, inclusiv a terenurilor, efectuata dupa data de 1 ianuarie 2004, care sunt deduse la calculul profitului impozabil prin intermediul

amortizarii fiscale sau al cheltuielilor privind activele cedate si/sau casate, se impoziteaza concomitent cu deducerea amortizarii fiscale, respectiv la momentul scaderii din gestiune a acestor mijloace fixe, dupa caz. Nu intra sub incidenta prevederilor art. 22 alin. (5^1) din Codul fiscal rezervele reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluarea mijloacelor fixe, inclusiv a terenurilor, efectuata dupa data de 1 ianuarie 2004, existente n sold n contul "1065" la data de 30 aprilie 2009 inclusiv, care au fost deduse la calculul profitului impozabil. Aceste rezerve se impoziteaza la momentul modificarii destinatiei acestora potrivit prevederilor art. 22 alin. (5) din Codul fiscal. Nu intra sub incidenta prevederilor art. 22 alin. (5^1) din Codul fiscal partea din rezerva din reevaluarea mijloacelor fixe efectuata dupa data de 1 ianuarie 2004, dedusa la calculul profitului impozabil prin intermediul amortizarii fiscale pana la data de 30 aprilie 2009 inclusiv, si care nu a fost capitalizata prin transferul direct n contul 1065 Rezerve reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare pe masura ce mijloacele fixe au fost utilizate. Aceasta parte a rezervei se impoziteaza potrivit prevederilor art. 22 alin. (5) din Codul fiscal. De asemenea, nu intra sub incidenta prevederilor art. 22 alin. (5^1) din Codul fiscal rezerva din reevaluarea mijloacelor fixe efectuata dupa data de 1 ianuarie 2004, aferenta mijloacelor fixe transferate n cadrul operatiunilor de reorganizare, potrivit legii, la momentul scaderii din gestiune a acestora la persoana juridica ce efectueaza transferul, n conditiile n care rezerva respectiva este preluata de societatea beneficiara, prevederile art. 22 alin. (5^1) aplicandu-se n continuare la societatea beneficiara. (5^2) Prin excepie de la prevederile alin. (5), rezervele din reevaluarea imobilizarilor necorporale, efectuata de catre contribuabilii care aplica reglementarile contabile conforme cu Standardele interna ionale de raportare financiara, care sunt deduse la calculul profitului impozabil prin intermediul amortizarii fiscale sau al cheltuielilor cu cedarea imobilizarilor necorporale, se impoziteaza concomitent cu deducerea amortizarii fiscale, respectiv la momentul scaderii din gestiune a acestor imobilizari necorporale, dupa caz. (6) Sumele nregistrate n conturi de rezerve legale si rezerve reprezentand facilitati fiscale nu pot fi utilizate pentru majorarea capitalului social sau pentru acoperirea pierderilor. n cazul n care nu sunt respectate prevederile prezentului alineat, asupra acestor sume se recalculeaza impozitul pe profit si se stabilesc dobanzi si penalitati de ntarziere, de la data aplicarii facilitatii respective, potrivit legii. Nu se supun impozitarii rezervele de influente de curs valutar aferente aprecierii disponibilitatilor n valuta, constituite potrivit legii, nregistrate de societati comerciale bancare - persoane juridice romane si sucursalele bancilor straine, care si desfasoara activitatea n Romania. Intra sub incidenta art. 22 alin. (6) din Codul fiscal urmatoarele sume nregistrate n conturi de rezerve sau surse proprii de finantare, n conformitate cu reglementarile privind impozitul pe profit: a) sumele reprezentand diferentele nete rezultate din evaluarea disponibilului n devize, n conformitate cu actele normative n vigoare, care au fost neimpozabile; b) scutirile si reducerile de impozit pe profit aplicate asupra profitului investit potrivit prevederilor legii, inclusiv suma profitului investit, diferenta dintre cota redusa de impozit pentru exportul de bunuri si/sau servicii si cota standard, precum si cele prevazute n legi speciale. (7) n ntelesul prezentului articol, prin constituirea unui provizion sau a unei rezerve se ntelege si majorarea unui provizion sau a unei rezerve. (8) Provizioanele constituite pentru creantele asupra clientilor, nregistrate de catre contribuabili nainte de 1 ianuarie 2004, sunt deductibile n limitele prevazute la alin. (1) lit. c), n situatia n care creantele respective ndeplinesc cumulativ urmatoarele conditii: a) nu sunt garantate de alta persoana; b) sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului;

c) au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului; d) creanta este detinuta asupra unei persoane juridice pentru care a fost deschisa procedura falimentului, pe baza hotararii judecatoresti prin care se atesta aceasta situatie; e) nu au mai fost constituite provizioane deductibile fiscal pentru creanta respectiva.

7. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele nedeductibile fiscal. Provizioanele se deosebesc de alte datorii datorita factorului de incertitudine legat de exigibilitate sau de valoarea viitoarelor cheltuieli. Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt: - litigii, amenzi si penalitati, despagubiri, daune si alte datorii incerte; - cheltuieli legate de activitatea de service in perioada de garantie si alte cheltuieli privind garantiile acordate clientilor; - actiunile de restructurare; - pensii si obligatii similar; - impozite si alte provizioane. Provizioanele mai sus enumerate sunt nededcutibil fiscal cu urmatoarele exceptii: a) provizioanele pentru garantii de buna executie acordate clientilor b) provizioanele constituite pentru creantele asupra clientilor in anumite conditii c) provizioane specific in cazul unei societati comerciale bancare sau al unei institutii de credit autorizate d) provizioanele constituite de fondurile de garantare potrivit normelor BNR e) provizioanele de risc pentru operatiunile pe pietele financiare, constituite potrivit reglementarilor Comisiei Nationale a Valorilor Mobiliare f) provizioane pentru refacerea terenurilor afectate si pentru redarea acestora in circuitul economic g) provizioane pentru inchiderea si urmarirea postinchidere a depozitelor de deseuri h) provizioanele constituite pentru dezafectarea sondelor, demobilizarea instalatiilor, a dependentelor si anexelor, pentru reabilitarea mediului intr-o cota de 10% aplicata asupra diferentei dintre veniturile si cheltuielile inregistrate, pe toata perioada existentei exploatarii. 8. Studiu de caz privind regimul fiscal al rezervelor. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 22 Provizioane si rezerve: (1) Contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor si provizioanelor, numai n conformitate cu prezentul articol, astfel: rezerva legala este deductibila n limita unei cote de 5% aplicata asupra profitului contabil, nainte de determinarea impozitului pe profit, din care se scad veniturile neimpozabile si se adauga cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pana ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris si varsat sau din patrimoniu, dupa caz, potrivit legilor de organizare si functionare. n cazul n care aceasta este utilizata pentru acoperirea pierderilor sau este distribuita sub orice forma, reconstituirea ulterioara a rezervei nu mai este deductibila la calculul profitului impozabil. Prin exceptie, rezerva constituita de persoanele juridice care furnizeaza utilitati societatilor comerciale care se restructureaza, se reorganizeaza sau se privatizeaza poate fi folosita pentru acoperirea pierderilor de valoare a pachetului de actiuni obtinut n urma procedurii de conversie a creantelor, iar sumele destinate reconstituirii ulterioare a acesteia sunt deductibile la calculul profitului impozabil. Cota de 5% reprezentand rezerva prevazuta la art. 22 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal se aplica asupra diferentei dintre totalul veniturilor, din care se scad veniturile neimpozabile, i totalul cheltuielilor, din care se scad cheltuielile cu

impozitul pe profit i cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile, nregistrate n contabilitate. Rezerva se calculeaza cumulat de la nceputul anului i este deductibila la calculul profitului impozabil trimestrial sau anual, dupa caz. n veniturile neimpozabile care se scad la determinarea bazei de calcul pentru rezerva sunt incluse veniturile prevazute la art. 20 din Codul fiscal. Rezervele astfel constituite se completeaza sau se diminueaza n functie de nivelul profitului contabil din perioada de calcul. De asemenea, majorarea sau diminuarea rezervelor astfel constituite se efectueaza i n functie de nivelul capitalului social subscris i varsat sau al patrimoniului. n situatia n care, ca urmare a efectuarii unor operatiuni de reorganizare, prevazute de lege, rezerva legala a persoanei juridice beneficiare depaete a cincea parte din capitalul social sau din patrimoniul social, dupa caz, diminuarea rezervei legale, la nivelul prevazut de lege, nu este obligatorie. n cazul n care aceasta rezerva este utilizata pentru acoperirea pierderilor sau este distribuita sub orice forma, rezerva reconstituita ulterior acestei utilizari n aceeasi limita nu mai este deductibila la calculul profitului impozabil. In situatia in care rezerva legala este utilizata pentru acoperirea pierderilor sau este distribuita sub orice forma, reconstituirea ulterioara nu mai este deductibila la calculul profitului impozabil. Prin exceptie, rezerva constituita de persoanele juridice care furnizeaza utilitati societatilor comerciale care se restructureaza, se reorganizeaza sau se privatizeaza poate fi folosita pentru acoperirea pierderilor de valoare a pachetului de actiuni obtinut in urma procedurii de conversie a creantelor. In acest caz, sumele destinate reconstituirii ulterioare a rezervei sunt deductibile la calculul profitului impozabil. Rezerva se calculeaza cumulat de la inceputul anului si este deductibila la calculul profitului impozabil lunar sau trimestrial, dupa caz. Daca fondul de rezerva, dupa constituire, s-a micsorat din orice cauza, va fi completat, cu respectarea prevederilor de mai sus.Legea societatilor comerciale 31/1990, republicata cu modificarile si completarile ulterioare, dispune ca se include in fondul de rezerva si excedentul obtinut prin vanzarea actiunilor la un curs mai mare decat valoarea lor nominala, daca acest excedent nu este intrebuintat la plata cheltuielilor de emisiune sau destinat amortizarilor. Doctrina juridica precizeaza ca rezerva nu poate fi folosita decat pentru acoperirea golurilor capitalului social, aparute in anii deficitari, cu conditia reconstituirii ei in anii in care se realizeaza beneficii, pana la nivelul legal. Obligativitatea constituirii fondului de rezerva este o derogare de la regula potrivit careia beneficiile se impart intre actionari/asociati. Potrivit reglementarilor Legii contabilitatii 82/1991, cu modificarile ulterioare, rezultatul definitiv al unui exercitiu financiar se stabileste la inchiderea exercitiului. Repartizarea profitului contabil se inregistreaza in contabilitate pe destinatiile expres prevazute, dupa aprobarea situatiilor financiare anuale. Situatiile financiare anuale, insotite de rapoartele administratorilor, cenzorilor sau ale auditorilor financiari sunt aprobate in adunarea generala. Tot adunarea generala stabileste si dividentul. In cazul unei societati cu raspundere limitata cu asociat unic, acestuia ii revin drepturile si obligatiile adunarii generale a asociatilor. La finele anului 2011 o societate comerciala pe actiuni a realizat un profit brut de 10.000 lei, avand un capital social de 3.600 lei, iar cu ocazia aprobarii situatiilor financiare anuale s-a hotarat ca profitul contabil sa fie repartizat pentru majorarea capitalului social. Pentru calculul impozitului pe profit al anului 2011, cota de 5% se aplica asupra diferentei dintre totalul veniturilor, din care se scad veniturile neimpozabile si totalul cheltuielilor, din care se scad cheltuielile cu impozitul pe profit si cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile (10.000 lei x 5% = 500 lei).

9. Studiu de caz privind regimul fiscal al pensiile facultative. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare Art. 21 alin. (3) lit. j) cheltuielile efectuate n numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, sunt deductibile n limita unei sume reprezentand echivalentul n lei a 400 euro ntr-un an fiscal, pentru fiecare participant; Actul normativ care reglementeaza pensiile ocupationale este Legea 204/2006,cu modificarile ulterioare. Suma reprezentand contributiile la fondurile de pensii facultative este deductibila pentru fiecare participant din venitul salarial brut lunar sau din venitul asimilat acestuia, in limita unei sume reprezentand echivalentul in lea a 400 euro, intr-un an fiscal, conform OUG 127/2008. Sumele respective sunt folosite numai pentru obtinerea unei pensii ocupationale viagere. Pentru a putea beneficia de pensia ocupationala trebuie respectate urmatoarele conditii cumulative : Sa fie implinita varsta de pensionare prevazuta de legea privind sistemul public de pensii si alte drepturi de asigurari sociale; Sa fi fost platite minimum 60 de contributii lunare; Activul personal este cel putin egal cu suma necesara obtinerii pensiei ocupationale minime prevazute prin norme. Asadar, contributia la pensiile facultative in suma de cel mult 400 euro suportata de angajator nu constituie avantaj si nu se impoziteaza. Acest lucru inseamna ca venitul salarial nu suporta modificari fata de situatia anterioara acordarii acestui avantaj. Presupunem ca angajatorul plateste contravaloarea in lei a sumei de 400 euro/an la cursul de 4,2 lei, respectiv suma de 1.680 lei pentru un angajat care a aderat la un fond privat de pensii. Suma de 1.680 lei inregistrata pe cheltuiala angajatorului va reprezenta cheltuiala deductibila la calculul impozitului pe profit. In ceea ce il priveste pe salariat, aceasa suma nu se include in venitul salarial in vederea impozitarii. In concluzie, valoarea contributiilor la un fond de pensii facultative suportate de angajator pentru angajatii proprii nu este inclusa in baza de calcul a impozitului de venit, in limita sumei de 400 euro. In situatia in care, de exemplu, angajatorul plateste contravaloarea in lei a sumei de 500 euro/an la cursul de 4,2 lei, respectiv suma de 2.100 lei pentru un angajat care a aderat la un fond privat de pensii, suma ce depaseste 400 euro/an, respectiv 420 lei se include in venitul salarial in vederea impozitarii. De asemenea, suma de depaseste 400 euro/an, fiind inclusa in veniturile salariale, suporta toate contributiile sociale aferente salariilor.

10. Studiu de caz privind regimul fiscal al primele de asigurare. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 21 alin. (3) lit. n) cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului, precum si cele care nu sunt aferente obiectului de activitate sunt cheltuieli nedeductibile la calcul impozitului pe profit, cu exceptia celor care privesc bunurile reprezentand garantie bancara pentru creditele utilizate n desfasurarea activitatii pentru care este autorizat contribuabilul sau utilizate n cadrul unor contracte de nchiriere sau de leasing, potrivit clauzelor contractuale . In cazul unei societati care doreste sa expuna in magazinul propriu o colectie de produse aflate in proprietate administratorului, fara ca aceste produse sa fie comercializate, asigurarea este deductibila daca bunurile materiale asigurate sunt inregistrate in contabilitate si conform pct. 156 din Reglementarile contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene aprobate prin OMFP 3055/2009 stabileste, la alin. (1): sunt

interzise detinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, precum si efectuarea de operatiuni economice, fara sa fie inregistrate in contabilitate. Astfel cum prevede alin. (2) lit. a), in aplicarea acestor prevederi este necesar sa se asigure receptionarea tuturor bunurilor materiale intrate in entitate si inregistrarea acestora la locurile de depozitare. Bunurile materiale primite pentru prelucrare, in custodie sau in consignatie se receptioneaza si inregistreaza distinct ca intrari in gestiune. In contabilitate, valoarea acestor bunuri se inregistreaza in conturi in afara bilantului. Pentru bunurile materiale primite in custodie se intocmeste Nota de receptie si constatare de diferente. Potrivit Normei specifice de intocmire si utilizare a documentelor financiar-contabile aprobata prin OMEF 3512/2008 Nota de receptie si constatare de diferente (Cod 14-3-1A) se foloseste ca document de receptie obligatoriu in urmatoarele cazuri: - bunurilor materiale cuprinse intr-o factura sau aviz de insotire a marfii, care fac parte din gestiuni diferite; - bunurilor materiale primite spre prelucrare, in custodie sau in pastrare; - bunurilor materiale procurate de la persoane fizice; - bunurilor materiale care sosesc neinsotite de documente de livrare; - bunurilor materiale care prezinta diferente la receptie; - marfurilor intrate in gestiunile la care evidenta se tine la pret de vanzare Potrivit art. 21 alin. (1) din Legea 571/2003 privind Codul fiscal , pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate in scopul realizarii de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative in vigoare. Alin. (4) lit. n) al acestui articol stabileste ca nu sunt deductibile cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele contribuabilului, precum si cele care nu sunt aferente obiectului de activitate, cu exceptia celor care privesc bunurile reprezentand garantie bancara pentru creditele utilizate in desfasurarea activitatii pentru care este autorizat contribuabilul sau utilizate in cadrul unor contracte de inchiriere sau de leasing, potrivit clauzelor contractuale. In baza acestor prevederi apreciem ca, cheltuielile cu primele de asigurare aferente colectiei de ceasuri sunt deductibile la determinarea profitului impozabil in situatia in care colectia este utilizata in baza unui contract de inchiriere care prevede ca aceste cheltuieli cu primele de asigurare sunt in sarcina societatii. In caz contrar, cheltuielile cu primele de asigurare nu sunt deductibile.

11. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii locuintelor de serviciu. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare Art. 21 alin. (3) l) cheltuielile pentru functionarea, ntretinerea si repararea locuintelor de serviciu situate n localitatea unde se afla sediul social sau unde societatea are sedii secundare, deductibile n limita corespunzatoare suprafetelor construite prevazute de Legea locuintei nr. 114/1996, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, care se majoreaza din punct de vedere fiscal cu 10% iar conform normelor metodologice n cazul locuintei de serviciu date n folosinta unui salariat sau administrator, cheltuielile pentru functionarea, ntretinerea si repararea acesteia sunt deductibile n limita corespunzatoare raportului dintre suprafata construita prevazuta de Legea locuintei nr. 114/1996, republicata, cu modificarile ulterioare, majorata cu 10%, si totalul suprafetei construite a locuintei de serviciu respective. Locuinta de serviciu este definite potrivit Legii 114/1996, cu modificarile ulterioare, ca fiind spatial destinat angajatilor unor societati, acordat in conditiile contractului de munca. Locuintele de serviciu fac parte din patrimonial agentilor economici si se administreaza in interesul acestora prin inchiriere salariatilor proprii, contractual de inchiriere fiind accesoriu la contractual individual de munca. Locuintele de serviciu noi se pot amplasa pe terenurile apartinand agentilor economici sau pot fi achizitionate si sunt finantate din bugetele acestora.

Deductibilitatea cheltuielilor de aceasta natura se calculeaza in limita corespunzatoare raportului dintre suprafetele construite prevazute de legea locuintei, care se majoreaza din punct de vedere fiscal cu 10% si totalul suprafetei construite a locuintei de serviciu respective. In aceleasi conditii sunt deductibile si cheltuielile aferente locuintelor construite pe cheltuiala contribuabilului puse la dispozitia salariatilor sau administratorilor, temporar, pentru exercitarea atributiilor de serviciu. O societate comerciala a inregistrat in anul 2010 cheltuieli pentru intretinerea unei locuinte de serviciu in suma de 12.000 lei. Suprafata construita = 150 mp Suprafata recunoscuta (58 + 10%) = 63.8 mp Raportul 63.8/150 = 42.5% 12.000 x 42.5% = 5.100 lei

Societatea va putea sa deduca din baza de impunere suma de 5.100 lei, iar diferenta de 6.900 lei este o suma nedeductibila care se adauga la profitul impozabil. 12. Studiu de caz privind regimul fiscal al functionarii si intretinerii unui sediu aflat in locuinta proprietate personala. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare Art. 21 alin. (3) m) cheltuielile de functionare, ntretinere si reparatii aferente unui sediu aflat n locuinta proprietate personala a unei persoane fizice, folosita si n scop personal, sunt deductibile n limita corespunzatoare suprafetelor puse la dispozitia societatii n baza contractelor ncheiate ntre parti, n acest scopiat conform normelor metodologice n cazul n care sediul unui contribuabil se afla n locuinta proprietate a unei persoane fizice, cheltuielile de functionare, ntretinere si reparatii aferente sediului sunt deductibile n limita determinata pe baza raportului dintre suprafata pusa la dispozitie contribuabilului, mentionata n contractul ncheiat ntre parti, si suprafata totala a locuintei. Contribuabilul va justifica cheltuielile de functionare, ntretinere si reparatii aferente sediului cu documente legale, cum sunt contractele ncheiate cu furnizorii de utilitati si alte documente. In cazul in care sediul unei societati se afla in locuinta personala a unei persoane fizice, este necesar ca aceasta sa detina documente din care sa reiasa suprafata folosita exclusiv pentru desfasurarea activitatii sale. Cheltuielile sunt deductibile in limita corespunzatoare suprafetelor puse la dispozitia societatii in baza contractelor incheiate intre parti, in acest scop. Alocarea cheltuielilor cu utilitatile (apa, energie electrica, energie termica si altele, dupa caz) se efectueaza prin raportarea cheltuilelilor totale la cele efectuate in scopul afacerii, daca din contabilitatea proprie nu rezulta informatiile necesare. Cheltuielile cu utilitatile aferente spatiilor puse la dispozitia societatii sunt deductibile pe baza contractelor incheiate de proprietar cu furnizorul de servicii fara a fi necesara incheierea altor contracte intre societate si societatile furnizoare.

13. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielile cu combustibilul. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare Art. 21 alin. (4) lit t) 50% din cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate care nu sunt utilizate exclusiv n scopul activitatii economice,

cu o masa totala maxima autorizata care sa nu depaseasca 3.500 kg si care sa nu aiba mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzand si scaunul soferului, aflate n proprietatea sau n folosinta contribuabilului. Aceste cheltuieli sunt integral deductibile pentru situatiile n care vehiculele respective se nscriu n oricare dintre urmatoarele categorii: 1. vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgenta, servicii de paza si protectie si servicii de curierat; 2. vehiculele utilizate de agentii de vanzari si de achizitii; 3. vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plata, inclusiv pentru serviciile de taximetrie; 4. vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plata, inclusiv pentru nchirierea catre alte persoane sau pentru instruire de catre scolile de soferi; 5. vehiculele utilizate ca marfuri n scop comercial. Justificarea utilizarii vehiculelor, n sensul acordarii deductibilitatii integrale la calculul profitului impozabil, se efectueaza pe baza documentelor justificative si prin ntocmirea foii de parcurs care trebuie sa cuprinda cel putin urmatoarele informatii: categoria de vehicul utilizat, scopul si locul deplasarii, kilometrii parcursi, norma proprie de consum carburant pe kilometru parcurs. n cadrul cheltuielilor aferente vehiculelor rutiere motorizate supuse limitarii fiscale se cuprind cheltuielile direct atribuibile unui vehicul, inclusiv cele nregistrate ca urmare a derularii unui contract de leasing, cum sunt: impozitele locale, asigurarea obligatorie de raspundere civila auto, inspectiile tehnice periodice, rovinieta, chiriile, partea nedeductibila din taxa pe valoarea adaugata, dobanzile, comisioanele, diferentele de curs valutar etc. Aplicarea limitei de 50% pentru stabilirea valorii nedeductibile la determinarea profitului impozabil se efectueaza dupa aplicarea limitarii aferente taxei pe valoarea adaugata, respectiv aceasta se aplica si asupra taxei pe valoarea adaugata pentru care nu s-a acordat drept de deducere din punctul de vedere al taxei pe valoarea adaugata. Determinarea valorii nedeductibile a cheltuielilor cu ntretinerea si reparatiile aferente unui vehicul care nu este utilizat exclusiv n scopul activitatii economice cheltuielile cu ntretinerea si reparatiile - 2.000 lei, partea de TVA nedeductibila - 240 lei, baza de calcul al valorii nedeductibile a cheltuielilor cu ntretinerea si reparatiile 2.240 lei (2.000 + 240) valoarea nedeductibila a cheltuielilor cu ntretinerea si reparatiile 2.240 x 50% = 1.120 lei Determinarea valorii nedeductibile a cheltuielilor privind combustibilii aferente unui vehicul care nu este utilizat exclusiv n scopul activitatii economice cheltuieli privind combustibilii - 1.000 lei partea de TVA nedeductibila - 120 lei

baza de calcul al valorii nedeductibile a cheltuielilor privind combustibilii 1.120 lei (1.000 + 120) valoarea nedeductibila a cheltuielilor privind combustibilii 1.120 x 50% = 560 lei.

14. Studiu de caz privind regimul fiscal al dobanzilor. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare Art. 21 alin. (3) lit h) cheltuielile cu dobanda si diferentele de curs valutar, n limita prevazuta la art. 23: (1) Cheltuielile cu dobanzile sunt integral deductibile n cazul n care gradul de ndatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul de ndatorare a capitalului se determina ca raport ntre capitalul mprumutat cu termen de rambursare peste un an si capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la nceputul anului si sfarsitul perioadei pentru care se determina impozitul pe profit. Prin capital mprumutat se ntelege totalul creditelor si mprumuturilor cu termen de rambursare peste un an, potrivit clauzelor contractuale. (2) n conditiile n care gradul de ndatorare a capitalului este peste trei, cheltuielile cu dobanzile si cu pierderea neta din diferentele de curs valutar, aferente mprumuturilor luate n calcul la determinarea gradului de ndatorare, sunt nedeductibile. Acestea se reporteaza n perioada urmatoare, n conditiile alin. (1), pana la deductibilitatea integrala a acestora. (3) n cazul n care cheltuielile din diferentele de curs valutar ale contribuabilului depasesc veniturile din diferentele de curs valutar, diferenta va fi tratata ca o cheltuiala cu dobanda, potrivit alin. (1), deductibilitatea acestei diferente fiind supusa limitei prevazute la alin. (1). Cheltuielile din diferentele de curs valutar, care se limiteaza potrivit prezentului alineat, sunt cele aferente mprumuturilor luate n calcul la determinarea gradului de ndatorare a capitalului. (4) Dobanzile si pierderile din diferente de curs valutar, n legatura cu mprumuturile obtinute direct sau indirect de la banci internationale de dezvoltare si organizatii similare, mentionate n norme, si cele care sunt garantate de stat, cele aferente mprumuturilor obtinute de la institutiile de credit romane sau straine, institutiile financiare nebancare, de la persoanele juridice care acorda credite potrivit legii, precum si cele obtinute n baza obligatiunilor admise la tranzactionare pe o piata reglementata nu intra sub incidenta prevederilor prezentului articol. (5) n cazul mprumuturilor obtinute de la alte entitati, cu exceptia celor prevazute la alin. (4), dobanzile deductibile sunt limitate la: a) nivelul ratei dobanzii de referinta a Bancii Nationale a Romaniei, corespunzatoare ultimei luni din trimestru, pentru mprumuturile n lei; si b) nivelul ratei dobanzii anuale de 9%, pentru mprumuturile n valuta. Acest nivel al ratei dobanzii se aplica la determinarea profitului impozabil aferent anului fiscal 2004. Nivelul ratei dobanzii pentru mprumuturile n valuta se actualizeaza prin hotarare a Guvernului. (6) Limita prevazuta la alin. (5) se aplica separat pentru fiecare mprumut, nainte de aplicarea prevederilor alin. (1) si (2).

(7) Prevederile alin. (1) - (3) nu se aplica societatilor comerciale bancare, persoane juridice romane, sucursalelor bancilor straine care si desfasoara activitatea n Romania, societatilor de leasing pentru operatiunile de leasing, societatilor de credit ipotecar, institutiilor de credit, precum si institutiilor financiare nebancare. (8) n cazul unei persoane juridice straine care si desfasoara activitatea printr-un sediu permanent n Romania, prevederile prezentului articol se aplica prin luarea n considerare a capitalului propriu. n vederea determinarii valorii deductibile a cheltuielilor cu dobanzile se efectueaza mai ntai ajustarile conform art. 23 alin. (5) din Codul fiscal. Valoarea cheltuielilor cu dobanzile care excedeaza nivelului de deductibilitate prevazut la art. 23 alin. (5) din Codul fiscal este nedeductibila, fara a mai fi luata n calcul n perioadele urmatoare. 60. n cazul n care capitalul propriu are o valoare negativa sau gradul de ndatorare este mai mare decat 3, cheltuielile cu dobanzile si cu pierderea neta din diferentele de curs valutar sunt nedeductibile. Acestea se reporteaza n perioada urmatoare, n conditiile art. 23 alin. (1) din Codul fiscal, pana la deductibilitatea integrala a acestora. 61. Intra sub incidenta art. 23 alin. (3) din Codul fiscal numai pierderea neta din diferentele de curs valutar aferente capitalului mprumutat. 62. n sensul art. 23 alin. (4) si (7) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, institutiile de credit, persoane juridice romane, sunt cele autorizate, potrivit legii, de Banca Nationala a Romaniei. 63. n sensul art. 23 alin. (1) din Codul fiscal, prin capital mprumutat se ntelege totalul creditelor si mprumuturilor cu termen de rambursare peste un an ncepand de la data ncheierii contractului, cu exceptia celor prevazute la alin. (4) al art. 23 din Codul fiscal, indiferent de data la care acestea au fost contractate. n capitalul mprumutat se includ si creditele sau mprumuturile care au un termen de rambursare mai mic de un an, n situatia n care exista prelungiri ale acestui termen, iar perioada de rambursare curenta, nsumata cu perioadele de rambursare anterioare ale creditelor sau mprumuturilor pe care le prelungesc, depaseste un an. 64. Capitalul propriu cuprinde capitalul social, rezervele legale, alte rezerve, profitul nedistribuit, rezultatul exercitiului si alte elemente de capital propriu constituite potrivit reglementarilor legale. n cazul sediilor permanente, capitalul propriu cuprinde capitalul de dotare pus la dispozitie de persoana juridica straina pentru desfasurarea activitatii n Romania, potrivit documentelor de autorizare, rezervele legale, alte rezerve, rezultatul exercitiului si alte elemente de capital propriu constituite potrivit reglementarilor legale. 65. Pentru calculul deductibilitatii cheltuielilor cu dobanzile se au n vedere urmatoarele: a) pentru mprumuturile angajate de la alte entitati, cu exceptia celor prevazute la art. 23 alin. (4) din Codul fiscal, se aplica limita prevazuta la art. 23 alin. (5) din acelasi act normativ, indiferent de data la care au fost contractate; b) n scopul aplicarii art. 23 alin. (5) lit. a) din Codul fiscal, nivelul ratei dobanzii de referinta, recunoscuta la calculul profitului impozabil, este cea din ultima luna a trimestrului pentru care se calculeaza impozitul pe profit, publicata de Banca Nationala a Romaniei n Monitorul Oficial al Romaniei, Partea I; c) modul de calcul al dobanzii, conform art. 23 alin. (5) din Codul fiscal, va fi cel corespunzator modului de calcul al dobanzii aferente mprumuturilor; d) rezultatul exercitiului financiar luat n calcul la determinarea capitalului propriu pentru sfarsitul perioadei este cel nregistrat de contribuabil nainte de calculul impozitului pe profit.

66. Cheltuielile cu dobanzile nsumate cu pierderea neta din diferentele de curs valutar aferente mprumuturilor cu termen de rambursare mai mare de un an, luate n considerare la calculul gradului de ndatorare, sunt deductibile la determinarea profitului impozabil n conditiile prevazute la art. 23 alin. (1) din Codul fiscal. 67. n vederea determinarii impozitului pe profit, gradul de ndatorare se calculeaza ca raport ntre media capitalului mprumutat si media capitalului propriu. Pentru calculul acestor medii se folosesc valorile existente la nceputul anului si la sfarsitul perioadei pentru care se determina impozitul pe profit, dupa cum urmeaza:

Capital mprumutat (nceputul anului fiscal) + Capital mprumutat (sfarsitul perioadei) ---------------------------------------------2

Gradul de ndatorare = ---------------------------------------------Capital propriu (nceputul anului fiscal) + Capital propriu (sfarsitul perioadei) ---------------------------------------------2

astfel:

Capital mprumutat (nceputul anului fiscal) + Capital mprumutat (sfarsitul perioadei) Gradul de ndatorare = ---------------------------------------------Capital propriu (nceputul anului fiscal) + Capital propriu (sfarsitul perioadei)

68. n cazul n care gradul de ndatorare astfel determinat este mai mic sau egal cu trei, cheltuielile cu dobanzile si cu pierderea neta de curs valutar sunt deductibile integral dupa ce s-au efectuat ajustarile prevazute la art. 23 alin. (5) din Codul fiscal.

69. Daca gradul de ndatorare astfel determinat este mai mare decat trei, suma cheltuielilor cu dobanzile si cu pierderea neta din diferente de curs valutar este nedeductibila n perioada de calcul al impozitului pe profit, urmand sa se reporteze n perioada urmatoare, devenind subiect al limitarii prevazute la art. 23 alin. (1) din Codul fiscal pentru perioada n care se reporteaza. 70. n sensul prevederilor art. 23 alin. (4) din Codul fiscal, prin banci internationale de dezvoltare se ntelege: Banca Internationala pentru Reconstructie i Dezvoltare (B.I.R.D.), Corporatia Financiara Internationala (C.F.I.) i Asociatia pentru Dezvoltare Internationala (A.D.I.); Banca Europeana de Investitii (B.E.I.); Banca Europeana pentru Reconstructie i Dezvoltare (B.E.R.D.); banci i organizatii de cooperare i dezvoltare regionala similare. Prin mprumut garantat de stat se ntelege mprumutul garantat de stat potrivit Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 64/2007 privind datoria publica, cu modificarile i completarile ulterioare. Intra sub incidenta prevederilor art. 23 alin. (4) din Codul fiscal i dobanzile/pierderile din diferente de curs valutar, aferente mprumuturilor obtinute n baza obligatiunilor emise, potrivit legii, de catre societatile comerciale, cu respectarea cerintelor specifice de admitere la tranzactionare pe o piata reglementata din Romania, potrivit prevederilor Legii nr. 297/2004 privind piata de capital, cu modificarile i completarile ulterioare, precum i cele admise la tranzactionare pe piete straine de valori mobiliare reglementate de autoritatea n domeniu a statelor respective. 70^1. Pentru determinarea profitului impozabil ncepand cu anul fiscal 2010, nivelul ratei dobanzii pentru mprumuturile n valuta este de 6%

15. Studiu de caz privind regimul fiscal al diferentelor de curs valutar. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare Art. 21 alin. (3) lit h) cheltuielile cu dobanda si diferentele de curs valutar, n limita prevazuta la art. 23: (1) Cheltuielile cu dobanzile sunt integral deductibile n cazul n care gradul de ndatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Gradul de ndatorare a capitalului se determina ca raport ntre capitalul mprumutat cu termen de rambursare peste un an si capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la nceputul anului si sfarsitul perioadei pentru care se determina impozitul pe profit. Prin capital mprumutat se ntelege totalul creditelor si mprumuturilor cu termen de rambursare peste un an, potrivit clauzelor contractuale. (2) n conditiile n care gradul de ndatorare a capitalului este peste trei, cheltuielile cu dobanzile si cu pierderea neta din diferentele de curs valutar, aferente mprumuturilor luate n calcul la determinarea gradului de ndatorare, sunt nedeductibile. Acestea se reporteaza n perioada urmatoare, n conditiile alin. (1), pana la deductibilitatea integrala a acestora. (3) n cazul n care cheltuielile din diferentele de curs valutar ale contribuabilului depasesc veniturile din diferentele de curs valutar, diferenta va fi tratata ca o cheltuiala cu dobanda, potrivit alin. (1), deductibilitatea acestei diferente fiind supusa limitei prevazute la alin. (1). Cheltuielile din diferentele de curs valutar, care se limiteaza potrivit prezentului alineat, sunt cele aferente mprumuturilor luate n calcul la determinarea gradului de ndatorare a capitalului.

(4) Dobanzile si pierderile din diferente de curs valutar, n legatura cu mprumuturile obtinute direct sau indirect de la banci internationale de dezvoltare si organizatii similare, mentionate n norme, si cele care sunt garantate de stat, cele aferente mprumuturilor obtinute de la institutiile de credit romane sau straine, institutiile financiare nebancare, de la persoanele juridice care acorda credite potrivit legii, precum si cele obtinute n baza obligatiunilor admise la tranzactionare pe o piata reglementata nu intra sub incidenta prevederilor prezentului articol. Administratorul societatii (este asociat) crediteaza societatea in valuta fara dobanda. La sfarsitul anului avem diferente de curs nefavorabile aferente creditarii. Potrivit Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene, parte componenta a Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finantelor publice nr. 3.055/2009, pct. 185, la finele fiecarei luni, creantele si datoriile in valuta se evalueaza la cursul de schimb al pietei valutare, comunicat de Banca Nationala a Romaniei. Diferentele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, intre cursul de la data inregistrarii sau de la data la care au fost raportate in situatiile financiare anterioare, si cursul de schimb de la data incheierii exercitiului financiar, se inregistreaza la venituri sau cheltuieli financiare, dupa caz. Contul in care se inregistreaza diferentele nefavorabile de curs valutar este ct. 665 Cheltuieli din diferente de curs valutar, inclusiv diferentele nefavorabile de curs valutar rezultate in urma evaluarii datoriilor catre asociatul societatii. Reglementarile contabile completate cu prevederile OMFP nr. 864/2010 privind unele aspecte referitoare la intocmirea raportarilor anuale si a situatiilor financiare anuale, prevad ca pentru evaluarea lunara efectuata incepand cu 1 ianuarie 2010, cursul de schimb utilizat este cursul de schimb al pietei valutare, comunicat de Banca Nationala a Romaniei, din ultima zi bancara a lunii in cauza. La acelasi curs se evalueaza si disponibilitatile in valuta, titlurile de stat in valuta, acreditivele si depozitele in valuta etc. De ex. creanta nedecontata la finele lunii septembrie 2010, este evaluata in contabilitate la cursul de schimb al pietei valutare comunicat de Banca Nationala a Romaniei in data de 30 septembrie 2010. Aceste prevederi se aplica si pentru datoriile exprimate in lei, a caror decontare se face in functie de cursul unei valute. In acest caz, diferentele inregistrate se recunosc in contabilitate la alte venituri financiare sau alte cheltuieli financiare, dupa caz. Din punct de vedere fiscal, potrivit dispozitiilor art. 23 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, cheltuielile cu dobanzile sunt integral deductibile daca gradul de indatorare a capitalului este mai mic sau egal cu trei. Rezultatul exercitiului care se ia in calcul pentru determinarea capitalului propriu pentru sfarsitul perioadei este cel inregistrat in contabilitate inainte de calculul impozitului pe profit. In cazul in care cheltuielile din diferentele de curs valutar, aferente imprumuturilor supuse limitarii, depasesc veniturile din diferentele de curs valutar de aceeasi natura, diferenta este tratata tot ca o cheltuiala cu dobanda, deductibilitatea acestei diferente fiind si ea supusa limitarilor. Cheltuielile din diferentele de curs valutar, care se limiteaza sunt numai cele aferente imprumuturilor luate in calcul la determinarea gradului de indatorare a capitalului. In cazul in care gradul de indatorare este mai mic sau egal cu trei, cheltuiala reprezentand diferenta de curs valutar se regaseste in total cheltuieli in formularul 101 si se deduce din baza impozabila. Daca gradul de indatorare este peste trei, suma se trece la rd. 32 si urmeaza a se reporta in anul 2011 cand se va face acelasi calcul. Se va prelua in anul 2011 la rd. 15 daca sunt respectate conditiile impuse de art. 23 din Codul fiscal. 16. Studiu de caz privind regimul fiscal al minusurilor de inventar. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 21 alin. (4) lit c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lipsa din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost ncheiate contracte de asigurare, precum si taxa pe valoarea adaugata aferenta, daca aceasta este datorata sunt nedeductibile la calculul impozitului pe profit. Nu intra sub

incidenta acestor prevederi stocurile si mijloacele fixe amortizabile, distruse ca urmare a unor calamitati naturale sau a altor cauze de forta majora, n conditiile stabilite prin norme. n sensul prevederilor art. 21 alin. (4) lit. c) din Codul fiscal, cheltuielile privind stocurile si mijloacele fixe amortizabile distruse ca urmare a unor calamitati naturale sau a altor cauze de forta majora sunt considerate cheltuieli deductibile la calculul profitului impozabil, n masura n care acestea se gasesc situate n zone declarate, potrivit prevederilor legale speciale pentru fiecare domeniu, afectate de calamitati naturale sau de alte cauze de forta majora. Totodata, sunt considerate deductibile si cheltuielile privind stocurile si mijloacele fixe amortizabile distruse de epidemii, epizootii, accidente industriale sau nucleare, incendii, fenomene sociale sau economice, conjuncturi externe si n caz de razboi. Fenomenele sociale sau economice, conjuncturile externe si n caz de razboi sunt cele prevazute de Legea privind rezervele de stat nr. 82/1992, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare prevazute de Legea 445/2006. In cazul unei societati care a constatat la sfarsitul anului 2012 la inventarierea stocurilor de materii prime plusuri de inventar de cca 100.000 lei si minusuri de inventar de cca 220.000 lei, din care cca 50.000 confundabile si s-au compensat cu plusuri de inventar, ramanand inca cca 170.000 lei minusuri de inventar neimputabile si plusuri de inventar de cca 50.000 lei. Aceste bunuri sunt neimputabile deoarece se incadreaza intr-un procent stabilit la nivelul societatii privind marja de eroare la darea in consum a materiilor prime, avand in vedere faptul ca acestea se introduc efectiv in fabricatie la sediul altor societati care prelucreaza aceste materiale, gestionarului nostru nefiindu-i imputabile aceste diferente. Conform Normei privind organizarea si efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii aprobata prin OMFP 2861/2009 , la stabilirea valorii debitului, in cazurile in care lipsurile in gestiune nu sunt considerate infractiuni, se are in vedere posibilitatea compensarii lipsurilor cu eventualele plusuri constatate, daca sunt indeplinite urmatoarele conditii: - sa existe riscul de confuzie intre sorturile aceluiasi bun material, din cauza asemanarii in ceea ce priveste aspectul exterior: culoare, desen, model, dimensiuni, ambalaj sau alte elemente; - diferentele constatate in plus sau in minus sa se refere la aceeasi perioada de gestiune si la aceeasi gestiune. Nu se admite compensarea in cazurile in care s-a facut dovada ca lipsurile constatate la inventariere provin din sustragerea sau din degradarea bunurilor respective datorata vinovatiei persoanelor care raspund de gestionarea acestor bunuri. Listele cu sorturile de produse, marfuri, ambalaje si alte valori materiale care intrunesc conditiile de compensare datorita riscului de confuzie se aproba anual de catre administratori, ordonatorii de credite sau persoana care are obligatia gestionarii si servesc pentru uz intern in cadrul entitatilor respective. In cazul in care cantitatile sorturilor supuse compensarii, la care s-au constatat plusuri, sunt mai mari decat cantitatile sorturilor admise la compensare, la care s-au constatat lipsuri, se va proceda la stabilirea egalitatii cantitative prin eliminarea din calcul a diferentei in plus. Aceasta eliminare se face incepand cu sorturile care au preturile unitare cele mai scazute, in ordine crescatoare. In cazul in care cantitatile sorturilor supuse compensarii, la care s-au constatat lipsuri, sunt mai mari decat cantitatile sorturilor admise la compensare, la care s-au constatat plusuri, se va proceda, de asemenea, la stabilirea egalitatii cantitative prin eliminarea din calcul a cantitatii care depaseste totalul cantitativ al plusurilor. Eliminarea se face incepand cu sorturile care au preturile unitare cele mai scazute, in ordine crescatoare. Astfel, se admit la compensare doar acele sortimente care intrunesc conditiile de compensare datorita riscului de confuzie si care se regasesc in listele aprobate anual de catre administratori, ordonatorii de credite sau persoana care are obligatia gestionarii. Diferentele ramase dupa compensarea efectuata in conformitate cu prevederile normei mai sus mentionate reprezinta minus, respectiv plus de inventar. Din punct de vedere al taxei pe valoare adaugata, potrivit art. 128 alin. (4) din Codul fiscal , in vigoare la 31.12.2012, sunt asimilate livrarilor de bunuri efectuate cu plata bunurile constatate lipsa din gestiune, cu exceptia celor la care se face referire la alin. (8) lit. a)-c) al acestui articol, respectiv: a) bunurile distruse ca urmare a unor calamitati naturale sau a unor cauze de forta majora, precum si bunurile pierdute ori furate, dovedite legal, astfel cum sunt prevazute prin norme; b) bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate, precum si activele corporale fixe

casate, in conditiile stabilite prin norme; c) perisabilitatile, in limitele prevazute prin lege; Astfel, conform prevederilor in vigoare la data de 31.12.2012, bunurile constatate lipsa din gestiune, cu exceptia celor la care se face referire la art. 128 alin. (8) lit. a)-c) sunt asimilate unei livrari de bunuri efectuata cu plata. Societatea efectueaza o livrare de bunuri catre sine pentru care are obligatia de a emite o autofactura, in conformitate cu prevederile art. 155 alin. (2) din Codul fiscal si normelor metodologice date in aplicarea acestuia. Pentru marfurile constatate lipsa din gestiune, in conformitate cu prevederile art. 137 lit. c) din Codul fiscal baza de impozitare a TVA este constituita din pretul de cumparare al bunurilor respective sau al unor bunuri similare ori, in absenta unor astfel de preturi de cumparare, pretul de cost, stabilit la data livrarii. Pentru situatia prezentata consideram urmatoarele: - produse constatate plus la inventar: 100.000 lei - produse constatate minus la inventar: 220.000 lei - produse care indeplinesc conditiile de compensare: 50.000 lei Rezultat dupa efectuarea compensarilor conform OMFP 2861/2009 : - produse constatate plus la inventar: 50.000 lei - produse constatate minus la inventar: 170.000 lei Baza de impozitare a TVA pentru livrarea catre sine: 170.000 lei In situatia in care nu sunt indeplinite conditiile privind compensarea lipsurilor cu plusurile constatate apreciem ca societatea va colecta TVA pentru bunurile constatate minus la inventar in valoare de 220.000 lei.

17. Studiu de caz privind regimul fiscal al TVA aferenta bunurilor acordate salariatilor. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 21 alin. (4) lit d) cheltuielile cu taxa pe valoarea adaugata aferenta bunurilor acordate salariatilor sub forma unor avantaje n natura sunt nedeductibile la calcul impozitului pe profit, daca valoarea acestora nu a fost impozitata prin retinere la sursa. Normele metodologice de aplicare a Codului Fiscal enumera printre altele produse alimentare, imbracaminte, cherestea, lemne de foc, carbuni, energie electrica, termica si altele, cadouri primite cu diverse ocazii, etc. In situatia in care societatea nu colecteaza TVA pentru aceste produse si valoarea taxei nu se include in valoarea avantajelor atunci TVA aferenta suporata de societate pe cheltuieli se considera cheltuiala nedeductibila. In cazul unei societati care a achizitionat diverse obiecte pentru cadourile de sarbatori care vor fi oferite salariatilor, nu copiilor. S-a intocmit N.I.R. si au fost inregistrate in contul 3028, alte materiale, analitic distinct.

Implicatiile fiscale sunt asupra: a) impozitului pe profit; b) TVA dedus la achizitie; c)impozitului pe venitul realizat de persoana fizica. Din punctul de vedere al impozitului pe profit, costul cu aceste bunuri acordate salariatilor sunt deductibile limitat in procentul de 2% asupra cheltuielilor cu salariile, in cadrul cheltuielilor sociale, conform art. 21 alin. (3) lit. b) din Codul fiscal. 6028 "Cheltuieli cu alte materiale consumabile" = 3028 "Alte materiale consumabile". Din punctul de vedere al TVA de la achizitia cadourilor, consideram ca acesta nu poate fi dedus, deoarece bunurile nu sunt utilizate intr-o activitate taxabila ( la care se colecteaza TVA ) sau in activitati scutite de TVA cu drept de deducere, cum ar fi livrari intracomunitare, exporturi, avand in vedere art. 145 din Codul fiscal.Acest lucru inseamna ca TVA de la achizitia bunurilor nu se deduce si reprezinta o componenta a costului cu achizitia, conform pct. 51 din OMFP 3055/2009 privind contabilitatea. 4426 "TVA deductibila" = 401 "Furnizori" 3028 "Alte materiale consumabile" = 4426 "TVA deductibila". Daca TVA-ul a fost deja dedus si declarat in decontul de TVA, la data la care cadourile se acorda salariatilor, se impune ajustarea TVA prin inregistrarea contabila: 635 "Cheltuieli cu alte impozite si taxe" = 4427 "TVA colectata", iar documentul justificativ este o autofactura pe care societatea o va emite si o va inregistra in decontul de TVA. Cheltuiala cu ajustarea TVA este nedeductibila fiscal, deoarece nu este efectuata pentru realizarea de venituri impozabile, conform norme metodologice pentru art. 21 alin. (1) din Codul fiscal. Din punctul de vedere al impozitului pe venit, cadourile primite de salariati de la angajator au fost considerate de legiuitor ca venituri in natura, conform norme metodologice pentru art. 55 alin. (3) din Codul fiscal, regasite la pct. 70 lit. e) din HG 44/2004. Acest lucru inseamna ca in luna in care salariatii au primit aceste cadouri, valoarea acestora, inclusiv TVA de la achizitie devenit nedeductibil, reprezinta un avantaj in natura, se cumuleaza cu celelalte venituri de natura salariala si se supun impozitului pe venit in procent de 16%. Avand in vedere intreaga procedura de fiscalizare a acestor cadouri, este necesara acordarea acestor cadouri si in favoarea copiilor minori ai angajatilor, ce au urmatorul tratament fiscal. Sumele de pana la 150 lei nu sunt venituri de natura salariala, conform art. 55 alin. (4) lit. a) a doua teza din Codul fiscal si nu sunt supuse asigurarilor sociale, conform art. 296^24 lit. b) din Codul fiscal, insa suma ce depaseste suma de 150 lei este considerata de legiuitor venit de natura salariala si supusa impozitului pe venit si asigurarilor sociale, conform norme metodologice pentru art. 296^15 lit. b) din Codul fiscal, regasite la pct. 19 din HG 44/2004. 18. Studiu de caz privind regimul fiscal al platilor realizate in favoarea actionarilor. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 21 alin. (4) lit e) cheltuielile facute n favoarea actionarilor sau asociatilor, altele decat cele generate de plati pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la pretul de piata pentru aceste bunuri sau servicii sunt cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit. Sunt considerate cheltuieli facute n favoarea participantilor urmatoarele: a) cheltuielile cu amortizarea, ntretinerea si repararea mijloacelor de transport utilizate de catre participanti, n favoarea acestora;

b) bunurile, marfurile si serviciile acordate participantilor, precum si lucrarile executate n favoarea acestora; c) cheltuielile cu chiria si ntretinerea spatiilor puse la dispozitie acestora; d) alte cheltuieli n favoarea acestora . Sunt insa deductibile cheltuielile efectuate cu un bun care face obiectul unui contract de comodat. Potrivit dispozitiilor Codului Civil, republicat, comodatul este un contract prin care cineva imprumuta altuia un lucru spre a se servi, cu obligatia de a-l restitui. Comodatul este esential gratuit. Cel care imprumuta obiectul ramane proprietarul acestuia. Comodatarul este dator sa se ingrijeasca, ca un bun proprietar, de conservarea lucrului imprumutat si nu poate sa-l foloseasca decat pentru destinatia pentru care acesta este dat. Rezulta ca orice cheltuiala efectuata cu repararea si intretinerea obiectului primit in comodat este cheltuiala deductibila, spre deosebire de cheltuielile cu modernizarile si /sau amortizarea acestor modernizari nu sunt recunoscute la calculul profitului impozabil. Platile facute catre asociati sunt reglementate de art. 7 pct. 12 din Codul fiscal. Astfel, acelasi punct mentioneaza ca, daca plata este facuta in folosul personal al asociatilor, sumele platite de societate pentru serviciile furnizate in favoarea acestora se considera dividend din punct de vedere fiscal si se supun aceluiasi regim fiscal ca veniturile din dividende. Prevederile Codului fiscal definesc la art. 7, pct. 12, notiunea de dividend ca fiind o distribuire in bani sau in natura, efectuata de societatea comerciala actionarilor/asociatilor, drept consecinta a detinerii de titluri de participare la respectiva societate comerciala, cu exceptiile expres reglementate ( de ex.: o distribuire efectuata in legatura cu lichidarea unei persoane juridice, a reducerii capitalului social, o distribuire de prime de emisiune, proportional cu partea ce se cuvine fiecarui participant etc.). Din punctul de vedere al Codului fiscal, suma platita de o societate comerciala pentru bunurile sau serviciile furnizate catre un actionar/asociat in scopul personal al acestuia, este tratata drept dividend. Aceasta nu inseamna ca societatea trebuie sa obtina neaparat profit contabil pe care sa-l repartizeze la dividende. Se creeaza numai obligatia platii impozitului pentru sumele acordate. Impozitul pe sumele considerate dividende, se plateste la bugetul de stat pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care s-au efectuat aceste plati pentru servicii sau produse. Din punct de vedere contabil inregistrarea in evidenta proprie se poate face: primirea facturii cu produse % = 401 "Furnizori" 1.240 lei 371 "Marfuri" 1.000 lei 4426 "TVA deductibila" 240 lei scoaterea din evidenta a marfurilor acordate asociatului 607 "Cheltuieli privind marfurile" = 371 "Marfuri" 1.000 lei - inregistrarea pe cheltuieli a TVA dedus pentru marfurile acordate asociatului 635 = 4427 240 lei "Cheltuieli cu alte "TVA colectata" impozite, taxe si varsaminte asimilate" stabirea impozitului pe dividende 6588 = 446 198 lei

"Alte cheltuieli de exploatare"

"Alte impozite, taxe si varsaminte asimilate"

Suma de 198 lei trebuie retinuta de la asociat. Cheltuielile inregistrate in ct. 607 "Cheltuieli privind marfurile" si ct. 635 " Cheltuieli cu alte impozite, taxe si varsaminte asimilate" sunt cheltuieli nedeductibile pentru societate conform dispozitiilor Codului fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare, art. 21, alin. (4), lit. e). In cazul in care suma de 198 de lei inregistrata in ct. 6588 "Alte cheltuieli de exploatare" este suportata de societate si aceasta este considerata cheltuiala nedeductibila. 19. Studiu de caz privind regimul fiscal al tranzactiilor care nu au la baza un document justificativ. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 21 alin. (4)lit f) cheltuielile nregistrate n contabilitate, care nu au la baza un document justificativ, potrivit legii, prin care sa se faca dovada efectuarii operatiunii sau intrarii n gestiune nu sunt deductibile la calculul impozitului pe profit. nregistrarile n evidenta contabila se fac cronologic si sistematic, pe baza nscrisurilor ce dobandesc calitatea de document justificativ care angajeaza raspunderea persoanelor care l-au ntocmit, conform reglementarilor contabile n vigoare. De exemplu, sunt nedeductibile la calculul profitului impozabil reducerile de natura comerciala si/sau financiara, acordate clientilor, care nu sunt evidentiate distinct in documentele justificative de vanzare. Pct. 15 din Norma metodologica de intocmire si utilizare a documentelor financiar-contabile aprobata prin OMEF 3512/2008 stabileste ca factura se intocmeste si se utilizeaza in conformitate cu prevederile Codului fiscal . Pentru livrarile de bunuri sau prestarile de servicii pentru care persoanele impozabile sunt scutite fara drept de deducere a taxei pe valoarea adaugata si nu sunt obligate sa intocmeasca facturi, in conformitate cu prevederile Codului fiscal si ale normelor metodologice de aplicare a acestuia, operatiunile economice se inregistreaza in baza contractelor incheiate intre parti si a documentelor financiar-contabile sau bancare care sa ateste acele operatiuni, cum sunt: aviz de insotire a marfii, chitanta, dispozitie de plata/incasare, extras de cont bancar, nota de contabilitate etc., dupa caz. In conformitate cu prevederile art. 155 alin. (11) din Codul fiscal , Romania va accepta documentele sau mesajele pe suport hartie ori in forma electronica drept facturi, daca acestea indeplinesc conditiile prevazute de prezentul articol. Astfel, documentele care indeplinesc conditiile prevazute de art. 155 din Codul fiscal au calitatea de document justificativ de inregistrare in contabilitate. 20. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor aferente veniturilor neimpozabile. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 21 alin. (4)lit i) cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile sunt cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit. Aceste cheltuieli sunt efectuate in scopul realizarii de venituri neimpozabile,cu exceptia veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile, veniturile din restituirea ori anularea unor dobanzi si/sau penalitati de ntarziere pentru care nu s-a acordat deducere, precum si veniturile reprezentand anularea rezervei nregistrate ca urmare a participarii n natura la capitalul altor persoane juridice; Sunt considerate venituri neimpozabile veniturile prin care se recupereaza cheltuielile pentru care nu s-a acordat deducere la momentul efectuarii lor, cum sunt: rambursarile de impozit pe profit platit n perioadele anterioare, restituirea unor dobanzi si/sau penalitati de ntarziere, veniturile din anularea unor provizioane care au fost considerate cheltuieli nedeductibile la data constituirii lor si altele asemenea.

S.C. X S.A. inregistreaza in cursul exercitiului financiar N cheltuieli totale de 2.500.000 lei si venituri totale de 4.500.000 lei. Cifra de afaceri a intreprinderii in cadrul exercitiului financiar curebt este de 4.000.000 lei. In categoria cheltuielilor au fost realizate urmatoarele cheltuieli particulare: - cheltuieli cu protocolul 55.000 lei, valoare fara TVA; - cheltuielile cu amenzile si penalitatile catre autoritatile statului 2.500 lei; - cheltuieli privind penalitatile contractuale conform contractelor comerciale inchiate 8.000 lei; - cheltuieli cu sponsorizarile 10.000 lei; - cheltuieli privind constituirea unei ajustari de valoare privind imobilizarile corporale 4.000 lei; - cheltuieli privind provizioanele pentru garantii de buna executie acordate clientilor 3.500 lei; - cheltuieli privind TVA nedeductibila aferente proratei TVA (mai mica de 100%) 500 lei; - cheltuieli cu scaderea din gestiune a unui stoc de marfa distrus ca urmare a unei calamitati naturale, stocul de marfa nefiind asigurat 3.600 lei. Capitalul social al intreprinderii este de 1.000.000 lei, iar pana la 31.12.N intreprinderea a constituit rezerva legala in valoare de 160.000 lei. In categoria veniturilor s-au inregistrat urmatoarele categorii particulare: - venituri din participatii (dividende) 50.000 lei; - venituri din reluarea unei ajustari de valoarea privind stocurile 4.000 lei; - venituri din reluarea unui provizion privind clientii incerti conform hotararii judecatoresti definitive si irevocabile 2.000 lei; - venituri din penalitati incasate conform contractelor comerciale 20.000 lei. Din exercitiile precedente intreprinderea a contabilizat o pierdere in valoare de 270.000 lei, din care 70.000 fiscala si 200.000 lei contabila. a. determinarea rezultatului contabil al exercitiului: Rezultatul contabil = Venituri totale Cheltuieli totale Rezultatul contabil = 4.500.000 2.500.000 = 2.000.000 lei. b. determinarea rezultatului fiscal al exercitiului: Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil + cheltuieli nedeductibile venituri neimpozbile Cheltuielile nedeductibile sunt urmatoarele: - Cheltuielile cu protocolul care depasesc limitele legale: 14.000 lei; - TVA aferenta depasirii cheltuielilor cu protocolul: 2.660 lei; - Cheltuielile cu amenzile si penalitatile catre autoritatile statului: 2.500 lei; - Cheltuieli cu sponsorizarea: 10.000 lei; - Cheltuieli privind constituirea unei ajustari de depreciere a imobilizarilor corporale: 4.000 lei; - Cheltuieli privind stocul de marfa distrus prin calamitati naturale: 3.600 lei; - Pierderea contabila din exercitiului precedent: 200.000 lei; Total cheltuieli nedeductibile: 236.760 lei Observatie: determinarea cheltuielilor de protocol deductibile se determina prin aplicarea cotei de 2% asupra bazei de impozitare formata din rezultatul contabil plus cheltuielile de protocol realizate in cursul exercitiului si eventualele cheltuieli cu impozitul pe profit contabilizate in cursul exercitiului financiar curent pana la momentul determinarii indicatorilor anteriori. Procedura este urmatoarea: - determinarea bazei de impozitare si a cheltuielilor cu protocolul: (2.000.000 + 55.000) * 2% = 41.000 lei; - determinarea cheltuielilor de protocol nedeductibile: 55.000 41.000 = 14.000 lei; - TVA aferenta cheltuielilor de protocol nedeductibile: 14.000 * 19% = 2.660 lei. Veniturile neimpozabile si alte reduceri ale bazei de impozitare a impozitului pe profit sunt: - veniturile din participatii: 50.000 lei; - veniturile din reluarea unei ajustari privind stocurile: 4.000 lei; - pierderea fiscala din exercitiile financiare anterioare: 70.000 lei;

- rezerva legala constituita in exercitiului financiar curent: 40.000 lei; Total venituri neimpozabile si alte reduceri din baza de impozitare: 164.000 lei Rezultatul fiscal = 2.000.000 + 236.760 164.000 Rezultatul fiscal = 2.072.760 lei 21. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor de consultanta si management. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare Art. 21 alin. (4)lit m) cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestari de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestarii acestora n scopul activitatilor desfasurate si pentru care nu sunt ncheiate contracte sunt cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit. Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanta, asistenta sau alte prestari de servicii trebuie sa se ndeplineasca cumulativ urmatoarele conditii: - serviciile trebuie sa fie efectiv prestate, sa fie executate n baza unui contract ncheiat ntre parti sau n baza oricarei forme contractuale prevazute de lege, care sa cuprinda : partile implicate, natura serviciilor si tarifele percepute; - justificarea prestarii efective a serviciilor se efectueaza prin: situatii de lucrari, procese-verbale de receptie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piata sau orice alte materiale corespunzatoare; - defalcarea cheltuielilor de management si consultanta sa se faca pe intreaga durata de desfasurare a contractului sau pe durata realizarii obiectului contractului; - contribuabilul trebuie sa dovedeasca necesitatea efectuarii cheltuielilor prin specificul activitatilor desfasurate, elementele de recunoastere a cheltuielilor si veniturilor pe baza documentelor justificative care sa ateste prestarea acestor servicii. Nu intra sub incidenta conditiei privitoare la ncheierea contractelor de prestari de servicii, prevazuta la art. 21 alin. (4) lit. m) din Codul fiscal, serviciile cu caracter ocazional prestate de persoane fizice autorizate si de persoane juridice, cum sunt: cele de ntretinere si reparare a activelor, serviciile postale, serviciile de comunicatii si de multiplicare, parcare, transport si altele asemenea. Pentru servicii de management, consultanta si asistenta tehnica prestate de nerezidentii afiliati contribuabilului, la analiza tranzactiilor pentru determinarea deductibilitatii cheltuielilor trebuie sa se aiba n vedere si principiile privind impunerea ntreprinderilor asociate din Conventia-model cu privire la impozitele pe venit si impozitele pe capital. Analiza care se face are la baza tratamentul preturilor de transfer. In acest caz, pregatirea unui dosar cu documentatia adecvata este obligatorie , atunci cand organele fiscale teritoriale o solicita. Conform dispozitiilor Ordinului ANAF 222/2008 privind continutul preturilor de transfer, atunci cand au loc tranzactii intre persoane afiliate fara sa existe o justificare a cuantumului preturilor practicate, organele fiscale au posibilitatea estimarii acestor preturi.

22. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu creantele neincasate.

Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 21 alin. (4) lit o) pierderile nregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau n litigiu, nencasate, pentru partea neacoperita de provizion, precum si pierderile nregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau n litigiu, nencasate sunt cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit. n aceasta situatie, contribuabilii care scot din evidenta clientii nencasati sunt obligati sa comunice n scris acestora scoaterea din evidenta a creantelor respective, n vederea recalcularii profitului impozabil la persoana debitoare, dupa caz. Pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate, pentru partea neacoperita de provizion, precum si pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate, in alte situatii decat cele expres stabilite prin Codul civil(decesul debitorului, procedura de faliment inchisa, debitor dizolvat, debitorul inregistreaza dificultati financiare majore). Pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate, sunt deductibile doar pentru partea acoperita de provizionul constituit potrivit art. 22 din Codul Fiscal. In conformitate cu prevederile art. 22 din Codul fiscal, sunt cheltuieli deductibile provizioanele constituite in limita unui procentaj de 30% incepand cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creantelor asupra clientilor, inregistrate de catre contribuabili, care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii: - sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2004; - sunt neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei; - nu sunt garantate de alta persoana; - sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului; - au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului. Pentru creantele inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2007, sunt deductibile fiscal provizioanele constituite in limita unui procentaj de 100% din valoarea creantelor asupra clientilor, care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii: - creanta este detinuta la o persoana juridica asupra careia este declarata procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotararii judecatoresti prin care se atesta aceasta situatie; - nu sunt garantate de alta persoana; - sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului; - au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului. Sumele reprezentand debitori incerti se provizioneaza. Cheltuiala cu provizionul este nedeductibila- inregistrarea contabila este: 6814=1518 Daca insa e cert ca nu mai incasati sumele, ele se trec direct pe pierderi din debitori diversi : 654 = 411 sau 4118. Aceste pierderi sunt deductibile numai daca au rezultat in urma unei sentinte definitive de faliment al debitorului. In conceptia agentului economic, poate exista un risc de neincasare a creantelor incepand cu 30 de zile de la data scadentei, ceea ce impune constituirea unui provizion. Scadenta se determina in raport cu termenii contractuali si poate fi diferita pe categorii de clienti. Astfel pot fi clienti care achizitioneaza cantitati importante de marfa sau carora li se presteaza servicii importante ca suma, si

pentru care pot exista termene mai largi de incasare a creantei. In contrast cu acestia, pot fi clienti care achizitioneaza cantitati mici de marfa sau carora li se presteaza servicii minore, pentru care se poate solicita plata pe loc. In raport cu dimensiunea riscului de neincasare se determina si procentul care se aplica la suma creantelor neincasate la termen pentru calculul provizionului. Putem considera ca, la momentul evaluarii creantelor (moment determinat de fiecare societate, potrivit specificului activittii, si care, de regula, include trimestrul ca subdiviziune pentru facilitarea calculului si platii impozitului pe profit/venit) avem un sold al creantelor de 1.200.000 lei, divizat astfel: 650.000 lei - creante aflate in termenul normal de incasare; 350.000 lei - creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 90 de zile si pentru care se admite ca exista un risc de nerecuperare de 20%, rezultand un provizion de 70.000 lei ; 150.000 lei - creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 180 de zile si pentru care se apreciaza existenta unui risc de neincasare de 60%, rezultand un provizion in suma de 90.000 lei; 50.000 lei- creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 270 de zile si pentru care se apreciaza existenta unui risc de neincasare de 90%, rezultand un provizion in suma de 45.000 lei. Din punct de vedere fiscal, creantele asupra clientilor pentru care se poate constitui provizion reprezinta sumele datorate de clientii interni si externi pentru produse, semifabricate, materiale, marfuri etc. vandute, lucrari executate si servicii prestate, pe baza de facturi, si neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei. Ca urmare, rezulta un provizion pentru deprecierea creantelor in suma de 205.000 lei, din care numai 45.000 lei intra in calcul pentru stabilirea sumei deductibile a provizionului la calculul profitului impozabil, in conformitate cu prevederile Codului fiscal. Constituirea unui provizion are intotdeauna la baza o situatie de calcul pe intervale de timp si categorii de clienti. Exceptia o reprezinta starea de faliment sau incetare de plati a unui client/debitor, constatata prin hotarare judecatoreasca si adusa la cunostinta firmei in scris. In baza acestui inscris se va constitui un provizion in raport cu sansele pe care le are firma de a-si recupera creanta. Diferentierea dintre provizionul pentru deprecierea creantelor si provizionul pentru litigii, prezentat anterior, este facuta de recunoasterea de catre client/debitor a datoriei. Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri in cazul incasarii creantei, proportional cu valoarea incasata, sau in cazul constatarii deprecierii ireversibile a creantei, trecandu-se contravaloarea acesteia pe cheltuieli. In cazul creantelor in valuta, provizionul este deductibil la nivelul valorii influentate cu diferentele de curs favorabile sau nefavorabile ce apar cu ocazia evaluarii acestora. Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte sau in litigiu neincasate, inregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru partea acoperita de provizionul constituit potrivit Codului fiscal.

23. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu sponsorizarea.

Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 21 alin. (4) lit p) cheltuielile de sponsorizare si/sau mecenat si cheltuielile privind bursele private, acordate potrivit legii sunt cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit; contribuabilii care efectueaza sponsorizari si/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor Legii nr. 32/1994 privind sponsorizarea, cu modificarile ulterioare, si ale Legii bibliotecilor nr. 334/2002, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, precum si cei care acorda burse private, potrivit legii, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente n limita minima precizata mai jos: 1. 3 la mie din cifra de afaceri; 2. 20% din impozitul pe profit datorat. n limitele respective se ncadreaza si cheltuielile de sponsorizare a bibliotecilor de drept public, n scopul constructiei de localuri, al dotarilor, achizitiilor de tehnologie a informatiei si de documente specifice, finantarii programelor de formare continua a bibliotecarilor, schimburilor de specialisti, a burselor de specializare, a participarii la congrese internationale. Un contribuabil platitor de impozit pe profit ncheie un contract de sponsorizare conform legii privind sponsorizarea, n calitate de sponsor, n valoare de 15.000.000 lei. Contractul de sponsorizare se ncheie n data de 2 februarie 2005. La calculul profitului impozabil pentru trimestrul I 2005, contribuabilul prezinta urmatoarele date financiare: Venituri din vanzarea marfurilor = 1.000.000.000 lei Venituri din prestari de servicii = 2.000.000 lei

_________________ Total cifra de afaceri Cheltuieli privind marfurile Cheltuieli cu personalul Alte cheltuieli de exploatare = = = 1.002.000.000 lei 750.000.000 lei 20.000.000 lei 90.000.000 lei

_________________ din care: 15.000.000 lei sponsorizare Total cheltuieli 860.000.000 lei

Calculul profitului impozabil pentru trimestrul I 2005: Profitul impozabil = 1.002.000.000 - 860.000.000 + 15.000.000 = 157.000.000 lei. Impozitul pe profit nainte de scaderea cheltuielii cu sponsorizarea: 157.000.000 x 16% = 25.120.000 lei. Avandu-se n vedere conditiile de deducere prevazute la art. 21 alin. (4) lit. p) din Codul fiscal, prin aplicarea limitelor, valorile sunt:

- 3 la mie din cifra de afaceri reprezinta 3.006.000 lei; - 20% din impozitul pe profit nainte de deducerea cheltuielilor de sponsorizare reprezinta 5.024.000 lei. Suma de scazut din impozitul pe profit este 3.006.000 lei. Pentru trimestrul I 2005 impozitul pe profit datorat este de: 25.120.000 - 3.006.000 = 22.114.000 lei. Contribuabilii care efectueaza sponsorizari si/sau acte de mecenat, potrivit Legii nr. 32/1994 privind sponsorizarea, cu modificarile si completarile ulterioare, si Legii bibliotecilor nr. 334/2002, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare si/sau care acorda burse private, pe baza de contract, n conditiile Legii nr. 376/2004 privind bursele private, cu modificarile ulterioare, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, daca aceste cheltuieli nsumate ndeplinesc cumulativ conditiile prevazute de art. 21 alin. (4) lit. p) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare.

24. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor care provin din documente de la terti inactivi fiscal. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare Art. 21 alin. (4) lit r) cheltuielile nregistrate n evidenta contabila, care au la baza un document emis de un contribuabil inactiv al carui certificat de nregistrare fiscala a fost suspendat n baza ordinului presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala sunt cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit. Potrivit reglementarilor Ordinului ANAF 575/2006 privind stabilirea conditiilor si declararea contribuabililor inactivi, modificat si completat prin Ordinul 697/2007, contribuabilii sunt declarati inactivi daca indeplinesc una din urmatoarele conditii: - se sustrag de la efectuarea inspectiei fiscale, prin declararea unor date eronate de identificare a sediului; - organele fiscale au constatat ca acestia nu functioneaza la sediul social sau la domiciliul fiscal declarat. De la data declararii inactivitatii, agentul economic nu mai poate utiliza documnte si formulare cu regim special. Contribuabilii, atat persoanele juridice cat si entitatile fara personalitate juridica, sunt declarati inactivi daca indeplinesc una dintre urmatoarele conditii: a) nu isi indeplinesc, pe parcursul unui semestru calendaristic, nicio obligatie declarativa prevazuta de lege; b) se sustrag de la efectuarea inspectiei fiscale, prin declararea unor date de identificare a sediului social care nu permit organului fiscal identificarea acestuia; c) organele fiscale au constatat ca nu functioneaza la sediul social sau la domiciliul fiscal declarat. 1. Din punctul de vedere al impozitului pe profit Fiscul poate sa nu ia in considerare o tranzactie efectuata de un contribuabil declarat inactiv prin ordin al presedintelui Agentiei Nationale de Administrare Fiscala. De asemenea, nu sunt luate in considerare de catre Fisc nici tranzactiile efectuate cu un contribuabil declarat inactiv. Astfel, cheltuielile inregistrate in evidenta contabila, care au la baza un document emis de un contribuabil inactiv, al carui certificat de inregistrare fiscala a fost suspendat, nu sunt deductibile la calculul profitului

impozabil. Asadar, in cazul in care se deruleaza o tranzactie cu un contribuabil declarat inactiv, operatiunea respectiva nu va fi luata in considerare de catre Fisc. Cu alte cuvinte, se considera ca acea tranzactie nu are la baza un document justificativ din punct de vedere fiscal. 2. Din punctul de vedere al TVA Fiscul poate anula din oficiu inregistrarea unei persoane in scopuri de TVA in cazul in care aceasta figureaza in lista contribuabililor declarati inactivi. Dupa anularea inregistrarii in scopuri de TVA, persoanele impozabile pot solicita inregistrarea in scopuri de TVA numai daca inceteaza situatia care a condus la scoaterea din evidenta. Deci, anularea inregistrarii in scopuri de TVA opereaza din oficiu. Din pacate, in cazul in care inceteaza situatia care a condus la anularea inregistrarii in scopuri de TVA, Fiscul nu va opera inregistrarea din oficiu, ci numai la solicitarea noastra. Asadar, este obligatoriu sa solicitam Fiscului inregistrarea in scopuri de TVA, in cazul in care conditiile care au condus la anularea inregistrarii au incetat. Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei aferenta bunurilor sau serviciilor achizitionate, trebuie sa detinem o factura care sa cuprinda toate informatiile cerute de lege. Astfel, in cazul efectuarii unei tranzactii cu o persoana declarata inactiva, factura intocmita de acesta nu indeplineste conditiile legale deoarece codul de inregistrare in scopuri de TVA al emitentului nu mai are valabilitate. In consecinta, nu avem dreptul sa deducem TVA din factura emisa de un contribuabil declarat inactiv.

25. Studiu de caz privind regimul fiscal al cotizatiilor catre organizatiile profesionale. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 21 alin. (4) lit s) cheltuielile cu taxele si cotizatiile catre organizatiile neguvernamentale sau asociatiile profesionale care au legatura cu activitatea desfasurata de contribuabili si care depasesc echivalentul n lei a 4.000 euro anual, altele decat cele prevazute la alin. (2) lit. g) taxele de nscriere, cotizatiile si contributiile obligatorii, reglementate de actele normative n vigoare, precum si contributiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de munca sunt cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului pe profit. Intra sub incidenta prevederilor art. 21 alin. (2) lit. g) din Codul fiscal cheltuielile cu taxele de nscriere, cotizatiile si contributiile obligatorii, stabilite prin acte normative, de practicare a unor profesii cum sunt: expert contabil, contabil autorizat, arhitect, medic, auditor financiar, avocat, notar si altele asemenea. Contributiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de munca sunt cele datorate patronatelor, n conformitate cu prevederile Legii patronatelor nr. 356/2001 si m) taxele de nscriere, cotizatiile si contributiile datorate catre camerele de comert si industrie, organizatiile sindicale si organizatiile patronale.

26. Studiu de caz privind regimul fiscal al cheltuielilor cu amortizarea contabila si fiscal. In conformitate cu prevederile art.7 alin. (1) pct.33 lit.c din Legea 571/2003 privind Codul Fiscal, pentrumijloacele fixe amortizabile si terenuri valoarea fiscala reprezinta costul de achizitie, de productie sauvaloarea de piata a mijloacelor fixe dobandite cu titlu gratuit ori constituite ca aport, la data intrarii in patrimoniul contribuabilului, utilizata pentru calculul amortizarii fiscale, dupa caz. In valoarea fiscala seinclud si reevaluarile contabile efectuate potrivit legii.In conformitate cu prevederile art. 24 alin.15 din Codul Fiscal, catigurile sau pierderile rezultate dinvanzarea ori din scoaterea din functiune a mijloacelor fixe se calculeaza pe baza valorii fiscale a acestora,care reprezinta valoarea fiscala de intrare a mijloacelor fixe, diminuata cu amortizarea fiscala.Conform pct.716 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a a CoduluiFiscal , cheltuielile inregistrate ca urmare a casarii unui mijloc fix cu valoarea de intrare incompletamortizata sunt cheltuieli efectuate in scopul realizarii de venituri impozabile. Prin casarea unui mijloc

fixse intelege operatia de scoatere din functiune a activului respectiv, urmata de dezmembrarea acestuia ivalorificarea partilor componente rezultate, prin vanzare sau prin folosirea in activitatea curenta acontribuabiluluiPrin urmare, pierderile sau catigurile in cazul vanzarii sau scoaterii din functiune a mijloacelor fixeamortizabile se calculeaza pe baza valorii fiscale a acestora, care este egala, cu valoarea fiscala de intrare amijloacelor fixe inclusiv reevaluarile efectuate potrivit legii diminuata cu amortizarea fiscala, iar cheltuielile inregistrate in aceste situatii sunt cheltuieli efectuate in scopul realizarii de venituri 27. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele de garantii de buna executie acordate clientilor. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 22 alin.(1) Contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor si provizioanelor, numai n conformitate cu prezentul articol : lit.b) provizioanele pentru garantii de buna executie acordate clientilor se constituie trimestrial numai pentru bunurile livrate, lucrarile executate si serviciile prestate n cursul trimestrului respectiv pentru care se acorda garantie n perioadele urmatoare, la nivelul cotelor prevazute n contractele ncheiate sau la nivelul procentelor de garantare prevazut n tariful lucrarilor executate ori serviciilor prestate. Pentru lucrarile de constructii care necesita garantii de buna executie, conform prevederilor din contractele ncheiate, astfel de provizioane se constituie trimestrial, n limita cotelor prevazute n contracte, cu conditia reflectarii integrale la venituri a valorii lucrarilor executate si confirmate de beneficiar pe baza situatiilor de lucrari. nregistrarea la venituri a provizioanelor constituite pentru garantiile de buna executie se face pe masura efectuarii cheltuielilor cu remedierile sau la expirarea perioadei de garantie nscrise n contract. Aceleasi prevederi se aplica si n cazul provizioanelor pentru garantii de buna executie a contractelor externe, acordate n conditiile legii producatorilor si prestatorilor de servicii, n cazul exporturilor complexe, proportional cu cota de participare la realizarea acestora, cu conditia ca acestea sa se regaseasca distinct n contractele ncheiate sau n tariful lucrarilor executate si n facturile emise. Prin export complex se ntelege exportul de echipamente, instalatii sau parti de instalatii, separat ori mpreuna cu tehnologii, licente, know-how, asistenta tehnica, proiectare, constructii-montaj, lucrari de punere n functiune si receptie, precum si piesele de schimb si materialele aferente, definite n conformitate cu actele normative n vigoare. Sunt considerate exporturi complexe lucrarile geologice de proiectare-explorare, lucrarile de exploatare pentru zacaminte minerale, constructii de retele electrice, executarea de foraje de sonde, constructii de schele, de instalatii si conducte de transport, de depozitare si de distribuire a produselor petroliere si a gazelor naturale, precum si realizarea de nave complete, de obiective n domeniile agriculturii, mbunatatirilor funciare, amenajarilor hidrotehnice, silvice, organizarea exploatarilor forestiere si altele asemenea, definite n conformitate cu actele normative n vigoare. O societate comerciala livreaza un echipament complex in valoare de 100.000 RON + TVA. Garantia de buna executie acordata de furnizor este in valoare de 10% din echipamente, acordata pentru 18 luni. Sumase retine din factura si se va achita la finalizarea perioadei. Inregistrari contabile: 4111 Clienti = 707 Venituri din vanzarea marfurilor 100.000 lei 4111 Clienti = 4427 TVA colectata 24.000 lei Evidentierea garantiei se face prin inregistrarea: 2678 Alte creante imobilizate = 4111 Clienti 10.000 lei Potrivit prevederilor de la art. 128 din Codul fiscal, garantia nu are sensul de activitate economica conform articolului, astfel ca aceasta nu este in sfera de aplicare a TVA.

Decontarea intre parti a sumelor aferente garantiei se poate face prin utilizarea unei facturi, insa nu este obligatoriu acest formular. Rolul facturii este unul strict de evidentiere contabila si de document justificativ.Prin urmare, furnizorul estimeaza posibilitatea nasterii unei obligatii fata de client in cuantumulaccepentruat contractual. Astfel, societatea poate sa constituie un provizion pentru aceasta situatie. 6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele = 1512 Provizioane pentru garantii acordate clientilor pentru suma de 10.000 lei Din punct de vedere fiscal, aceasta cheltuiala este deductibila la calculul impozitului pe profit, potrivit art.22 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal.Societatea recunoaste acest provizion pe durata de existenta a perioadei de garantie. La finalizarea perioadei si la data incasarii garantiei, societatea va inregistra reluarea acestui provizion in venituri, prin articolul contabil: 1512 Provizioane pentru garantii acordate clientilor = 7812 Venituri din provizioane de 10.000 lei, acest venit este impozabil la determinarea impozitului pe profit. 28. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele pentru deprecierea clientilor-insolventa. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 22 alin.(1) Contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor si provizioanelor, numai n conformitate cu prezentul articol : lit. j)provizioanele constituite n limita unei procent de 100% din valoarea creantelor asupra clientilor, nregistrate de catre contribuabili, care ndeplinesc cumulativ urmatoarele conditii: 1. sunt nregistrate dupa data de 1 ianuarie 2007; 2. creanta este detinuta la o persoana juridica asupra careia este declarata procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotararii judecatoresti prin care se atesta aceasta situatie; 3. nu sunt garantate de alta persoana; 4. sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului; 5. au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului. In ceea ce priveste tratamentul fiscal si cel contabil al creantelor incerte, o societate trebuie sa stabileasca inmod clar in ce conditii pot fi acestea constituite si care este deductibilitatea fiscala a acestora, precum sidaca se va putea recupera TVA-ul aferent. Un exemplu in acest sens, pentru ilustrarea cat mai eficienta a explicatiilor, e reprezentat de o societate prestatoare de servicii atat catre institutii publice, cat si pentru persoane fizice.Astfel, din punct de vedere contabil, conform pct. 56 alin. (3) din OMEF 3055/2009 pentru aprobareaReglementarilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene, evaluarea lainventar a creantelor si a datoriilor se face la valoarea lor probabila de incasare sau de plata. Diferentele constatate in minus intre valoarea de inventar stabilita la inventariere si valoarea contabila a creantelor seinregistreaza in contabilitate pe seama ajustarilor pentru deprecierea creantelor.Pentru creantele incerte se constituie ajustari pentru pierdere de valoare. Potrivit pct. 189 creantele incertese inregistreaza distinct in contabilitate (contul 4118 "Clienti incerti sau in litigiu").In scopul prezentarii in situatiile financiare anuale, creantele se evalueaza la valoarea probabila de incasat.Atunci cand se estimeaza ca o creanta nu se va incasa integral, in contabilitate se inregistreaza ajustari pentru depreciere, la nivelul sumei care nu se mai poate recupera.Daca activele circulante fac obiectul ajustarilor de valoare cu caracter exceptional, exclusiv in scop fiscal,suma ajustarilor si motivele pentru care acestea au fost efectuate trebuie prezentate in notele explicative. Potrivit pct. 187 din OMFP 3055/2009, la scaderea din evidenta a creantelor si datoriilor ale caror termenede incasare sau de plata sunt prescrise, entitatile trebuie sa demonstreze ca au fost intreprinse toate demersurile legale, pentru decontarea acestora.

Reducerea sau anularea ajustarilor care au fost anterior deduse se include in veniturile impozabile, potrivitart. 22 alin.(5) din Codul fiscal. In baza art. 21 alin. (2) lit.n) sunt deductibile la determinarea profitului impozabil pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor neincasate, in urmatoarele cazuri: 1. procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii judecatoresti; 2. debitorul a decedat si creanta nu poate fi recuperata de la mostenitori; 3. debitorul este dizolvat, in cazul societatii cu raspundere limitata cu asociat unic, sau lichidat, farasuccesor; 4. debitorul inregistreaza dificultati financiare majore care ii afecteaza intreg patrimoniul. Cu privire la creantele neincasate, baza de impozitare a TVA se reduce in cazul falimentului beneficiarului, in baza hotararii judecatoresti de inchidere a procedurii prevazute de Legea 85/2006 privind procedura insolventei, hotarare ramasa definitiva si irevocabila, conform art. 138 lit. d) din Codul fiscal . In acest scop societatea va emite facturi cu valorile inscrise cu semnul minus.In conformitate cu prevederile art. 159 alin. (2) din Codul fiscal , aceste facturi nu se transmit beneficiarilor.

29. Studiu de caz privind regimul fiscal al provizioanele pentru deprecierea clientilor-vechime. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art. 22 alin.(1) Contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor si provizioanelor, numai n conformitate cu prezentul articol : lit. c) provizioanele constituite n limita unui procent de 20% ncepand cu data de 1 ianuarie 2004, 25% ncepand cu data de 1 ianuarie 2005, 30% ncepand cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creantelor asupra clientilor, nregistrate de catre contribuabili, altele decat cele prevazute la lit. d), f), g) si i), care ndeplinesc cumulativ urmatoarele conditii: 1. sunt nregistrate dupa data de 1 ianuarie 2004; 2. sunt nencasate ntr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei; 3. nu sunt garantate de alta persoana; 4. sunt datorate de o persoana care nu este persoana afiliata contribuabilului; 5. au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului. Creantele asupra clientilor reprezinta sumele datorate de clientii interni si externi pentru produse, semifabricate, materiale, marfuri etc. vandute, lucrari executate si servicii prestate, pe baza de facturi, nregistrate dupa 1 ianuarie 2004 si nencasate ntr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei. Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri n cazul ncasarii creantei, proportional cu valoarea ncasata sau nregistrarea acesteia pe cheltuieli. n cazul creantelor n valuta, provizionul este deductibil la nivelul valorii influentate cu diferentele de curs favorabile sau nefavorabile ce apar cu ocazia evaluarii acestora. Valoarea provizioanelor pentru creantele asupra clientilor este luata n considerare la determinarea profitului impozabil n trimestrul n care sunt ndeplinite conditiile prevazute la art. 22 din Codul fiscal si nu poate depasi valoarea acestora, nregistrata n contabilitate n

anul fiscal curent sau n anii anteriori. Procentele prevazute la art. 22 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal, aplicate asupra creantelor nregistrate ncepand cu anii fiscali 2004, 2005 si, respectiv, 2006, nu se recalculeaza. Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte sau n litigiu nencasate, nregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru partea acoperita de provizionul constituit potrivit art. 22 din Codul fiscal. In conceptia agentului economic, poate exista un risc de neincasare a creantelor incepand cu 30 de zile dela data scadentei, ceea ce impune constituirea unui provizion.Scadenta se determina in raport cu termenii contractuali si poate fi diferita pe categorii de clienti. Astfel pot fi clienti care achizitioneaza cantitati importante de marfa sau carora li se presteaza servicii importante ca suma, si pentru care pot exista termene mai largi de incasare a creantei. In contrast cu acestia, pot fi client care achizitioneaza cantitati mici de marfa sau carora li se presteaza servicii minore, pentru care se poate solicita plata pe loc. In raport cu dimensiunea riscului de neincasare se determina si procentul care se aplica la suma creantelor neincasate la termen pentru calculul provizionului. Deductibilitatea acestor cheltuielilor intra sub incidenta art.22 alin 1 lit c si lit j din Codul fiscal. Putem considera ca, la momentul evaluarii creantelor (moment determinat de fiecare societate, potrivit specificului activitatii, si care, de regula, include trimestrul ca subdiviziune pentru facilitarea calculului si platii impozitului pe profit/venit) avem un sold al creantelor de 1.200.000 lei, divizat astfel: 650.000 lei - creante aflate in termenul normal de incasare; 350.000 lei - creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 90 de zile si pentru care se admite ca exista un risc de nerecuperare de 20%, rezultand un provizion de 70.000 lei ; 150.000 lei - creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 180 de zile si pentru care se apreciaza existenta unui risc de neincasare de 60%, rezultand un provizion in suma de 90.000 lei; 50.000 lei - creante al caror termen de incasare a fost depasit cu 270 de zile si pentru care se apreciaza existenta unui risc de neincasare de 90%, rezultand un provizion in suma de 45.000 lei. Din punct de vedere fiscal, creantele asupra clientilor pentru care se poate constitui provizion reprezinta sumele datorate de clientii interni si externi pentru produse, semifabricate, materiale, marfuri etc. vandute,lucrari executate si servicii prestate, pe baza de facturi, si neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 dezile de la data scadentei.Ca urmare, rezulta un provizion pentru deprecierea creantelor in suma de 205.000 lei, din care numai 45.000 lei intra in calcul pentru stabilirea sumei deductibile a provizionului la calculul profitului impozabil,in conformitate cu prevederile Codului fiscal. Pentru evidentierea separata a cheltuielilor deductibile de cele nedeductibile privind provizioanele pentru deprecierea creantelor se recomanda divizarea contului 6814 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea activelor circulante pe conturi analitice. Constituirea unui provizion are intotdeauna la baza o situatie de calcul pe intervale de timp si categorii de clienti. Exceptia o reprezinta starea de faliment sau incetare de plati a unui client/debitor, constatata prin hotarare judecatoreasca si adusa la cunostinta firmei in scris. In baza acestui inscris se va constitui un provizion in raport cu sansele pe care le are firma de a-si recupera creanta.Diferentierea dintre provizionul pentru deprecierea creantelor si provizionul pentru litigii, prezentata nterior, este facuta de recunoasterea de catre client/debitor a datoriei.

30. Studiu de caz privind regimul fiscal al contractului de fiducie. Potrivit Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare art.25^1 Contracte de fiducie n vigoare de la data intrarii n vigoare a L287/2009 privind codul civil: (1) n cazul contractelor de fiducie, ncheiate conform dispozitiilor Codului civil, n care constituitorul are si calitatea de beneficiar, se aplica urmatoarele reguli: a) transferul masei patrimoniale fiduciare de la constituitor catre fiduciar nu este transfer impozabil n ntelesul prezentului titlu; b) fiduciarul va conduce o evidenta contabila separata pentru masa patrimoniala fiduciara si va transmite trimestrial catre constituitor, pe baza de decont, veniturile si cheltuielile rezultate din administrarea patrimoniului conform contractului; c) valoarea fiscala a activelor cuprinse n masa patrimoniala fiduciara, preluata de fiduciar, este egala cu valoarea fiscala pe care acestea au avut-o la constituitor; d) amortizarea fiscala pentru orice activ amortizabil prevazut n masa patrimoniala fiduciara se determina n continuare n conformitate cu regulile prevazute la art. 24, care s-ar fi aplicat la persoana care a transferat activul, daca transferul nu ar fi avut loc. (2) n cazul contractelor de fiducie, ncheiate conform dispozitiilor Codului civil, n care calitatea de beneficiar o are fiduciarul sau o terta persoana, cheltuielile nregistrate din transferul masei patrimoniale fiduciare de la constituitor catre fiduciar sunt considerate cheltuieli nedeductibile. Regulile generale aplicabile veniturilor realizate din operatiunea de fiducie s-au modificat conform noii reglementari, transferul de la constituitor la fiduciar al masei patrimoniale fiduciare nu genereaza venituri impozabile, in intelesul prezentului titlu, la momentul transferului, pentru partile implicate, respectiv constituitor si fiduciar, in cazul in care partile respective sunt contribuabili potrivit titlului III. Remuneratia fiduciarului contribuabil potrivit titlului III, notar public sau avocat, primita pentru administrarea masei patrimoniale constituie, in intelesul prezentului titlu, venit din activitatea adiacenta si se supune impunerii cumulat cu veniturile din activitatea desfasurata de notar sau avocat, potrivit prevederilor cap. II Venituri din activitati independente.Tratamentul fiscal al veniturilor realizate din administrarea masei patrimoniale de catre fiduciar, altele decat remuneratia fiduciarului, se stabileste in functie de natura venitului respectiv si se supune impunerii potrivit regulilor proprii fiecarei categorii de venituri. La determinarea venitului impozabil nu se deduc pierderile fiscale ale constituitorului, acestea reprezentand pierderi definitive. In cazul in care constituitorul este contribuabil potrivit titlului III, obligatiile fiscale ale acestuia in legatura cu masa patrimoniala administrata vor fi indeplinite de fiduciar.Venitul realizat in bani si in natura de beneficiarul persoana fizica la transferul masei patrimoniale de la fiduciar se supune impunerii potrivit prevederilor cap. IX Venituri din alte surse. Fac exceptie veniturile realizate de beneficiar din transferul masei patrimoniale in situatia in care acesta este constituitorul, caz in care veniturile respective sunt neimpozabile. Obligatia evaluarii veniturilor realizate, la pretul stabilit prin expertiza tehnica, la locul si la data primirii acestora, revine fiduciarului. Pierderile fiscale inregistrate din administrarea masei patrimoniale de catre fiduciar reprezinta pierderi definitive si nu se deduc la determinarea venitului impozabil pentru beneficiar ulterior transferului masei patrimoniale de la fiduciar la beneficiarul persoana fizica.OG 30/2011 mai dispune si ca venitul obtinut de la un fiduciar rezident de catre un beneficiar nerezident atunci cand acesta este constituitor nerezident, din transferul masei patrimoniale fiduciare in cadrul operatiunii de fiducie, reprezinta venit neimpozabil.In cazul persoanelor fizice si juridice care incheie contracte de fiducie conform Codului civil, impozitele sitaxele locale aferente masei patrimoniale fiduciare transferate in cadrul operatiunii de fiducie sunt platite de catre fiduciar la bugetele locale ale unitatilor administrativ-teritoriale unde sunt inregistrate bunurile care fac obiectul operatiunii de fiducie, cu respectarea prevederilor prezentului titlu, incepand cu data de intai a lunii urmatoare celei in care a fost incheiat contractul de fiducie.

Cerinte: fiecare studiu de caz va fi alcatuit din: enunt compus conform rationamentului profesional si rezolvarea aplicatei(fluxul informational).

Bibliografie Legii nr. 571/2003 - Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare HG 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal Legea 31/1990 Legea societatilor comerciale, republicata cu modificarile si completarile ulterioare Legii nr. 142/1998 - Legea privind acordarea tichetelor de masa Legii 53/2003 Codul Muncii HG nr. 1860/2006 privind indemnizatiei de delegare si detasare pentru personalul autoritatilor si institutiilor publice pe perioada delegarii si detasarii in alta localitate HG 518/1995, actualizata, privind unele drepturi si obligatii ale personalului roman trimis in strainatate OUG 79/2008 privind msuri economico-financiare la nivelul unor operatori economici Legii 82/1991 Legea contabilitatii, cu modificarile ulterioare Legea 204/2006 Lega privind pensiile ocupationale, cu modificarile ulterioare Legea nr. 114/1996 - Legea locuintei, republicata, cu modificarile ulterioare OMFP 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene OMFP 3512/2008 privind documentele financiar-contabile OUG 64/2007 privind datoria publica, cu modificarile i completarile ulterioare Legii 297/2004 - Legii privind piata de capital, cu modificarile i completarile ulterioare OMFP 2861/2009 privind organizarea si efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor si capitalurilor proprii Legea 32/1994 - Legea privind sponsorizarea, cu modificarile ulterioare Legea 334/2002 - Legea bibliotecilor, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare Legea 376/2004 - Legea privind bursele private, cu modificarile ulterioare Legea 85/2006 - Legea privind procedura insolventei ORDIN 864/2010 privind unele aspecte referitoare la ntocmirea raportrilor anuale i a situaiilor financiare anuale