Sunteți pe pagina 1din 133

Marin Menu Sorin Grigorescu

Dnu Chilarez Mihaela-Cosmina Petre Marin Popescu

CONTABILITATE
I

FISCALITATE
- CURS APLICATIV -

2013

Cuprins
I. INFORMAII GENERALE a) Date de identificare a cursului ..................................................... b) Condiionri i cunotine anterioare ........................................... c) Descrierea cursului ....................................................................... d) Competene .................................................................................. e) Organizarea modulelor n cadrul cursului .................................... f) Formatul i tipul activitilor implicate de curs ............................ g) Bibliografie recomandat ............................................................. h) Materiale i instrumente necesare pentru studiu .......................... i) Calendarul disciplinei ................................................................... j) Politica de evaluare i notare ........................................................ k) Elemente de deontologie academic ............................................ l) Strategii de studiu recomandate .................................................... II. SUPORTUL DE CURS PROPRIU-ZIS .................................. Modulul I. Relaia contabilitate - fiscalitate .............................. Lecia 1. Gestiunea fiscal a ntreprinderii. Convergene i divergene ntre contabilitate i fiscalitate ........................................ Modulul II. Contabilitatea i fiscalitatea remunerrii capitalului uman ............................................................................ Lecia 2. Contabilitatea i fiscalitatea remunerrii capitalului uman . Modulul III. Contabilitatea i fiscalitatea impozitului pe profit . Lecia 3. Impozitul pe profit: elemente generale; venituri neimpozabile; cheltuieli deductibile ................................................. Lecia 4. Impozitul pe profit: cheltuieli cu deductibilitate limitat; cheltuieli nedeductibile; contracte de leasing ................................... Lecia 5. Impozitul pe profit: pierderi fiscale; aspecte fiscale internaionale; plata impozitului pe profit; impozitul pe dividende.... 5 5 5 5 6 7 7 7 7 8 8 8 9 9 10 19 20 46 48 54 60

Modulul IV. Contabilitatea i fiscalitatea taxei pe valoarea adaugat .......................................................................................... Lecia 6. TVA: operaiuni cuprinse n sfera de aplicare; locul operaiunilor; operaiuni impozabile; operaiuni scutite .................... Lecia 7. TVA: persoane impozabile; obligaiile persoanelor impozabile; faptul generator i exigibilitatea; regimul de impozitare; cotele de impozitare; baza de impozitare ....................... Lecia 8. TVA: taxarea invers; regimul deducerilor; plata/rambursarea TVA ..................................................................... Modulul V. Contabilitatea i fiscalitatea impozitelor i taxelor locale ................................................................................................

85 87

91 96 118

Lecia 9. Contabilitatea i fiscalitatea impozitelor i taxelor locale .. 119

I. INFORMAII GENERALE
a) Date de identificare a cursului
Codul CIG3.O.01 Semestrul VI Numrul de disciplinei credite Categoria formativ a disciplinei: DF-fundamental, DG-general, DS-de specialitate, DE-economic/ managerial, DU-umanist Categoria de opionalitate a disciplinei: DI-impus, DO-opional, DL-liber aleas (facultativ) 6

DS DO

Numrul orelor pe semestru/activiti

SI - studiu individual S - seminar 24 24 Lect.univ.dr. Grigorescu Sorin Lect.univ.dr. Chilarez Dnu Lect.univ.dr. Culi Gica Asist.univ.drd. Popescu Marin

b) Condiionri i cunotine anterioare Cunotinele dobndite prin parcurgerea disciplinelor Contabilitate general, Contabilitate financiar, Finane Publice, Fiscalitate, Matematic economic, Audit financiar, Management etc. contribuie considerabil la ndeplinirea obiectivelor fiecrui modul de studiu i la dobndirea competenelor specifice disciplinei Contabilitate i fiscalitate. c) Descrierea cursului Disciplina Contabilitate i fiscalitate urmrete formarea acelor deprinderi necesare viitorului specialist n domeniul contabilitii, care s-i permit ca, n egal msur, s produc dar s i utilizeze informaiile contabile, n activitatea de gestionare a impozitelor i taxelor. Lucrarea de fa pune la dispoziia studenilor un ansamblu de tehnici i procedee specifice contabilitii i fiscalitii, care permit mbinarea aspectelor teoretice cu aplicaiile practice privind, ndeosebi, nregistrarea n contabilitate a principalelor operaiuni referitoare la impozite i taxe. n plan metodico-didactic se are permanent n vedere raportarea la normalizarea contabil european i internaional, avnd n vedere fenomenul de globalizare al economiilor naionale, n general, i integrarea Romniei n Uniunea European n special. d) Competene Dup studierea disciplinei, studenii vor avea cunotine despre locul i rolul contabilitii i a relaiei acesteia cu fiscalitatea n cadrul sistemul
5

informaional economic. Prin aplicaiile practice efectuate n cadrul seminariilor se urmrete nelegerea i aprofundarea fluxului nregistrrilor privind impozitele i taxele pe plan naional i internaional. e) Organizarea modulelor n cadrul cursului Cursul aplicativ este structurat pe nou module: Modulul I. Relaia contabilitate - fiscalitate Lecia 1. Gestiunea fiscal a ntreprinderii. Convergene i divergene ntre contabilitate i fiscalitate Modulul II. Contabilitatea i fiscalitatea remunerrii capitalului uman Lecia 2. Contabilitatea i fiscalitatea remunerrii capitalului uman Modulul III. Contabilitatea i fiscalitatea impozitului pe profit Lecia 3. Impozitul pe profit: elemente generale; venituri neimpozabile; cheltuieli deductibile Lecia 4. Impozitul pe profit: cheltuieli cu deductibilitate limitat; cheltuieli nedeductibile; contracte de leasing Lecia 5. Impozitul pe profit: pierderi fiscale; aspecte fiscale internaionale; plata impozitului pe profit; impozitul pe dividende Modulul IV. Contabilitatea i fiscalitatea taxei pe valoarea adugat Lecia 6. TVA: operaiuni cuprinse n sfera de aplicare; locul operaiunilor; operaiuni impozabile; operaiuni scutite Lecia 7. TVA: persoane impozabile; obligaiile persoanelor impozabile; faptul generator i exigibilitatea; regimul de impozitare; cotele de impozitare; baza de impozitare Lecia 8. TVA: taxarea invers; regimul deducerilor; plata/rambursarea TVA Modulul V. Contabilitatea i fiscalitatea impozitelor i taxelor locale Lecia 9. Contabilitatea i fiscalitatea impozitelor i taxelor locale Fiecare modul are precizat la nceput: scopul i obiectivele specifice; rezultatele ateptate i competenele dobndite ca urmare a parcurgerii modulului; timpul recomandat i ritmul de studiu pentru asimilarea modulului.
6

Pentru fixarea cunotinelor, fiecare modul cuprinde: aplicaii rezolvate pe baza unor exemplificri ilustrative; teste de autoevaluare i aplicaii propuse pentru rezolvare; rezumat; recomandri bibliografice. f) Formatul i tipul activitilor implicate de curs Acest curs aplicativ a fost elaborat pentru a ajuta studentul n parcurgerea disciplinei Contabilitate i fiscalitate, presupunnd att activiti obligatorii, ct i facultative din partea studentului, n funcie de cuprinsul fiecrui modul. Activitile facultative constau n activiti tutoriale, consultaii on-line i fa n fa; activitile obligatorii presupun prezena studentului la sediul Universitii Constantin Brncoveanu. g) Bibliografie recomandat 1.Nicolae Mnoiu Codul fiscal comparat, vol I i II, Ed. Con Fisc, Bucureti, 2007; 2.Morariu Ana, Radu Gabriel, Punescu Mirela Contabilitatea i fiscalitatea n dezvoltarea firmei, Ed. EX Ponto, Constana, 2005 3. u Lucian, erbnescu Cosmin, Lctu Carmen, Miricescu Emil, Attila Gyorgy, Cataram Delia, Fiscalitatea aplicaii practice, ediia a doua, Ed. ASE, Bucureti, 2005; 4. Vian Dumitru (coord.) Contabilitate financiar,vol.I, II, Ed. Independena Economic, Piteti, 2006; 5. *** OMFP 3055/2009 privind reglementrile conforme cu directivele a IV-a i a VII-a ale CEE 6. *** Ministerul Finanelor Publice Reglementri contabile conforme cu directivele europene, Ed. Irecson, Bucureti, 2006, 7. *** - Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu toate modificrile i completrile la zi. h) Materiale i instrumente necesare pentru studiu Se recomand utilizarea urmtoarelor materiale, instrumente i echipamente: - n cazul studiului individual studentului i este necesar cursul aplicativ, planul de conturi general, codul fiscal i un calculator de birou. Se poate utiliza i un calculator cu legtur internet pentru accesarea suportului de curs; - pentru desfurarea n condiii optime a activitilor de seminar sunt necesare: laptop i videoproiector (asigurate de facultate). i) Calendarul disciplinei Studentul de la nvmntul cu frecven redus studiaz individual cursul aplicativ, urmnd ca activitile aplicative, cum este seminarul la
7

disciplina Contabilitate i fiscalitate s se desfoare n slile de seminar. Calendarul activitilor pentru aceast disciplin este nmnat studenilor la nceputul fiecrui semestru. j) Politica de evaluare i notare Evaluarea studenilor se va realiza printr-un examen n sesiunea de examene iar nota obinut va avea o pondere de 60% din nota final; nota primit pentru activitile realizate n timpul semestrului are o pondere de 40%. -rspunsurile la examen / colocviu / 60% lucrri practice Stabilirea notei finale -activiti aplicative atestate / laborator / 20% (procentaje) lucrri practice/proiect etc. -teste pe parcursul semestrului 10% -teme de control 10% k) Elemente de deontologie academic Se vor avea n vedere urmtoarele detalii de natur organizatoric: orice tentativ de fraud sau fraud depistat va fi sancionat conform reglementrilor n vigoare; rezultatele finale vor fi puse la dispoziia studenilor prin comunicare direct dup corectarea lucrrilor i prin afiare la sediul Universitii Constantin Brncoveanu n maxim 48 ore de la examen; contestaiile pot fi depuse n maxim 24 de ore de la afiarea rezultatelor iar soluionarea lor nu va depi 48 de ore de la momentul depunerii. l) Strategii de studiu recomandate Modul de lucru recomandat pentru parcurgerea disciplinei: Parcurgerea cu atenie a coninutului teoretic al modulului; Parcurgerea bibliografiei recomandate pentru aprofundarea noiunilor teoretice; Formularea n scris a rspunsurilor la ntrebrile recapitulative; Evaluarea rspunsurilor i reluarea documentrii pe baza bibliografiei; Studierea aplicaiilor rezolvate; Realizarea testelor de autoevaluare, fr a apela la rspunsuri; Evaluarea rspunsurilor i reluarea documentrii pe baza bibliografiei recomandate.

MODULUL I. RELAIA CONTABILITATE - FISCALITATE


SCOPUL MODULULUI Scopul modulului Relaia contabilitate fiscalitate este de a prezenta relaia strns dintre contabilitate i fiscalitate precum i divergenele care pot aprea ntre acestea. OBIECTIVELE SPECIFICE MODULULUI nsuirea consideraiilor generale privind relaia dintre contabilitate i fiscalitate Cunoaterea abordrilor privind conceptul de politic contabil a ntreprinderii Cunoaterea poziiei contabilitii n cadrul gestiunii fiscale Capacitatea de a identifica divergenele care apar ntre regulile contabile i cele fiscale Explicarea i valorificarea cunotinelor de baz pentru interpretarea obiectivelor politicilor contabile promovate de ntreprindere Cunoaterea abordrilor, conceptualizrilor i funciilor gestiunii fiscale nsuirea principiilor contabile ce concur la obinerea imaginii fidele nsuirea principiilor fiscale n slujba interesului fiscal Cunoaterea obiectului de studiu al gestiunii fiscale

REZULTATE ATEPTATE n urma parcurgerii modulului, studenii vor dobndi urmtoarele abiliti i competene: competene cognitive - studentul trebuie s cunoasc i s neleag noiunea de politic contabil a ntreprinderii, noiunile de convergene i divergene ntre contabilitate i fiscalitate competene profesionale - studentul este capabil: - s identifice i s explice politicile contabile; - s identifice convergene ce pot aprea ntre contabilitate i fiscalitate; - s identifice i s aplice principiile contabile ce asigur imaginea fidel a ntreprinderii precum i principiile fiscale puse la dispoziia sistemului fiscal

MODALITATEA DE DESFURARE A ACTIVITII DE SEMINAR Activitatea de seminar are n vedere: lmurirea aspectelor rmase neclare n urma studiului individual, prin rspunsuri directe la ntrebrile adresate; rezolvarea testelor gril. FOND DE TIMP 2 ore studiu individual i 2 ore activitate de seminar RITMUL DE STUDIU Modulul se studiaz n conexiune cu cunotinele teoretice i practice acumulate i cu competenele dobndite. Ritmul de studiu recomandat este de un modul pe sptmn. Timpul recomandabil de nvare este de 50 de minute, cu pauz de 10 minute. CUVINTE CHEIE politic contabil, drept contabil, drept fiscal, obiectivele fiscalitii, gestiune fiscal, eficacitate fiscal REFERATE: Contabilitatea aliniat sau deconectat de la fiscalitate Trecerea managementul contabil al ntreprinderii de la gestiunea predominant fiscal la gestiunea performanei Imaginea fidel i fiscalitatea

LECIA 1. GESTIUNEA FISCAL A NTREPRINDERII. CONVERGENE I DIVERGENE NTRE CONTABILITATE I FISCALITATE ntreprinderea, n calitatea sa de agent economic, are de ndeplinit un dublu rol: de a crea bogia dar, n acelai timp de a participa i la redistribuirea ei. Realitatea unei ntreprinderi, reprezentat de o multitudine de probleme ce trebuie corect percepute, impune a se recunoate c n prezentarea unui ansamblu de documente contabile i fiscale, contabilitatea i fiscalitatea, considerate discipline independente, acioneaz n strns legtur. Acest lucru este pus n eviden n condiiile n care, contabilitatea se constituie permanent n suport informaional i n for probatoare a impunerii ntreprinderii, atunci cnd se pune problema gestiunii structurilor fiscale ale acesteia.
10

Contabilitatea rspunde astfel, nevoii de asigurare cu informaii pentru toi utilizatorii, respectiv, investitori de capital, clieni, furnizori, bancheri, diveri creditori, organelor de sintez, angajaii ntreprinderii, publicul n general, i nu n ultimul rnd fiscului ca reprezentant al statului. n abordarea operaiunilor de gestiune care constituie cotidianul ntreprinderii, trebuie s pornim de la ceea ce reprezint contabilitatea i fiscalitatea pentru gestiunea fiscal a ntreprinderii, de la principiile i regulile de baz ale fiecrei discipline, s analizm interaciunile dintre dreptul contabil i dreptul fiscal, dar s recunoatem n acelai timp i distorsiunile i incompatibilitile dintre cele dou discipline, ncercnd concilierea, armonizarea dintre acestea. A gestiona eficient resursele economice i financiare ale ntreprinderii nseamn a lua n calcul i dimensiunea fiscal a afacerilor. Pentru contabilitate a existat problematica concilierii sale cu fiscalitatea. Cauza acestei situaii a fost generat de faptul c nu n toate cazurile principiile contabile privind evaluarea i calculul economic sunt convergente cu cele fiscale, care nu se subordoneaz prezentrii unei imagini fidele a operaiunilor ce au loc n ntreprindere. Principiile fiscale urmresc fie stimularea, fie inhibarea unor activiti. Prin directiva a IV- a a CEE s-a stabilit interactivitatea ntre dreptul contabil i dreptul fiscal. Aceasta este realizat prin Gestiunea fiscal a ntreprinderii. Astfel, obiectul de studiu al gestiunii fiscale l constituie analiza distorsiunilor sau abaterilor prin incompatibilitatea ntre regula fiscal i contabil, convergenelor dintre ele, precum i stabilirea, pe baza analizei lor, a strategiei, a riscului fiscal i a eficienei fiscale a ntreprinderii. Gestiunea fiscal se adreseaz tuturor ntreprinderilor care au n obiectul de activitate acte de comer, operaiuni economice i financiare destinate obinerii de profit. Fiscalitatea are la baz dreptul contabil pentru a determina regimul de impozitare privind beneficiile, TVA, impozitele i taxele locale, contribuiile pentru asigurri sociale, etc. Fiscalitatea i are propriile reguli, principii, care nu ntotdeauna converg cu cele contabile. n acest sens Codul Fiscal se apropie n mare msura de regulile generale europene. Politica fiscal are dezideratele ei urmrind cu prioritate o aezare ct mai bun a veniturilor fiscale ale statului, cu instrumente fiscale eficiente i un aparat fiscal n care specialitii n domeniu s fie mai nti consilieri i apoi s aplice sanciuni cnd se constat abateri. Conform dreptului fiscal obiectivele fiscalitii constau n calculul, perceperea, aezarea, urmrirea plii impozitelor, taxelor i
11

contribuiilor datorate de unitile economice, statului. Aceste obiective sunt ndeplinite de componentele sistemului fiscal - mecanismul fiscal i aparatul fiscal. n raporturile contabilitii cu fiscalitatea o importan deosebit o prezint regulile i principiile contabile general admise care stau la baza evalurii i calculului economic n contabilitatea ntreprinderii. Un obiectiv important al contabilitii urmrit n legtur cu fiscalitatea este minimizarea impozitelor pltite de ctre ntreprindere. n aceast direcie, alegerile pot s fie compatibile cu gestiunea contabil, dar i contradictorii n unele privine. Unitatea patrimonial se poate afla astfel ntr-o dilem la alegeri n materie fiscal. Unul din interesele informaionale onorate de contabilitate este cel fiscal. Fa de acest interes, ntotdeauna ntre contabilitate i fiscalitate au existat divergene care au pus permanent problema concilierii. Aceast situaie a fost generat de faptul c nu n toate cazurile principiile contabile privind evaluarea i calculul economic sunt convergente, pn la congruen, cu cele fiscale. Regulile fiscale nu au drept scop obinerea unei imagini fidele a operaiilor unitii patrimoniale, acestea genernd stimularea sau inhibarea unor activiti. De aceea, atunci cnd cele dou reguli au intrat n contradicie, s-a pus problema concilierii dintre contabilitate, ca reprezentant a interesului ntreprinderii, ce se subordoneaz imaginii fidele, i fisc, n calitatea sa de reprezentant al statului.

NTREBRI DE AUTOEVALUARE

1. Cum tratm raportul contabilitate fiscalitate? 2. Care este poziia contabilitii n cadrul gestiunii fiscale? 3. Ce reprezint conceptul de politic contabil a ntreprinderii? 4. Care este scopul politicilor contabile? 5. n ce const conceptul de fiscalitate al ntreprinderii? 6. Care sunt obiectivele fiscalitii? 7. n ce const interesul contabil n relaia contabilitate fiscalitate? 8. n ce const interesul fiscal n relaia contabilitate fiscalitate? 9. Cui se adreseaz gestiunea fiscal? 10. Cum definete dreptul fiscal evaziunea fiscal?

12

TESTE DE AUTOEVALUARE.

Testul nr.1. n figura nr. 1.1, sunt prezentate principiile contabile i principiile fiscale, ntre care se stabilesc relaii de interaciune. Analiznd conexiunile care se formeaz ntre acestea, definii ntreprinderea ca i cmp de aciune al intereselor contabile i fiscale .................................................... .......................................................................................................................... .......................................................................................................................... Fig. nr. 1

Testul nr.2. Politicile contabile de ntreprindere sunt reprezentate, potrivit Standardului Internaional de Contabilitate nr. 1 (IAS 1) Prezentarea situaiilor financiare de: .......................................................................................................................... .......................................................................................................................... ..........................................................................................
13

Testul nr. 3. Una dintre definiiile fiscalitii este urmtoarea: fiscalitatea reprezint totalitatea impozitelor instituite ntr-un stat, care-i procur acestuia o parte covritoare din veniturile bugetare, fiecare impozit avnd o contribuie specific i un anumit rol regulator n economie Alte definiii ale fiscalitii sunt: .......................................................................................................................... .......................................................................................................................... .......................................................................................................................... Testul nr. 4. Obiectivele fundamentale ale fiscalitii sunt : Promovarea politicii financiare, prin .............................................................................................................. .............................................................................................................. ...................................................................................... Promovarea politicii economice, prin .............................................................................................................. .............................................................................................................. ...................................................................................... Promovarea politicii sociale , prin .............................................................................................................. .............................................................................................................. ......................................................................................

Testul nr. 5. Orice politic contabil trebuie s fie elaborat i asumat de ctre conductorul ntreprinderii, aceasta urmnd s asigure furnizarea de informaii de ctre situaiile financiare care s fie: a) relevante pentru nevoile utilizatorilor de luare a deciziilor i b) credibile, n sensul c: .......................................................................................................................... .......................................................................................................................... Testul nr. 6. Stabilii adevrata coresponden ntre urmtoarele expresii: A) Obiectivele politicii contabile promovate de ntreprindere pot fi : 1) - evaluarea patrimonial n general; - calculul i nregistrarea deprecierilor elementelor patrimoniale; - recunoaterea elementelor de cheltuieli i de venituri n determinarea rezultatului impozabil;
14

- tratamentul contabil al impozitelor i taxelor datorate de ntreprindere; - tratamentul contabil al tranzaciilor n valut; - evaluarea i recunoaterea operaiilor de leasing; - contabilizarea variaiilor de pre i retratarea situaiilor financiare n economiile hiperinflaioniste. B) Politicile contabile au drept scop: 2) asigurarea securitii si eficacitii fiscale, prin intermediul cercetrii prescripiilor de form i fond cum ar fi : amnri, ealonri, scutiri, toate impuse de dreptul fiscal. 3) - modul de a reduce riscul perceput de mediul financiar; - minimizarea pierderilor planificate; - minimizarea profitului impozabil; - minimizarea profitului distribuibil.

C) Obiectivele gestiunii fiscale ale ntreprinderii au n vedere

Testul nr. 7. Putei identifica divergenele ntre regulile contabile i cele fiscale? Explicai-le, pe cele pe care le considerai cele mai semnificative..................................................................................................... .......................................................................................................................... .......................................................................................................................... .......................................................................................................................... Testul nr. 8. Stabilii adevrata coresponden ntre urmtoarele expresii: A)Obiectivele fiscalitii constau n 1) analiza distorsiunilor sau abaterilor prin incompatibilitatea ntre regula fiscal i contabil, convergenelor dintre ele, precum i stabilirea, pe baza analizei lor, a strategiei, a riscului fiscal i a eficienei fiscale a ntreprinderii. 2)calculul, perceperea, aezarea, urmrirea plaii impozitelor, taxelor i contribuiilor datorate de unitile economice, statului. Aceste obiective sunt ndeplinite de componentele sistemului fiscal - mecanismul fiscal i aparatul fiscal.

B) Obiectul de studiu al gestiunii fiscale l constituie

15

C) Fiscalitatea ntreprinderii este reprezentat de

3) totalitatea impozitelor, taxelor i contribuiilor pe care le datoreaz ntreprinderea pe toat existena sa.

Testul nr. 9. Analizai ntreprinderea ca beneficiara rezultatelor armonizrii interesului contabil cu cel fiscal prin intervenia gestiunii fiscale a ntreprinderii pornind de la figura 1.2.: ........................................................................................................................... ........................................................................................................................... ........................................................................................................................... Fig. nr. 2
Scop urmrit n realizarea interesului

Scop urmrit

Scop urmrit n realizarea interesului


- Stabilirea unor baze impozabile ct mai mari; - Impozitarea bazelor stabilite; - Vrsarea la timp a impozitelor i taxelor; - Sancionarea n cazul neimpozitrii corespunztoare sau vrsrii cu ntrziere a impozitelor i taxelor.

- Gestionare
corespunztoare a resurselor materiale i financiare; - Eficien economic maxim; - Capacitate de plat i solvabilitate corespunztoare; - Capitalizare; - Stabilitate n timp.

- Armonizarea
celor dou interese n depistarea divergenelor dintre interesul contabil i cel fiscal, n folosul ntreprinderii nsi, pentru o imagine fidel i real care s serveasc tuturor utilizatorilor.

CONTABILITATEA NTREPRINDERII

GESTIUNEA FISCAL A NTREPRINDERII

FISCALITATEA NTREPRINDERII

16

Testul nr. 10. Analizai imaginea fidel i fiscalitatea: ................................................................................................................. ...................................................................................................................... ...................................................................................................................... REZUMAT: Realitatea unei ntreprinderi, reprezentat de o multitudine de probleme ce trebuie corect percepute, impune a se recunoate c n prezentarea unui ansamblu de documente contabile i fiscale, contabilitatea i fiscalitatea, considerate discipline independente, acioneaz n strns legtur. Contabilitatea rspunde astfel, nevoii de asigurare cu informaii pentru toi utilizatorii, respectiv, investitori de capital, clieni, furnizori, bancheri, diveri creditori, organelor de sintez, angajaii ntreprinderii, publicul n general, i nu n ultimul rnd fiscului ca reprezentant al statului. A gestiona eficient resursele economice i financiare ale ntreprinderii nseamn a lua n calcul i dimensiunea fiscal a afacerilor. Pentru contabilitate a existat problematica concilierii sale cu fiscalitatea. Cauza acestei situaii a fost generat de faptul c nu n toate cazurile principiile contabile privind evaluarea i calculul economic sunt convergente cu cele fiscale, care nu se subordoneaz prezentrii unei imagini fidele a operaiunilor ce au loc n ntreprindere. Principiile fiscale urmresc fie stimularea, fie inhibarea unor activiti. Prin directiva a IV- a a CEE s-a stabilit interactivitatea ntre dreptul contabil i dreptul fiscal. Aceasta este realizat prin Gestiunea fiscal a ntreprinderii. Astfel, obiectul de studiu al gestiunii fiscale l constituie analiza distorsiunilor sau abaterilor prin incompatibilitatea ntre regula fiscal i contabil, convergenelor dintre ele, precum i stabilirea, pe baza analizei lor, a strategiei, a riscului fiscal i a eficienei fiscale a ntreprinderii. n raporturile contabilitii cu fiscalitatea o importan deosebit o prezint regulile i principiile contabile general admise care stau la baza evalurii i calculului economic n contabilitatea ntreprinderii. Regulile fiscale nu au drept scop obinerea unei imagini fidele a operaiilor unitii patrimoniale, acestea genernd stimularea sau inhibarea unor activiti. De aceea, atunci cnd cele dou reguli au intrat n contradicie, s-a pus problema concilierii dintre contabilitate, ca reprezentant a interesului ntreprinderii, ce se subordoneaz imaginii fidele, i fisc, n calitatea sa de reprezentant al statului.

17

Rspunsuri:

6 . A(3), B (1) C(2) 8. A(2), B (1) C(3)

BIBLIOGRAFIE

1. Burada Corneliu Armonizarea dintre contabilitate i fiscalitate, Ed. Independena Economic, Piteti, 2002; 2. Grigorie Lcria Fiscalitatea, controverse i soluii, Ed. Irecson, Bucureti, 2007 3. Morariu Ana, Radu Gabriel, Punescu Mirela Contabilitatea i fiscalitatea n dezvoltarea firmei, Ed. EX Ponto, Constana, 2005 4. Vintil Georgeta Fiscalitate, Metode i tehnici fiscale, ediia a doua, Ed. Economic, Bucureti, 2006

18

MODULUL II. CONTABILITATEA I FISCALITATEA REMUNERRII CAPITALULUI UMAN


SCOPUL MODULULUI Scopul modulului Contabilitatea i fiscalitatea remunerrii capitalului uman este de a prezenta ntr-o concordan deplin evidena contabil a remunerrii capitalului uman i a fiscalizrii acestuia. OBIECTIVELE SPECIFICE MODULULUI Cunoaterea reglementrilor din codul fiscal privind veniturile din salarii nsuirea noiunilor fundamentale privind veniturile din salarii, veniturile neimpozabile Capacitatea de a nelege calculul avantajelor n natur i a sporurilor Perfecionarea capacitii de a interpreta i a explica fiscalitatea persoanei Dezvoltarea competenelor privind contabilitatea remunerrii capitalului uman Stpnirea abilitilor practice privind stabilirea venitului brut realizat, baza impozabil, impozitul i restul de plat

REZULTATE ATEPTATE n urma parcurgerii modulului, studenii vor dobndi urmtoarele abiliti i competene: competene cognitive - studentul trebuie s cunoasc i s neleag noiunea de salariu, se impozit, de contribuii aferente salariilor, de deduceri competene profesionale - studentul este capabil: - s identifice i s explice categoriile de contribuii suportate de salariai i de unitate - s identifice nregistrrile contabile corecte aferente remunerrii capitalului uman; MODALITATEA DE DESFURARE: dezbatere, monografii contabile, studii de caz i exerciii practice. FOND DE TIMP: 2 ore studiu individual i 2 ore activitate de seminar

19

RITMUL DE STUDIU Modulul se studiaz n conexiune cu cunotinele teoretice i practice acumulate i cu competenele dobndite. Ritmul de studiu recomandat este de un modul pe sptmn. Timpul recomandabil de nvare este de 50 de minute, cu pauz de 10 minute. CUVINTE CHEIE: salariu tarifar, sporuri, avantaje n natur, venituri neimpozabile, deducere personal, impozit pe salarii, rest de plat, reineri din salarii etc. REFERATE Impozitul pe venit dispoziii generale Impozitul pe veniturile din activiti independente Impozitul pe veniturile din investiii Aspecte fiscale internaionale privind impozitul pe venit

LECIA 2. CONTABILITATEA I FISCALITATEA REMUNERRII CAPITALULUI UMAN

Pltitorul impozitului pe venitul din salarii este angajatul unei ntreprinderi sau orice alt persoan care presteaz activiti pe baz de contract de munc sau convenie. Impozitarea se realizeaz prin stopaj la surs, obligaia reinerii impozitului pe salarii i vrsarea lui revine angajatorului. Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile n bani i/sau n natur obinute de o persoan fizic ce desfoar o activitate n baza unui contract individual de munc sau a unui statut special prevzut de lege, indiferent de perioada la care se refer, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acord, inclusiv indemnizaiile pentru incapacitate temporar de munc. Avantaje n natur Pe lng salariu, angajatul mai poate primi o serie de avantaje. Acestea se refer la utilizarea oricrui bun, din patrimoniul afacerii, n scop personal i includ, ns nu sunt limitate la: utilizarea unui vehicul de orice tip, cu excepia deplasrii pe distan dus-ntors de la domiciliu la locul de munc;

20

cazare, hran, mbrcminte, precum i alte bunuri sau servicii oferite gratuit sau la un pre mai mic dect preul pieei; mprumuturi nerambursabile; anularea unei creane a angajatorului asupra angajatului; abonamentele i costul convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, n scop personal; permise de cltorie pe orice mijloace de transport, folosite n scopul personal; primele de asigurare pltite pentru salariaii proprii, altele dect cele obligatorii; tichete-cadou acordate potrivit legii Venituri neimpozabile Nu sunt incluse n veniturile salariale i nu sunt impozabile: a) ajutoarele de nmormntare, ajutoarele pentru pierderi produse n gospodriile proprii ca urmare a calamitilor naturale, ajutoarele pentru bolile grave i incurabile, ajutoarele pentru natere, veniturile reprezentnd cadouri pentru copiii minori ai salariailor, cadourile oferite salariatelor, contravaloarea transportului la i de la locul de munc al salariatului, costul prestaiilor pentru tratament i odihn, inclusiv transportul pentru salariaii proprii i membrii de familie ai acestora, acordate de angajator pentru salariaii proprii sau alte persoane, astfel cum este prevzut n contractul de munc. Cadourile oferite de angajatori n beneficiul copiilor minori ai angajailor, cu ocazia Patelui, zilei de 1 iunie, Crciunului i a srbtorilor similare ale altor culte religioase, precum i cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt neimpozabile, n msura n care valoarea cadoului oferit fiecrei persoane, cu orice ocazie din cele de mai sus, nu depete 150 lei. b) drepturile de hran acordate de angajatori angajailor, n conformitate cu legislaia n vigoare; c) contravaloarea folosinei locuinei de serviciu sau a locuinei din incinta unitii, potrivit repartiiei de serviciu, numirii conform legii sau specificitii activitii, compensarea chiriei pentru personalul din sectorul de aprare naional, ordine public i siguran naional, precum i compensarea diferenei de chirie, suportat de persoana fizic, conform legilor speciale; d) cazarea i contravaloarea chiriei pentru locuinele puse la dispoziia oficialitilor publice, a angajailor consulari i diplomatici care lucreaz n afara rii, n conformitate cu legislaia n vigoare;

21

e) contravaloarea echipamentelor tehnice, a echipamentului individual de protecie i de lucru, a alimentaiei de protecie, a medicamentelor i materialelor igienico-sanitare, a altor drepturi de protecie a muncii, precum i a uniformelor obligatorii i a drepturilor de echipament, ce se acord potrivit legislaiei n vigoare; f) contravaloarea cheltuielilor de deplasare pentru transportul ntre localitatea n care angajaii i au domiciliul i localitatea unde se afl locul de munc al acestora, la nivelul unui abonament lunar, pentru situaiile n care nu se asigur locuin sau nu se suport contravaloarea chiriei, conform legii; g) sumele primite de angajai pentru acoperirea cheltuielilor de transport i cazare a indemnizaiei primite pe perioada delegrii i detarii n alt localitate, n ar i n strintate, n interesul serviciului. Sunt exceptate de la aceste prevederi sumele acordate de persoanele juridice fr scop patrimonial i de alte entiti nepltitoare de impozit pe profit peste limita de 2,5 ori indemnizaia acordat salariailor din instituiile publice; h) sumele primite, potrivit dispoziiilor legale, pentru acoperirea cheltuielilor de mutare n interesul serviciului; i) indemnizaiile de instalare ce se acord o singur dat, la ncadrarea ntr-o unitate situat ntr-o alt localitate dect cea de domiciliu, n primul an de activitate dup absolvirea studiilor, n limita unui salariu de baz la angajare, precum i indemnizaiile de instalare i mutare acordate, potrivit legilor speciale, personalului din instituiile publice i celor care i stabilesc domiciliul n localiti din zone defavorizate, stabilite potrivit legii, n care i au locul de munc; j) veniturile din salarii realizate de ctre persoanele fizice cu handicap grav sau accentuat; k) veniturile din salarii, ca urmare a activitii de creare de programe pentru calculator; ncadrarea n activitatea de creaie de programe pentru calculator se face prin ordin comun al ministrului muncii, solidaritii sociale i familiei, al ministrului comunicaiilor i tehnologiei informaiei i al ministrului finanelor publice; l) sumele sau avantajele primite de persoane fizice din activiti dependente desfurate ntr-un stat strin, indiferent de tratamentul fiscal din statul respectiv. Fac excepie veniturile salariale pltite de ctre sau n numele unui angajator care este rezident n Romnia sau are sediul permanent n Romnia, care sunt impozabile indiferent de perioada de desfurare a activitii n strintate; m) cheltuielile efectuate de angajator pentru pregtirea profesional i perfecionarea angajatului legat de activitatea desfurat de acesta pentru angajator;
22

n) costul abonamentelor telefonice i al convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, efectuate n vederea ndeplinirii sarcinilor de serviciu; o) avantajele sub forma dreptului la stock options plan, la momentul acordrii i la momentul exercitrii acestora; p) diferena favorabil dintre dobnda preferenial stabilit prin negociere i dobnda practicat pe pia, pentru credite i depozite.

Deducere personal Persoanele fizice au dreptul la deducerea din venitul net lunar din salarii a unei sume sub form de deducere personal, acordat pentru fiecare lun a perioadei impozabile numai pentru veniturile din salarii la locul unde se afl funcia de baz. 1. Dac venitul lunar brut este de pn la 1.000 de lei inclusiv, deducerea se acord astfel: pentru contribuabilii care nu au persoane n ntreinere 250 lei; pentru contribuabilii care au o persoan n ntreinere 350 lei; pentru contribuabilii care au dou persoane n ntreinere 450 lei; pentru contribuabilii care au trei persoane n ntreinere 550 lei; pentru contribuabilii care au patru sau mai multe persoane n ntreinere 650 lei. 2. Dac venitul lunar brut este ntre 1.001 lei i 3.000 de lei inclusiv, deducerile personale sunt degresive fa de cele de mai sus i se stabilesc prin ordin al ministrului finanelor publice. 3. Dac venitul lunar brut depete 3.000 lei, nu se acord deducere personal. Persoana n ntreinere poate fi soia/soul, copiii sau ali membri de familie, rudele contribuabilului sau ale soului/soiei pn la gradul al doilea inclusiv, ale cror venituri, impozabile i neimpozabile, nu depesc 250 lei lunar. n cazul n care o persoan este ntreinut de mai muli contribuabili, suma reprezentnd deducerea personal se atribuie unui singur contribuabil, conform nelegerii ntre pri. Copiii minori ai contribuabilului, n vrst de pn la 18 ani mplinii, sunt considerai ntreinui.

23

Determinarea impozitului pe venitul din salarii Beneficiarii de venituri din salarii datoreaz un impozit lunar, final, care se calculeaz i se reine la surs de ctre pltitorii de venituri. Impozitul lunar se determin astfel: a) la locul unde se afl funcia de baz, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferen ntre venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a contribuiilor obligatorii aferente unei luni, i urmtoarele: deducerea personal acordat pentru luna respectiv; cotizaia sindical pltit n luna respectiv; contribuiile la fondurile de pensii facultative, astfel nct la nivelul anului s nu se depeasc echivalentul n lei a 400 euro; b) pentru veniturile obinute n celelalte cazuri, prin aplicarea cotei de 16 % asupra bazei de calcul determinate ca diferen ntre venitul brut i contribuiile obligatorii pe fiecare loc de realizare a acestuia. Contribuabilii pot dispune asupra repartizrii unei sume pentru susinerea entitilor nonprofit care se nfiineaz i funcioneaz n condiiile legii, unitilor de cult, precum i pentru acordarea de burse private, conform legii. Aceste sume pot reprezenta pn la maximum 2 % din valoarea impozitului stabilit. Termen de plat a impozitului Pltitorii de salarii i de venituri asimilate salariilor au obligaia de a calcula i de a reine impozitul aferent veniturilor fiecrei luni la data efecturii plii acestor venituri. De asemenea, au obligaia de a vira impozitul la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei pentru care se pltesc acele venituri. Remunerarea factorului uman genereaz o palet larg de obligaii fiscale: asigurri sociale, asigurri de sntate, contribuie la fondul de omaj, impozitul pe venitul din salarii, fonduri speciale. Toate impozitele, contribuiile cu privire la fora de munc au ca baz de calcul salariul brut realizat sau salariul tarifar. Salariul brut realizat este format din salariul tarifar, spor vechime, alte sporuri, primele acordate, avantajele n natur, orele suplimentare etc. Datorit modificrilor legislative frecvente care au loc cu privire la procentele cotizaiilor salariale, n cadrul studiilor de caz care urmeaz am reinut urmtoarele valori:

24

Contribuii ale salariailor (angajailor): contribuia la asigurri sociale CAS 10,5%; contribuia angajatului la fondul asigurrilor sociale de sntate CASS 5,5%; contribuia angajatului la fondul de omaj 0,5%. Contribuii ale unitii (angajatorului): contribuia la asigurri sociale CAS 20,8%; contribuia angajatorului la fondul asigurrilor sociale de sntate CASS 5,2%; contribuia unitii la fondul de omaj 0,5%; contribuia pentru accidente de munc i boli profesionale 0,15%-0,85% (n funcie de codul CAEN); contribuia pentru indemnizaii i concedii 0,85%; contribuia pentru garantarea creanelor salariale 0,25%;

NTREBRI DE AUTOEVALUARE Cum se determin impozitul pe venitul din salarii? Pentru ce venituri se acord deducere personal? Cum se calculeaz venitul brut realizat? Cum se determin venitul impozabil? Ce venituri se includ n categoria veniturilor neimpozabile? Ce reprezint avantajele n natur? Care sunt modificrile aduse Codului Fiscal, ncepnd cu 01.07.2010, pentru veniturile din salarii? 8. Cum se acord deducerile personale pentru veniturile brute lunare cuprinse ntre 1.001 i 3.000 lei inclusiv? 9. Care sunt contribuiile angajatorului la asigurrile sociale? 10. Care sunt contribuiile angajatului la asigurrile sociale? 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7.

APLICAII I STUDII DE CAZ REZOLVATE Aplicaia nr. 1. n luna iunie 2010 un salariat a obinut pe lng salariul tarifar n valoare de 2.300 lei i un spor de vechime de 3 %, un spor de conducere de 1 %, o prim de 300 lei i un cadou onomastic de 300 lei.
25

Factura telefonului de serviciu (cu abonament pltit de firm de 50 de lei) a fost de 100 lei. Salariatul primete lunar un avans chenzinal de 500 lei. Salariatul are doi copii n ntreinere, ambii la grdini. Ratele pentru credit reinute lunar din salariu sunt de 200 lei. Salariatul pltete lunar 200 de lei la un fond de pensii administrate privat. S se calculeze salariul net din luna iunie, precum i datoriile ctre bugetul de stat i s se efectueze nregistrrile aferente. Rezolvare: Determinarea venitului brut realizat (VBR): Salariul tarifar 2.300 lei + Spor de vechime 3 % Spor de conducere 1% Prime Cadou Avantaje n natur VBR 69 lei + 23 lei + 300 lei + 300 lei + 50 lei (abonament telefon 100 50 =50) 3.042 lei

Avnd n vedere faptul c venitul brut realizat depete 3.000 lei, nu se acord deducere personal, chiar dac salariatul are doi copii n ntreinere. Determinarea venitului impozabil VBR 3.042 lei CAS 10,5 % CASS 5,5 % omaj 0,5 % DDP Fonduri de pensii private Venit impozabil = Impozit 16 % 319 lei 167 lei 15 lei 0 lei (VBR depete 3.000 lei) 200 lei 2.191 lei 351 lei

Alte deduceri (cadou 300-150)150 lei

Determinarea restului de plat Restul de plat se determin scznd din venitul brut realizat cotizaiile obligatorii, impozitul, cotizaiile sindicale, reinerile (ratele

26

pentru locuine, pensiile alimentare) i avantajele n natur de care angajatul a beneficiat deja. VBR Cotizaii obligatorii Reineri (rate credit) Avans chenzinal Avantaje natur (telefon) Rest de plat nregistrri contabile: a) nregistrarea plii avansului chenzinal: 500 lei 425
Avansuri acordate personalului

3.042 lei 501 lei 200 lei 500 lei 50 lei 1.440 lei

Impozit pe venitul din salarii 351 lei

5311
Casa n lei

500 lei

b) nregistrarea venitului brut realizat: 3.042 lei 641


Cheltuieli cu salariile personalului

421
Personal salarii datorate

3.042 lei

c) nregistrarea reinerilor din salarii: 1.552 lei 421


Personal salarii datorate

% 4312
Contribuia personalului la asigurrile sociale

319 lei

4314
Contribuia angajailor la asigurrile sociale de sntate

167 lei

27

4372
Contribuia personalului la fondul de omaj

15 lei

444
Impozitul pe venituri de natura salariilor

351 lei

425
Avansuri acordate personalului

500 lei

427
Reineri din salarii datorate terilor

200 lei

d) achitarea restului de plat: 1.490 lei 421


Personal salarii datorate

% 5311
Casa n lei

1.440 lei 50 lei

7588
Alte venituri din exploatare

e) nregistrarea contribuiei angajatorului la asigurrile sociale CAS 20,8 % (condiii normale) ; CAS 25,8 % (condiii deosebite) ; CAS 30,8 % (condiii speciale) 633 lei 6451
Cheltuieli cu contribuia unitii la asigurrile sociale

4311
Contribuia unitii la asigurrile sociale

633 lei

f) nregistrarea contribuiei angajatorului la fondul asigurrilor sociale de sntate CASS 5,2 % 158 lei 6453
Cheltuieli cu contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate

4313
Contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate

158 lei

28

g) nregistrarea contribuiei unitii la fondul de omaj 0,5 % 15 lei 6452


Cheltuieli cu contribuia unitii pentru fondul de omaj

4371
Contribuia unitii la fondul de omaj

15 lei

h) nregistrarea contribuiei pentru accidente de munc i boli profesionale 0,15 % 5 lei 635
Cheltuieli cu alte impozite taxe i vrsminte asimilate

447.1
Fonduri speciale- taxe i vrsminte asimilate

5 lei

i) nregistrarea contribuiei pentru indemnizaii i concedii 0,85 % 26 lei 6453


Cheltuieli cu contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate

4313
Contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate

26 lei

j) nregistrarea contribuiei pentru garantarea creanelor salariale 0,25% 8 lei 635


Cheltuieli cu alte impozite taxe i vrsminte asimilate

447.2
Fonduri speciale- taxe i vrsminte asimilate

8 lei

Aplicaia nr. 2. Un angajat, cu nici o persoan n ntreinere, are un salariu tarifar lunar de 900 lei, un spor de vechime de 10 % i lunar primete un avans chenzinal de 400 lei. Salariatul i primete drepturile pe card. S se calculeze venitul brut realizat, restul de plat i s se nregistreze n contabilitate datoriile la bugetul de stat privind drepturile de personal.

29

Rezolvare: Determinarea venitului brut realizat (VBR): Salariul tarifar 900 lei + Spor de vechime 10 % VBR 90 lei 990 lei

Avnd n vedere faptul c venitul brut realizat nu depete 1.000 lei i nu are nici o persoan n ntreinere se acord o deducere personal de 250 lei, conform reglementrilor n vigoare. Determinarea venitului impozabil VBR CAS 10,5 % CASS 5,5 % omaj 0,5 % DDP Venit impozabil = Impozit 16 % 990 lei 104 lei 54 lei 5 lei 250 lei 577 lei 92 lei

Determinarea restului de plat VBR 990 lei Cotizaii obligatorii Avans chenzinal Rest de plat 163 lei 400 lei 335 lei Impozit pe venitul din salarii 92 lei

nregistrri contabile: a) nregistrarea plii avansului chenzinal: 400 lei 425


Avansuri acordate personalului

5121
Conturi curente la bnci n lei

400 lei

b) nregistrarea venitului brut realizat: 990 lei 641


Cheltuieli cu salariile personalului

421
Personal salarii datorate

990 lei

30

c) nregistrarea reinerilor din salarii: 655 lei 421


Personal salarii datorate

% 4312
Contribuia personalului la asigurrile sociale

104 lei

4314
Contribuia angajailor la asigurrile sociale de sntate

54 lei

4372
Contribuia personalului la fondul de omaj

5 lei

444
Impozitul pe venituri de natura salariilor

92 lei

425
Avansuri acordate personalului

400 lei

d) achitarea restului de plat: 1.490 lei 421


Personal salarii datorate

% 5311
Casa n lei

335 lei

e) nregistrarea contribuiei angajatorului la asigurrile sociale CAS 20,8 % (condiii normale) 206 lei 6451
Cheltuieli cu contribuia unitii la asigurrile sociale

4311
Contribuia unitii la asigurrile sociale

206 lei

f) nregistrarea contribuiei angajatorului la fondul asigurrilor sociale de sntate CASS 5,2 % 51 lei 6453
Cheltuieli cu contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate

4313
Contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate

51 lei

31

g) nregistrarea contribuiei unitii la fondul de omaj 0,5 % 5 lei 6452


Cheltuieli cu contribuia unitii pentru fondul de omaj

4371
Contribuia unitii la fondul de omaj

5 lei

h) nregistrarea contribuiei pentru accidente de munc i boli profesionale 0,15 % 1 leu 635
Cheltuieli cu alte impozite taxe i vrsminte asimilate

447.1
Fonduri speciale- taxe i vrsminte asimilate

1 leu

i) nregistrarea contribuiei pentru indemnizaii i concedii 0,85 % 8 lei 6453


Cheltuieli cu contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate

4313
Contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate

8 lei

j) nregistrarea contribuiei pentru garantarea creanelor salariale 0,25% 2 lei 635


Cheltuieli cu alte impozite taxe i vrsminte asimilate

447.2
Fonduri speciale- taxe i vrsminte asimilate

2 lei

Aplicaia nr.3. n luna aprilie 2010, o societate acord unui salariat urmtoarele drepturi: - salariu de ncadrare 2.500 lei, spor de vechime 10 %; - maina firmei, 500 lei din care 200 lei pentru deplasri ntre cas i serviciu, 100 lei pentru deplasri n interes de serviciu i 200 lei pentru deplasri n interes personal; - abonament la sala de fitness 100 lei; - tichete de mas: 20 de tichete la 8,72 lei fiecare; - ajutor de nmormntare 600 lei - cadou aniversar 140 lei - prim de Pate 250 lei.

32

Salariatul are doi copii minori i a ncasat un avans n valoare de 1.000 lei. S se calculeze restul de plat i s se efectueze nregistrrile necesare n contabilitate: Rezolvare: Primele de Pate la fel ca i cadourile reprezint un venit neimpozabil n limita a 150 lei. Tichetele de mas au devenit venituri impozabile ncepnd n luna iulie 2010. Avantaje n natur: - main 200 lei - abonament 100 lei - telefon 100 lei - cadou 140 lei - prim 250 lei - tichete de mas 20 x 8,72 lei =174,4 lei total avantaje 964,4 lei Determinarea venitului brut realizat (VBR):
Salariul tarifar Spor de vechime 10 % Avantaje n natur VBR 2.500 lei + 250 lei + 964,4 lei 3.714,4 lei

Avnd n vedere faptul c venitul brut realizat depete 3.000 lei, nu se acord deducere personal, chiar dac salariatul are doi copii n ntreinere. Determinarea venitului impozabil:
VBR CAS 10,5 % CASS 5,5 % omaj 0,5 % DDP Cadou Prim (plafon maxim ) Venit impozabil = Impozit 16 % 3.714,4 lei 390 lei 204 lei 19 lei 0 lei 140 lei 150 lei 2.811,4 lei 450 lei

33

Determinarea restului de plat:


VBR Cotizaii obligatorii Avans chenzinal Avantaje natur Rest de plat 3.714,4 lei 613 lei 1.000 lei 964,4 lei 687 lei

Impozit pe venitul din salarii 450 lei

a) nregistrarea plii avansului chenzinal: 1.000 lei 425


Avansuri acordate personalului

5311
Casa n lei

1.000 lei

b) nregistrarea venitului brut realizat: 3.714,4 lei 641


Cheltuieli cu salariile personalului

421
Personal salarii datorate

3.714,4 lei

c) nregistrarea tichetelor de mas : 174,4 lei 642


Cheltuieli cu tichetele de mas acordate personalului

5328
Alte valori

174,4 lei

d) nregistrarea ajutorului de nmormntare: 600 lei 6458


Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social

5311
Casa n lei

600 lei

34

e) nregistrarea reinerilor din salarii: 2.063 lei 421


Personal salarii datorate

% 4312
Contribuia personalului la asigurrile sociale

390 lei

4314
Contribuia angajailor la asigurrile sociale de sntate

204 lei

4372
Contribuia personalului la fondul de omaj

19 lei

444
Impozitul pe venituri de natura salariilor

450 lei

425
Avansuri acordate personalului

1.000 lei

f) achitarea restului de plat: 1.651,4 lei 421


Personal salarii datorate

% 5311
Casa n lei

687 lei

7588
Alte venituri din exploatare

964,4 lei

35

g) nregistrarea contribuiei angajatorului la asigurrile sociale CAS 20,8 % (condiii normale) 773 lei 6451
Cheltuieli cu contribuia unitii la asigurrile sociale

4311
Contribuia unitii la asigurrile sociale

773 lei

h) nregistrarea contribuiei angajatorului la fondul asigurrilor sociale de sntate CASS 5,2 % 193 lei 6453
Cheltuieli cu contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate

4313
Contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate

193 lei

i) nregistrarea contribuiei unitii la fondul de omaj 0,5 % 19 lei 6452


Cheltuieli cu contribuia unitii pentru fondul de omaj

4371
Contribuia unitii la fondul de omaj

19 lei

j) nregistrarea contribuiei pentru accidente de munc i boli profesionale 0,15 % 6 lei 635
Cheltuieli cu alte impozite taxe i vrsminte asimilate

447.1
Fonduri speciale- taxe i vrsminte asimilate

6 lei

k) nregistrarea contribuiei pentru indemnizaii i concedii 0,85 % 32 lei 6453


Cheltuieli cu contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate

4313
Contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate

32 lei

l) nregistrarea contribuiei pentru garantarea creanelor salariale 0,25% 9 lei 635


Cheltuieli cu alte impozite taxe i vrsminte asimilate

447.2
Fonduri speciale- taxe i vrsminte asimilate

9 lei

36

Aplicaia nr. 4. Un angajat are un salariu negociat de 3.200 lei pentru 160 ore de prezen. n luna mai 2010 a lucrat 6 ore suplimentare cu coeficient de 1,5%. Spor pentru funcia de conducere 320 lei. Salariatul primete un avans chenzinal de 1.000 lei i 20 de tichete de mas a 8,72 lei fiecare. Angajatul are doi copii n ntreinere i soia ctig 400 lei/lun. S se calculeze venitul brut realizat, salariul net, restul de plat i s se nregistreze n contabilitate datoriile la bugetul de stat privind drepturile de personal. Rezolvare: Determinarea venitului brut Salariu negociat 3.200 lei Ore suplimentare (3.200:160 x 1,5 x6 ) Spor conducere Tichete de mas VBR 320 lei 174,4 lei 3.874,4 lei 180 lei

Determinarea venitului impozabil VBR 3.874,4 lei CAS 10,5 % CASS 5,5 % omaj 0,5 % DDP Venit impozabil = Impozit 16 % 407 lei 213 lei 19 lei 0 lei 3.235,4 lei 518 lei

Determinarea restului de plat VBR 3.874,4 lei Cotizaii obligatorii Impozit pe venitul din salarii Avans chenzinal Rest de plat 639 lei 518 lei 1.000 lei 1.717,4 lei

37

nregistrri contabile: a) nregistrarea plii avansului chenzinal: 1.000 lei 425


Avansuri acordate personalului

5311
Casa n lei

1.000 lei

b) nregistrarea venitului brut realizat: 3.874,4 lei 641


Cheltuieli cu salariile personalului

421
Personal salarii datorate

3.874,4 lei

c) nregistrarea reinerilor din salarii: 2.157 lei 421


Personal salarii datorate

% 4312
Contribuia personalului la asigurrile sociale

407 lei

4314
Contribuia angajailor la asigurrile sociale de sntate

213 lei

4372
Contribuia personalului la fondul de omaj

19 lei

444
Impozitul pe venituri de natura salariilor

518 lei

425
Avansuri acordate personalului

1.000 lei

d) achitarea restului de plat: 1.717,4 lei 421


Personal salarii datorate

5311
Casa n lei

1.717,4 lei

38

e) nregistrarea contribuiei angajatorului la asigurrile sociale CAS 20,8 % (condiii normale) 806 lei 6451
Cheltuieli cu contribuia unitii la asigurrile sociale

4311
Contribuia unitii la asigurrile sociale

806 lei

f) nregistrarea contribuiei angajatorului la fondul asigurrilor sociale de sntate CASS 5,2 % 201 lei 6453
Cheltuieli cu contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate

4313
Contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate

201 lei

g) nregistrarea contribuiei unitii la fondul de omaj 0,5 % 19 lei 6452


Cheltuieli cu contribuia unitii pentru fondul de omaj

4371
Contribuia unitii la fondul de omaj

19 lei

h) nregistrarea contribuiei pentru accidente de munc i boli profesionale 0,15 % 6 lei 635
Cheltuieli cu alte impozite taxe i vrsminte asimilate

447.1
Fonduri speciale- taxe i vrsminte asimilate

6 lei

i) nregistrarea contribuiei pentru concedii si indemnizaii 0,85 % 33 lei 6453


Cheltuieli cu contribuia unitii la asigurrile sociale de sntate

4313
Contribuia angajatorului la asigurrile sociale de sntate

33 lei

j) nregistrarea contribuiei pentru garantarea creanelor salariale 0,25% 10 lei 635


Cheltuieli cu alte impozite taxe i vrsminte asimilate

447.2
Fonduri speciale- taxe i vrsminte asimilate

10 lei

39

Aplicaia nr. 5. Ion Popescu angajat al firmei SC X SRL are un salariu de 800 lei i primete 20 tichete de mas la 8,72 lei/buc. n cadrul acestei societi salariatul are funcia de baz i are dou persoane n ntreinere. n luna aprilie 2010, Ion Popescu pleac ntr-o deplasare n interes de serviciu pentru care primete suma de 400 lei pentru cheltuieli cu cazarea la hotel, mesele de prnz i deplasarea. Salariatul are domiciliul n alt localitate i primete suma de 100 lei /lunar pentru cltoriile cu mijloacele de transport n comun. Ion Popescu s-a mai angajat cu jumtate de norm la o alt societate SC Y SRL, unde a obinut un salariu de 600 lei. Calculai salariile nete obinute de Ion Popescu, la cei doi angajatori. Rezolvare: a) determinarea salariului net la SC X SRL Salariu negociat 800 lei Tichete de mas VBR CAS 10,5 % CASS 5,5 % omaj 0,5 % DDP
1.000 lei)

174,4 lei 974,4 lei 102 lei 54 lei 5 lei 450 lei (dou persoane n ntreinere i VBR< 363,4 lei 58 lei 974,4 lei 161 lei 58 lei 755,4lei

Venit impozabil = Impozit 16 % VBR Cotizaii obligatorii

Impozit pe venitul din salarii Rest de plat

b) determinarea salariului net la SC Y SRL VBR 600lei CAS 10,5 % CASS 5,5 % omaj 0,5 % 63 lei 33 lei 3 lei
40

Venit impozabil = Impozit 16 % Rest de plat

501 lei 80 lei 421 lei

Salariul net total obinut de Ion Popescu n luna aprilie 2010 este de 1.176,4 lei.

REZUMAT
Pltitorul impozitului pe venitul din salarii este angajatul unei ntreprinderi sau orice alt persoan care presteaz activiti pe baz de contract de munc sau convenie. Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile n bani i/sau n natur obinute de o persoan fizic ce desfoar o activitate n baza unui contract individual de munc sau a unui statut special prevzut de lege, indiferent de perioada la care se refer, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acord, inclusiv indemnizaiile pentru incapacitate temporar de munc. Persoanele fizice au dreptul la deducerea din venitul net lunar din salarii a unei sume sub form de deducere personal, acordat pentru fiecare lun a perioadei impozabile numai pentru veniturile din salarii la locul unde se afl funcia de baz. Remunerarea factorului uman genereaz o palet larg de obligaii fiscale: asigurri sociale, asigurri de sntate, contribuie la fondul de omaj, impozitul pe venitul din salarii, fonduri speciale. Toate impozitele, contribuiile cu privire la fora de munc au ca baz de calcul salariul brut realizat sau salariul tarifar. Salariul brut realizat este format din salariul tarifar, spor vechime, alte sporuri, primele acordate, avantajele n natur, orele suplimentare.
APLICAII I STUDII DE CAZ PROPUSE PENTRU REZOLVARE

Aplicaia nr. 1. Calculai impozitul lunar pentru venituri din salarii la funcia de baz, pentru un angajat cu soie i un copil minor n ntreinere, avnd un salariu tarifar de 3.000 lei i un spor de vechime de 20 %. Aplicaia nr. 2. Un angajat are un salariu de ncadrare de 2.500 lei, spor vechime 2 % i are dou persoane n ntreinere. S se calculeze impozitul pe venitul din salarii, salariul net i s se contabilizeze reinerile sociale.
41

Aplicaia nr. 3. Un agent economic are ncadrai cu contract permanent de munc 4 salariai, ce nu au persoane n ntreinere, acetia avnd urmtoarele salarii de ncadrare:
Salariatul A = 1.500 lei Salariatul B = 2.000 lei Salariatul C = 1.300 lei Salariatul D = 2.100 lei

La calculul drepturilor salariale n cadrul unei luni calendaristice se constat urmtoarele: - Salariaii A i D au lucrat efectiv toat perioada (20 zile lucrtoare); - Salariatul B se afl n concediu medical pentru ngrijirea copilului pn la vrsta de 2 ani; - Salariatul C a fost toat luna n concediu medical pentru incapacitate temporar de munc. Calculai drepturile salariale i obligaiile agentului economic. Aplicaia nr. 4.S se calculeze impozitul pe salarii i salariul net pentru Popescu Marin i s se contabilizeze contribuiile sociale, avnd n vedere urmtoarele : salariu de ncadrare 2.500 lei; spor pentru munca de noapte 10 %; prim de Crciun 150 lei; trei copii n ntreinere; soia are un salariu de 400 lei pe lun; rata la cas reinut din salariu, 250 lei pe lun; avans chenzinal 500 lei. Aplicaia nr. 5. SC XYZ SRL are un singur salariat, care are o norm de 8 ore pe zi. Pentru luna iulie 2010 care are 22 de zile lucrtoare, se cunosc urmtoarele date:
salariu negociat 2.640 lei pentru 176 de ore de prezen; salariatul a lucrat 25 de ore suplimentare, coeficient 1,50; a lucrat 18 ore noaptea, spor pentru munc de noapte 20 %; a primit un ajutor pentru nmormntare de 300 lei; a primit 20 de tichete de mas a 8,72 lei fiecare.

Care sunt cheltuielile de personal? Efectuai toate nregistrrile necesare n contabilitate.

42

TESTE GRIL 1. Care din elementele de mai jos nu reprezint o component a venitului brut : a) salariul de baz; b) sporuri i adaosuri; c) indexrile; d) participarea la profit; e) avantaje n natur. 2. Care este formula contabil de nregistrare a venitului brut: a) 641 = 421 b) 644 = 421 c) 6451 = 4311 d) 641 = 425 e ) 625 = 421 3. Care este formula contabil de nregistrare a plii n numerar, a avansului chenzinal: a) 641 = 421 b) 425 = 5311 c) 452 = 5311 d) 641 = 425 e ) 425 = 5121 4. Care este formula contabil de nregistrare, a virrii pe card a salariului net: a) 641 = 421 b) 425 = 5311 c) 452 = 5311 d) 641 = 425 e ) 421 = 5121 5) Care din elementele de mai jos sunt incluse n venitul brut realizat i sunt impozabile? a) ajutoarele de natere b) ajutoarele pentru nmormntare c) ajutorul de omaj d) utilizarea unui vehicul n scop personal e) contravaloarea echipamentelor de protecie 6) n vederea impunerii, sunt asimilate salariilor: a) indemnizaiile provenind din drepturi de proprietate intelectual b) veniturile pensionarilor
43

c) veniturile din vnzarea activelor imobilizate d) ajutorul de omaj e) avantajele n natur 7) Deducerea personal: a) se acord numai dac venitul realizat este sub 3.000 lei b) se acord numai la cel de-al doilea loc de munc c) se acord numai dac venitul realizat este sub 1.000 lei d) este de 350 lei pentru contribuabilii care au o persoan n ntreinere e) depinde doar de numrul persoanelor aflate n ntreinerea contribuabilului 8) Pentru calculul impozitului pe veniturile din salarii, n categoria veniturilor neimpozabile nu se includ: a) cadourile oferite angajailor cu ocazia Crciunului , n msura n care valoarea cadoului oferit nu depete 500 lei b) cazarea i contravaloarea chiriei pentru locuinele puse la dispoziia oficialitilor publice, a angajailor consulari i diplomatici care lucreaz n afara rii, n conformitate cu legislaia n vigoare c) contravaloarea folosinei locuinei de serviciu d) contravaloarea echipamentelor de protecie e) cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 Martie, ce nu depesc 150 lei 9. Considerm c o persoan are un salariu de ncadrare de 800 lei , un spor de vechime de 10 % i primete 20 de tichete de mas a cte 8,72 lei fiecare. Venitul brut realizat este de: a) 800 lei; b) 880 lei; c) 1280 lei; d) 1054,4 lei; e) 974,4 lei. 10. Un agent economic angajeaz un salariat cu convenie civil , pe perioad limitat de timp, cu un salariu tarifar de 800 lei. Salariatul are funcia de baz la alt societate. Valoarea impozitului pe salarii va fi: a) 128 lei; b) 0 lei; c) 107 lei; d) 68 lei; e) 668 lei.

44

Rspunsuri:

1.d); 2. a); 3. b); 4. e); 5. d); 6. e); 7. a); 8. a); 9. d); 10. c).

BIBLIOGRAFIE

1. Grigorie Lcria Fiscalitatea, controverse i soluii, Ed. Irecson, Bucureti, 2007 2. Morariu Ana, Radu Gabriel, Punescu Mirela Contabilitatea i fiscalitatea n dezvoltarea firmei, Ed. EX Ponto, Constana, 2005 3. Vintil Georgeta Fiscalitate, Metode i tehnici fiscale, ediia a doua, Ed. Economic, Bucureti, 2006 4. Vian Dumitru (coord.) Contabilitate financiar,vol.I, II, Independena Economic, Piteti, 2006 Ed.

5. *** Codul fiscal i normele de aplicare. Procedura fiscal, Ed. Juris Argessis, Curtea de Arge, 2010 6. Codul fiscal aplicabil de la 01.01.2010 cu modificrile i completrile ulterioare (la 01.07.2010) 7. *** OMFP 3055/2009 privind reglementrile conforme cu directivele a IV-a i a VII-a ale CEE

45

MODULUL III. CONTABILITATEA I FISCALITATEA IMPOZITULUI PE PROFIT


SCOPUL MODULULUI Scopul modulului Contabilitatea i fiscalitatea impozitului pe profit este de a prezenta modul de calcul al impozitului pe profit, precum i contabilizarea acestuia. OBIECTIVELE SPECIFICE MODULULUI

nsuirea consideraiilor generale privind impozitul pe profit Cunoaterea veniturilor neimpozabile i a cheltuielilor deductibile Cunoaterea modului cum influeneaz cheltuielile cu deductibilitate limitat i cheltuielile nedecuctibile impozitul pe profit Explicarea i valorificarea cunotinelor privind calculul impozitului pe profit Cunoaterea abordrilor privind diferenele temporare Cunoaterea modului de nregistrare i soluionare a pierderilor fiscale Cunoaterea modului cum se pltete i se declar impozitul pe profit
REZULTATE ATEPTATE n urma parcurgerii modulului, studenii vor dobndi urmtoarele abiliti i competene: competene cognitive - studentul trebuie s cunoasc i s neleag noiunea de impozit pe profit, de cheltuieli deductibile i nedeductibile, de venituri impozabile i de venituri neimpozabile competene profesionale - studentul este capabil: - s identifice i s explice cheltuielile deductibile i cheltuielile nedeductibile; - s identifice i s cuantifice veniturile neimpozabile de veniturile impozabile; - s calculeze impozitul pe profit la orice firm din orice domeniu de activitate; - s identifice convergene ce pot aprea ntre contabilitate i fiscalitate privind impozitul pe profit.
46

MODALITATEA DE DESFURARE A ACTIVITII DE SEMINAR Activitatea de seminar are n vedere: lmurirea aspectelor rmase neclare n urma studiului individual, prin rspunsuri directe la ntrebrile adresate; rezolvarea testelor gril. FOND DE TIMP 8 ore studiu individual i 8 ore activitate de seminar RITMUL DE STUDIU Modulul se studiaz n conexiune cu cunotinele teoretice i practice acumulate i cu competenele dobndite. Ritmul de studiu recomandat este de un modul pe sptmn. Timpul recomandabil de nvare este de 50 de minute, cu pauz de 10 minute. CUVINTE CHEIE Impozit pe profit, venituri impozabile, venituri neimpozabile, cheltuieli deductibile, cheltuieli cu deductibilitate limitat, cheltuieli nedeductibile, deduceri fiscale, pierderi fiscale, impozit pe dividende, plata impozit profit. REFERATE: Paralel ntre cheltuieli deductibile i cheltuieli nedeductibile Deductibilitatea n timp a cheltuielilor de protocol i a cheltuielilor de sponsorizare Influena impozitului pe profit asupra rentabilitii i activitii financiare a unei firme

47

LECIA 3. IMPOZITUL PE PROFIT: ELEMENTE GENERALE, VENITURI NEIMPOZABILE, CHELTUIELI DEDUCTIBILE Profitul este o form de venit obinut prin intermediul unei activiti economice, ca urmare a investirii unui capital. Pentru ca venitul realizat s poat fi calificat profit, este necesar ca activitatea economic s fie desfurat cu scopul obinerii de beneficiu. Aceast subliniere este foarte important, ntruct, n practic, exist situaia n care o entitate desfoar o activitate productoare de venit ce nu este calificat drept profit, pentru c nu exist intenia obinerii unui beneficiu, ci veniturile sunt destinate susinerii unei alte activiti, proprie entitii respective. Este cazul persoanelor juridice fr scop lucrativ. Impozitul pe profit este un impozit direct care se aplic beneficiului obinut din desfurarea unei activiti economice. El reprezint una din principalele surse de venituri ale bugetului de stat. 1. Contribuabilii i baza de impozitare
Baza de impozitare Profitul impozabil obinut din orice surs, att din Romnia, ct i din strintate Persoanele juridice strine care desfoar Profitul impozabil atribuibil activitate prin intermediul unui sediu sediului permanent permanent n Romnia Persoanele juridice strine i persoane fizice Asupra prii din profitul nerezidente care desfoar activitate n impozabil al asocierii care se Romnia ntr-o asociere cu sau fr atribuie fiecrei persoane personalitate juridic Persoanele juridice strine care realizeaz Profitul impozabil aferent acestor venituri din/sau n legtur cu proprieti venituri imobiliare situate n Romnia sau din vnzarea/cesionarea titlurilor de participare deinute la o persoan juridica romn Persoanele fizice rezidente asociate cu Partea din profitul impozabil al persoane juridice romne care realizeaz asocierii atribuibile persoanei fizice venituri, att n Romnia, ct i n strintate, rezidente din asocieri fr personalitate juridic; n 48 Contribuabili Persoanele juridice romne

acest caz, impozitul datorat de persoana fizic se calculeaz, se reine i se vars de ctre persoana juridic romn Persoanele juridice cu sediul social n Profitul impozabil obinut din orice Romnia, nfiinate potrivit legislaiei surs, att din Romnia, ct i din europene. strintate

2. Scutiri Sunt scutii de la plata impozitului pe profit urmtorii contribuabili: - trezoreria statului; - instituiile publice, pentru fondurile publice, inclusiv pentru veniturile proprii i disponibilitile realizate i utilizate potrivit Legii nr. 500/2002 privind finanele publice, cu modificrile ulterioare, i Legii nr. 273/2006 privind finanele publice locale, cu modificrile i completrile ulterioare, dac legea nu prevede altfel; - persoanele juridice romne care pltesc impozitul pe veniturile microntreprinderilor; - fundaiile romne constituite ca urmare a unui legat; - cultele religioase, pentru: venituri obinute din producerea i valorificarea obiectelor i produselor necesare activitii de cult, potrivit legii, venituri obinute din chirii, alte venituri obinute din activiti economice,etc; - instituiile de nvmnt particular acreditate, precum i cele autorizate, pentru veniturile utilizate, n anul curent sau n anii urmtori, potrivit Legii nvmntului nr. 84/1995, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare; - asociaiile de proprietari constituite ca persoane juridice i asociaiile de locatari recunoscute ca asociaii de proprietari, potrivit Legii locuinei nr. 114/1996, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare, pentru veniturile obinute din activiti economice i care sunt sau urmeaz a fi utilizate pentru mbuntirea utilitilor i a eficienei cldirii, pentru ntreinerea i repararea proprietii comune; - Fondul de garantare a depozitelor n sistemul bancar, constituit potrivit legii; - Fondul de compensare a investitorilor, nfiinat potrivit legii; - Banca Naional a Romniei; - Fondul de garantare a pensiilor private, nfiinat potrivit legii; - organizaiile non-profit, organizaiile sindicale i organizaiile patronale, pentru veniturile din activiti non-profit i pentru veniturile din
49

activiti economice realizate pn la nivelul echivalentului n lei a 15.000 euro, ntr-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile scutite ale activitii non-profit.

Organizaiile nonprofit, organizaiile sindicale i organizaiile patronale sunt scutite de la plata impozitului pe profit pentru anumite venituri : cotizaiile i taxele de nscriere ale membrilor, contribuiile bneti sau n natur ale membrilor i simpatizanilor, taxele de nregistrare stabilite potrivit legislaiei n vigoare, veniturile obinute din vize, taxe i penaliti sportive sau din participarea la competiii i demonstraii sportive, donaiile i banii sau bunurile primite prin sponsorizare, etc. 3. Anul fiscal Anul fiscal este anul calendaristic: 01 ianuarie 31 decembrie de cnd s-a nfiinat 31 decembrie 01 ianuarie pn cnd s-a desfiinat 4. Cotele de impozitare Cota de impozit pe profit care se aplic asupra profitului impozabil este de 16%, cu urmtoarele excepii: - contribuabilii care desfoar activiti de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive, inclusiv persoanele juridice care realizeaz aceste venituri n baza unui contract de asociere, i n cazul crora impozitul pe profit datorat pentru activitile prevzute n acest articol este mai mic dect 5% din veniturile respective sunt obligai la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri nregistrate; -in cazul persoanelor juridice care au obinut, nainte de 1 iulie 2003, certificatul permanent de investitor n zon defavorizat, scutirea de impozit pe profitul aferent investiiilor noi se aplic n continuare pe perioada existenei zonei defavorizate; 5. Calculul profitului impozabil Cheltuielile efectuate n Rezultat = Veniturile realizate din orice surs scopul realizrii de venituri contabil Profitul impozabil = Rezultat Veniturile (Rezultat fiscal) contabil neimpozabile
50

Cheltuielile nedeductibile

6. Venituri neimpozabile La calculul profitului impozabil, veniturile neimpozabile sunt urmtoarele: - dividendele primite de la o persoan juridic romn; - diferenele favorabile de valoare a titlurilor de participare, nregistrate ca urmare a ncorporrii rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se dein titluri de participare, precum i diferenele favorabile de valoare rezultate din evaluarea titlurilor de participare i a obligaiunilor emise pe termen lung, efectuat potrivit reglementrilor contabile. Acestea sunt impozabile la data transmiterii cu titlu gratuit, a cesionrii, a retragerii, a lichidrii investiiilor financiare, precum i la data retragerii capitalului social la persoana juridic la care se dein titlurile de participare; - veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile, precum i veniturile din restituirea sau anularea unor dobnzi i/sau penaliti de ntrziere pentru care nu s-a acordat deducere; - veniturile neimpozabile, prevzute expres n acorduri i memorandumuri aprobate prin acte normative; - veniturile din impozitul pe profit amnat determinat i nregistrat de ctre contribuabilii care aplic reglementrile contabile conforme cu Standardele internaionale de raportare financiar; -veniturile reprezentnd modificarea valorii juste a investiiilor imobiliare, ca urmare a evalurii ulterioare utiliznd modelul bazat pe valoarea just de ctre contribuabilii care aplic reglementrile contabile conforme cu Standardele internaionale de raportare financiar. Aceste sume sunt impozabile concomitent cu deducerea amortizrii fiscale, respectiv la momentul scderii din gestiune a acestor investiii imobiliare, dup caz. Odat cu aderarea Romniei la Uniunea European sunt, de asemenea, neimpozabile i: a) dividendele primite de o persoan juridic romn, societate-mam, de la o filial a sa situat ntr-un stat membru i dividendele primite de persoana juridic romn prin intermediul sediului su permanent situat ntrun stat membru, dac persoana juridic romn ntrunete, cumulativ, urmtoarele condiii: - pltete impozit pe profit, fr posibilitatea unei opiuni sau exceptri; - deine minimum 15% din capitalul social al unei persoane juridice dintr-un stat membru, respectiv minimum 10%, ncepnd cu 1 ianuarie 2009;
51

- la data nregistrrii venitului din dividende deine participaia minim prevzut la pct. anterior, pe o perioad nentrerupt de cel puin 2 ani. b) dividendele primite de sediile permanente din Romnia ale unor persoane juridice strine din alte state membre, societi-mam, care sunt distribuite de filialele acestora situate n state membre, dac persoana juridic strin ntrunete, cumulativ, urmtoarele condiii: - are una dintre formele de organizare prevzute de lege; - n conformitate cu legislaia fiscal a statului membru, este considerat a fi rezident al statului membru respectiv i, n temeiul unei convenii privind evitarea dublei impuneri ncheiate cu un stat ter, nu se consider c are sediul fiscal n afara Uniunii Europene; - pltete, n conformitate cu legislaia fiscal a unui stat membru, fr posibilitatea unei opiuni sau exceptri, impozit pe profit sau un impozit similar acestuia; - deine minimum 15% din capitalul social al filialei dintr-un stat membru, respectiv o participare minim de 10%, ncepnd cu data de 1 ianuarie 2009; - la data nregistrrii venitului din dividende de ctre sediul permanent din Romnia, persoana juridic strin deine participaia minim prevzut la pct. anterior pe o perioad nentrerupt de cel puin 2 ani. 7. Cheltuieli deductibile Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate n scopul realizrii de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative n vigoare. n conformitate cu prevederile Codului Fiscal, sunt cheltuieli efectuate n scopul realizrii de venituri i: - cheltuielile cu achiziionarea ambalajelor, pe durata de via stabilit de ctre contribuabil; - cheltuielile efectuate, potrivit legii, pentru protecia muncii i cheltuielile efectuate pentru prevenirea accidentelor de munc i a bolilor profesionale; - cheltuielile reprezentnd contribuiile pentru asigurarea de accidente de munc i boli profesionale, potrivit legii, i cheltuielile cu primele de asigurare pentru asigurarea de riscuri profesionale; - cheltuielile de reclam i publicitate efectuate n scopul popularizrii firmei, produselor sau serviciilor, n baza unui contract scris,
52

precum i costurile asociate producerii materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare; - cheltuielile de transport i de cazare n ar i n strintate, efectuate pentru salariai i administratori, precum i pentru alte persoane fizice asimilate acestora; - contribuia la rezerva mutual de garantare a casei centrale a cooperativelor de credit; - taxele de nscriere, cotizaiile i contribuiile obligatorii, reglementate de actele normative n vigoare, precum i contribuiile pentru fondul destinat negocierii contractului colectiv de munc; - cheltuielile pentru formarea i perfecionarea profesional a personalului angajat; - cheltuielile pentru marketing, studiul pieei, promovarea pe pieele existente sau noi, participarea la trguri i expoziii, la misiuni de afaceri, editarea de materiale informative proprii; - cheltuielile de cercetare, precum i cheltuielile de dezvoltare care nu ndeplinesc condiiile de a fi recunoscute ca imobilizri necorporale din punct de vedere contabil; - cheltuielile pentru perfecionarea managementului, a sistemelor informatice, introducerea, ntreinerea i perfecionarea sistemelor de management al calitii, obinerea atestrii conform cu standardele de calitate; - cheltuielile pentru protejarea mediului i conservarea resurselor; - taxele de nscriere, cotizaiile i contribuiile datorate ctre camerele de comer i industrie, organizaiile sindicale i organizaiile patronale; - pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor nencasate, n urmtoarele cazuri: procedura de faliment a debitorilor a fost nchis pe baza hotrrii judectoreti; debitorul a decedat i creana nu poate fi recuperat de la motenitori; debitorul este dizolvat, n cazul societii cu rspundere limitat cu asociat unic, sau lichidat, fr succesor; debitorul nregistreaz dificulti financiare majore care i afecteaz ntreg patrimoniul; - cheltuielile cu beneficiile acordate salariailor n instrumente de capitaluri cu decontare n numerar la momentul acordrii efective a beneficiilor, dac acestea sunt impozitate

53

LECIA 4. IMPOZITUL PE PROFIT: CHELTUIELI CU DEDUCTIBILITATE LIMITAT, CHELTUIELI NEDEDUCTIBILE, CONTRACTE DE LEASING

1. Cheltuieli cu deductibilitate limitat Urmtoarele cheltuieli au deductibilitate limitat: a) cheltuielile de protocol n limita unei cote de 2% aplicat asupra diferenei rezultate dintre totalul veniturilor impozabile i totalul cheltuielilor aferente veniturilor impozabile, altele dect cheltuielile de protocol i cheltuielile cu impozitul pe profit; b) suma cheltuielilor cu indemnizaia de deplasare acordat salariailor pentru deplasri n Romnia i n strintate, n limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituiile publice; c) cheltuielile sociale (n limita unei cote de pn la 2%, aplicat asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului): ajutoarele pentru natere, ajutoarele pentru nmormntare, ajutoarele pentru boli grave sau incurabile i protezele, precum i cheltuielile pentru funcionarea corespunztoare a unor activiti ori uniti aflate n administrarea contribuabililor (grdinie, cree, servicii de sntate acordate n cazul bolilor profesionale i al accidentelor de munc pn la internarea ntr-o unitate sanitar, muzee, biblioteci, cantine, baze sportive, cluburi, cmine de nefamiliti), pentru colile pe care le au sub patronaj, precum i alte cheltuieli efectuate n baza contractului colectiv de munc. n cadrul acestei limite, pot fi deduse i cheltuielile reprezentnd: tichete de cre acordate de angajator n conformitate cu legislaia n vigoare, cadouri n bani sau n natur oferite copiilor minori i salariailor, cadouri n bani sau n natur acordate salariatelor, costul prestaiilor pentru tratament i odihn, inclusiv transportul pentru salariaii proprii i pentru membrii de familie ai acestora, ajutoare pentru salariaii care au suferit pierderi n gospodrie, ajutorarea copiilor din coli i centre de plasament; d) perisabilitile, n limitele prevzute de lege; e) cheltuielile reprezentnd tichetele de mas acordate de angajatori, potrivit legii; f) cheltuielile cu provizioane i rezerve, n limitele urmtoare: - rezerva legal este deductibil n limita unei cote de 5% aplicat asupra profitului contabil, nainte de determinarea impozitului pe profit, din

54

care se scad veniturile neimpozabile1 i se adaug cheltuielile aferente acestor venituri neimpozabile, pn ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris i vrsat sau din patrimoniu, dup caz, potrivit legilor de organizare i funcionare. n cazul n care aceasta este utilizat pentru acoperirea pierderilor sau este distribuit sub orice form, reconstituirea ulterioar a rezervei nu mai este deductibil la calculul profitului impozabil. Prin excepie, rezerva constituit de persoanele juridice care furnizeaz utiliti societilor comerciale care se restructureaz, se reorganizeaz sau se privatizeaz poate fi folosit pentru acoperirea pierderilor de valoare a pachetului de aciuni obinut n urma procedurii de conversie a creanelor, iar sumele destinate reconstituirii ulterioare a acesteia sunt deductibile la calculul profitului impozabil; - provizioanele pentru garanii de bun execuie acordate clienilor (se deduc integral); - ajustrile constituite n limita unui procent de 30% din valoarea creanelor asupra clienilor, nregistrate de ctre contribuabili, care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii: sunt nregistrate dup data de 1 ianuarie 2004; sunt nencasate ntr-o perioad ce depete 270 de zile de la data scadenei; nu sunt garantate de alt persoan; sunt datorate de o persoan care nu este persoan afiliat contribuabilului; au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului; - ajustrile constituite n limita unei procent de 100% din valoarea creanelor asupra clienilor, nregistrate de ctre contribuabili, care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii: sunt nregistrate dup data de 1 ianuarie 2007; creana este deinut la o persoan juridic asupra creia este declarat procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotrrii judectoreti prin care se atest aceast situaie; nu sunt garantate de alt persoan; sunt datorate de o persoan care nu este persoan afiliat contribuabilului; au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului. - provizioanele specifice, constituite potrivit legilor de organizare i funcionare, de ctre instituiile de credit, instituiile financiare nebancare nscrise n Registrul general inut de Banca Naional a Romniei, precum i provizioanele specifice constituite de alte persoane juridice similare; - rezervele tehnice constituite de societile de asigurare i reasigurare, potrivit prevederilor legale de organizare i funcionare, cu excepia rezervei
1

n veniturile neimpozabile care se scad la determinarea bazei de calcul pentru rezerv nu sunt incluse: veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile, precum i veniturile din restituirea sau anularea unor dobnzi i/sau penaliti de ntrziere pentru care nu s-a acordat deducere.

55

de egalizare. Pentru contractele de asigurare cedate n reasigurare, rezervele se diminueaz astfel nct nivelul acestora s acopere partea de risc care rmne n sarcina asigurtorului, dup deducerea reasigurrii; - provizioanele de risc pentru operaiunile pe pieele financiare, constituite potrivit reglementrilor Comisiei Naionale a Valorilor Mobiliare; g) cheltuielile cu dobnda i diferenele de curs valutar. Cheltuielile cu dobnzile sunt integral deductibile n cazul n care gradul de ndatorare a capitalului2 este mai mic sau egal cu trei3. n cazul n care cheltuielile din diferenele de curs valutar ale contribuabilului depesc veniturile din diferenele de curs valutar, diferena va fi tratat ca o cheltuial cu dobnda4. Aceste prevederi nu se aplic societilor comerciale bancare, persoane juridice romne, sucursalelor bncilor strine care i desfoar activitatea n Romnia, societilor de leasing pentru operaiunile de leasing, societilor de credit ipotecar, instituiilor de credit, precum i instituiilor financiare nebancare. Dobnzile i pierderile din diferene de curs valutar, n legtur cu mprumuturile obinute direct sau indirect de la bnci internaionale de dezvoltare i cele care sunt garantate de stat, cele aferente mprumuturilor obinute de la instituiile de credit romne sau strine, instituiile financiare nebancare, de la persoanele juridice care acord credite potrivit legii, precum i cele obinute n baza obligaiunilor admise la tranzacionare pe o pia reglementat nu intr sub incidena acestor prevederi privind deductibilitatea cheltuielilor cu dobnda i diferenele de curs valutar. n cazul mprumuturilor obinute de la alte entiti, dobnzile deductibile sunt limitate la: nivelul ratei dobnzii de referin a BNR, corespunztoare ultimei luni din trimestru, pentru mprumuturile n lei i nivelul ratei dobnzii anuale, pentru mprumuturile n valut5. Limita prevzut se aplic separat pentru fiecare mprumut, nainte de calculul deductibilitii cheltuielilor cu dobnda, efectuat n funcie de gradul de ndatorare a capitalului.
Gradul de ndatorare a capitalului se determin ca raport ntre capitalul mprumutat cu termen de rambursare peste un an i capitalul propriu, ca medie a valorilor existente la nceputul anului i sfritul perioadei pentru care se determin impozitul pe profit. Prin capital mprumutat se nelege totalul creditelor i mprumuturilor cu termen de rambursare peste un an, potrivit clauzelor contractuale. 3 n cazul n care gradul de ndatorare a capitalului este peste trei, cheltuielile cu dobnzile i cu pierderea net din diferenele de curs valutar, aferente mprumuturilor luate n calcul la determinarea gradului de ndatorare, sunt nedeductibile. Acestea se reporteaz n perioada urmtoare, pn la deductibilitatea integral a acestora. 4 Cheltuielile din diferenele de curs valutar, care se limiteaz potrivit acestei prevederi, sunt cele aferente mprumuturilor luate n calcul la determinarea gradului de ndatorare a capitalului. 5 Nivelul ratei dobnzii pentru mprumuturile n valut se actualizeaz prin hotrre a Guvernului.
2

56

n cazul unei persoane juridice strine care i desfoar activitatea printr-un sediu permanent n Romnia, prevederile privind cheltuielile cu dobnda i diferenele de curs valutar se aplic prin luarea n considerare a capitalului propriu. h) cheltuielile cu amortizarea, n condiiile respectrii urmtoarelor prevederi: - regimul de amortizare pentru imobilizrile corporale amortizabile se determin conform urmtoarelor reguli:
Imobilizri corporale Construcii Echipamente tehnologice (maini, unelte i instalaii); computere i echipamente periferice Alte imobilizri corporale amortizabile Metoda de amortizare Metoda de amortizare liniar Metoda de amortizare liniar, degresiv sau accelerat Metoda de amortizare liniar sau degresiv

- cheltuielile aferente achiziionrii de brevete, drepturi de autor, licene, mrci de comer sau fabric i alte imobilizri necorporale, cu excepia cheltuielilor de constituire i a fondului comercial, precum i cheltuielile de dezvoltare care din punct de vedere contabil reprezint imobilizri necorporale, se recupereaz prin intermediul deducerilor de amortizare liniar pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, dup caz; - cheltuielile aferente achiziionrii sau producerii programelor informatice se recupereaz prin intermediul deducerilor de amortizare liniar pe o perioad de 3 ani; - pentru brevetele de invenie se poate utiliza i metoda de amortizare degresiv sau accelerat. - amortizarea fiscal se calculeaz dup cum urmeaz: ncepnd cu luna urmtoare celei n care imobilizarea corporal amortizabil se pune n funciune; pentru cheltuielile cu investiiile efectuate din surse proprii la imobilizrile corporale din domeniul public, pe durata normal de utilizare, pe durata normal de utilizare rmas sau pe perioada contractului de concesionare sau nchiriere, dup caz; pentru cheltuielile cu investiiile efectuate la imobilizrile corporale concesionate, nchiriate sau luate n locaie de gestiune de cel care a efectuat investiia, pe perioada contractului sau pe durata normal de utilizare, dup caz; pentru cheltuielile cu investiiile efectuate pentru amenajarea terenurilor, liniar, pe o perioad de 10 ani; mijloacele de transport pot fi amortizate i n funcie de numrul de kilometri sau numrul de ore de funcionare prevzut n crile tehnice;
57

pentru locuinele de serviciu, amortizarea este deductibil fiscal pn la nivelul corespunztor suprafeei construite prevzute de legea locuinei; numai pentru autoturismele folosite de persoanele cu funcii de conducere i de administrare ale persoanei juridice, dar nu mai mult de un autoturism aferent fiecrei persoane cu astfel de atribuii. i) cheltuielile efectuate n numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, n limita unei sume reprezentnd echivalentul n lei a 400 euro ntr-un an fiscal, pentru fiecare participant; j) cheltuielile cu primele de asigurare voluntar de sntate, n limita unei sume reprezentnd echivalentul n lei a 250 euro ntr-un an fiscal, pentru fiecare participant; k) cheltuielile pentru funcionarea, ntreinerea i repararea locuinelor de serviciu situate n localitatea unde se afl sediul social sau unde societatea are sedii secundare, deductibile n limita corespunztoare suprafeelor construite prevzute de legea locuinei, care se majoreaz din punct de vedere fiscal cu 10%; l) cheltuielile de funcionare, ntreinere i reparaii aferente unui sediu aflat n locuina proprietate personal a unei persoane fizice, folosit i n scop personal, deductibile n limita corespunztoare suprafeelor puse la dispoziia societii n baza contractelor ncheiate ntre pri, n acest scop; m) cheltuielile de funcionare, ntreinere i reparaii, exclusiv cele privind combustibilul, aferente autoturismelor folosite de persoanele cu funcii de conducere i de administrare ale persoanei juridice, deductibile limitat la cel mult un singur autoturism aferent fiecrei persoane cu astfel de atribuii.

2. Cheltuieli nedeductibile Conform Codului Fiscal, urmtoarele cheltuieli nu sunt deductibile: - cheltuielile cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentnd diferene din anii precedeni sau din anul curent, precum i impozitele pe profit sau pe venit pltite n strintate. Sunt nedeductibile i cheltuielile cu impozitele nereinute la surs n numele persoanelor fizice i juridice nerezidente, pentru veniturile realizate din Romnia; - dobnzile/majorarile de ntrziere, amenzile, confiscrile i penalitile de ntrziere datorate catre autoritile romne/strine, potrivit prevederilor legale; - cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lips din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost ncheiate contracte de asigurare, precum i taxa pe valoarea adugat aferent, dac aceasta este datorat. Nu intr sub incidena acestor prevederi stocurile i
58

imobilizrile corporale amortizabile, distruse ca urmare a unor calamiti naturale sau a altor cauze de for major, n condiiile stabilite prin norme; - cheltuielile cu taxa pe valoarea adugat aferent bunurilor acordate salariailor sub forma unor avantaje n natur, dac valoarea acestora nu a fost impozitat prin reinere la surs; - cheltuielile fcute n favoarea acionarilor sau asociailor, altele dect cele generate de pli pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la preul de pia pentru aceste bunuri sau servicii; - cheltuielile nregistrate n contabilitate, care nu au la baz un document justificativ; - cheltuielile cu contribuiile pltite peste limitele stabilite sau care nu sunt reglementate prin acte normative; - cheltuielile cu primele de asigurare pltite de angajator, n numele angajatului, care nu sunt incluse n veniturile salariale ale angajatului; - alte cheltuieli salariale i/sau asimilate acestora care nu sunt impozitate la angajat; - cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte prestri de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestrii acestora n scopul activitilor desfurate i pentru care nu sunt ncheiate contracte; - pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu, nencasate, pentru partea neacoperit de ajustrile constituite; - cheltuielile de sponsorizare i/sau mecenat i cheltuielile privind bursele private. Aceste cheltuieli se scad din impozitul pe profit datorat, n limita a 3 din cifra de afaceri, dar nu mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat; - cheltuielile nregistrate n evidena contabil, care au la baz un document emis de un contribuabil inactiv al crui certificat de nregistrare fiscal a fost suspendat n baza ordinului preedintelui ANAF; - cheltuielile cu taxele i cotizaiile ctre organizaiile neguvernamentale sau asociaiile profesionale care au legtur cu activitatea desfurat de contribuabili i care depesc echivalentul n lei a 4.000 euro anual; - cheltuielile reprezentnd valoarea deprecierilor imobilizrilor corporale, n cazul n care, ca urmare a efecturii unei reevaluri, se nregistreaz o descretere a valorii acestora. 3. Contracte de leasing
Leasing financiar Utilizatorul este tratat din punct de vedere fiscal ca proprietar Amortizarea bunului care face obiectul contractului se face de ctre utilizator Utilizatorul deduce dobnda Leasing operaional Locatorul este tratat ca proprietar Amortizarea bunului se face de catre locator Locatarul deduce chiria (rata de leasing) 59

LECIA 5. IMPOZITUL PE PROFIT: PIERDERI FISCALE, ASPECTE FISCALE INTERNAIONALE, PLATA IMPOZITULUI PE PROFIT 1. Pierderi fiscale Pierderea anual, stabilit prin declaraia de impozit pe profit, se recupereaz din profiturile impozabile obinute n urmtorii 7 ani consecutivi (n urmtorii 5 ani consecutivi, pentru pierderile anuale nregistrate pn n anul 2009). Recuperarea pierderilor se va efectua n ordinea nregistrrii acestora, la fiecare termen de plat a impozitului pe profit, potrivit prevederilor legale n vigoare din anul nregistrrii acestora. n cazul persoanelor juridice strine, aceste prevederi se aplic lundu-se n considerare numai veniturile i cheltuielile atribuibile sediului permanent n Romnia. Pierderea fiscal nregistrat de contribuabilii care i nceteaz existena prin divizare sau fuziune nu se recupereaz de ctre contribuabilii nou-nfiinai sau de ctre cei care preiau patrimoniul societii absorbite, dup caz. Orice pierdere fiscal net care apare n perioada n care contribuabilul a fost scutit de impozitul pe profit poate fi recuperat din profiturile impozabile viitoare. Pierdere = Pierderi fiscale totale Profit impozabil total fiscal net n aceeai perioad pe perioada de scutire 2. Aspecte fiscale internaionale Persoanele juridice strine care desfoar activitate prin intermediul unui sediu permanent n Romnia au obligaia de a plti impozitul pe profit pentru profitul impozabil care este atribuibil sediului permanent. Profitul impozabil se determin n urmtoarele condiii: a) numai veniturile ce sunt atribuibile sediului permanent se includ n veniturile impozabile; b) numai cheltuielile efectuate n scopul obinerii acestor venituri se includ n cheltuielile deductibile. a) Credit fiscal Dac o persoan juridic romn obine venituri dintr-un stat strin prin intermediul unui sediu permanent sau venituri supuse impozitului cu
60

reinere la surs i veniturile sunt impozitate att n Romnia ct i n statul strin, atunci impozitul pltit ctre statul strin, fie direct, fie indirect prin reinerea i virarea de o alt persoan, se deduce din impozitul pe profit. Deducerea pentru impozitele pltite ctre un stat strin ntr-un an fiscal nu poate depi impozitul pe profit, calculat prin aplicarea cotei de 16% la profitul impozabil obinut n statul strin, determinat n conformitate cu prevederile Codului Fiscal sau la venitul obinut din statul strin. Impozitul pltit unui stat strin este dedus, dac se aplic prevederile conveniei de evitare a dublei impuneri ncheiate ntre Romnia i statul strin i dac persoana juridic romn prezint documentaia corespunztoare, conform prevederilor legale. b) Pierderi fiscale externe Orice pierdere realizat printr-un sediu permanent situat ntr-un stat care nu este stat membru al Uniunii Europene, al Asociaiei Europene a Liberului Schimb sau situat ntr-un stat cu care Romnia nu are ncheiat o convenie de evitare a dublei impuneri este deductibil doar din veniturile obinute de sediul permanent respectiv. n acest caz, pierderile realizate printr-un sediu permanent se deduc numai din aceste venituri, separat, pe fiecare surs de venit. Pierderile neacoperite se reporteaz i se recupereaz n urmtorii 5 ani fiscali consecutivi. 3. Plata impozitului i depunerea declaraiilor fiscale Contribuabilii, societi comerciale bancare, persoane juridice romne, i sucursalele din Romnia ale bncilor, persoane juridice strine, au obligaia de a plti impozit pe profit anual, cu pli anticipate efectuate trimestrial, actualizate cu indicele de inflaie (decembrie fa de luna decembrie a anului anterior), estimat cu ocazia elaborrii bugetului iniial al anului pentru care se efectueaz plile anticipate. Termenul pn la care se efectueaz plata impozitului anual este termenul de depunere a declaraiei privind impozitul pe profit, respectiv pn la data de 25 martie inclusiv a anului urmtor. Aceti contribuabili au obligaia de a declara i efectua trimestrial pli anticipate, n contul impozitului pe profit anual, n sum de o ptrime din impozitul pe profit datorat pentru anul precedent (actualizat cu indicele de inflaie estimat), pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare trimestrului pentru care se efectueaz plata. Impozitul pe profit pentru anul precedent, pe baza cruia se determin plile anticipate, este impozitul pe profit datorat conform declaraiei privind impozitul pe profit pentru anul precedent, fr a lua n calcul plile anticipate efectuate n acel an.

61

Ceilali contribuabili au obligaia de a declara i plti impozitul pe profit trimestrial, pn la data de 25 inclusiv a primei luni urmtoare trimestrului pentru care se calculeaz impozitul. ncepnd cu data de 1 ianuarie 2013, acesti contribuabili pot opta pentru declararea i plata impozitului pe profit anual, cu pli anticipate, efectuate trimestrial. Termenul de depunere a declaraiei anuale de impozit pe profit este pn la data de 25 martie a anului urmtor, conform legii. Organizaiile nonprofit si contribuabilii care obin venituri majoritare din cultura cerealelor i a plantelor tehnice, pomicultur i viticultur au obligaia de a declara i plti impozitul pe profit anual, pn la data de 25 februarie inclusiv a anului urmtor celui pentru care se calculeaz impozitul. Persoanele juridice care, n cursul anului fiscal, se dizolv cu lichidare, potrivit legii, au obligaia s depun declaraia anual de impozit pe profit i s plteasc impozitul pn la data depunerii situaiilor financiare la organul fiscal competent din subordinea Ageniei Naionale de Administrare Fiscal. Persoanele juridice care, n cursul anului fiscal, se dizolv fr lichidare au obligaia s depun declaraia anual de impozit pe profit i s plteasc impozitul pn la nchiderea perioadei impozabile. 4. Declararea, reinerea i plata impozitului pe dividende O persoan juridic romn care distribuie/pltete dividende ctre o persoan juridic romn are obligaia s rein, s declare i s plteasc impozitul pe dividende. Impozitul pe dividende se stabilete prin aplicarea unei cote de impozit de 16% asupra dividendului brut distribuit/pltit unei persoane juridice romne. Impozitul pe dividende se declar i se pltete la bugetul de stat pn la data de 25 inclusiv a lunii urmtoare celei n care se distribuie/pltete dividendul. n cazul n care dividendele distribuite nu au fost pltite pn la sfritul anului n care s-au aprobat situaiile financiare anuale, impozitul pe dividende aferent se pltete pn la data de 25 ianuarie a anului urmtor. Aceste prevederi nu se aplic n cazul dividendelor pltite de o persoan juridic romn: - unei alte persoane juridice romne, dac beneficiarul dividendelor deine, la data plii dividendelor, minimum 10% din titlurile de participare ale celeilalte persoane juridice, pe o perioad de 2 ani mplinii pn la data plii acestora; - fondurilor de pensii facultative, respectiv fondurilor de pensii administrate privat;
62

- organelor administraiei publice care exercit, prin lege, drepturile i obligaiile ce decurg din calitatea de acionar al statului la acele persoane juridice romne. Cota de impozit pe dividende se aplic i asupra sumelor distribuite/pltite fondurilor deschise de investiii, ncadrate astfel, potrivit reglementrilor privind piaa de capital.

NTREBRI DE AUTOEVALUARE

1. Care este sfera de cuprindere a elementelor similare veniturilor i a elementelor similare cheltuielilor n vederea determinrii impozitului pe profit. Dai unele exemple n urma crora pot rezulta elemente similare veniturilor i cheltuielilor. 2. Dai 3 exemple de cheltuieli nedeductibile, indiferent de contextul n care se efectueaz. 3. Dai 3 exemple de cheltuieli cu deductibilitate limitat. 4. Care sunt condiiile ce trebuie ndeplinite pentru a fi deductibile cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte prestri de servicii. 5. Prezentai cum se determin impozitul pe profit n cazul contribuabililor care realizeaz pe lng venituri din comercializarea produselor alimentare prin intermediul unui magazin i venituri din activitatea unui bar de noapte. 6. Prezentai regimul fiscal n cazul cheltuielilor cu sponsorizarea. 7. Prezentai regimul fiscal al cheltuielilor cu dobnzile. 8. Care sunt condiiile ce trebuie ndeplinite de o imobilizare corporal pentru a fi deductibil amortizarea fiscal. 9. Ce reprezint valoarea fiscal a unei imobilizri corporale. n cazul n care se vinde la un pre mai mic dect valoarea rmas neamortizat fiscal, aceasta este deductibil la determinarea impozitului pe profit? 10. Prezentai regimul deductibilitii n cazul provizioanelor i ajustrilor. 11. Prezentai care este regimul pierderilor fiscale n cazul impozitului pe profit. 12. Ce reprezint din punctul de vedere al impozitului pe profit creditul fiscal extern?

63

APLICAII I STUDII DE CAZ REZOLVATE

Aplicaia nr.1: Cheltuieli de protocol S.C. ALFA S.A. prezint urmtoarele informaii cu privire la exerciiul financiar al anului 2010: - cheltuieli de protocol 500 lei; - rezultat contabil: a) 5.000 lei; b) 24.500 lei; c) 50.000 lei; - societatea nu a nregistrat venituri neimpozabile. S se determine cheltuielile de protocol nedeductibile. Rezolvare: Cheltuieli de protocol deductibile = (Venituri impozabile Cheltuieli aferente, n afar de cheltuieli de protocol i cheltuieli cu impozitul pe profit) x 2% sau Cheltuieli de protocol deductibile = (Rezultat contabil Venituri neimpozabile + Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile + Cheltuieli de protocol) x 2% Varianta a): Cheltuieli de protocol deductibile = (5.000 0 + 0 + 500) x 2% = 110 lei Cheltuieli de protocol nedeductibile = 500 110 = 390 lei Varianta b): Cheltuieli de protocol deductibile = (24.500 0 + 0 + 500) x 2% = 500 lei Cheltuieli de protocol nedeductibile = 0 Varianta c): Cheltuieli de protocol deductibile = (50.000 0 + 0 + 500) x 2% = 1.010 lei (n acest caz, cheltuielile efectiv deductibile sunt n limita celor efectuate n cursul anului, respectiv 500 lei.) Cheltuieli de protocol nedeductibile = 0 (500 lei < 1.010 lei) Aplicaia nr.2: Cheltuieli sociale S.C. BETA S.R.L. nregistreaz urmtoarele cheltuieli sociale n anul 2010: - ajutor pentru nmormntare 300 lei; - cadourile salariailor i copiilor minori ai acestora 250 lei; - bilete de tratament i odihn acordate salariailor 400 lei. S se determine cheltuielile sociale nedeductibile, tiind c fondul de salarii este: a) 15.000 lei; b) 50.000 lei. Rezolvare: Cheltuieli sociale = 300 + 250 + 400 = 950 lei Cheltuieli sociale deductibile = Cheltuieli cu salariile x 2%
64

Varianta a): Cheltuieli sociale deductibile = 15.000 x 2% = 300 lei Cheltuieli sociale nedeductibile = 950 300 = 650 lei Varianta b): Cheltuieli sociale deductibile = 50.000 x 2% = 1.000 lei (n acest caz, cheltuielile efectiv deductibile sunt n limita celor efectuate n cursul anului, respectiv 950 lei.) Cheltuieli sociale nedeductibile = 0 (950 lei < 1.000 lei) Aplicaia nr.3: Perisabiliti O societate care comercializeaz fructe nregistreaz o pierdere pe parcursul transportului de 305 lei din totalul cantitii aprovizionate n valoare de 21.000 lei. Limita de perisabilitate este de 0,5%. S se determine cheltuiala deductibil i cheltuiala nedeductibil. Rezolvare: nregistrarea pierderii:
305 lei 607 Cheltuieli privind mrfurile = 371 Mrfuri 305 lei

Cheltuiala deductibil = 21.000 x 0,5% = 105 lei Cheltuiala nedeductibil fiscal = 305 105 = 200 lei TVA aferent cheltuielii nedeductibile = 200 x 24% = 48 lei
48 lei 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate = 4426 TVA deductibil 48 lei

Total cheltuieli nedeductibile = 200 + 48 = 248 lei Aplicaia nr.4: Rezerva legal S.C. GAMA S.A. are un capital social de 25.000 lei. n cursul anului 2010, societatea nu a nregistrat venituri neimpozabile iar rezultatul contabil obinut este: a) 2.100 lei; b) 110.000 lei. Rezervele legale constituite n anii precedeni sunt n sum de 1.250 lei. S se calculeze rezerva legal pentru anul 2010. Rezolvare: Limita maxim a rezervei legale = Capital social x 20% = 25.000 x 20% = 5.000 lei (Rezervele legale constituite n anii precedeni + rezerva care se constituie n anul 2010 nu trebuie s depeasc 1/5 din capitalul social, respectiv 5.000 lei.)

65

Varianta a): Rezerva legal = (Rezultat contabil Venituri neimpozabile + Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile) x 5% = (2.100 0 + 0) x 5% = 105 lei 1.250 lei + 105 lei 5.000 lei. n consecin, rezerva legal deductibil pentru anul 2010 = 105 lei Varianta b): Rezerva legal = (Rezultat contabil Venituri neimpozabile + Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile) x 5% = (110.000 0 + 0) x 5% = 5.500 lei 1.250 lei + 5.500 lei > 5.000 lei => Rezerva legal deductibil pentru anul 2010 = 5.000 1.250 = 3.750 lei Aplicaia nr.5: Cheltuieli de sponsorizare S.C. DELTA S.A. prezint urmtoarele informaii: - venituri din vnzarea mrfurilor 40.000 lei; - venituri din vnzarea produselor finite 30.000 lei; - venituri aferente costurilor stocurilor de produse 2.000lei; - venituri din serviciile prestate i lucrrile executate 7.000 lei; - venituri din subvenii aferente cifrei de afaceri 6.000 lei; - cheltuieli cu materiile prime 16.000; - cheltuieli privind mrfurile 25.000 lei; - cheltuieli cu salariile 14.000 lei; - cheltuieli de sponsorizare 13.000 lei. S se determine i s se nregistreze impozitul pe profit. Rezolvare: Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil Deduceri fiscale + Cheltuieli nedeductibile Rezultatul contabil = Venituri Cheltuieli = (40.000 + 30.000 + 2.000 +7.000 + 6.000) (16.000 + 25.000 + 14.000 + 13.000) = 85.000 68.000 = 17.000 lei Rezultatul fiscal = 17.000 0 + 0 = 17.000 lei Impozitul pe profit = 17.000 x 16% = 2.720 lei Cheltuielile de sponsorizare se scad din impozitul pe profit datorat, n limita a 3 din cifra de afaceri, dar nu mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat: - CA x 3 = (40.000 + 30.000 + 7.000 + 6.000) x 3 = 249 lei - Impozitul pe profit x 20% = 2.720 x 20% = 544 lei Impozit pe profit datorat = 2.720 249 = 2.471 lei nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit:
2.471 lei 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozitul pe profit 2.471 lei

Plata impozitului pe profit se efectueaz n trimestrul urmtor.


66

Aplicaia nr.6: Impozitul trimestrial S.C. OMEGA S.A. nregistreaz urmtoarele venituri i cheltuieli n anul 2010:
- lei -

Trimestru

Venituri totale

Cheltuieli totale

Venituri neimpozabile

Cheltuieli nedeductibile

I 210.800 80.000 10.000 23.200 II 320.000 220.000 20.000 24.000 III 440.000 300.000 20.000 28.000 IV 560.000 400.000 20.000 30.000 S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe profit. Rezolvare: Trimestrul I: Rezultatul fiscal = 210.800 80.000 10.000 + 23.200 = 144.000 lei Impozitul pe profit datorat = 144.000 x 16% = 23.040 lei nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit:
23.040 lei 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozitul pe profit 23.040 lei

Trimestrul II: Plata impozitului pe profit datorat la sfritul trimestrului I:


23.040 lei 441 Impozitul pe profit = 5121 Conturi la bnci n lei 23.040 lei

Rezultatul fiscal = 320.000 220.000 20000 + 24.000 = 104.000 lei Impozitul pe profit datorattrim.I+II = 104.000 x 16% = 16.640 lei Impozitul pe profit de nregistrat = 16.640 23.040 = 6.400 lei nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit:
6.400 lei 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozitul pe profit 6.400 lei

Trimestrul III: Rezultatul fiscal = 440.000 300.000 20.000 + 28.000 = 148.000 lei Impozitul pe profit datorattrim.I+II+III = 148.000 x 16% = 23.680 lei Impozitul pe profit de nregistrat = 23.680 16.640 = 7.040 lei nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit:
7.040 lei 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozitul pe profit 7.040 lei

67

Trimestrul IV: Plata impozitului pe profit (impozitul datorat pe primele trei trimestre impozitul pltit n cursul anului = 23.680 23.040 = 640 lei):
640 lei 441 Impozitul pe profit = 5121 Conturi la bnci n lei 640 lei

Rezultatul fiscal = 560.000 400.000 20.000 + 30000 = 170.000 lei Impozitul pe profit datorattrim.I+II+III+IV = 170.000 x 16% = 27.200 lei Impozitul pe profit de nregistrat = 27.200 23.680 = 3.520 lei nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit:
3.520 lei 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozitul pe profit 3.520 lei

n trimestrul I 2011 se achit suma de 3520 lei, reprezentnd impozitul pe profit aferent trimestrului IV 2010. Aplicaia nr.7: Aplicaie recapitulativ S..C. BETA S.A. prezint urmtoarele informaii la sfritul trimestrului I 2010: - rezultatul contabil 30.000 lei; - venituri din dividende 6.000 lei; - cheltuieli cu amenzi i penaliti datorate statului 9.000 lei; - cheltuieli cu lipsuri la inventar (lipsuri neimputabile) 1.000 lei, TVA 24%; - rezerve legale constituite n anii precedeni 500 lei; - capital social 10.000 lei. S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe profit. Rezolvare: Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil Deduceri fiscale + Cheltuieli nedeductibile Rezultatul contabil = 30.000 lei Deduceri fiscale Venituri neimpozabile (Venituri din dividende) = 6.000 lei Limita maxim a rezervei legale = Capital social x 20% = 10.000 x 20% = 2.000 lei Rezerva legal = (Rezultat contabil Venituri neimpozabile + Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile) x 5% = (30.000 6000 + 0) x 5% = 1.200 lei 500 lei + 1.200 lei 2.000 lei => Rezerva legal deductibil = 1.200 lei Total deduceri fiscale = 6.000 + 1.200 = 7.200 lei Cheltuieli nedeductibile Cheltuieli cu amenzi i penaliti datorate statului 9.000 lei; Cheltuieli cu lipsuri la inventar (lipsuri neimputabile) 1.000 lei;
68

TVA aferent lipsurilor neimputabile = 1.000 x 24% = 240 lei Total cheltuieli nedeductibile = 9.000 + 1.000 + 240 = 10.240 lei Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil Deduceri fiscale + Cheltuieli nedeductibile = 30.000 7.200 + 10.240 = 33.040 lei Impozitul pe profit = 33.040 x 16% = 5.286,4 lei nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit:
5.286 lei 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozitul pe profit 5.286 lei

Plata impozitului pe profit se efectueaz n trimestrul II. Aplicaia nr.8: Aplicaie recapitulativ La S.C. GAMA S.R.L. se cunosc urmtoarele informaii la sfritul anului 2010: - venituri totale 40.000 lei; - cheltuieli totale 24.000 lei (inclusiv cheltuieli cu impozitul pe profit); - cheltuieli privind penaliti datorate furnizorilor 700 lei; - cheltuieli privind provizioane pentru litigii 2.300 lei; - cheltuieli cu impozitul pe profit 2.280 lei; - venituri din ajustri pentru pierderea de valoare aferent investiiilor financiare pe termen scurt 1.100 lei; - venituri din diferene favorabile aferente titlurilor de participare 800 lei; - cheltuieli de protocol 620 lei; - impozitul pe profit pltit n timpul anului 2400 lei; - rezerve legale constituite n anii precedeni 25.000 lei; - capital social 125.000 lei. S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe profit. Rezolvare: Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil Deduceri fiscale + Cheltuieli nedeductibile Rezultatul contabil = Venituri totale (Cheltuieli totale - cheltuieli cu impozitul pe profit) = 40.000 (24.000 2.280) = 18.280 lei Deduceri fiscale Venituri neimpozabile = Venituri din ajustri pentru pierderea de valoare aferent investiiilor financiare pe termen scurt + venituri din diferene favorabile aferente titlurilor de participare = 1.100 + 800 = 1.900 lei Limita maxim a rezervei legale = Capital social x 20% = 125.000 x 20% = 25.000 lei. n consecin, nu se mai constituie rezerv legal. (Rezervele legale constituite n anii precedeni reprezint 20% din capitalul social) Total deduceri fiscale = 1.900 + 0 = 1.900 lei
69

Cheltuieli nedeductibile Cheltuieli privind provizioane pentru litigii 2.300 lei Cheltuieli de protocol: - cheltuieli deductibile = (Venituri impozabile Cheltuieli aferente, n afar de cheltuieli de protocol i cheltuieli cu impozitul pe profit) x 2% = [(40.000 1.100 800) (24.000 620 2.280)] x 2% = 340 lei sau - cheltuieli deductibile = (Rezultat contabil Venituri neimpozabile + Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile + Cheltuieli de protocol) x 2% = (18.280 1.900 + 0 + 620) x 2% = 340 lei - cheltuieli nedeductibile = 620 340 = 280 lei Total cheltuieli nedeductibile = 2.300 + 280 = 2.580 lei Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil Deduceri fiscale + Cheltuieli nedeductibile = 18.280 1900 + 2.580 = 18.960 lei Impozitul pe profit datorat 2010 = 18.960 x 16% = 3033,6 lei Impozitul pe profit de nregistrat = 3033,6 2.280 = 753,6 lei nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit:
754 lei 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozitul pe profit 754 lei

Impozitul pe profit n sum de 754 lei se achit n trimestrul I 2011. Aplicaia nr.9: Aplicaie recapitulativ S.C. DELTA S.R.L. prezint urmtoarele informaii referitoare la veniturile i cheltuielile aferente anului 2010: - venituri totale 240.000 lei; - cheltuieli totale 180.000 lei (inclusiv cheltuieli cu impozitul pe profit); - cheltuieli privind ajutoare acordate salariailor care au suferit pierderi n gospodrie 2000 lei; - cheltuieli cu salariile personalului 80.000 lei - cheltuieli privind ajustri pentru deprecierea creanelor-clieni 24.000 lei; - creane nencasate ntr-o perioad de 270 zile de la data scadenei 100.000 lei cheltuieli privind provizioane pentru garanii 2.000 lei; - venituri din reluarea provizioanelor pentru litigii 2.000 lei; - venituri din dividende 10.000 lei; - cheltuieli privind comisioanele aferente ncasrii dividendelor 200 lei; - rezerve legale constituite n anii precedeni 780 lei; - capital social 4.000; - cheltuieli cu impozitul pe profit 2.000 lei; - impozitul pe profit pltit n timpul anului 2.400 lei (aferent anului 2010). S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe profit.
70

Precizare: n veniturile neimpozabile care se scad la determinarea bazei de calcul pentru rezerva legal nu sunt incluse: veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile, precum i veniturile din restituirea sau anularea unor dobnzi i/sau penaliti de ntrziere pentru care nu s-a acordat deducere. Rezolvare: Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil Deduceri fiscale + Cheltuieli nedeductibile Rezultatul contabil = Venituri totale (Cheltuieli totale - cheltuieli cu impozitul pe profit) = 240.000 (180.000 2.000) = 62.000 lei Deduceri fiscale Venituri neimpozabile = Venituri din reluarea provizioanelor pentru litigii + Venituri din dividende = 2.000 + 10.000 = 12.000 lei Limita maxim a rezervei legale = Capital social x 20% = 4.000 x 20% = 800 lei Rezerva legal = (Rezultat contabil Venituri neimpozabile + Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile) x 5% = (62.000 10.000 + 200) x 5% = 2.610 lei 780 lei + 2.610 lei > 800 lei => Rezerva legal deductibil = 800 780 = 20 lei Total deduceri fiscale = 12.000 + 20 = 12.020 lei Cheltuieli nedeductibile Cheltuieli sociale: - cheltuieli deductibile = Cheltuielile cu salariile personalului x 2% = 80.000 x 2% = 1.600 lei - cheltuieli nedeductibile = 2.000 1.600 = 400 lei Cheltuieli privind ajustri pentru deprecierea creanelor-clieni: - cheltuieli deductibile = Creanele nencasate i care ndeplinesc condiiile prevzute de lege pentru calculul cheltuielilor deductibile x 30% = 100.000 x 30% = 30.000 lei - cheltuieli nedeductibile = 0 (24.000 lei < 30.000 lei) Cheltuieli privind comisioanele aferente ncasrii dividendelor = 200 lei Total cheltuieli nedeductibile = 400 + 0 + 200 = 600 lei Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil Deduceri fiscale + Cheltuieli nedeductibile = 62.000 12.020 + 600 = 50.580 lei Impozitul pe profit datorat 2010 = 50.580 x 16% = 8.092,8 lei Impozitul pe profit de nregistrat = 8.092,8 2.000 = 6.092,8 lei nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit:

71

6.093 lei

691 Cheltuieli cu impozitul pe profit

441 Impozitul pe profit

6.093 lei

Impozitul pe profit de plat = 8.092,8 2.400 = 5.692,8 lei (se achit n trimestrul I 2011) Aplicaia nr.10: Aplicaie recapitulativ S.C. ALFA S.A. prezint urmtoarele date la finalul exerciiului financiar al anului 2010:
- lei -

Venituri din exploatare, din care: - venituri din vnzarea mrfurilor - venituri din prestri servicii - venituri din provizioane pentru litigii - venituri din restituirea penalitilor pltite n plus statului - venituri din cedarea activelor imobilizate Cheltuieli din exploatare, din care: - cheltuieli privind mrfurile vndute - cheltuieli privind salariile - cheltuieli privind ajustrile pentru deprecierea terenurilor - cheltuieli privind lipsuri neimputabile - cheltuieli privind bilete de tratament i odihn acordate salariailor - cheltuieli privind activele cedate - cheltuieli cu impozite i taxe Venituri financiare, din care: - venituri din dobnzi - venituri din dividende - venituri din diferene favorabile aferente titlurilor de participare - venituri din vnzarea obligaiunilor Cheltuieli financiare, din care: - cheltuieli cu dobnzile (gradul de ndatorare al capitalului: 2,3) - cheltuieli privind ajustrile de valoare aferente investiiilor financiare pe termen scurt Pierderea fiscal de recuperat din anii precedeni Capital social Rezerve legale constituite n anii precedeni

200.000 80.000 60.000 20.000 30.000 10.000 140.000 50.000 50.000 6.000 8.000 12.000 4.000 10.000 80.000 60.000 10.000 8.000 2.000 20.000 16.000 4.000 80.000 20.000 3.600

72

S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe profit. Rezolvare: Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil Deduceri fiscale + Cheltuieli nedeductibile Rezultatul contabil = Venituri Cheltuieli = (200.000 + 80.000) (140.000 + 20.000) = 120.000 lei Deduceri fiscale Venituri neimpozabile = Venituri din provizioane pentru litigii + Venituri din restituirea penalitilor pltite n plus statului + Venituri din dividende + Venituri din diferene favorabile aferente titlurilor de participare = 20.000 + 30.000 + 10.000 + 8.000 = 68.000 lei Limita maxim a rezervei legale = Capital social x 20% = 20.000 x 20% = 4.000 lei Rezerva legal = (Rezultat contabil Venituri neimpozabile + Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile) x 5% = (120.000 18.000 + 0) x 5% = 5.100 lei (Veniturile neimpozabile luate n calcul la stabilirea rezervei legale = Venituri din dividende + Venituri din diferene favorabile aferente titlurilor de participare) 3.600 lei + 5.100 lei > 4.000 lei => Rezerva legal deductibil = 4.000 3.600 = 400 lei Total deduceri fiscale = 68.000 + 400 = 68.400 lei Cheltuieli nedeductibile Cheltuieli privind ajustrile pentru deprecierea terenurilor = 6.000 lei Cheltuieli privind lipsuri neimputabile = 8.000 lei TVA aferent lipsurilor neimputabile = 8.000 x 24% = 1.920 lei Cheltuieli sociale: - cheltuieli deductibile = Cheltuielile cu salariile personalului x 2% = 50.000 x 2% = 1.000 lei - cheltuieli nedeductibile = 12.000 1.000 = 11.000 lei Cheltuieli privind ajustrile de valoare aferente investiiilor financiare pe termen scurt = 4.000 lei Total cheltuieli nedeductibile = 6.000 + 8.000 + 1.920 + 11.000 + 4.000 = 30.920 lei Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil Deduceri fiscale + Cheltuieli nedeductibile = 120.000 68.400 + 30.920 = 82.520 lei Pierderea fiscal de recuperat din anii precedeni = 80.000 lei Rezultatul fiscal dup acoperirea pierderilor = 82.520 80.000 = 2.520 lei Impozitul pe profit = 2.520 x 16% = 403,2 lei nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit:
403 lei 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozitul pe profit 403 lei

73

Aplicaia nr.11: Aplicaie recapitulativ La S.C. BETA S.A. se cunosc urmtoarele informaii pentru anul 2010:
- lei -

Venituri din exploatare, din care: - cifra de afaceri - venituri din provizioane pentru garanii - venituri din provizioane pentru litigii - venituri din ajustri privind deprecierea terenurilor Venituri financiare, din care: - venituri din dividende Cheltuieli din exploatare, din care: - cheltuieli privind penaliti datorate furnizorilor - cheltuieli privind penaliti datorate statului - cheltuieli privind ajustrile aferente deprecierii stocurilor - cheltuieli privind ajustrile aferente deprecierii creanelor clieni - cheltuieli privind cadouri acordate salariatelor - cheltuieli privind transportul salariailor la i de la locul de munc - cheltuieli privind bilete de tratament i odihn acordate salariailor - cheltuieli cu salariile personalului - cheltuieli de sponsorizare - cheltuieli privind lipsuri la inventar, din care: - suma de 1.200 lei este corespunztoare perisabilitilor care se ncadreaz n limitele legale; - suma de 200 lei reprezint lipsuri imputabile gestionarului; - diferena reprezint lipsuri neimputabile. Cheltuieli financiare, din care: - cheltuieli cu impozitul pe profit, nregistrate n cursul anului Impozitul pe profit pltit n timpul anului (aferent anului 2010) Creane clieni nencasate de 270 zile de la data scadenei (sunt ndeplinite condiiile stabilite de lege pentru calculul sumei deductibile din cheltuielile cu ajustrile pentru deprecierea creanelor-clieni) Capital social Rezerve legale constituite n anii precedeni
74

160.000 80.000 1.000 600 200 20.000 2.000 108.000 400 4.000 200 10.000 2.000 4.000 3.000 40.000 8000 2000

10.000 2.000 2.800 30.000 24.000 2.000

La sfritul lunii aprilie s-a achiziionat un mijloc de transport cu valoarea de intrare de 45.000 lei. Durata de utilizare contabil e de 10 ani, durata de utilizare fiscal e de 5 ani, iar amortizarea se calculeaz prin metoda liniar. S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe profit. Rezolvare: Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil Deduceri fiscale (inclusiv cheltuielile cu amortizarea fiscal) + Cheltuieli nedeductibile (inclusiv cheltuielile cu amortizarea contabil) Rezultatul contabil = Venituri Cheltuieli = (160.000 + 20.000) (108.000 + 10.000) = 62.000 lei Deduceri fiscale Venituri neimpozabile = Venituri din provizioane pentru litigii + Venituri din ajustri pentru deprecierea terenurilor + Venituri din dividende = 600 + 200 + 2.000 = 2.800 lei Limita maxim a rezervei legale = Capital social x 20% = 24.000 x 20% = 4.800 lei Rezerva legal = (Rezultat contabil Venituri neimpozabile + Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile) x 5% = (62.000 2.000 + 0) x 5% = 3.000 lei (Venituri neimpozabile luate n calcul la stabilirea rezervei legale = Venituri din dividende) 2.000 lei + 3.000 lei > 4.800 lei => Rezerva legal deductibil = 4.800 2.000 = 2.800 lei Amortizarea fiscal se calculeaz ncepnd cu luna mai (8 luni pentru anul 2010): 45.000 8 Amortizare fiscal = = 6.000 lei 5 12 Total deduceri fiscale = 2.800 + 2.800 + 6.000 = 11.600 lei Cheltuieli nedeductibile Cheltuieli privind penalitile datorate statului = 4.000 lei Cheltuieli privind ajustrile pentru deprecierea stocurilor = 200 lei Cheltuieli privind ajustrile aferente deprecierii creanelor clieni: - cheltuieli deductibile = Creanele nencasate i care ndeplinesc condiiile prevzute de lege pentru calculul cheltuielilor deductibile x 30% = 30.000 x 30% = 9.000 lei - cheltuieli nedeductibile = 10.000 9.000 = 1.000 lei Cheltuieli sociale: - cheltuieli deductibile = Cheltuieli cu salariile x 2% = 40.000 x 2% = 800 lei - cheltuieli nedeductibile = (2.000 + 4.000 + 3.000) 800 = 8.200 lei
75

Cheltuieli sponsorizare = 8.000 lei Cheltuieli privind lipsuri la inventar neimputabile = 600 lei TVA aferent cheltuielilor privind lipsuri neimputabile = 600 x 24% = 144 lei 45.000 8 Amortizare contabil = = 3.000 lei 10 12 Total cheltuieli nedeductibile = 4.000 + 200 + 1.000 + 8.200 + 8.000 + 600 + 144 + 3.000 = 25.144 lei Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil Deduceri fiscale + Cheltuieli nedeductibile = 62.000 11.600 + 25.144 = 75.544 lei Impozitul pe profit = 75.544 x 16% = 12.087 lei Cheltuielile de sponsorizare se scad din impozitul pe profit datorat, n limita a 3 din cifra de afaceri, dar nu mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat: - CA x 3 = 80.000 x 3 = 240 lei - Impozitul pe profit x 20% = 12.087 x 20% = 2.417,4 lei Impozitul pe profit datorat final = 12.087 240 = 11.847 lei Impozitul pe profit de nregistrat = 11.847 2.000 = 9.847 lei nregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit:
9.847 lei 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozitul pe profit 9.847 lei

Impozitul pe profit rmas de plat = 11.847 2.800 = 9.047 lei (se achit n trimestrul I 2010.

REZUMAT
Impozitul pe profit este un impozit direct care se aplic beneficiului obinut din desfurarea unei activiti economice. El reprezint una din principalele surse de venituri ale bugetului de stat. Cota de impozit pe profit care se aplic asupra profitului impozabil este de 16%, cu urmtoarele excepii: contribuabilii care desfoar activiti de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor, cazinourilor sau pariurilor sportive i n cazul crora impozitul pe profit datorat pentru activitile enumerate este mai mic dect 5% din veniturile respective sunt obligai la plata unui impozit de 5% aplicat acestor venituri nregistrate. Venituri neimpozabile: dividendele primite de la o persoan juridic romn; diferenele favorabile de valoare a titlurilor de participare, nregistrate ca urmare a ncorporrii rezervelor veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere; veniturile neimpozabile, prevzute expres n acorduri i memorandumuri aprobate prin acte normative.
76

Cheltuieli cu deductibilitate limitat: - cheltuielile de protocol - suma cheltuielilor cu indemnizaia de deplasare acordat salariailor) cheltuielile sociale - perisabilitile, n limitele prevzute de lege; cheltuielile reprezentnd tichetele de mas acordate de angajatori, potrivit legii; - cheltuielile cu provizioane i rezerve; - cheltuielile cu dobnda i diferenele de curs valutar. - cheltuielile cu amortizarea; - cheltuielile efectuate n numele unui angajat, la schemele de pensii facultative, - cheltuielile cu primele de asigurare voluntar de sntate, - cheltuielile pentru funcionarea, ntreinerea i repararea locuinelor de serviciu; - cheltuielile de funcionare, ntreinere i reparaii aferente unui sediu aflat n locuina proprietate personal a unei persoane fizice; - cheltuielile de funcionare, ntreinere i reparaii. Cheltuieli nedeductibile - cheltuielile cu impozitul pe profit datorat; - dobnzile/majorarile de ntrziere, amenzile, confiscrile i penalitile de ntrziere datorate catre autoritile romne/strine; - cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a activelor corporale constatate lips din gestiune ori degradate, neimputabile, pentru care nu au fost ncheiate contracte de asigurare - cheltuielile cu taxa pe valoarea adugat aferent bunurilor acordate salariailor sub forma unor avantaje n natur; - cheltuielile nregistrate n contabilitate, care nu au la baz un document justificativ; - cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile; - cheltuielile cu primele de asigurare pltite de angajator, n numele angajatului, care nu sunt incluse n veniturile salariale ale angajatului; - alte cheltuieli salariale, care nu sunt impozitate la angajat; - cheltuielile cu serviciile de management, consultan, asisten sau alte prestri de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestrii acestora n scopul activitilor desfurate i pentru care nu sunt ncheiate contracte; - pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu, nencasate, pentru partea neacoperit de ajustrile constituite; - cheltuielile de sponsorizare i/sau mecenat i cheltuielile privind bursele private;
77

- cheltuielile nregistrate n evidena contabil, care au la baz un document emis de un contribuabil inactiv al crui certificat de nregistrare fiscal a fost suspendat n baza ordinului preedintelui ANAF; - cheltuielile reprezentnd valoarea deprecierilor imobilizrilor corporale, n cazul n care, ca urmare a efecturii unei reevaluri, se nregistreaz o descretere a valorii acestora. Orice pierdere fiscal net care apare n perioada n care contribuabilul a fost scutit de impozitul pe profit poate fi recuperat din profiturile impozabile viitoare.

Pierdere = fiscal net

Pierderi fiscale totale pe perioada de scutire

Profit impozabil total n aceeai perioad

APLICAII I STUDII DE CAZ PROPUSE PENTRU REZOLVARE

Aplicaia nr. 1 Se cunosc urmtoarele informaii despre activitatea unui agent economic: - venituri totale: 30000 lei, din care: venituri din anularea cheltuielilor pentru care nu s-au acordat deduceri 1000 lei; dividende primite de la o persoan juridic romn 2500 lei; - cheltuieli totale: 15000 lei, din care: cheltuieli de protocol 500 lei; cheltuieli cu impozitul pe profit aferent trimestrelor anterioare 800 lei. S se determine impozitul pe profit. Aplicaia nr. 2 S.C. ALFA S.A. prezint la sfritul anului 2010 urmtoarea situaie: - venituri din vnzarea mrfuri 6.000 lei; - venituri din vnzarea produselor finite 4.000 lei; - venituri financiare 800 lei; - venituri din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere = 100 lei; - cheltuieli cu materii prime i materiale 1.200 lei; - cheltuieli cu personalul 600 lei; - cheltuieli cu protocolul 100 lei - cheltuieli cu dobnda pentru creditele bancare (gradul de ndatorare a capitalului = 3,2) 500 lei;
78

- cheltuieli pentru prevenirea accidentelor de munc i a bolilor profesionale, potrivit legii 300 lei; - cheltuieli de reclam i publicitate 60 lei; - cheltuieli cu impozitul pe profit 250 lei; - cheltuieli sociale 15 lei; - pierdere fiscal n anul precedent 1.000 lei; - cheltuieli cu sponsorizarea 80 lei. S se determine i s se nregistreze impozitul pe profit.

Aplicaia nr. 3 O societate comercial a nregistrat venituri totale de 790.000 lei din care cifra de afaceri este de 750.000 lei. Cheltuielile totale efectuate sunt de 600.000 lei din care 10.000 lei reprezint impozitul pe profit pltit n cursul anului, 30.000 lei reprezint cheltuieli cu sponsorizarea, 3.000 lei reprezint majorri de ntrziere rezultate n urma unui control fiscal, 5.000 lei reprezint contravaloarea unor servicii de consultan furnizate de un partener, pentru care nu exist contract ncheiat i nu este justificat necesitatea lor. S se determine impozitul pe profit de virat statului. Aplicaia nr. 4 O societate comercial nregistreaz n anul 2010 venituri n sum de 175.000 lei, din care 20.000 lei reprezint dividende primite de la o persoan juridic romn. Cheltuielile sunt urmtoarele: - cheltuieli cu materiile prime i materialele 37000 lei; - cheltuieli de personal 10000 lei; - cheltuieli cu impozitul pe profit datorat n cursul anului 3000 lei; - cheltuieli cu provizioanele pentru garanii de bun execuie acordate clienilor 15000 lei; - cheltuieli nregistrate n contabilitate care nu au la baz un document justificativ 20.000 lei; - cheltuieli cu amortizarea contabil a mijloacelor fixe 20.000 lei; amortizarea fiscal este 23.000 lei; - cheltuieli cu sponsorizarea 2.500 lei S se calculeze impozitul pe profit datorat la nivelul anului i diferena de virat statului. Aplicaia nr.5 O societate comercial nregistreaz ntr-un an venituri n suma de 560.000 lei din care 1200 lei venituri din dividende de la o persoan juridic romn. Cheltuielile nregistrate sunt:
79

- cheltuieli cu serviciile prestate de teri 11.000 lei (exist contracte ncheiate, se justific necesitatea lor i sunt documente care s ateste prestarea lor efectiv); - cheltuieli cu materiile prime i materialele consumabile 200.000 lei; - cheltuieli cu stocurile de materiale constatate lips din gestiune, neimputabile 2500 lei; - cheltuieli cu plata personalului 63.500 lei, din care 50.000 lei este fondul de salarii i diferena contribuii aferente fondului de salarii; - cheltuieli de protocol 2400 lei; - cheltuieli cu sponsorizarea n bani 1200 lei; - cheltuieli cu impozitul pe profit pltit n cursul anului 4.000 lei. S se calculeze impozitul pe profit datorat pentru ntregul an. Aplicaia nr.6 O societate comercial pltitoare de impozit pe profit realizeaz n primul trimestru al anului 2010 venituri totale n sum de 13450 lei, din care 2300 lei reprezint venituri neimpozabile. n aceeai perioad, societatea comercial nregistreaz cheltuieli totale n sum de 9700 lei, din care 1570 lei reprezint cheltuieli nedeductibile. Determinai impozitul pe profit de plat aferent trimestrului I 2010.

Aplicaia nr.7 S.C. X S.R.L. nregistreaz urmtoarele venituri i cheltuieli n anul 2010:
- lei -

Trimestru

Venituri totale

Cheltuieli totale

Venituri neimpozabile

Cheltuieli nedeductibile

I 90.000 75.000 20.000 II 125.000 80.000 25.000 III 150.000 100.000 40.000 IV 200.000 150.000 45.000 S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe profit.

10.000 15.000 30.000 40.000

Aplicaia nr.7 S.C. ALFA S.A. prezint urmtoarele date la finalul exerciiului financiar al anului 2010:
- lei -

1. Venituri: - venituri din vnzarea mrfurilor - venituri din prestri servicii


- venituri din provizioane pentru litigii
80

44.000 30.000 10.000

- venituri din restituirea penalitilor pltite n plus statului - venituri din cedarea activelor imobilizate - venituri din dobnzi - venituri din dividende - venituri din diferene favorabile aferente titlurilor de participare - venituri din vnzarea obligaiunilor 2. Cheltuieli: - cheltuieli privind mrfurile vndute - cheltuieli privind salariile - cheltuieli de sponsorizare - cheltuieli privind penaliti datorate statului - cheltuieli privind penaliti datorate furnizorilor - cheltuieli privind ajustrile pentru deprecierea terenurilor - cheltuieli privind lipsuri neimputabile - cheltuieli privind bilete de tratament i odihn acordate salariailor - cheltuieli privind activele cedate - cheltuieli cu impozite i taxe - cheltuieli cu dobnzile (gradul de ndatorare al capitalului: 2,5) - cheltuieli privind ajustrile de valoare aferente investiiilor financiare pe termen scurt 4. Capital social 5. Rezerve legale constituite n anii precedeni S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe profit.

15.000 5.000 3.400 5.400 4.000 1.000 25.000 21.000 4.000 200 2.000 3.000 4.000 6.000 2.000 5.000 8.000 2.000

10.000 1.800

TESTE GRIL

1. Care dintre urmtoarele venituri este neimpozabil? a. venituri din dobnzi; b. venituri din diferene de curs valutar; c. venituri din provizioane atunci cnd la constituirea acestora cheltuielile au fost deductibile; d. venituri din dividende; e. venituri din vnzarea mrfurilor.
81

2. n cursul unui an o firm a nregistrat urmtoarele cheltuieli: cheltuieli cu salariile 3000 lei; cheltuieli cu energia i apa 1000 lei; cheltuieli cu amenzi datorate autoritilor romne 500 lei; cheltuieli cu impozitul pe profit 1500 lei; cheltuielile cu mrfurile 5000 lei; cheltuieli cu perisabilitile peste limitele admise de lege 300 lei. Care este valoarea cheltuielilor nedeductibile? a. 2000 lei; b. 1800 lei; c. 2300 lei; d. 300 lei; e. 3000 lei. 3. Cheltuielile de protocol: a. sunt cheltuieli nedeductibile fiscal; b. sunt cheltuieli cu deductibilitate limitat; c. sunt deductibile n limita a 2% din veniturile impozabile din care se deduc cheltuielile aferente, cu excepia cheltuielilor de protocol i a celor cu impozitul pe profit; d. sunt deductibile n limita a 2 % din totalitatea veniturilor din case se deduc cheltuielile aferente, cu excepia cheltuielilor de sponsorizare i a celor cu impozitul pe profit; e. sunt cheltuieli integral deductibile fiscal. 4. Care dintre urmtoarele entiti nu sunt scutite de la plata impozitului pe profit? a. Trezoreria statului; b. Banca Naional a Romniei; c. Instituiile de nvmnt particular acreditate; d. Fondul de compensare a investitorilor; e. Societile comerciale cu rspundere limitat; 5. Care dintre urmtoarele cheltuieli sunt deductibile? a. cheltuielile cu achiziionarea ambalajelor, pe durata de via stabilit de ctre contribuabil; b. cheltuielile reprezentnd contribuiile pentru asigurarea de accidente de munc i boli profesionale, potrivit legii, i cheltuielile cu primele de asigurare pentru asigurarea de riscuri profesionale; c. cheltuieli cu dobnzile dac gradul de ndatorare este mai mare dect 3; d. cheltuielile pentru formarea i perfecionarea profesional a personalului angajat; e. cheltuielile pentru marketing, studiul pieei, promovarea pe pieele existente sau noi. 6. Se cunosc urmtoarele informaii: venituri impozabile 10000 lei; cheltuieli aferente veniturilor impozabile 6000 lei; cheltuieli de protocol
82

800 lei; cheltuieli cu impozitul pe profit 400 lei. Valoarea cheltuielilor nedeductibile aferent cheltuielilor de protocol este de: a. 80 lei; b. 720 lei; c. 56 lei; d. 744 lei; e. 800 lei; 7. Se cunosc urmtoarele informaii: venituri neimpozabile 10000; cheltuieli aferente veniturilor impozabile 6000 lei; cheltuieli aferente minusurilor constatate la inventar 1000 lei pentru care se accept perisabiliti n valoare de 700 lei; cheltuieli cu amenzi i penaliti 600 lei. Valoarea cheltuielilor nedeductibile fiscal este de: a. 1600; b. 1300; c. 900; d. 700; e. 600; 8. Se cunosc urmtoarele date: capital social 10000 lei; rezerve legale din anii anteriori 1500 lei; profit contabil 15000 lei. Valoarea maxim a rezervei legale care se poate constitui pentru a fi deductibil este de: a. 250; b. 500; c. 750; d. 1000; e. 2000; 9. Metoda de amortizare accelerat, pentru a fi amortizarea corespunztoare integral deductibil fiscal, se poate aplica pentru: a. construcii; b. obiecte de inventar; c. unelte i instalaii; d. cheltuieli de constituire; e. amenajarea terenurilor; 10. Se dau urmtoarele cheltuieli: cheltuieli cu impozitul pe profit 500 lei; cheltuieli cu mrfurile 10000 lei; cheltuieli cu amortizarea determinat prin metoda liniar aferent construciilor 1000 lei; cheltuieli cu dobnzile i penalitile datorate furnizorilor 400 lei. Valoarea cheltuielilor nedeductibile este de: a. 500; b. 1500;
83

c. 900; d. 1900; e. 10000. 11. Care este impozitul pe profit cunoscnd: venituri totale 1000; cheltuieli totale 700, din care: cheltuieli cu amenzi datorate autoritilor romne 100 lei, cheltuieli cu salarii 300 lei, cota de impozit pe profit 16%? a. 128; b. 48; c. 64; d. 112; e. 16;
Rspunsuri:

1. d); 2.c); 3 b,c );4. e); 5. a,b,d,e) 6.d) 7. c) 8. b) 9.c) 10. a) 11. c

BIBLIOGRAFIE

1. Morariu Ana, Radu Gabriel, Punescu Mirela Contabilitatea i fiscalitatea n dezvoltarea firmei, Ed. EX Ponto, Constana, 2005 2. Vintil Georgeta Fiscalitate, Metode i tehnici fiscale, ediia a doua, Ed. Economic, Bucureti, 2006 3. Vian Dumitru (coord.) Contabilitate financiar,vol.I, II, Independena Economic, Piteti, 2006 Ed.

4. *** Codul fiscal i normele de aplicare. Procedura fiscal, Ed. Juris Argessis, Curtea de Arge, 2010 5. Codul fiscal aplicabil de la 01.01.2010 cu modificrile i completrile ulterioare (la 01.07.2010) 6. *** OMFP 3055/2009 privind reglementrile conforme cu directivele a IV-a i a VII-a ale CEE

84

MODULUL IV. CONTABILITATEA I FISCALITATEA TAXEI PE VALOAREA ADUGAT


SCOPUL MODULULUI Scopul modulului Contabilitatea i fiscalitatea taxei pe valoarea adugat este de a prezenta modul de contabilizare i de fiscalizare a taxei pe valoarea adugat la nivelul unei firme. OBIECTIVELE SPECIFICE MODULULUI Cunoaterea semnificaiei termenilor specifici privind aplicarea TVA dup aderare, ca rezultat al armonizrii fiscale; nelegerea i nsuirea regulilor de funcionare a TVA aplicabile la nivel naional i intracomunitar; nsuirea modalitilor de stabilire a bazei de impozitare n diverse cazuri ntlnite n practic; nelegerea i nsuirea aplicrii regimului deducerii i determinarea obligaiei sau creanei de TVA; nsuirea aspectelor privind relaia fiscalitate-contabilitate a TVA; nsuirea modalitii de nregistrare n contabilitate a operaiunilor legate de gestionarea a TVA la nivelul ntreprinderii; Cunoaterea implicaiilor TVA asupra rezultatului i fluxurilor de trezorerie; REZULTATE ATEPTATE n urma parcurgerii modulului, studenii vor dobndi urmtoarele abiliti i competene: competene cognitive - studentul trebuie s cunoasc i s neleag noiunea de tax pe valoarea adugat, de baz de calcul, de operaiuni scutite i operaiuni taxabile. competene profesionale - studentul este capabil: - s identifice i s explice mecanismul taxei pe valoarea adugat; - s fac distincia ntre operaiuni scutite de taxa pe valoarea adugat i operaiuni taxabile; - s identifice operaiunile economice supuse diverselor cote de tax pe valoarea adugat; MODALITATEA DE DESFURARE: prezentare i dezbatere, exemple i studii de caz FOND DE TIMP 8 ore studiu individual i 8 ore activitate de seminar CUVINTE CHEIE: taxa pe valoarea adugat, operaiuni impozabile, persoane impozabile, livrri intracomunitare, achiziii
85

intracomunitare, faptul generator, exigibilitate, baza de impozitare, cote de impozitare, regim de impozitare, operaiuni scutite, teritorialitate, obligaii de plat, regularizare TVA, principiul deducerii, taxarea invers, taxarea invers.

REFERATE: Armonizarea TVA n Romnia ca rezultat al integrrii n Uniunea European; Implicaii ale TVA n comerul intracomunitar-livrrile i achiziiile intracomunitare; Implicaiile taxei pe valoarea adugat asupra performanelor ntreprinderii; Taxarea invers - motivaie si mod de aplicare. INTRODUCERE Armonizarea impozitrii indirecte, n Romnia ca rezultat al integrrii n Uniunea European, a determinat o serie ntreag de reglementri6 n plan fiscal privind taxa pe valoarea adugat ca principal impozit indirect, urmrindu-se uniformizarea legislaiei cu cea din U.E. n special n ceea ce privete tranzaciile intracomunitare7. Printr-o scurt trecere n revist a principalelor aspecte privind reglementarea i aplicarea TVA, vom ncerca s readucem n atenie8 baza elementelor definitorii i tehnice ale TVA, utile nelegerii aplicrii n practica fiscal i contabil a acestui impozit.

Sediul materiei privind impozitarea prin taxa pe valoarea adugat, se afl n Codul fiscal, aprobat prin Legea 571/2003, publicat n M.O. 927 din 23 decembrie 2003 cu modificrile i completrile ulterioare i HG nr.44 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii 571/2003 privind Codul fiscal, publicat n MO nr.112 din 6 februarie 2004 ,cu modificrile i completrile ulterioare. 7 La nivelul UE, legislaia n materie de TVA este reprezentat n principal de Directiva a 6a (Directiva 77/388/CE a Consiliului din 17 mai 1977, privind armonizarea legislaiilor statelor membre referitoare la impozitul pe cifra de afaceri - sistemul comun privind taxa pe valoarea adugat) cu modificrile i completrile ulterioare. 8 Pentru o mai bun nelegere i nsuire a noiunilor, soluiilor i speelor prezentate, recomandm utilizarea informaiilor i precizrilor din Codul fiscal i Normele de aplicare actualizate (www.anaf.ro)

86

LECIA 6. TVA: OPERAIUNI CUPRINSE N SFERA DE APLICARE; LOCUL OPERAIUNILOR; OPERAIUNI IMPOZABILE; OPERAIUNI SCUTITE

1. Tipuri de operaiuni cuprinse n sfera de aplicare 1. Livrarea de bunuri, care reprezint transferul dreptului de a dispune de bunuri ca i un proprietar. n acest sens, se utilizeaz mai multe noiuni, precum: livrarea ctre sine; livrare intracomunitar; transferul; nontransfer; vnzarea la distan. 2. Prestarea de servicii 3. Schimburi de bunuri sau servicii 4. Achiziii intracomunitare de bunuri 5. Importul de bunuri Livrarea ctre sine / prestarea ctre sine se consider a fi: preluarea de ctre o persoan impozabil a bunurilor mobile achiziionate sau produse de ctre aceasta, pentru a fi utilizate n scopuri care nu au legtur cu activitatea economic desfurat, prevzute n lege. Livrare intracomunitar (LIC) reprezint o livrare de bunuri, care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru n alt stat membru de ctre furnizor sau de persoana ctre care se efectueaz livrarea ori de alt persoan (transportatorul), n contul acestora. Transferul, (livrarea intracomunitar asimilat), reprezint transportul de ctre o persoan impozabil de bunuri aparinnd activitii sale economice din Romnia, ntr-un alt stat membru pentru a fi utilizate n scopul desfurrii activitii sale economice n acel stat membru. Nontransferul, reprezint de fapt circulaia bunurilor din Romania ctre alt stat membru (fr tranzacie). Vnzarea la distan reprezint o livrare de bunuri care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru n alt stat membru de ctre furnizor sau de alt persoan n numele acestuia. Prestarea de servicii sau asimilate prestrilor de servicii, se consider orice operaiune care nu constituie livrare de bunuri, cum ar fi utilizarea temporar a bunurilor care fac parte din activele unei persoane impozabile, sau pentru a fi puse la dispoziie, n vederea utilizrii n mod gratuit, altor persoane, dac taxa pentru bunurile respective a fost dedus total sau parial.
87

Schimbul de bunuri sau servicii, se ntlnete n cazul unei operaiuni care implic o livrare de bunuri i/sau o prestare de servicii n schimbul unei livrri de bunuri i/sau prestri de servicii, fiecare persoan impozabil se consider c a efectuat o livrare de bunuri i/sau o prestare de servicii cu plat. Achiziia intracomunitar (AIC), este operaiunea de cumprare de bunuri ai cror furnizori sunt situai n statele membre UE, expediate sau transportate la destinaia indicat de cumprtor, de ctre furnizor, sau de ctre alt persoan, n contul furnizorului sau al cumprtorului. n principiu, achiziia intracomunitar taxabil este operaiunea n oglind a livrrii intracomunitare scutite efectuate de furnizorul din alt Stat Membru. Importul de bunuri, reprezint introducerea n comunitate de bunuri dintr-un teritoriu ter, altul dect statele membre UE. Importator este persoana pe numele creia sunt declarate bunurile, n momentul n care taxa la import devine exigibil.

Tabel nr. 1 Denumirea i sensul operaiunilor nainte i dup aderare


1. NAINTE DE DATA ADERARII a) Livrare de bunuri transportate din Romnia ctre un stat membru UE: - n Romnia avea loc un export, de regul scutit de TVA cu drept de deducere; - n statul membru UE avea loc un import, n principiu, impozabil n statul respectiv. b) Livrare de bunuri transportate dintr-un stat membru UE ctre Romnia: - n statul membru UE avea loc un export, n principiu, scutit de TVA cu drept de deducere n statul respectiv; - n Romnia avea loc un import, de regul, impozabil. Regimuri vamale suspensive (Operaiuni de perfecionare activa/pasiva, admitere temporar) Livrri care au locul in alt stat dect cel din care ncepe transportul 2. DUP DATA ADERARII a) Livrare de bunuri transportate din Romnia ctre alt stat membru UE: - n Romnia are loc o livrare intracomunitar de bunuri, de regul, scutit de TVA cu drept de deducere - n cellalt stat membru UE are loc o achizie intracomunitar de bunuri, n principiu, impozabil n statul respectiv. b) Livrare de bunuri transportate din alt stat membru UE ctre Romnia: - n cellalt stat membru UE are loc o livrare intracomunitar de regul, scutit de TVA cu drept de deducere n statul respectiv; - n Romnia are loc o achiziie intracomunitar de bunuri, n principiu, impozabil. Non transfer n statele membre de origine Regimuri vamale suspensive n relaia cu ri tere Non transfer

88

2. Operaiuni impozabile Pentru ca operaiile ce intr n sfera TVA s devin operaii impozabile din punct de vedere al TVA n Romnia, acestea trebuie s ndeplineasc anumite condiii: - s constituie sau s fie asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii; - locul livrrii sau prestrii este n Romnia; - livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizat de o persoan impozabil; - livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor rezult dintr-o activitate economic. De asemenea, sunt operaiuni impozabile: - importul de bunuri efectuat n Romnia, dac locul importului este Romnia; - achiziiile intracomunitare de bunuri, cu anumite excepii; - orice achiziie intracomunitar de mijloace de transport noi; - orice achiziie intracomunitar de produse accizabile; Nu sunt considerate operaiuni impozabile n Romnia achiziiile intracomunitare care sunt: - operaiuni efectuate de persoane care realizeaz exclusiv livrri de bunuri pentru care TVA nu este deductibil; - achiziii intracomunitare sub plafonul de 10.000 euro/an (excepie mijloacele de transport noi i produsele accizabile); - operaiuni pentru care locul livrri sau prestri nu este n Romnia. 3. Teritorialitatea TVA i locul operaiunilor Pentru a fi supuse TVA n ara noastr, livrrile de bunuri, prestrile de servicii, achiziiile intracomunitare sau importul, trebuie s fie considerate a fi realizate n Romnia. Dac operaiunile au loc ntr-un alt stat membru dect Romnia, ele vor fi impozabile n acel stat i neimpozabile n Romnia. Locul livrrii de bunuri se stabilete n funcie de operaiunea realizat : - Livrri de bunuri expediate sau transportate - locul livrrii: locul n care sunt situate bunurile la momentul nceperii transportului. - Bunuri care fac obiectul unor instalri sau montaj locul livrrii este locul unde se efectueaz instalarea sau montajul bunurilor. Aceste operaii nu sunt niciodat livrri intracomunitare n statele membre de unde ncepe transportul, sunt non-transferuri.

89

Locul achiziiei intracomunitare de bunuri, este locul unde se gsesc bunurile n momentul n care se ncheie expedierea sau transportul bunurilor. Locul prestrii de servicii este; - Locul beneficiarului, dac beneficiarul este o persoan impozabil - Locul prestatorului, dac beneficiarul este o persoan juridic neimpozabil. 4. Operaiuni scutite de T.V.A.
Operaiunile scutite de TVA sunt reglementate prin lege i nu se admite extinderea lor prin analogie. Aceste scutiri cuprind o arie larg de operaiuni, dintre care menionm urmtoarele categorii: a) scutiri n interiorul rii precizate concret prin lege; b) scutiri pentru importuri i achiziii intracomunitare; c) scutiri pentru exporturi sau alte operaiuni similare, pentru livrri intracomunitare i pentru transportul internaional i intracomunitar; d) scutiri speciale legate de traficul internaional de bunuri; e) scutiri pentru intermediari. Scutiri pentru importuri i achiziii intracomunitare: - Importul i achiziia intracomunitar de bunuri a cror livrare n Romnia este n orice situaie scutit de tax; - Achiziia intracomunitar de bunuri pentru care locul livrrii/prestrii este n strintate i pentru care cumparatorul ar avea dreptul la rambursarea taxei; - Importul de gaze naturale prin sistemul de distribuie a gazelor naturale i importul de energie electric. Scutiri pentru livrrile intracomunitare: Livrrile intracomunitare de bunuri, sunt scutite de plata TVA cu drept de deducere, dac sunt aferente urmtoarelor operaiuni: - Livrrile de bunuri expediate sau transportate n afara Comunitii de ctre furnizor sau de alt persoan n contul su; - Livrrile ctre o persoan care i comunic furnizorului un cod valabil de nregistrare n scopuri de TVA atribuit de autoritile fiscale din alt stat membru. Excepie fac livrrile, altele dect cele de mijloace de transport noi, efectuate de o ntreprindere mic ce aplic regimul scutirii de tax, acestea fiind scutite fr drept de deducere. - Livrrile intracomunitare de mijloace de transport noi ctre un cumprtor care nu i comunic furnizorului un cod valabil de ntregistrare n scopuri de TVA;

90

- Livrrile intracomunitare de bunuri accizabile ctre o persoan impozabil sau ctre o persoan juridic neimpozabil, care nu comunic un cod valabil de TVA din alt stat membru, cu excepia: livrrilor de bunuri accizabile efectuate de o ntreprindere mic; livrrilor de bunuri accizabile supuse regimului special al marjei profitului; transferului de bunuri. Obligaii cu privire la livrrile intracomunitare de bunuri scutite de TVA: o nscrierea operaiunii n facturi sau autofacturi n cazul transferului. o nscrierea n facturi a codului de nregistrare n scopuri de TVA al beneficiarului din alt stat membru (Codul ISO). o nscrierea operaiunii n rubrica de livrri intracomunitare din decontul de TVA (cod 300). o nscrierea facturilor care au fost emise sau primite aferente operaiunilor n declaraia recapitulativ (390 VIES) ce se va depune pentru fiecare lun pe parcursul creia au loc livrri intracomunitare (inclusiv transferuri).

LECIA 7. TVA: PERSOANE IMPOZABILE; OBLIGAIILE PERSOANELOR IMPOZABILE; FAPTUL GENERATOR I EXIGIBILITATEA; REGIMUL DE IMPOZITARE; COTELE I BAZ ADE IMPOZITARE

1. Persoanele impozabile i activitatea economic


Este considerat persoan impozabil orice persoan care desfoar, de o manier independent i indiferent de loc, activiti economice, oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activiti. Activitile economice cuprind activitile productorilor comercianilor sau prestatorilor de servicii, inclusiv activitile extractive, agricole i activitile profesiilor libere sau asimilate acestora. De asemenea, constituie activitate economic exploatarea bunurilor corporale sau necorporale n scopul obinerii de venituri cu caracter de continuitate. Instituiile publice sunt persoane impozabile pentru activitile desfurate n calitate de autoriti publice, dar care sunt scutite de tax, sau pentru activitile cu caracter economic aplicnd un regim mixt.

91

Persoana obligat la plata taxei pe valoarea adugat, este persoana impozabil care efectueaz livrri de bunuri sau prestri de servicii, cu excepia cazurilor pentru care beneficiarul este obligat la plata taxei. Persoana obligat la plata taxei pentru operaiunile taxabile din Romnia este persoana impozabil care efectueaz livrgri de bunuri sau prestri de servicii, cu excepia cazurilor pentru care beneficiarul este obligat la plata taxei Persoana obligat la plata taxei pentru livrri intracomunitare este persoana care efectueaz livrarea. Persoana obligat la plata taxei pentru achiziii intracomunitare, este persoana care efectueaz o achiziie intracomunitar de bunuri care este taxabil. Persoana obligat la plata taxei pentru importul de bunuri supus taxrii, conform legii este importatorul.

2. nregistrarea n scopuri TVA


Persoana impozabil care realizeaz sau intenioneaz sa realizeze operatii taxabile sau scutite cu drept de deducere, are obligaia nregistrrii in scop TVA. Sistemul romnesc de nregistrare n scopuri de TVA cuprinde: - nregistrarea standard n scopuri de TVA a companiilor stabilite n Romnia; - nregistrarea special n scopuri de TVA pentru achiziii intracomunitare; - nregistrarea n scopuri de TVA a societilor strine prin numirea unui reprezentant fiscal n scopuri de TVA; - nregistrarea direct n scopuri de TVA doar a companiilor strine stabilite n UE. O societate romneasc poate fi obligat s se nregistreze n scopuri de TVA i n alte state membre UE n care desfoar anumite operaiuni (de exemplu import de bunuri din afara UE, achiziii intracomunitare). Pragul de venituri pentru nregistrarea n scopuri de TVA este echivalentul n lei al sumei de 35.000 de euro. La calcularea pragului se includ i veniturile obinute din operaiuni scutite fr drept de deducere. Codul de nregistrare n scopuri de TVA are prefixul RO i reprezint codul atribuit de ctre autoritile competente din Romnia persoanelor care au obligaia s se nregistreze ca pltitori de TVA sau un cod de nregistrare similar, atribuit de autoritile competente dintr-un alt stat membru.

92

3. Faptul generator i exigibilitatea TVA Faptul generator pentru livrrile de bunuri i prestrile de servicii intervine la data livrrii bunurilor sau prestrii serviciilor. Exigibilitatea intervine la data la care are loc faptul generator, cu unele excepii, cnd exigibilitatea intervine : - la data emiterii facturii, dac este anterioar faptului generator; - la data ncasrii avansurilor, excepie fcnd cele pentru plata importului sau avansuri ncasate pentru operaiuni scutite sau care nu sunt impozabile. Exigibilitatea pentru livrrile intracomunitare scutite de taxa intervine la data emiterii facturii pentru ntreaga valoare a bunurilor, dar nu mai trziu de a cinsprezecea zi a lunii urmtoare celei n care a intervenit faptul generator. Exigibilitatea pentru achiziiile intracomunitare de bunuri intervine la data emiterii facturii pentru ntreaga valoare a bunurilor, dar nu mai trziu de a cinsprezecea zi a lunii urmtoare celei n care a intervenit faptul generator. Exigibilitatea pentru importul de bunuri intervine la data la care bunurile sunt supuse taxelor vamale sau, n cazul n care sunt scutite, la data la care s-ar supune unor astfel de taxe. 4. Regimul de impozitare in funcie de tipul operaiilor Regimul de impozitare aplicat operaiunilor care intr n sfera TVA este diferit i se refer la: -operatiuni taxabile; -operaiuni scutite de tax cu drept de deducere, pentru care nu se datoreaz taxa, dar este permis deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziii; -operaiuni scutite de tax fr drept de deducere, pentru care nu se datoreaz taxa i nu este permis deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziii; -importuri i achiziii intracomunitare, scutite de tax; -operaiuni scutite fr drept de deducere, fiind efectuate de ntreprinderile mici care aplic regimul special de scutire, pentru care nu se datoreaz taxa i nu este permisa deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziii. 5. Cotele i baza de impozitare de impozitare - Cota standard de TVA este 24% i se aplic tuturor livrrilor de bunuri i prestrilor de servicii, inclusiv importurilor, pentru care nu se aplic scutiri (cu sau fr drept de deducere) sau cota redus de TVA. - Cota redus TVA de 9% se percepe pentru medicamentele de uz uman i veterinar, cri, ziare i periodice, cazarea la hoteluri sau n locaii cu rol similar, bilete de cinema, taxele de intrare la muzee, monumente
93

istorice, grdini zoologice i grdini botanice, trguri i expoziii, furnizarea de manuale colare, de proteze i produse ortopedice. - Cota redus de 5% se aplic pentru livrarea locuinelor ca parte a politicii sociale, inclusiv: cmine de btrni case de copii, etc., n anumite condiii. Pentru situaiile n care n preul de vnzare este inclus i TVA, aa cum este de exemplu n cazul preului cu amnuntul, pentru calculul TVA colectat, se utilizeaz cota recalculat (CR) prin procedeul sutei mrite, astfel: CR = (C / 100 + C) x 100 unde: C = cota TVA standard sau cota redus Cota recalculat astfel determinat se aplic asupra preului care include TVA i se obine valoarea TVA colectat aferent vnzrilor. Baza de impozitare Baza de impozitare este constituit n principiu din contrapartida obinut sau care urmeaz a fi obinut de ctre furnizor sau prestator din partea cumprtorului, existnd i cazuri specifice. Nu se includ n baza de impozitare: rabaturi, remize, risturnuri, sconturi acordate de furnizori direct clienilor la data exigibilitii taxei; sumele reprezentnd daune-interese, stabilite prin hotrre judectoreasc definitiv i irevocabil, penalizrile i orice alte sume solicitate pentru nendeplinirea total sau parial a obligaiilor contractuale; dobnzile i penalitile percepute dup data livrrii sau prestrii, pentru pli cu ntrziere; valoarea ambalajelor care circul ntre furnizorii de marf i clieni, prin schimb, fr facturare; sumele achitate de o persoan impozabil n numele i n contul altei persoane i care apoi se deconteaz acesteia, precum i sumele ncasate de o persoan impozabil n numele i n contul unei alte persoane. Sunt situaii cnd baza de impozitare trebuie ajustat: a) dac a fost emis o factur i, ulterior, operaiunea este anulat total sau parial, nainte de livrarea bunurilor sau de prestarea serviciilor; n cazul refuzurilor totale sau pariale privind cantitatea, b) calitatea ori preurile bunurilor livrate sau ale serviciilor prestate, precum i n cazul anulrii totale ori pariale a contractului pentru livrarea sau prestarea n cauz ca urmare a unui acord scris ntre pri sau ca urmare a unei hotrri judectoreti definitive i irevocabile sau n urma unui arbitraj;
94

c) n cazul n care rabaturile, remizele, risturnele i celelalte reduceri de pre sunt acordate dup livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor; d) n cazul n care contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate ncasa din cauza falimentului beneficiarului. e) n cazul n care cumprtorii returneaz ambalajele n care s-a expediat marfa, pentru ambalajele care circul prin facturare. Baza de impozitare n cazul TVA, se constituie de regul, din componentele preului la care are loc livrarea unui bun i care urmeaz a fi obinut de ctre furnizor sau prestator de la clientul su. Baza de impozitare pentru achiziiile intracomunitare de produse accizabile, va cuprinde i accizele datorate sau achitate n Romnia. Pentru societile aflate n procedura de insolven baza de impozitare va fi purttoare de TVA . Pentru importul de mrfuri, non euro, baza de impozitare este constituit din valoarea n vam, determinat potrivit legii, la care se adaug taxele vamale, comisionul vamal, accizele i alte taxe datorate potrivit legii.

95

LECIA 8. TVA: MSURI DE SIMPLIFICARE (TAXAREA INVERS); REGIMUL DEDUCERILOR; PLATA/RAMBURSAREA TVA

1. Msuri de simplificare-taxarea invers Pentru achiziiile intracomunitare de bunuri, efectuate de ctre persoanele care nu sunt nregistrate n scopuri TVA, plata TVA este efectiv si se face la organele fiscale. Pentru persoanele nregistrate n scopuri TVA nu se face o plat efectiv a TVA i se aplic taxarea invers. Taxarea invers presupune doar nscrierea meniunii taxare invers pe facturile emise pentru livrrile de bunuri/servicii de ctre furnizorii interni, fr ns a nscrie i taxa aferent. Ulterior, pe facturile primite de la furnizori (sau n autofactur), beneficiarii nscriu taxa aferent, pe care o evideniaz in jurnalul pentru cumprri, se preia n decontul de TVA att ca tax colectat (4427) ct i ca tax deductibil (4426) i se raporteaz trimestrial n declaraia recapitulativ. n contabilitate, taxarea invers se nregistreaz prin formula contabil: Baza x cota TVA Baza x cota TVA 4426 = 4427
TVA deductibil TVA colectat

Beneficiarii - pltitori de TVA cu regim mixt - nregistreaz taxa nedeductibil aferent pro-ratei (integral/parial) n conturile de cheltuieli cu alte impozite i taxe ale perioadei, prin formula contabil: 635 = 4426
Cheltuieli cu alte impozite i taxe TVA deductibil

n situaia n care acestea sunt destinate pentru realizarea de operaiuni care dau drept de deducere, beneficiarii deduc integral taxa pe valoarea adugat, fr a mai fi influenai de pro-rat. De asemenea, pentru a se pune n aplicare unele msuri de combatere a evaziunii fiscale sau de fluidizare a circuitului de rambursare a TVA a fost introdus taxarea invers i pentru operaiuni interne, aplicabil numai ntre persoane nregistrate n scopuri de TVA. n aceste situaii, furnizorul nu colecteaz TVA dar nscrie pe factur ,,taxare invers,
96

urmnd ca, cumprtorii s fie obligai la plata taxei n locul furnizorului prin formula 4426 = 4427, in limitele si condiiile prevzute de lege.

2. Regimul deducerii i determinarea obligaiei sau creanei de T.V.A. Deducerea reprezint principiul de funcionare a TVA, i st la baza determinrii obligaiei sau creanei fa de acest impozit. Dreptul de deducere se exercit lunar i const n diminuarea TVA aferent livrrilor de bunuri sau prestrilor de servicii (TVA colectat), cu TVA aferent cumprrilor datorat/achitat furnizorilor de bunuri sau prestatorilor de servicii (TVA deductibil). Dreptul la deducerea TVA l au numai persoanele impozabile nregistrate n scopuri de TVA i numai pentru operaiile care dau acest drept. T.V.A. colectat se determin pe baza Jurnalului de vnzri (un centralizator al livrrilor de bunuri sau al prestrilor de servicii i TVA aferent) ntocmit de persoanele impozabile pentru fiecare lun n parte la care se adaug sumele de TVA colectat preluate prin mecanismul de taxare invers. T.V.A. deductibil se determin cu ajutorul Jurnalului de cumprri (un centralizator al operaiunilor reprezentnd achiziiile i TVA aferent fiecrei achiziii pentru luna respectiv. Din compararea TVA deductibil cu TVA colectat, pot rezulta dou situaii: 1. TVA deductibil > TVA colectat => TVA de rambursat 2. TVA colectat > TVA deductibil => TVA de plat O situaie aparte, o constituie persoanele impozabile care efectueaz att operaiuni ce dau drept de deducere, ct i de operaiuni care nu dau drept de deducere denumite persoane impozabile cu regim mixt, unde deducerea se face n funcie de gradul de utilizare a bunurilor i/sau serviciilor la realizarea operaiunilor, prin intermediul pro-ratei, care se determin anual sau prin excepie la cerere lunar. Pro-rata = (Veniturile obinute din operaiuni care dau drept de deducere/ veniturile de la numrtor plus veniturile din operaii care nu dau drept la deducere) X 100 Pro-rata exprimat procentual astfel determinat, se aplic asupra T.V.A. deductibil total, rezultnd astfel partea de T.V.A. deductibil cu drept de deducere (TVA de dedus). TVA de dedus = TVA deductibil total X pro-rata(%) Aadar:
97

TVA de plat = TVA colectat - TVA deductibil, dac pro-rata = 100% TVA de plat = TVA colectat - TVA de dedus, dac pro-rata < 100%

3. Plata sau rambursarea taxei pe valoarea adugat. Regularizarea i nregistrarea n contabilitate a taxei pe valoarea adugat T.V.A. de plat trebuie virat la bugetul statului pn pe data de: - 25 a lunii urmtoare celei pentru care se calculeaz, n cazul pltitorilor lunari; - 25 a primei luni a trimestrului urmtor celui pentru care se calculeaz, n cazul pltitorilor trimestriali. T.V.A. de rambursat pentru luna de raportare stabilit prin decontul de TVA, se regularizeaz prin compensare cu TVA de plat rezultate din decontul lunii/lunilor anterioare, prin compensare cu alte impozite i taxe datorate, sau prin restituire de la bugetul statului .
Pentru reflectarea TVA n contabilitate sunt utilizate urmtoarele conturi: TVA deductibil (4426) - TVA aferent achiziiilor TVA colectat (4427) - TVA aferent vnzrilor TVA de recuperat (4424) - o crean fa de bugetul statului TVA de plat (4423) - o datorie fa de bugetul statului TVA neexigibil (4428) - aferent TVA inclus n preul mrfurilor cu amnuntul

Regularizarea TVA reprezint operaiunea care se realizeaz la sfritul fiecrei luni i const n nchiderea conturilor de TVA (4426 i 4427) pentru a stabili suma de recuperat /pltit de la/ctre stat, n funcie de raportul de mrime ntre TVA deductibil i TVA colectat. nregistrrile contabile: Cazul A, cnd sumele din debitul contului 4426 > sumele din creditul contului 4427: % = 4426 4427 4424

98

Cazul B: cnd sumele din debitul contului 4426 < sumele din creditul contului 4427:
4427 = % 4426 4423

NTREBRI DE AUTOEVALUARE

1. Care sunt operaiunile care intr n sfera TVA? 2. Ce modificri de interpretare a operaiunilor au survenit dup aderare ? 3. Ce reprezint livrrile intracomunitare? 4. Ce reprezint achiziiile intracomunitare? 5. Care sunt operaiile impozabile din punct de vedere al TVA? 6. Care este condiia ca livrrile de bunuri, prestrile de servicii, achiziiile intracomunitare sau importul, s fie supuse TVA n ara noastr? 7. De cte feluri sunt operaiunile scutite de TVA? 8. Care sunt condiiile pentru ca o livrare intracomunitar s fie scutit de TVA? 9. De ce este necesar s se stabileasc locul operaiunilor ? 10. Care sunt persoanele impozabile din punct de vedere al TVA? 11. Ce reprezint i cnd ia natere faptul generator i exigibilitatea? 12. Ce reprezint taxarea invers, cnd intervine i cum se evideniaz n contabilitate? 13. Care sunt regimurile de impozitare aplicate operaiunilor care intr n sfera TVA? 14. Care este sistemul cotelor de TVA aplicat n Romnia? 15. Ce reprezint baza de impozitare pentru TVA? 16. Cnd se ntocmete autofactura? 17. n ce const regimul deducerii n aplicarea TVA? 18. Ce reprezint pro-rata, cnd i de ce se folosete? 19. Ce presupune i cum se realizeaz regularizarea TVA? 20. Care este sistemul conturilor utilizate pentru reflectarea TVA n contabilitate?

99

APLICAII I STUDII DE CAZ REZOLVATE

Aplicaia nr. 1. - Operaii interne: Baza de impozitare se constituie din toate componentele preului de livrare: Costul unui produs realizat de o societate comercial cu activitate de producie este de 100 lei/bucat. Produsul este accizabil, la un nivel al accizei de 10 lei/um. Produsul trebuie s se livreze ambalat, preul ambalajului fiind de 1leu/bucat. Fiind un produs care se livreaz n condiii speciale, cheltuielile cu transportul pn la beneficiar sunt suportate de furnizor, la un cost de 10 bani/um de produs. S se stabileasc baza de impozitare pentru calculul TVA colectat i nregistrarea livrrii n contabilitate. Rezolvare: Baza de impozitare a TVA colectat pentru acest produs, se va obine prin adugarea la costul unitar al produsului a accizei, a cheltuielilor cu ambalajul i cheltuielile cu transportul. Baza de impozitare a TVA = 100 + 10 + 1 + 0,1 = 111,1 lei. TVA colectat este 111,1 lei x 24% = 26,7 lei. Inregistrri contabile :

4111
Clieni

% 707
Venituri din vnzarea mrfurilor

137,80 111,10 26,70

4427
TVA colectat

Aplicaia nr. 2. - In baza de impozitare nu se includ: Rabaturile, remizele, risturnurile, sconturile acordate de furnizori direct clienilor la data exigibilitii taxei. Un agent economic livreaz unui client marf n valoare de 10.000 lei, acordnd o reducere de fidelitate de 5% din valoare achiziiei. S se stabileasc baza de impozitare a TVA colectat i nregistrarea operaiunilor n contabilitate. Rezolvare: n aceast situaie, TVA aferent livrrii se va calcula la valoarea mrfii din care s-a dedus reducerea. Rezult c baza de impozitare a TVA este 10.000 (5% x 10.000) = 9.500 lei, iar TVA colectat va fi 9.500 x 24%= 2.280 lei. nregistrri contabile : a) la livrare:
100

4111
Clieni

% 707
Venituri din vnzarea mrfurilor

12.280 9.500

4427
TVA colectat

2.280

b) la ncasarea facturii: % 5121


Conturi la bnci n lei

4111
Clieni

12.280 11.780 500

667
Cheltuieli privind sconturile acordate

Valoarea reducerilor de pre acordate se nregistreaz utiliznd contul ,,Cheltuieli cu sconturi acordate(667) Dobnzile, penalitile, percepute dup data livrrii sau prestrii, pentru pli cu ntrziere:

Aplicaia nr.3. O societate comercial are ncheiat un contract cu un furnizor care conine clauza plii contravalorii mrfurilor livrate dup 5 zile de la facturare, n caz contrar clientul va achita suplimentar penaliti de 0,1% pentru fiecare zi de ntrziere calculate la valoarea total a facturii. n aceste condiii, furnizorul livreaz clientului respectiv, mrfuri n valoare de 1.000 lei, cu TVA aferent de 24%. Clientul achit contravaloarea mrfii cu o ntrziere de 10 zile fa de termenul de plat convenit. S se stabileasc baza de impozitare a TVA i nregistrarea operaiunilor n contabilitate. Rezolvare: n aceast situaie, baza de impozitare a TVA la livrare este de 1.000 lei, rezultnd o TVA colectat de 1.000 x 24% = 240 lei, total factur 1.240 lei. Se vor calcula penalitile de ntrziere: (1.240 lei x 0,1% x 10)= 12,4 lei i se vor comunica clientului printr-o nou factur, fr ca penalizrile solicitate de 12,4 lei s se constituie n baz pentru calculul TVA.

101

nregistrri contabile : a) la livrarea iniial: 4111 =


Clieni

% 707
Venituri din vnzarea mrfurilor

1240 1000 240

4427
TVA colectat

b) facturarea penalitilor nregistrnd un venit din despgubiri i penaliti (7581): 4111


Ajustri pentru deprecierea creanelor - clieni

7581
Venituri din despgubiri, amenzi i penaliti

12,40

c)ncasarea facturii: 5121


Conturi la bnci n lei

4111
Clieni

1.252,40

Aplicaia nr.4. O societate comercial livreaz produse finite n valoare de 10.000 lei, n ambalaje nereturnabile care au o valoare de 2000 lei i n containere returnabile care au valoarea de 700 lei pe care le va factura, dar se ateapt s le recupereze de la client. S se stabileasc baza de impozitare a TVA i nregistrarea operaiunilor de livrare i restituire a ambalajelor n contabilitate. Rezolvare: Ambalajele care circul ntre furnizorii de marf i clieni, prin schimb, fr facturare nu sunt cuprinse n baza de impozitare a TVA, dar atunci cnd ambalajele sunt facturate, la valoarea acestora se va aplica TVA, dar separat. n acest caz, baza de impozitare a TVA va cuprinde valoarea bunurilor i valoarea ambalajelor nereturnabile. Valoarea ambalajelor returnabile nu se va constitui n baz de calcul pentru TVA colectat. Astfel, baza de impozitare a TVA va fi: 10.000 + 2000 = 12.000 lei, cu TVA colectat aferent de 2.880 (12.000 x 24%). n contabilitate, valoarea ambalajelor ce se vor restitui se vor nregistra ntr-un cont de clieni debitori (419):

102

nregistrri contabile, n contabilitatea furnizorului: a) livrarea 4111 = % Clieni 707


Venituri din vnzarea mrfurilor

13.268 10.000 2.400 700 168

4427
TVA colectat

419
Clieni creditori

4427
TVA colectat

c) primirea ambalajelor returnate de client n bun stare prin stornarea n negru sau rou a operaiunii de livrare iniial: % = 4111 868 Clieni 419 700
Clieni creditori

4427
TVA colectat

168

Aplicaia nr. 5. - Baza de impozitare pentru importul de mrfuri non euro O persoan impozabil nregistrat n scopuri TVA, efectueaz un import de bunuri necomunitare, n urmtoarele conditii:
-Cantitatea importat 100 buci, -Pre unitar 20 , -Cheltuieli cu transportul i asigurarea pe parcursul extern 20 , -Taxa vamal 10%, -Comisionul vamal 0,5%, -Cheltuieli de transport n Romnia pn la primul loc de destinaie = 200 lei; Cursul de schimb la care se determin valoarea n vam este 1 = 3 lei.

S se stabileasc valoarea elementelor componente ale valorii n vam i baza de impozitare a TVA, presupunnd c le va pune n circulaie liber.

Rezolvare:
-Valoarea n vam = 100 x 20 x 3 + 20 x 3 = 6600 lei. -Taxa vamal = 10% x 6600 = 660 lei. -Comisionul vamal = 0,5% x 6600 = 33 lei. -Baza de impozitare a TVA = 6600 + 660 + 33 + 200 = 7493 lei. -TVA = 7493 x 24%=1798 lei.
103

nregistrare contabil : Plata TVA 5121


Conturi la bnci n lei

4426 = 5121 4111


Clieni

1798 lei 7493 lei

Aplicaia nr. 6. - Regimul deducerii i determinarea obligaiei sau creanei de T.V.A: Operaiuni impozabile cu drept de deducere integral O societate comercial achiziioneaz materii prime i materiale n valoare de 300.000 lei, cu TVA aferent, n vederea producerii unor produse finite, care sunt vndute ulterior, la o valoare de 250.000 lei cu TVA aferent. S se stabileasc baza de impozitare a TVA i nregistrarea operaiunilor de aprovizionare, livrare i regularizare a TVA, n contabilitate. Rezolvare: Pentru cumprri: TVA deductibil = 300.000 x 24% = 72.000 lei Pentru vnzri: TVA colectat = 250.000 x 24% = 60.000 lei La sfrsitul lunii, are loc regularizarea TVA. Deoarece TVA deductibil este mai mic dect TVA colectat, vom obine TVA de rambursat de 12.000 lei (72.000 60.000). nregistrri contabile: a) aprovizionare materii prime: % = 401 372.000 Furnizori 301 300.000
Materii prime

4426
TVA deductibil

72.000

b) vnzare produse finite 4111 =


Clieni

% 701
Venituri din vnzarea produselor finite

310.000 250.000 60.000

4427
TVA colectat

c) Regularizarea TVA la finele lunii i nregistrarea TVA de rambursat (4424): 4427 = 4426 60.000
TVA colectat TVA deductibil =

4424
TVA de recuperat

4426
TVA deductibil

12.000

104

Aplicaia nr. 7. - Operaiuni cu regim mixt de impozitare, cu drept de deducere parial (Pro-rata) n cursul unui an fiscal, o societate comercial nregistrat n scopuri TVA, a efectuat urmatoarele operaii: - livrri impozabile n Romnia cu cota TVA de 24 % : 300.000 lei; - livrri intracomunitare cu drept de deducere : 20.000 lei; - livrri n Romnia, scutite de TVA, fr drept de deducere: 9.000 lei; - cumprri din Romnia cota TVA 24% : 100.000 lei. S se stabileasc TVA deductibil, TVA colectat, TVA cu drept de dedus, regularizarea TVA i s se nregistreze n contabilitate regularizarea TVA. Rezolvare: Se va avea n vedere c societatea a efectuat operaiuni cu regim mixt de impozitare, fiind necesar s se utilizeze pro-rata. TVA deductibil = 100.000 x 24% = 24.000 lei TVA colectat = 300.000 x 24% = 72.000 lei Determinarea TVA cu drept de deducere: Pro-rata = (operaii supuse TVA / total operaii )x100 Pro-rata = (300.000 + 20.000) x 100 = 97,26% (300.000 + 20.000 + 9.000) TVA de dedus = 24.000 x 97,26% = 23.324 lei TVA colectat > TVA deductibil => TVA de plat TVA de plat = TVA colectat - TVA de dedus, dac pro-rata < 100% TVA de plat = 72.000 23.324 = 48.676 lei nregistrri contabile: Regularizarea TVA:
4427
TVA colectat

=
=

4426
TVA deductibil

23.324 48.676

4427
TVA colectat

4423
TVA de plat

Diferena dintre TVA deductibil i TVA de dedus respectiv 676 lei (72.000- 23.324) TVA nedeductibil, se va nregistra ca o cheltuial cu alte impozite i taxe n contul 635 (Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate): 635
Cheltuieli cu alte impozite i taxe

4426
TVA deductibil

676

Aplicaia nr. 8. - Cota TVA recalculat n comerul cu amnuntul O societate comercial persoan impozabil romn nregistrat n scopuri TVA, are ca obiect de activitate comercializarea cu amnuntul a produselor alimentare, al cror pre de vnzare conine TVA n cot de 24%,
105

nregistrat ca TVA neexigibil. n luna august 2010, societatea comercial a efectuat urmtoarele operaiuni impozabile: - a aprovizionat mrfuri n valoare de 100.000 lei pentru care TVA deductibil aferent a fost de 24%. - a vndut mrfurile aprovizionate la pre cu amnuntul utiliznd un adaos comercial de 30%. S se determine valoarea mrfurilor la preul de vnzare cu amnuntul, TVA neexigibil inclus n pre, TVA deductibil, TVA colectat i s se efectueze regularizarea TVA pentru luna august anul 2010, cu nregistrarea operaiilor aferente n contabilitate. Rezolvare: Stabilirea preului cu amnuntul care va conine i TVA neexigibil: - Adaosul comercial: 100.000 x 30% = 30.000 lei - TVA neexigibil = ( 100.000 + 30.000 ) X 24% = 31.200 lei - Valoarea mrfurilor la pre cu amnuntul = 130.000 + 31.200 = 161.200 lei TVA deductibil = 100.000 x 24% = 24.000 lei Pentru determinarea TVA colectat aferent vnzrilor n luna august se va proceda la aplicarea cotei recalculate (CR) asupra valorii vnzrilor, astfel: CR = ( 24 / 100+ 24) x100 = 19,3548 TVA colectat = 161.200 x 19,3548 % = 31.200 lei nregistrri contabile: a) Aprovizionarea mrfurilor % 371
Mrfuri

401
Furnizori

124.000 100.000 24.000

4426
TVA deductibil

b) nregistrare adaos comercial i TVA neexigibil 371


Mrfuri

% 378
Diferene de pre la mrfuri

61.200 30.000 31.200

4428
TVA neexigibil

106

c) nregistrarea ncasrii valorii mrfurilor vndute cu amnuntul prin casierie: 5311 = % 161.200 Casa n lei 707 130.000
Venituri din vnzarea mrfurilor

4427
TVA colectat

31.200

d) Diminuarea TVA neexigibil (4428) aferent mrfurilor cu amnuntul din stoc cu valoarea echivalent a TVA colectat aferent mrfurilor vndute: 371 31.200 4428 =
TVA neexigibil Mrfuri

e) Regularizarea lunar a TVA : Observm c TVA colectat >TVA deductibil => TVA de plat 4427
TVA colectat

=
=

4426
TVA deductibil

24.000 7.200

4427
TVA colectat

4423
TVA de plat

Aplicaia nr .9. - TVA n cazul returnrii mrfurilor din motive calitative, cantitative O societate comercial impozabil, livreaz mrfuri la clieni n valoare de 50.000 lei; TVA 24%. La primirea mrfurilor, clientul reclam furnizorului suma de 9.300 lei inclusiv TVA ce reprezint 15 % din valoarea livrrii, reprezentnd mrfuri necorespunztoare din punct de vedere calitativ, care vor fi returnate. nregistrrile contabile la furnizor sunt : a ) Livrarea iniial mrfurilor:
4111
Clieni

% 707
Venituri din vnzarea mrfurilor

62.000 50.000 12.000

4427
TVA colectat

b) Returnarea mrfurilor de ctre client, n valoare de 7.500 lei (15% din valoarea mrfii) i emiterea unei noi facturi de stornare n rou.

107

nregistrarea n contabilitate : 4111


Clieni

% 707
Venituri din vnzarea mrfurilor

-9.300 -7.500 -1.800

4427
TVA colectat

Aplicaia nr.10. Societatea A, persoan impozabil nregistrat n scopuri de TVA n Romnia, vinde mrfuri n valoare de 3000 lei, unei societi B din Grecia. Bunurile sunt transportate din Romnia n Grecia, Societatea B a prezentat un cod valabil de TVA . S se stabileasc tratamentul din punct de vedere al TVA, al acestei operaiuni. Rezolvare: Determinarea tratamentului aplicabil acestor tranzaciilor intracomunitare, se va face n funcie de rspunsul la urmtoarele cinci ntrebri:
Tranzacia este efectuat de o persoan impozabil?
DA NU
Nu se datoreaz TVA

Este operatiunea in sfera de aplicare a TVA?


DA

NU

Nu se datoreaz TVA

Operaiunea are loc n Romnia?

NU

Nu se datoreaz TVA

DA

Se aplica vreo scutire, este operaiunea considerat scutit de TVA?


NU

DA

Nu se datoreaz TVA

Cine este persoana obligat la plata TVA n Romnia?

TVA este datorat de: -Furnizor -Cumprtor -Importator

108

Locul unei livrri intracomunitare de bunuri se consider a fi locul unde se gsesc bunurile n momentul cnd ncepe transportul. - Tranzacia este efectuat de o persoan impozabil? DA - societatea A
- Operaia intr n sfera TVA? - Locul livrrii este n Romnia? - Se aplic vreo scutire? - Persoana obligat la plata TVA : DA. - este o livrare intracomunitar DA- locul nceperii transportului DA dar fr drept de deducere NU - operaiunea este scutit

Rezult c furnizorul este obligat la plata TVA, dar operaiunea fiind scutit, deoarece beneficiarul a prezentat un cod TVA din ara sa, nu va datora TVA, dar va trebui s completeze formalitile legale (declaraia recapitulativ). nregistrri contabile : a) livrarea mrfurilor:
4111
Clieni

707
Venituri din vnzarea mrfurilor

3000 lei

Aplicaia nr.11. Societatea A, persoan impozabil romn, nenregistrat n scopuri de TVA care desfoar numai operaiuni fr drept de deducere, vinde bunuri unei societi B din Frana n valoare de 5000 lei. Bunurile se transport n Frana . S se stabileasc tratamentul din punct de vedere al TVA, al acestei operaiuni. Rezolvare: Supunem analizei aceast operaiune:
-Tranzacia este efectuat de o persoan impozabil? DA - societatea A -Operatia intr n sfera TVA? DA- este o livrare intracomunitar -Locul livrrii este n Romnia? DA- locul nceperii transportului -Se aplic vreo scutire? DA fiind ndeplinite cele 2 condiii: -Se efectueaz transportul catre alt stat membru i -Beneficiarul comunic codul de TVA din celalalt stat membru.

Rezult c furnizorul este obligat la plata TVA, dar operaiunea fiind scutit, nu va datora TVA i va trebui s completeze formalitile legale (declaraia recapitulativa). nregistrari contabile :
4111
Clieni

707
Venituri din vnzarea mrfurilor

5000 lei

Aplicaia nr. 12. Societatea A, persoana impozabil nregistrat n scopuri de TVA n Romnia, vinde mrfuri n valoare de 8000 lei, unei
109

societi B din Germania. Bunurile sunt transportate din Romnia n statul membru respectiv. Societatea B nu a prezentat un cod valabil de TVA. S se stabileasc tratamentul din punct de vedere al TVA, al acestei operaiuni. Rezolvare: Supunem analizei aceast operaiune:
- Tranzacia este efectuat de o persoan impozabil? DA - societatea A - Operaia intr n sfera TVA? DA - este o livrare intracomunitar - Locul livrrii este n Romnia? DA- locul nceperii transportului - Se aplic vreo scutire? NU - nefiind ndeplinite condiiile, societatea B nu a comunicat codul de TVA din cellalt stat membru.

Rezult c furnizorul este obligat la plata TVA i emite factura cu TVA. nregistrri contabile : 4111 = % 9920 Clieni 707 8000
Venituri din vnzarea mrfurilor

4427
TVA colectat

1920

Aplicaia nr. 13. - Achiziia intracomunitar de bunuri O persoan B impozabil din Romnia, nregistrat normal n scopuri de TVA, cumpr bunuri din Frana n condiia de livrare CIP. Aceste bunuri sunt transportate din Frana n Romnia de furnizor. B i transmite lui A codul su de nregistrare n scopuri de TVA din Romnia , pe care A l nscrie n factura emis. S se stabileasc locul livrrii/achiziiei tranzaiei. Rezolvare: n principiu, achiziia intracomunitar taxabil, este operaiunea n oglind a livrrii intracomunitare scutit efectuate de furnizorul din alt stat membru. Locul unei achiziii intracomunitare de bunuri se consider a fi n statul membru UE unde se gsesc bunurile n momentul n care se ncheie transportul. n cazul n care un cumprtor nregistrat n scopuri de TVA ntr-un stat A efectueaz o achiziie intracomunitar ntr-un stat membru B, dac i comunic furnizorului un cod de nregistrare n scopuri de TVA eliberat de statul A, locul achiziiei este considerat in statul B. Locul livrrii intracomunitare: Frana (statul membru UE unde ncepe transportul). n principiu, livrarea intracomunitar este scutit de TVA. Locul achiziiei intracomunitare: Romnia (statul membru UE unde se ncheie transportul bunurilor).
110

Aplicaia nr. 14. Societatea A, persoan impozabil nregistrat n scopuri de TVA n Romnia, achizitioneaz mrfuri n valoare de 7000 lei, de la o societate B persoan impozabil nregistrat n scopuri TVA n Germania. Bunurile sunt transportate din Germnia n Romnia. Societatea A a prezentat un cod valabil de TVA. S se stabileasc tratamentul din punct de vedere al TVA, al acestei operaiuni. Rezolvare: Din punct de vedere al cumprtorului din Romnia, tranzacia are urmtoarele caracteristici:
-Tranzacia este efectuat de o persoan impozabil? DA - societatea A -Operaia intr n sfera TVA? DA.- este o achiziie intracomunitar, -Locul achiziiei este n Romania? DA- locul destinaiei transportului -Se aplic vreo scutire? NU -Persoana obligat la plata TVA : Clientul A, dar se aplic o taxare invers

nregistrari contabile : a) Achiziia de mrfuri de la furnizorul B 371 = 401.A


Mrfuri Furnizori.A

7.000

b) Taxarea invers, TVA = 7000 x 24% = 1680 lei 4426 = 4427


TVA deductibil TVA colectat

1680

Aplicaia nr. 15. Societatea A, persoan impozabil nregistrat n scopuri de TVA n Romnia, achiziioneaz calculatoare n valoare de 7000 lei, de la o societate B persoan impozabil nenregistrat n Franta n scopuri TVA, fiind o ntreprindere mic. Bunurile sunt transportate din Frana n Romnia. Societatea A a prezentat un cod valabil de TVA. S se stabileasc tratamentul din punct de vedere al TVA, al acestei operaiuni. Rezolvare: Din punct de vedere al cumprtorului din Romnia, tranzacia are urmtoarele caracteristici:
- Tranzacia este efectuat de o persoan impozabil? DA - societatea A - Operaia intr n sfera TVA? DA - este o achiziie intracomunitar - Locul achiziiei este n Romnia? DA - locul destinaiei transportului - Se aplic vreo scutire? NU -dar aceast achiziie nu este impozabil, deoarece furnizorul B este o ntreprindere mic, nenregistrat n scopuri TVA. - Persoana obligat la plata TVA : Nu este cazul

nregistrri contabile : Achiziia de mrfuri de la furnizorul B 371 = 401 7.000


Mrfuri Furnizori

111

Aplicaia nr. 16 - Operaiile de import de bunuri necomunitare Societatea A din Romnia nregistrat pentru scopuri de TVA, cumpr mrfuri n valoare de 20.000 euro (valoare n vam) de la o societate B din China. Societatea A, (cumprtorul) pune bunurile n circulaie liber i acioneaz ca importator din punct de vedere al TVA. Mrfurile urmeaz s fie revndute ctre o societate C din Romnia la valoarea de 25.000 euro (echivalentul n lei). Societatea A transport bunurile din China direct lui C. S se stabileasc tratamentul din punct de vedere al TVA, al acestei operaiuni. Rezolvare: Un import din comunitate, este asimilat unei achiziii intracomunitare. n cazul cnd importurile au furnizori situai n alte state dect cele membre UE, vorbim de import de bunuri necomunitare. n anumite cazuri, bunurile importate nu sunt puse n circulaie liber, fiind plasate n regimuri vamale suspensive de TVA. Pentru aceste operaiuni se va datora TVA numai cnd bunurile sunt scoase din regimul suspensiv i sunt puse n circulaie liber. Problema genereaz dou tratamente: A. Importul mrfurilor de ctre cumprtorul A i din punct de vedere al importatorului din Romnia, tranzacia are urmtoarele caracteristici:
- Tranzacia este efectuat de o persoan impozabil? DA - importatorul societatea A - Operaia intr n sfera TVA? DA - este un import de bunuri - Locul importului este n Romnia? DA- locul destinaiei transportului - Se aplic vreo scutire? NU - Persoana obligat la plata TVA : Importatorul, societatea A

Cursul la care se face conversia euro-leu este de 4.3 lei/euro nregistrri contabile: a) Achiziia de mrfuri de la furnizorul B 371 = 401 86.000
Mrfuri Furnizori

b) Plata TVA aferent importului 4426


TVA deductibil

5121
Conturi la bnci

20.640

B. Livrarea ulterioar a bunurilor importate de A, cnd din punct de vedere al importatorului din Romnia, tranzacia are urmtoarele caracteristici:
112

- Tranzacia este efectuat de o persoan impozabil? DA - importatorul A - Operaia intr n sfera TVA? DA - livrare de bunuri - Locul importului este n Romnia? DA- statul membru n care se face livrarea - Se aplic vreo scutire? NU , este o livrare local cu TVA - Persoana obligat la plata TVA : Importatorul, societatea A

nregistrri contabile : a) livrarea mrfurilor ctre societatea C cu TVA aferent de 24% 4111 = % 133.300 Clieni 707 107.500
Venituri din vnzarea mrfurilor

4427
TVA colectat

25.800

APLICAII I STUDII DE CAZ PROPUSE PENTRU REZOLVARE

Aplicaia nr. 1. O societate comercial nregistrat in scopuri TVA, a efectuat urmtoarele operaiuni exprimate n lei, n luna august 2010. Cota TVA este de 24%.
- achiziii de mrfuri de la un furnizor nregistrat n scop TVA - achiziii utilaje de ambalat de la un furnizor nregistrat n scop TVA - achiziii servicii de transport de la o persoan nenregistrat n scop TVA - vnzri mrfuri impozabile TVA pentru care acord o reducere de fidelitate de 3%. - vnzri mrfuri scutite de TVA ctre o societate comercial 20.000 30.000 600 15.000 1000

Se cere: a) S se stabileasc TVA deductibil i TVA colectat aferente operaiunilor menionate; b) S se regularizeze TVA pentru luna august 2010; c) S se nregistreze operaiunile n contabilitate.

Aplicaia nr. 2. O societate comercial persoan impozabil romn care are ca obiect de activitate comercializarea cu amnuntul a articolelor de mbrcminte, a efectuat n luna septembrie 2010, urmtoarele operaiuni impozabile : - a aprovizionat mrfuri n valoare de 40.000 lei cu TVA aferent. - a primit o factur pentru energia electric consumat n valoare de 300 lei cu TVA aferent.
113

- a primit o factur pentru convorbiri telefonice n valoare de 100 lei cu TVA aferent. - a alimentat de la o staie de carburani benzin n valoare de 200 lei conform bon casa de marcat cu TVA aferent. - a vndut mrfuri la pre cu amnuntul n valoare de 20.000 lei. Se cere: a)S se stabileasc TVA deductibil i TVA colectat aferente operaiunilor menionate; b) S se regularizeze TVA pentru luna august 2010; c) S se nregistreze operaiunile n contabilitate.

Aplicaia nr. 3. Societatea A, persoana impozabil nregistrat n scopuri de TVA n Romnia, vinde mrfuri n valoare de 5000 lei, unei societi B din Italia. Bunurile sunt transportate din Romnia n Italia. Societatea B a prezentat un cod valabil de TVA. S se stabileasc tratamentul din punct de vedere al TVA, al acestei operaiuni att la furnizor ct i la client. Aplicaia nr. 4. O persoan impozabil romn A, nregistrat n scopuri TVA, vinde bunuri unei persoane impozabile B stabilit n Grecia. Aceste bunuri sunt transportate direct de la sediul vnztorului la sediul clientului B, acesta din urm nu a prezentat un cod TVA valabil. S se stabileasc tratamentul din punct de vedere al TVA, al acestei operaiuni. Aplicaia nr. 5. Societatea A, persoan impozabil romn, nenregistrat n scopuri de TVA, care desfoar numai operaiuni fr drept de deducere, vinde mrfuri unei societi B dintr-un stat membru, bunurile transportndu-se n statul membru respectiv. S se stabileasc tratamentul din punct de vedere al TVA, al acestei operaiuni. Aplicaia nr. 6. Societatea A, persoan impozabil nregistrat n scopuri de TVA n Romnia, achiziioneaz bunuri n valoare de 10.000 lei, de la o societate B persoan impozabil nenregistrat n Germania n scopuri TVA, fiind o ntreprindere mic. Bunurile sunt transportate din Germania n Romnia. Societatea A a prezentat un cod valabil de TVA . a) S se stabileasc tratamentul din punct de vedere al TVA, al acestei operaiuni att la furnizor ct i la client. b)S se nregistreze operaiunea n contabilitatea clientului. Aplicaia nr.7. Societatea A din Romnia nregistrat n scopuri de TVA, cumpr calculatoare de la o societate B din China, n urmtoarele condiii:
114

- cantitatea importat 1000 buci, - pre unitar 20 , - cheltuieli cu transportul i asigurarea pe parcursul extern 200 , - taxa vamal 10%, - comisionul vamal 0,5%, - cheltuieli de transport n Romnia pn la primul loc de destinaie = 400 lei; - cursul de schimb la care se determin valoarea n vam este 1 = 4 lei. Societatea A, (cumprtorul) pune bunurile n circulaie libera i acioneaz ca importator din punct de vedere al TVA. Mrfurile urmeaz s fie revndute ctre o societate romn beneficiar C utiliznd un adaos comercial de 20%. Societatea A transport bunurile din China direct lui societii C. Se cere: a) S se stabileasc elementele valorice componente ale importului ce s-ar constitui n baza de impozitare pentru TVA. b)S se stabileasc tratamentul din punct de vedere al TVA, al acestei operaiuni att n faza importului la A ct i n faza livrrii de la A ctre C. c)S se nregistreze operaiunea n contabilitatea clientului.

TESTE GRIL

1. Dac o societate comercial romn a nregistrat o achiziie intracomunitar de bunuri, atunci n mod automat societatea francez trebuie s nregistreze : a) o livrare intracomunitar; b) o achiziie intracomunitar; c) un transfer. 2. Nu sunt operaiuni impozabile TVA: a) achiziiile intracomunitare de bunuri, cu anumite excepii; b) orice achiziie intracomunitar de mijloace de transport noi; c) operaiuni pentru care locul livrri sau prestri nu este n Romnia; d) orice achiziie intracomunitar de produse accizabile.
115

3. Sunt considerate operaiuni impozabile n Romnia, achiziiile intracomunitare care sunt: a) operaiuni efectuate de persoane care realizeaz exclusiv livrri de bunuri pentru care TVA nu este deductibil; b) achiziii intracomunitare sub plafonul de 10.000 euro/an (excepie mijloacele de transport noi i produsele accizabile); c) operaiuni pentru care locul livrri sau prestri este n Romnia. 4. Locul achiziiei intracomunitare de bunuri, este: a) locul unde se gsesc bunurile n momentul n care se ncheie expedierea sau transportul bunurilor; b) locul n care sunt situate bunurile la momentul nceperii transportului; c) locul unde se efectueaz instalarea sau montajul unor bunuri. 5. Faptul generator pentru livrrile de bunuri i prestrile de servicii intervine : a) la data emiterii facturii ; b) la data livrrii bunurilor sau prestrii serviciilor; c) la data emiterii facturii pentru ntreaga valoare a bunurilor. 6. Importul de bunuri, reprezint: a) operaiuni pentru care locul livrri nu este n Romnia; b) orice achiziie intracomunitar de produse impozabile; c) introducerea n comunitate de bunuri dintr-un teritoriu ter, altul dect statele membre UE;. 7. Pentru o operaiune scutit de TVA cu drept de deducere: a) nu se datoreaz taxa, dar este permis deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziii; b) se datoreaz taxa i este permis deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziii; c) nu este permis deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziii. 8. Baza de impozitare n cazul TVA, se constituie de regul: a) din componentele preului la care are loc livrarea unui bun i care urmeaz a fi obinut de ctre furnizor sau prestator de la clientul su. b) din valoarea preului de livrare la care se adaug rabaturile comerciale i care urmeaz a fi obinut de ctre furnizor sau prestator de la clientul su; c) din valoarea preului de livrare la care se adaug dobnzile percepute dup data livrrii sau prestrii, pentru pli cu ntrziere:
116

9. Livrrile intracomunitare de bunuri, sunt scutite de plata TVA cu drept de deducere dac sunt ndeplinite urmtoarele condiii: a) se efectueaz transportul ctre alt stat membru i exist dovada c mrfurile au prsit teritoriul statului membru (RO); b) beneficiarul comunic codul de nregistrare n scop TVA emis n statul membru de destinaie; c) cumulativ, condiiile de la a i b. 10. In urma regularizrii lunare a TVA n cazul persoanelor impozabile cu regim mixt, TVA de plat rezult atunci cnd: a) Taxa deductibil > Taxa colectat b) Taxa colectat > Taxa deductibil c) Taxa colectat > Taxa cu drept de deducere 11. Pentru ncasri din vnzri n comerul cu amnuntul n valoare de 30.000 lei n luna august 2010, TVA colectat este: a) 6.300 lei; b) 7.200 lei; c) 5.806 lei.
Rspunsuri:

1(b); 2(c); 3(c); 4(a); 5(b); 6(c); 7(a); 8(a); 9(c); 10(c); 11(c)

BIBLIOGRAFIE

1. Popa Adriana Florina, Popa Nicu, a., Codul fiscal n contextul integrrii europene. Ghid practic pentru nelegere i aplicare. Ed. Contaplus 2007, Ploieti 2007. 2. u Lucian, erbnescu Cosmin, .a., Fiscalitate de la lege la practica, Ed. C.H.Beck. Bucureti 2007 3. Vian Dumitru (coord.) Contabilitate financiar,vol.I, II, Ed. Independena Economic, Piteti, 2006 *** Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, publicat n M.O. 927/2003, cu modificarile i completrile ulterioare. *** OMFP 3055/2009 privind reglementrile conforme cu directivele a IV-a i a VII-a ale CEE *** Standardele Internaionale de Raportare Financiar, Ed. CECCAR, Bucureti, 2009
117

MODULUL V: CONTABILITATEA I FISCALITATEA IMPOZITELOR I TAXELOR LOCALE SCOPUL MODULULUI Scopul modulului Contabilitatea i fiscalitatea impozitelor i taxelor locale este de a prezenta modul de calcul i de nregistrare n contabilitate a impozitelor i taxelor locale OBIECTIVELE SPECIFICE MODULULUI
nsuirea noiunilor fundamentale privind impozitele locale Capacitatea de a nelege i utiliza normele de aplicare a Codului Fiscal pentru impozitele i taxele locale nsuirea modului de calcul a impozitelor i taxelor locale Cunoaterea scutirilor de la plata impozitelor i taxelor locale

REZULTATE ATEPTATE n urma parcurgerii modulului, studenii vor dobndi urmtoarele abiliti i competene: competene cognitive - studentul trebuie s cunoasc i s neleag noiunea de impozit i tax local competene profesionale - studentul este capabil: - s identifice corect baza de calcul pentru impozitele i taxele locale i s aplice corect cota de impozitare; - s dobndeasc cunotine necesare nregistrrilor n contabilitate a impozitelor i taxelor locale. MODALITATEA DE DESFURARE A ACTIVITII DE SEMINAR Activitatea de seminar are n vedere: lmurirea aspectelor rmase neclare n urma studiului individual, prin rspunsuri directe la ntrebrile adresate; rezolvarea testelor gril. FOND DE TIMP 2 ore studiu individual i 2 ore activitate de seminar RITMUL DE STUDIU Modulul se studiaz n conexiune cu cunotinele teoretice i practice acumulate i cu competenele dobndite. Ritmul de studiu

118

recomandat este de un modul pe sptmn. Timpul recomandabil de nvare este de 50 de minute, cu pauz de 10 minute.

Teme de referat: - Impozitul pe cldiri - Impozitul pe teren - Impozitul pe mijloace de transport

LECIA 9. CONTABILITATEA I FISCALITATEA IMPOZITELOR I TAXELOR LOCALE


Impozitele i taxele locale constituie surs important de venituri, utilizate pentru cheltuieli publice a cror finanare se asigur de la bugetul local n condiiile legii. Constituie integral venituri proprii ale bugetelor locale urmtoarele surse financiare: impozitul i taxa pe cldiri, impozitul i taxa pe teren, impozitul pe mijloacele de transport, taxe pentru eliberarea certificatelor, avizelor i autorizaiilor (taxe pentru eliberarea certificatelor de urbanism, a autorizaiilor de construire), tax pentru folosirea mijloacelor de reclam i publicitate, taxa pentru firm instalat la locul exercitrii activitii, impozitul pe spectacole, taxa hotelier, taxe speciale, alte taxe locale (taxe pentru folosirea ocazional a locurilor publice). Potrivit normelor de aplicare a Codului Fiscal, consiliile locale adopt anual hotrri privind stabilirea impozitelor i taxelor locale n limitele stabilite prin codul fiscal. 1. Impozitul pe cldiri se datoreaz de ctre persoanele juridice ce dein n proprietate cldiri i se calculeaz prin aplicarea cotei de impozitare asupra valorii de inventar a cldirii. Cota impozitului pe cldiri se stabilete prin hotrre a consiliului local i poate fi cuprins ntre 0,25% - 1,5%.. n cazul unei cldiri care nu a fost reevaluat, cota impozitului pe cldiri se stabilete de consiliul local/Consiliul General al Municipiului Bucureti ntre: a) 10% i 20% pentru cldirile care nu au fost reevaluate n ultimii 3 ani anteriori anului fiscal de referin; b) 30% i 40% pentru cldirile care nu au fost reevaluate n ultimii 5 ani anteriori anului fiscal de referin.

119

O cldire este orice construcie situat deasupra solului i/sau sub nivelul acestuia, indiferent de denumirea ori de folosina sa, i care are una sau mai multe ncperi ce pot servi la adpostirea de oameni, animale, obiecte, produse, materiale, instalaii, echipamente i altele asemenea, iar elementele structurale de baz ale acesteia sunt pereii i acoperiul, indiferent de materialele din care sunt construite. ncperea reprezint spaiul din interiorul unei cldiri. Scutiri Urmtoarele cldiri sunt scutite de la plata impozitului pe cldiri: cldirile proprietate a statului, a unitilor administrativ-teritoariale sau a oricror instituii publice, cu excepia ncperilor care sunt folosite pentru activiti economice; cldirile care, potrivit legii, sunt clasate ca monumente istorice, de arhitectur sau arheologice, muzee ori case memoriale; cldirile care, prin destinaie, constituie lcauri de cult; cldirile care constituie patrimoniul unitilor i instituiilor de nvmnt de stat, confesional sau particular, autorizate s funcioneze provizoriu ori acreditate; cldirile unitilor sanitare publice; cldirile care sunt afectate centralelor hidroelectrice, termoelectrice i nuclearo-electrice, staiilor i posturilor de transformare; cldirile funerare din cimitire i crematorii; Calculul impozitului datorat de persoanele juridice Impozitul pe cldiri se datoreaz prin aplicarea unei cote de impozitare stabilit prin hotrre a consiliului local i cuprins ntre 0,25% i 1,50% inclusiv, asupra valorii de inventar a cldirii. Valoarea de inventar a cldirii este valoarea de intrare a cldirii n patrimoniu, nregistrat n contabilitatea proprietarului cldirii (valoarea reevaluat, dac este cazul). n cazul unei cldiri a crei valoare a fost recuperat integral pe calea amortizrii, valoarea impozabil se reduce cu 15 %. Plata impozitului Impozitul/taxa pe cldiri se pltete anual, n dou rate egale, pn la datele de 31 martie i 30 septembrie inclusiv. Pentru plata cu anticipaie a impozitului pe cldiri, datorat pentru ntregul an de ctre contribuabili, pn la data de 31 martie a anului respectiv, se acord o bonificaie de pn la 10 %, stabilit prin hotrre a consiliului local. 2. Impozitul pe teren se datoreaz de ctre agenii economici care dein n proprietate terenuri n Romnia situate n municipii, orae, comune,
120

n intravilan i extravilan. Acesta este un impozit local care se stabilete n sum fix pe metru ptrat de teren sau hectar, n mod difereniat: n intravilanul localitilor, pe ranguri de localiti i zone i/sau categorii de folosin a terenului conform ncadrrii fcute de consiliul local, n extravilan calculate n funcie de categoria de folosin (teren cu construcii, teren arabil, pune, fnea, vie) i de zona unde este situat. Scutiri Impozitul pe teren nu se datoreaz pentru: terenul aferent unei cldiri, pentru suprafaa de teren care este acoperit de o cldire; orice teren al unui cult religios, recunoscut de lege; orice teren al unui cimitir, crematoriu; orice teren al unei instituii de nvmnt preuniversitar i universitar, autorizat provizoriu sau acreditat; orice teren al unei uniti sanitare de interes naional; orice teren deinut, administrat sau folosit de ctre o instituie public, cu excepia suprafeelor folosite pentru activiti economice; terenurile care prin natura lor i nu prin destinaia dat sunt improprii pentru agricultur sau silvicultur, orice terenuri ocupate de iazuri, bli, lacuri de acumulare sau ci navigabile, cele folosite pentru activitile de aprare mpotriva inundaiilor, gospodrirea apelor, hidrometeorologie, cele care contribuie la exploatarea resurselor de ap, precum i terenurile utilizate pentru exploatrile din subsol, ncadrate astfel printr-o hotrre a consiliului local, n msura n care nu afecteaz folosirea suprafeei solului; terenurile ocupate de autostrzi, drumuri europene, drumuri naionale etc.

Calculul impozitului pe teren Impozitul pe teren se stabilete lund n calcul numrul de metri ptrai de teren, rangul localitii n care este amplasat terenul i zona i/sau categoria de folosin a terenului, conform ncadrrii fcute de consiliul local. n cazul unui teren amplasat n intravilan cu construcii, impozitul pe teren se stabilete prin nmulirea suprafeei terenului, exprimat n hectare, cu suma corespunztoare prevzut n urmtorul tabel: -lei/haZona n cadrul localitii A 0 8.921 Nivelurile impozitului, pe ranguri de localiti I II III IV 7.408 6.508 121 5.640 766 V 613

B C D

7.408 5.600 3.831

5.600 3.832 1.821

4.540 2.874 1.519

3.832 1.821 1.060

613 460 300

460 306 153

n cazul unui teren amplasat n intravilan, nregistrat n registrul agricol la alt categorie de folosin dect cea de terenuri cu construcii, se va aplica formula: Impozitul pe teren = suprafaa terenului exprimat n hectare x suma corespunztoare prevzut x coeficientul de corecie corespunztor.

Suma corespunztoare prevzut


Nr. Crt. 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. Categoria de folosin Teren arabil Pune Fnea Vie Livad Pdure sau alt teren cu vegetaie forestier Teren cu ape Drumuri i ci ferate Neproductiv Zona A 24 18 18 40 46 24 13 x x Zona B 18 16 16 30 40 18 11 x X Zona C 16 13 13 24 30 16 7 x x Zona D 13 11 11 16 24 13 x x x

Coeficientul de corecie corespunztor


Rangul localitii O I II III IV V Coeficientul de corecie 8,00 5,00 4,00 3,00 1,10 1,00

n cazul unui teren amplasat n extravilan, impozitul pe teren se stabilete prin nmulirea suprafeei terenului, exprimat n ha, cu suma corespunztoare prevzut n urmtorul tabel, nmulit cu coeficientul de corecie:
Nr. Crt. 1. 2. 3. Zona/categoria Teren cu construcii Teren arabil Pune 122 A 27 43 24 B 24 41 22 C 22 39 19 D 19 36 17

4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11.

Fnea Vie pe rod Livad pe rod Pdure de peste 20 de ani Teren cu ap Teren cu amenajri piscicole Drumuri i ci ferate Teren neproductiv

24 48 48 14 5 29 x x

22 46 46 12 4 27 x x

19 43 43 10 2 24 x x

17 41 41 7 1 22 X x

Plata impozitului Impozitul/taxa pe teren se pltete anual, n dou rate egale, pn la datele de 31 martie i 30 septembrie inclusiv. Pentru plata cu anticipaie a impozitului pe teren, datorat pe ntregul an de ctre contribuabili, pn la data de 31 martie inclusiv, a anului respectiv, se acord o bonificaie de pn la 10 %, stabilit prin hotrre a consiliului local. 3. Impozit anual asupra mijloacelor de transport Orice persoan care are n proprietate un mijloc de transport care trebuie nmatriculat/nregistrat n Romnia datoreaz un impozit anual pentru mijlocul de transport, cu excepia cazurilor prevazute de lege. Impozit anual asupra mijloacelor de transport deinute de agenii economici, n proprietate sau leasing financiar, se determin astfel: pentru mijloacele de transport cu traciune mecanic n funcie de capacitatea cilindric a motorului, exprimat n cm3, pentru fiecare 200 cm3 sau fraciune din acetia, pentru autovehicule de transport marf cu masa total maxim autorizat peste 12 tone, n sum fix pe an, n funcie de numrul de axe i sistemul de suspensie, pentru remorci, semiremorci n funcie de masa total maxim autorizat etc. Scutiri Impozitul pe mijloacele de transport nu se aplic pentru: autoturismele, motocicletele cu ata i motocicletele care aparin persoanelor cu handicap locomotor i care sunt adaptate handicapului acestora; navele fluviale de pasageri, brcile i luntrele folosite pentru transportul persoanelor fizice cu domiciliul n Delta Dunrii, Insula Mare a Brilei i Insula Balta Ialomiei; mijloacele de transport ale instituiilor publice; mijloacele de transport ale persoanelor juridice, care sunt utilizate pentru servicii de transport public de pasageri n regim urban sau suburban,
123

inclusiv transportul de pasageri n afara unei localiti, dac tariful de transport este stabilit n condiii de transport public; vehiculele istorice definite conform prevederilor legale n vigoare. Calculul taxei Impozitul pe mijlocul de transport se calculeaz n funcie de capacitatea cilindric a vehiculului, prin nmulirea fiecrei grupe de 200 de cm3 sau fraciune din aceasta cu suma corespunztoare din tabelul urmtor:
Mijloace de transport cu traciune mecanic 1. Motorete, scutere, motociclete i autoturisme cu capacitatea cilindric de pn la 1.600 cm3 inclusiv 2. Autoturisme cu capacitatea cilindric ntre 1.601 cm3 i 2.000 cm3 inclusiv 3. Autoturisme cu capacitatea cilindric ntre 2.001 cm 3 i 2.600 cm3 inclusiv 4. Autoturisme cu capacitatea cilindric ntre 2.601 cm 3 i 3.000 cm3 inclusiv 5. Autoturisme cu capacitatea cilindric de peste 3.001 cm 3 6. Autobuze, autocare, microbuze 7. Alte autovehicule cu masa total maxim autorizat de pn la 12 tone inclusiv, precum i autoturismele de teren din producie intern 8. Tractoare nmatriculate Suma, n lei, pentru fiecare grup de 200 cm3 sau fraciune din aceasta 8 18 72 144 290 24 30 18

Plata Impozitul pe mijlocul de transport se pltete anual, n dou rate egale, pn la datele de 31 martie i 30 septembrie inclusiv. Pentru plata cu anticipaie a impozitului pe mijlocul de transport, datorat pentru ntregul an de ctre contribuabili, pn la data de 31 martie a anului respectiv inclusiv, se acord o bonificaie de pn la 10 % inclusiv, stabilit prin hotrre a consiliului local. 4. Taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor i autorizaiilor
Taxa pentru eliberarea certificatului de urbanism, n mediul urban, este egal cu suma stabilit de consiliul local, Consiliul General al Municipiului Bucureti sau consiliul judeean, dup caz, n limitele prevzute n tabelul urmtor:
124

Suprafaa pentru care se obine certificatul pentru urbanism a) Pn la 150 m2, inclusiv b) ntre 151 i 250 m2 , inclusiv c) ntre 251 i 500 m2 , inclusiv d) ntre 501 i 750 m2 , inclusiv d) ntre 751 i 1000 m2 , inclusiv e) Peste 1.000 m2

Taxa n lei 4-5 5-6 6-8 8-10 10-12 2 12+0,01 lei/m pentru fiecare m2 care depete 1.000 m2

Taxa pentru eliberarea certificatului de urbanism pentru o zon rural este egal cu 50 % din taxa stabilit, conform tabelului de mai sus.

5. Taxa pentru folosirea mijloacelor de reclam i publicitate Publicitatea realizat prin mijloace de informare n mas, scrise i audiovizuale, corespunde activitilor de publicitate realizate prin ziare i alte tiprituri, precum i prin radio, televiziune i internet. 6. Taxa pentru servicii de reclam i publicitate Taxa pentru servicii de reclam i publicitate se calculeaz prin aplicarea cotei taxei respective la valoarea serviciilor de reclam i publicitate. Cota taxei se stabilete de consiliul local, fiind cuprins ntre 1% i 3%. 7. Taxa pentru afiaj n scop de reclam i publicitate Valoarea pentru afiaj n scop de reclam i publicitate se calculeaz anual, prin nmulirea numrului de metri ptrai sau a fraciunii de metru ptrat a suprafeei afiajului pentru reclam sau publicitate cu suma stabilit de consiliul local, astfel: n cazul unui afiaj situat n locul n care persoana desfoar o activitate economic, suma este de pn la 28 lei; n cazul oricrui alt panou, afiaj sau structur de afiaj pentru reclam i publicitate, suma este de pn la 20 lei. Taxa pentru afiaj n scop de reclam i publicitate se recalculeaz pentru a reflecta numrul de luni sau fraciunea din lun dintr-un an calendaristic n care se afieaz n scop de reclam i publicitate. Taxa pentru afiajul n scop de reclam i publicitate se pltete anual,in doua rate egale,pana la datele de 31 martie si 30 septembrie inclusiv. Scutiri Taxa pentru serviciile de reclam i publicitate i taxa pentru afiaj n scop de reclam i publicitate nu se aplic instituiilor publice, cu excepia cazurilor cnd acestea fac reclam unor activiti economice.

125

Taxa pentru afiaj n scop de reclam i publicitate nu se datoreaz pentru afiele, panourile sau alte mijloace de reclam i publicitate amplasate n interiorul cldirilor. Taxa pentru afiaj n scop de reclam i publicitate nu se aplic pentru panourile de identificare a instalaiilor energetice, marcaje de avertizare sau marcaje de circulaie, precum i alte informaii de utilitate public i educaionale. Nu se datoreaz taxa pentru folosirea mijloacelor de reclam i publicitate pentru afiajul efectuat pe mijloacele de transport care nu sunt destinate, prin construcia lor, realizrii de reclam i publicitate. Taxa hotelier Taxa hotelier se calculeaz prin aplicarea cotei stabilite la tarifele de cazare practicate de unitile de cazare. Pentru ederea intr-o unitate de cazare, consiliul local instituie o taxa hoteliera in cota de 1% din valoarea tarifului de cazare pentru fiecare zi de sejur a turistului, care se ncaseaz de persoanele juridice prin intermediul crora se realizeaz cazarea, odat cu luarea in evidenta a persoanelor cazate. Scutiri Taxa hotelier nu se aplic pentru: persoanele fizice n vrst de pn la 18 ani, inclusiv; persoanele fizice cu handicap grav sau accentuat ori persoanele invalide de gradul I sau II; pensionari i studeni; persoanele fizice aflate pe durata satisfacerii stagiului militar; veteranii de rzboi; vduvele de rzboi sau vduvele veteranilor de rzboi care nu s-au recstorit; Societile au obligaia completrii unei declaraii de impunere la administraiile locale cnd cumpr bunul respectiv (n baza facturii sau a contractului de vnzare cumprare) i alturat, n acea declaraie i se stabilete impozitul conform normelor de aplicare ale codului fiscal. nregistrarea n contabilitate a cheltuielilor privind impozitele i taxele locale i a viramentului pentru obligaia fiscal se efectueaz astfel: 635
Cheltuieli cu alte impozite taxe i vrsminte asimilate

446
Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

446
Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

5121/5311
Conturi la bnci n lei Casa n lei

126

REZUMAT
Impozitele i taxele locale constituie surs important de venituri, utilizate pentru cheltuieli publice a cror finanare se asigur de la bugetul local n condiiile legii. Potrivit normelor de aplicare a Codului Fiscal, consiliile locale adopt anual hotrri privind stabilirea impozitelor i taxelor locale n limitele stabilite prin codul fiscal. Prin codul fiscal sunt stabilite urmtoarele impozite i taxe locale: - Impozitul pe cldiri; - Impozitul pe teren; - Impozit anual asupra mijloacelor de transport - Taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor i autorizaiilor - Taxa pentru folosirea mijloacelor de reclam i publicitate - Taxa pentru servicii de reclam i publicitate - Taxa pentru afiaj n scop de reclam i publicitate Societile au obligaia completrii unei declaraii de impunere la administraiile locale cnd cumpr bunul respectiv (n baza facturii sau a contractului de vnzare cumprare) i alturat, n acea declaraie i se stabilete impozitul conform normelor de aplicare ale codului fiscal.

NTREBRI DE AUTOEVALUARE
1. Ce se ncadreaz n categoria impozitelor i taxelor locale? 2. Ce cldiri sunt scutite de la plata impozitului? 3. Cum se calculeaz impozitul pe cldiri datorat de persoanele juridice? 4. Ce terenuri sunt scutite de la plata impozitului? 5. Cum se calculeaz impozitul pe teren datorat de persoanele juridice? 6. Ce mijloace de transport sunt scutite de la plata impozitului? 7. Cum se calculeaz impozitul pe mijloace de transport? 8. Cum se determin taxa pentru eliberarea certificatului de urbanism? 9. Cum se calculeaz taxa pentru afiaj n scop de reclam i publicitate? 10. Pentru ce persoane nu se aplic tax hotelier?

127

APLICAII I STUDII DE CAZ REZOLVATE

Aplicaia nr.1. O societate achiziioneaz la 01.08.N o cldire la valoarea de 900.000 lei. S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe cldire datorat pentru exerciiul N, tiind c s-a stabilit prin hotrrea consiliului local o cot de impunere de 1,5% . Rezolvare Societatea fiind persoan juridic, pentru calculul impozitului va trebui s inem seama de valoarea de intrare a cldirii. Impozitul pe cldiri = valoarea de inventar a cldirii x cota de impozit x perioada Impozitul pe cldiri = 900.000 x 1% x 5/12 = 3.750 lei nregistrarea impozitului datorat:
3.750 lei 635
Cheltuieli cu alte impozite taxe i vrsminte asimilate

446
Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

3.750 lei

Aplicaia nr.2. - Impozitul pe cldiri SC ALFA SRL deine o cldire cu dou etaje n centrul oraului, care are o suprafa de 4.000 mp, a crei valoare de inventar este de 900.000 lei, conform ultimei evaluri efectuate. S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe cldire datorat anual, tiind c s-a stabilit prin hotrrea consiliului local o cot de impunere de 1,50%. Rezolvare SC ALFA SRL se ncadreaz n categoria persoanelor juridice, astfel pentru calculul impozitului va trebui s inem seama de valoarea de inventar a cldirii. Impozitul pe cldiri = valoarea de inventar a cldirii x cota de impozit Impozitul pe cldiri = 900.000 x 1,50% = 13.500 lei.

128

nregistrarea impozitului datorat: 13500 lei 635 =


Cheltuieli cu alte impozite taxe i vrsminte asimilate

446
Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

13500lei

Plata impozitului datorat: 13.500 lei 446


Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

5121
Conturi curente la bnci n lei

13.500 lei

Aplicaia nr.3 - Impozitul pe terenuri SC BETA SRL a achiziionat la 1.01.N un teren intravilan situat n zona A a unei localiti de rangul zero. Terenul este destinat ridicrii unor construcii i are o suprafa de 400 mp. Valoarea coeficientului de corecie stabilit de Consiliul General al Municipiului Bucureti este de 8. S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe teren datorat pentru exerciiul N. Rezolvare n cazul unui teren amplasat n intravilan, destinat pentru construcii, impozitul pe teren se stabilete prin nmulirea suprafeei terenului (exprimat n hectare) cu suma corespunztoare. n cazul nostru, fiind vorba despre un teren amplasat n zona A, n cadrul unei localiti de rang zero, valoarea corespunztoare este de 8.921 lei/ha, conform Codului Fiscal. Vom ine seama de faptul c 1 mp = 0,0001 ha, deci 8.921 lei/ha = 0,8921 lei/mp. Impozitul pe teren = suprafaa x nivelul impozitului x coeficientul de corecie Impozitul pe teren = 400 mp x 0,8921 lei/mp x 8 = 2.854,72 lei.
nregistrarea impozitului datorat: 2854,72 lei 635
Cheltuieli cu alte impozite taxe i vrsminte asimilate

446
Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

2854,72 lei

Plata impozitului datorat: 2854,72 lei 446


Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate

5121
Conturi curente la bnci n lei

2854,72lei

129

APLICAII I STUDII DE CAZ PROPUSE PENTRU REZOLVARE

Aplicaia nr.1. SC GAMA SRL deine o cldire de birouri din anul 2002 cu trei etaje situat n zona B, rang III, care are o suprafa de 3.000 mp. Cldirea a fost achiziionat la 150.000 lei, reevaluat ulterior, stabilindu-se o nou valoare de 800.000 lei. S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe cldire datorat anual, tiind c s-a stabilit prin hotrrea consiliului local o cot de impunere de 1%. Aplicaia nr.2. SC GAMA SRL a achiziionat la 1.01.N un teren intravilan situat n zona B a unei localiti de rangul III. Terenul este destinat ridicrii unor construcii i are o suprafa de 500 mp. Valoarea coeficientului de corecie stabilit de Consiliul General al Municipiului Bucureti este de 3. S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe teren datorat pentru exerciiul N. Aplicaia nr.3.SC GAMA SRL a achiziionat la 1.06.N o hal de producie la valoarea de 700.000 lei. S se calculeze i s se nregistreze impozitul pe cldire datorat, tiind c s-a stabilit prin hotrrea consiliului local o cot de impunere 1,5%.

TESTE GRIL

1. Care dintre urmtoarele impozite nu intr n componena impozitelor i taxelor locale? a) impozitul pe cldiri; b) impozitul pe venit; c) impozitul pe mijloacele de transport; d) taxa hotelier; e) taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor i autorizaiilor.

130

2. Care dintre urmtoarele cldiri nu sunt scutite de la plata impozitului pe cldiri? a) cldirile proprietate a statului, folosite pentru activiti economice; b) monumentele istorice, de arhitectur sau arheologice, muzeele i casele memoriale; c) lcaurile de cult; d) cldirile care sunt afectate centralelor hidroelectrice, termoelectrice i nuclearo-electrice, staiilor i posturilor de transformare; e) cldirile unitilor sanitare private. 3. Referitor la calculul impozitului pe cldiri pentru persoanele juridice, care dintre urmtoarele afirmaii nu sunt corecte? a) cota de impozitare este stabilit prin hotrre a consiliului local; b) cota de impozitare se aplic asupra valorii de inventar a cldirii; c) cota de impozitare este cuprins ntre 1% i 3% inclusiv; d) n cazul unei cldiri complet amortizate, valoarea impozabil se reduce cu 15%. 4. Se datoreaz impozit pe cldiri pentru: a) orice ncpere care poate servi la adpostirea de animale; b) orice ncpere care poate servi la adpostirea de obiecte, produse i materiale; c) orice cldire funerar din cimitire i crematorii; d) orice platform de foraj marin. 5. Impozitul pe teren se datoreaz pentru: a) orice teren al unui cult religios recunoscut de lege; b) orice terenuri ocupate de iazuri, bli, lacuri de acumulare; c) suprafaa de teren pe care un contribuabil a cultivat legume; d) suprafaa de teren cu potenial agricol pe care un contribuabil nu a cultivat nimic. e) suprafaa de teren care este acoperit de o cldire. 6. Impozitul pe teren se stabilete lund n calcul: a) numrul de metri ptrai de teren; b) durata de timp de cnd a fost deinut de un contribuabil; c) rangul localitii n care este amplasat terenul; d) zona i/sau categoria de folosin a terenului.

131

7. Pentru plata cu anticipaie a impozitului pe teren se acord o bonificaie: a) de 20 %; b) de pn la 10 %; c) de 10 %; d) stabilit de Codul fiscal; e) nu se acord niciun fel de bonificaie. 8. Impozitul pentru mijloacele de transport se aplic pentru: a) autoturismele noi care respect normele de poluare prevzute de
lege; b) autoturismele, motocicletele cu ata i mototriciclurile care aparin persoanelor cu handicap locomotor i care sunt adaptate handicapului acestora; c) mijloacele de transport ale instituiilor publice; d) vehiculele istorice; e) autoturismele cumprate la mna a doua din Romnia; f) autoturismele cumprate la mna a doua din alte ri membre UE.

9. Taxa pentru folosirea mijloacelor de reclam i publicitate se va plti pentru: a) instituiile publice care fac reclam unor activiti economice; b) reclamele difuzate prin intermediul posturilor de radio; c) afiele i panourile amplasate n interiorul cldirilor; d) afiele publicitare amplasate n locuri special prevzute; e) marcaje de avertizare; f) marcaje de circulaie. 10. Care dintre urmtoarele persoane va plti taxa hotelier? a) un elev n vrst de 15 ani; b) un pensionar; c) un veteran de rzboi; d) o student n vrst de 22 de ani; e) o persoan fizic pe durata satisfacerii stagiului militar; f) niciuna dintre variantele mai sus - menionate.

Rspunsuri:

1.b); 2. a), e) 3. c); 4. a), b); 5. c), d); 6. a), c), d); 7. b); 8. a), e), f); 9. b), d); 10. f).

132

BIBLIOGRAFIE

1. Morariu Ana, Radu Gabriel, Punescu Mirela Contabilitatea i fiscalitatea n dezvoltarea firmei, Ed. EX Ponto, Constana, 2005 2. Vintil Georgeta Fiscalitate, Metode i tehnici fiscale, ediia a doua, Ed. Economic, Bucureti, 2006 3. Vian Dumitru (coord.) Contabilitate financiar,vol.I, II, Independena Economic, Piteti, 2006 Ed.

4. Codul fiscal aplicabil de la 01.01.2010 cu modificrile i completrile ulterioare (la 01.07.2010) 5. *** OMFP 3055/2009 privind reglementrile conforme cu directivele a IV-a i a VII-a ale CEE

133