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Note dactualit
Mardi 24 Novembre 2009

Prix de transfert : un enjeu central

Alors que les paradis fiscaux, lvasion fiscale internationale, les bonus, la rgulation de lactivit conomique mondiale, les marchs financiers ou bien encore les banques sont au cur de lactualit et des dbats, les prix de transfert font trangement relativement peu parler deux. Sans doute sagit-il l dune question complexe difficilement vendable sur le plan mdiatique et politique. Sans doute aussi mettent-ils en question de tels intrts et de tels enjeux financiers quil est extrmement dlicat den parler publiquement. Do une succession daffaires mettant en cause (en scne) des particuliers (Liechtenstein, Suisse) qui correspondent plus limage trs ancre du fraudeur passant discrtement et frauduleusement en Suisse avec sa valise pleine de billets. Image sympathique certes, mais trs loigne de la ralit de la fraude actuelle Se pencher sur la question des prix de transfert est donc ncessaire. Pour ce faire, il sagit de livrer les enjeux gnraux et ceux lis au contrle des prix de transfert pour conclure que sur ce sujet, on ne peut que stonner de la frilosit des Etats sur la question.

Prix de transfert : approche gnrale

Quest-ce quun prix de transfert ? Il sagit tout bonnement du prix de vente dun bien ou dun service quune socit appartenant un groupe facture une autre socit appartenant au mme groupe. Jusque l, rien que de trs normal. Du reste, les facturations intragroupes reprsentent une part importante du commerce mondial (jusqu 60 % du commerce mondial pour la Commission europenne). Cest dire si les prix de transfert sont, si lon ose dire, monnaie courante. Cest dire aussi sils constituent un enjeu conomique majeur. Les prix de transfert ne sont pas illgaux par nature. Il est en effet tout fait normal que des ventes de biens et de services soient factures, quand bien mme ces factures sont mises entre entits dun mme groupe. Il arrive mme que les prix soient avantageux, ce qui l encore peut souvent sexpliquer condition toutefois que lavantage consenti sinscrive dans le cadre dune stratgie de dveloppement conomique, dune dmarche commerciale, qui peut procurer un retour sur investissement au groupe concern. L encore, la pratique est courante et peut se justifier sur le plan fiscal ds lors que le groupe peut justifier dun intrt commercial. Les prix de transfert sont donc lgaux. Tous ? Non. Car ils constituent un outil qui peut tre utilis des fins de fraude fiscale. Comment ? En procdant une opration qui aura pour but de rduire le bnfice dune entit dun groupe imposable dans un pays fiscalit normale (la France par exemple) et de gonfler le bnfice dune socit du mme groupe dans un pays fiscalit privilgie (souvent un paradis fiscal ou bien un Etat qui offre un rgime fiscal privilgi). On parle alors de transfert illgal de bnfices.

Cette question occupe un grande place dans les travaux de lOrganisation de coopration et de dveloppement conomiques (OCDE). Celle-ci a dress des principes applicables en matire de prix de transfert qui sont censs fournir des lignes directrices sur le principe de pleine concurrence. Ainsi que lOCDE le prcise, les enjeux sont les suivants : Dans une conomie globale o les entreprises multinationales (EMN) jouent un rle prpondrant, les gouvernements doivent sassurer que les profits imposables des EMN ne sont pas transfrs artificiellement hors de leur juridiction et que les bases fiscales dclares par les EMN dans leur pays refltent lactivit conomique qui y est entreprise. 1

Un contexte propice aux prix de transfert

Linternationalisation des activits conomiques a conduit les entreprises agir de plus en plus indpendamment des frontires. Installation de filiales et de succursales, ple de coordination au sein dun mme groupe au profit des socits du groupe, stratgie industrielle et/ou doptimisation, nombreuses sont les raisons et les techniques dune implantation ltranger, dune restructuration, dune filialisation, dune externalisation Les prix de transfert rvlent plusieurs travers de la mondialisation financire. Les multinationales ont, par dfinition, une surface qui transcende les frontires. Il leur est donc tout fait possible de dvelopper une stratgie conomique qui tienne compte des diffrents rgimes dimposition qui existent dans le monde et de procder des implantations dentits adaptes aux rgimes dimposition (ou aux lgislations sociales) des pays concerns. En clair, elles peuvent choisir en quelque sorte leur taux global dimposition. Faute dharmonisation fiscale, notamment au sein de lUnion europenne, le contexte de concurrence fiscale laide abaisser sensiblement, parfois fortement, leur niveau dimposition. Les multinationales apparaissent donc comme les principaux bnficiaires de la concurrence fiscale2. Si bnficier des possibilits des choix fiscaux peut tre lgal, un tel contexte pose la question de la lgitimit pour ne pas dire de la moralit des politiques fiscales actuelles.

Des prix de transfert aux transferts de bnfices

Les effets bnfiques de la concurrence fiscale ne suffisent pas toujours. Les prix de transfert sont ainsi parfois abusivement utiliss pour transfrer illgalement tout ou partie des bnfices dune (ou de plusieurs) entit(s) dun groupe vers des entits situes dans des paradis fiscaux. Lconomie dimpt au stade du groupe est alors maximale, sur le dos de la collectivit. La technique des transferts de bnfices ltranger revt plusieurs formes3 : - achat prix majors ou minors, selon le cas (socit acheteuse situe ltranger cf. exemple ci-dessus) ou en France, - prt consentis des conditions diffrentes que celles du march : prt accord par une socit franaise une socit trangre un taux anormalement bas ou inversement par exemple, - versement de redevances excessives sans contrepartie, - prise en charge de frais (notion de contrepartie insuffisante), - caution accorde gratuitement des filiales sans rmunration du service rendu (leffet recherch tant de valoriser les participations dtenues dans les filiales pour accrotre les dividendes perus),

http://www.oecd.org/document/24/0,3343,fr_2649_33753_43762008_1_1_1_1,00.html Celle-ci se traduit par un allgement de limposition des bases mobiles et par un alourdissement de limposition des bases immobiles. 3 Bien entendu, ces techniques peuvent tre combines et plus ou moins volues.
2

participation forfaitaire aux frais dexploitation dune filiale ltranger (absence de mthode de rpartition), autres cas : commissions excessives, abandon de crance non justifi

La fiscalit des prix de transfert est sans doute la matire la plus complexe de la fiscalit internationale. Le rapport Ruding (1992) considrait que les prix de transfert constituaient un enjeu important, sans pour autant se risquer effectuer une analyse dtaille de la question.

Comment combattre les transferts illgaux de bnfices ?

De la thorie Pour ltablissement des prix de transfert, on se base sur le principe de pleine concurrence dont le concept semble logique. Cette approche est celle des principes directeurs tablis par lOCDE et repris larticle 9 du modle de la convention OCDE. Il en dcoule une mthode traditionnelle du traitement fiscal lors de la fixation des prix de transfert qui est celle des prix comparables . Celle-ci doit permettre de fixer un prix par rfrence aux oprations comparables ralises entre un acheteur et un vendeur qui ne font pas partie du mme groupe. Ils doivent tre fiscalement traits aux conditions normales du march, c'est--dire comme si les transactions seffectuaient entre entits indpendantes. la pratique Dun point de vue thorique, cette approche semble tout fait satisfaisante. Cependant, sur le plan pratique, les lments pouvant servir de comparaison manquent souvent. Ainsi, si lentreprise est en position dominante, ou si les biens et/ou services ne sont pas commercialiss lextrieur du groupe, ou sil est impossible de connatre les prix pratiqus ailleurs, ou sil existe des modalits transactionnelles particulires Dautres mthodes existent donc. On citera par exemple celle dite du prix de revente , qui, partant du prix final, lui retranche une marge commerciale normale comparable celle qui est constate dans les oprations de ngoce. Dans la mme logique, le prix de revient major part du prix de revient et lui ajoute une marge commerciale. Si aucune de ces mthodes ne permet dtablir le prix de pleine concurrence, la mthode de partage des bnfices ou la mthode transactionnelle de la marge nette sont appliques. La premire doit dterminer une cl de rpartition des bnfices entre les entits dun mme groupe afin de partager le bnfice global de celui-ci. Cette cl doit tenter de se rapprocher au plus prs dune situation de pleine concurrence. La deuxime doit parvenir dterminer la marge nette que ralise un contribuable par rapport une base approprie. Elle se rapproche de la mthode du prix de revient major.

Un contrle fiscal difficile mais ncessaire

On le voit, la question est bien dlicate mettre en uvre en pratique : lors dun contrle fiscal intervenant a posteriori, il est souvent bien dlicat de remettre en cause un prix fix par lentreprise. Cette dernire a en effet une connaissance pointue du domaine dans lequel elle exerce, et lissue des recours et contentieux leur est souvent favorable.

Les administrations fiscales, en instituant et en promouvant laccord pralable sur les prix de transfert4, en dveloppant les procdures amiables et, dans le cadre de lUnion europenne, de recourir la convention darbitrage, tentent ainsi tout la fois dviter au maximum les litiges, dliminer les doubles impositions et dempcher lvasion fiscale. Par ailleurs, une attention particulire doit tre porte lgard des prix des services intragroupe (voir annexe) qui doit rpondre la double interrogation suivante : le service a-t-il t rendu ? Le prix respecte-t-il le principe de libre concurrence ? Mieux, dans le cas de larticle 209 B du code gnral des impts, les agents des impts qui procdent un contrle et veulent appliquer larticle dans le cadre de leurs vrifications ne sont pas arms lorsquune socit invoque la clause de sauvegarde . Celle-ci permet dchapper lapplication de larticle (et donc au rappel dimpt qui en dcoule) en invoquant une activit industrielle ou commerciale dans le pays o les transferts de bnfices sont supposs tre transfrs. Et comme il est bien souvent impossible de prouver quil ny a pas dactivit dans le pays en question (ou quelle est sans rapport avec le prix factur) faute dchange dinformations notamment, le tour est jou, ce qui permet la socit vrifie de bnficier de prix de transfert permettant de localiser tout ou partie des bnfices dans un pays dit fiscalement privilgi

Que faire ?
Le bilan de larsenal juridique dress par notre organisation5 montre le peu de redressements fiscaux oprs sur les prix de transfert (larticle 209 B a t utilis 13 fois en 2007). Renforcer larsenal juridique est donc une priorit au niveau national et international. Parmi les projets permettant de neutraliser les transferts de bnfices, les changes dinformations sont naturellement une ncessit absolue. Linstauration dune dclaration pralable de montage permettant de livrer une information en amont dun ventuel contrle fiscal est galement ncessaire. Dans son dossier de presse du 14 septembre dernier, notre organisation rsumait ainsi ses propositions pour amliorer larsenal anti-vasion fiscale en matire de prix de transfert : - Sagissant de larticle 209 B du CGI et des transferts de bnfices, une obligation dclarative pralable apparat comme une mesure de bon sens qui limiterait les comportements dvasion fiscale. - Renforcement de larticle 238 A du CGI par un durcissement des conditions de dduction des charges. - Extension du droit de communication. - Renverser la charge de la preuve pour les oprations effectues avec les paradis fiscaux. Enfin, sur le terrain de lassiette fiscale, la mise en place dune assiette fiscale commune lchelle de lUnion europenne constituerait un grand pas. La commission europenne a livr un certain nombre de travaux qui permettent de penser que le projet est trs avanc. Si les Etats europens veulent montrer leur intention de lutter efficacement contre lvasion fiscale internationale, ils peuvent galement acclrer sa mise en uvre. Sur tous ces sujets, tout est avant tout affaire de volont politique.

Laccord permet, en thorie, dintervenir et donc de contrler, en amont, la fixation de prix intra groupe. On notera quen France, le nombre daccords est trs faible, ce qui signifie quen ralit, les groupes fixent librement leurs prix de transfert. 5 Dossier de presse du 14 septembre 2009, Paradis fiscaux, propositions pour mieux lutter contre lvasion fiscale internationale, disponible sur le site : http://www.snui.fr/gen/cp/dp/dp2009/propositions_paradisfiscaux_1409009.pdf