Chapitre 5 : les immobilisations

Dfinition des immobilisations

L'introduction des stocks ne suffit pas rsoudre le problme du calcul du rsultat. En effet, certaines dpenses ne peuvent tre imputes un seul exercice, c'est le cas notamment des achats de constructions et de machines qui sont utilises par l'entreprise pendant plusieurs annes. Elles vont donc gnrer des effets positifs pour l'entreprise pendant plusieurs exercices, si bien qu'il serait absurde d'imputer leur cot au rsultat d'un seul exercice. Ces dpenses sont des immobilisations. On distingue deux types d'immobilisations

Les achats de biens destins tre utiliss durablement dans le processus de production de l'entreprise doivent tre limins du calcul du rsultat

les immobilisations corporelles ; les immobilisations incorporelles.

Ces deux catgories d'immobilisations sont dfinies par les normes internationales IAS 16 et IAS 38 de la manire suivante : Les immobilisations corporelles sont des actifs corporels :

a) qui sont dtenus par une entit soit pour tre utiliss dans la production ou la fourniture de biens ou de services, soit pour tre lous des tiers, soit des fins administratives ; et b) dont on s'attend ce qu'ils soient utiliss sur plus d'une priode.

Une immobilisation incorporelle est un actif non montaire identifiable sans substance physique. Ces dfinitions doivent tre compltes par la dfinition d'un actif : Un actif est une ressource :

a) contrle par une entit du fait d'vnements passs; et b) partir de laquelle on s'attend ce que des avantages conomiques futurs reviennent l'entit.

Comptabilisation
Trois phases peuvent tre distingues :

la comptabilisation de l'acquisition de l'immobilisation au moment o elle a lieu ; la rpartition du cot d'acquisition sur la priode d'utilisation ; la rvaluation du bilan.

Francis Malherbe

www.comptanat.fr

Comptabilisation de l'acquisition
Au moment de son acquisition, l'immobilisation doit tre comptabilise son cot. Celui-ci comprend :

a) son prix d'achat, y compris les droits de douane et les taxes non remboursables, aprs dduction des remises et rabais commerciaux ; b) tout cot directement attribuable au transfert de l'actif jusqu' son lieu d'exploitation et sa mise en tat pour permettre son exploitation de la manire prvue par la direction ; c) l'estimation initiale des cots relatifs au dmantlement et l'enlvement de l'immobilisation et la remise en tat du site sur lequel elle est situe, obligation qu'une entit encourt soit du fait de l'acquisition de l'immobilisation corporelle, soit du fait de son utilisation pendant une dure spcifique des fins autres que la production de stocks au cours de cette priode.

Puisqu'une immobilisation a vocation tre utilise pendant plusieurs exercices, elle ne doit pas venir en dduction du rsultat de l'exercice o elle a lieu. Les immobilisations ne sont donc pas enregistres au moment de leur acquisition au compte de rsultat mais dans un compte de bilan, le compte Immobilisations. L'achat d'immobilisations, comme tout achat, doit tre enregistr au dbit du compte d'opration concern, et au crdit d'un compte d'agent. Par exemple, dans le cas d'un achat au comptant l'criture sera la suivante :

Le solde du compte Immobilisations est repris l'actif du bilan car il reprsente une dpense qui devrait se traduire par des recettes futures pour l'entreprise.

Au moment de son acquisition, l'immobilisation doit tre comptabilise son cot

Notons que les cots de l'immobilisation tels que les cots relatifs au dmantlement ne correspondent pas des dpenses prsentes mais futures, leur contrepartie au passif du bilan ne sera donc pas une dette mais une provision. Une provision diffre d'une dette par son caractre incertain et par son absence d'affectation un agent particulier.

Rpartition du cot d'acquisition sur la priode d'utilisation

L'acquisition d'une immobilisation est un cot pour l'entreprise qui doit venir en dduction de son rsultat sur l'ensemble de la priode d'utilisation. Comme cette priode couvre plusieurs exercices, deux problmes doivent tre rsolus :

dterminer quelle part du cot d'acquisition imputer chaque exercice ; mettre en uvre les critures comptables permettant de dduire cette part du rsultat de l'exercice.

Imputation du cot d'acquisition un exercice

La part du cot d'acquisition imputer un exercice doit correspondre la perte de valeur de l'immobilisation pendant l'exercice. En pratique, diffrentes mthodes peuvent tre utilises pour

Francis Malherbe

www.comptanat.fr

l'estimer, la plus simple est celle de l'amortissement linaire qui consiste rpartir le cout d'acquisition proportionnellement la dure d'utilisation de l'immobilisation pendant l'exercice. Par exemple, si un bien doit tre utilis 5 ans, c'est--dire 60 mois, et qu'il est utilis 6 mois au cours du premier exercice, 1/10 du cot d'acquisition sera imput cet exercice. Si l'immobilisation est utilise 12 mois au cours du deuxime exercice, 1/5 du cot d'acquisition sera imput ce deuxime exercice.

critures comptables
La valeur de l'immobilisation est initialement enregistre l'actif du bilan, la fin de chaque exercice la perte de valeur constate doit tre dduite de l'actif du bilan et porte en charges au compte de rsultat afin d'tre dduite du rsultat de l'exercice. Deux comptes sont utiliss pour rpartir le cot d'acquisition sur toute la priode d'utilisation :

un compte de charges, le compte Dotation aux amortissements ; un compte de bilan, le compte Amortissements.

La dotation aux amortissements mesure la perte de valeur du bien immobilis au cours de l'exercice. Le compte Amortissements enregistre la perte de valeur du bien depuis son acquisition, c'est--dire le cumul des dotations aux amortissements. Par exemple, si une entreprise achte une machine pour un cot de 600 qu'elle pense utiliser 3 ans, elle peut anticiper une perte de valeur de 200 chaque exercice. Elle enregistrera donc 200 en dotation aux amortissements chaque exercice. la fin du premier exercice, les amortissements cumuls enregistrs au compte Amortissements s'lveront 200, la fin du deuxime exercice 400 et la fin du troisime 600. Le compte Dotation aux amortissements enregistre son dbit le montant de la dprciation du bien pendant l'exercice, le compte Amortissements reprend son crdit le montant des amortissements cumuls, c'est--dire la perte de valeur du bien depuis son acquisition. Au bilan, les amortissements sont gnralement associs ngativement la valeur d'acquisition des actifs de manire faire apparatre leur valeur nette. Le schma ci-dessous correspond l'amortissement linaire sur trois exercices d'une machine acquise pour une valeur de 600 au dbut de l'exercice 1.

La dotation aux amortissements mesure la perte de valeur du bien immobilis au cours de l'exercice Le compte Amortissements enregistre la perte de valeur du bien depuis son acquisition

Francis Malherbe

www.comptanat.fr

Ainsi, chaque exercice, le compte de charges Dotation aux amortissements est dbit du montant de la dotation aux amortissements par le crdit du compte de bilan amortissements.

Le schma montre la prsentation des amortissements au passif du bilan, dans de nombreux plans comptables ils sont prsents ngativement l'actif de manire faire apparatre les valeurs nettes des actifs. Un exemple simplifi de bilan pourrait tre le suivant :

La valeur nette qui apparat l'actif du bilan est gale la diffrence entre la valeur brute et les amortissements. La valeur brute est gale au cot d'acquisition de l'immobilisation et les amortissements reprsentent le cumul des pertes de valeur comptabilises depuis son acquisition. La valeur nette n'est gnralement pas gale la valeur de march de l'immobilisation du fait de la fluctuation des prix depuis la date d'acquisition. Par exemple, si une machine achete pour 1000 doit tre utilise pendant 5 ans, on peut l'amortir de 200 par an. Aprs 3 ans,

Francis Malherbe

www.comptanat.fr

l'amortissement vaudra 600 et la valeur nette sera gale 1000 600 = 400. En fait, cette machine pourrait peut-tre tre vendue 500 sur le march de l'occasion car les prix ont mont en 3 ans. La mthode de valorisation des immobilisations qui vient d'tre prsente prend le nom de valorisation au cot historique car la valeur des immobilisations est dtermine partir de leur valeur d'acquisition et non de leur valeur relle la date de clture du bilan.

Rvaluation du bilan
De nombreux analystes souhaitent qu'au bilan les actifs soient valus leur valeur de march de manire pouvoir mieux estimer la valeur relle de l'entreprise. La notion de juste valeur a donc t introduite dans les normes internationales. Elle est dfinie de la manire suivante dans la norme IAS 16 : La juste valeur est le montant pour lequel un actif pourrait tre chang entre des parties bien informes, consentantes et agissant dans des conditions de concurrence normale. Au moment de son acquisition, une immobilisation est value sa juste valeur. Par la suite, l'volution des prix fait que la valeur nette comptable de l'immobilisation qui apparat l'actif du bilan peut tre diffrente de la juste valeur. Une criture corrective s'impose alors pour passer de la valorisation au cot historique la valorisation la juste valeur. Si la juste valeur est suprieure la valeur nette comptable, le montant de la plus-value va tre incorpor l'actif du bilan de manire faire passer la valeur de l'immobilisation du cot historique la juste valeur. La question se pose alors de sa contrepartie au passif. Une plus-value potentielle peut tre traite selon deux mthodes diffrentes dans les comptes. La premire mthode consiste enregistrer la plus-value la fois au bilan et au compte de rsultat, la deuxime mthode consiste l'enregistrer uniquement au bilan. Pour comprendre les diffrences entre les deux mthodes nous pouvons partir d'un exemple simplifi. Supposons donc un bilan initial compos uniquement l'actif de l'immobilisation et au passif du capital.

Avec la premire mthode, la plus-value sera d'abord porte au compte de rsultat, puis au bilan, en faisant apparatre un bnfice.

Francis Malherbe

www.comptanat.fr

Avec la deuxime mthode, la plus-value est porte directement l'actif du bilan dans le compte carts de rvaluation, il n'y a plus ici d'enregistrement d'un bnfice.

La diffrence fondamentale entre les deux La plus-value gnre par la mthodes rside dans l'enregistrement ou non d'un hausse des prix d'une bnfice. La premire mthode fait apparatre un bnfice qui peut tre distribu sous forme de immobilisation ne doit pas dividendes aux propritaires de l'entreprise. Or, nous avoir d'impact sur le rsultat avons vu dans la partie concernant les stocks qu'une de l'exercice distribution de dividendes correspondant un enrichissement non dfinitif de l'entreprise est dangereuse car elle peut conduire l'entreprise la faillite. C'est prcisment pour viter ce risque et respecter le principe de prudence que la deuxime mthode doit tre utilise. Le compte carts de rvaluation permet ainsi d'viter que la rvaluation des immobilisations donne lieu une distribution de dividendes. Puisque la rvaluation consiste modifier la valeur nette comptable, il est ncessaire d'ajuster la valeur brute et les amortissements cumuls. Plusieurs mthodes sont possibles. Ainsi, lorsque la rvaluation est faite sur la base de l'volution d'un indice des prix, le mme taux de croissance peut tre appliqu la valeur brute et au cumul des amortissements. Par exemple, si une machine a une valeur brute de 1000 et un cumul d'amortissements de 600, sa valeur nette comptable est gale 400. Si l'entreprise constate que, depuis l'acquisition de sa

Francis Malherbe

www.comptanat.fr

machine, le prix des machines neuves quivalentes a augment de 10%, elle pourra considrer pertinent d'appliquer une hausse de 10% la valeur nette comptable de manire la faire passer 440 qui est une estimation de la juste valeur. Pour cela, elle appliquera une hausse de 10% la valeur brute et au cumul des amortissements qui passeront respectivement 1100 et 660. Pour quilibrer le bilan, la plus-value de 40 sera galement inscrite au crdit du compte carts de rvaluation. La mthode la plus simple consiste ne modifier que la valeur brute, dans notre exemple elle passerait alors 1040. La rvaluation n'a pas pour seul objectif d'amliorer l'valuation de la valeur de l'entreprise, elle doit aussi permettre l'entreprise de constituer des rserves qui lui permettront de remplacer l'immobilisation malgr la hausse de son prix sur le march. Pour cela, le montant de la rvaluation doit tre port en charges afin de ne pas tre distribu, plus prcisment, il doit tre rparti sur la dure d'utilisation restante de l'immobilisation en venant s'ajouter aux dotations aux amortissements des exercices correspondants. Ainsi, la valeur rvalue de l'immobilisation doit tre amortie sur sa dure d'utilisation restante. Dans notre exemple, la machine a une valeur rvalue de 440 la fin du troisime exercice, cette valeur doit tre amortie sur les deux exercices restants, il convient donc d'appliquer une dotation aux amortissements de 220 aux deux derniers exercices. L'amortissement supplmentaire permet une rduction de la distribution de dividendes et donc la conservation dans l'entreprise des ressources ncessaires au remplacement des immobilisations. Pour le montrer, reprenons l'exemple prcdent en supposant que l'entreprise est une entreprise de services dont le chiffre d'affaires annuel est de 300 et qu'elle a pour seule charge la dotation aux amortissements. Au dbut de l'exercice, l'entreprise reoit un capital de 1000 qu'elle utilise immdiatement pour acheter la machine qui vaut 1000 et qui sera rvalue la fin du troisime exercice. Nous supposerons que l'entreprise ne distribue pas ses bnfices mais qu'elle les affecte au report nouveau. Les comptes de rsultat et les bilans des 5 exercices sont les suivants :

La rvaluation doit aussi permettre l'entreprise de constituer des rserves qui lui permettront de remplacer l'immobilisation malgr la hausse de son prix sur le march

Francis Malherbe

www.comptanat.fr

Exercices COMPTE DE RSULTAT Ventes Dotation aux amortissements Rsultat BILAN Actif Immobilisations (valeur nette) Banque Passif Capital carts de rvaluation Report nouveau Rsultat T1 800 300 T1 1000 0 0 100 T2 600 600 T2 1000 0 100 100 T3 440 900 T3 1000 40 200 100 T4 220 1200 T4 1000 40 300 80 T5 0 1500 T5 1000 40 380 80 T1 300 200 100 T2 300 200 100 T3 300 200 100 T4 300 220 80 T5 300 220 80

En l'absence de rvaluation les comptes auraient t les suivants :

Exercices COMPTE DE RSULTAT Ventes Dotation aux amortissements Rsultat BILAN Actif Immobilisations (valeur nette) Banque Passif Capital carts de rvaluation Report nouveau Rsultat T1 800 300 T1 1000 0 0 100 T2 600 600 T2 1000 0 100 100 T3 400 900 T3 1000 40 200 100 T4 200 1200 T4 1000 0 300 100 T5 0 1500 T5 1000 0 400 100 T1 300 200 100 T2 300 200 100 T3 300 200 100 T4 300 200 100 T5 300 200 100

Dans les deux cas, l'actif la fin de la cinquime priode est le mme, les diffrences apparaissent au niveau du passif. Seuls les montants apparaissant au report nouveau et au rsultat peuvent tre distribus. Aprs la rvaluation, ces montants s'lvent 460, c'est--dire que l'entreprise peut tre oblige de distribuer 460 de dividendes, si bien qu'elle ne peut utiliser que les 1040 restant sur son compte en banque pour acheter une nouvelle machine. En l'absence de rvaluation l'entreprise peut tre oblige de distribuer 500 de dividendes, si bien qu'elle ne peut acheter qu'une machine dont le prix ne dpasse pas 1000.

Francis Malherbe

www.comptanat.fr

Ainsi, la rvaluation a permis l'entreprise de conserver les ressources ncessaires au remplacement de son immobilisation malgr la hausse des prix. La logique comptable de la rvaluation apparat mieux en ne retenant que son impact sur les comptes :

Exercices COMPTE DE RSULTAT Ventes Dotation aux amortissements Rsultat BILAN Actif Immobilisations (valeur nette) Banque Passif Capital carts de rvaluation Report nouveau Rsultat -20 40 40 40 -20 -20 T1 T2 T3 T4 T5 T1 T2 T3 40 T4 20 T5 0 20 -20 20 -20 T1 T2 T3 T4 T5

la fin du troisime exercice, la rvaluation permet de donner une meilleure image de l'actif du bilan mais elle n'a aucun effet sur la gestion de l'entreprise, cet effet n'apparat qu'aux exercices suivants avec la prise en compte de la dotation aux amortissements. En diminuant le rsultat, celle-ci oblige l'entreprise distribuer moins de dividendes de manire conserver suffisamment d'argent pour pouvoir remplacer son immobilisation. La rvaluation a donc deux effets :

permettre une meilleure estimation de la valeur de l'entreprise ; relever la valeur amortissable de manire diminuer les rsultats et obliger l'entreprise conserver les ressources ncessaires au renouvellement de ses immobilisations malgr la hausse des prix.

Les dprciations
Si les immobilisations peuvent faire l'objet de rvaluations, elles peuvent aussi se dprcier. Ainsi, quand la valeur relle de l'immobilisation descend en-dessous de sa valeur nette comptable, la dprciation constate doit tre comptabilise. La comptabilit distingue donc deux types de perte de valeur d'une immobilisation :

une perte de valeur attendue, prvisible, qui est prise en compte par les amortissements ; une perte de valeur non prvue, qui est comptabilise en dprciation.

Plus prcisment, la norme internationale IAS 36 dfinit la valeur recouvrable d'une immobilisation comme la valeur la plus leve entre sa juste valeur diminue des cots de la

Francis Malherbe

www.comptanat.fr

vente et sa valeur d'utilit. La dprciation est alors gale la diffrence entre la valeur recouvrable de l'immobilisation et sa valeur nette comptable. Du fait de l'application du principe de prudence, les rvaluations et les dprciations ne sont pas traites de manire symtrique. Alors que les rvaluations n'augmentent pas le bnfice de l'entreprise, les dprciations doivent venir en dduction du rsultat et s'ajouter aux charges. Toutefois, la comptabilisation des dprciations n'est pas indpendante de celle des rvaluations :

lorsque l'immobilisation n'a pas fait prcdemment l'objet d'une rvaluation, la dprciation est comptabilise en charges au compte de rsultat ; lorsque l'immobilisation a t prcdemment rvalue, la dprciation vient d'abord en dduction de l'cart de rvaluation jusqu' ventuellement le ramener zro, puis, si la dprciation est suprieure l'cart de rvaluation, l'excdent est port en charges au compte de rsultat.

Par exemple, si une machine a une valeur comptable de 400 et que sa valeur recouvrable est de 300, il convient de comptabiliser une dprciation de 100. Si la machine n'a jamais fait l'objet d'une rvaluation, il convient de porter la dprciation de 100 en charges au compte de rsultat, si la machine a dj fait l'objet d'une rvaluation et que l'cart de rvaluation est de 60, la dprciation vient d'abord en dduction de l'cart de rvaluation, les 40 restant sont ports en charges. Inversement, la rvaluation d'une immobilisation ayant fait l'objet d'une dprciation doit d'abord venir en rduction de la dprciation prcdemment porte en charges et tre porte en produits au compte de rsultat avant de venir s'ajouter l'cart de rvaluation. Ainsi, si l'on reprend l'exemple prcdent et que l'on suppose que la machine ayant subi une dprciation de 100, dont 40 ports en charges, doit tre rvalue de 70 au cours d'un exercice ultrieur, 40 seront comptabiliss en produits au compte de rsultat et 30 seront comptabiliss en cart de rvaluation. Ainsi, en application du principe de prudence, une rvaluation est comptabilise en produits uniquement pour compenser une dprciation prcdemment comptabilise en charges, dans le cas contraire elle est comptabilise en cart de rvaluation. Une dprciation est comptabilise en charges sauf si elle peut tre dduite d'un cart de rvaluation prcdemment constitu. Dans le plan comptable franais, les dprciations sont comptabilises par l'intermdiaire de deux comptes spcifiques, un compte de charges, le compte dotation aux dprciations et un compte de bilan, le compte dprciations. Lorsqu'elles sont constates, les dprciations sont traites comme les amortissements, c'est-dire que le montant de la dprciation est dbit du compte dotation aux dprciations par le crdit du compte dprciations. Par exemple, une dprciation de 100 sera enregistre de la manire suivante :

Si, au cours d'un exercice suivant, la valeur relle de l'actif remonte au-dessus de sa valeur nette comptable, ou si l'actif est cd, la dprciation sera annule en utilisant un compte de Francis Malherbe www.comptanat.fr 10

produits, le compte reprises sur dprciations. Le montant annul est alors crdit au compte reprises sur dprciations par le dbit du compte dprciations.

Les cessions d'immobilisation

Une immobilisation, par exemple une machine, peut tre revendue par l'entreprise aprs avoir t utilise, il faut alors procder la sortie du bilan de l'immobilisation et enregistrer au compte de rsultat la plus-value ou la moins-value ralise. La valeur nette d'une immobilisation reprsente le montant qui doit tre imput en charges aux exercices suivants sous forme de dotations aux amortissements. Elle apparat l'actif du bilan comme diffrence entre la valeur brute qui est enregistre au dbit du compte Immobilisations et la somme des amortissements cumuls qui sont enregistrs au crdit du compte Amortissements et des dprciations qui sont enregistres au crdit du compte Dprciations. Si une immobilisation est vendue, elle ne pourra plus tre utile l'avenir, si bien que le montant restant amortir doit tre imput l'exercice en cours, c'est--dire sorti du bilan et imput en charges au compte de rsultat de l'exercice en cours. Cela sera fait, d'une part, en crditant le compte Immobilisations du montant de la valeur brute de l'immobilisation vendue par le dbit du compte de rsultat, d'autre part, en dbitant le compte Amortissements du montant des amortissements pratiqus par le crdit du compte de rsultat et en dbitant le compte Dprciations du montant des dprciations enregistres par le crdit du compte de rsultat. Le produit de la vente doit galement tre enregistr au crdit du compte de rsultat. En France, les amortissements et les dprciations sont traites diffremment. Il convient d'introduire ici la notion de valeur comptable qui est gale la diffrence entre la valeur brute et le cumul des amortissements. La valeur comptable diffre de la valeur nette comptable du montant des dprciations. Valeur nette comptable = valeur comptable dprciation Pour porter la valeur nette en charges, il est possible de porter la valeur comptable en charges et la dprciation en produits. L'imputation de la valeur nette comptable l'exercice en cours est ralise en deux phases :

imputation de la valeur comptable aux charges de l'exercice ; imputation de la dprciation aux produits de l'exercice. Deux comptes sont utiliss pour l'imputation de la valeur comptable de l'exercice :

le compte Valeur comptable des lments cds ; le compte Produits des cessions d'lments d'actifs.

Francis Malherbe

www.comptanat.fr

11

Le compte Valeur comptable des lments cds est dbit du montant de la valeur comptable des lments dactif cds, le compte Produits des cessions d'lments d'actifs est crdit du prix des cessions dlments dactifs cds. Par exemple, supposons que l'entreprise vende pour un prix de 300 une machine qui lui cot 600 et qui est amortie pour 400, sa valeur comptable est donc de 600 400 = 200. L'criture dans les comptes est la suivante :

La dprciation est annule en utilisant le compte de produits Reprises sur dprciations. Celui-ci est crdit du montant de la dprciation par le dbit du compte Dprciations. Par exemple, si le cumul des dprciations est de 30, l'criture sera la suivante :

Les actifs
L'introduction des immobilisations modifie l'analyse que l'on peut faire du bilan et du compte de rsultat. Puisque l'actif du bilan s'enrichit d'un nouveau poste, on peut s'interroger sur ce qui fait rellement son unit. La rponse est donne par la notion d'actif dont la dfinition dans le plan comptable gnral franais est la suivante : Un actif est un lment identifiable du patrimoine ayant une valeur conomique positive pour lentit, cest--dire un lment gnrant une ressource que lentit contrle du fait dvnements passs et dont elle attend des avantages conomiques futurs. Lavantage conomique futur reprsentatif dun actif est le potentiel qua cet actif de contribuer, directement ou indirectement, des flux nets de trsorerie au bnfice de lentit. Les normes europennes imposent de prsenter les actifs au bilan selon une nomenclature faisant apparatre au moins les postes suivants :

Francis Malherbe

www.comptanat.fr

12

a) immobilisations corporelles ; b) immeubles de placement ; c) immobilisations incorporelles ; d) actifs financiers [ l'exclusion des montants indiqus selon e), h) et i)] ; e) participations comptabilises selon la mthode de la mise en quivalence ; f) actifs biologiques ; g) stocks ; h) clients et autres dbiteurs ; i) trsorerie et quivalents de trsorerie ;

Le compte transferts de charges

Dans certains cas, l'affectation des dpenses n'est pas certaine au moment o elles ont lieu. Par exemple, un restaurant destine normalement la viande qu'il achte la prparation de plats pour ses clients, il est donc normal que, au moment o il a lieu, l'achat de viande soit enregistr en achat de matires et fournitures. Cependant, il se peut qu'une partie de la viande achete soit donne, en fait, au personnel et qu'elle doive donc tre considre comme une rmunration du personnel. Dans ce cas, la valeur de la viande donne au personnel devrait tre dduite des achats de matires et fournitures. Cependant, ce n'est pas toujours l'option retenue par la comptabilit. En France, par exemple, la valeur de la viande donne au personnel est bien enregistre au compte "rmunration du personnel" mais le compte "achats de matires et fournitures" n'est pas corrig. Le double-compte en charges est vit par un enregistrement en produits au compte "transferts de charges". De mme, les frais immobiliss sont enregistrs deux fois au dbit, une premire fois au compte de rsultat dans un compte correspondant la nature de la charge, une deuxime fois au bilan dans un compte d'immobilisations. L encore, le compte "transferts de charges" va tre utilis pour viter le double-comptes.

Les provisions Dfinitions

La norme internationale IAS 37 donne les dfinitions suivantes :

une provision est un passif dont l'chance ou le montant est incertain ; un passif est une obligation actuelle de l'entit rsultant d'vnements passs et dont l'extinction devrait se traduire pour l'entit par une sortie de ressources reprsentatives d'avantages conomiques.

Comptabilisation
L'introduction des provisions rsulte de l'application du principe de prudence. Lorsque l'entreprise prvoit des charges futures, elle doit les faire apparatre dans le calcul du rsultat de l'exercice en cours bien qu'elles n'apparatront effectivement qu'au cours d'un exercice ultrieur. Le principe est le suivant : l'estimation de la charge future est enregistre au compte du rsultat de l'exercice en cours, puis lorsque la charge a effectivement lieu, elle est dduite du compte du rsultat et remplace par sa valeur effective.

Francis Malherbe

www.comptanat.fr

13

Puisque la valeur estime doit apparatre au cours de deux exercices, il est ncessaire une nouvelle fois de passer par l'intermdiaire du bilan. Trois comptes sont donc utiliss, un compte de charges, le compte dotation aux provisions qui enregistre le montant de la provision, un compte de produits, le compte reprises sur provisions qui enregistre son annulation et un compte de bilan le compte provisions. Le schma ci-dessous montre l'enregistrement d'une pnalit paye 120 l'exercice 2 et provisionne pour 100 l'exercice 1.

Les provisions se distinguent des dprciations, d'une part parce qu'elles portent sur des charges et non sur des actifs, d'autre part parce qu'elles portent sur des vnements futurs, par nature incertains, alors que les dprciations ne font que constater des pertes de valeur effectives, donc certaines.

Ce texte n'engage que son auteur : Francis Malherbe

Francis Malherbe

www.comptanat.fr

14