Elena Ciucur Mariana Guru

Bazele contabilitii
- suport de curs -

EDITURA UNIVERSITII NICOLAE TITULESCU BUCURETI

2013

Acest material este destinat uzului studenilor, forma de nvmnt la distan. Coninutul cursului este proprietatea intelectual a autorului /autorilor; designul, machetarea i transpunerea n format electronic aparin Departamentului de nvmnt la Distan al Universitii Nicolae Titulescu din Bucureti. Acest curs este destinat uzului individual. Este interzis multiplicarea, copierea sau difuzarea coninutului sub orice form.

UNIVERSITATEA NICOLAE TITULESCU DIN BUCURETI DEPARTAMENTUL PENTRU NVMNTUL LA DISTAN

Elena Ciucur, Mariana Guru

Bazele contabilitii

Editura Universitii Nicolae Titulescu

Calea Vcreti, nr. 185, sector 4, Bucureti Tel./fax: 0213309032/0213308606 Email: editura@univnt.ro

ISBN: 978-606-93404-7-9

Unitatea de nvare 1. CONTABILITATEA - OBIECTIVE I PERSPECTIVE ............................ 10 1.1 Definirea contabilitii - noiuni de baz............................................................................ 10 1.2 Obiectul contabilitii ............................................................................................................... 11 1.2.1. Definirea obiectului contabilitii .................................................................................... 11 1.2.2. Specificul obiectului contabilitii ............................................................................. 13 1.2.3. Sfera de aciune a obiectului contabilitii ................................................................. 15 1.2.4. Structura bilaniere privind activele, capitalurile proprii i datoriile ......................... 16 REZUMAT: ....................................................................................................................................... 23 EVALUARE ...................................................................................................................................... 24 Unitatea de nvare 2. METODA CONTABILITII ................................................................ 27 2.1 Noiunea i coninutul metodei contabilitii ...................................................................... 27 2.2 Procedeele metodei contabilitii ................................................................................... 30 2.3 Principiile normative ale metodei contabilitii ............................................................. 32 REZUMAT: ....................................................................................................................................... 35 EVALUARE ...................................................................................................................................... 36 Unitatea de nvare 3. MODELE DE BAZ PRIVIND SITUAIA PATRIMONIULUI I REZULTATUL OBINUT ............................................................................................................... 39 3.1 BILANUL MODEL PRIVIND SITUAIA PATRIMONIULUI ................................ 39 3.1.1. Definirea, coninutul i structura bilanului ............................................................... 39 3.1.2. Modele privind bilanul contabil ................................................................................ 41 3.2 TIPURI DE MODIFICRI BILANIERE ....................................................................... 43 3.3 CONTUL DE REZULTATE ............................................................................................. 48 REZUMAT: ....................................................................................................................................... 51 EVALUARE ...................................................................................................................................... 53 Unitatea de nvare 4. CONTUL I DUBLA NREGISTRARE ..................................................... 57 4.1 DEFINIREA I NECESITATEA CONTULUI ................................................................ 57 4.2 FORMA I STRUCTURA CONTULUI ........................................................................... 58 4.3 FUNDAMENTAREA REGULILOR DE FUNCIONARE A CONTURILOR .............. 63 REZUMAT: ....................................................................................................................................... 68 EVALUARE ...................................................................................................................................... 69 Unitatea de nvare 5. CONTUL SI DUBLA INREGISTRARE ................................................. 71 5.1 DUBLA NREGISTRARE I CORESPONDENA CONTURILOR ................................... 71 5.2 ANALIZA CONTABIL A OPERAIILOR ECONOMICE I FINANCIARE. FORMULA I ARTICOLUL CONTABIL ................................................................................... 72 REZUMAT: ....................................................................................................................................... 81 EVALUARE ...................................................................................................................................... 82 BIBLIOGRAFIE SELECTIV ......................................................................................................... 83 Unitatea de nvare 6. DOCUMENTAIA - PROCEDEU AL METODEI CONTABILITII. DOCUMENTELE DE EVIDEN .................................................................................................. 85 6.1 DOCUMENTAIA - PROCEDEU AL METODEI CONTABILITII ......................... 85 6.2 DOCUMENTELE DE EVIDEN .................................................................................. 86 6.2.1 Noiunea, importana, coninutul i ntocmirea documentelor ....................................... 86 6.2.2. Clasificarea, raionalizarea i tipizarea documentelor ............................................... 87 6.2.3. Verificarea i corectarea documentelor...................................................................... 92 6.2.4. Circuitul i pstrarea documentelor ........................................................................... 93 REZUMAT: ....................................................................................................................................... 94 EVALUARE ...................................................................................................................................... 95 BIBLIOGRAFIE SELECTIV ......................................................................................................... 95 Unitatea de nvare 7 EVALUAREA CA PROCEDEU AL METODEI CONTABILITII ........ 97 7.1 DEFINIREA, IMPORTANA I PRINCIPIILE EVALURII ....................................... 97 7.2 CRITERIILE DE EVALUARE ......................................................................................... 98 7.3 FORMELE DE EVALUARE FOLOSITE N CONTABILITATE .................................. 99 5

REZUMAT: ..................................................................................................................................... 100 EVALUARE .................................................................................................................................... 101 Unitatea de nvare 8. ANALIZA I FUNCIONAREA CONTURILOR ................................... 104 8.1 CLASIFICAREA CONTURILOR .................................................................................. 104 8.1.1. Importana i criteriile de clasificare a conturilor .................................................... 104 8.1.2. Planul de conturi general (PCG) .............................................................................. 110 REZUMAT: ..................................................................................................................................... 123 EVALUARE .................................................................................................................................... 124 BIBLIOGRAFIE SELECTIV ....................................................................................................... 124 Unitatea de nvare 9. ANALIZA I FUNCIONAREA CONTURILOR ................................... 126 9.1 CONTURILE DE CAPITALURI PROPRII................................................................ 126 9.2 CONTURILE DE DATORII PE TERMEN LUNG .................................................... 136 REZUMAT: ..................................................................................................................................... 137 EVALUARE .................................................................................................................................... 138 Unitatea de nvare 10. ANALIZA I FUNCIONAREA CONTURILOR ................................. 141 10.1 CONTURILE DE IMOBILIZRI ................................................................................... 141 10.1.1. Conturile de imobilizri corporale ............................................................................... 141 10.1.2. Conturile de imobilizri necorporale ........................................................................... 147 10.1.3. Conturile de imobilizri financiare .............................................................................. 150 10.2 CONTURILE DE STOCURI I PRODUCIE N CURS DE EXECUIE ............... 153 10.2.1. Coninutul i structura stocurilor i a produciei n curs de execuie ........................... 153 10.2.1.1. Evaluarea stocurilor i a produciei n curs de execuie ............................................ 154 10.2.2. Conturile de stocuri ...................................................................................................... 155 REZUMAT: ..................................................................................................................................... 161 EVALUARE .................................................................................................................................... 162 Unitatea de nvare 11. ANALIZA I FUNCIONAREA CONTURILOR ................................. 165 11.1 CONTURILE DE TERI ................................................................................................ 165 11.2 CONTURI DE REGULARIZARE (DELIMITATIVE) .............................................. 176 11.3 CONTURILE DE TREZORERIE ............................................................................... 179 REZUMAT ...................................................................................................................................... 188 EVALUARE .................................................................................................................................... 189 BIBLIOGRAFIE SELECTIV ....................................................................................................... 192 Unitatea de nvare 12. ANALIZA I FUNCIONAREA CONTURILOR ............................. 193 12. 1 CLASA CONTURILOR DE REZULTATE (PROCESE) ............................................. 193 12.1.1 CONTURILE DE CHELTUIELI ................................................................................. 194 12.1.2 CONTURILE DE VENITURI ................................................................................. 195 REZUMAT: ..................................................................................................................................... 198 EVALUARE .................................................................................................................................... 198 Unitatea de nvare 13. BALANA DE VERIFICARE - PROCEDEU DE BAZ AL METODEI CONTABILITII ................................................................................................... 201 13.1 NOIUNEA, IMPORTANA I FUNCIILE BALANEI DE VERIFICARE ........... 201 13.2 CLASIFICAREA I NTOCMIREA BALANELOR DE VERIFICARE .................... 202 13.2.1 Balanele de verificare ale conturilor sintetice ......................................................... 203 13.2.2 Balanele de verificare ale conturilor analitice ........................................................ 207 13.3 IDENTIFICAREA ERORILOR DE NREGISTRARE CU AJUTORUL BALANELOR DE VERIFICARE ........................................................................................................................ 209 13.4 MODUL DE NTOCMIRE A BALANEI DE VERIFICARE ...................................... 209 EVALUARE .................................................................................................................................... 217 Unitatea de nvare 14. LUCRRI DE NCHIDERE A EXERCIIULUI ............................... 219 14.1 DELIMITRI PRIVIND LUCRRILE DE NCHIDERE A EXERCIIULUI ............ 219 14.2 CONINUTUL I STRUCTURA BILANULUI ......................................................... 221 14.3 NTOCMIREA BILANULUI CONTABIL .................................................................. 222 6

14.3.1 Principii de ntocmire ............................................................................................... 222 14.3.2 Lucrri premergtoare nchiderii exerciiului .......................................................... 222 REZUMAT: ..................................................................................................................................... 229 EVALUARE .................................................................................................................................... 230 BIBLIOGRAFIE SELECTIV ....................................................................................................... 231

INTRODUCERE Acest modul se adreseaz studenilor Facultii de tiine Economice, forma de nvmnt la distan, anul 1. Modulul are ca obiectiv familiarizarea studenilor de la nvmntul la distan cu conceptele, principiile i normele financiar contabile din reglementrile naionale Prin nsuirea coninutului modulului, studenii vor dobndi urmtoarele competene generale i specifice: Competente instrumentale : Capacitate de analiza si sinteza Cunotine generale de baz Cunotine de baz necesare unei profesii Voina de a asigura promovarea i respectarea legalitii Capacitatea de a soluiona probleme 2.Competente interpersonale : Abiliti interpersonale Abilitatea de a colabora cu specialiti/experi din alte domenii Abilitatea de a lucra intr-un context internaional Capacitatea de a avea un comportament etic i de respectare a regulilor deontologiei profesionale 3.Competente sistemice : Capacitatea de a transpune in practica cunotinele dobndite Abiliti de conductor Capacitatea de a se adapta procesului de integrare european i de armonizare a legislaiei 1. Cunoatere i nelegere (cunoaterea i utilizarea adecvat a noiunilor specifice disciplinei) Cunoaterea conceptelor, principiilor i normelor financiar contabile din standardele internaionale i din reglementrile europene i naionale 2. Explicare i interpretare (explicarea i interpretarea unor idei, proiecte, procese, precum i a coninuturilor teoretice i practice ale disciplinei) Explicarea principalelor registre, documente de raportare contabil, nelegerea i interepretarea informatiilor continute de acestea. 3. Instrumental folosirea unor metode i indicatori din informaia contabil pentru nelegerea situaiei financiare a unitilor patrimoniale capacitatea de administrare a expertizei contabile n practica judiciar 4. Atitudinale Contribuie la formarea i dezvoltare gndirii economice i a unei atitudini active pozitive i responsabile n respectarea legalitii. Contribuie la valorificarea optim i creativ a potenialului tiinific propriu

Obiectivul modulului

Competenele generale

Competene specifice disciplinei

Structura modulului

Evaluare

Acest modul este structurat n 14 uniti de nvare pentru care recomandm a fi studiate n ordinea n care sunt numerotate deoarece este o legtur logic ntre informaiile furnizate n aceast ordine: - Unitatea de nvare 1. CONTABILITATEA OBIECTIVE I PERSPECTIVE dup parcurgerea creia vei fi familiarizai cu obiectul de studiu, cu structura i cu noiunile de baz ale contabilitii. - Unitatea de nvare 2. METODA CONTABILITII - Unitatea de nvare 3. MODELE DE BAZ PRIVIND SITUAIA PATRIMONIULUI I REZULTATUL OBINUT studiaz procedeul specific metodei contabilitii: bilanul contabil. - Unitatea de nvare 4. CONTUL I DUBLA NREGISTRARE pe parcursul creia v vei familiariza cu un alt procedeu specific metodei contabilitii: contul contabil. - Unitatea de nvare 5. CONTUL SI DUBLA INREGISTRARE n care vei studia dubla nregistrare i corespondena conturilor, analiza contabil a operaiilor economice i financiare n vedere reprezentrii formulei contabile specifice oricrei operaii. - Unitatea de nvare 6. DOCUMENTAIA PROCEDEU AL METODEI CONTABILITII. DOCUMENTELE DE EVIDEN Recomandm studierea unitilor n ordinea n care sunt numerotate. Astfel, putei s facei corelaie ntre analiza operaiilor economico-financiare i implicit formula contabil, i nregistrarea cronologic i sistematic pe care o vei studia n aceast unitate. - Unitatea de nvare 7 EVALUAREA CA PROCEDEU AL METODEI CONTABILITII - Unitatea de nvare 8. ANALIZA I FUNCIONAREA CONTURILOR,. - Unitile de nvare 9 12. ANALIZA I FUNCIONAREA CONTURILOR. Analizeaz funcionarea conturilor dup coninutul lor economic - Unitatea de nvare 13. BALANA DE VERIFICARE PROCEDEU DE BAZ AL METODEI CONTABILITII Ca urmare a parcurgerii unitilor 1-12 vei putea s nelegei balana ca procedeu specific metodei contabilitii, vei putea s ntocmii o balan de verificare. - Unitatea de nvare 14. LUCRRI DE NCHIDERE A EXERCIIULUI Dup ce ai ntocmit balana de verificare, o s v nsuii lucrrile de nchidere a exerciiului financiar, ntocmirea situaiilor financiare Pentru nvmntul la Distan de la Facultatea de tiine Economice Universitatea Nicolae Titulescu din Bucureti, evaluarea studenilor la cursurile de Bazele contabilitii se realizeaz prin lucrri de control programate n cursul semestrului, realizarea unor proiecte i evaluarea prin examen scris la sfritul semestrului. Notarea se face de la 10 la 1. n evaluarea final examenul scris va avea o pondere de 60%, iar 40% reprezint activitatea din timpul semestrului (notri, lucrri de control, referate). Examenul scris conine att subiecte teoretice, dar i lucrri aplicative.

Unitatea de nvare 1. CONTABILITATEA - OBIECTIVE I PERSPECTIVE Timp necesar: 180 minute Dup parcurgerea acestei uniti vei fi familiarizai cu obiectul de studiu, cu structura i cu noiunile de baz ale contabilitii, vei nelege rolul contabilitii n cadrul sistemului informaional, vei recunoate locul, n cadrul patrimoniului, al oricrui element patrimonial. Studiind unitatea vei fi capabili:

s definii obiectul contabilitii; s explicai specificul obiectului contabilitii; s artai importana contabilitii n sistemul informaional; s identificai etaloanele (unitile de msur) n general, i pe cele specifice contabilitii, n special; s recunoatei felurile contabilitii; s recunoatei structura obiectului contabilitii (activul i pasivul patrimonial).

1.1 Definirea contabilitii - noiuni de baz Conceptul de contabilitate are valene multiple care au sorgintea n derularea continu a istoriei omenirii, marcat n mod constant de necesitatea cunoaterii i urmririi modului de utilizare a resurselor economice. Lucrarea aprut n 1494 la Veneia intitulat Summa de aritmetica, geometria, proporzioni et proporzionalita avnd ca autor pe Luca Paciolo, un reputat matematician, fundamenteaz metoda nregistrrii n partid dubl (scriitura doppia) n cartea a IX -a a acestei lucrri, intitulat Tractatus de computis et scripturis. n etapa urmtoare a procesului de formare a contabilitii, au aprut numeroase lucrri n Vestul Europei Frana, Germania, Anglia, Belgia, Olanda bazate pe metoda fundamentat de Luca Paciolo. tiina contabilitii are un obiect i o metod proprie, pe baza unei teorii contabile universale. Ca limbaj economic specific, contabilitatea presupune o sintax, o semantic i o practic a utilizrii sistemului de semne. Dup sfera de aciune a obiectului contabilitii sunt delimitate: contabilitatea ntreprinderii organizat i condus la nivelul ntreprinderii; contabilitatea trezoreriei organizat la nivelul bugetelor i operaiile privind mijloacele extrabugetare, a fondurilor speciale, cele privind gestiunea datoriei publice; contabilitatea public organizat n instituiile publice; contabilitatea naional, ca sistem de nregistrare i analiz a ansamblului economic al rii privind fluxurile de operaii economice i financiare la nivel macroeconomic.

00:00

00:05

* Dicionar de Economie; Editura Economic, Bucureti, 2001

10

Unitile economice organizeaz contabilitatea n funcie de obiective. Se pot distinge diferite feluri. a) Dup momentul, locul i modul de realizare a lucrrilor: - Contabilitate curent avnd caracteristica nregistrrii zilnice, pe baza documentelor justificative a existenei elementelor patrimoniale, a micrilor lor prin efectul operaiilor economice i financiare derulate n cadrul activitii economice, precum i a rezultatelor financiare a activitilor desfurate; - Contabilitatea periodic realizeaz la sfritul perioadelor de gestiune, centralizarea i sinteza informaiilor furnizate de contabilitatea curent n scopul cunoaterii situaiei patrimoniale, a evoluiei situaiei financiare i a rezultatului activitii. b) Dup modul de execuie a etapelor de culegere i prelucrare a informaiilor contabilitatea curent poate fi organizat sub forma: - Contabilitate centralizat care se caracterizeaz prin concentrarea i executarea tuturor lucrrilor contabile de ctre compartimentul de contabilitate al unitii; - Contabilitatea descentralizat se caracterizeaz prin executarea unei pri a lucrrilor de contabilitate n cadrul structurilor organizatorice interne ale unitii (ateliere, secii, fabrici, etc.), iar compartimentul de contabilitate al unitii realizeaz etapa final de prelucrare a informaiilor furnizate de contabilitatea curent, culese i nregistrate n momentul i la locul producerii operaiilor economice i financiare. c) Dup modul (de organizare a circuitului informaional i destinaia informaiilor contabilitatea ntreprinderii poate fi: contabilitate financiar i contabilitate de gestiune. Contabilitatea financiar (general) are rolul de nregistrare a operaiilor economice i financiare n cadrul raporturilor ntreprinderii cu mediul economico-social, pentru determinarea periodic i sintetic a situaiei patrimoniale i financiare i a rezultatului. Aceasta furnizeaz informaii cu caracter retrospectiv publicate prin documentele de sintez contabil, pentru a fi cunoscute de utilizatorii externi (organe fiscale, bancare, parteneri-furnizori i clieni, virtuali investitori, etc.). Destinaia informaiilor contabilitii financiare justific denumirea acesteia drept faa extern a ntreprinderii Fiind reglementat prin norme generale unitare, contabilitatea financiar constituie obiect al normalizrii att pe plan naional ct i internaional. Contabilitatea de gestiune, numit i analitic sau de exploatare, are rolul de instrument n luarea deciziilor de ctre managerii unitii economice. n acest scop urmrete cu mijloace specifice contabilitii, totalitatea transformrilor interne produse n masa patrimonial. ntre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune exist o legtur n sensul c ambele se bazeaz pe aceleai date din documente, contabilitatea de gestiune preia numeroase informaii colectate de contabilitatea financiar, iar elaborarea documentelor contabile de sintez se sprijin i pe aportul contabilitii de gestiune. 1.2 Obiectul contabilitii 1.2.1. Definirea obiectului contabilitii Contabilitatea n calitatea ei de disciplin tiinific independent are un obiect propriu de cercetare. Pentru definirea obiectului contabilitii s-au adus numeroase contribuii teoretice de-a lungul istoriei. 11

Prima definiie inclus n lucrarea lui Luca Pacioli este: tot ceea ce, dup prerea negustorului (comerciantului) i aparine ca avere i ca datorii, precum i toate afacerile mari i mrunte, n ordinea n care ele au avut loc. Suita de definiii ale obiectului contabilitii folosete diverse categorii economice: avere, capital, fonduri, resurse, patrimoniu. Teoria contabilitii abordeaz patrimoniul ntr-o concepie integrat economico-juridic: patrimoniul reprezint un complex de drepturi i obligaii cu respectivele lor obiecte de drepturi i obligaii, evaluabile n bani. Din aceast definiie a patrimoniului rezult c acesta este format din dou elemente interdependente: persoana fizic sau juridic care poart denumirea de subiect, titular de patrimoniu sau proprietar, i relaiile de drepturi i obligaii n cadrul crora au fost procurate aceste bunuri. Bunurile economice formeaz averea adic acea parte a patrimoniului cu coninut concret, material, determinate fizic i economic. Fizic, n structura bunurilor economice se cuprind, n mare, urmtoarele: a) bunurile materiale sub forma mainilor, utilajelor, instalaiilor, cldirilor, construciilor, mijloacelor de transport etc.; b) serviciile de diverse categorii; c) avuia spiritual disponibil i refolosibil cum este: stocul de tiin i tehnologie, cultur i civilizaie, stocul de informaii; d) alte bunuri atrase n circuitul economic, cum sunt: solul, zcmintele, bogiile naturale, etc. Determinarea economic a bunurilor rezult din cele dou componente ale lor: valoarea de utilitate, dat de faptul c ele sunt create ntr-un anumit scop de a satisface anumite nevoi ale oamenilor, i valoarea, fiind evaluate, exprimate n bani, ceea ce creeaz posibilitatea de a fi schimbate n cadrul circuitului marf-bani.
Dai exemple de de bunuri pe care poate entitate o economica. Dai exemple bunuri pe le care le deine poateodeine entitate economica. .. Prezentai elemente ce aparin patrimoniului propriu si patrimoniului strin ?

00:25

.............................................................. ......

00:30

Din punct de vedere contabil, patrimoniul trebuie considerat a fi o entitate cuprinznd elementele materiale i nemateriale care pot fi exprimate valoric i care i pierd individualitatea atunci cnd alctuiesc o unitate indivizibil. Din punct de vedere juridic, prin noiunea de persoan se nelege oricine poate fi capabil s aib drepturi i obligaii, i astfel, persoanele se mpart n persoane fizice i persoane juridice. ntreg patrimoniul rii se afl n posesia diverselor persoane fizice sau juridice, atras asupra lor n cadrul relaiilor de drepturi i obligaii, fiecare aducndu-i contribuia la utilizarea n bune condiii, asigurnd reproducia acestuia, i totodat integritatea lui.

12

1.2.2. Specificul obiectului contabilitii Specificul obiectului de studiu al contabilitii fa de alte discipline tiinifice, const n faptul c, contabilitatea studiaz echilibrul global, extern i echilibrul intern al patrimoniului. Ambele trsturi se caracterizeaz prin aceea c patrimoniul este studiat n expresie valoric, ceea ce d posibilitatea cunoaterii cantitative i calitative, static i dinamic al acestuia, precum i modul de gestionare al su. coala romneasc de contabilitate a precizat cu claritate principalele trsturi ale obiectului contabilitii, acestea sunt: contabilitatea studiaz patrimoniul n expresie valoric; contabilitatea studiaz modul de gestionare al patrimoniului; contabilitatea studiaz echilibrul patrimoniului. a) Contabilitatea ca tiin a evidenei, calculului, analizei i controlului. Contabilitatea nregistreaz n condiiile concrete de loc i de timp circuitul elementelor patrimoniale, msoar i calculeaz n expresie valoric mrimea elementelor patrimoniale i dezvluie prin analiz i control n ce msur se asigur integritatea material i g estionarea eficient a acestor valori. Starea patrimoniului este reflectat de contabilitate prin stocurile i soldurile valorilor componente, prin intermediul unor procedee specifice de lucru. Micarea patrimoniului este reflectat de contabilitate prin operaiile de intrri i ieiri, n i din patrimoniu, precum i prin procesele economice interne prin care se transform intrrile n ieiri, modificnd n acelai timp i starea lor iniial. Ca tiin a calculului economic, contabilitatea determin costurile ocazionate de activitatea economic i rezultatele obinute ca efect al consumului de resurse economice. Ca tiin a analizei, contabilitatea reflect i interpreteaz n mod analitic raporturile de schimb dintre elementele patrimoniului. Valorificarea informaiilor se realizeaz prin controlul integritii patrimoniului i gestionarea rentabil a valorilor economice. b) Contabilitatea studiaz echilibrul global al patrimoniului. Aa cum s-a artat, patrimoniul reprezint un complex de drepturi i obligaii cu respectivele lor obiecte de drepturi i obligaii exprimabile n bani. n cadrul acestui tot se creeaz un echilibru ntre bunurile economice, pe de o parte, i drepturile i obligaiile cu valoare economic, pe de alt parte, care poate fi scri s sub forma unei egaliti, cunoscut sub denumirea de ecuaia de echilibru a patrimoniului, astfel: Bunuri Economice = Drepturi + Obligaii Pornind de la ecuaia echilibrului patrimonial global se pot face diverse combinaii, se determin patrimoniul net i patrimoniul strin. Patrimoniul Net (Drepturi) = Bunuri Economice Obligaii (Patrimoniul Strin) Patrimoniul Strin = Bunuri Economice Drepturi (Patrimoniul Net) Pentru determinarea gradului de autonomie sau independen financiar a titularului de patrimoniu, ecuaia de echilibru patrimonial trebuie s ia forma unei inecuaii, astfel: Drepturi (Patrimoniul Net) 13 > Obligaii

Numai n aceast situaie, un titular de patrimoniu este independent din punct de vedere economic i financiar. n aceste condiii el are posibilitatea s-i onoreze din bunurile disponibile toate datoriile fa de teri. Echilibrul global al patrimoniului este expresie a dublei determinri a patrimoniului, de bunuri economice ca purttori materiali ai proprietii i de drepturi i obligaii ca expresie a raporturilor de proprietate cu privire la aceste bunuri. Bunurile economice ca obiecte de drepturi i obligaii formeaz substana economic a patrimoniului, iar drepturile i obligaiile, indic modul de apropiere ca posesiune sau cauza stpnirii acestei substane. Contabilitatea are menirea s nregistreze starea, n clipa n care se nate, i apoi s nregistreze evenimentele economice care au loc i care produc schimbri n coninutul patrimoniului. n mod distinct n obiectul contabilitii este studiat i echilibrul specific proceselor sau activitilor economice interne care produc transformri cantitative i calitative n volumul i structura patrimoniului. Efortul efectuat este msurat de contabilitate prin noiunea de cheltuieli, iar efectul obinut prin noiunea de venituri. Echilibrul specific proceselor economice este oglindit la nivelul obiectului contabilitii ca o relaie ntre cheltuieli i venituri, i implicit a unui rezultat obinut din compararea veniturilor cu cheltuielile. Rezultatul net obinut poate fi profit (beneficiu) cnd veniturile sunt mai mari dect cheltuielile, sau pierdere cnd veniturile simt mai mici dect cheltuielile. Astfel, dac se noteaz: R = rezultatul net B = beneficiu (profit) P = pierdere V = veniturile Ch = cheltuielile, se obin relaiile: I. R = B sau P a) B = V > Ch b) P = V < Ch II. V = Ch +/-R Relaia II este cunoscut n contabilitate sub denumirea de ecuaia echilibrului intern al patrimoniului. n baza analizei de mai sus se poate defini obiectul de studiu al contabilitii, astfel: obiectul contabilitii const n evidena, calculul, analiza i controlul n expresie valoric a patrimoniului n mod static i dinamic, cu evidenierea raporturilor de proprietate i financiare n care se afl acesta, precum i a rezultatelor obinute prin utilizarea sa. Ecuaia de echilibru a patrimoniului este: ...................................................................... ................................................................................................................. ........................................

00:50

00:55

14

1.2.3. Sfera de aciune a obiectului contabilitii Contabilitatea reprezint un sistem informaional unitar, organizat la nivelul unei uniti patrimoniale, al crui obiectiv este furnizarea de informaii privind modul de gestionare a mijloacelor materiale i bneti, rezultatele obinute pe o anumit perioad, asigurnd un control sistematic al tuturor operaiilor economice i financiare derulate n cadrul activitii economice, cu scopul eficientizrii acestei activiti. Unitile patrimoniale se identific, potrivit Regulamentului privind aplicarea Legii Contabilitii nr. 82/1991, cu: regii autonome, societi comerciale, societi bancare, instituii publice de subordonare central sau local, uniti cooperatiste, uniti de asigurri sociale, asociaii, fundaii, uniti de cult i alte organizaii obteti. Societile comerciale sunt reprezentate de persoana juridic constituit printr-un contract ntre dou sau mai multe persoane fizice sau juridice care convin s pun n comun diferite valori, bunuri sau activiti, n scop lucrativ. Exist trei feluri de organizare a societilor comerciale: a) Societate de persoane, caracterizat prin faptul c aportul participanilor nu este liber transferabil. Funcioneaz sub dou forme: societate n nume colectiv i societate n comandit simpl. Societatea n nume colectiv are minimum doi participani cu calitatea de asociai, care angajeaz n aceast afacere ntregul lor patrimoniu i se fac responsabili cu totalul bunurilor lor. Profitul obinut din activitatea economic a societii se mparte n baza prevederilor contractului d e asociere. Societatea n comandit simpl are minimum doi participani: comanditar - deintorul de capital, are rspunderea limitat la mrimea aportului su la capital; comanditat - ntreprinztorul contra unei pri din profit, rspunde nelimitat i solidar pentru toate obligaiile societii comerciale fa de creditori. b) Societate de capitaluri, care se organizeaz n urmtoarele variante: Societatea n comandit pe aciuni la care particip un numr minim de acionari i unul sau mai muli comanditai. Societatea pe aciuni are capitalul divizat pe aciuni - titluri de proprietate liber transferabile, iar asociaii (deintori de aciuni) sunt responsabili pentru obligaiile societii comerciale n limita aportului lor la capital. Societatea pentru plasament de capital de investiii. c) Societatea comercial cu rspundere limitat la care capitalul se constituie din prile sociale ale asociailor, n numr maxim de 50, rspunderea fiind limitat la nivelul aportului la capital al fiecrui asociat, dar asociatul nu poate ceda, transfera liber prile sale sociale, ci numai pe baza unui acord al asociaiilor. Aceast form de organizare este specific ntreprinderilor mici. Dup forma de proprietate asupra capitalului societile comerciale pot fi: societi comerciale cu capital privat, societi comerciale cu capital de stat, sau publice; societi comerciale cu capital mixt. Dup mrime unitile economice se pot clasifica n: ntreprinderi mici, mijlocii, mari i grupuri de ntreprinderi (holding-uri).

15

1.2.4. Structura bilaniere privind activele, capitalurile proprii i datoriile Definirea obiectului pe baza dublei reprezentri a patrimoniului determin cele dou structuri calitative ale obiectului activul i pasivul. 1.2.4.1. Structuri de activ Coninutul activului unitii patrimoniale este stabilit n baza a dou criterii: modul de valorificare i gradul de lichiditate ale bunurilor economice. Modul de valorificare a bunurilor economice se refer la felul n care ele particip la procesul de producie, n care se consum i i transmit valoarea asupra produselor obinute, inclusiv la felul cum se asigur reproducia lor. Astfel, bunurile economice utilizate ntr -o unitate patrimonial pot fi de dou categorii: unele care au o durat mare de funcionare i care se consum i se valorific n mod treptat pe parcursul mai multor ciclul de exploatare, i altele care se consum dintr-o dat i care trebuie rennoite cu exemplare noi n fiecare ciclu de exploatare. Prin lichiditate se are n vedere, capacitatea fiecrui mijloc economic de a parcurge calea normal a ciclului de exploatare pn la transformarea lui n bani. Timpul necesar sau gradul de lichiditate este termenul n care un bun economic sau un drept poate fi transformat n bani lichizi n cursul circuitului lor. Din punctul de vedere al criteriilor menionate: valorificarea i lichiditatea, se pot delimita urmtoarele structuri de activ: active fixe i active circulante. A. Activele fixe, numite i imobilizri sau active imobilizate, cuprind acele categorii de bunuri care au o existen durabil n ntreprindere i care nu se consum la prima utilizare. n cadrul acestora se cuprind urmtoarele mari mase patrimoniale: imobilizri corporale, imobilizri necorporale i imobilizri financiare. Imobilizri corporale cuprind acele bunuri materiale (corporale, tangibile) care particip la procesul muncii cu ntreaga lor valoare de utilitate dar care se consum i i transmit n mod treptat valoarea asupra costurilor noilor produse. Ele particip la mai multe cicluri de exploatare ndeplinindu-i funcia continuu i repetat fr a se integra n coninutul material al noilor bunuri obinute. Ceea ce se transmite este numai valoarea lor. n aceste condiii valorificarea, implicit reproducia imobilizrilor corporale se realizeaz pe calea amortizrii, adic prin includerea n cheltuieli a unor cote-pri din valoarea lor. Ca valori de utilitate (ntrebuinare) imobilizrile corporale cuprind: - terenuri i construcii; - instalaii tehnice i maini; - alte instalaii, utilaje i mobilier; - avansuri acordate furnizorilor de imobilizri corporale i imobilizri corporale n curs de execuie. Terenurile sunt o categorie aparte de imobilizri corporale i cuprind: terenurile agricole i silvice, terenurile pentru construcii, amenajrile de terenuri i alte categorii. Terenurile i cldirile sunt active separabile i sunt contabilizate separat, chiar atunci cnd sunt achiziionate mpreun. Imobilizri necorporale sau intangibile, sunt imobilizri care nu se concretizeaz n bunuri, ci ntr-un document juridic sau comercial care atest drepturi ale ntreprinderii. n mod concret n imobilizrile necorporale se cuprind: cheltuielile de constituire a societii, cheltuielile de cercetare 16

01: 30

aplicat i dezvoltare, concesiunile, brevetele, licenele, mrcile de fabric, alte drepturi i valori similare, programele informatice i fondul comercial. Cheltuielile de dezvoltare cuprind resursele economice alocate pentru tehnologiile noi, produsele noi i investiiile, eficiente n raport cu activitatea viitoare a unitii patrimoniale. Cheltuielile de constituire cuprind acele valori economice de investiie reprezentate de cheltuieli cu nfiinarea, dezvoltarea i fuziunea unitilor patrimoniale: taxe i alte cheltuieli de nregistrare i nmatriculare, cheltuieli privind emiterea i vnzarea de aciuni, cheltuieli de prospectare a pieei i de publicitate. Concesiunea, este o convenie prin care o persoan fizic sau juridic dobndete dreptul de a exploata anumite servicii sau bunuri ale statului. Marca de fabric, reprezint sume investite de ctre ntreprindere pentru a face ca produsele ei s se deosebeasc de produsele similare ale altora. Brevetul, este actul prin care se recunoate unei persoane dreptul de a exploata exclusiv un anumit produs (al crui autor este). Licena, este dreptul ctigat de o alt persoan de a exploata un brevet de invenie prin cumprarea acestuia. Fondul comercial se recunoate, de regul, la consolidare i reprezint diferena dintre costul de achiziie i valoarea just la data tranzaciei, a prii din activele nete achiziionate de ctre o entitate. Cnd aceast diferen este negativ, fondul comercial rezultat se numete fond comercial negativ. Amortizarea imobilizrilor necorporale i corporale se realizeaz prin ncorporarea anual n cheltuieli a unei pri din valoarea acestora. Imobilizrile financiare denumite i investiii financiare pe termen lung, cuprind valorile patrimoniale sub forma de participaie la capitalul permanent al altor societi. precum i titlurile de credit pe termen lung. Titlurile de participare, sunt hrtii de valoare sub form de aciuni, pri sociale i alte valori investite de titularul de patrimoniu n capitalul altor societi. Deinerea acestor titluri de valoare permite exercitarea unei anumite influene notabile sau a unui control n managementul societilor emitoare de titluri. Titlurile de valoare dobndite cu scopul realizrii la o scaden (pe termen lung sau scurt) a unui beneficiu (fr a se interveni n gestiunea unitii patrimoniale emitente) reprezint o structur denumit titluri sub form de interese de participare. Creane legate de interesele de participare reprezint drepturi ale ntreprinderii nscute din relaiile de acordarea de mprumuturi ntreprinderilor la care deinem titluri de participare. Titlurile de credit pe termen lung sunt credite pe termen lung plasate de titularul de patrimoniu n capitalul altor societi comerciale. Aceste credite sunt rambursate la termen fix, iar amortizarea acestora se realizeaz sub forma dobnzilor.

01: 45

B. Activele circulante, sunt acele bunuri care se caracterizeaz prin faptul c particip la procesul de producie cu ntreaga lor valoare de utilitate i care se consum i i transmit dintr -o dat valoarea de utilitate i valoarea asupra noului produs. Sunt denumite i active curente. Din punct de vedere economic i financiar, activele circulante se caracterizeaz prin aceea c se afl ntr-o continu fluen valoric, ele i schimb forma natural i funcional (marf, bani, 17

creane) n cadrul stadiilor circuitelor economice (aprovizionare, producie, desfacere). Cu ocazia finalizrii fiecrui ciclu de exploatare, diferitele forme concrete de mijloace circulante sunt nlocuite continuu cu exemplare noi de acelai fel. Sub aspectul lichiditii, caracteristica de baz a activelor circulante este aceea c durata ciclului de exploatare este mai mic de un an: ele intr i ies, n i din unitate de mai multe ori sau cel puin o dat n cursul unui exerciiu financiar. n funcie de forma concret pe care o mbrac i de funcia pe care o ndeplinesc n cadrul ciclurilor de exploatare, activele curente se mpart n: mijloace circulante materiale, mijloace circulante n decontare i mijloace circulante bneti. a) Stocuri i producie n curs de execuie (mijloace circulante materiale) reprezint acele valori economice care mbrac forma sau ndeplinesc funcia de materii prime i materiale, producie n curs de execuie, produse finite, mrfuri i ambalaje. Ele intervin n ciclul de exploatare al ntreprinderii pentru a fi consumate n primele faze de fabricaie ca materii prime i materiale, sau pentru a fi vndute n situaia n care au starea de mrfuri, produse finite, sau produse n curs de execuie. n sfera mijloacelor circulante materialele se mai includ i obiectele de inventar (care nu pot fi considerate mijloace fixe, deoarece nu ndeplinesc cumulativ cele dou condiii necesare: valoare peste limita legal i durat mai mare de un an), echipamentul de protecie (protejeaz sntatea), echipamentul de lucru (protejeaz mbrcmintea), mbrcmintea special, accesoriile de pat, sculele, instrumentele, mecanismele, i verificatoarele cu destinaie special. b) Creane sau valori n curs de decontare (mijloace circulante n decontare) reprezint valori economice avansate temporar de titularul de patrimoniu altor persoane fizice sau juridice i pentru care urmeaz s primeasc un echivalent valoric. Toate persoanele fizice sau juridice care au beneficiat de o valoare avansat urmnd s dea echivalentul corespunztor sunt denumite generic prin noiunea de debitori. Debitorii ntreprinderii sub forma creanelor din vnzri sunt delimitate n contabilitate prin structurile de clieni i efecte comerciale de primit. Efectele comerciale de primit sunt titluri de valoare sub form de trat, bilete de ordin, cec i warant, negociabile care fac dovada unei creane ntr-o sum determinat i pltibil imediat sau ntr-un termen scurt. De exemplu, dac ntreprinderea a cumprat materiale de la un furnizor, acestea pot fi pltite ntr-un timp relativ scurt fa de termenul prevzut n contract, astfel: fie furnizorul trimite odat cu factura, o trat, care dac este acceptat (semnat), poate fi depus la banc i furnizorul i ncaseaz imediat contravaloarea materialelor, fie clientul din proprie iniiativ emite un bilet la ordin pe numele furnizorului, care, de asemenea, este depus la banc, furnizorul i ncaseaz imediat contravaloarea materialelor. Creanele care nu aparin propriu-zis ciclului de exploatare sunt delimitate prin structurile: - decontrile cu asociaii privind aportul n natur sau bani la capitalul social, subscris i nedepus; - creanele reprezentate de relaiile de decontare cu personalul, bugetul statului, asigurrile i protecia social; - creanele din decontrile n cadrul grupului de societi sau n cadrul relaiilor de participare; - ali debitori pentru creanele din vnzarea titlurilor de plasament, vnzarea imobilizrilor, debitori din reclamaii i litigioi, debitori din pagube aduse patrimoniului.

18

n sfera creanelor se pot include valorile i dobnzile de ncasat, deoarece gradul lor de lichiditate este diferit fa de lichiditi, dei exist preri potrivit crora pot fi considerate disponibiliti bneti. c) Investiii pe termen scurt sau plasamente de trezorerie sunt reprezentate de aciunile deinute la entitile afiliate i a altor investiii pe termen scurt, obligaiunile emise i rscumprate, obligaiunile achiziionate i alte valori mobiliare achiziionate n vederea realizrii unui profit ntrun termen scurt. n categoria altor investiii pe termen scurt intr i depozitele bancare pe termen scurt. Titlurile de plasament sau investiii financiare pe termen scurt, sunt titluri de valoare achiziionate cu scopul realizrii unui ctig pe termen scurt. Sunt compuse din aciuni i obligaiuni dobndite pe termen scurt cu scopul revnzrii lor la un pre mai mare, realiznd un ctig reprezentat de diferena dintre preul de vnzare (cesiune) mai mare i preul de achiziie. Se deosebesc de titlurile de participare avnd o perioad de rotaie mai mic de un an. d) Casa i conturi la bnci cuprind: valorile de ncasat, cum sunt cecurile i efectele comerciale depuse la bnci, disponibilitile n lei i valut, cecurile entitii, creditele bancare pe termen scurt, precum i dobnzile aferente disponibilitilor i creditelor acordate de bnci n conturile curente. Disponibilitile bneti n lei i devize sunt mijloace care mbrac efectiv forma de bani, fiind delimitate n: numerar n casierie, disponibil n conturi curente i de disponibil, disponibil bnesc n devize liber convertibile, acreditive. Categoria de disponibiliti bneti include i avansurile de trezorerie, care reprezint disponibilitile bneti repartizate spre a fi girate de ctre administratori sau angajai subordonai din cadrul subunitilor ntreprinderii. Alte valori delimiteaz acele active existente n casieria ntreprinderii care mbrac forma concret de timbre potale i fiscale, tichete de cltorie, bilete de tratament i odihn etc. C. Cheltuielile n avans sunt cheltuieli nregistrate n perioada N dar transferate asupra rezultatului perioadei N+1,. n aceast categorie se afl chiriile pltite anticipat, primele de asigurare pltite anticipat, abonamente i alte cheltuieli efectuate n avans.

02: 10

Activele circulante se caracterizeaz prin: ............................................................... ......................................................................................... i cuprind: .............................................................................................. ............................................................................................... .........................................................................................

1.2.4.2.

Capitalurile proprii i datoriile (structuri de pasiv)

02:20

Pasivul prin componena sa reflect modul de finanare a bunurilor economice i gradul de exigibilitate al surselor de finanare. Potrivit reglementrilor contabile conforme cu directivele europene noiunea de pasiv a fost nlocuit cu termenii de capitaluri proprii i datorii.

19

Finanarea bunurilor economice se refer la modul de dobndire economic i susinere financiar a activului titularului de patrimoniu. Pentru procurarea bunurilor economice, o ntreprindere folosete finanarea proprie i finanarea strin. Finanarea proprie a activului este fcut direct de proprietarul ei, care aduce contribuia sa material sub form de capital personal - n cazul ntreprinderilor individuale, sau capital social - n cazul societilor, la care se mai adaug autofinanarea (capitalizarea profitului). Finanarea strin este asigurat de tere persoane n raport cu titularul de patrimoniu, realizat prin credite bancare, cumprri de obligaiuni, credite comerciale etc. Corespunztor celor (dou categorii de finanri, sursele de finanare se mpart n surse proprii (capitaluri proprii) i surse strine (datorii). Exigibilitatea surselor de finanare se refer la termenul lor de decontare. Acest termen, n cazul capitalului propriu opereaz n momentul lichidrii patrimoniului, iar n cazul datoriilor, termenul de scaden poate fi mai mare sau mai mic dect exerciiul financiar, dup cum datoriile sunt pe termen lung sau pe termen scurt. n funcie de gradul de exigibilitate sursele de finanare se mpart n surse permanente (capital permanent) i n surse curente. Sursele permanente sunt formate din sursele proprii i sursele strine pe termen lung, iar sursele curente sunt corespunztoare datoriilor pe termen scurt. A) Capitalurile proprii corespund finanrii proprii a bunurilor aflate n circuitul patrimonial al ntreprinderii. Din structura acestora fac parte: capitalul social, primele legate de capital, rezervele din reevaluare, rezervele, rezultatul reportat i rezultatul exerciiului. Capitalul propriu este sursa proprie permanent. Aceasta are un caracter avansabil. El se constituie la nfiinarea ntreprinderii, fiind condiia de existen i funcionare a acesteia. La ntreprinderile private individuale formarea capitalului propriu capital individual are loc pe calea aportului personal; la ntreprinderile asociative capitalul social se formeaz prin aportul n bani i sub form de bunuri aduse de asociai. Capitalul social se difereniaz n capital subscris nevrsat (nedepus) i n capital subscris vrsat (depus). Capitalul subscris nevrsat este cel pe care proprietarii s-au angajat s-l aporteze, n momentul nfiinrii societii. Capitalul subscris vrsat este partea din capitalul subscris care a fost efectiv aportat de ctre proprietari i se afl la dispoziia societii. n timpul funcionrii societii, capitalul propriu se poate majora prin emisiunea de aciuni noi reprezentate de aporturi noi n bani i n natur, precum i printr-o serie de operaiuni interne, cum sunt: ncorporarea rezervelor, primelor n capital, precum i cotele-pri din profit repartizate la capital, conversia obligaiunilor n aciuni. Reducerea capitalului unei societi se efectueaz prin rambursarea ctre acionari a unei pri din capital atunci cnd societatea consider capitalul supradimensionat n raport cu activitatea sa. De asemenea, reducerea capitalului poate avea loc prin acoperirea pierderilor nregistrate anterior. ntreprinderea mai constituie n mod curent, n funcie de nevoi, o serie de fonduri proprii cu scop determinat i caracter consumabil. Crearea acestor fonduri are loc la fiec are an prin autofinanare, adic prin repartizarea unor cote-pri din profit, iar utilizarea lor se face n scopul susinerii financiare a investiiilor i creterii activelor circulante ale entitii patrimoniale. Primele de capital se constituie prin autofinanare fiind determinate de operaiuni de cretere a capitalului prin aporturi noi, prin includere n preul de vnzare al aciunilor cnd valoarea de emisie este superioar valorii nominale a acestora, sau prin fuziune n cazul diferenei dintre valoarea contabil i valoarea nominal a aciunilor la fuziunea a dou sau mai multor societi. Primele constituite sunt utilizate n scopul majorrii capitalului i a rezervelor. 20

Rezervele din reevaluare sunt create la reevaluarea imobilizrilor corporale i a celor financiare din diferena favorabil dintre valoarea just i valoarea contabil a acestora. Plusul de valoare al activelor (valoarea actual just mai mare dect valoarea contabil de nregistrare) reprezint n pasiv o structur distinct ct timp activele respective exist n patrimoniu (nu au fost amortizate sau vndute). Micorarea parial sau total a valorii activelor prin amortizare sau vnzare antreneaz transferul (parial sau total) al rezervelor din reevaluare la rezerve. Rezervele se constituie n scopul conservrii capitalului n anii n care exerciiul financiar se ncheie cu pierderi. Acestea se constituie tot pe calea autofinanrii, prin capitalizarea durabil a profitului i a altor surse destinate prin lege. Rezervele se structureaz n: rezerve legale, rezerve statutare, rezerve din surplusul de rezerve din reevaluare i alte rezerve. Rezervele legale se constituie anual ntr-o anumit cot din profitul brut. Destinaia rezervelor legale este protejarea capitalului, n exerciiile financiare ncheiate cu pierderi. Rezervele statutare se constituie din profitul net, conform statutului societii sau prin clauze contractuale, cu scopul asigurrii unor dividende n exerciiile financiare cu rezultate slabe sau chiar cu pierderi. Alte rezerve neprevzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe seama profitului net pentru acoperirea pierderilor contabile sau n alte scopuri, potrivit hotrrii adunrii generale a acionarilor sau asociailor, cu respectarea prevederilor legale. Rezultatul exerciiului se determin ca difern ntre veniturile i cheltuielile exerciiului. Poate fi profit, n cazul n care veniturile sunt mai mari dect cheltuielile sau pierdere (surs de finanare negativ) dac veniturile sunt mai mici dect cheltuielile. Rezultatul reportat evideniaz rezultatul exerciiilor precedente i poate fi profit nerepartizat nc sau pierdere neacoperit nc. Poate proveni i din corectarea erorilor contabile din anii precedeni. Aceast surs are un caracter provizoriu. n momentul repartizrii profiturilor, sursa provizorie se transform, dup caz, n fonduri cu scop determinat, sau n rezerve.
Exigibilitatea se refer la: ...................................................................... ............................................................................................. ................. Capitalul propriu reprezint:................................................................... ................................. i cuprinde: .. .........................................................................................................................

02: 45

B) Sursele strine denumite i datorii, obligaii sau capital strin, exprim fondurile sau capitalurile fumizate de teri pentru care unitatea patrimonial trebuie s restituie echivalentul valoric sau s acorde o prestaie. Acestea cuprind mprumuturile acordate de bnci sau alte instituii de creditare, precum i datoriile create n cadrul relaiilor de decontare ale unitii cu alte persoane fizice i juridice. Sursele strine sunt prezente i funcioneaz din momentul naterii obligaiilor fa de teri i pn n momentul rambursrii (n cazul creditelor) i a plii (n cazul datoriilor generate de relaiile de decontare), dup caz. Asimilate datoriilor sunt i provizioanele i veniturile nregistrate n avans. 21

Toate obligaiile cu termen de scaden mai mare de un an sunt purttoare de dobnd, iar creditele primite sunt purttoare de dobnd, indiferent dac sunt pe termen lung, mijlociu sau scurt. Persoanele fizice sau juridice fa de care unitatea are obligaii sunt denumite generic creditori. Din structura surselor strine fac parte: creditele bancare, mprumuturile pe baz de titluri, datoriile comerciale, datoriile fiscale, datoriile salariale i sociale i datoriile fa de asociai i acionari. Datoriile se difereniaz, n funcie de exigibilitate n datorii pe termen lung (cu exigibilitate mai mare de un an) i datorii pe termen scurt. Datoriile pe termen scurt: sumele care trebuie pltite ntr-o perioad de pn la un an: O datorie trebuie clasificat ca datorie pe termen scurt, denumit i datorie curent, atunci cnd: a) se ateapt s fie decontat n cursul normal al ciclului de exploatare al entitii; sau b) este exigibil n termen de 12 luni de la data bilanului. Toate celelalte datorii trebuie clasificate ca datorii pe termen lung. Creditele bancare i mprumuturile de titluri care sunt denumite i datorii financiare exprim creditele primite de la instituiile de creditare i mprumuturile primite pe baz de obligaiuni emise de titularul de patrimoniu. Obligaiunile reprezint titluri de credit sau de valoare emise de unitate, prin plasarea crora se obine un mprumut. Titularul de patrimoniu care emite un astfel de mprumut se angajeaz s ramburseze titlurile la termen i s plteasc o dobnd pe baz de cupon. Datoriile comerciale sunt angajamente n curs de decontare fa de furnizori pentru aprovizionri de materiale, mrfuri, lucrri executate i servicii prestate. Aceste obligaii sunt delimitate prin structurile de furnizori dac angajamentele se deconteaz n termen normal prevzut n contracte i prin structura de efecte comerciale de plat dac plata se face imediat sau ntr-un timp scurt. n categoria datoriilor comerciale se includ i avansurile primite de la clieni n contul bunurilor de livrat, lucrrilor de executat, serviciilor de prestat. Efectele de plat reprezint obligaii de plat fa de furnizori stabilite pe baz de efecte comerciale. Datoriile fiscale, salariale i sociale exprim n ordine: obligaiile din impozite i taxe fa de bugetul statului, din salarii i stimulente fa de personalul unitii, precum i obligaiile sociale pentru pensia suplimentar pentru asigurri de sntate i asigurare n caz de omaj. Datoriile fa de asociai reprezint obligaiile fa de acionari sau asociai pentru capitalul de rambursat, dividendele de plat, datoriile n cadrul grupului privind fondurile puse la dispoziia societii comerciale de ctre ntreprinderile asociate sau de ctre cele cu care are relaii de participare. Creditorii diveri reprezint obligaiile care nu sunt incluse n categoriile prezentate mai sus. Exemplu: datorii din sume ncasate i necuvenite etc.
Datoriile reprezint:................................................................................ Tipuri de datorii:.................................................................................... ............
02: 55

02: 50

22

C. Provizioanele se constituie n scopul acoperirii pierderilor prin prelevri din rezultat pe seama cheltuielilor. i provizioanele se constituie tot pe calea autofinanrii, prin includerea unor cote n cheltuieli. Provizioanele se constituie pentru acele datorii viitoare a cror realizare sau plat este probabil, dar pentru care nu se cunoate cu precizie valoarea sau termenul de decontare. Exemple de provizioane: litigiile, amenzile i penalitile, despgubirile, daunele i alte datorii incerte, cheltuielile legate de activitatea de service n perioada de garanie, cheltuielile cu reparaiile capitale ealonate pe mai multe exerciii etc. D. Veniturile n avans cuprind veniturile nregistrate n avans i subveniile pentru investiii. Veniturile nregistrate n avans sunt venituri realizate n perioada curent dar care se refer la perioada urmtoare, cnd vor fi i transferate asupra rezultatului. Exemplu: n luna decembrie anul N s-au facturat i ncasat chirii n sum de 7.000 lei, chirii aferente lunilor ianuarie i februarie anul N+1. Subveniile pentru investiii sau subsidiile de capital sunt obinute de la buget sau de la alte ntreprinderi interesate, pentru finanarea unor investiii i pentru a finana activiti pe termen lung. Un rol deosebit n reprezentarea patrimoniului revine valorilor rectificative i valorilor de regularizare, care asigur corectarea prin majorare sau diminuare a valorii unor elemente de activ sau pasiv, stabilindu-se valoarea lor real. Valori (poziii) rectificative Sunt valori care corecteaz valoarea unor structuri patrimoniale pentru a asigura stabilirea valorii lor reale care trebuie reflectat n bilan. Valorile rectificative includ amortizrile i ajustrile pentru deprecierea valorii activelor, iar n unele cazuri ajustrile pentru creterea valorii datoriilor. Amortizrile reprezint deprecieri de valoare a activelor imobilizate cu caracter ireversibil, datorit uzurii fizice sau morale. Amortizrile reprezint o structur de pasiv, constituit prin includerea n cheltuieli. Ajustrile pentru deprecierea valorii activelor sunt structuri de pasiv corespunztoare reducerii reversibile a valorii activelor, datorat unor cauze conjuncturale, cum sunt: reducerea cursului bursier al titlurilor de participare, apariia stocurilor cu micare lent sau fr micare etc. Ajustrile, ca structuri de pasiv, se constituie prin includerea n cheltuieli, determinnd influenarea rezultatului. Mrimea valoric a ajustrilor se recalculeaz la sfritul exerciiului financiar n funcie de valoarea activelor care constituie obiectul deprecierii, recalcularea determinnd fie diminuarea ajustrilor prin transferul diferenei la venituri, fie suplimentarea ajustrilor prin majorarea corespunztoare a cheltuielilor.
03: 00

REZUMAT: Contabilitatea n calitatea ei de disciplin tiinific independent are un obiect propriu de cercetare i folosete diverse categorii economice: avere, capital, fonduri, resurse, patrimoniu..

23

Specificul obiectului de studiu al contabilitii fa de alte discipline tiinifice, const n faptul c, contabilitatea studiaz echilibrul global, extern i echilibrul intern al patrimoniului. Patrimoniul reprezint un complex de drepturi i obligaii cu respectivele lor obiecte de drepturi i obligaii exprimabile n bani. n cadrul acestui tot se creeaz un echilibru ntre bunurile economice, pe de o parte, i drepturile i obligaiile cu valoare economic, pe de alt parte, care poate fi scris sub forma unei egaliti, cunoscut sub denumirea de ecuaia de echilibru a patrimoniului, astfel: Bunuri Economice = Drepturi + Obligaii Contabilitatea reprezint un sistem informaional unitar, organizat la nivelul unei uniti patrimoniale, al crui obiectiv este furnizarea de informaii privind modul de gestionare a mijloacelor materiale i bneti, rezultatele obinute pe o anumit perioad, asigurnd un control sistematic al tuturor operaiilor economice i financiare derulate n cadrul activitii economice, cu scopul eficientizrii acestei activiti. Definirea obiectului pe baza dublei reprezentri a patrimoniului determin cele dou structuri calitative ale obiectului activul i pasivul. Coninutul activului unitii patrimoniale este stabilit n baza a dou criterii: modul de valorificare i gradul de lichiditate ale bunurilor economice. Pasivul prin componena sa reflect modul de finanare a bunurilor economice i gradul de exigibilitate al surselor de finanare. Active imobilizate imobilizri necorporale imobilizri corporale imobilizri financiare Active circulante stocuri creane investiii pe termen scurt casa i conturi la bnci Cheltuieli n avans Structura pasivului Capital propriu Datorii Structura activului

EVALUARE Timp necesar: 20 min

1. Care sunt cele trei dimensiuni privind descrierea patrimoniului n contabilitate? 2. Poate fi pus semnul egal ntre capital i bunuri economice sub form de cldiri, construcii, maini utilaje, stocuri, disponibiliti bneti, creane asupra terilor pentru bunurile economice avansate acestora i pentru care urmeaz s se primeasc un echivalent? 3. Potrivit reglementrilor contabile elementele calitative descrise n bilan sunt: a) activul, pasivul i capitalul propriu; 24

b) activul, pasivul i rezultatul; c) activul, capitalurile proprii, provizioane i posturi de regularizare; d) activul, datoriile i capitalul propriu; e) nici un rspuns nu este corect. 4. Care din definiiile de mai jos este valabil pentru patrimoniu n sens economic: a) bunuri economice plus drepturi i obligaii cu valoare economic; b) resurse economice contabile privite prin prisma utilizatorilor i constituirii; c) bunuri economice i surse de finanare; d) bunuri economice, creane i capitaluri; e) nici o definiie nu este corect. 5. Un activ reprezint: a) o resurs controlat de ctre ntreprindere ca rezultat al unor evenimente prezente i de la care se ateapt s genereze n prezent beneficii economice pentru ntreprindere; b) o resurs controlat de ctre ntreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute i de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare pentru ntreprindere; c) o resurs controlat de ctre ntreprindere ca rezultat al unor evenimente prezente i de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare pentru ntreprindere; d) o resurs controlat de ntreprindere ca urmare a unor tranzacii economice. 6. Conform reglementrilor contabile o datorie reprezint: a) obligaii actuale ale ntreprinderii ce decurg din evenimente viitoare si prin decontarea crora se ateapt sa rezulte ieiri de resurse care incorporeaz beneficii economice; b) obligaii actuale ale ntreprinderii ce decurg din evenimente viitoare si prin decontarea crora se ateapt sa rezulte intrri de resurse care incorporeaz beneficii economice; c) obligaii actuale ale ntreprinderii ce decurg din evenimente trecute si prin decontarea crora se ateapt sa rezulte ieiri de resurse care incorporeaz beneficii economice; d) obligaii actuale ale ntreprinderii ce decurg din evenimente trecute si de la care se ateapt sa genereze beneficii economice viitoare pentru ntreprindere, e) toate variantele de mai sus sunt incorecte 7. Conform reglementrilor contabile capitalul propriu reprezint: a. interesul rezidual al acionarilor n activele unei entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale; b. interesul rezidual al acionarilor n capitalul unei entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale; c. valoarea aciunilor deinute de proprietarii unei entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale; d. interesul rezidual al acionarilor n activele unei entiti. 8. Pasivele sunt grupate n bilan dup: a) natur, lichiditate; b) lichiditate, exigibilitate; c) natur, provenien; d) natur, exigibilitate; e) natur, destinaie, lichiditate.

Rspunsuri: 1 bunuri economice, drepturi si obligaii; 2 NU; 3 -d; 4-c; 5 b; 6 c; 7 a; 8 -d 25

BIBLIOGRAFIE SELECTIV Dumitru Mati i colectiv Elena Ciucur, Anca Bratu, Octavian Bojian Emil Horomnea i colectiv Oprea Clin, Mihai Ristea Oprea Clin, Mihai Ristea, Ilie Vduva, Horia Neamu Dumitru Rusu C. G. Demetrescu Niculae Feleag, Ion Ionacu Ladislau Possler, Gheorghe Lambru, Bogdan Lambru Kerwit D. Larson, William W. Pyle Mihai Ristea coord. Mihai Ristea, Corina Graziela Dumitru Iacob Petru Pntea, Gheorghe Bodea XXX XXX XXX Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj-Napoca, 2005 Bazele contabilitii, Editura ROLCRIS, Bucureti, 2005 Bazele contabilitii, Editura SEDCOM Libris, Iai, 2007 Bazele Contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 2000 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 1980 Istoria contabilitii, Editura tiinific, Bucureti, 1998 Tratat de contabilitate, vol. I, Editura Economic, Bucureti, 1998 Contabilitatea ntreprinderii. ndrumar practic actualizat i completat prin Reglementrile contabile prevzute de Directivele Europene a IV-a i a VII-a aprobate de OMFP nr.1752/2005 modificat i completat prin OMFP nr.2001/2006, OMFP nr.2374/2007, Ediia a IX-a, Editura fundaiei Andrei aguna, Constana, 2008 Fundamental Accounting Principles Statement of Cash Flows Edition, Eleventh Edition 1988, IRWIN Homewood, Illinois Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2008 Contabilitate financiar, Editura Mrgritar, Bucureti, 2005 Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III-a, Editura INTELCREDO, Deva, 2008 Legea Societilor Comerciale nr. 31/1990, revizuit i actualizat Legea Contabilitii nr. 82/1991, revizuit i actualizat OMFP 3055/2009 Reglementari contabile conforme cu directivele europene

26

Unitatea de nvare 2. METODA CONTABILITII Dup parcurgerea unitii nr. 1 suntei familiarizai cu obiectul de studiu, cu structura i cu noiunile de baz ale contabilitii, ai neles rolul contabilitii n cadrul sistemului informaional, putei s recunoatei locul, n cadrul patrimoniului, al oricrui element patrimonial. Suntei capabili acum, s definii obiectul contabilitii, s explicai specificul obiectului contabilitii, s artai importana contabilitii n sistemul informaional, s identificai etaloanele (unitile de msur) n general, i pe cele specifice contabilitii, n special, s recunoatei felurile contabilitii, s recunoatei structura obiectului contabilitii (activul i pasivul patrimonial). Suntei pregtii acum pentru a continua studiul contabilitii cu urmtoarele noiuni:

Timp necesar: 60 minute Dup parcurgerea acestei uniti vei fi familiarizai cu noiunea i coninutul metodei contabilitii, cu trsturile metodei contabilitii i importana acestora, cu procedeele folosite de metoda contabilitii i cu principiile pe baza crora se elibereaz normele contabile. i care se subordoneaz obiectivului fundamental: imaginea fidel a activelor, capitalurilor proprii, datoriilor, poziiei financiare i a rezultatului unitii. Studiind unitatea vei fi capabili:

s folosii limbajul i terminologia specific; s definii metoda contabilitii; s explicai coninutul metodei contabilitii; s enumerai i s explicai procedeele specifice metodei contabilitii; s identificai principiile metodei contabilitii.

2.1 Noiunea i coninutul metodei contabilitii Complexitatea obiectului de studiu al contabilitii, impune o complexitate a procesului cunoaterii acestuia. n aceste condiii, analiza elementelor componente ale obiectului contabilitii, trecerea de la fapte la concluzii generale, de la fenomene la sesizarea esenei lor, necesit folosirea judicioas a unor tehnici de lucru, procedee i metodologii de cercetare. Deci, metoda contabilitii cuprinde un ansamblu de procedee aflate ntr-o strns intercondiionare ca un tot unitar, n vederea stabilirii normelor i principiilor cu caracter special pe care se fundamenteaz contabilitatea ca disciplin tiinific i cu ajutorul crora cerceteaz starea i micarea elementelor patrimoniale ale unitilor patrimoniale, pentru a sesiza legturile dintre ele i a analiza i controla activitatea desfurat de unitile respective. Utilizarea ca un tot unitar a procedeelor metodei contabilitii n interdependena i condiionarea lor reciproc este determinat de interdependena i legturile reciproce dintre componentele patrimoniului ca obiect al contabilitii, lucru care rezult din urmtoarele caracteristici:

00:00

27

1) Metoda contabilitii face posibil cuprinderea n sfera ei de cercetare a tuturor elementelor patrimoniale privite sub dublu aspect, a cror existen i micare se circumscrie n expresie valoric la nivelul unei uniti gestionare, titular de patrimoniu. 2) ntre bunurile economice pe de o parte i procesele interne pe de alt parte, reflectate de metoda contabilitii, exist o interdependen i condiionare reciproc, n sensul c fr existena bunurilor economice n-ar fi posibil desfurarea proceselor economice, iar fr desfurarea proceselor economice, n-ar fi posibil reproducerea bunurilor economice. 3) Aceeai interdependen i condiionare reciproc exist ntre procesele economice pe de o parte i sursele de finanare a acestora, pe de alt parte, reflectate de procedeele contabilitii, n sensul c orice modificare n volumul i structura bunurilor i proceselor transformatoare, determin direct sau indirect, o modificare n volumul i structura surselor de finanare. De ce este necesara o metoda proprie pentru rezolvarea obiectului contabilitatii? ..................................................................................................... ............................................................................................................................ Ce reprezinta metoda contabilitatii? ............................................................ ............................................................................................................................

00:08

00:12

Pentru elucidarea particularitilor obiectului ei de studiu metoda contabilitii prezint o serie de trsturi caracteristice, astfel: 1) Trstura principal a obiectului de studiu al contabilitii const n reflectarea patrimoniului unitii patrimoniale, att sub aspectul utilitii i funcionalitii bunurilor economice, ct i sub aspectul relaiilor de proprietate asupra bunurilor economice ca obiec te de drepturi i obligaii, adic al surselor de finanare. Cu alte cuvinte, este vorba de acelai patrimoniu al ntreprinderii privit ca un tot unitar, care n contabilitate este reflectat sub dublu aspect. Aceast dubl reprezentare a strii i micrii patrimoniului ntreprinderii a constituit din totdeauna, trstura esenial, care determin coninutul metodei contabilitii. Aceasta poate fi redat sintetic sub forma unei ecuaii, prin egalitatea dintre cele dou aspecte ale patrimoniului: Bunurile economice = Drepturi + Obligaii respectiv: A=P

cunoscut sub denumirea de ecuaia dublei reprezentri. Relaiile derivate din ecuaia dublei reprezentri sunt: A=D+O AO=D n care: A = activ patrimonial P = pasiv patrimonial D = drepturi O = obligaii 28

2) Ecuaia dublei reprezentri a strii patrimoniului semnific un echilibru sub aspect static, ce st la baza echilibrului dinamic realizat continuu, n condiiile micrii i transformrii elementelor patrimoniale n fazele circuitului economic. Aceast trstur a metodei contabilitii poart denumirea de dubla nregistrare. Dubla nregistrare este determinat n primul rnd de dubla reprezentare a elementelor patrimoniului att static, ct i n timpul micrii i transformrii lor, care determin concomitent creterea bunurilor i surselor, sau micorarea lor. n al doilea rnd, micarea i transformarea bunurilor n cadrul circuitului economic se realizeaz prin operaii de ieire dintr-o faz i de intrare n alta; de transformare dintr-o form n alta, dintr-o stare n alta; de trecere dintr-un loc de gestiune n altul. Dubla nregistrare a fiecrei operaiuni economice sau financiare reprezint evidenierea sub dublu aspect a elementelor modificate, n raport de dublul efect produs de operaiunea respectiv. Ecuaia dublei nregistrri: Creterea bunurilor economice + Micorarea surselor economice = Creterea surselor economice Micorarea bunurilor economice +

Dubla nregistrare pune n eviden meninerea raportului de echivalen generat de dubla reprezentare i de posibilitatea efecturii unui control permanent asupra nregistrrilor efectuate cu privire la operaiile economice. Pentru elucidarea i altor particulariti ale obiectului de studiu al contabilitii, metoda acesteia se mai bazeaz i pe alte trsturi. 3) O alt trstur a metodei contabilitii este studierea acelor elemente care se pot exprima n expresie bneasc. Acest lucru permite oglindirea concomitent att a laturii cantitative, ct i a celei calitative a obiectului ei de studiu, cunoaterea analitic a strii i micrii tuturor elementelor patrimoniale, iar prin gruparea i sistematizarea datelor contabile, ofer o privire de ansamblu asupra patrimoniului ntreprinderii. 4) Alt trstur a metodei contabilitii se refer la nregistrarea operaiilor economice sau financiare consemnate n documente care atest realitatea acestor micri i transformri patrimoniale, asigurnd obinerea de informaii privind controlul patrimoniului. Se poate conchide c metoda contabilitii reprezint totalitatea procedeelor interdependente pe care le folosete n scopul realizrii obiectului ei de studiu. Dac prin obiectul su de studiu, contabilitatea urmrete cutarea rspunsurilor la probleme privind ce fenomene i procese trebuie nregistrate, cnd i unde au avut loc, metoda, prin procedeele ei de lucru, rspunde la ntrebrile: cum trebuie nregistrate acestea i de ce s-au produs, care este cauza i geneza lor.

00:20

Trasaturile metodei contabilitatii sunt: 1. ........................................................ 2. ........................................................................................................................ 3. ........................................................................................................................ 4. ........................................................................................................................

00:25

29

2.2 Procedeele metodei contabilitii n scopul realizrii obiectului contabilitii, metoda acesteia folosete o serie de procedee care permit fumizarea de informaii cu privire la fenomenele i procesele economice care au loc n cadrul unitilor patrimoniale. Aceste procedee se mpart n trei grupe: - procedee comune tuturor tiinelor; - procedee specifice metodei contabilitii; - procedee ale metodei contabilitii, utilizate i de alte discipline economice. a) Procedeele comune tuturor tiinelor. Dintre procedeele tuturor tiinelor metoda contabilitii utilizeaz observaia, raionamentul, comparaia, clasificarea, analiza, sinteza etc. Observaia, este faza iniial a cercetrii obiectului de studiu al oricrei tiine. Contabilitatea folosete procedeul observaiei pentru cunoaterea fenomenelor i proceselor economice care se pot exprima valoric i care au fost consemnate n documente. Raionamentul const n efectuarea unor judeci logice, privind fenomenele i procesele economice care au fost observate cu scopul stabilirii modului de reflectare a acestora cu ajutorul diferitelor sale procedee. Comparaia const n stabilirea unor concluzii privind anumii indicatori economici, pornind de la asemnrile i deosebirile anumitor fenomene economice exprimate valoric. Exemplu: determinarea rezultatului (profit sau pierdere) are la baz comparaia cheltuielilor cu veniturile. Clasificarea const n sistematizarea pe clase, grupe i subgrupe a obiectelor i fenomenelor n funcie de asemnrile i deosebirile dintre ele. Analiza reprezint procedeul de cercetare a unui fenomen pe baza elementelor sale componente. Sinteza ca procedeu tiinific de cercetare a fenomenelor, se bazeaz pe trecerea de la particular la general, de la simplu la compus, pentru a se ajunge la generalizare. b) Procedeele specifice metodei contabilitii. Procedeele specifice metodei contabiliti, utilizate pentru cercetarea i studierea obiectului su, sunt: bilanul, contul i balana de verificare. Bilanul este cel mai reprezentativ procedeu al metodei contabilitii, prin care se nfptuiete dubla reprezentare a patrimoniului ntreprinderii. Cu ajutorul bilanului se prezint la un moment dat n expresie valoric, patrimoniul ntreprinderii sub dublu su aspect i anume: pe de o parte sub aspectul destinaiei economice pentru care contabilitatea utilizeaz noiunea de ACTIV i pe de alt parte, sub aspectul surselor de procurare, pentru care contabilitatea utilizeaz noiunea de PASIV. n acelai timp bilanul include i rezultatele finale ale unitii la un moment dat, sub form de profit sau pierdere. Prin acest procedeu, metoda contabilitii asigur sintetizarea i generalizarea datelor pe verigi distincte ale economiei naionale pornind de la nivelul unitilor patrimoniale, ministere, alte organe centrale i pn la nivelul economiei naionale. Aceste verigi fiind nzestrate nc de la nfiinarea lor de ctre proprietar cu patrimoniul necesar desfurrii activiti lor, vor reflecta n datele contabilitii situaia existent, att sub aspectul utilitii, funcionalitii i a valorificrii bunurilor economice care l compun, ct i sub aspectul raporturilor de proprietate n cadrul crora se dobndesc bunurile economice ca obiecte de drepturi i obligaii, adic al surselor de finanare a bunurilor respective. Pentru a obine acest lucru este necesar generalizarea tuturor datelor

30

referitoare la situaia unitii la un moment dat, cu ajutorul procedeului specific metodei contabilitii, bilanul. Deoarece bilanul cuprinde situaia patrimoniului ntreprinderii la un moment dat, el exprim n acelai timp rezultatul utilizrii i valorificrii acestui patrimoniu n perioada dat, deci fumizeaz informaii generale privitoare la situaia economic i financiar a ntreprinderii i la relaiile ei economice cu alte uniti, furniznd numai informaii generale, sintetice, obinute din centralizarea datelor contabilitii, curente. Bilanul este completat de o serie de situaii anexe, prin care se explic i se detaliaz anumite laturi ale activitii economice i financiare a unitii. Contul se deschide n contabilitatea curent pentru reflectarea fiecrui element patrimonial, de activ i de pasiv precum i a fiecrei poziii noi pe care o ocup fiecare element n micarea i transformarea sa de-a lungul fazelor circuitului economic. Aceste conturi au legturi reciproce, att ntre ele, ct i cu bilanul, legturi determinante de unitatea obiectului contabilitii. Totalitatea conturilor utilizate de contabilitate n scopul realizrii obiectului su, formeaz sistemul conturilor. Sistemul de conturi asigur cuprinderea tuturor elementelor patrimoniale i reflectarea modificrii acestora folosind dubla nregistrare a operaiunilor economice i financiare. Balana de verificare asigur respectarea n contabilitate a dublei nregistrri a elementelor patrimoniale din cadrul ntreprinderii. Datele balanei de verificare stau la baza ntocmirii bilanului. Cu ajutorul ei se centralizeaz ntreaga activitate economic a ntreprinderii, reflectat distinct n conturi pe parcursul perioadei de gestiune. Astfel, se obin informaiile de ansamblu asupra ntregului patrimoniu aflat n administrarea ntreprinderii i asupra activitii dintr-o anumit perioad de gestiune. Centralizarea datelor cu ajutorul balanei de verificare ofer conducerii fiecrei ntreprinderi posibilitatea de a cunoate volumul modificrilor survenite n structura patrimoniului, att pe perioada curent, ct i cumulat din perioadele precedente de gestiune, n vederea adoptrii deciziilor ce se impun n scopul conducerii activitii ntreprinderii n perioadele viitoare. Operaia de centralizare a datelor contabilitii cu ajutorul balanei de verificare, este posibil datorit oglindirii acestora n expresie bneasc, la toate nivelurile organizatorice. Balana de verificare ndeplinete att o funcie de control, ct i o funcie economic, prin realizarea legturii dintre cont i bilan. c) Procedeele metodei contabilitii, comune i altor discipline economice. Dintre procedeele metodei contabilitii, comune i altor discipline economice, mai importante sunt: documentaia, evaluarea, calculaia, inventarierea. a) Documentaia const n faptul c orice operaie economic i financiar referitoare la existena i micarea elementelor patrimoniale trebuie s fie consemnat n documente care fac dovada nfptuirii lor. Acest lucru este necesar pentru realizarea cerinei principale a contabilitii de fundamentare i justificare a tuturor datelor sale pe baz de acte scrise. ntocmirea documentelor pentru fiecare operaie economic i financiar, constituie o cerin necesar pentru cunoaterea i conducerea n cunotin de cauz a activitii ntreprinderii, deoarece aceasta reclam un control sever asupra integritii i modului de gestionare a patrimoniului n ntregul su i a prilor lui componente, precum i a fiecrei operaii n parte. b) Evaluarea este procedeul prin care datele contabilitii sunt reprezentate printr-o singur unitate de msur, crend posibilitatea centralizrii lor cu ajutorul balanelor de verificare i generalizare cu ajutorul bilanului. Astfel, datele consemnate n documente, referitoare la existena i micarea elementelor patrimoniale, exprimate n diferite uniti de msur (kg., m 2, m3 etc.) pentru a putea fi nregistrate n conturi trebuie evaluate unitar prin intermediul etalonului valoric, singurul etalon generalizator. 31

Evaluarea const n transformarea unitilor naturale n uniti monetare cu ajutorul preurilor. c) Calculaia este strns legat de evaluare ca procedeu al metodei contabilitii, deoarece pentru a reflecta n conturi ct mai exact existena i micarea patrimoniului n toate fazele circuitului economic, precum i rezultatele finale ale activitii este necesar s se determine cu cea mai mare exactitate valoarea acestora. Acest procedeu i gsete aplicarea cea mai larg n domeniul calculaiei costurilor de producie. Noiunea de calculaie are ns o accepiune mult mai cuprinztoare n contabilitate: ea include toate formele de calcul, ncepnd cu simpla calculare a datelor consemnate n documentele primare, continund cu calculul rulajelor, sumelor i soldurilor conturilor, cu calculul valorilor elementelor patrimoniale inventariate, a diferenelor de inventar, i terminnd cu stabilirea costului produciei i calculul rezultatelor finale, precum i a tuturor indicatorilor economico-financiari prin care se apreciaz activitatea desfurat de ntreprindere. d) Inventarierea n cursul perioadei de gestiune, se poate ntmpla ca o serie de operaii economice s nu poat fi consemnate n documente n momentul producerii lor, i ca atare, s nu poat fi nregistrate n conturi. Astfel, ca rezultat al influenei unor ageni naturali, unele bunuri se degradeaz, i pierd din greutatea i calitatea lor; neglijena sau chiar reaua credin a gestionarilor poate duce la dispariia unor bunuri, fr ca toate acestea s poat fi nregistrate n documente i n conturi. Totodat, datele nregistrate n conturi pot s nu concorde cu realitatea i ca urmare a unor greel i de calcul i nregistrare, situaii care nu se pot descoperi cu ajutorul balanei de verificare. n aceste condiii, pentru a se cunoate situaia real a patrimoniului reflectat n contabilitate, trebuie s se verifice existena faptic, direct a tuturor elementelor sale n scopul descoperirii neconcordanelor dintre datele nregistrate n conturi i realitile de pe teren. n acest scop, contabilitatea se folosete de un alt procedeu: inventarierea. Pe baza constatrilor la care s-a ajuns n urma inventarierii se fac rectificrile necesare n conturi, stabilindu-se concordana dintre datele din conturi i cele constatate la faa locului prin operaia de inventariere. Identificati se explicati procedeele specifice metodei contabilitatii: ........................................................................................................ ............................................................................................................................ Identificati se explicati procedeele comune i altor discipline .................................................................................................... ............................................................................................................................ ........................

00:30

00:35

2.3 Principiile normative ale metodei contabilitii Principiile contabile sunt elemente de natur conceptual pe baza crora se elaboreaz normele contabile privind producerea informaiilor referitoare la situaia patrimonial, evoluia situaiei financiare i stabilirea rezultatului. Normele contabile sunt reguli de evaluare, nr egistrare, clasificare i prezentare a informaiilor. Principiile metodei contabilitii se subordoneaz obiectivului fundamental - imaginea fidel a activelor, capitalurilor proprii, datoriilor, situaiei financiare i a rezultatului unitii patrimoniale.

32

Necesitatea asigurrii comparabilitii informaiilor contabile i facilizrii controlului acestora a impus iniierea unei aciuni complexe de modernizare a contabilitii pe plan mondial n ultimele dou decenii. Armonizarea i uniformitatea informaiei contabile impun normalizarea contabilitii. Normalizarea contabilitii reprezint procesul prin care se armonizeaz documentele de sintez, metodele contabile i terminologia. Principiile contabile definite de reglementarile contabile sunt urmtoarele: (1) Principiul continuitatii activitatii. Trebuie sa se prezume ca entitatea isi desfasoara activitatea pe baza principiului continuitatii activitatii. Acest principiu presupune ca entitatea isi continua in mod normal functionarea, fara a intra in stare de lichidare sau reducere semnificativa a activitatii. (2) Principiul permanentei metodelor. Metodele de evaluare si politicile contabile, in general, trebuie aplicate in mod consecvent de la un exercitiu financiar la altul. Modificarile de politici contabile pot fi determinate de: a) initiativa entitatii, caz in care modificarea trebuie justificata in notele explicative la situatiile financiare anuale; b) o decizie a unei autoritati competente si care se impune entitatii (modificare de reglementare), caz in care modificarea nu trebuie justificata in notele explicative, ci doar mentionata in acestea. (3) Principiul prudentei. La intocmirea situatiilor financiare anuale, evaluarea trebuie facuta pe o baza prudenta si, in special: a) in contul de profit si pierdere poate fi inclus numai profitul realizat la data bilantului; b) trebuie sa se tina cont de toate datoriile aparute in cursul exercitiului financiar curent sau al unui exercitiu precedent, chiar daca acestea devin evidente numai intre data bilantului si data intocmirii acestuia; c) trebuie sa se tina cont de toate datoriile previzibile si pierderile potentiale aparute in cursul exercitiului financiar curent sau al unui exercitiu financiar precedent, chiar daca acestea devin evidente numai intre data bilantului si data intocmirii acestuia. In acest scop sunt avute in vedere si eventualele provizioane, precum si datoriile rezultate din clauze contractuale; d) trebuie sa se tina cont de toate deprecierile, indiferent daca rezultatul exercitiului financiar este pierdere sau profit. Inregistrarea ajustarilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se efectueaza pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de impactul acestora asupra contului de profit si pierdere. (4) Principiul independentei exercitiului. Trebuie sa se tina cont de veniturile si cheltuielile aferente exercitiului financiar, indiferent de data incasarii veniturilor sau data platii cheltuielilor. (5) Principiul evaluarii separate a elementelor de active si de datorii. Conform acestui principiu, componentele elementelor de active si de datorii trebuie evaluate separat. (6) Principiul intangibilitatii. Bilantul de deschidere pentru fiecare exercitiu financiar trebuie sa corespunda cu bilantul de inchidere al exercitiului financiar precedent. (7) Principiul necompensarii. Orice compensare intre elementele de active si datorii sau intre elementele de venituri si cheltuieli este interzisa. Toate creantele si datoriile trebuie inregistrate distinct in contabilitate, pe baza de documente justificative. Eventualele compensari intre creante si datorii fata de aceeasi entitate efectuate cu respectarea prevederilor legale pot fi inregistrate numai dupa contabilizarea veniturilor si cheltuielilor corespunzatoare.

33

(8) Principiul prevalentei economicului asupra juridicului. Prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilant si contul de profit si pierdere se face tinand seama de fondul economic al tranzactiei sau al operatiunii raportate, si nu numai de forma juridica a acestora. Respectarea acestui principiu are drept scop inregistrarea in contabilitate si prezentarea fidela a operatiunilor economico-financiare, in conformitate cu realitatea economica, punand in evidenta drepturile si obligatiile, precum si riscurile asociate acestor operatiuni. (9) Principiul pragului de semnificatie. Valoarea elementelor de bilant si de cont de profit si pierdere care sunt precedate de cifre arabe poate fi combinata daca: (a) acestea reprezinta o suma nesemnificativa sau (b) o astfel de combinare ofera un nivel mai mare de claritate, cu conditia ca elementele astfel combinate sa fie prezentate separat in notele explicative. Dubla reprezentare are o importan prioritar n fundamentarea metodei contabilitii. Raportul de echivalen ntre cei doi termeni: Destinaia/ alocarea/ utilizarea valorilor = Proveniena/ finanarea/ resursa valorilor are semnificaie diferit. Dac obiectul dublei reprezentri este ntreg patrimoniul, ecuaia se prezint astfel: A=P Dac obiectul dublei reprezentri l constituie procesele economice interne, transformatoare, ecuaia se prezint astfel: Cheltuieli Rezultat = Venituri n aceast ecuaie termenul cheltuieli semnific utilizarea/ consumul de bogie, iar termenul venituri semnific obinerea/ producerea de bogie. Dubla nregistrare a operaiunilor economice sau financiare determin raportul de schimb reprezentat de ecuaia: Debit = Credit Termenul Debit semnific destinaia/alocarea/utilizarea unei valori economice i iar termenul Credit semnific proveniena/finanarea valorii economice i. Care sunt principiile metodei contabilitatii? ........................................................................................................................... ........................................................................................................................... ........................................................................................................................... ........................................................................................................................... ........................................................................................................................... Ce semnifica principiul intangibilitatii bilantului de deschidere? ..........................................................................................................................
00:55 00:50

Conceptul de imagine fidel - concept dominant n contabilitate, introdus n dispoziiile generale ale Directivei a IV-a, poate fi abordat din diverse puncte de vedere. n rile cu sistem de contabilitate anglo-saxon, unde s-a realizat deconectarea contabilitii de fiscalitate, contabilitatea trebuie s ofere o imagine fidel a realitii economice. 34

Sistemul de contabilitate continental, avnd un impact puternic al fiscalitii, atribuie imaginii fidele n special semnificaia de obiectiv al conturilor anuale, dar, n baza directivei a IV-a, tinde s fie considerat un principiu federator.

REZUMAT: Ca orice disciplina tiinific, contabilitatea are o metod specific de lucru pentru realizarea sarcinilor care decurg din obiectul su. Metoda contabilitii cuprinde un ansamblu de procedee aflate ntr-o strns intercondiionare ca un tot unitar, n vederea stabilirii normelor i principiilor cu caracter special pe care se fundamenteaz contabilitatea ca disciplin tiinific i cu ajutorul crora cerceteaz starea i micarea elementelor patrimoniale ale unitilor patrimoniale, pentru a sesiza legturile dintre ele i a analiza i controla activitatea desfurat de unitile respective. Metoda contabilitii prezint o serie de trsturi caracteristice: 1. Trstura principal a obiectului de studiu al contabilitii const n reflectarea patrimoniului unitii patrimoniale, att sub aspectul utilitii i funcionalitii bunurilor economice, ct i sub aspectul relaiilor de proprietate asupra bunurilor economice ca obiecte de drepturi i obligaii, adic al surselor de finanare Bunurile economice = Drepturi + Obligaii 2. Dubla nregistrare este determinat n primul rnd de dubla reprezentare a elementelor patrimoniului att static, ct i n timpul micrii i transformrii lor, care determin concomitent creterea bunurilor i surselor, sau micorarea lor. 3. Studierea acelor elemente care se pot exprima n expresie bneasc. 4. nregistrarea operaiilor economice sau financiare consemnate n documente care atest realitatea acestor micri i transformri patrimoniale, asigurnd obinerea de informaii pri vind controlul patrimoniului. Metoda contabilitii reprezint totalitatea procedeelor interdependente pe care le folosete n scopul realizrii obiectului ei de studiu: Procedeele comune tuturor tiinelor. Dintre procedeele comune tuturor tiinelor metoda contabilitii utilizeaz observaia, raionamentul, comparaia, clasificarea, analiza, sinteza etc Procedeele specifice metodei contabilitii: bilanul, contul i balana de verificare. Procedeele metodei contabilitii, comune i altor discipline economice: documentaia, evaluarea, calculaia, inventarierea. Principiile contabile sunt urmtoarele 1. Principiul continuitii activitii 2. Principiul permanenei metodelor 3. Principiul prudenei 35

4. 5. 6. 7. 8. 9.

Principiul necompensrii Principiul intangibilitii bilanului de deschidere. Principiul prevalenei economicului asupra juridicului Principiul evalurii separate a activelor i datoriilor Principiul independenei exerciiului Principiul pragului de semnificaie

EVALUARE Timp necesar: 20 min

NTREBRI: 1. Prezentai ecuaia fundamental a contabilitii. 2. n contabilitate, decuparea n timp pe exerciii financiare se bazeaz pe urmtoarele postulate contabile: a) principiul continuitii exploatrii i principiul permanenei metodelor; b) principiul permanenei metodelor i principiul independenei exerciiilor; c) principiul periodicitii i principiul permanenei metodelor; d) principiul continuitii exploatrii, principiul periodicitii i principiul independenei exerciiilor. 3. Pe 5 mai N, societatea X recepioneaz 5 calculatoare. Datoria fa de furnizor este achitat pe 20 mai N. Calculatoarele sunt livrate unui client pe 25 iunie N. Creana fa de client este ncasat pe 20 iulie N. Cheltuiala va trebui recunoscut: a) La data de 5 mai N; b) La data de 20 mai N; c) La data de 25 iunie N; d) La data de 20 iulie N; e) La nici una din aceste date. Pe baza principiilor contabile studiate argumentai rspunsul ales. 4. La sfritul exerciiului N, preurile curente ale produselor aflate n depozitul societii comerciale X sunt inferioare costului de achiziie al acestora. n urma studiilor de pia efectuate, se constat c motivul este scderea cererii. Directorul societii susine c este o situaie conjunctural. Soluia contabil adecvat se bazeaz pe aplicarea unuia din urmtoarele principii contabile: a) Principiul permanenei metodelor; b) Principiul costului istoric; c) Principiul prudenei; d) Principiul necompensrii; 36

e) Principiul independenei exerciiilor. n calitate de contabil, identificai principiul ce justific soluia aleas. Precizai aceast soluie. 5. La sfritul exerciiului N, preurile curente ale produselor aflate n depozitul societii comerciale X sunt superioare costului de achiziie al acestora. n urma studiilor de pia efectuate, se constat c motivul este cererea n cretere pe pieele internaionale. Directorul societii propune creterea valorii stocurilor. Soluia contabil adecvat se bazeaz pe aplicarea unuia din urmtoarele principii contabile: a) Principiul permanenei metodelor; b) Principiul costului istoric; c) Principiul prudenei; d) Principiul necompensrii; e) Principiul independenei exerciiilor. n calitatea dumneavoastr de contabil, identificai principiul contabil ce justific soluia aleas. Precizai aceast soluie. 6. Exist propunerea de evaluare a stocurilor prin metoda LIFO. Managerul este de prere c aceast metod duce la costuri exagerate cu stocurile i propune modificarea ei cu FIFO. Alegei principiul contabil ce reglementeaz aceast situaie: a) Principiul intangibilitii bilanului de deschidere; b) Principiul permanenei metodelor; c) principiul costului istoric; d) Principiul prudenei; e) Principiul necompensrii. Pe baza principiului contabil ales formulai o recomandare ctre managerul societii. 7. Societatea comercial X are constituit un depozit bancar la BCR n valoare de 200.000 lei i un credit pe termen lung n valoare de 135.000 lei. La sfritul exerciiului, conturile de disponibiliti, respectiv credite pe termen lung, se prezint astfel: a) Disponibiliti 200.000 lei; credite pe termen lung 135.000 lei; b) Disponibiliti 65.000 lei; credite pe termen lung 0 lei; c) Disponibiliti 335.000 lei; credite pe termen lung 0 lei; d) Disponibiliti 0 lei; credite pe termen lung 65.000 lei; e) Disponibiliti 0 lei; credite pe termen lung 335.000 lei; Avnd n vedere principiile contabile cunoscute, argumentai rspunsul ales. 8. La data de 1 decembrie anul N, societatea X nchiriaz un imobil pentru o perioad de 5 luni. Chiria, n valoare de 200.000 lei, este pltit anticipat. Alegei valoarea chiriei care trebuie inclus pe cheltuieli n anul N i cea aferent anului N+1, din urmtoarele variante: a) 100.000 lei n anul N i 100.000 lei n anul N+1; b) 200.000 lei n anul N i 0 lei n anul N+1; c) 40.000 n anul N i 160.000 lei n anul N+1; d) 0 lei n anul N i 200.000 lei n anul N+1; e) 160.000 lei n anul N i 40.000 lei n anul N+1.

37

Raspunsuri: 2 d; 3 c; 4 b; 5 c; 6 b; 7 a; 8 c. BIBLIOGRAFIE SELECTIV Elena Ciucur, Anca Bratu, Octavian Bojian Emil Horomnea i colectiv Oprea Clin, Mihai Ristea Dumitru Rusu Mihai Ristea coord. Iacob Petru Pntea, Gheorghe Bodea XXX XXX Bazele contabilitii, Editura ROLCRIS, Bucureti, 2008 Bazele contabilitii, Editura SEDCOM Libris, Iai, 2007 Bazele Contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 1980 Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2008 Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III-a, Editura INTELCREDO, Deva, 2008 Legea Contabilitii nr. 82/1991, revizuit i actualizat OMFP 3055/2009 Reglementari contabile conforme cu directivele europene

38

Unitatea de nvare 3. MODELE DE BAZ PRIVIND SITUAIA PATRIMONIULUI I REZULTATUL OBINUT Dup parcurgerea unitii de nvare nr. 2 suntei familiarizai cu noiunea i coninutul metodei contabilitii, cu trsturile metodei contabilitii i importana acestora, cu procedeele folosite de metoda contabilitii i cu principiile pe baza crora se elibereaz normele contabile. i care se subordoneaz obiectivului fundamental: imaginea fidel a activelor, capitalurilor proprii, datoriilor, poziiei financiare i a rezultatului unitii. Suntei capabili s folosii limbajul i term inologia specific, s definii metoda contabilitii, s explicai coninutul metodei contabilitii, s enumerai i s explicai procedeele specifice metodei contabilitii, s identificai principiile metodei contabilitii. Timp necesar: 150 minute Dup ce v-ai nsuit procedeele i principiile metodei contabilitii, n aceast unitate v vei familiariza cu un procedeu specific metodei contabilitii: bilanul contabil, studiind modele de bilan i funciile acestuia. Vei studia i efectele operaiilor economice i financiare asupra bilanului contabil, tipuri de modificri produse de acestea, precum i structura contului de rezultate. Studiind unitatea, vei fi capabili:

s definii bilanul contabil; s prezentai structura bilanului; s delimitai modelele de bilan; s interpretai tiinific funciile bilanului contabil; s exemplificai tipurile de modificri bilaniere; s definii contul de rezultate. 3.1 BILANUL MODEL PRIVIND SITUAIA PATRIMONIULUI 3.1.1. Definirea, coninutul i structura bilanului Bilanul este procedeul specific al metodei contabilitii, prin care se prezint simultan, patrimoniul n expresie valoric i situaia financiar a nterprinderii. Bilanul realizeaz du bla reprezentare a patrimoniului n form sintetic i n expresie bneasc. Etimologic termenul de bilan deriv din latin bi lanx semnificnd cntar cu dou talere, simboliznd echilibrul (valoric) ntre dou mrimi egale: activul i pasivul patrimonial. Activul reprezint, n expresie bneasc, bunurile economice privite din punctul de vedere al formelor de existen i al destinaiei lor, avnd drept caracteristic micarea i transformarea lor continu n cadrul activitii ntreprinderii. Pasivul reprezint, n expresie bneasc, sursele de provenien a mijloacelor (bunurilor), avnd caracter static, fiind determinate ca volum i structur, de mijloacele a cror provenien o exprim. 39

00:00

Fiind ntocmit la sfritul perioadei de gestiune bilanul reflect att mijloacele i sursele existente la momentul respectiv (final), ct i rezultatele economico -financiare ale perioadei raportate. Rezultatele favorabile beneficiile (profitul) semnific sursa asimilat celor proprii, aferent surplusului de mijloace din activ obinute din activitatea proprie (rentabil) din perioada raportat. Pierderile (rezultate nefavorabile) semnific mijloace consumate n cursul perioadei i nerecuperate din venituri proprii la sfritul perioadei cu activitate nerentabil; valoarea pierderii aparine deci, activului. n varianta reprezentrii rezultatului n pasivul bilanului, ca o component a surselor proprii de finanare, rezultatul pozitiv profit se nscrie cu semnul (+) iar rezultatul negativ pierdere, se nscrie cu semnul (-). Structurile calitative din bilan - activul i pasivul se definesc n accepie juridic, economic i financiar astfel: Din punct de vedere juridic activul exprim mijloacele materiale i bneti ca obiect de drepturi i obligaii, precum i drepturile de crean asupra persoanelor, iar pasivul exprim drepturile i obligaiile titularului de patrimoniu, structurate n capitaluri proprii i datorii. Din punct de vedere economic activul exprim formele funcionale n care apar bunurile n cadrul circuitului economic, iar pasivul exprim dependena social-economic a mijloacelor. ntr-o optic financiar activele se grupeaz n funcie de lichiditate (durata de transformare n bani) n: active durabile, active realizabile i active disponibile (lichiditi); pasivele se grupeaz n funcie de exigibilitate (durata de plat) n: capitaluri permanente (pe termen lung) i datorii pe termen scurt. Definirea structurilor calitative ale bilanului n optici paralele economic, juridic, financiar, se reunete n contabilitate ntr-o optic integrativ, n componena activului fiind incluse bunurile economice structurate dup destinaie i lichiditate, iar n componena pasivului fiind incluse sursele de provenien a bunurilor economice, structurate dup modul de finanare i exigibilitate. Modelul de principiu al bilanului asigur reprezentarea patrimoniului n ansamblu, structurat n activ i pasiv, care realizeaz gruparea elementelor componente dup criteriile menionate. Astfel, bilanul se constituie ntr-un model structural i global, care grupeaz, sistematizeaz i sintetizeaz elementele patrimoniale, n expresie valoric, la un moment dat. BILAN CONTABIL ncheiat la data de .. PASIV Exerciiul Indicatori Indicatori N N-1 1. ACTIVE IMOBILIZATE 1. CAPITALURI PROPRII Imobilizri necorporale a) Capital social sau individual Imobilizri corporale b) Rezerve Imobilizri financiare c) Rezultat (profit (+) sau pierdere (-)) 2. ACTIVE CIRCULANTE d) Alte capitaluri proprii Stocuri 2. PROVIZIOANE Creane 3. DATORII Investiii pe termen scurt a) mprumuturi i datorii financiare Casa i conturi la bnci b) Alte datorii 3. CHELTUIELI NREGISTRATE 4. VENITURI NREGISTRATE N N AVANS AVANS ACTIV

Exerciiul N N-1

40

Valori de regularizare Aceste structuri de activ sau pasiv sunt create prin activarea cheltuielilor, respectiv pasivizarea veniturilor. Formele valorilor de regularizare sunt: Cheltuieli constatate n avans, reprezentate de cheltuieli efectuate n cursul exerciiului financiar dar de repartizat pe mai multe exerciii viitoare, cum sunt: chirii pltite n avans, abonamente, taxe de locaie, prime de asigurare, dobnzi pltite n exerciiul curent pentru exerciii viitoare. Cheltuieli de repartizat pe mai multe exerciii, incluznd: cheltuieli pentru reparaii capitale neprevizibile, cheltuieli pentru reparaii curente i revizii periodice etc. Veniturile nregistrate n avans, reprezentate de venituri nregistrate n cursul exerciiului financiar viznd exerciii viitoare, includ veniturile ncasate anticipat pentru lucrri i servicii taxe, chirii, dobnzi etc. care se reporteaz la exerciiile urmtoare. Indicatorii bilanieri prin care sunt grupate i generalizate elementele de activ i pasiv poart denumirea de POSTURI de bilan. Fiecare element de activ i de pasiv constituie, dup caz, un post de activ sau de pasiv. Posturile sunt grupate i sistematizate n CAPITOLE i GRUPE de activ, respectiv de pasiv. Ordonarea posturilor de activ se face1 n sensul invers al gradului de lichiditate al elementelor de activ; n pasiv ordinea de dispunere a posturilor este invers exigibilitii surselor de finanare (elementelor de pasiv). Remarc: dei bilanul este model static, includerea a dou serii de valori succesive (exerciiul N i N-1) permite o cunoatere a dinamicii nregistrate la indicatorii de activ i pasiv, prin prezentarea datelor privind mrimea fiecrui element patrimonial la nceputul i la sfritul exerciiului financiar.
Care sunt elementele structurale de activ? Care sunt elementele de capital propriu? Care sunt elementele structurale de datorii? ....

00:15

00:25

3.1.2. Modele privind bilanul contabil Modelul de principiu prezentat mai sus reprezint bilanul cu seciuni separate numit i bilan cont, avnd la baz ecuaia fundamental:
1

n modelul de bilan contabil din Romnia. n sistemul de contabilitate anglo-saxon ordinea de dispunere a posturilor bilaniere este invers: n activ, ordinea descresctoare a lichiditii lor, n pasiv, ordinea descresctoare a exigibilitii lor.

41

ACTIV = CAPITAL PROPRIU + DATORII Bilanul poate fi prezentat i sub form de list sau diferen, ca expresie a urmtoarei variante a ecuaiei fundamentale: ACTIV DATOR II = CAPITAL PROPRIU Modelul de principiu al bilanului list se prezint n tabelul: BILAN CONTABIL ncheiat la data de ... Indicatori Active imobilizate + Active circulante + Active de regularizare i asimilate (=) Total Activ - Datorii pe termen scurt sau pasive curente (=) Total active minus pasive curente - Datorii pe termen lung - Provizioane pentru riscuri i cheltuieli - Pasive de regularizare i asimilate (=) Capitaluri proprii Utilizarea modelului de bilan cu seciuni separate a fost nlocuit n Europa continental cu utilizarea modelului list n ultimele decenii; similar s-a realizat n cadrul reformei contabilitii n Romnia, ncepnd din 1994. - simplificat Exerciiul N N-1

Bilanul sub form de list conform Directivei a IV-a UE, articolul 10, se prezint astfel: A. Capital subscris nevrsat B. Cheltuieli de constituire C. Active imobilizate D. Active circulante E. Conturi de regularizare activ F. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mic de un an G. Active circulante, respectiv datorii curente nete H. Total activ minus datorii curente I. Datorii ce trebuie pltite ntr-o perioad mai mare de un an J. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli K. Conturi de regularizare pasiv L. Capital i rezerve
00:35

42

Remarc 1: acest model cuprinde indicatori economico-financiari care permit analiza direct a situaiei ntreprinderii de tip lichiditate-solvabilitate Remarc 2: modelul actual de bilan adoptat n Romnia este o form dezvoltat a modelului de bilan conform Directivei a IV-a UE.

3.2 TIPURI DE MODIFICRI BILANIERE Operaiile economice i financiare care au loc n legtur cu elementele patrimoniale, modific echilibrul static dintre bunurile economice i sursele lor de finanare reflectate cu aju torul bilanului. Ca exemple de operaii economice i financiare care au loc n activitatea unitii patrimoniale pot fi enumerate: aprovizionarea cu materii de la furnizori; darea n consum a materiilor prime, materialelor consumabile, obiectelor de inventar; plata salariilor cuvenite angajailor; plata lucrrilor i serviciilor prestate de teri; obinerea de produse finite din procesul de producie; livrarea produselor finite; ncasarea contravalorii produselor vndute la clieni; primirea de credite de la bnci; plata diferitelor obligaii fa de teri, etc. Asemenea operaii economice i financiare produc continuu modificri n volumul i structura elementelor patrimoniale ale ntreprinderii, modificnd mrimea posturilor de bilan corespunztoare elementelor respective. Indiferent cum se numesc elementele patrimoniale, modificrile se prezint sub form de creteri sau micorri, dar se menine n permanen egalitatea bilanier TOTAL ACTIV = TOTAL PASIV. Aceste modificri se pot sistematiza n dou tipuri fundamentale: modificri de volum i modificri de structur, sistematizate fiecare pe dou categorii, dup cum urmeaz. Exist operaii economice i financiare care produc modificri numai n structura elementelor de activ, adic n structura bunurilor economice, n sensul creterii unui element i concomitent i cu aceeai sum se micoreaz alt element, totalul activului rmnnd nemodificat. Alte operaii economice i financiare produc modificri numai n structura elementelor de pasiv, adic n structura surselor de finanare n sensul creterii unui element i concomitent i cu aceeai sum se micoreaz un alt element, totalul pasivului rmnnd nemodificat. Unele operaii economice i financiare produc modificri concomitent i cu aceeai sum, att n structura ct i n volumul elementelor patrimoniale din activul i pasivul bilanului, n sensul creterii unui element de activ i a unui element de pasiv, totalul bilanului modificndu -se i el n acelai sens, dar meninndu-se egalitatea bilanier.

Exemple: Pentru evidenierea tipurilor de modificri privind activul i pasivul unitii patrimoniale se pornete de la un bilan iniial simplificat, cu un numr redus de posturi. ACTIV BILAN INIIAL POSTURI SOLDURI INIIALE POSTURI Instalaii - Capital social 10.000 tehnice - Materii prime 2.000 - Rezerve - Clieni 3.000 - Furnizori 43 PASIV SOLDURI INIIALE 14.000 3.000 8.000
00:60

Disponibil banc TOTAL

15.000 30.000

- Impozit profit TOTAL

pe

5.000 30.000

Din acest bilan iniial se constat c totalul activului este egal cu totalul pasivului, adic se respect ecuaia dublei reprezentri a patrimoniului (A=P). n continuare, se presupune c n perioada de gestiune care urmeaz dup ntocmirea bilanului iniial au loc urmtoarele operaii economice i financiare: Operaia I. Se ncaseaz de la clieni prin contul de disponibil al ntreprinderii de la banc, suma de 2.000 lei. n urma acestei operaii se produce o cretere n activul bilanului la postul Disponibil la banc" cu suma de 2.000 lei i anume de la 15.000 lei la 17.000 lei, reprezentnd creterea disponibilitilor n contul ntreprinderii de la banc i concomitent i cu aceeai sum, o micorare tot n activul bilanului, la postul Clieni" i anume, de la 3.000 lei la 1.00 0 lei, care reprezint micorarea dreptului de crean a unitii asupra clienilor. Bilanul ntocmit dup efectuarea i nregistrarea acestei operaii economice se prezint astfel: BILAN ntocmit dup nregistrarea operaiei I ACTIV PASIV Posturi Solduri Modificri Solduri Posturi Solduri Modificri Solduri iniiale () finale iniiale Iniiale () finale Instalaii tehnice Capital 10.000 10.000 14.000 14.000 social Materii prime 2.000 2.000 Rezerve 3.000 3.000 Clieni 3.000 - 2.000 1.000 Furnizori 8.000 8.000 Disponibil Impozit 15.000 + 2.000 17.000 5.000 5.000 la banc pe profit TOTAL 30.000 0 30.000 TOTAL 30.000 30.000 Din noul bilan se observ c fa de bilanul precedent, operaia economic a produs modificri numai n activ, adic n structura bunurilor economice, pasivul, respectiv sursele de finanare, rmnnd neschimbate. ntruct s-a mrit un post i concomitent i cu aceeai sum s-a micorat alt post, totalul activului i deci i al bilanului au rmas nemodificate. Dac n ecuaia dublei reprezentri, se introduc modificrile determinate de influena operaiei I, pe care o notm x, se constat c egalitatea bilanier se menine, aa cum rezult din urmtoarea ecuaie: A+x-x = P nlocuind n aceast ecuaie datele care au stat la baza operaiei I, egalitatea bilanier se prezint astfel: 30.000 -2.000 +2.000 = 30.000, deci: 30.000 = 30.000 Operaia II. Se nregistreaz majorarea capitalului ntreprinderii cu 3.000 lei pe seama rezervelor existente. 44

n urma acestei operaii economice se produce o cretere n pasivul bilanului la postul Capital social cu suma de 3.000 lei i anume, de la 14.000 lei la 17.000 lei, reprezentnd creterea capitalului social i concomitent i cu aceeai sum, a avut loc o scdere la postul de Rezerve de la 3.000 lei la 0 lei, care reprezint utilizarea n ntregime a rezervelor. Bilanul ntocmit dup efectuarea i nregistrarea acestei operaii se prezint astfel: BILAN ntocmit dup nregistrarea operaiei II ACTIV PASIV Posturi Solduri Modificri Solduri Posturi Solduri Modificri Solduri iniiale () finale iniiale Iniiale () finale Instalaii Capital 10.000 10.000 14.000 + 3.000 17.000 tehnice social Materii prime 2.000 2.000 Rezerve 3.000 -3.000 0 Clieni 1.000 1.000 Furnizori 8.000 8.000 Disponibil Impozit 17.000 17.000 5.000 5.000 la banc pe profit TOTAL 30.000 30.000 TOTAL 30.000 0 30.000 Rezult c fa de bilanul ntocmit anterior, operaia II a produs modificri numai n pasiv, adic n structura surselor de finanare, activul, respectiv bunurile economice, rmnnd neschimbate. Deoarece, s-a mrit un post i concomitent i cu aceeai sum s-a micorat alt post tot din pasiv, totalul pasivului i deci al bilanului au rmas nemodificate. Dac la ecuaia dublei reprezentri, se introduc modificrile produse de operaia II, pe care le notm cu y, se constat c egalitatea bilanier se menine: A = P+y-y de unde, reducnd +y cu ,,-y rezult c A=P nlocuind n ecuaia dublei reprezentri modificrile produse de operaia II, rezult: 30.000 = 30.000+3.000-3.000, deci: 30.000 = 30.000 Operaia III. Se primesc materii prime aprovizionate de la un furnizor cu factur pentru suma de 1.500 lei. Operaia produce o cretere n activul bilanului la postul Materii prime" i anume de la 2.000 lei la 3.500 lei i, concomitent i cu aceeai sum, o cretere n pasivul bilanului la postul Furnizori i anume de la 8.000 lei la 9.500 lei. Bilanul ntocmit dup efectuarea operaiei III se prezint astfel: BILAN ntocmit dup nregistrarea operaiei III ACTIV PASIV Solduri Modificri Solduri Posturi Solduri Modificri Solduri iniiale () finale iniiale Iniiale () finale 45

Posturi

Instalaii tehnice Materii prime Clieni Disponibil la banc TOTAL

10.000 2.000 1.000 17.000 30.000 +1.500

10.000

Capital social

14.000 8.000 5.000 30.000 +1.500

17.000 9.500 5.000 +1.500 31.500

3.500 1.000 Furnizori Impozit 17.000 pe profit +1.500 31.500 TOTAL

Se constat c fa de bilanul precedent, operaia III a produs modificri n ambele pri ale bilanului, adic att n activul acestuia, respectiv n structura surselor de finanare, n sensul creterii concomitente i cu aceeai sum a unui post de activ i a altui post de pas iv. n aceste condiii, totalul bilanului, respectiv al activului i pasivului a crescut cu aceeai sum, deci s -a modificat i volumul elementelor patrimoniale, dar egalitatea bilanier se menine. Dac n ecuaia dublei reprezentri stabilit dup operaia anterioar se introduc modificrile determinate de operaia III, pe care le notm cu z, aceasta ia forma: A+z=P+z nlocuind n aceast ecuaie datele din operaia III, egalitatea bilanier se menine, astfel: 30.000+1.500 = 30.000+1.500 deci: 31.500 = 31.500 Operaia IV: Se pltete din disponibilul existent n contul de la banc, o obligaie fa de stat privind impozitul pe profit. n urma acestei operaii se produce o micorare n activul bilanului la postul Disponibil la banc cu suma de 5.000 lei i anume de la 17.000 lei la 12.000 lei, reprezentnd micorarea disponibilitilor bneti ale unitii de la banc i, concomitent i cu aceeai sum o micorare n pasivul bilanului la postul Impozit pe profit i anume de la 5.000 lei la 0, reprezentnd scderea obligaiei ntreprinderii fa de stat. Bilanul ntocmit dup operaia IV se prezint astfel: BILAN ntocmit dup nregistrarea operaiei IV ACTIV PASIV Posturi Solduri Modificri Solduri Posturi Solduri Modificri Solduri iniiale () finale iniiale Iniiale () finale Instalaii Capital 10.000 10.000 14.000 17.000 tehnice social Materii prime 2.000 3.500 Clieni 1.000 1.000 Furnizori 8.000 9.500 Disponibil Impozit 17.000 -5.000 17.000 5.000 -5.000 5.000 la banc pe profit TOTAL 31.500 -5.000 26.500 TOTAL 31.500 -5.000 26.500 Din acest bilan reiese c operaia IV a produs modificri tot n ambele pri ale acestuia ca i operaia precedent, adic att n activ n structura bunurilor economice, ct i n pas iv n structura 46

surselor de finanare, dar n sensul scderii concomitente i cu aceeai sum a unui post de activ i a altuia de pasiv. n aceste condiii, totalul bilanului, adic al activului i pasivului a sczut cu aceeai sum, modificndu-se astfel i volumul elementelor patrimoniale, dar meninndu-se egalitatea bilanier. Dac n ecuaia dublei reprezentri stabilit dup nregistrarea operaiei III se introduc modificrile determinate de influena operaiei IV, pe care le notm cu v, se constat c egalitatea bilanier se menine, astfel: A-v=P-v nlocuind n aceast ecuaie datele din operaia IV, egalitatea bilanier se prezint astfel: 31.500-5.000 = 31.500-5.000 deci: 26.500 = 26.500
Ce tipuri de modificri bilaniere produc urmtoarele operaii? 1. Se ncaseaz numerar, de la clieni suma de 500 lei .. 2. Se majoreaz capitalul social prin ncorporarea rezer velor (200 lei) ............................................................................................................... 3. Se pltesc salarii n avans 800 lei ...............................................................................................................
01:30

Exemplificarea tipurilor de modificri s-a fcut cu ajutorul unor operaii economice i financiare simple, care au produs modificri, de fiecare dat, concomitent i cu aceeai sum, numai la dou posturi din bilan, fie numai n activ, fie numai n pasiv, fie unul n activ i cellalt n pasiv. n activitatea curent a unitilor patrimoniale exist ns i operaii economice i financiare, cu un coninut complex, care determin modificarea concomitent i cu aceeai sum a mai mult de dou posturi din bilan. ns, indiferent de complexitatea operaiilor economice, acestea se pot descompune n mai multe operaii simple, iar modificrile pe care le produc n activul i pasivul unitii, indiferent de natura lor, se vor ncadra n unul din cele patru tipuri exemplificate anterior. Din punctul de vedere al modului cum influeneaz posturile i totalurile bilanului, cele patru tipuri de operaii economice se pot grupa n dou categorii i anume: - operaii economice care produc modificri numai n structura activului sau pasivului, fr a influena volumul (totalul) bilanului; n aceast grup ncadrndu-se primele dou tipuri de operaii. Acestea se pot numi modificri de structur, i; - operaii economice care produc modificri att n structura activului i pasivului, ct i n volumul (totalul) bilanului; n aceast grup ncadrndu-se tipurile III i IV. Acestea se pot numi modificri de volum. Dup cum rezult din cele prezentate, indiferent de tipurile de modificri produse asupra activului i pasivului unitii patrimoniale, egalitatea bilanier se menine permanent Aceasta, ntruct n cazul fiecrei operaii economice s-a produs de fiecare dat, concomitent i cu aceeai sum, o dubl modificare; de sens contrar, atunci cnd au fost influenate posturile din aceeai parte a bilanului i s-au adunat, respectiv sczut din totalul bilanului.

01:45

01:50

47

3.3

CONTUL DE REZULTATE

Alturi de bilan, model al situaiei patrimonial-financiare a unei uniti patrimoniale la un moment dat, incluznd mrimea rezultatului obinut sub forma unui indicator sintetic profit sau pierdere se elaboreaz un alt document financiar de sintez: contul de rezultate. Contul de rezultate este modelul de calcul analitic al rezultatului, care evideniaz cauzele obinerii valorii rezultatului n perioada analizat, prin compararea efortului, msurat de contabilitate prin cheltuieli, cu efectul obinut, msurat de contabilitate prin venituri. Ecuaia general este de forma: CHELTUIELI REZULTATE = VENITURI Structurile de cheltuieli i venituri Pentru descrierea i analiza proceselor interne care produc transformri cantitative i calitative n masa patrimoniului, n obiectul contabilitii se folosesc structurile de cheltuieli i venituri. Din punct de vedere economic i financiar cheltuielile desemneaz n expresie valoric raporturi cu privire la alocarea i utilizarea valorilor economice n cadrul proceselor interne transformatoare. Definite astfel, cheltuielile acoper angajarea, consumul i plile privind factorii de producie natura, munca i capitalul. Angajarea factorilor de producie are loc n momentul n care se contracteaz o obligaie bneasc generatoare de pli sau consumatoare de resurse, Consumul este specific utilizrii factorilor de producie n scopul satisfacerii unor nevoi productive sau neproductive. Plile constau n achitarea ca echivalent a unei sume de bani n cadrul relaiilor de decontare cu alte persoane. De exemplu, n cazul unei aprovizionri cu materiale de la furnizor, angajarea cheltuielilor intervine n momentul n care se creeaz obligaia bneasc fa de furnizor de a plti materialele primite de la acesta, consumul este prezent n momentul utilizrii materialelor n procesul de producie, iar plile n momentul achitrii obligaiei fa de furnizor. De regul n obiectul contabilitii sunt delimitate i evideniate ca o structur distinct numai cheltuielile sub forma consumului. n aceast calitate ele reprezint consumuri efectuate pentru a produce i vinde bunuri materiale lucrri i servicii. Orice cheltuial efectuat de ctre un titular de patrimoniu are o surs de finanare sau este productoare de rezultat. n plan economic i financiar pentru definirea sursei de finanare a cheltuielilor i a rezultatului obinut se utilizeaz noiunea de venit. n felul acesta, veniturile reprezint consumuri efectuate pentru a produce i vinde bunuri materiale lucrri i servicii. Veniturile pot fi delimitate i evideniate n contabilitate n trei momente: obinerea rezultatului, avansarea rezultatului i ncasarea rezultatului. De exemplu, la o ntreprindere productoare, venitul este nregistrat n momentul n care s -a obinut ca rezultat produsul finit, lucrarea sau serviciul. Momentul angajrii intervine n situaia n care s-a creat creana asupra acestuia. ncasarea are loc n momentul n care creana s-a transformat n bani. Ca structuri patrimoniale distincte sunt reprezentate, de regul, veniturile create ca rezultat aflate n ipostaza de facturare sau ncasare. n funcie de destinaia lor, cheltuielile unei ntreprinderi se mpart n: cheltuieli de exploatare, 48

cheltuieli financiare, cheltuieli excepionale.

Cheltuielile de exploatare sunt ocazionate de activitatea curent de producie i comercial a ntreprinderii. n structura acestora se cuprind: cheltuielile privind consumurile de materii prime, i obiecte de inventar, cheltuieli privind amortizrile i provizioanele, cheltuielile cu salariile, cheltuieli cu plata lucrrilor i serviciilor prestate de teri i alte cheltuieli de exploatare. Cheltuielile financiare cuprind: pierderile din creane legate de participaii, pierderi din vnzarea titlurilor de plasament, diferene nefavorabile de curs valutar din operaii curente cu disponibiliti n devize, dobnzile pltite la mprumuturile primite, sconturile acordate clienilor (diferena ntre valoarea nominal i cea real a efectelor comerciale), alte cheltuieli financiare. Cheltuielile extraordinare cuprind acele cheltuieli care nu sunt legate de activitatea normal, curent a ntreprinderii. n grupa cheltuielilor extraordinare se cuprind: calamiti i alte evenimente extraordinare, exproprieri de active. O categorie distinct de cheltuieli o reprezint amortizrile i provizioanele de toate categoriile (pentru riscuri i cheltuieli, pentru deprecierea activelor etc.) n funcie de activitile care le genereaz, veniturile se mpart n: venituri din activitatea de exploatare, venituri financiare venituri extraordinare. Veniturile realizate din activitatea de exploatare sunt grupate astfel: venituri din vnzarea produselor, mrfurilor, lucrrilor executate i serviciilor prestate; venituri din producia de imobilizri; venituri din subvenii de exploatare; venituri realizate n avans. Veniturile financiare cuprind: venituri din participaii, venituri din creane imobilizate, venituri din titluri de plasament, venituri din diferene de curs valutar, venituri din dobnzi, venituri din sconturi obinute i alte venituri financiare. Veniturile extraordinare sunt formate din subveniile pentru evenimente extraordinare i altele similare. Venituri din diminuarea amortizrilor i provizioanelor sunt determinate de reluarea amortizrilor i provizioanelor. n cadrul structurilor de cheltuieli i venituri este reprezentat ca structur distinct i rezultatul exerciiului sub form de profit (beneficiu) sau pierdere. Cu toate c profitul reprezint acele venituri care au depit cheltuielile, iar pierderile, cheltuielile care nu au fost acoperite din venituri, ele au totui un circuit distinct, separat n timp de cel al cheltuielilor i veniturilor. n funcie de cele dou structuri de baz cheltuielile, i veniturile, rezultatele se mpart i ele n: rezultate din activitatea de exploatare, rezultate financiare rezultate extraordinare. Rezultatul exerciiului (profitul sau pierderea) cuprinde rezultatul curent, rezultatul excepional i impozitul pe profit. 49

Rezultatul curent reprezint diferena dintre veniturile din operaiile curente, respectiv veniturile din exploatare plus veniturile financiare i cheltuielile perioadei curente, respectiv cheltuielile de exploatare plus cheltuielile financiare. Rezultatul extraordinar reprezint diferena dintre veniturile i cheltuielile extraordinare, ca urmare a unor operaii efectuate de unitatea patrimonial, care nu sunt legate de activitatea normal, curent a acesteia. Rezultatul brut este format din rezultatul curent plus rezultatul extraordinare. Dac din rezultatul brut se scade impozitul pe profit se obine rezultatul net. Pentru modelarea structurilor de cheltuieli i venituri se pot folosi scheme avnd la baz fie criteriul diferenierii cheltuielilor i veniturilor n funcie de natura lor, fie criteriul diferenierii cheltuielilor i veniturilor dup destinaie.
Elementul care face legtura ntre bilanul contabil i contul de profit i pierdere este ............. explicai ....................................................................................................................................... .........................................................................................

02:10

02:15

Modelul de principiu al contului de rezultate adoptat de sistemul romnesc de contabilitate sub forma de schem list avnd la baz criteriul naturii cheltuielilor i veniturilor este urmtorul: CONTUL DE PROFIT I PIERDERE ntocmit la ... simplificat Exerciiul Indicatori N-1 N Venituri din exploatare (I) () Cheltuieli de exploatare (II) = Rezultatul din exploatare (I-II) *Profit *Pierdere Venituri financiare (III) () Cheltuieli financiare (IV) = Rezultatul financiar (III-IV) *Profit *Pierdere Rezultatul curent al exerciiului (I-II+III-IV) *Profit *Pierdere Venituri extraordinare (V) () Cheltuieli extraordinare (VI) = Rezultatul extraordinar al exerciiului (V-VI) Impozitul pe profit (VII) A. Total venituri (I+III+V) B. Total cheltuieli (II+IV+VI) 50

= Rezultatul exerciiului (A-B) *Profit *Pierdere Modelul de principiu al contului de rezultate sub forma de schem list avnd la baz criteriul destinaiei cheltuielilor i veniturilor este urmtorul: CONTUL DE PROFIT I PIERDERE ntocmit la ... Indicatori simplificat Exerciiul N-1 N

Cifra de afaceri () Costul de cumprare (n cazul vnzrilor de mrfuri) sau costul de producie (n cazul produciei vndute) al bunurilor vndute = Marja brut (comercial sau de producie) sau contribuia la rezultat () Alte cheltuieli de exploatare din care: *Cheltuieli de distribuie *Cheltuieli generale de administraie *Amortizri i provizioane pentru deprecieri (n msura n care nu sunt incluse n costul de producie) = Profitul sau pierderea din exploatare () Venituri i cheltuieli financiare, din care: *Dividende i dobnzi ncasate *Cheltuieli financiare = Profitul sau pierderea naintea elementelor extraordinare (rezultatul curent) () Venituri i cheltuieli extraordinare () Impozitul pe profit privind rezultatul extraordinar = Profitul net sau pierderea * Numrul de aciuni * Dividendul aciunii (profit net/numr de aciuni)

REZUMAT: Bilanul este procedeul specific metodei contabilitii, prin care se prezint simultan, patrimoniul n expresie valoric i situaia financiar a nterprinderii Fiind ntocmit la sfritul perioadei de gestiune bilanul reflect att mijloacele i sursele existente la momentul respectiv (final), ct i rezultatele economico-financiare ale perioadei raportate. Din punct de vedere juridic activul exprim mijloacele materiale i bneti ca obiect de drepturi i obligaii, precum i drepturile de crean asupra persoanelor, iar pasivul exprim drepturile i obligaiile titularului de patrimoniu, 51

structurate n capitaluri proprii i datorii. ntr-o optic financiar activele se grupeaz n funcie de lichiditate (durata de transformare n bani) n: active durabile, active realizabile i active disponibile (lichiditi); pasivele se grupeaz n funcie de exigibilitate (durata de plat) n: capitaluri permanente (pe termen lung) i datorii pe termen scurt. Indicatorii bilanieri prin care sunt grupate i generalizate elementele de activ i pasiv poart denumirea de POSTURI de bilan. Fiecare element de activ i de pasiv constituie, dup caz, un post de activ sau de pasiv. Modelul actual de bilan adoptat n Romnia este o form dezvoltat a modelului de bilan conform Directivei a IV-a UE. Funciile bilanului: pentru teoria contabilitii, o importan deosebit o prezint funcia de generalizare, n timp ce pentru practica contabil o importan mai mare are funcia de informare, dei i celelalte funcii sunt larg utilizate. Operaiile economice i financiare care au loc n legtur cu elementele patrimoniale, modific echilibrul static dintre bunurile economice i sursele lor de finanare reflectate cu ajutorul bilanului. Aceste modificri se pot sistematiza n dou tipuri fundamentale: modificri de volum i modificri de structur. Indiferent de tipurile de modificri produse asupra activului i pasivului unitii patrimoniale, egalitatea bilanier se menine permanent. Alturi de bilan, model al situaiei patrimonial-financiare a unei uniti patrimoniale la un moment dat, incluznd mrimea rezultatului obinut sub forma unui indicator sintetic profit sau pierdere se elaboreaz un alt document financiar de sintez: contul de rezultate. Contul de rezultate este modelul de calcul analitic al rezultatului, care evideniaz cauzele obinerii valorii rezultatului n perioada analizat, prin compararea efortului, msurat de contabilitate prin cheltuieli, cu efectul obinut, msurat de contabilitate prin venituri. n funcie de activitile care le genereaz, veniturile se mpart n: venituri din activitatea de exploatare, venituri financiare venituri extraordinare. n funcie de destinaia lor, cheltuielile unei ntreprinderi se mpart n: cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare, cheltuieli excepionale. n funcie de cele dou structuri de baz rezultatele se mpart i ele n: rezultate din activitatea de exploatare, rezultate financiare rezultate extraordinare.

52

EVALUARE Timp necesar: 30 min

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7.

Definii bilanul contabil. Care sunt funciile bilanului contabil? Care sunt tipurile de modificri bilaniere? Definii modificrile bilaniere de structur i ecuaiile acestor modificri. Exemplificai. Definii modificrile bilaniere de volum i ecuaiile acestor modificri. Exemplificai. Ce este contul de rezultate? Care dintre urmtoarele structuri nu fac parte din pasiv: a) Prime legate de capital; b) Cheltuieli de dezvoltare; c) Rezerve; d) Rezerve din reevaluare; e) Rezultatul reportat.

8. Ecuaia fundamental a bilanului diferen este: a) Activ Datorii = Capital propriu; b) Activ Datorii = Obligaii; c) Activ = Situaia net + Datorii; d) Activ Rezultat = Pasiv; e) Pasiv Drepturi = Bunuri economice. 9. Ajustrile pentru deprecierea activelor figureaz ca poziie distinct: a) n activul bilanului n componena activelor circulante; b) n pasivul bilanului n componena posturilor de regularizare; c) n activul bilanului n componena posturilor rectificative; d) n activul bilanului ca poziie distinct n grupa posturilor de regularizare; e) Nu figureaz ca poziie distinct n activul sau pasivul bilanului, conform criteriului de evaluare a elementelor bilaniere. Teme propuse: 1. Se consider urmtorul inventar al societii comerciale X: - lei200.000 40.000 8.000.000 300.000 53

Cheltuieli constatate n avans Creditori diveri Capital social Cheltuieli de nregistrare i nmatriculare

Disponibil n cont la BCR 400.000 Furnizori 70.000 Strunguri 4.000.000 Furnizori-debitori 50.000 Tabl zincat 100.000 Clieni 60.000 Titluri de participare F 900.000 Concesiuni, brevete, licene, mrci 150.000 Autocamioane 3.000.000 Prime de capital 600.000 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni 1.000.000 Terenuri 7.000.000 Provizioane pentru reparaii capitale 200.000 Obligaiuni emise i rscumprate 50.000 Diferene din reevaluare 2.000.000 Avansuri de trezorerie acordate 100.000 Rezerva legal 1.200.000 Rezultate pozitive reportate din anii precedeni Cldiri 4.240.000 Venituri nregistrate n avans 100.000 Datorii privind contribuia la asigurrile sociale i la fondul de omaj 70.000 Timbre fiscale i potale 30.000 Dividende de plat 100.000 Impozite i taxe datorate bugetului statului 200.000

1.000.000

Se cere: f) Clasificai n funcie de gradul de lichiditate, respectiv exigibilitate structurile enumerate mai sus. g) Pe baza informaiilor prezentate, ntocmii bilanul contabil. h) Pe baza acelorai informaii, calculai capitalul propriu i capitalul permanent. 2. Se dau urmtoarele elemente ale societii comerciale X: - lei Cheltuieli cu materiile prime 5.000.000 Cheltuieli privind mrfurile 1.000.000 Cheltuieli privind diferenele de curs valutar 200.000 Venituri din vnzarea produselor finite 7.000.000 Cheltuieli cu despgubiri, amenzi i penaliti Cheltuieli nregistrate n avans 2.000.000 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii Cheltuieli cu materialele consumabile 100.000 Venituri din prestri de servicii 2.000.000 54

500.000 2.500.000

Pierderi din creane 100.000 Cheltuieli cu salariile 1.500.000 Venituri din producia stocat 3.000.000 Cheltuieli privind cedarea activelor imobilizate Venituri din diferene de curs valutar 500.000 Cheltuieli de ntreinere i reparaii 200.000 Subvenii pentru investiii virate la venituri 300.000 Cheltuieli cu amortizarea mijloacelor fixe 200.000 Venituri din vnzarea mrfurilor 1.600.000 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social Venituri din participaii 500.000 Venituri din cedarea activelor imobilizate 2.000.000 Cheltuieli cu impozitul pe salarii 500.000 Cheltuieli privind dobnzile 600.000

1.000.000

1.000.000

Alegei elementele corespunztoare i ntocmii contul de profit i pierdere dup modelul urmtor: 1. Venituri din exploatare 2. Cheltuieli din exploatare A. Rezultat din exploatare (1 2) 3. Venituri financiare 4. Cheltuieli financiare B. Rezultat financiar (3 - 4) C. Rezultat curent(A+B) 5. Venituri extraordinare 6. Cheltuieli extraordinare D. Rezultat extraordinar (5 6) E. Rezultat nainte de impozitare (B + C) F. Impozit pe profit G. Rezultatul exerciiului (E F) 3. Care dintre urmtoarele structuri nu fac parte din activ: i. Rezultatul exerciiului; ii. Stocuri; iii. Cheltuieli n avans; iv. Investiii financiare pe termen scurt; v. Casa. Raspunsuri: 7-b; 8 a; 9 e; BIBLIOGRAFIE SELECTIV Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj-Napoca, 2005 Bazele contabilitii, Editura ROLCRIS, Bucureti, 2005 55

Dumitru Mati i colectiv Elena Ciucur, Anca Bratu,

Octavian Bojian Emil Horomnea i colectiv Oprea Clin, Mihai Ristea Dumitru Rusu Kerwit D. Larson, William W. Pyle Mihai Ristea coord. Mihai Ristea, Corina Graziela Dumitru Iacob Petru Pntea, Gheorghe Bodea XXX XXX XXX

Bazele contabilitii, Editura SEDCOM Libris, Iai, 2007 Bazele Contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 1980 Fundamental Accounting Principles Statement of Cash Flows Edition, Eleventh Edition 1988, IRWIN Homewood, Illinois Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2008 Contabilitate financiar, Editura Mrgritar, Bucureti, 2005 Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III-a, Editura INTELCREDO, Deva, 2008 Legea Societilor Comerciale nr. 31/1990, revizuit i actualizat Legea Contabilitii nr. 82/1991, revizuit i actualizat OMFP 3055/2009 Reglementari contabile conforme cu directivele europene

56

Unitatea de nvare 4. CONTUL I DUBLA NREGISTRARE Dup ce v-ai nsuit procedeele i principiile metodei contabilitii, n unitatea anterioar vai familiarizat cu un procedeu specific metodei contabilitii: bilanul contabil, studiind modele de bilan i funciile acestuia. Ai fcut conotin i cu efectele operaiilor economice i financiare asupra bilanului contabil, cu tipurile de modificri produse de acestea, precum i structura contului de rezultate. Ai deprins capacitatea de a defini bilanul contabil, de a prezenta structura bilanului, de a delimita modelele de bilan, de a interpreta tiinific funciile bilanului contabil, de a exemplifica tipurile de modificri bilaniere, precum i de a defini contul de rezultate. Suntei pregii acum pentru unitatea nr. 4:

Timp necesar: 100 minute Dup ce v-ai nsuit procedeele i principiile metodei contabilitii (unitatea 2), n aceast unitate v vei familiariza cu un alt procedeu specific metodei contabilitii: contul contabil, unde vor fi prezentate funciile, forma i structura contului precum i regulile de funcionare a contului.. Pentru a dezvolta capacitile specifice acestei unitai, sunt indispensabile i cunoinele dobndite n unitatea 1 referitoare la structura obiectului contabilitii. Studiind unitatea, vei fi capabili:

s definii contul; s prezentai necesitatea i importana contului; s explicai funciile contului; s descriei forma i structura contului;

4.1 DEFINIREA I NECESITATEA CONTULUI Contul este un procedeu specific al metodei contabilitii care reflect existena i micarea fiecrui element patrimonial, ca efect al modificrilor produse de operaiile economice ce au loc ntr-o perioad de gestiune (exerciiu financiar). Contul este un instrument folosit de ctre metoda contabilitii pentru evidenierea i urmrirea grupat, ordonat i sistematizat a informaiilor generate de diversitatea operaiilor economice. n noiunea de cont se reunesc cele dou laturi ale procesului cunoaterii contabile: activitatea de ordonare i sistematizare a informaiilor contabile ca sistem logic i activitatea practic de nscriere, de nregistrare a datelor respective, pe baza principiilor impuse de cerinele de grupare i ordonare, specifice contabilitii. Spre deosebire de bilan care prezint la un moment dat situaia tuturor elementelor de activ i de pasiv ale unitii, avnd ca sfer de cuprindere ansamblul patrimoniului, contul are ca sfer de 57

00:00

cuprindere numai un element patrimonial, reflectnd att situaia acestui element la un moment dat ct i toate modificrile acestuia datorit operaiunilor economice sau financiare derulate n cursul perioadei de gestiune. Utilizarea conturilor confer contabilitii capacitatea s analizeze funciile de observare i descriere analitic, operaiilor economice i financiare pe baza unui sistem coordonat de principii i reguli, dndu-i posibilitatea s explice dependena faptelor (operaiilor) economice, furniznd astfel date asupra cauzelor i consecinelor relaiilor juridice i economice rezultnd din activitatea ce o desfoar o ntreprindere. n acest scop, pentru fiecare fel sau grup de bunuri economice, surse de finanare, procese economice sau rezultate financiare se deschide cte un cont distinct n contabilitatea curent, cu ajutorul cruia se nregistreaz pe baz de documente i n etalon valoric, existentul la nceputul perioadei de gestiune a elementului pentru care s-a deschis contul, a modificrilor acestora, determinate de operaiile economice i financiare din timpul unei perioade de gestiune, n final determinndu-se i existentul elementului respectiv. Prin urmare, orice cont deschis n contabilitatea curent are i un anumit coninut economic, determinat de nsi coninutul elementului care se evideniaz cu ajutorul contului respectiv i care poate s reprezinte: - bun economic cu o anumit destinaie i utilizare ca de exemplu: terenuri, cldiri, construcii speciale, mijloace de transport, materii prime, produse finite, mrfuri etc.; - surs sau grup de surse de finanare, n funcie de modul de procurare a mijloacelor economice, ca de exemplu: capital social, rezerve, credite bancare, furnizori etc.; - proces economic sau faz a acestuia care antreneaz cheltuieli i venituri, ca de exemplu: aprovizionarea cu materii prime, materiale consumabile, mrfuri; fabricarea de produse, executarea de lucrri, prestarea de servicii; desfacerea de produse, semifabricate, mrfuri; - rezultat financiar, care se prezint sub form de profit i uneori de pierderi, evideniate pe genurile de activiti care le genereaz (de exploatare, financiar, excepional). Contul are un coninut restrns comparativ cu bilanul, referindu-se numai la un singur element patrimonial din bilan, evideniindu-se situaia lui, att la un moment dat, ct i modificrile succesive care s-au produs n timpul exerciiului financiar asupra elementului respectiv. Totodat, pentru asigurarea controlului integritii elementelor patrimoniale la nregistrarea n conturi a operaiilor economice se utilizeaz alturi de etalonul valoric i etalonul natural.
Contul se definete ca Pentru ce este necesar contul?
00:10

4.2 FORMA I STRUCTURA CONTULUI Modificrile determinate de operaiile economice care sunt evideniate cu ajutorul conturilor n mod distinct pentru fiecare element de activ i pasiv, nu pot avea loc dect n dou sensuri: creteri i micorri. Ca urmare, contul a trebuit s mbrace o form care s permit nregistrarea 58

00:25

separat a celor dou feluri de modificri pentru a putea cunoate i explica numrul de modificri, mrimea lor, ct i totalul pe fiecare sens de modificare. Conceptual, forma care rspunde cel mai bine necesitilor respective este forma bilateral, de cntar cu dou talere. Schematic, ea poate fi imaginat sub forma literei T2 care indic posibilitatea practic de separare i nregistrare ntr-o parte a creterilor, succesiv pe msur ce au loc, i n partea opus micorrile, care de asemenea, se adun pe msur ce au loc n cursul exerciiului financiar. Forma bilateral, sau forma clasic de prezentare a contului asigur urmrirea sistematic a modificrilor care pot avea loc cu privire la un anumit element patrimonial, permite ca n una din cele dou pri s se nregistreze existentul iniial i creterile privind elementul pentru care s -a deschis contul respectiv, iar n cealalt parte s se nregistreze micorrile referitoare la acelai element de activ sau de pasiv. Forma bilateral sau clasic a contului face posibil cunoaterea separat a creterilor i a totalului acestora, ct i a micorrilor - i totalului acestora, permind calcularea cu uurin a existentului final al elementului de activ sau de pasiv pentru care s-a deschis contul respectiv, conform relaiei: Existentul iniial i + Creteri i Micorri i = Existent final i

De exemplu, situaia stocului de materii prime din ntreprindere se prezint astfel: SITUAIA STOCULUI DE MATERII PRIME + (Existent i creteri) (Micorri) Nr. op Data Explicaia Suma Nr.op. Data Explicaia 0 2. V Existent 100.000 iniial 1 4. V Intrri 300.000 3 10. V Ieiri 2 9. V Intrri 400.000 5 12. V Ieiri 4 11. V Intrri 500.000 6 15. V Ieiri 7 20. V Intrri 300.000 8 25. V Ieiri Total Creteri 1.500.000 Total Micorri Total Creteri Plus 1.600.000 Existent Iniial Existent final 200.000 Forma clasic a contului n acest exemplu de prezentare bilateral a contului, care se refer la modificri privind un element de mijloace economice (anume de active circulante materiale) s-a procedat prin adugarea succesiv a intrrilor ca majorri la existentul iniial, i separat n partea dreapt ieirile ca micorri.

Suma

650.000 450.000 100.000 200.000 1.400.000

n sistemul contabil anglo-saxon, aceast form este indicat de nsi denumirea contului T-account.

59

O alt variant este forma unilateral a contului, care conine o singur serie de coloane pentru numrul curent, data i explicaia operaiunii economice sau financiare, iar coloanele de sume debitoare sunt alturate, permind stabilirea soldului dup fiecare operaiune.

CONTUL MATERII PRIME Nr. crt. 0 1 2 3 4 5 6 7 8 Data 2. V 4. V 9. V 10. V 11. V 12. V 15. V 20. V 25. V Explicaia Sold iniial Furnizori Furnizori Cheltuieli cu materii prime Furnizori Cheltuieli cu materii prime Cheltuieli cu materii prime Furnizori Cheltuieli cu materii prime Sume Debitoare Creditoare 100.000 300.000 400.000 650.000 500.000 450.000 100.000 300.000 200.000 Sold 100.000 400.000 800.000 150.000 650.000 200.000 100.000 400.000 200.000

Forma contului cu duble valori conine pentru fiecare serie de sume debitoare i creditoare cte dou coloane pentru nscrierea sumelor n moneda romneasc i moneda strin respectiv. Este folosit n unitile patrimoniale care au relaii cu parteneri externi i efectueaz operaii n valut. Ca instrument curent de lucru folosit de contabilitate pentru a reflecta varietatea elementelor obiectului contabilitii, contul are o structur proprie care i permite individualizarea elementelor respective i totodat fumizarea tuturor datelor cu privire la existenele i micrile (modificrile) ce au loc n legtur cu elementul reflectat prin cont. Elementele care formeaz structura contului sunt: titlul sau denumirea contului; debitul i creditul contului; rulajul contului; totalul sumelor; soldul contului; explicaia operaiilor nregistrate n cont. Titlul sau denumirea contului, precizeaz sau definete elementul de activ sau de pasiv pentru care s-a deschis contul respectiv i a crei eviden o ine. De exemplu: Terenuri, Cldiri, Titluri de participare, Materii prime, Produse finite, Debitori, Casa, Capital social, Efecte de plat, etc. Fiecare cont pentru a putea fi folosit i identificat, trebuie s aib un titlu care s exprime clar coninutul economic al elementului evideniat. Prin urmare, nu poate exista un cont fr titlu ntruct nu se poate stabili elementul patrimonial a crui eviden o ine i totodat, nu ar putea ndeplini funcia contabil corespunztoare. Titlurile conturilor sunt nsoite de simbolurile corespunztoare stabilite prin cadrul general al planurilor de conturi, care se dezvolt i se aplic n funcie de specificul activitii i de nevoile concrete ale unitilor economice sau sociale. 60

Debitul i creditul contului sunt denumirile celor dou pri opuse ale acestuia care permit separarea celor dou sensuri de modificare (cretere i micorare) pe care le determin operaiile economice care se nregistreaz cu ajutorul conturilor. A debita un cont nseamn a nscrie o sum n debitul unui cont. Suma nscris n debit este sum debitoare. A credita un cont nseamn a nscrie o sum n creditul unui cont. Suma nscris n credit este sum creditoare. n mod convenional s-a stabilit ca partea stng a contului s poarte denumirea de debit, iar partea dreapt de credit. nregistrarea n debit sau n credit este determinat de coninutul economic al contului i de funcia contabil. Prin urmare, semnificaia debitului i creditului unui cont difer dup elementul de activ sau de pasiv pe care-l reprezint i anume: la conturile de mijloace economice se nregistreaz n debit existentul i creterile i n credit micorrile, iar la conturile de surse de finanare, n credit se nregistreaz existentul iniial i creterile i n debit micorrile. n literatura american, ca urmare a folosirii n contabilitate, pe scar larg, a calculatoarelor electronice cele dou pri ale contului mai sunt indicate cu Input" (intrrile) i Output" (ieirile), fr a se mai referi la poziie. Rulajul contului reprezint micarea sau sumele nregistrate succesiv ntr-o perioad de gestiune n debitul i creditul unui cont corespunztor creterilor i micorrilor determinate de operaiile economice referitoare la contul respectiv. Rulajul contului este de dou feluri: rulaj debitor i rulaj creditor. Rulajul debitor reprezint totalitatea nregistrrilor fcute pe partea de debit a unui cont: ntr-o perioad de gestiune. Rulajul creditor reprezint totalitatea nregistrrilor fcute pe partea de credit a unui cont ntr -o perioad de gestiune. Totalul sumelor. Orice nregistrare de sume n debitul unui cont reprezint debitarea contului, iar sumele nregistrate se numesc sume debitoare i orice nregistrare de sume n creditul unui cont reprezint creditarea contului, iar sumele nregistrate se numesc sume creditoare. Prin nsumarea sumelor debitoare se obine totalul sumelor debitoare, iar prin nsumarea sumelor creditoare se obine totalul sumelor creditoare, La conturile care prezint i existent iniial, acesta este cuprins n totalul sumelor debitoare i respectiv, creditoare. Deci, totalul sumelor se obine prin nsumarea existentului iniial cu rulajul. Soldul contului exprim existentul valoric la un moment dat al elementului patrimonial care se evideniaz cu ajutorul contului respectiv. Soldul se determin ca diferen ntre totalul sumelor debitoare i totalul sumelor creditoare. Dac totalul sumelor debitoare este mai mare, contul prezint sold debitor, dac totalul sumelor creditoare este mai mare, contul prezint sold creditor, iar dac totalul sumelor debitoare este egal cu totalul sumelor creditoare, contul nu are sold i se numete cont soldat sau balansat. Relaiile de stabilire a soldului pot fi urmtoarele: SD = TSD TSC, n care TSD>TSC SC = TSC TSD, n care TSC>TSD SO n cazul n care TSC=TSD Soldurile se stabilesc, de regul, la sfritul perioadelor de gestiune (exerciiilor contabile), reprezentnd solduri finale care, la nceputul perioadelor urmtoare de gestiune, apar ca solduri iniiale.

61

Toate conturile care prezint sold la sfritul perioadelor de gestiune sunt supuse operaiei de nchidere care const n trecerea soldului lor final n partea opus aceleia din care a provenit, asigurnd astfel o egalitate valoric (formal). Aceste conturi, la nceputul perioadelor de gestiune urmtoare se redeschid prin trecerea soldurilor stabilite la nchidere n acea parte din care au provenit, reprezentnd solduri iniiale pentru noua perioad. Explicaia operaiei nregistrate n cont se face cu scopul cunoaterii unor aspecte i date referitoare la operaiile nregistrate n cont. Explicaia poate fi de dou feluri: explicaie descriptiv i explicaie contabil. Explicaia descriptiv se prezint detaliat, printr-o descriere a operaiilor nregistrate, respectiv a naturii operaiei economice, a documentului justificativ i a datei cnd acesta a avut loc. Explicaia contabil se prezint n mod sintetic prin indicarea contului corespondent. Pentru exemplificarea structurii contului i folosind explicaia contabil, se reia situaia stocului de materii prime, prezentat anterior.

DEBIT Contul MATERII PRIME CREDIT Nr. op Data Explicaia Suma Nr.op. Data Explicaia Suma 0 2. V Sold iniial 100.000 1 4. V Furnizori 300.000 3 6. II Cheltuieli cu materii prime 650.000 3 9. V Furnizori 400.000 5 12. II Cheltuieli cu materii prime 450.000 6 15. II Cheltuieli cu materii prime 100.000 6 11. V Furnizori 500.000 8 24. II Cheltuieli cu materii prime 200.000 8 20. V Furnizori 300.000 I RULAJ DEBITOR 1.500.000 I RULAJ CREDITOR 1.400.000 II TOTAL SUME DEBITOARE 1.600.000 II TOTAL SUME CREDITOARE 1.400.000 III III SOLD FINAL DEBITOR 200.000 IV IV TOTAL 1.600.000

Elementele care formeaz structura contului sunt:

00:55

00:60

62

4.3 FUNDAMENTAREA REGULILOR DE FUNCIONARE A CONTURILOR Prin regulile de funcionare a conturilor se stabilete precis modul de debitare i creditare a acestora, cu soldul iniial i cu modificrile determinate de operaiile economice i financiare asupra elementelor pentru care se deschid conturile. Respectarea regulilor de funcionare a conturilor este condiia de baz pentru nregistrarea corect a operaiilor economice n conturi. Regulile de funcionare a conturilor au ca punct de plecare bilanul care constituie modelul dublei reprezentri a patrimoniului ca trstur caracteristic fundamental a metodei contabilitii, i din care deriv aplicarea unei alte trsturi de baz i anume dubla nregistrare, potrivit creia are loc nregistrarea tuturor operaiilor economice i financiare n conturi. De asemenea, ntre cont i bilan exist o strns legtur, care acioneaz n sens dublu: de la bilan se pornete la deschiderea conturilor la nceputul perioadelor de gestiune pe baza posturilor din bilan, iar la sfritul perioadei de gestiune apare legtura de la conturi la bilan, cnd datele din conturi servesc la completarea posturilor de bilan, deci la ntocmirea bilanului. n cadrul acestei legturi de interdependen, valorile circul n sens unic i anume: din stnga sau activul bilanului datele merg la nceputul perioadei de gestiune tot n stnga, adic la debitul contului, iar din dreapta bilanului, din pasiv merg tot n dreapta, adic n creditul contului. La sfritul perioadelor de gestiune informaia circul tot n sens unic, ns de la cont la bilan: adic din stnga contului din debit la stnga bilanului adic n activ i din dreapta conturilor, din credit tot n dreapta bilanului adic n pasiv, cnd pe baza soldurilor finale ale conturilor se completeaz posturile noului bilan. Pentru demonstrarea regulilor de funcionare a conturilor se pornete de la un model simplificat de bilan la nceputul anului, pe baza cruia, potrivit celor artate anterior. pentru fiecare post din bilan se deschide cte un cont n contabilitatea curent. n schema combinat care urmeaz se prezint att deschiderea conturilor, ct i nregistrarea operaiilor economice, nchiderea conturilor i ntocmirea bilanului la sfritul anului, adic ntregul flux informaional contabil. Bilan iniial (la nceputul anului) ACTIV Mijloace economice - Terenuri - Mijloace fixe - Materii prime - Conturi curente la bnci TOTAL Sume 20.000 10.000 3.000 7.000 40.000 PASIV Surse de finanare - Capital social - Rezerve - Credite bancare pe termen scurt - Furnizori - Dividende de plat TOTAL Sume 32.000 1.000 2.000 3.000 2.000 40.000

63

Deschiderea conturilor

De Activ D Existent iniial RULAJ TOTAL SUME

CONTABILITATEA CURENTA

De Pasiv

TERENURI" C D CAPITAL SOCIAL" C 20.000 32.000 Existent iniial 0 0 RULAJ RULAJ 0 0 RULAJ 20.000 0 TOTAL SUME TOTAL SUME 0 32.000 TOTAL SUME 20.000. SOLD D SOLD C 32.000

D MIJLOACE FIXE C D REZERVE C Existent iniial 10.000 1.000 Existent iniial RULAJ 0 0 RULAJ RULAJ 0 0 RULAJ TOTAL SUME 10.000 0 TOTAL SUME TOTAL SUME 0 1.000 TOTAL SUME 10.000 SOLD D SOLD C. 1.000 D MATERII PRIME Existent iniial 3.000 RULAJ TOTAL SUME 0 3.000 CREDITE PE TERMEN SCURT C 2.000 Existent iniial 4.000 Maj. obligaiuni 0 RULAJ RULAJ 0 4.000 RULAJ 0 TOTAL SUME TOTAL SUME 0 6.000 TOTAL SUME 3.000 SOLD D SOLD C 6.000 D FURNIZORI" C Scdere obligaii 1.800 3.000 Existent iniial RULAJ 1.800 0 RULAJ TOTAL SUME 1.800 3.000 TOTAL SUME SOLD C 1.200 D CONTURI CURENTE LA BNCI" C D DIVIDENDE DE PLAT" C Existent iniial 7.000 2.000 Existent iniial Primit sume 4.000 1.800 Pli furnizori RULAJ 0 0 RULAJ RULAJ 4.000 1.800 RULAJ TOTAL SUME 0 2.000 TOTAL SUME TOTAL SUME 11.000 1.800 TOTAL SUME 9.200 SOLD D SOLD C B.F. 2.000 C D

64

Conturi de activ

NTOCMREA BILANULUI FINAL Conturi de pasiv

ACTIV BILAN LA SFRITUL LUNII PASIV Mijloace economice Sume Surse de finanare Sume - Terenuri 20.000 - Capital social 32.000 - Mijloace fixe 10.000 - Rezerve 1.000 - Materii prime 3.000 - Credite bancare pe 6.000 termen scurt - Furnizori 1.200 - Conturi curente la bnci 9.200 - Dividende de plat 2.000 TOTAL 42.200 TOTAL 42.200 Schema combinat a fluxului informaional contabil

01:15

Din schema prezentat rezult c toate conturile deschise pe baza elementelor sau posturilor din activ sunt conturi de activ, iar cele care se deschid pe baza posturilor de pasiv sunt conturi de pasiv. De asemenea potrivit circulaiei valorilor n sens unic, existenele iniiale de activ s-au nscris n stnga (debitul) conturilor de activ, iar existenele iniiale de pasiv s-au nscris n dreapta (creditul) conturilor de pasiv. Aceasta constituie prima regul de funcionare a conturilor i anume: Conturile de activ ncep s funcioneze prin a se debita i se debiteaz cu existenele iniiale de activ, iar conturile de pasiv ncep s funcioneze prin a se credita i se crediteaz existenele iniiale de pasiv. Operaiile economice i financiare care au loc n timpul exerciiului financiar produc modificri, att asupra mijloacelor economice ct i asupra surselor de finanare. De fiecare dat aceste modificri se produc numai n dou sensuri: creteri i micorri. Pentru a demonstra cum se nregistreaz creterile elementelor de activ i de pasiv, se ia urmtorul exemplu de operaie economic: ntreprinderea primete un credit bancar pe termen scurt n sum de 4.000 lei. Aceast operaie determin pe de o parte, o cretere n activ la elementul Conturi curente la bnci care reprezint creterea disponibilitilor n contul de disponibil al ntreprinderii de la banc cu 4.000 lei, de la 7.000 lei la 11.000 lei, iar pe de alt parte concomitent i cu aceeai sum, se produce o cretere n pasiv la elementul Credite bancare pe termen scurt care reprezint creterea obligaiei ntreprinderii fa de banc de la 2.000 lei la 6.000 lei. Pentru nregistrarea acestei operaii economice se utilizeaz conturile Conturi curente la bnci i Credite bancare pe termen scurt". nregistrarea creterii de activ lei se va face n debitul contului Conturi curente la bnci adic n aceeai parte a contului n care s-a nregistrat i existentul iniial, iar nregistrarea creterii de pasiv se va face n creditul lui Credite bancar e pe termen scurt", adic n aceeai parte a contului n care s-a nregistrat i existentul iniial. Debitarea i creditarea conturilor respective se opereaz n conturile deschise anterior. Din aceste exemplu rezult cea de a doua regul de funcionare a conturilor i anume: conturile de activ se mai debiteaz cu intrrile, creterile elementelor de activ, iar conturile de pasiv se mai crediteaz cu intrrile, creterile elementelor de pasiv. 65

Pentru a demonstra modul cum se nregistreaz micorrile (diminurile) elementelor de activ i de pasiv se ia urmtorul exemplu: se pltesc din disponibilul existent n cont la banc obligaiile fa de furnizori n sum de 1.800 lei. Aceast operaie determin, pe de o parte, o scdere de activ la elementul Disponibil la banc n lei" care reprezint micorarea disponibilitilor existente n cont la banc cu 1.800 lei, iar pe de alt parte, concomitent i cu aceeai sum, o scdere de pasiv la elementul Furnizori" care reprezint micorarea obligaiilor ntreprinderii fa de furnizorii si. Pentru nregistrarea acestei operaii economice se utilizeaz conturile Disponibil la banc n lei i Furnizori. nregistrarea scderii de activ de 1.800 lei se face n creditul contului de activ Disponibil la banc n lei, adic n partea opus celei n care s-au nregistrat existentul iniial i creterile (debit), iar nregistrarea diminurii de pasiv tot n valoare de 1.800 lei se va face n debitul contului de pasiv Furnizori, adic n partea opus celei n care s-au nregistrat existentul iniial i creterile (credit). Debitarea i creditarea conturilor respective se opereaz n conturile deschise anterior. Aceasta este i cea de a treia regul de funcionare a conturilor, care se va enuna astfel: conturile de activ se crediteaz cu micorrile sau ieirile elementelor de activ, iar conturile de pasiv se debiteaz cu micorrile sau ieirile elementelor de pasiv. Dup nregistrarea exemplelor de operaii economice de mai sus, precum i a altor operaii care ar mai putea avea loc n cursul lunii, se poate stabili soldul final ca diferena ntre totalul sumelor debitoare i creditoare. Acest sold va fi debitor pentru contul de activ Conturi curente la bnci i creditor pentru conturile de pasiv Credite bancare pe termen scurt i Furnizori. n activitatea practic, totalurile debitoare i creditoare pot fi i egale ceea ce nseamn c acele conturi nu prezint sold final. De asemenea, totalul ieirilor (micorrile) nu poate fi mai mare dect existentul iniial i creterile (intrrile) ntruct, n mod logic, nu se poate diminua mai mult dect exist. Pe baza celor artate se poate deduce cea de a patra regul de funcionare a conturilor: conturile de activ au sold final debitor, sau nu prezint sold (sunt soldate), iar conturile de pasiv au sold final creditor sau nu prezint sold (sunt soldate). Dac se grupeaz prin separarea regulilor de funcionare menionate pentru conturile de activ i pasiv, rezult dou reguli: regula de funcionare a conturilor de activ i regula de funcionare a conturilor de pasiv, astfel: Conturile de activ ncep s funcioneze prin a se debita i se debiteaz cu existentul iniial i creterile (majorrile, intrrile) de activ i se crediteaz cu micorrile (diminurile, ieirile) de activ, i n final prezint sold debitor sau nu prezint sold. Conturile de pasiv ncep s funcioneze prin creditare i se crediteaz cu existentul iniial i creterile (majorrile) de pasiv, se debiteaz cu micorrile (diminurile) de pasiv, iar n final au sold creditor sau nu prezint sold. Aa cum se poate vedea, coninutul economic diametral opus al conturilor de activ i de pasiv determin i caracterul opus al regulilor de funcionare.

66

Regulile de funcionare a conturilor se pot prezenta grafic sub forma urmtoare: Schema regulilor de funcionare a conturilor Conturile de activ Debit Credit Existent (sold) iniial x x x (prima nregistrare) Majorri (intrri) de activ Micorri (ieiri) de activ Sold final debitor Conturile de pasiv Debit Credit x x x Existent (sold) iniial (prima nregistrare) Micorri de pasiv Sold final creditor Majorri de pasiv

Remarc1: funcia conturilor de activ este exact invers funciei conturilor de pasiv, consecin a opoziiei categorice a coninutului economic al celor dou tipuri de conturi. Remarc 2: studiul celor dou procedee specifice ale metodei contabilitii bilanul i contul, caracterizate prin structuri calitative bipolare relev deosebirile dintre activ i debit (partea stng a celor dou procedee), respectiv pasiv i credit (partea dreapt a acestora). Aceste deosebiri constau n urmtoarele: - activul bilanului reflect totalitatea bunurilor economice existente la un moment dat n unitatea patrimonial, respectiv suma soldurilor finale debitoare ale conturilor de activ; debitul contului reflect existentul i creterile unui singur element de activ n cazul conturilor de activ, respectiv micorrile unui singur element de pasiv, n cazul conturilor de pasiv; - pasivul bilanului reflect totalitatea surselor de finanare existente la un moment dat n unitatea patrimonial, respectiv suma soldurilor finale creditoare ale conturilor de pasiv; creditul contului reflect existentul i creterile unui singur element de pasiv n cazul conturilor de pasiv, respectiv micorrile unui singur element de activ, n cazul conturilor de activ. n activitatea practic exist i conturi care au un comportament variabil n ceea ce privete soldul final. Dup soldul pe care l prezint la sfritul perioadelor de gestiune conturile pot fi de dou feluri: conturi monofuncionale i conturi bifuncionale. Conturile monofuncionale sunt acelea care la sfritul perioadelor de gestiune prezint un singur fel de sold, debitor sau creditor, ceea ce nseamn c funcioneaz numai dup regula de funcionare a conturilor de activ, sau numai dup regula de funcionare a conturilor de pasiv. Conturile bifuncionale sunt cele care la sfritul perioadelor de gestiune prezint fie sold debitor, fie sold creditor, ceea nseamn c aceste conturi de activ, iar n anumite cazuri dup regula conturilor de pasiv, ncadrndu-se n categoria conturilor de activ, sau de pasiv, n funcie de natura soldului pe care l au n momentul respectiv.
01:40

67

REZUMAT: Contul este un procedeu specific al metodei contabilitii care reflect existena i micarea fiecrui element patrimonial, ca efect al modificrilor produse de operaiile economice ce au loc ntr-o perioad de gestiune (exerciiu financiar). Spre deosebire de bilan care prezint la un moment dat situaia tuturor elementelor de activ i de pasiv ale unitii, avnd ca sfer de cuprindere ansamblul patrimoniului, contul are ca sfer de cuprindere numai un element patrimonial, reflectnd att situaia acestui element la un moment dat ct i toate modificrile acestuia datorit operaiunilor economice sau financiare derulate n cursul perioadei de gestiune. Conturile ndeplinesc un complex de funcii integrate, ntre care, mai importante sunt: funcia economic, funcia statistic, funcia de nregistrare grupare, ordonare i sistematizare a informaiilor privind coninutul lor economic, funcia de control i funcia contabil. Modificrile determinate de operaiile economice care sunt evideniate cu ajutorul conturilor n mod distinct pentru fiecare element de activ i pasiv, nu pot avea loc dect n dou sensuri: creteri i micorri. Contul a trebuit s mbrace o form care s permit nregistrarea separat a celor dou feluri de modificri pentru a putea cunoate i explica numrul de modificri, mrimea lor, ct i totalul pe fiecare sens de modificare. Forma bilateral sau clasic a contului face posibil cunoaterea separat a creterilor ct i a micorrilor Elementele care formeaz structura contului sunt: titlul sau denumirea contului; debitul i creditul contului; rulajul contului; totalul sumelor; soldul contului; explicaia operaiilor nregistrate n cont. Prin regulile de funcionare a conturilor se stabilete precis modul de debitare i creditare a acestora, cu soldul iniial i cu modificrile determinate de operaiile economice i financiare asupra elementelor pentru care se deschid conturile. Conturile de activ ncep s funcioneze prin a se debita i se debiteaz cu existentul iniial i creterile (majorrile, intrrile) de activ i se crediteaz cu micorrile (diminurile, ieirile) de activ, i n final prezint sold debitor sau nu prezint sold. Conturile de pasiv ncep s funcioneze prin creditare i se crediteaz cu existentul iniial i creterile (majorrile) de pasiv, se debiteaz cu micorrile (diminurile) de pasiv, iar n final au sold creditor sau nu prezint sold. Aa cum se poate vedea, coninutul economic diametral opus al conturilor de activ i de pasiv determin i caracterul opus al regulilor de funcionare.

68

EVALUARE Timp necesar: 40 min

Definii contul contabil. Care este necesitatea i importana contului? Care sunt elementele care formeaz structura contului? Care sunt funciile contului si n ce constau ele?. Cum argumentai regulile de funcionare a conturilor? Ce se nregistreaz cu ajutorul contului? Care este deosebirea dintre cont i bilan? Ce este sistemul conturilor? Ce se nelege prin debitarea i creditarea contului i care este diferena dintre totalul sumelor debitoare, respectiv creditoare i rulajul debitor, respectiv creditor? 10. De ce se fundamenteaz explicarea regulilor de funcionare a conturilor pornind de la bilan? 11. Care sunt deosebirile dintre cele dou pri ale bilanului (A i P) i cele dou pri ale contului (D i C)? 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. BIBLIOGRAFIE SELECTIV Elena Ciucur, Anca Bratu, Octavian Bojian Oprea Clin, Mihai Ristea Dumitru Rusu Niculae Feleag, Ion Ionacu Ladislau Possler, Gheorghe Lambru, Bogdan Lambru Kerwit D. Larson, William W. Pyle Mihai Ristea coord. Mihai Ristea, Corina Graziela Dumitru Bazele contabilitii, Editura ROLCRIS, Bucureti, 2008 Bazele Contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 1980 Tratat de contabilitate, vol. I, Editura Economic, Bucureti, 1998 Contabilitatea ntreprinderii. ndrumar practic actualizat i completat prin Reglementrile contabile prevzute de Directivele Europene a IV-a i a VII-a aprobate de OMFP nr.1752/2005 modificat i completat prin OMFP nr.2001/2006, OMFP nr.2374/2007, Ediia a IX-a, Editura fundaiei Andrei aguna, Constana, 2008 Fundamental Accounting Principles Statement of Cash Flows Edition, Eleventh Edition 1988, IRWIN Homewood, Illinois Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2008 Contabilitate financiar, Editura Mrgritar, Bucureti, 2005

69

Iacob Petru Pntea, Gheorghe Bodea XXX XXX XXX

Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III-a, Editura INTELCREDO, Deva, 2008 Legea Societilor Comerciale nr. 31/1990, revizuit i actualizat Legea Contabilitii nr. 82/1991, revizuit i actualizat OMFP 3055/2009 Reglementari contabile conforme cu directivele europene

70

Unitatea de nvare 5. CONTUL SI DUBLA INREGISTRARE Dup ce v-ai nsuit procedeele i principiile metodei contabilitii (unitatea 2), ai fcut conotin cu bilanul, ca procedeu al metodei contabilitii, n unitatea anterioar v -ai familiarizat cu un alt procedeu specific metodei contabilitii: contul contabil, unde au fost prezentate funciile, forma i structura contului precum i regulile de funcionare a contului.. Pentru a dezvolta capacitile specifice acestei unitai, sunt indispensabile i cunoinele dobndite n unitatea 1 referitoare la structura obiectului contabilitii. Astfel, trebuie s putei s definii contul, s prezentai necesitatea i importana contului, s explicai funciile contului, s descriei forma i structura contului.

Timp necesar: 80 minute Dup ce ai atins obiectivele recomandate la unitatea 4, vei putea s folosii cunotinele acumulate pentru a nelege dubla nregistrare i corespondena conturilor, analiza contabil a operaiilor economice i financiare n vedere reprezentrii formulei contabile specifice oricrei operaii. Studiind unitatea, vei fi capabili:

s definii dubla nregistrare; s exemplificai corespondena conturilor; s realizai analiza contabil; s deducei, pe baza analizei, formula contabil. 5.1 DUBLA NREGISTRARE I CORESPONDENA CONTURILOR Din studiul modificrilor bilaniere a rezultat c o operaiune economic sau financiar influeneaz cel puin dou posturi: fie ambele de activ, fie ambele de pasiv, fie unul de activ i altul de pasiv, concomitent i cu aceeai sum. Deoarece unui post de bilan i corespunde un cont, nseamn c o operaiune economic sau financiar este reflectat n contabilitatea curent n cel puin dou conturi, fie ambele de activ, fie ambele de pasiv, fie unul de activ i altul de pasiv. Rezult c orice operaiune economic sau financiar, producnd o dubl modificare n bilan, trebuie s se reflecte printr-o dubl nregistrare n conturi, simultan i cu aceeai sum. Dubla nregistrare reprezint nregistrarea concomitent i cu aceeai sum a unei operaiuni economice sau financiare n dou conturi, respectiv n debitul unui cont i n creditul celuilalt cont. Dubla nregistrare a operaiunilor economice sau financiare n contabilitatea curent determin legturi ntre conturile existente ntr-un sistem coerent, realiznd reflectarea integral a transformrilor obiectului contabilitii patrimoniul unitii.

00:00

71

Legtura reciproc dintre debitul unui cont i creditul unui al doilea cont realizat prin dubla nregistrare a operaiunilor economice i financiare poart denumirea de corespondena conturilor, iar conturile ntre care se stabilete aceast legtur poart denumirea de conturi corespondente. n virtutea caracterului normativ al tiinei contabilitii, corespondena conturilor este stabilit n mod unitar prin instruciunile de aplicare a planului de conturi.
Dubla nregistrare reprezint: ....................................................................

00:02

00:05

5.2 ANALIZA CONTABIL A OPERAIILOR ECONOMICE I FINANCIARE. FORMULA I ARTICOLUL CONTABIL Analiza contabil const n cercetarea pe baz de documente a fiecrei operaii economice i financiare n parte, prin descompunerea ei n elemente componente, n scopul stabilirii conturilor corespondente i a prii acestora - debit sau credit n care urmeaz a se nregistra operaia economic, concomitent i cu aceeai sum. Analiza contabil prezint o importan deosebit pentru munca practic de contabilitate, ntruct asigur nregistrarea operaiilor economice i financiare numai cu ajutorul acelor conturi care corespund coninutului lor economic. De aceea, orice operaie economic sau financiar consemnat ntr-un document, nainte de nregistrarea ei n contabilitate, trebuie s fie supus analizei contabile. Efectuarea analizei contabile a operaiilor economice i financiare n vederea nregistrrii lor n conturi, parcurg urmtoarele etape: a) stabilirea naturii i coninutului operaiei supus analizei, adic ce se nelege prin operaia n cauz, la ce se refer (ncasare, plat, aprovizionare cu valori materiale, consum de valori materiale, obinere de produse finite, vnzare de produse finite, etc.); b) precizarea modificrilor pe care le produce operaia economica sau financiar n bilan referitoare la: elementul de activ i de pasiv care se modific; sensul modificrilor n cauz (creteri sau micorri de pasiv) la posturile modificate: coninutul economic al acestora (cresc disponibilitile bneti ale ntreprinderii la banc, se micoreaz numerarul din casieria ntreprinderii, scade valoarea stocului de materiale existente n magazia ntreprinderii, scad obligaiile ntreprinderii fa de furnizori etc.); c) stabilirea pe baza elementelor din bilan modificate a conturilor corespondente n care urmeaz s se nregistreze operaia economic sau financiar analizat; d) aplicarea regulilor de funcionare a conturilor n vederea stabilirii prii conturilor corespondente - debit sau credit - n care urmeaz s se nregistreze operaia analizat, adic stabilirea formulei contabile. Pentru a exemplifica modul cum se efectueaz analiza contabil a unei operaii economice sau financiare, s presupunem c ntreprinderea restituie un credit pe termen scurt primit de la banc n sum de 500.000 lei, din disponibilul existent n cont la banc. Parcurgnd etapele analizei contabile a acestei operaii economice rezult urmtoarele: a) natura operaiei economice este restituirea unui credit pe termen scurt primit de la banc; 72

b) aceast operaie economic produce modificri n ambele pri ale bilanului i anume: o scdere n activ la elementul Conturi curente la bnci care reprezint o micorare a disponibilului existent n contul ntreprinderii la banc n sum de 500.000 lei, i concomitent i cu aceeai sum, o micorare n pasiv la elementul Credite bancare pe termen scurt care reprezint o micorare a obligaiilor ntreprinderii fa de banc privind creditele pe termen scurt acordate; c) conturile corespondente n care urmeaz a se nregistra operaia economic analizat, vor fi deci, pentru micorarea de activ, de la elementul disponibil la banc, contul de activ Conturi curente la bnci, iar pentru micorarea de pasiv de la elementul obligaiilor fa de banc ", contul Credite bancare pe termen scurt. Astfel se stabilete corespondena ntre contul de activ Conturi curente la bnci i contul de pasiv Credite bancare pe termen scurt"; d) potrivit regulilor de funcionare a conturilor, contul Conturi curente la bnci fiind de activ i avnd de nregistrat o scdere de activ, se va credita cu 500.000 lei, iar contul Credite bancare pe termen scurt fiind de pasiv i avnd de nregistrat o scdere de pasiv, se va debita cu 500.000 lei. De unde rezult c, potrivit particularitilor dublei nregistrri, se stabilete corespondena ntre debitul contului Credite bancare pe termen scurt i creditul contului Conturi curente la bnci care se concretizeaz n urmtoarea formul contabil: Credite bancare pe termen scurt" = Conturi curente la bnci 500.000 lei

Rezult deci c obiectivul analizei contabile a fiecrei operaii economice sau financiare l constituie stabilirea corect, raional, exact, n mod tiinific a formulei contabile cu ajutorul creia se reflect operaia respectiv n conturi. Formula contabil este modalitatea de prezentare grafic a fiecrei operaii economice sau financiare n conturile corespondente, pe baza dublei nregistrri sub form de egalitate valoric. Formula contabil este compus din urmtoarele pri: denumirea contului corespondent debitor, denumirea contului corespondent creditor i suma care face obiectul nregistrrii. Legtura dintre primele dou pri ale formulei contabile, respectiv dintre conturile coresponde nte care intervin, se face prin punerea semnului egalitii (=), care arat interdependena i corelaia reciproc dintre ele, creat de nregistrarea n ambele conturi ale aceleiai operaii economico financiare; deci, stabilete o egalitate valoric ntre conturile corespondente, care permite aezarea fa n fa a acestora, unite prin semnul egalitii (=). n formula contabil, contul care se debiteaz se aeaz n stnga semnului egalitii, deoarece debitul este partea stng a unui cont, iar contul care se crediteaz se aeaz n partea dreapt a semnului egalitii, deoarece creditul este partea dreapt a unui cont. Pentru reflectarea cronologic a operaiilor economico-financiare n conturi pe baza dublei nregistrri se utilizeaz articolul contabil. Articolul contabil se formeaz prin adugarea la elementele formulei contabile a explicaiei descriptive a operaiei n cauz, adic a documentului justificativ care atest nfptuirea ei, precum i a datei. De exemplu, articolul contabil pentru formula contabil menionat se prezint astfel:
00:15

30 iunie 2008 Credite bancare pe termen scurt" = Conturi curente la bnci 500.000 lei Restituit creditul bancar pe termen scurt conform Extrasului de cont Nr. .......... 73

Ce reprezint formula contabil? ....................................................................Care sunt prile componente ale formulei contabile? ....................................................................................................................................... ....................
00:20

nregistrarea operaiilor economico-financiare consemnate n documente n ordinea n care acestea au avut loc, sub form de articole contabile poart denumirea de nregistrare cronologic. n practic aceast nregistrare se realizeaz cu ajutorul documentului de contabilitate denumit Registrul-Jurnal, care se prezint sub form de fie sau foi volante. Operaiunea de trecere a formulei contabile pe documentele primare, poart denumirea de contarea documentelor. Operaiile economico-financiare, dup ce au fost nregistrate n ordine cronologic n Registrul-Jurnal, sunt grupate pe conturi distincte dup natura lor, i se nregistreaz sistematic n documentul de contabilitate denumit registrul Cartea-Mare, care se prezint sub form de fie deschise separat pentru fiecare cont al contabilitii curente. La nregistrarea operaiilor, economicofinanciare n acest registru se folosete explicaia contabil. De exemplu, pe baza nregistrrii n ordine cronologic de mai sus, nregistrarea n ordine sistematic este urmtoarea: D Credite bancare pe termen scurt C 1 IV Sold iniial 30 VI Conturi curente la bnci 500.000 D Conturi curente la bnci C 1 IV Sold iniial 30 VI Credite bancare pe termen scurt 500.000

nregistrrile operaiilor economico-financiare, dup sfera de cuprindere a informaiilor sunt de dou feluri: sintetice i analitice. nregistrrile contabile sintetice sunt acelea care se fac n conturile sintetice i se caracterizeaz prin aceea c se exprim numai n etalon valoric. nregistrrile contabile analitice sunt acelea care se fac n conturile analitice i se caracterizeaz prin aceea c alturi de etalonul valoric se utilizeaz i etalonul natural. Formulele contabile sunt de mai multe feluri, fapt pentru care se impune clasificarea acestora dup mai multe criterii, astfel: 1. n funcie de numrul conturilor corespondente din care este format formula contabil, aceasta poate fi: formul contabil simpl i formul contabil compus. Formula contabil simpl este aceea n care corespondena conturilor se stabilete ntre un singur cont debitor i un singur cont creditor i este specific acelor operaii economice i financiare care modific concomitent numai dou elemente patrimoniale din bilan. Un astfel de exemplu este formula contabil prezentat anterior. Formula contabil compus este aceea n care corespondena se stabilete ntre un singur cont debitor i mai multe conturi creditoare, sau ntre un singur cont creditor i mai multe conturi debitoare, i este specific acelor operaii economice i financiare care modific concomitent mai mult de dou elemente patrimoniale din bilan. 74

Pentru a exemplifica modul n care se stabilete corespondena ntre mai mult de dou conturi s presupunem c ntreprinderea efectueaz urmtoarele pli din contul su disponibil de la banc: furnizori pentru suma de 200.000 lei, impozit pe salarii pentru suma de 300.000 lei, Impozit pe profit 500.000 lei. Efectund analiza contabil a acestei operaii economice care modific concomitent un element activ i trei elemente de pasiv se stabilete urmtoarea formul contabil compus: % Furnizori" Impozit pe salarii" Impozit pe profit" = Conturi curente la bnci 1.000.000 lei 200.000 lei 300.000 lei 500.000 lei

Semnul % reprezint urmtoarele, adic se debiteaz conturile: Furnizori, Impozit pe salarii, Impozit pe profit. Remarc 1: sumele pot fi nscrise ntr-o singur coloan n dreapta (ca n exemplul de mai sus) sau n dou coloane, astfel: 1.000.000 lei 200.000 lei 300.000 lei 500.000 lei % Furnizori" Impozit pe salarii" Impozit pe profit" = Conturi curente la bnci 1.000.000 lei 200.000 lei 300.000 lei 500.000 lei

Remarc 2: formula contabil poate fi scris n alt modalitate, eliminnd semnul = i meninnd pentru fiecare cont n parte operaia de debitare sau creditare. D D D C Furnizori" 200.000 lei Impozit pe salarii" 300.000 lei Impozit pe profit" 500.000 lei Conturi curente la bnci 1.000.000 lei

Sunt admise formulele contabile compuse n care corespondena se stabilete ntre mai multe conturi debitoare i mai multe conturi creditoare. Exemplu: ntreprinderea se aprovizioneaz de la furnizori cu materii prime n valoare de 200.000 lei i semifabricate n valoare de 300.000 lei, pentru care decontarea se face parial prin efecte de comer, n valoare de 180.000 lei. Operaia economic este intrare de stocuri prin aprovizionare, care majoreaz elementele de activ stocuri de materii prime i stocuri de semifabricate, i majoreaz elementele de pasiv datorii comerciale fa de furnizori (pe baz de factur) i datorii comerciale pe baz de efecte de comer. Conturile corespondente sunt: conturi de activ: Materii prime i Semifabricate care se debiteaz cu creterile de activ i conturile de pasiv Furnizori i Efecte de pltit care e crediteaz cu creterile de pasiv. Formula contabil compus este urmtoarea: 500.000 lei 200.000 lei 300.000 lei % = Materii prime" Semifabricate" 75 % Furnizori Efecte de pltit 500.000 lei 320.000 lei 180.000 lei

Dezavantajul unui asemenea tip de formul compus const n dificultatea recunoaterii directe a corespondenei punctuale ntre conturi pentru fiecare sum.
00:40

Se majoreaz capitalul social prin incorporarea rezervelor n suma de 1.000 lei. Care este formula contabil? ................................................................................................................. ...................................................................
00:45

2. n funcie de scopul pentru care se ntocmesc, formulele contabile sunt de dou feluri: de nregistrare curent i stornare, dup modul de nscriere a sumelor n conturile corespondente pot fi: n negru sau n rou. Formulele contabile de nregistrare curent sunt acelea care se ntocmesc pentru nregistrarea operaiilor economice care au loc n mod obinuit, curent, i care au cea mai mare frecven n practica de contabilitate. Caracteristica acestora const n faptul c nscrierea sumelor se face n negru; sumele respective se adun ntre ele, att n debitul, ct i n creditul contului. La formulele contabile rectificative, nscrierea sumelor se face n rou (sau n negru, dar ncadrate n chenar, ceea ce echivaleaz cu nscrierea n rou), i au semnificaia unor sume cu semnul (-), care se scad din sumele nscrise n negru, att n debit ct i n credit. Astfel de formule contabile servesc la nregistrarea unor operaii economice curente cu caracter special, care au ca scop rectificarea prin scdere a valorii unor mijloace economice nregistrate anterior la preuri sau la costuri mai mari dect cele efective, n scopul aducerii lor la nivelul preurilor sau costurilor efective, motiv pentru care se mai numesc i formule contabile de rectificare. Aceast situaie se ntlnete la majoritatea categoriilor de stocuri cnd acestea sunt nregistrate n momentul intrrii la pre standard sau prestabilit. Pentru nregistrarea preului efectiv (la materii i materiale) sau costului efectiv (la stocuri obinute din producie proprie) se compar preul standard cu preul efectiv, iar diferena constatat se nregistreaz prin formul rectificativ, utiliznd conturile rectificative Diferene de pre la materiale i Diferene de pre la produse. Aceste conturi pot fi considerate conturi cu funcie de activ, n care caz, pentru diferenele de pre nefavorabile (preul efectiv > preul standard), se debiteaz cu suma n negru, iar pentru diferenele favorabile (preul efectiv < preul standard), se debiteaz cu suma n rou (sau n chenar). Exemplu: materiale aprovizionate nregistrate la pre standard 100.000 lei, a) pre efectiv din factur 115.000 lei. Materii prime = Furnizori" 100.000 lei 15.000 lei

Diferene de pre la materiale b) pre efectiv din factur 90.000 lei. Materii prime =

= Furnizori"

Furnizori"

100.000 lei

76

Diferene de pre la materiale

= Furnizori"

10.000 lei

n cazul folosirii conturilor cu funcie de A/P se elimin sumele nscrise n rou, astfel: a) Diferene de pre la materiale b) Furnizori Sau: a) % Materii prime Diferene de pre la materiale b) Materii prime = % Furnizori" Diferene de pre la materiale 100.000 lei 90.000 lei 10.000 lei = Furnizori" 115.000 lei 100.000 lei 15.000 lei = Diferene de pre la materiale " 10.000 lei = Furnizori" 15.000 lei

Formulele contabile de stornare reprezint o modalitate specific a contabilitii de corectare a unor erori svrite anterior cu ocazia nregistrrii n conturi a sumelor din operaii economice i financiare care au avut loc n activitatea ntreprinderii. Necesitatea efecturii unor asemenea formule contabile decurge din faptul c n conturi nu se admit corectri de sume nregistrate greit prin tergerea sau tierea lor i nscrierea apoi a sumelor corecte. Dup modul de nscriere a sumei n formulele contabile de stornare, acestea pot fi de dou feluri, i anume: formule contabile de stornare n negru i formule contabile de stornare n rou. Stornarea n negru const n anularea unei formule contabile efectuate anterior greit prin inversarea ei, nscriind suma tot n negru, i apoi se ntocmete formula contabil corect. De exemplu: s presupunem c ntreprinderea se aprovizioneaz cu materii prime de la furnizori n valoare de 450.000 lei. Formula contabil de nregistrare a acestei operaii s-a stabilit greit astfel: a) Materii prime = Creditori diveri" 100.000 lei

n form sistematic aceast nregistrare se reflect astfel: D MATERII PRIME C a) 10.000 10.000 (b) RULAJ 10.000 10.000 RULAJ TOTAL SUME 10.000 10.000 TOTAL SUME D CREDITORI DIVERI C 10.000 a) 10.000 RULAJ 10.000 10.000 RULAJ TOTAL SUME 10.000 10.000 TOTAL SUME

77

Deoarece se observ c formula contabil ntocmit este greit, din care cauz se procedeaz la stornarea n negru, astfel: b) Creditori diveri = Materii prime 10.000 lei

Se prezint i aceast nregistrare n form sistematic n conturile de mai sus, apoi se calculeaz soldurile conturilor din care rezult c sumele nregistrate anterior au fost anulate. Dup anularea nregistrrii efectuate greit, se procedeaz la ntocmirea formulei contabile corecte, astfel: c) Materii prime = Furnizori" 10.000 lei

n form sistematic aceast nregistrare se prezint astfel: D MATERII PRIME C c) 10.000 nregistrare corect Stornarea n rou const n anularea unei formule contabile efectuate greit, prin repetarea ei, dar cu suma nscris n rou (sau n negru dar ncadrat n chenar) i apoi ntocmirea formulei contabile corecte n negru. Pentru exemplificare se pornete de la aceeai formul contabil efectuat anterior greit, la stornarea n rou (punctul a), care se prezint n form sistematic, astfel: D MATERII PRIME C D CREDITORI DIVERI C a) 10.000 nregistrare greit 10.000 a) nregistrare n stornare d) 10.000 10.000 d) RULAJ 0 0 RULAJ 0 SOLD SOLD 0 S-a corectat nregistrarea a), dar cu suma nscris n rou (sau n negru dar ncadrat n chenar), astfel: d) Materii prime = Creditori diveri" 10.000 lei D FURNIZORI C 10.000 c)

Aceast formul contabil de stornare n rou se reprezint n form sistematic n conturile deschise mai sus, iar pentru a constata dac nregistrarea efectuat anterior greit a fost anulat, se stabilete soldul conturilor care trebuie s fie zero. n continuare, se procedeaz la ntocmirea formulei contabile corecte, astfel: e) Materii prime = Furnizori" 78 10.000 lei

Reprezentarea acestei formule contabile n form sistematic se prezint astfel: D MATERII PRIME e) 10.000 C D FURNIZORI 10.000 C e)

nregistrare corect Se remarc faptul c prin ambele tipuri de formul de stornare se ajunge la acelai sold final n conturi i deci se atinge scopul propus, de corectare a nregistrrilor contabile eronate. Stornarea n negru are ns dezavantajul fa de stornarea n rou c duce, pe de o parte la denaturarea rulajelor conturilor folosite pe care le mrete artificial cu sume care n realitate nu corespund unor operaii economice, ci a unor operaii de corectare, aa cum este cazul conturilor Materii prime i Creditori diveri", care prezint att rulaj debitor, ct i rulaj creditor de 300.000 lei, dei n realitate rulajul lor este zero (se prezint situaia la stornarea n rou), i pe de alt parte la stabilirea n anumite cazuri, a unor corespondene ireale ntre conturi. Pentru aceste motive se recomand folosirea stornrii n rou. Tehnicile de nregistrare n conturi a operaiunilor derulate n activitatea unitii patrimoniale difer n funcie de modificrile patrimoniale i de cerinele informaionale i gestionare. A ceste tehnici de nregistrare pot fi urmtoarele: a. Tehnica nregistrrii directe const n realizarea unei concordane ntre micarea economic/financiar de nregistrat i evidenierea ei n conturi. Cele dou conturi corespondente reflect cele dou elemente patrimoniale afectate de operaiunea economic/financiar. Exemplu: operaiunea de plat prin banc a facturii scadente ctre un furnizor, n valoare de 10.000 lei, este o micare real ntre datoria comercial ctre furnizor element de pasiv, i disponibilitile bneti din contul bancar element de activ. Efectul asupra celor dou elemente patrimoniale este: micorarea datoriei comerciale ( P) i micorarea lichiditilor ( A), elemente reflectate de conturile: Furnizori se debiteaz cu ( P) i Conturi curente la bnci se crediteaz cu ( A) Formula contabil este: Furnizori = Conturi curente la bnci 10.000 lei

01:05

b. Tehnica nregistrrii indirecte const n utilizarea unor conturi intermediare ntre conturile care evideniaz direct elementele patrimoniale modificate de operaiunea respectiv, urmnd ca acestea s nregistreze ulterior modificrile. Asemenea conturi intermediare au fost exemplificate la prezentarea formulelor rectificative. n cazul stocurilor obinute din producie proprie, presupunem obinerea n cursul lunii de produse finite la cost standard (prestabilit) de 500.000 lei. La sfritul lunii se calculeaz costul efectiv: a) 520.000 lei, b) 490.000 lei. a) 79

Produse finite

Variaia stocurilor =

500.000 lei 20.000 lei

Diferene de pre la produse

Variaia stocurilor

D Produse finite C 500.000

D Variaia stocurilor C 500.000 20.000

D Diferene de pre la produse C 20.000

b) Produse finite Variaia stocurilor = Variaia stocurilor Diferene de pre la produse 500.000 lei

10.000 lei

D Produse finite C 500.000

D Variaia stocurilor C 10.000 500.000

D Diferene de pre la produse C 10.000

Valoarea real (costul efectiv de producie) a stocului de produse finite obinut este evideniat n activ prin soldul debitor al contului Produse finite + soldul debitor al contului Diferene de pre la produse, iar n pasiv prin soldul creditor al contului variaia stocurilor. c. Tehnica nregistrrii desfurate const n folosirea unui numr mai mare de conturi corespondente dect cel implicat n micarea patrimonial respectiv. Exemplu aprovizionarea cu materiale de la furnizori n valoare de 200.000 lei pre de cumprare, cheltuieli cu transportul nscrise n factur 15.000 lei are ca efect majorarea valorii stocului de materii prime (+A) i majorarea sursei de procurare (+P). n tehnica direct de 80

nregistrare, contul Materii prime se debiteaz cu 215.000 lei, reprezentnd costul de achiziie al materiilor prime, iar contul Furnizori se crediteaz. n ipoteza folosirii preului de cumprare ca pre de nregistrare n contul Materii prime, cheltuielile cu transportul se nregistreaz ntr-un cont distinct, de activ, Cheltuieli cu transportul de bunuri i persoane. d. Tehnica nregistrrii n dou circuite rspunde cerinelor informaionale ale circuitului contabilitii financiare i ale circuitului intern de gestiune. n acest scop, planul de conturi general cuprinde primele opt clase de conturi destinate evidenei circuitului patrimonial luat n totalitatea i structuralitatea sa, iar clasa 9 de conturi destinate circuitului patrimonial intern, furniznd informaia de reflectare i control privind activitatea intern transformatoare. Modelul de analiz difer ns de cel general i el are n vedere i particularitile fiecrei operaii economice n parte. Deci n afara transpunerii n modelul general al analizei contabile, trebuie s se in seama de particularitile i coninutul lor economic precum i de scopul urmrit. O astfel de analiz contabil bazat pe numeroase elemente specifice ale operaiilor economico financiare n cauz, ale crei model se particularizeaz de la caz la caz pentru a fi efectuat n mod tiinific, necesit cunoaterea coninutului economic, a funciei economice i a funciei contabile a fiecrui cont n parte.

01:20

REZUMAT:

O operaiune economic sau financiar influeneaz cel puin dou posturi: fie ambele de activ, fie ambele de pasiv, fie unul de activ i altul de pasiv, concomitent i cu aceeai sum. Orice operaiune economic sau financiar, produce o dubl modificare n bilan i trebuie s se reflecte printr-o dubl nregistrare n conturi, simultan i cu aceeai sum. Dubla nregistrare reprezint nregistrarea concomitent i cu aceeai sum a unei operaiuni economice sau financiare n dou conturi, respectiv n debitul unui cont i n creditul celuilalt cont. Legtura reciproc dintre debitul unui cont i creditul unui al doilea cont realizat prin dubla nregistrare a operaiunilor economice i financiare poart denumirea de corespondena conturilor, iar conturile ntre care se stabilete aceast legtur poart denumirea de conturi corespondente. Analiza contabil const n cercetarea pe baz de documente a fiecrei operaii economice i financiare n parte, prin descompunerea ei n elemente componente, n scopul stabilirii conturilor corespondente i a prii acestora - debit sau credit n care urmeaz a se nregistra operaia economic, concomitent i cu aceeai sum. Efectuarea analizei contabile a operaiilor economice i financiare n vederea nregistrrii lor n conturi, parcurg urmtoarele etape: stabilirea naturii i coninutului operaiei supus analizei; precizarea modificrilor pe care le produce operaia economica sau financiar n bilan; stabilirea pe baza elementelor din bilan modificate a conturilor corespondente n care urmeaz s se nregistreze 81

operaia economic sau financiar analizat; aplicarea regulilor de funcionare a conturilor i stabilirea formulei contabile. Formula contabil este modalitatea de prezentare grafic a fiecrei operaii economice sau financiare n conturile corespondente, pe baza dublei nregistrri sub form de egalitate valoric Operaiunea de trecere a formulei contabile pe documentele primare, poart denumirea de contarea documentelor. Operaiile economico-financiare, dup ce au fost nregistrate n ordine cronologic n Registrul-Jurnal, sunt grupate pe conturi distincte dup natura lor, i se nregistreaz sistematic n documentul de contabilitate denumit registrul Cartea-Mare. n funcie de numrul conturilor corespondente din care este format formula contabil, aceasta poate fi: formul contabil simpl i formul contabil compus. n funcie de scopul pentru care se ntocmesc, formulele contabile sunt de dou feluri: de nregistrare curent i stornare, dup modul de nscriere a sumelor n conturile corespondente pot fi: n negru sau n rou.

EVALUARE Timp necesar: 40 min

1. Ce este nregistrarea n ordine cronologic i n ce document de contabilitate se efectueaz aceasta? 2. Ce este contarea? 3. Ce este nregistrarea n ordine sistematic i n ce document de contabilitate se efectueaz aceasta? 4. Care sunt criteriile de clasificare a formulelor contabile? 5. Enumerai cteva exemple de conturi sintetice cu analiticele corespunztoare lor. 6. Ce este contul i ce legtur are acesta cu Cartea Mare? 7. De ce sistemul de nregistrare a tranzaciilor este numit al dublei nregistrri (al partidei duble)? Care este specificul su? 8. De ce regulile de funcionare a conturilor sunt identice pentru datorii i capitaluri proprii? 9. Care sunt etapele analizei contabile a unei tranzacii? 10. Care este relaia dintre Registrul Jurnal i Cartea Mare? 11. Explicai urmtoarele noiuni: a) cont; b) Registru Jurnal, c) Cartea Mare; d) jurnalizare; e) sistematizare; 82

f) articol contabil. 12. Se poate renuna la Registrul Jurnal i s se nregistreze tranzaciile direct n Cartea Mare? Argumentai rspunsul. 13. S se demonstreze dubla nregistrare i corespondena conturilor pe baza urmtoarelor operaii economico-financiare: a) achiziionarea de la un furnizor a unui utilaj al crui pre este de 200.000 lei; b) plata, unei facturi scadente n sum de 500.000 lei din disponibilul unitii de la banc; c) ncasarea sumei de 25.000 lei n numerar de la un debitor. 14. S se analizeze i s se nregistreze n ordine cronologic i sistematic, preciznd felul formulei contabile ntocmite, urmtoarele operaii economico-financiare: a) aprovizionarea cu materii prime de la furnizori, la pre de facturare este de 700.000 lei; b) ncasarea prin banc a sumei de 500.000 lei de la un client i a sumei de 200.000 lei de la un debitor; c) plata facturii RENEL n valoare de 1.000.000 lei; d) rambursarea unui credit bancar pe termen scurt de 3.000.000 lei; e) plata cu numerar a obligaiilor fa de un creditor de 150.000 lei.

Raspunsuri: 13 a) 213 = 404 200.000 lei; b) 401 = 512 500.000 lei; c) 531 = 461 25.000 lei. 14 a) 301 = 401 700.000 lei; b) 512 = % 411 (500.000) si 461 (200.000) 700.000; c) 401 = 512 1.000.000 lei; 519 = 512 3.000.000 lei; e) 462 = 531 150.000 lei.

BIBLIOGRAFIE SELECTIV

Bernard Colasse Dumitru Mati i colectiv Elena Ciucur, Anca Bratu, Octavian Bojian Emil Horomnea i colectiv Oprea Clin, Mihai Ristea Oprea Clin, Mihai Ristea, Ilie Vduva, Horia Neamu Dumitru Rusu C. G. Demetrescu Niculae Feleag,

Contabilitate General, Ediia a IV-a, traducere n limba romn, Editura Moldova, Iai, 1995 Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj-Napoca, 2005 Bazele contabilitii, Editura ROLCRIS, Bucureti, 2008 Bazele contabilitii, Editura SEDCOM Libris, Iai, 2007 Bazele Contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 2000 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 1980 Istoria contabilitii, Editura tiinific, Bucureti, 1998 Tratat de contabilitate, vol. I, Editura Economic, Bucureti, 1998 83

Ion Ionacu Ladislau Possler, Gheorghe Lambru, Bogdan Lambru Mihai Ristea coord. Mihai Ristea, Corina Graziela Dumitru Iacob Petru Pntea, Gheorghe Bodea XXX XXX XXX Contabilitatea ntreprinderii. ndrumar practic actualizat i completat prin Reglementrile contabile prevzute de Directivele Europene a IVa i a VII-a aprobate de OMFP nr.1752/2005 modificat i completat prin OMFP nr.2001/2006, OMFP nr.2374/2007, Ediia a IX-a, Editura fundaiei Andrei aguna, Constana, 2008 Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2005 Contabilitate financiar, Editura Mrgritar, Bucureti, 2002 Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III-a, Editura INTELCREDO, Deva, 2008 Legea Societilor Comerciale nr. 31/1990, revizuit i actualizat Legea Contabilitii nr. 82/1991, revizuit i actualizat OMFP 3055/2009 Reglementari contabile conforme cu directivele europene

84

Unitatea de nvare 6. DOCUMENTAIA - PROCEDEU AL METODEI CONTABILITII. DOCUMENTELE DE EVIDEN Dup ce ai atins obiectivele recomandate la unitatea 4, i ai folosit cunotinele acumulate pentru a nelege dubla nregistrare i corespondena conturilor, analiza contabil a operaiilor economice i financiare n vedere reprezentrii formulei contabile specifice oricrei operaii. Suntei capabili, dup parcurgerea unitii nr. 5 s definii dubla nregistrare, s exemplificai corespondena conturilor, s realizai analiza contabil, s deducei, pe baza analizei, formula contabil. Timp necesar: 110 minute Recomandm studierea unitilor n ordinea n care sunt numerotate. Astfel, putei s facei corelaie ntre analiza operaiilor economico-financiare i implicit formula contabil, i nregistrarea cronologic i sistematic pe care o vei studia n aceast unitate. Studiind unitatea, vei fi capabili:

s interpretai noiunea de documente; s explicai importana documentelor contabile; s clasificai documentele; s verificai i s stabilii eventualele erori de ntocmire a documentelor i modul de corectare a acestora; s explicai circuitul i modul de pastrare a documentelor; s definii tiinific formele de contabilitate. 6.1 DOCUMENTAIA - PROCEDEU AL METODEI CONTABILITII Orice operaie economic i financiar referitoare la existena i micarea elementelor patrimoniale ale ntreprinderii, pentru a putea fi nregistrate n conturi, trebuie consemnate mai nti n documente care s ateste nfptuirea ei. Este necesar acest lucru, deoarece nregistrarea operaiilor economice i financiare n conturi se face numai dup ce acestea au avut loc, iar una d in cerinele contabilitii o constituie fundamentarea i justificarea tuturor datelor sale pe baz de documente. Documentaia este strns legat i precedat de observare. Observarea direct a fenomenelor i proceselor economice i consemnarea lor n documente este o condiie fr de care celelalte procedee ale metodei contabilitii nu-i gsesc cmp de aplicare. Tocmai pe baza informaiilor culese prin observarea i consemnarea n documente, se pot face ulterior evaluri, grupri, sistematizri, generalizri, analize, sinteze, etc., adic se poate opera n ntregul arsenal de procedee i instrumente ale metodei pentru cunoaterea precis a obiectului contabilitii, dinamicii i evalurii sale viitoare. Culegerea i consemnarea informaiilor despre aceste fenomene i procese, sunt organizate dup criterii precise, bine stabilite pe baze tiinifice i n funcie de necesitile practice, ele constituind baza ntregului sistem de eviden din unitile patrimoniale. 85

00:00

Informaiile generate de obiectul contabilitii, pentru a fi utilizate n procesul de conducere trebuie deci, consemnate n documente, numai aa primesc forma care s le permit vehicularea, prelucrarea, prezentarea, valorificarea i pstrarea lor ulterioar. Culegerea i consemnarea n documente a informaiei contabile se poate face manual sau cu mijloace tehnice moderne. Culegerea i consemnarea manual presupune completarea documentelor ntr-o form numeric sau alfanumeric, n funcie de structura lor, utiliznd instrumente de scris obinuite. Cu tot progresul realizat n utilizarea tehnicilor moderne de consemnare, a informaiilor primare, metoda manual ocup nc un loc preponderent, avnd i unele avantaje, cum sunt: autenticitatea lor, ele asigurnd caracterul real al informaiilor i posibilitatea tragerii la rspundere a celor care au cules i consemnat informaiile. Aceast rspundere este ntrit i prin semntura pe documente a persoanelor sau organelor care au efectuat operaiile respective. n orice unitate patrimonial, ntocmirea documentelor pentru fiecare operaie economic i financiar constituie o cerin major pentru cunoaterea i conducerea real a activitii, nct aceasta reclam un control sever, nu numai asupra integritii i modului de gestionare a patrimoniului n totalitatea sa, sau a prilor lor componente, dar i a fiecrei operaii n parte. Documentele prezint o importan deosebit pentru mersul normal al lucrrilor de contabilitate deoarece, cu ajutorul lor se asigur verificarea prealabil a justeei i legalitii operaiilor economice, controlul gestionar asupra mijloacelor materiale i bneti, respectarea disciplinei contractuale, contribuind prin acesta la ntrirea responsabilitii asupra administraiei patrimoniului fiecrei ntreprinderi. Totalitatea documentelor ca purttori materiali de informaii constituie documentaia unitii patrimoniale. Practic noiunea de documentaie cuprinde toate documentele care intervin de-a lungul ntregului ciclu contabil, att documentele primare ct i cele care constituie instrumente specifice metodei contabilitii: jurnalul, contul, balana de verificare, bilanul. Documentele justificative reprezint

00:10

00:15

6.2 DOCUMENTELE DE EVIDEN 6.2.1 Noiunea, importana, coninutul i ntocmirea documentelor n efectuarea lucrrilor ei, contabilitatea respect n mod obligatoriu dou principii: nici o operaie economic sau financiar fr document i nici o nregistrare contabil fr document. Documentele sunt acte scrise cuprinznd informaii letrice i numerice, n etalon valoric, natural, sau de munc, care se ntocmesc la locul i n momentul nfptuirii operaiilor economice, precum i a unor evenimente izvorte din necesiti organizatorice i administrative, aa cum ar fi de exemplu actele necesare pentru angajarea i ncadrarea personalului, contractele economice i altele. Din structura sistemului de documente, documentele de eviden reprezint unul din elementele componente ale metodei contabilitii, n sensul c nregistrarea operaiilor economice i financiare n conturi se face numai dup ce acestea au fost consemnate n documente adecvate.

86

Documentele de eviden reflect toate operaiile legate de existena i micarea mijloacelor, proceselor i surselor economice n cadrul ciclului de exploatare din ntreprinderi, relaiile de drepturi i obligaii generate de aceste operaii, precum i rezultatele obinute din activitatea desfurat. Coninutul documentelor de eviden este diferit n funcie de caracterul operaiilor economice nregistrate. n orice caz, documentele de eviden conin dou feluri de elemente: elemente comune i elemente specifice. Elementele comune sunt, de regul, imprimate. Acestea sunt: denumirea unitii eminente i adresa sau compartimentul care l-a ntocmit; data ntocmirii documentului i efecturii operaiei; explicaia operaiei; baza legal, dac este cazul; datele cantitative i valorice; semnturile persoanelor responsabile de ntocmirea documentului. Elementele specifice sunt cele care difer i care, se completeaz n funcie de natura operaiei economice sau f inanciare. Ele asigur explicarea, detalierea operaiilor consemnate. ntocmirea i prelucrarea documentelor se poate face manual sau cu mijloace tehnice. ntocmirea documentelor i prelucrarea datelor cu mijloace tehnice prezint avantaje fa de prelucrarea manual n ceea ce privete exactitatea i operativitatea datelor, precum i reducerea considerabil a volumului muncii de rutin. 6.2.2. Clasificarea, raionalizarea i tipizarea documentelor n practica unitilor patrimoniale sunt utilizate documente numeroase i variate n raport cu operaiile economice pe care le consemneaz. n funcie de trsturile caracteristice ale acestora, documentele de eviden se clasific dup mai multe criterii, astfel: a. n funcie de natura operaiilor pe care le reflect, documentele se mpart n: - documente privind imobilizrile corporale i necorporale: Bonul de micare a mijloacelor fixe, Proces-verbal de predare-primire, Proces-verbal de scoatere din funciune etc.; - documente privind activele circulante materiale: Nota de recepie i constatare de diferene, Bonul de predare-transfer, restituire, Bonul de consum, Fia limit de consum etc.; - documente privind disponibilitile bneti: Chitana, Dispoziia de plat-ncasare, Procesverbal de pli etc.; - documente privind salariile i alte drepturi cuvenite angajailor: Statul de salarii, Lista de avans chenzinal, Decontul de cheltuieli, Ordinul de deplasare etc.; - documente privind vnzrile: Factura, Dispoziia de livrare, Avizul de nsoire a mrfii. b. Dup locul de ntocmire, documentele se mpart n documente interne i documente externe. Documentele interne sunt acelea care se ntocmesc n cadrul ntreprinderii pentru operaiile economice i financiare referitoare la activitatea ei. Unele dintre aceste documente rmn n cadrul ntreprinderii, ca de exemplu: Bonul de consum, Bonul de lucru etc. Alte documente interne circul n afara ntreprinderii, ca de exemplu: Facturile ntocmite pentru produsele livrate, lucrrile executate i serviciile prestate, Dispoziiile de plat, Cecurile. Documentele externe sunt cele care s-au ntocmit n alte ntreprinderi sau instituii, dar care circul n cadrul ntreprinderii. Aceste documente reflect relaiile ntreprinderii cu tere persoane fizice sau juridice, ca de exemplu: Factura primit de la furnizori, Extrasul de cont primit de la banc etc.

00: 25

87

c. Dup modul de ntocmire, documentele de eviden pot fi documente primare i documente centralizatoare. Documentele primare sunt cele care consemneaz pentru prima dat operaiile economice sau financiare, de exemplu: Bonul de consum, Procesul-verbal de predare-primire etc. Documentele centralizatoare cumuleaz i grupeaz datele din documentele primare, care cuprind operaii de acelai fel, de exemplu: Centralizatorul consumurilor de materiale, Centralizatorul vnzrilor etc. d. Dup caracterul i funcia pe care o ndeplinesc, documentele de eviden se mpart n: documente de dispoziie, documente de execuie sau justificative i documente mixte. Documentele de dispoziie sunt acelea prin care se transmite ordinul de a se executa o operaie economic, precum i indicaiile necesare efecturii ei. Asemenea documente pot fi: Comanda, Dispoziia de plat etc. Documente de execuie sau justificative sunt acelea prin care se face dovada executrii operaiei consemnate. Spre deosebire de precedentele, acestea stau la baza nregistrrii operaiilor n conturi. Asemenea documente pot fi: Chitan, Bonul de consum, Procesul-verbal de recepie etc. Documentele mixte sunt acele documente care reunesc nsuirile documentelor de dispoziie i a celor de execuie. De exemplu: Fia limit de consum, Dispoziia de livrare-aviz de expediere etc. e. Dup regimul de tiprire i utilizare, documentele de eviden se mpart n: documente cu regim special i documente fr regim special. Documentele cu regim special sunt acelea pentru care exist dispoziii legale cu precizri exprese privind modul de completare, circulaie i pstrare. n cadrul acestor documente se pot da exemple documentele de banc i cas: Cecul de numerar, Cecurile de virament, Chitan etc. n legtur cu aceste documente se impun cerine deosebite privind evidena i utilizarea lor. Pentru documentele care se prezint sub forma foilor volante este necesar numerotarea i para farea lor, iar pentru cele sub form de camete se impune nuruirea, sigilarea i certificarea numrului de exemplare. n cadrul unitilor, pentru aceste documente se organizeaz o eviden operativ special. Documentele fr regim special sunt documentele care se folosesc cu respectarea normelor generale de ntocmire, circulaie i pstrare. f. Dup sfera de aplicare, documentele de eviden se grupeaz n: documente de uz general i documente specifice. Documentele de uz general se utilizeaz n toate ramurile de activitate, ca de exemplu: Chitana, Factura, Statul de salarii etc. Documentele specifice sunt acelea care se utilizeaz numai n anumite ramuri, ca de exemplu: Actul de ftare, Fia consumului de furaje, n agricultur, sau Contractul de antrepriz, n construcii. g. Documentele contabile n funcie de modul de ntocmire i de rolul pe care l au n cadrul sistemului informaional contabil se mpart n: documente justificative, registre contabile i documente de sintez i raportare. Documentele justificative sau documentele primare sunt acelea care se ntocmesc la locul i n momentul producerii operaiilor. Ele constituie piesele de baz ale contabilitii. Prin semnarea lor de ctre persoanele care le-au ntocmit, verificat i nregistrat, ele asigur certitudinea, realitatea nfptuirii operaiilor consemnate. 88

Registrele contabile sau documentele de eviden contabil sunt acelea n care se nregistreaz i pstreaz datele n structura proprie contului. Registrele contabile reprezint documente prin care se realizeaz nregistrarea cronologic i sistematic a operaiilor economice i financiare derulate n activitatea unitii patrimoniale. Principalele registre prevzute de Legea contabilitii sunt: registrul-jurnal, registrul carteamare i registrul inventar. Registrul-jurnal este un document contabil obligatoriu, n cadrul cruia se realizeaz nregistrarea operaiilor economico-financiare n ordinea efecturii lor n timp, asigurnd cunoaterea micrii valorice (rulajului) a operaiunilor din perioada analizat. nregistrrile din registrul-jurnal reprezint justificarea transpunerii lor n contabilitatea sistematic. Forma registrului-jurnal este urmtoarea: Data nreg. Simbol cont Explicaia Fel Nr. Data D C 5 I Factur 213 3 I Furnizorul Dorobanul 301* 401* 6 I Extras cont 815 5 I 512* 162* mprumut BCR . . . . . . Documentul Nr. nreg. Sume D C 200.000 200.000 700.000 700.000

1 2 . . .

* 301 Materii prime 401 Furnizori 512 Conturi curente la bnci 162 Credite bancare pe termen lung i mediu Se utilizeaz dou categorii de registre-jurnal: registrul general i registre auxiliare. Formele registrelor auxiliare sunt: jurnalul aprovizionrilor, jurnalul vnzrilor, jurnalul pentru ncasri i pli i jurnalul pentru operaiuni diverse. Registrul general caracterizeaz nregistrrile din registrele auxiliare. Registrele pentru eviden sistematic servesc la nregistrarea i gruparea operaiilor economice i financiare h raport cu natura lor, iar n cadrul fiecrei grupri, n ordinea succesiunii lor n timp i n sensul modificrii contului. Formularele folosite n acest scop sunt denumite cartea mare i au mai multe forme. Mai des utilizate sunt: a) Sub form de fi de cont fr dezvoltarea pe conturi corespondente a rulajului debitor sau creditor. FI DE CONT PENTRU OPERAII DIVERSE Contul Simbol cont Pag. Data Documentul EXPLICAIA Simbol cont corespondent Debit Credit Sold Felul Nr. 89

b) Sub form de fie sintetice ah sau pe conturi corespondente: FI SINTETIC AH Credit Contul Pag. Debit Conturi corespondente Nr. din jurnal Data operaiei SUMA

c) n msura n care documentele justificative se nscriu n ordinea cronologic, fia sintetic ah poate avea forma unui jurnal care este destinat numai pentru creditul conturilor. Din aceast cauz, la sfritul fiecrei luni, pe baza centralizrii i gruprii datelor din jurnal se completeaz pentru rulajele i soldul conturilor sintetice la nivelul unui an de gestiune n Cartea-Mare. CARTEA-MARE Contul Luna Conturi corespondente Total rulaj debitor Total rulaj SOLD creditor la 1 I 200... Debitor Creditor

lan feb dec d) Registrele pentru eviden contabil, n care operaiile sunt nregistrate simultan att n ordine cronologic ct i sistematizat pe genuri de operaii de aceeai natur, acestea sunt folosite n unitile economice sau bugetare cu un volum mic de operaii ce folosesc forma de Jurnal-Carte mare. JURNAL-CARTE MARE CARTEA MARE Materii prime D 1 1.01.2000 SOLD INIIAL 2 15.01.2000 % = 401 - 119.000 301 - 100.000 4426 - 19.000 C D Furnizori C D TVA deduc. C

JURNAL Nr. Articol contabil rnd

119.000 100.000 119.000

90

e) Registrul inventar este un document contabil obligatoriu n care se nregistreaz grupat, toate elementele patrimoniale inventariate de unitate potrivit reglementrilor n vigoare, precum i a coninutului bilanului acesteia. La sfritul fiecrui an, dup aprobarea bilanului contabil, n prima parte a acestui registru se nscriu elementele de inventar dup natura lor, pentru a putea justifica coninutul fiecrui post din bilanul contabil. Partea a doua a registrului-inventar conine bilanul contabil anual i contul d profit i pierdere obinut prin fotocopiere. REGISTRUL-INVENTAR Nr. Obiectul Data Crt. inventarierii inventarierii Valoarea Scriptic Faptic Diferene necompensate + -

Dup sfera de cuprindere a datelor, registrele contabile se mpart n: registre de eviden sintetic, registre de eviden analitic i registre combinate. Tipurile de registre prezentate mai sus se folosesc n cadrul tuturor tehnicilor de prelucrare i nregistrare a datelor. Ceea ce deosebete registrele, unul de altul, este forma de prezentare, coninutul rmnnd acelai. Documentele contabile de sintez sau situaiile financiare realizeaz centralizarea i sintetizarea datelor contabile ntr-un sistem de indicatori economico-financiari care caracterizeaz situaia patrimoniului i rezultatele obinute. n sistemul de contabilitate romnesc ele se compun din: bilanul contabil, contul de rezultate, situaia modificrii capitalului, situaia fluxurilor de trezorerie, politici contabile i note explicative . Documentele de eviden sunt proiectate n strns concordan cu coninutul operaiilor pentru care sunt concepute, urmrindu-se n acelai timp s fie clare, s redea n form simpl fenomenele complexe care se produc n cadrul ntreprinderii, cu cheltuieli i volum de munc minime. n ara noastr a fost elaborat un sistem raional de organizare a documentelor corespunztoare. Acesta cuprinde Nomenclatorul privind modelele registrelor i formularelor tipizate comune pentru activitatea financiar i contabil". Documentele coninute sunt nsoite de instruciuni precise privind forma, coninutul, structura, ntocmirea i folosirea obligatorie a documentelor. Raionalizarea i tipizarea documentelor este aciunea prin care se urmrete stabilirea unor tipuri unitare de documente (ca mrime, coninut, format i destinaie) pentru operaii de acelai fel, obligatorii pentru toate ntreprinderile de acelai tip. Prin aceast aciune se urmrete: reducerea cheltuielilor de imprimare i a volumului de munc necesar pentru completarea lor, eliminarea paralelismelor, ntocmirea i circulaia acestora, cuprinderea n coninutul lor a indicatorilor strict necesari pentru informare, proiectarea unor documente care s corespund necesitilor de prelucrare cu echipamente tehnice, satisfacerea cerinelor de informare a tuturor formelor de existen.

00:50

91

Documentele contabile obligatorii sunt: ...........................................................................................nregistrarea cronologic reprezint inregistrarea n ............................................................................................................................nregistrarea sistematic reprezint nregistrarea n 6.2.3. Verificarea i corectarea documentelor ...........................................

Verificarea documentelor de eviden este operaia premergtoare nregistrrii operaiilor economice i financiare n conturi i const n controlul respectrii condiiilor de form i de fond pe care acestea trebuie s le ndeplineasc. Aceasta se face n scopul evitrii neregulilor i abuzurilor i totodat pentru reflectarea n contabilitate a realitii. Verificarea documentelor este de dou feluri: verificare de form i verificare de fond. Verificarea din punctul de vedere al formei se refer la folosirea modelului de document corespunztor naturii operaiei consemnate; completarea tuturor elementelor cerute de documente; existena semnturilor persoanelor responsabile de ntocmirea documentelor i de efectuare a calculelor, iar pentru cele ntocmite n mai multe exemplare, existena aceluiai numr de ordine pe fiecare exemplar. Documentele de eviden sunt supuse apoi unei verificri a exactitii datelor cifrice nscrise, preluarea exact a cantitilor i preurilor, precum i corectitudinea calculelor efectuate. Verificarea de fond a documentelor, implic o rspundere deosebit i ea vizeaz: legalitatea, necesitatea, realitatea, oportunitatea i economicitatea operaiilor consemnate. Legalitatea operaiei se apreciaz prin raportarea ei la actele normative care reglementeaz genul respectiv de operaii (legi, decrete, instruciuni etc.). Necesitatea operaiei presupune raportarea operaiei la cerinele activitii ntreprinderii, deoarece, nu orice operaie care este legal este i necesar ntreprinderii. Realitatea datelor nregistrate se face prin controlul reciproc al acestora, pentru a se stabili cu certitudine executarea operaiei (de exemplu: bonul de predare-produse se confrunt cu bonurile de lucru, pentru cantitile de produse obinute). Economicitatea operaiei are n vedere faptul c ea trebuie s se realizeze cu cheltuieli minime. De exemplu, pentru efectuarea unei reparaii la cldiri presupune efectuarea acestora n sezonul cald, care influeneaz att calitatea lucrrilor ct i costul acestora. n general, verificarea documentelor se efectueaz de alte persoane dect cele care le-au ntocmit sau prelucrat. Dup verificare, pe documentele corect ntocmite se nscriu conturile n care urmeaz a se nregistra operaiile economice sau financiare. Documentele care n urma verificrii se constat c nu corespund cerinelor, se napoiaz compartimentelor de unde provin pentru a fi corectate sau completate. Corectarea erorilor din documente se efectueaz cu respectarea unor reguli care s permit recunoaterea momentului cnd s-a produs greeala (la ntocmire sau la prelucrare), s se aduc la cunotina celor care au ntocmit documentul; corectarea s se fac prin tierea cu o linie a textului sau a sumei greite i apoi nscrierea corect; datele corecte s fie certificate prin semnturile persoanelor care au ntocmit documentul sau a corectorului cnd eroarea s-a constatat la prelucrare. Documentele referitoare la mijloacele bneti (chitana, cecul etc.), greit ntocmite, nu se pot corecta; ele se anuleaz i rmn n carnetele respective, fr a fi detaate.

00:60

01:05

92

n factura completat la vnzarea mrfurilor s-a greit denumirea produsului. Cum se corecteaz? .. Un angajat al unei entiti a pierdut o chitan. Cum trebuie s procedeze? ............................................................................................................................ ...........................................................................................................................
01:15

6.2.4. Circuitul i pstrarea documentelor Pentru a-i ndeplini funciile de sursa de date pentru nregistrarea operaiilor economice i financiare n conturi, de exercitare a controlului economico-financiar i de informare operativ a organelor de conducere, documentele de eviden, din momentul ntocmirii sau primirii i pn n momentul arhivrii lor, trebuie s parcurg un drum ct mai scurt. n acest sens documentele trebuie s parcurg un traseu bine stabilit, ntr-o anumit ordine de succesiune, cu opriri i staionri la un numr redus de verigi, respectiv numai acolo unde este necesar completarea, semnarea, verificarea, corectarea i nregistrarea lor. n cadrul unitilor patrimoniale, pentru raionalizarea circulaiei documentelor se ntocmete un grafic care cuprinde: documentele care trebuie ntocmite n cadrul fiecrui compartiment, persoanele care le ntocmesc, termenele de executare i compartimentele la care se trimit. Drumul parcurs de documentele de eviden variaz de la o ntreprindere la alta, n funcie de dimensiunea i structura organizatoric, de natura operaiilor consemnate, de mijloacele folosite pentru executarea lucrrilor de contabilitate i calculaie. Dup nregistrarea lor n conturi, documentele de eviden ajung la punctul final al circulaiei - clasarea i arhivarea. Clasarea este operaia de aezare a documentelor ntr-o ordine stabilit n scopul pstrrii i al gsirii lor cu uurin atunci cnd este necesar. n practic, pentru clasarea documentelor se folosesc mai multe criterii: - criteriul privind natura operaiilor economice, dup care documentele se grupeaz n dosare separate pentru imobilizri, active circulante materiale, operaii bneti etc.; - criteriul cronologic, dup care documentele se grupeaz n ordinea datei ntocmirii sau nregistrrii lor; - criteriul alfabetic potrivit cruia documentele se aeaz dup denumirea unitilor la care se refer; - criteriul geografic, conform cruia documentele se claseaz dup localitatea n care se gsesc corespondenii. Pstrarea documentelor n cursul exerciiului financiar se realizeaz n arhiva curent care se organizeaz n cadrul principalelor sectoare i servicii din cadrul ntreprinderii. Documentele de cas i unele documente contabile, cum sunt fiele de cont, balanele de verificare, bilanul, se pstreaz n spaii special amenajate. Dup expirarea exerciiului financiar i aprobarea bilanului contabil, documentele se predau la arhiva general a ntreprinderii. Din arhiva general, documentele nu se scot dect cu aprobarea persoanelor competente, la cererea instanelor judectoreti i a organelor de control. 93

Termenele de pstrare a documentelor sunt diferite n funcie de natura, destinaia i categoria din care fac parte. Documentele specifice unor ramuri au termeni de pstrare stabilite prin instruciuni departamentale, de ramur, iar cele comune tuturor ramurilor economice au termene stabilite de Direcia general a arhivelor statului. n mod concret, documentele justificative i registrele de contabilitate se pstreaz n arhiva ntreprinderii timp de 10 ani de la data nchiderii exerciiului n cursul cruia au fost ntocmite, cu excepia statelor de salarii care se pstreaz timp de 50 de ani. Mai menionm c, n caz de pierdere, sustragere sau distrugere a unor documente contabile, se vor lua msuri de reconstruire a acestora n termen maxim de 30 de zile de la constatare.

01:25

REZUMAT: Orice operaie economic i financiar referitoare la existena i micarea elementelor patrimoniale ale ntreprinderii, pentru a putea fi nregistrate n conturi, trebuie consemnate mai nti n documente care s ateste nfptuirea ei. Informaiile generate de obiectul contabilitii, pentru a fi utilizate n procesul de conducere trebuie consemnate n documente, numai aa primesc forma care s le permit vehicularea, prelucrarea, prezentarea, valorificarea i pstrarea lor ulterioar. n efectuarea lucrrilor ei, contabilitatea respect n mod obligatoriu dou principii: nici o operaie economic sau financiar fr document i nici o nregistrare contabil fr document. Documentele sunt acte scrise cuprinznd informaii letrice i numerice, n etalon valoric, natural, sau de munc, care se ntocmesc la locul i n momentul nfptuirii operaiilor economice, precum i a unor evenimente izvorte din necesiti organizatorice i administrative, aa cum ar fi de exemplu actele necesare pentru angajarea i ncadrarea personalului, contractele economice i altele. Registrele contabile sau documentele de eviden contabil sunt acelea n care se nregistreaz i pstreaz datele n structura proprie contului. Registrele contabile reprezint documente prin care se realizeaz nregistrarea cronologic i sistematic a operaiilor economice i financiare derulate n activitatea unitii patrimoniale. Principalele registre prevzute de Legea contabilitii sunt: registrul-jurnal, registrul carteamare i registrul inventar. Verificarea documentelor de eviden se face n scopul evitrii neregulilor i abuzurilor i totodat pentru reflectarea n contabilitate a realitii. Dup nregistrarea lor n conturi, documentele de eviden ajung la punctul final al circulaiei - clasarea i arhivarea. De la apariia datelor contabile pn la prezentarea lor final ca indicatori economici, acestea parcurg mai multe etape de prelucrare. Esena etapelor de prelucrare const n: deschiderea conturilor, ntocmirea documentelor justificative; prelucrarea documentelor i nregistrarea lor n conturi; calculaia costur ilor, veniturilor i rezultatelor; verificarea exactitii datelor nregistrate; ntocmirea bilanului contabil. Toate aceste etape operaionale, formeaz ciclul contabil de prelucrare a datelor. 94

EVALUARE Timp necesar: 30 min

Ce nelegei prin documentaie? Care este importana documentelor de eviden? Care este coninutul documentelor? Cum se clasific documentele? Cum se corecteaz erorile din documentele contabile? Cum se pastreaz documentele? Pentru ct timp trebuie pstrate? Care sunt documentele contabile obligatorii? nregistrarea cronologic se face cu ajutorul: a) Registrului jurnal; b) Registrului inventar; c) Registrului Cartea mare. o nregistrarea sistematic se face cu ajutorul : a) Registrului jurnal; b) Registrului inventar; c) Registrului de cas; d) Registrului Cartea mare. o o o o o o o o Raspunsuri: 8 a; 9 d. BIBLIOGRAFIE SELECTIV Dumitru Mati i colectiv Elena Ciucur, Anca Bratu, Octavian Bojian Emil Horomnea i colectiv Oprea Clin, Mihai Ristea Ladislau Possler, Gheorghe Lambru, Bogdan Lambru Mihai Ristea coord. Iacob Petru Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, ClujNapoca, 2005 Bazele contabilitii, Editura ROLCRIS, Bucureti, 2008 Bazele contabilitii, Editura SEDCOM Libris, Iai, 2007 Bazele Contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004 Contabilitatea ntreprinderii. ndrumar practic actualizat i completat prin Reglementrile contabile prevzute de Directivele Europene a IV-a i a VII-a aprobate de OMFP nr.1752/2005 modificat i completat prin OMFP nr.2001/2006, OMFP nr.2374/2007, Ediia a IX-a, Editura fundaiei Andrei aguna, Constana, 2008 Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2005 Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, 95

Pntea, Gheorghe Bodea XXX XXX XXX

Ediia a III-a, Editura INTELCREDO, Deva, 2008 Legea Societilor Comerciale nr. 31/1990, revizuit i actualizat Legea Contabilitii nr. 82/1991, revizuit i actualizat OMFP 3055/2009 Reglementari contabile conforme cu directivele europene

96

Unitatea de nvare 7 EVALUAREA CA PROCEDEU AL METODEI CONTABILITII Respectnd recomandarea de a studia unitile n ordinea n care sunt numerotate, putei s facei corelaie ntre analiza operaiilor economico-financiare i implicit formula contabil, i nregistrarea cronologic i sistematic pe care ai studiat-o ntr-una dintre unitile precedente, i documentele care stau la baza operaiilor economico-financiare. Putei s nelegei noiunea de documente, s explicai importana documentelor contabile, s clasificai documentele, s verificai i s stabilii eventualele erori de ntocmire a documentelor i modul de corectare a acestora, s explicai circuitul i modul de pastrare a documentelor, s definii tiinific formele de contabilitate. Unitatea curent are ca obiectiv prezentarea regulilor generale de evaluare, tiut fiind faptul c evaluarea, alturi de recunoatere reprezint etape foarte importante n contabilitate, crora trebuie s le acordm o maxim atenie.

Timp necesar: 60minute Studiind unitatea, vei fi capabili:

s definii principiile evalurii; s enumerai criteriile de evaluare; s stabilii baza de evaluare a elementelor patrimoniale; s explicai formele de evaluare folosite n contabilitate; s definii reevaluarea.

7.1 DEFINIREA, IMPORTANA I PRINCIPIILE EVALURII Evaluarea este procedeul metodei contabilitii care asigur exprimarea valoric a componentelor patrimoniului. Ca procedeu al metodei contabilitii, evaluarea reprezint cuantificarea i msurarea, n expresie bneasc, a mrimii elementelor patrimoniale: active, pasive, cheltuieli, venituri i rezultate financiare, precum i a operaiilor economice i financiare care produc modificri n activul i pasivul patrimonial. Evaluarea este condiia procesului ascendent de cunoatere a obiectului contabilitii prin intervenia, i cu utilizarea i a celorlalte instrumente i procedee ale metodei contabilitii. Toate procedeele metodei contabilitii se bazeaz i se mpletesc cu evaluarea. Calcularea indicatorilor economici i financiari ca expresie concentrat i rezultat al funciei de informare a contabilitii presupune exprimarea bneasc, deci evaluarea. De asemenea, evaluarea este prezent n aplicarea unor procedee moderne de calculaie a costurilor, n aplicarea procedeelor verificrii i controlului prin intermediul balanelor de verificare, a inventarierilor, la generalizarea informaiilor contabile prin bilan i verificarea echilibrului dintre activ i pasiv.

00:00

97

7.2 CRITERIILE DE EVALUARE Pe baza acumulrilor n practica de contabilitate, n prezent teoria contabilitii recunoate urmtoarele criterii privind evaluarea existenelor i micrilor de active i pasive3: valoarea de utilitate, valoarea real, valoarea de pia i timpul. Valoarea de utilitate (real) reprezint costul sau sacrificiul consimit pentru a aduce bunul respectiv n patrimoniu, sau ceea ce s-ar obine prin utilizarea bunului respectiv n unitate sau vnzarea la pia. Alte interpretri ale valorii de utilitate: valoarea pe care un cumprtor potenial accept s-o plteasc pentru cumprarea lui n starea n care se afl; valoarea recunoscut de pri n cadrul tranzaciilor directe. Pentru datorii valoarea de utilitate semnific sumele acceptate a fi pltite n schimbul obligaiei create sau pentru satisfacerea obligaiilor fiscale. Reglementrile contabile actuale din Romnia, n corelare cu Standardele Internaionale de Contabilitate definesc valoarea real ca valoarea la care poate fi tranzacionat un activ sau decontat o datorie, de bun voie, ntre pri aflate n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii, n care preul este determinat n mod obiectiv, respectiv valoarea recunoscut de pia n cadrul tranzaciilor directe. Valoarea de pia reprezint preul care poate fi realizat pe o pia activ, n cadrul relaiilor directe. Piaa activ se caracterizeaz prin urmtoarele: - activele de pe pia sunt relativ omogene; - sunt tranzacionate cantiti suficiente de asemenea active astfel nct pot fi gsii oricnd poteniali cumprtori i vnztori; - preurile pot fi cunoscute de public. n procesul actual de implementare a Standardelor Internaionale de Contabilitate este important cunoaterea tuturor categoriilor de valori menionate de acestea pentru nelegerea incidenei lor cu diverse metode utilizate. Menionm asemenea categorii de valori: - valoarea actualizat care semnific valoarea estimat a viitoarelor fluxuri nete de numerar n desfurarea normal a activitii; - valoarea actualizat a unei datorii form echivalent plilor ateptate n viitor pentru a stinge obligaia rezultat dintr-o prestaie sau bun primit; - valoarea de nregistrare sau contabil reprezint valoarea la care un activ este reflectat n bilan dup deducerea amortizrii acumulate i a pierderilor acumulate din depreciere; - valoarea realizabil sau de decontare a unei datorii reprezint valoarea n numerar sau echivalente de numerar ateptate a fi pltite pentru a achita datoria, potrivit cursului normal al afacerilor; - valoarea realizabil reprezint valoarea n numerar sau echivalente de numerar care poate fi obinut n prezent prin vnzarea normal a activelor; - valoarea realizabil net reprezint preul de vnzare estimat care ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii, dup ce se scad costurile estimate pentru producerea i vnzarea bunului; - valoarea recuperabil reprezint suma estimat a fi recuperat din utilizarea viitoare a unui activ, inclusiv valoarea sa rezidual n momentul nstrinrii;

O. Clin, M. Ristea: Bazele contabilitii; Ed. Naional, 2001

00:10

98

- valoarea rezidual reprezint valoarea net estimat a fi obinut pentru un activ la sfritul duratei de via util a acestuia, dup scderea costurilor estimate pentru vnzarea sau pentru scoaterea din funciune; - valoarea reevaluat a unui activ reprezint valoarea real a unui activ la data reevalurii; - valoarea ajustat reprezint valoarea diminuat a activelor care s-au depreciat.

Cum definii evaluarea? .. Ce reprezint valoarea recuperabil? ............................................................. ......................................................................................................................... Valoarea de utilitate reprezint: ...................................................................... ........................................................................................................................
00:15

Timpul definete momentul plasrii evalurii efectuat n prezent, dar determinat de cauze generate de activitatea din trecut i de premise conturate n activitatea viitoare. Semnificaia diferitelor categorii de valori definit de Standardele Internaionale de Contabilitate evideniaz importana criteriului timp sub incidena principiului continuitii activitii ntreprinderii. 7.3 FORMELE DE EVALUARE FOLOSITE N CONTABILITATE Formele de evaluare se difereniaz fie n funcie de momentul cnd se efectueaz, fie n funcie de natura elementelor patrimoniale. Corespunztor momentului efecturii evalurii conform O.M.F. nr. 1752/2005, evaluarea trebuie s se efectueze n urmtoarele momente, prin intermediul opiunilor corespunztoare caracterului economic al tranzaciilor: 5.1 Evaluarea la intrarea n patrimoniu are la baz costul istoric, difereniat n forme corespunztoare naturii elementelor ce constituie obiect al evalurii: 5.1.1 Costul de achiziie, pentru bunurile materiale procurate cu titlu oneros, cuprinde suma urmtoarelor elemente valorice: preul de cumprare, cheltuielile de transport-aprovizionare, taxe nerecuperabile (taxe vamale, prime de asigurare, etc.), alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de funcionare a bunului material respectiv. Eventualele reduceri comerciale acordate de furnizor se scad din suma rezultat. 5.1.2 Costul de producie pentru bunurile materiale obinute din producie proprie, cuprinde suma urmtoarelor elemente valorice: costul de achiziie al materiilor prime i materialelor direct consumate, alte cheltuieli directe (salarii directe, etc.), cota cheltuielilor indirecte de producie (amortizarea utilajelor, reparaiile utilajelor, energia i combustibilul consumate pentru scopuri tehnologice, etc.) repartizate raional. 5.1.3 Valoarea de utilitate pentru bunuri materiale intrate n patrimoniu ca aport n natur la capitalul social, sau obinute cu titlu gratuit. 5.1.4 Preul de achiziie pentru titlurile de valoare cumprate (nu include cheltuielile accesorii efectuate pentru achiziionarea lor).

99

5.1.5 Valoarea nominal pentru creanele de ncasat i datoriile de pltit. n cazul creanelor i datoriilor n devize se consider valoarea n lei la cursul de schimb din momentul consemnrii creanelor i datoriilor n devize. 5.1.6 Veniturile atunci cnd sunt realizate, sunt cuantificate la nivelul valorilor de intrare ale activelor care s-au majorat, sau la nivelul valorilor de ieire ale datoriilor, care s-au diminuat; 5.1.7 Cheltuielile sunt cuantificate n momentul n care sunt recunoscute, la nivelul valorilor de ieire ale activelor, care au sczut, sau al valorilor de intrare al datoriilor care s-au majorat. 5.2 Evaluarea la ieirea din patrimoniu sau la darea n consum se efectueaz n principiu, la valoarea de intrare a bunurilor respective. n cazul elementelor similare (bunuri materiale de natura stocurilor sau titluri de valoare) care au valori de intrare diferite, se pot folosi diferite formule de calcul pentru identificarea valorii de intrare: costul mediu ponderat de intrare (CPM), preul primului lot intrat (FIFO), preul ultimului lot intrat (LIFO). 5.3 Evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventarierii se efectueaz la nchiderea exerciiului financiar pentru activele patrimoniale i datorii. Valoarea de inventar se stabilete ca valoare actual, n funcie de utilitatea bunului, starea n care se afl bunul i preul pieei. 5.4 Evaluarea la ntocmirea situaiilor financiare const n stabilirea valorii nete bilaniere. Pentru active se compar valoarea de intrare i valoarea de inventar, alegnd valoarea cea mai mic; dac valoarea de inventar este mai mic, diferena reprezint o depreciere a activului respectiv, fiind nregistrat ca o cheltuial. Pentru datorii evaluarea se efectueaz la valoarea nominal la data intrrii n patrimoniu, valoarea istoric, corectat cu eventuale provizioane. Pentru capitalurile proprii se utilizeaz valoarea de intrare. Pentru venituri i cheltuieli se utilizeaz fie valoarea istoric, fie o valoare actualizat la inflaie.
Care sunt momentele la care se efectueaz evaluarea? ..........................................................................................Care este valoarea la care se face evaluarea la intrarea n gestiune a bunurilor achiziionate? ...................................................................................................................................................... ................................ Dar a celor produse in unitate? . ............................................................................................................................

00:55

REZUMAT: Evaluarea este procedeul metodei contabilitii care asigur exprimarea valoric a componentelor patrimoniului. 100

Ca procedeu al metodei contabilitii, evaluarea reprezint cuantificarea i msurarea, n expresie bneasc, a mrimii elementelor patrimoniale: active, pasive, cheltuieli, venituri i rezultate financiare, precum i a operaiilor economice i financiare care produc modificri n activul i pasivul patrimonial. Principiile contabile general admise includ patru principii: principiul costului istoric, principiul prudenei, principiul stabilitii unitii monetare, principiul cont inuitii activitii. Evaluarea trebuie s se efectueze n urmtoarele momente: - evaluarea la intrarea n patrimoniu la: costul de achiziie, pentru bunurile materiale procurate cu titlu oneros, costul de producie pentru bunurile materiale obinute din producie proprie, valoarea de utilitate pentru bunuri materiale intrate n patrimoniu ca aport n natur la capitalul social, sau obinute cu titlu gratuit. - evaluarea la ieirea din patrimoniu sau la darea n consum se efectueaz n principiu, la valoarea de intrare a bunurilor respective. - evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventarierii se efectueaz la nchiderea exerciiului financiar pentru activele patrimoniale i datorii - evaluarea la ntocmirea situaiilor financiare const n stabilirea valorii nete bilaniere.

EVALUARE Timp necesar: 30 min

1. Potrivit principiului costului istoric, costul de producie al unui stoc obinut din producie proprie cu ciclu lung de fabricaie cuprinde obligatoriu: a) costurile directe de producie, cheltuielile indirecte de producie angajate, cheltuielile generale de administraie; b) costurile directe de producie, costurile indirecte de producie, costurile de distribuie; c) costurile directe de producie, costurile indirecte de producie angajate, costurile cu dobnzile. 2. n evaluarea bunurilor procurate cu titlu oneros costul de achiziie este egal cu: a) preul de cumprare plus taxe nerecuperabile plus cheltuieli de transport minus aprovizionare plus alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea n stare de utilitate sau intrare a bunului; b) preul de cumprare plus cheltuielile de transport minus aprovizionare plus cheltuieli generale de administraie; c) preul de cumprare plus cheltuieli de ncrcare-descrcare plus taxe nedeductibile; d) preul de cumprare plus taxe nedeductibile plus cheltuieli de transport plus cheltuieli generale de administraie.

101

3. Baza de evaluare aleas n elaborarea situaiilor financiare este costul istoric. ntr-o economie inflaionist cresctoare aceast baz de evaluare determin supraevaluarea rezultatului. Alternativele prevzute de Directiva a IV-a a U.E. sunt: a) evaluarea posturilor care figureaz n conturile anuale inclusiv pentru capitalurile proprii, pe baza altor metode dect valoarea de nlocuire, pentru a ine seama de inflaie; b) evaluarea pe baza valorii de nlocuire pentru imobilizrile corporale cu durat de utilizare redus i pentru stocuri; c) reevaluarea imobilizrilor corporale i necorporale; d) reevaluarea imobilizrilor necorporale i financiare; e) folosirea conturilor curente n evaluarea creanelor i datoriilor. 4. Cnd ntreprinderea nu poate s continue activitatea, fiind abandonat convenia de continuitate, situaiile financiare sunt prezentate n: a) costuri istorice; b) valori actuale; c) valori lichidative; d) valori realizabile; e) la valoarea nominal a creanelor i datoriilor. 5. Potrivit principiului costului istoric, costul de producie al unui bun cuprinde: a) costul de achiziie al materiilor prime i materialelor directe consumate, celelalte cheltuieli directe de producie, cota cheltuielilor indirecte de producie determinate raional ca fiind legate de fabricaia bunului; b) costurile directe de producie, costurile indirecte de producie angajate, cheltuielile generale de administraie; c) costurile directe de producie, cheltuielile indirecte de producie angajate, dobnzile la creditele bancare contractate pentru producia cu ciclu lung de fabricaie; d) costurile directe de producie, costurile indirecte de producie, costurile de distribuie; e) costurile directe de producie, cota cheltuielilor indirecte de producie determinate raional ca fiind legate de fabricaia acestuia. Raspunsuri: 1 b; 2 a; 4 c; 5 a.BIBLIOGRAFIE SELECTIV Contabilitate General, Ediia a IV-a, traducere n limba romn, Editura Moldova, Iai, 1995 Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj-Napoca, 2005 Bazele contabilitii, Editura ROLCRIS, Bucureti, 2008 Bazele contabilitii, Editura SEDCOM Libris, Iai, 2007 Bazele Contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 2000 102

Bernard Colasse Dumitru Mati i colectiv Elena Ciucur, Anca Bratu, Octavian Bojian Emil Horomnea i colectiv Oprea Clin, Mihai Ristea Oprea Clin, Mihai Ristea, Ilie Vduva,

Horia Neamu Dumitru Rusu C. G. Demetrescu Niculae Feleag, Ion Ionacu Ladislau Possler, Gheorghe Lambru, Bogdan Lambru

Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 1980 Istoria contabilitii, Editura tiinific, Bucureti, 1998 Tratat de contabilitate, vol. I, Editura Economic, Bucureti, 1998 Contabilitatea ntreprinderii. ndrumar practic actualizat i completat prin Reglementrile contabile prevzute de Directivele Europene a IV-a i a VII-a aprobate de OMFP nr.1752/2005 modificat i completat prin OMFP nr.2001/2006, OMFP nr.2374/2007, Ediia a IX-a, Editura fundaiei Andrei aguna, Constana, 2008 Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2005 Contabilitate financiar, Editura Mrgritar, Bucureti, 2002 Legea Societilor Comerciale nr. 31/1990, revizuit i actualizat Legea Contabilitii nr. 82/1991, revizuit i actualizat OMFP 3055/2009 Reglementari contabile conforme cu directivele europene

Mihai Ristea coord. Mihai Ristea, Corina Graziela Dumitru XXX XXX XXX

103

Unitatea de nvare 8. ANALIZA I FUNCIONAREA CONTURILOR n unitatea anterioar v-am prezentat regulile generale de evaluare, tiut fiind faptul c evaluarea, alturi de recunoatere reprezint etape foarte importante n contabilitate, crora trebuie s le acordm o maxim atenie. Este important de reinut c evaluarea se efectueaz la intrarea elementelor n entitatea economic, la inventar cu prezentare n bilan, i la ieirea din unitate. Regulile generale de evaluare se completeaz cu reguli specifice pentru fiecare grup de elemente componente ale bilanului i ale contului de profit i pierdere. n continuare, n unitile ce urmeaz, v vom prezenta analiza i funcionarea conturilor pe grupe de elemente componente ale bilanului i contului de profit i pierdere.

Timp necesar: 90 minute Acum, cnd cunoatei structura activului, capitalului propriu i a datoriilor, avei solide cunotine despre cont i regulile de funcionare pentru acesta, v vei familiariza cu criteriile de clasificare a conturilor i cu planul de conturi general. Studiind unitatea, vei fi capabili:

s definii criteriile de clasificare a conturilor; s interpretai schema de clasificare a conturilor; s delimitai, din planul de conturi general, tipurile de conturi; s explicai simbolistica conturilor. 8.1 CLASIFICAREA CONTURILOR 8.1.1. Importana i criteriile de clasificare a conturilor Clasificarea conturilor const n sistematizarea conturilor potrivit caracteristicilor comune i specifice ale acestora prin ncadrarea lor n clase, grupe i subgrupe de conturi, dup anumite criterii, cu scopul de a realiza o ordine n mulimea conturilor folosite de contabilitatea curent. Clasificarea conturilor are o importan deosebit din urmtoarele puncte de vedere: - d posibilitatea studierii sistematice i generalizate a conturilor, asigurnd cunoaterea legturilor reciproce dintre ele; - permite asimilarea cu uurin a coninutului economic i a funciei contabile a conturilor; - constituie un mijloc eficient de cunoatere a obiectului contabilitii. Clasificarea conturilor poate fi realizat dup mai multe criterii, fiecare dintre ele caracteriznd sistemul conturilor dintr-un anumit punct de vedere. Principalele criterii dup care se clasific conturile sunt urmtoarele: coninutul economic financiar al conturilor, funcia contabil, sfera de cuprindere i finalitatea informaiilor pe care le furnizeaz.

00:00

104

Principalul criteriu de clasificare a conturilor este coninutul economico-financiar, care se difereniaz n raport cu modul de rotaie a elementelor patrimoniale de activ, modul de finanare i exigibilitate a elementelor patrimoniale de pasiv. Celelalte criterii de clasificare sunt derivate, secundare. Astfel, funcia contabil a conturilor, fiind determinat de coninutul economic, reprezint un criteriu secundar, n funcie de care conturile se clasific n conturi de activ, de pasiv i bifuncionale. Criteriul de clasificare dup sfera de cuprindere deriv din funcia de grupare a bunurilor economice, a proceselor economice, a surselor de finanare i a rezultatelor finale. Criteriul sferei de cuprindere sistematizeaz conturile n dou clase: clasa conturilor sintetice i clasa conturilor analitice. Conturile sintetice sunt conturile de baz ale contabilitii, care reflect mijloacele economice, procesele economice i sursele de finanare ale acestora, grupate dup caracteristicile lor generale. Conturile analitice reflect prile componente ale mijloacelor, proceselor i surselor, dup nsuirile lor specifice. Ele realizeaz detalierea, dezvoltarea pe feluri, pe elemente componente a coninutului economic al conturilor sintetice, fiind interpretate drept conturi dezvolttoare ale conturilor sintetice. Numrul conturilor analitice desfurtoare ale unui cont sintetic este determinat att de natura mijloacelor economice, proceselor economice, surselor de finanare i rezultatelor, ct i de necesitile de detaliere a cunoaterii elementului evideniat. Remarc: regulile de funcionare ale conturilor sunt valabile i pentru conturile analitice dezvolttoare, deoarece ambele tipuri de conturi nregistreaz elemente patrimoniale identice din punct de vedere al coninutului economic. n conturile analitice informaiile prezint un grad sporit de semnificaie, prin utilizarea alturi de etalonul valoric i a etalonului cantitativ. Conturile analitice sunt importante din urmtoarele puncte de vedere: - asigur gospodrirea i integritatea mijloacelor materiale i bneti care formeaz patrimoniul ntreprinderii; - creeaz condiii optime pentru controlul gestionar, reflectnd intrrile, ieirile i stocurile existente, pe feluri; - permit stabilirea drepturilor i obligaiilor ntreprinderii fa de tere persoane; - furnizeaz datele necesare calculrii costurilor de producie separat pe fiecare atelier, faz de fabricaie, fel de produs finit, lucrarea sau serviciu. nregistrarea fiecrei operaiuni economice sau financiare se efectueaz att n contul sintetic, ct i n contul analitic corespunztor, realiznd existena n paralel a contabilitii sintetice i a contabilitii analitice a unitii. Legtura dintre aceste dou forme are la baz corelaiile valorice dintre contul sintetic i analiticele dezvolttoare: 1. Soldul iniial al contului sintetic este egal i de acelai sens (natur) cu suma soldurilor iniiale ale conturilor analitice dezvolttoare. 2. Rulajul debitor al contului sintetic este egal cu suma rulajelor debitoare ale conturilor analitice dezvolttoare. 3. Rulajul creditor al contului sintetic este egal cu suma rulajelor creditoare ale conturilor analitice dezvolttoare. 4. Soldul final al contului sintetic este egal i de acelai sens (natur) cu suma soldurilor conturilor analitice dezvolttoare. Aceste corelaii valorice se verific prin intermediul balanelor de verificare analitice. 105

Remarc: n cazul conturilor monofuncionale, prin balanele analitice se verific toate cele patru corelaii valorice; n cazul conturilor bifuncionale se verific numai corelaiile privind rulajele debitoare i creditoare. Corelaiile privind soldurile (iniial i final) se verific astfel: suma algebric a soldurilor conturilor analitice ale unui cont sintetic trebuie s fie egal i de acelai sens (natur) cu soldul contului sintetic. Corelaiile dintre conturile analitice i contul sintetic asigur posibilitatea unui autocontrol asupra exactitii informaiilor nregistrate n contabilitate, att n varianta organizrii n paralel a contabilitii sintetice i analitice, ct i n varianta integrat a celor dou fluxuri informaionale. Cel mai important criteriu de clasificare este cel al coninutului economic al conturilor, avnd un caracter tiinific care izvorte din interdependena elementelor care alctuiesc coninutul economic al conturilor: mijloace, sursele, procesele inclusiv rezultatele. Din punctul de vedere al coninutului economic, sistemul de conturi este structurat n patru clase: conturi de bilan, conturi de procese, conturi n afara bilanului i conturi de gestiune. Criteriul coninutului economic este determinant pentru funcia contabil. Din punctul de vedere al funciei contabile, conturile se mpart n dou clase: clasa conturilor de activ i clasa conturilor de pasiv. Aceasta este cea mai general clasificare care permite ncadrarea tuturor conturilor n clase, decurgnd din cele dou pri ale bilanului (cu excepia conturilor n afara bilanului).
Ce sunt conturile sintetice? ... Ce sunt conturile analitice? ... Care este legtura ntre cele dou tipuri de conturi? Exemplificai:

00:20

00:25

Clasa conturilor de bilan reflect elemente patrimoniale de activ i pasiv reprezentate n bilan, asigurnd informaia de eviden i control a existenei i micrilor activelor fixe, activelor circulante, capitalurilor i datoriilor. Dup funcia lor contabil, conturile de bilan sunt: conturi de activ, conturi de pasiv i conturi bifuncionale. n bilan sunt reflectate prin soldul final, fiind plasate n activul sau pasivul bilanului corespunztor naturii soldului: n activ se includ soldurile finale debitoare iar n pasiv soldurile finale creditoare. Gruparea lor n activul i pasivul bilanului corespunde structurilor analitice studiate, astfel: Grupa conturilor de capitaluri include conturi care au coninut economic surse de finanare cu caracter permanent. Se subdivide pe subgrupe astfel: Conturi de capitaluri proprii, care evideniaz surse proprii de finanare permanent reprezentnd aportul proprietarilor la capitalul societii, rezultatul obinut sub form de profit ca efect al activitii eficiente, precum i alte elemente structurale ale capitalurilor proprii. Aceste conturi au funcie contabil de pasiv: se crediteaz la constituirea capitalurilor proprii prin aportul proprietarilor, prin capitalizarea profitului, prin subvenii de la buget, prin operaiuni interne de transformare a unor structuri de capitaluri proprii n alte structuri, prin conversia obligaiunilor (datorii pe termen lung) n aciuni, prin autofinanare pe seama cheltuie lilor; se debiteaz cu diminuarea capitalurilor proprii, prin rambursarea capitalului social ctre asociai, prin acoperirea pierderilor din capitalurile proprii, prin operaiunile interne de transformare a 106

capitalurilor proprii n alte structuri. Prezint sold creditor care reflect capitalurile proprii existente pentru finanarea activelor. Conturi de provizioane pentru riscuri i cheltuieli reflect provizioanele constituite la sfritul exerciiului pentru finanarea pierderilor i a cheltuielilor incerte sau care devin realizabile n exerciiile viitoare. Ele reprezint n momentul constituirii datorii poteniale. Dup funcia contabil sunt conturi de pasiv: se crediteaz cu constituirea provizioanelor prin includerea n cheltuieli; se debiteaz cu anularea provizioanelor rmase fr obiect sau diminuarea lor n concordan cu mrimea real a riscului sau cheltuielii efective, prin reluarea lor la venituri. Soldul creditor reprezint provizioanele existente ca surs de finanare a riscurilor sau cheltuielilor probabile. Aceste conturi se dezvolt pe feluri, n funcie de natura (obiectul) pentru care au fost constituite. Conturi de datorii pe termen lung reflect surse de finanare strine, puse la dispoziia societii de ctre teri pe termen mediu sau lung. Aceste conturi se dezvolt pe feluri de datorii n funcie de natura lor: mprumuturi bancare din emisiunea de obligaiuni, datorii legate de participarea n cadrul societilor n participaie, datorii privind concesiunile i locaiile de gestiune, credite bancare pe termen mediu i lung, etc. Au funcie contabil de pasiv: se crediteaz cu crearea (angajarea) datoriilor fa de teri; se debiteaz cu decontarea datoriilor; soldul creditor reflect datorii neachitabile. Grupa conturilor de active imobilizate include conturi care reflect active fixe, destinate utilizrii n activitatea unitii o perioad mare, fr a fi consumate dup prima folosire. Aceste conturi se grupeaz corespunztor structurilor de imobilizri. Au funcie contabil de activ: se debiteaz cu intrrile de imobilizri corporale prin achiziie, construcie, aport n natur, intrri de imobilizri financiare prin achiziionarea de titluri financiare, depozite de disponibil pe termen lung, prin activare cheltuielilor n cazul imobilizrilor necorporale; se crediteaz cu ieirile de imobilizri corporale prin scoaterea din funciune sau vnzare, cu ieirile de imobilizri financiare prin vnzare, cu amortizarea integral a cheltuielilor n cazul imobilizrilor necorporale. Soldul debitor reflect existentul de imobilizri (la valoarea de intrare). Grupa conturilor de stocuri i producie n curs de execuie: au coninut economic elemente de mijloace circulante materiale. Sunt conturi de bilan i de inventar. Au funcie contabil de activ. Se debiteaz cu intrrile n gestiune a bunurilor i serviciilor; se crediteaz cu ieirea lor din gestiune. Soldul debitor reflect existentul de mijloace circulante materiale la valoarea de intrare. Aceste conturi se dezvolt n analitice deschise pe gestiuni, iar n cadrul gestiunilor pe grupe de bunuri. Grupa conturilor de teri cuprinde conturi cu coninut economic eterogen, separate n dou subgrupe: conturi de creane i conturi de datorii pe termen scurt. Conturile de creane reflect active circulante reprezentnd creane generate de relaiile de decontare ale unitii cu terii. Au funcie contabil de activ. Se debiteaz cu creanele create asupra terilor. Se crediteaz cu ncasarea (decontarea) creanelor. Soldul debitor reflect creane de ncasat la valoarea de intrare (valoare nominal). Conturile se difereniaz pe categorii de creane, iar n analitic se dezvolt pe fiecare persoan fizic sau juridic. n conturi separate sunt evideniate creanele incerte i cele n litigii. 107

Conturile de datorii pe termen scurt reflect obligaiile unitii pentru fondurile cu caracter rambursabil furnizate de teri. Concretizate n credite primite de la bnci i de la alte instituii financiare, datorii din concesiuni i locaii de gestiune, datorii create n cadrul relaiilor de decontare ale unitii cu terii (persoane fizice sau juridice). Conturile de datorii se difereniaz dup natura datoriilor. Au funcie contabil de pasiv. Se crediteaz cu crearea datoriilor. Se debiteaz cu plata datoriilor. Soldul creditor reflect datorii nedecontate, la valoarea nominal. Grupa conturilor de trezorerie cuprinde conturile care evideniaz valori mobiliare de plasament, disponibiliti n cas i n conturi la bnci, alte valori financiare, valori de nc asat (cecuri bancare, efecte comerciale remise bncii spre ncasare, depuse la bnci), credite bancare pe termen scurt. Sunt conturi cu funcie contabil de activ; se debiteaz cu intrrile de titluri de plasament i alte valori financiare, cu depunerea la banc a valorilor de ncasat, cu dobnzile de ncasat i cu disponibiliti bneti ncasate; se crediteaz cu ieirile de titluri de plasament i alte valori financiare, decontarea valorilor de ncasat i dobnzilor de ncasat, plile de disponibiliti bneti. Soldul debitor reflect existentul de titluri de plasament, valori de ncasat, dobnzi de ncasat i disponibiliti bneti. Grupa conturilor de regularizare cuprinde conturi folosite la delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor nregistrate pe parcursul exerciiului financiar N, dar care sunt afectate exerciiilor viitoare N+i, i=1, .., n. Conturile cu coninut economic de cheltuieli au funcie de activ, nregistreaz cheltuieli cu reparaiile imobilizrilor corporale, chiriile, taxele de locaie, primele de asigurare i dobnzile nregistrate n exerciiul N, dar privind exerciiile viitoare. Au sold debitor, preluat n grupa distinct din activul bilanului. Conturile care au coninut economic de venituri au funcie de pasiv reflect venituri realizate anticipat, cum sunt ncasri din chirii, asigurri, dobnzi i vnzri cu plata n rate, contabilizate n exerciiul N, dar urmnd a fi decontate exerciiilor viitoare. Soldul creditor este preluat n grupa distinct din pasivul bilanului. Grupa conturilor rectificative cuprinde conturi utilizate cu scopul corectrii valorii contabile de intrare a activelor i pasivelor, n cazul n care aceast valoare difer de valoarea net contabil sau actual determinat la inventarierea patrimoniului. Au funcie contabil de pasiv. Soldul lor creditor corecteaz prin diminuare soldul debitor al conturilor de activ corespunztoare, cu scopul reflectrii n bilan a elementelor de activ respective la valoarea actual. Clasa conturilor de procese furnizeaz informaia privind evidena, calculul i analiza procesului de formare a rezultatului activitii. Grupa conturilor de cheltuieli reflect resursele utilizate n cadrul activitilor de exploatare, financiare i excepionale. Au funcie de activ. Se debiteaz cu cheltuielile efectuate n cursul exerciiului financiar. Se crediteaz la sfritul exerciiului cu repartizarea (decontarea) cheltuielilor asupra rezultatului. Dup repartizare nu mai prezint sold, nu apar n bilan. Grupa conturilor de venituri reflect veniturile brute obinute ca rezultat al activitilor de exploatare, financiare i extraordinare. Au funcie de pasiv. Se crediteaz cu veniturile realizate n cursul exerciiului financiar. Se debiteaz cu ncorporarea veniturilor n rezultat. Nu prezint sold, nu apar n bilan. Conturile de cheltuieli i venituri se nchid la sfritul exerciiului financiar prin contul de rezultate 121 Profit i pierdere, cont de bilan, ncadrat n grupa conturilor de capitaluri proprii. 108

Soldul creditor reflect rezultat favorabil, reprezentnd profit net, respectiv o cretere a capitalurilor proprii, fiind nscris n grupa de pasiv capitaluri proprii. Soldul debitor reflect rezultat nefavorabil, reprezentnd pierdere net, respectiv o reducere a capitalurilor proprii, fiind nscris n grupa de pasiv capitaluri proprii cu valoare negativ. Clasa conturilor de ordine i eviden (n afara bilanului) cuprinde conturi al cror coninut economic reflect elemente care nu fac parte din activul i pasivul patrimonial. Clasa cuprinde dou grupe de conturi dup natura elementelor reflectate. Grupa conturilor de ordine include conturile care reflect valori materiale sau bneti aflate temporar n posesia unitii, cum sunt: mijloace fixe luate n chirie, valori materiale primite spre prelucrare sau reparare, valori materiale primite n pstrare sau n custodie, etc. Grupa conturilor de eviden include conturile care reflect drepturi i angajamente incerte (latente) care pot deveni certe sau pot fi anulate n urma producerii unui anumit eveniment sau a ndeplinirii unei clauze contractuale. Aceste conturi nu au funcie contabil, deoarece coninutul lor economic nu reflect elemente din componena bilanului (patrimoniului) Modul lor de funcionare poate fi organizat corespunztor nregistrrii n partid simpl (1) sau n partid dubl (2). Indiferent de variant, aceste conturi se debiteaz cu intrri de valori materiale i bneti (la conturile de ordine) sau cu crearea de drepturi latente (la conturile de eviden) i se crediteaz cu restituirea sau decontarea valorilor materiale i bneti (la conturile de ordine) i respectiv cu decontarea drepturilor latente prin activare sau desfiinare (la conturile de eviden). Pot avea sold debitor care reflect existentul de valori materiale i bneti sau de drepturi latente. n cazul funcionrii n partid dubl, se creeaz conturi pereche, care funcioneaz paralel i sincronistic cu conturile de baz (variant realizat n planul de conturi al societilor bancare). Exemplu: Unitatea patrimonial primete cu chirie mijloace fixe n valoare de 15.000.000 lei, pentru un an. Varianta 1: La primire se face nregistrarea: a) D.8031 Mijloace fixe luate cu chirie 15.000.000 lei La restituire, dup un an: b) C.8031 Mijloace fixe luate cu chirie 15.000.000 lei D 8031 Mijloace fixe luate cu chirie C a) 15.000.000 b) 15.000.000

00:50

Varianta 2: La primire se nregistreaz: a) Mijloace fixe 15.000.000 luate cu chirie La restituire, dup un an: b) 15.000.000 nchirietori de

nchirietori de mijloace fixe

15.000.000

= 109

Mijloace fixe

15.000.000

mijloace fixe D Mijloace fixe luate cu chirie C a) 15.000.000 b) 15.000.000

luate cu chirie D nchirietori de mijloace fixe C b) a) 15.000.000 15.000.000

Clasa conturilor de gestiune cuprinde conturi care sunt utilizate n contabilitatea managerial (analitic de gestiune), asigurnd informaia de eviden i control necesar managementului firmei. Cheltuielile sunt grupate dup criteriul destinaiei economice. Informaia contabil este modificat prin calculul indicatorilor costul produciei obinute i costul produciei n curs de execuie4. 8.1.2. Planul de conturi general (PCG) Normalizarea i reglementarea contabilitii n Romnia este asigurat prin elaborarea unui model normativ care asigur respectarea principiilor fundamentale cu privire la organizarea i funcionarea contabilitii n unitile patrimoniale. Acest model elaborat pe baza schemei de clasificare a conturilor este Planul de Conturi General (PCG). PCG se prezint sub forma unu tablou care cuprinde toate conturile sintetice, fiecare cont fiind identificat printr-o denumire i un simbol cifric, ncadrat ntr-o clas i grup de conturi omogene dup un anumit criteriu de clasificare. Structurile planului de conturi (grupe i subgrupe) sunt ordonate de regul n funcie de parcursul normal al valorilor n cadrul fazelor circuitului economic (constituirea capitalului, aprovizionarea, producia, desfacerea, repartiia). Criteriile de clasificare a conturilor i de sistematizare a structurilor planului de conturi pot fi: criteriul bilanier i criteriul funcional sau procesual. Criteriul bilanier realizeaz sistematizarea structurilor de conturi n funcie de clasificarea structurilor de activ i de pasiv, cheltuieli i venituri n cadrul situaiilor financiare (bilan contabil, cont de profit i pierdere). Criteriul funcional sistematizeaz structurile planului de conturi n funcie de fluxul normal al valorilor n cadrul fazelor circuitului economic. Organizarea contabilitii n dou circuite, aplicat n Romnia, determin diferenierea conturilor n dou categorii n cadrul PCG: conturi destinate evidenei circuitului general al patrimoniului, care furnizeaz informaia necesar ntocmirii bilanului contabil i conturi destinate evidenei circuitului intern realizat n cadrul proceselor interne transformatoare. Criteriul de simbolizare adoptat n PCG din Romnia este criteriul zecimal caracterizat prin urmtoarele: - planul de conturi cuprinde cel mult 10 clase de conturi simbolizate cu o cifr; - fiecare clas este divizat n cel mult 10 grupe de conturi, simbolizate cu 2 cifre, prima cifr indicnd clasa creia i aparine; - fiecare grup este divizat n cel mult 10 sintetice de gradul I, simbolizate cu 3 cifre; - conturile sintetice de gradul I pot fi divizate n cel mult 10 conturi sintetice de gradul II simbolizate cu 4 cifre; - conturile sintetice de gradul II pot fi dezvoltate pe conturi analitice, potrivit necesitilor proprii ale unitilor patrimoniale.

00:60

Studiul clasei conturilor de gestiune se realizeaz n cursul Contabilitate de gestiune

110

Acest tip de simbolizare asigur recunoaterea apartenenei unui cont la clasa i grupa din plan astfel: prima cifr reprezint clasa, a doua cifr indic grupa. Ex: contul sintetic de gradul II 1621 Credite bancare pe termen lung i mediu este ncadrat n prima clas a planului de conturi, n grupa 6 din aceast clas, avnd prima poziie n grup. Panul de conturi general din Romnia asigur unitatea i uniformitatea de coninut, funcie, denumire i simbolizare a conturilor prin diferenierea planului general pe dou structuri: plan de conturi de baz i plan de conturi simplificat. Aceast soluie este n concordan cu Directiva a IV a a Uniunii Europene. Varianta planului contabil general conform Ordinului nr. 2374 din 12 decembrie 2007 pentru aprobarea reglementrilor contabile conforme cu Directivele europene este urmtoarea:

01:10

Planul de conturi general

CLASA 1 - CONTURI DE CAPITALURI 10. CAPITAL SI REZERVE 101. Capital3 1011. Capital subscris nevarsat 1012. Capital subscris varsat 1015. Patrimoniul regiei 1016. Patrimoniul public4 104. Prime de capital 1041. Prime de emisiune 1042. Prime de fuziune/divizare 1043. Prime de aport 1044. Prime de conversie a obligatiunilor in actiuni 105. Rezerve din reevaluare 106. Rezerve 1061. Rezerve legale 1063. Rezerve statutare sau contractuale 1064. Rezerve de valoare justa5 1065. Rezerve reprezentand surplusul realizat din rezerve din reevaluare 1067. Rezerve din diferente de curs valutar in relatie cu investitia neta intr-o entitate straina6 1068. Alte rezerve 107. Rezerve din conversie7 108. Interese care nu controleaza8 1081. Interese care nu controleaza - rezultatul exercitiului financiar 1082. Interese care nu controleaza - alte capitaluri proprii 109. Actiuni proprii 1091. Actiuni proprii detinute pe termen scurt 1092. Actiuni proprii detinute pe termen lung 1095. Actiuni proprii reprezentand titluri detinute de societatea absorbita la societatea absorbanta 11. REZULTATUL REPORTAT 111

117. Rezultatul reportat 1171. Rezultatul reportat reprezentand profitul nerepartizat sau pierderea neacoperita 1172. Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima data a IAS, mai putin IAS 299 1174. Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile 1176. Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene 12. REZULTATUL EXERCITIULUI FINANCIAR 121. Profit sau pierdere 129. Repartizarea profitului 14. CASTIGURI SAU PIERDERI LEGATE DE EMITEREA, RASCUMPARAREA, VANZAREA, CEDAREA CU TITLU GRATUIT SAU ANULAREA INSTRUMENTELOR DE CAPITALURI PROPRII 141. Castiguri legate de vanzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii 149. Pierderi legate de emiterea, rascumpararea, vanzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii 15. PROVIZIOANE 151. Provizioane 1511. Provizioane pentru litigii 1512. Provizioane pentru garantii acordate clientilor 1513. Provizioane pentru dezafectare imobilizari corporale si alte actiuni similare legate de acestea 1514. Provizioane pentru restructurare 1515. Provizioane pentru pensii si obligatii similare 1516. Provizioane pentru impozite 1518. Alte provizioane 16. IMPRUMUTURI SI DATORII ASIMILATE 161. Imprumuturi din emisiuni de obligatiuni 1614. Imprumuturi externe din emisiuni de obligatiuni garantate de stat 1615. Imprumuturi externe din emisiuni de obligatiuni garantate de banci 1617. Imprumuturi interne din emisiuni de obligatiuni garantate de stat 1618. Alte imprumuturi din emisiuni de obligatiuni 162. Credite bancare pe termen lung 1621. Credite bancare pe termen lung 1622. Credite bancare pe termen lung nerambursate la scadenta 1623. Credite externe guvernamentale 1624. Credite bancare externe garantate de stat 1625. Credite bancare externe garantate de banci 1626. Credite de la trezoreria statului 1627. Credite bancare interne garantate de stat 166. Datorii care privesc imobilizarile financiare 1661. Datorii fata de entitatile afiliate 1663. Datorii fata de entitatile de care compania este legata prin interese de participare 167. Alte imprumuturi si datorii asimilate 168. Dobanzi aferente imprumuturilor si datoriilor asimilate 1681. Dobanzi aferente imprumuturilor din emisiuni de obligatiuni 112

1682. Dobanzi aferente creditelor bancare pe termen lung 1685. Dobanzi aferente datoriilor fata de entitatile afiliate 1686. Dobanzi aferente datoriilor fata de entitatile de care compania este legata prin interese de participare 1687. Dobanzi aferente altor imprumuturi si datorii asimilate 169. Prime privind rambursarea obligatiunilor CLASA 2 - CONTURI DE IMOBILIZARI 20. IMOBILIZARI NECORPORALE 201. Cheltuieli de constituire 203. Cheltuieli de dezvoltare 205. Concesiuni, brevete, licente, marci comerciale, drepturi si active similare 207. Fond comercial 2071. Fond comercial pozitiv10 2075. Fond comercial negativ11 208. Alte imobilizari necorporale 21. IMOBILIZARI CORPORALE 211. Terenuri si amenajari de terenuri 2111. Terenuri 2112. Amenajari de terenuri 212. Constructii 213. Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii 2131. Echipamente tehnologice (masini, utilaje si instalatii de lucru) 2132. Aparate si instalatii de masurare, control si reglare 2133. Mijloace de transport 2134. Animale si plantatii 214. Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor umane si materiale si alte active corporale 22. IMOBILIZARI CORPORALE IN CURS DE APROVIZIONARE 223. Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii in curs de aprovizionare 224. Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor umane si materiale si alte active corporale in curs de aprovizionare 23. IMOBILIZARI IN CURS SI AVANSURI PENTRU IMOBILIZARI 231. Imobilizari corporale in curs de executie 232. Avansuri acordate pentru imobilizari corporale 233. Imobilizari necorporale in curs de executie 234. Avansuri acordate pentru imobilizari necorporale 26. IMOBILIZARI FINANCIARE 261. Actiuni detinute la entitatile afiliate 263. Interese de participare 264. Titluri puse in echivalenta12 265. Alte titluri imobilizate 267. Creante imobilizate 2671. Sume datorate de entitatile afiliate 2672. Dobanda aferenta sumelor datorate de entitatile afiliate 113

2673. Creante legate de interesele de participare 2674. Dobanda aferenta creantelor legate de interesele de participare 2675. Imprumuturi acordate pe termen lung 2676. Dobanda aferenta imprumuturilor acordate pe termen lung 2677. Obligatiuni achizitionate cu ocazia emisiunilor efectuate de terti (A). 2678. Alte creante imobilizate 2679. Dobanzi aferente altor creante imobilizate 269. Varsaminte de efectuat pentru imobilizari financiare 2691. Varsaminte de efectuat privind actiunile detinute la entitatile afiliate 2692. Varsaminte de efectuat privind interesele de participare 2693. Varsaminte de efectuat pentru alte imobilizari financiare 28. AMORTIZARI PRIVIND IMOBILIZARILE 280. Amortizari privind imobilizarile necorporale 2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire 2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare 2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licentelor, marcilor comerciale, drepturilor si activelor similare 2807. Amortizarea fondului comercial13 2808. Amortizarea altor imobilizari necorporale 281. Amortizari privind imobilizarile corporale 2811. Amortizarea amenajarilor de terenuri 2812. Amortizarea constructiilor 2813. Amortizarea instalatiilor, mijloacelor de transport, animalelor si plantatiilor 2814. Amortizarea altor imobilizari corporale 29. AJUSTARI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE VALOARE A IMOBILIZARILOR 290. Ajustari pentru deprecierea imobilizarilor necorporale 2903. Ajustari pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare 2905. Ajustari pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor, licentelor, marcilor comerciale, drepturilor si activelor similare 2907. Ajustari pentru deprecierea fondului comercial14 2908. Ajustari pentru deprecierea altor imobilizari necorporale 291. Ajustari pentru deprecierea imobilizarilor corporale 2911. Ajustari pentru deprecierea terenurilor si amenajarilor de terenuri 2912. Ajustari pentru deprecierea constructiilor 2913. Ajustari pentru deprecierea instalatiilor, mijloacelor de transport, animalelor si plantatiilor 2914. Ajustari pentru deprecierea altor imobilizari corporale 293. Ajustari pentru deprecierea imobilizarilor in curs de executie 2931. Ajustari pentru deprecierea imobilizarilor corporale in curs de executie 2933. Ajustari pentru deprecierea imobilizarilor necorporale in curs de executie 296. Ajustari pentru pierderea de valoare a imobilizarilor financiare 2961. Ajustari pentru pierderea de valoare a actiunilor detinute la entitatile afiliate 2962. Ajustari pentru pierderea de valoare a intereselor de participare 2963. Ajustari pentru pierderea de valoare a altor titluri imobilizate 2964. Ajustari pentru pierderea de valoare a sumelor datorate de entitatile afiliate 2965. Ajustari pentru pierderea de valoare a creantelor legate de interesele de participare 114

2966. Ajustari pentru pierderea de valoare a imprumuturilor acordate pe termen lung 2968. Ajustari pentru pierderea de valoare a altor creante imobilizate CLASA 3 - CONTURI DE STOCURI SI PRODUCTIE IN CURS DE EXECUTIE 30. STOCURI DE MATERII PRIME SI MATERIALE 301. Materii prime 302. Materiale consumabile 3021. Materiale auxiliare 3022. Combustibili 3023. Materiale pentru ambalat 3024. Piese de schimb 3025. Seminte si materiale de plantat 3026. Furaje 3028. Alte materiale consumabile 303. Materiale de natura obiectelor de inventar 308. Diferente de pret la materii prime si materiale 32. STOCURI IN CURS DE APROVIZIONARE 321. Materii prime in curs de aprovizionare 322. Materiale consumabile in curs de aprovizionare 323. Materiale de natura obiectelor de inventar in curs de aprovizionare 326. Animale in curs de aprovizionare 327. Marfuri in curs de aprovizionare 328. Ambalaje in curs de aprovizionare 33. PRODUCTIE IN CURS DE EXECUTIE 331. Produse in curs de executie 332. Servicii in curs de executie 34. PRODUSE 341. Semifabricate 345. Produse finite 346. Produse reziduale 348. Diferente de pret la produse 35. STOCURI AFLATE LA TERTI 351. Materii si materiale aflate la terti 354. Produse aflate la terti 356. Animale aflate la terti 357. Marfuri aflate la terti 358. Ambalaje aflate la terti 36. ANIMALE 361. Animale si pasari 368. Diferente de pret la animale si pasari 37. MARFURI 371. Marfuri 378. Diferente de pret la marfuri 38. AMBALAJE 381. Ambalaje 115

388. Diferente de pret la ambalaje 39. AJUSTARI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR SI PRODUCTIEI IN CURS DE EXECUTIE 391. Ajustari pentru deprecierea materiilor prime 392. Ajustari pentru deprecierea materialelor 3921. Ajustari pentru deprecierea materialelor consumabile 3922. Ajustari pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de inventar 393. Ajustari pentru deprecierea productiei in curs de executie 394. Ajustari pentru deprecierea produselor 3941. Ajustari pentru deprecierea semifabricatelor 3945. Ajustari pentru deprecierea produselor finite 3946. Ajustari pentru deprecierea produselor reziduale 395. Ajustari pentru deprecierea stocurilor aflate la terti 3951. Ajustari pentru deprecierea materiilor si materialelor aflate la terti 3952. Ajustari pentru deprecierea semifabricatelor aflate la terti 3953. Ajustari pentru deprecierea produselor finite aflate la terti 3954. Ajustari pentru deprecierea produselor reziduale aflate la terti 3956. Ajustari pentru deprecierea animalelor aflate la terti 3957. Ajustari pentru deprecierea marfurilor aflate la terti 3958. Ajustari pentru deprecierea ambalajelor aflate la terti 396. Ajustari pentru deprecierea animalelor 397. Ajustari pentru deprecierea marfurilor 398. Ajustari pentru deprecierea ambalajelor CLASA 4 - CONTURI DE TERTI 40. FURNIZORI SI CONTURI ASIMILATE 401. Furnizori 403. Efecte de platit 404. Furnizori de imobilizari 405. Efecte de platit pentru imobilizari 408. Furnizori - facturi nesosite 409. Furnizori - debitori 4091. Furnizori - debitori pentru cumparari de bunuri de natura stocurilor 4092. Furnizori - debitori pentru prestari de servicii 41. CLIENTI SI CONTURI ASIMILATE 411. Clienti 4111. Clienti 4118. Clienti incerti sau in litigiu 413. Efecte de primit de la clienti 418. Clienti - facturi de intocmit 419. Clienti - creditori 42. PERSONAL SI CONTURI ASIMILATE 421. Personal - salarii datorate 423. Personal - ajutoare materiale datorate 424. Prime reprezentand participarea personalului la profit15 116

425. Avansuri acordate personalului 426. Drepturi de personal neridicate 427. Retineri din salarii datorate tertilor 428. Alte datorii si creante in legatura cu personalul 4281. Alte datorii in legatura cu personalul 4282. Alte creante in legatura cu personalul 43. ASIGURARI SOCIALE, PROTECTIA SOCIALA SI CONTURI ASIMILATE 431. Asigurari sociale 4311. Contributia unitatii la asigurarile sociale 4312. Contributia personalului la asigurarile sociale 4313. Contributia angajatorului pentru asigurarile sociale de sanatate 4314. Contributia angajatilor pentru asigurarile sociale de sanatate 437. Ajutor de somaj 4371. Contributia unitatii la fondul de somaj 4372. Contributia personalului la fondul de somaj 438. Alte datorii si creante sociale 4381. Alte datorii sociale 4382. Alte creante sociale 44. BUGETUL STATULUI, FONDURI SPECIALE SI CONTURI ASIMILATE 441. Impozitul pe profit/venit 4411. Impozitul pe profit 4418. Impozitul pe venit16 442. Taxa pe valoarea adaugata 4423. TVA de plata 4424. TVA de recuperat 4426. TVA deductibila 4427. TVA colectata 4428. TVA neexigibila 444. Impozitul pe venituri de natura salariilor 445. Subventii 4451. Subventii guvernamentale 4452. Imprumuturi nerambursabile cu caracter de subventii 4458. Alte sume primite cu caracter de subventii 446. Alte impozite, taxe si varsaminte asimilate 447. Fonduri speciale - taxe si varsaminte asimilate 448. Alte datorii si creante cu bugetul statului 4481. Alte datorii fata de bugetul statului 4482. Alte creante privind bugetul statului 45. GRUP SI ACTIONARI/ASOCIATI 451. Decontari intre entitatile afiliate 4511. Decontari intre entitatile afiliate 4518. Dobanzi aferente decontarilor intre entitatile afiliate 453. Decontari privind interesele de participare 4531. Decontari privind interesele de participare 4538. Dobanzi aferente decontarilor privind interesele de participare 455. Sume datorate actionarilor/asociatilor 117

4551. Actionari/asociati - conturi curente 4558. Actionari/asociati - dobanzi la conturi curente 456. Decontari cu actionarii/asociatii privind capitalul 457. Dividende de plata 458. Decontari din operatii in participatie 4581. Decontari din operatii in participatie - pasiv 4582. Decontari din operatii in participatie - activ 46. DEBITORI SI CREDITORI DIVERSI 461. Debitori diversi 462. Creditori diversi 47. CONTURI DE SUBVENTII, REGULARIZARE SI ASIMILATE 471. Cheltuieli inregistrate in avans 472. Venituri inregistrate in avans 473. Decontari din operatii in curs de clarificare 475. SUBVENTII PENTRU INVESTITII 4751. Subventii guvernamentale pentru investitii 4752. Imprumuturi nerambursabile cu caracter de subventii pentru investitii 4753. Donatii pentru investitii 4754. Plusuri de inventar de natura imobilizarilor 4758. Alte sume primite cu caracter de subventii pentru investitii 48. DECONTARI IN CADRUL UNITATII 481. Decontari intre unitate si subunitati 482. Decontari intre subunitati 49. AJUSTARI PENTRU DEPRECIEREA CREANTELOR 491. Ajustari pentru deprecierea creantelor - clienti 495. Ajustari pentru deprecierea creantelor - decontari in cadrul grupului si cu actionarii/asociatii 496. Ajustari pentru deprecierea creantelor - debitori diversi CLASA 5 - CONTURI DE TREZORERIE 50. INVESTITII PE TERMEN SCURT 501. Actiuni detinute la entitatile afiliate 505. Obligatiuni emise si rascumparate 506. Obligatiuni 508. Alte investitii pe termen scurt si creante asimilate 5081. Alte titluri de plasament 5088. Dobanzi la obligatiuni si titluri de plasament 509. Varsaminte de efectuat pentru investitiile pe termen scurt 5091. Varsaminte de efectuat pentru actiunile detinute la entitatile afiliate 5092. Varsaminte de efectuat pentru alte investitii pe termen scurt 51. CONTURI LA BANCI 511. Valori de incasat 5112. Cecuri de incasat 5113. Efecte de incasat 5114. Efecte remise spre scontare 512. Conturi curente la banci 118

5121. Conturi la banci in lei 5124. Conturi la banci in valuta 5125. Sume in curs de decontare 518. Dobanzi 5186. Dobanzi de platit 5187. Dobanzi de incasat 519. Credite bancare pe termen scurt 5191. Credite bancare pe termen scurt 5192. Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadenta 5193. Credite externe guvernamentale 5194. Credite externe garantate de stat 5195. Credite externe garantate de banci 5196. Credite de la trezoreria statului 5197. Credite interne garantate de stat 5198. Dobanzi aferente creditelor bancare pe termen scurt 53. CASA 531. Casa 5311. Casa in lei 5314. Casa in valuta 532. Alte valori 5321. Timbre fiscale si postale 5322. Bilete de tratament si odihna 5323. Tichete si bilete de calatorie 5328. Alte valori 54. ACREDITIVE 541. Acreditive 5411. Acreditive in lei 5412. Acreditive in valuta 542. Avansuri de trezorerie17 58. VIRAMENTE INTERNE 581. Viramente interne 59. AJUSTARI PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A CONTURILOR DE TREZORERIE 591. Ajustari pentru pierderea de valoare a actiunilor detinute la entitatile afiliate 595. Ajustari pentru pierderea de valoare a obligatiunilor emise si rascumparate 596. Ajustari pentru pierderea de valoare a obligatiunilor 598. Ajustari pentru pierderea de valoare a altor investitii pe termen scurt si creante asimilate CLASA 6 - CONTURI DE CHELTUIELI 60. CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE 601. Cheltuieli cu materiile prime 602. Cheltuieli cu materialele consumabile 6021. Cheltuieli cu materialele auxiliare 6022. Cheltuieli privind combustibilii 6023. Cheltuieli privind materialele pentru ambalat 6024. Cheltuieli privind piesele de schimb 119

6025. Cheltuieli privind semintele si materialele de plantat 6026. Cheltuieli privind furajele 6028. Cheltuieli privind alte materiale consumabile 603. Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar 604. Cheltuieli privind materialele nestocate 605. Cheltuieli privind energia si apa 606. Cheltuieli privind animalele si pasarile 607. Cheltuieli privind marfurile 608. Cheltuieli privind ambalajele 609. Reduceri comerciale primite 61. CHELTUIELI CU SERVICIILE EXECUTATE DE TERTI 611. Cheltuieli cu intretinerea si reparatiile 612. Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune si chiriile 613. Cheltuieli cu primele de asigurare 614. Cheltuieli cu studiile si cercetarile 62. CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERTI 621. Cheltuieli cu colaboratorii 622. Cheltuieli privind comisioanele si onorariile 623. Cheltuieli de protocol, reclama si publicitate 624. Cheltuieli cu transportul de bunuri si personal 625. Cheltuieli cu deplasari, detasari si transferari 626. Cheltuieli postale si taxe de telecomunicatii 627. Cheltuieli cu serviciile bancare si asimilate 628. Alte cheltuieli cu serviciile executate de terti 63. CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE SI VARSAMINTE ASIMILATE 635. Cheltuieli cu alte impozite, taxe si varsaminte asimilate 64. CHELTUIELI CU PERSONALUL 641. Cheltuieli cu salariile personalului 642. Cheltuieli cu tichetele de masa acordate salariatilor 643. Cheltuieli cu primele reprezentand participarea personalului la profit 644. Cheltuieli cu remunerarea in instrumente de capitaluri proprii 645. Cheltuieli privind asigurarile si protectia sociala 6451. Contributia unitatii la asigurarile sociale 6452. Contributia unitatii pentru ajutorul de somaj 6453. Contributia angajatorului pentru asigurarile sociale de sanatate 6456. Contributia unitatii la schemele de pensii facultative 6457. Contributia unitatii la primele de asigurare voluntara de sanatate 6458. Alte cheltuieli privind asigurarile si protectia sociala 65. ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE 652. Cheltuieli cu protectia mediului inconjurator 654. Pierderi din creante si debitori diversi 658. Alte cheltuieli de exploatare 6581. Despagubiri, amenzi si penalitati 6582. Donatii acordate 6583. Cheltuieli privind activele cedate si alte operatii de capital 6588. Alte cheltuieli de exploatare 120

66. CHELTUIELI FINANCIARE 663. Pierderi din creante legate de participatii 664. Cheltuieli privind investitiile financiare cedate 6641. Cheltuieli privind imobilizarile financiare cedate 6642. Pierderi din investitiile pe termen scurt cedate 665. Cheltuieli din diferente de curs valutar 666. Cheltuieli privind dobanzile 667. Cheltuieli privind sconturile acordate 668. Alte cheltuieli financiare 67. CHELTUIELI EXTRAORDINARE 671. Cheltuieli privind calamitatile si alte evenimente extraordinare 68. CHELTUIELI CU AMORTIZARILE, PROVIZIOANELE SI AJUSTARILE PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE 681. Cheltuieli de exploatare privind amortizarile, provizioanele si ajustarile pentru depreciere 6811. Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizarilor 6812. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele 6813. Cheltuieli de exploatare privind ajustarile pentru deprecierea imobilizarilor 6814. Cheltuieli de exploatare privind ajustarile pentru deprecierea activelor circulante 686. Cheltuieli financiare privind amortizarile si ajustarile pentru pierdere de valoare 6863. Cheltuieli financiare privind ajustarile pentru pierderea de valoare a imobilizarilor financiare 6864. Cheltuieli financiare privind ajustarile pentru pierderea de valoare a activelor circulante 6868. Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare a obligatiunilor 69. CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT SI ALTE IMPOZITE 691. Cheltuieli cu impozitul pe profit 698. Cheltuieli cu impozitul pe venit si cu alte impozite care nu apar in elementele de mai sus18 CLASA 7 - CONTURI DE VENITURI 70. CIFRA DE AFACERI NETA 701. Venituri din vanzarea produselor finite 702. Venituri din vanzarea semifabricatelor 703. Venituri din vanzarea produselor reziduale 704. Venituri din servicii prestate 705. Venituri din studii si cercetari 706. Venituri din redevente, locatii de gestiune si chirii 707. Venituri din vanzarea marfurilor 708. Venituri din activitati diverse 709. Reduceri comerciale acordate 71. VENITURI AFERENTE COSTULUI PRODUCTIEI IN CURS DE EXECUTIE 711. Venituri aferente costurilor stocurilor de produse 712. Venituri aferente costurilor serviciilor in curs de executie 72. VENITURI DIN PRODUCTIA DE IMOBILIZARI 721. Venituri din productia de imobilizari necorporale 722. Venituri din productia de imobilizari corporale 74. VENITURI DIN SUBVENTII DE EXPLOATARE 741. Venituri din subventii de exploatare 121

7411. Venituri din subventii de exploatare aferente cifrei de afaceri19 7412. Venituri din subventii de exploatare pentru materii prime si materiale consumabile 7413. Venituri din subventii de exploatare pentru alte cheltuieli externe 7414. Venituri din subventii de exploatare pentru plata personalului 7415. Venituri din subventii de exploatare pentru asigurari si protectie sociala 7416. Venituri din subventii de exploatare pentru alte cheltuieli de exploatare 7417. Venituri din subventii de exploatare aferente altor venituri 7418. Venituri din subventii de exploatare pentru dobanda datorata 75. ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE 754. Venituri din creante reactivate si debitori diversi 758. Alte venituri din exploatare 7581. Venituri din despagubiri, amenzi si penalitati 7582. Venituri din donatii primite 7583. Venituri din vanzarea activelor si alte operatii de capital 7584. Venituri din subventii pentru investitii 7588. Alte venituri din exploatare 76. VENITURI FINANCIARE 761. Venituri din imobilizari financiare 7611. Venituri din actiuni detinute la entitatile afiliate 7613. Venituri din interese de participare 762. Venituri din investitii financiare pe termen scurt 763. Venituri din creante imobilizate 764. Venituri din investitii financiare cedate 7641. Venituri din imobilizari financiare cedate 7642. Castiguri din investitii pe termen scurt cedate 765. Venituri din diferente de curs valutar 766. Venituri din dobanzi 767. Venituri din sconturi obtinute 768. Alte venituri financiare 77. VENITURI EXTRAORDINARE 771. Venituri din subventii pentru evenimente extraordinare si altele similare 78. VENITURI DIN PROVIZIOANE SI AJUSTARI PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE 781. Venituri din provizioane si ajustari pentru depreciere privind activitatea de exploatare 7812. Venituri din provizioane 7813. Venituri din ajustari pentru deprecierea imobilizarilor 7814. Venituri din ajustari pentru deprecierea activelor circulante 7815. Venituri din fondul comercial negativ20 786. Venituri financiare din ajustari pentru pierdere de valoare 7863. Venituri financiare din ajustari pentru pierderea de valoare a imobilizarilor financiare 7864. Venituri financiare din ajustari pentru pierderea de valoare a activelor circulante CLASA 8 - CONTURI SPECIALE 80. CONTURI IN AFARA BILANTULUI 801. Angajamente acordate 8011. Giruri si garantii acordate 122

8018. Alte angajamente acordate 802. Angajamente primite 8021. Giruri si garantii primite 8028. Alte angajamente primite 803. Alte conturi in afara bilantului 8031. Imobilizari corporale luate cu chirie 8032. Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare 8033. Valori materiale primite in pastrare sau custodie 8034. Debitori scoti din activ, urmariti in continuare 8035. Stocuri de natura obiectelor de inventar date in folosinta 8036. Redevente, locatii de gestiune, chirii si alte datorii asimilate 8037. Efecte scontate neajunse la scadenta 8038. Bunuri publice primite in administrare, concesiune si cu chirie 8039. Alte valori in afara bilantului 804. Amortizarea aferenta gradului de neutilizare a mijloacelor fixe 8045. Amortizarea aferenta gradului de neutilizare a mijloacelor fixe 805. Dobanzi aferente contractelor de leasing si altor contracte asimilate, neajunse la scadenta 8051. Dobanzi de platit 8052. Dobanzi de incasat21 806. Certificate de emisii de gaze cu efect de sera 807. Active contingente 808. Datorii contingente 89. BILANT 891. Bilant de deschidere 892. Bilant de inchidere

REZUMAT: Clasificarea conturilor const n sistematizarea conturilor potrivit caracteristicilor comune i specifice ale acestora prin ncadrarea lor n clase, grupe i subgrupe de conturi, dup anumite criterii, cu scopul de a realiza o ordine n mulimea conturilor folosite de contabilitatea curent. Cel mai important criteriu de clasificare este cel al coninutului economic al conturilor, avnd un caracter tiinific care izvorte din interdependena elementelor care alctuiesc coninutul economic al conturilor: mijloace, sursele, procesele inclusiv rezultatele. Din acestpunct de vedere, sistemul de conturi este structurat n patru clase: conturi de bilan, conturi de procese, conturi n afara bilanului i conturi de gestiune. Criteriul coninutului economic este determinant pentru funcia contabil.

123

Din punctul de vedere al funciei contabile, conturile se mpart n dou clase: clasa conturilor de activ i clasa conturilor de pasiv. Gruparea lor n activul i pasivul bilanului corespunde structurilor analitice studiate, astfel: Grupa conturilor de capitaluri include conturi care au coninut economic surse de finanare cu caracter permanent. Grupa conturilor de active imobilizate include conturi care reflect active fixe, destinate utilizrii n activitatea unitii o perioad mare, fr a fi consumate dup prima folosire. Grupa conturilor de stocuri i producie n curs de execuie: au coninut economic elemente de mijloace circulante materiale. Grupa conturilor de teri cuprinde conturi cu coninut economic eterogen, separate n dou subgrupe: conturi de creane i conturi de datorii pe termen scurt. Grupa conturilor de trezorerie cuprinde conturile care evideniaz valori mobiliare de plasament, disponibiliti n cas i n conturi la bnci, alte valori financiare, valori de ncasat credite bancare pe termen scurt. Grupa conturilor de regularizare cuprinde conturi folosite la delimitarea n timp a cheltuielilor i veniturilor nregistrate pe parcursul exerciiului financiar N, dar care sunt afectate exerciiilor viitoare. Grupa conturilor rectificative cuprinde conturi utilizate cu scopul corectrii valorii contabile de intrare a activelor i pasivelor, n cazul n care aceast valoare difer de valoarea net contabil sau actual determinat la inventarierea patrimoniului. Grupa conturilor de cheltuieli reflect resursele utilizate n cadrul activitilor de exploatare, financiare i excepionale. Grupa conturilor de venituri reflect veniturile brute obinute ca rezultat al activitilor de exploatare, financiare i extraordinare.

EVALUARE Timp necesar: 20 min

o o o o o o

Care sunt criteriile de clasificare a conturilor? Ce putei spune despre simbolizarea conturilor? Ce semnific fiecare clas de conturi? Ce nelegei prin conturi bilaniere? Care sunt conturile bilaniere? Ce sunt conturile de procese? Care este funcia lor contabil?

BIBLIOGRAFIE SELECTIV

Dumitru Mati i colectiv

Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj-Napoca, 2005 124

Elena Ciucur, Anca Bratu, Octavian Bojian Emil Horomnea i colectiv Oprea Clin, Mihai Ristea Oprea Clin, Mihai Ristea, Ilie Vduva, Horia Neamu Dumitru Rusu C. G. Demetrescu Niculae Feleag, Ion Ionacu Ladislau Possler, Gheorghe Lambru, Bogdan Lambru Kerwit D. Larson, William W. Pyle Mihai Ristea coord. Mihai Ristea, Corina Graziela Dumitru Iacob Petru Pntea, Gheorghe Bodea XXX XXX

Bazele contabilitii, Editura ROLCRIS, Bucureti, 2005 Bazele contabilitii, Editura SEDCOM Libris, Iai, 2007 Bazele Contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 2000 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 1980 Istoria contabilitii, Editura tiinific, Bucureti, 1998 Tratat de contabilitate, vol. I, Editura Economic, Bucureti, 1998 Contabilitatea ntreprinderii. ndrumar practic actualizat i completat prin Reglementrile contabile prevzute de Directivele Europene a IV-a i a VII-a aprobate de OMFP nr.1752/2005 modificat i completat prin OMFP nr.2001/2006, OMFP nr.2374/2007, Ediia a IX-a, Editura fundaiei Andrei aguna, Constana, 2008 Fundamental Accounting Principles Statement of Cash Flows Edition, Eleventh Edition 1988, IRWIN Homewood, Illinois Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2008 Contabilitate financiar, Editura Mrgritar, Bucureti, 2005 Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III-a, Editura INTELCREDO, Deva, 2008 Legea Contabilitii nr. 82/1991, revizuit i actualizat OMFP 3055/2009 Reglementari contabile conforme cu directivele europene

125

Unitatea de nvare 9. ANALIZA I FUNCIONAREA CONTURILOR

Timp necesar: 150 minute Considernd c v-ai nsuit cunotinele din unitile anterioare, vei putea s analizai conturile din punctul de vedere al coninutului lor economic precum i al funciei contabile. ncepnd cu aceast unitate de nvare i continund cu urmtoarele 3, va fi analizat funcionarea conturilor dup coninutul lor economic. Analiza va fi ntregit de aplicaii pe operaii economico-financiare specifice grupei de conturi analizat. Studiind unitatea, vei fi capabili:

s recunoatei conturile de capitaluri i de datorii pe termen lung; s identificai coninutul economic al conturilor prezentate; s identificai funcia contabil a acestora; s aplicai regulile de funcionare a conturilor n analiza contabil a operaiilor cu elemente de capital propiu i de datorii pe termen lung.

9.1 CONTURILE DE CAPITALURI PROPRII Capitalul propriu reprezint sursa proprie permanent a activelor de patrimoniu. Capitalul propriu este partea de capital pus la dispoziia ntreprinderii de ctre proprietari: ntreprinztori individuali, asociai sau acionari i aparine de drept proprietarilor, de ci, nu este exigibil (rambursabil). Capitalul propriu este completat de capitalul strin care provine de la teri i care este rambursabil, adic devine exigibil la un anumit termen, care poate fi termen lung sau termen scurt. Capitalul propriu mpreun cu capitalul exigibil pe termen lung formeaz capitalul permanent al ntreprinderii. n capitalul propriu se mai cuprind i unele resurse neexigibile, create de ntreprindere pe parcurs, din rezultatele obinute, cum sunt: primele legate de capital, rezervel e, rezultatul reportat, subveniile, profitul nerepartizat i provizioanele. Pentru constituirea i formarea capitalului unei societi comerciale sunt necesare mijloace materiale i bneti care sunt aduse de ctre asociai i acionari sub form de aport la societate. Aportul este valoarea pe care acetia se angajeaz s-o aduc la societate. Aportul la societate poate fi de dou feluri: n natur, sub forma diferitelor categorii de bunuri de natura imobilizrilor i activelor circulante materiale i n bani, n numerar sau n cont la banc, conform statutului i contractului de societate. Persoanele care se angajeaz s contribuie la constituirea unei societi comerciale i s cumpere aciunile acesteia se numesc acionari. Aciunile ca titluri de valoare care reprezint fraciuni din capitalul unei societi, sunt stabilite la valori egale, suma respectiv poart denumirea de valoarea nominal a aciunilor. Dup emisiunea lor, aciunile pot fi vndute-cumprate, astfel putnd avea dou feluri de operaiuni economice: operaiuni de plasament i operaiuni de speculaii. 126

00:00

Operaiunile de plasament au loc atunci cnd proprietarul avnd o sum de bani disponibil, o investete, o plaseaz n aciuni pe care le pstreaz o perioad mai mare de timp n scopul obinerii anual a unui avantaj sub form de dividend. Operaiunile de speculaii au loc atunci cnd deintorul unei sume de bani cumpr aciuni pentru a le vinde cu scopul de a obine un avantaj imediat din diferena ntre preul de vnzare i cel de cumprare. Vnzarea-cumprarea aciunilor se face prin intermediul unei instituii specializate bursa de valori. n afar de valoarea nominal, aciunile au i o valoare real. Valoarea real a aciunilor este valoarea care se stabilete pe piaa hrtiilor de valoare n funcie de cerere i ofert, i care poate fi mai mare sau mai mic dect valoarea nominal. Astfel, suma care se ncaseaz n plus peste valoarea nominal se numete prim de emisiune, iar suma care nu se poate ncasa din valoarea nominal (diferena n minus), se numete diferen de emisiune. Cu ocazia nfiinrii unei societi comerciale au loc o serie de operaii economice, cum sunt: efectuarea cheltuielilor de constituire, subscrierea capitalului i vrsarea capitalului. Subscrierea capitalului este operaia prin care subscriptorul declar i semneaz pentru valoarea (numrul de aciuni X valoarea unitar) cu care se angajeaz s participe la constituirea societii comerciale. O societate se poate constitui numai dac ntregul ei capital a fost subscris. Aportul n natur trebuie adus integral la constituirea societii, iar cel n bani poate fi adus parial la constituire i n mai multe trane ulterioare, fr a depi cinci ani. Vrsarea capitalului este operaia de punere la dispoziia societii a aporturilor n bani i n natur subscrise. Conturile de capitaluri proprii evideniaz resurse stabile, permanente, constituite prin aportul acionarilor / asociailor, rezultatul favorabil (profit) i alte elemente de capitaluri proprii. Pentru evidenierea aciunilor subscrise i a aportului n bani i n natur precum i a altor operaii economice legate de formarea capitalului se utilizeaz conturile: 456 Decontri cu asociaii privind capitalul, 101 Capitalul social i conturile de avere (mijloace materiale i bneti). Contul 101 Capitalul social este utilizat pentru evidenierea capitalului social subscris i vrsat, n natur i bani de ctre acionarii sau asociaii societii, precum i majorrile i reducerile capitalului societii. Este cont de surse proprii permanente i ndeplinete funcia contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect: capitalul social subscris de acionari sau asociai, n bani i/sau n natur; sursele proprii destinate creterii capitalului social. Debitul acestui cont, reflect: capitalul retras de ctre acionari sau asociai; pierderile realizate n exerciiile precedente care diminueaz capitalul social; valoarea aciunilor proprii anulate. Prezint sold creditor care reflect capitalul social subscris, vrsat i nevrsat. Contabilitatea analitic a capitalului social se ine pe acionari sau asociai. Contul sintetic 101 Capital social se desfoar pe dou subconturi astfel: 1011 Capital subscris nevrsat i 1012 Capital subscris vrsat.
Capitalul propriu reprezint .. i cuprinde ............................................................................................. ........................................................................................... .........................................................................................Conturile de capital propriu au funcie contabil de .................................

00:05

00:09

127

Contul 456 Decontri cu asociaii privind capitalul este cont cu funcie contabil de activ/pasiv. Debitul acestui cont reflect: capitalul subscris de acionari i asociai, n bani i n natur; valoarea primelor legate de capital; plata ctre asociai a obligaiei privind capitalul de rambursat. Creditul acestui cont reflect aporturile n bani i n natur aduse la societate; obligaia privind rambursarea capitalului. Soldul debitor reflect aportul subscris la constituirea capitalului, dar nevrsat nc; soldul creditor reflect capital de rambursat.

00:10

Exemple: 1. Pentru formarea capitalului unei societi noi n sum de 4.000.000 lei, sunt subscrise 2.000 de aciuni emise, cu valoarea nominal de 2.000 lei. Operaia de subscriere a capitalului social produce o cretere a dreptului de crean a ntreprinderii asupra subscriptorilor i concomitent cu aceasta, o cretere a capitalului subscris, dar nevrsat. Deci, o cretere de activ i o cretere de pasiv. Cretere de activ se reflect n debitul contului 456 Decontri cu asociaii privind capitalul, iar creterea de pasiv n creditul contului 1011 Capital subscris nevrsat. Formula contabil va fi urmtoarea: 456 = 1011 4.000.000 lei Decontri cu asociaii Capital subscris nevrsat privind capitalul Capitalul subscris de 4.000.000 lei este format din valoarea a 900 de aciuni pentru aport n natur i valoarea a 1.100 de aciuni pentru aport n bani. Aportul n natur const n urmtoarele bunuri economice: un teren evaluat la 600.000 lei ;i un utilaj evaluat la 1.200.000 lei. Teren: Utilaj TOTAL 600.000 lei: 2.000 lei/aciune = 300 aciuni 1.200.000 lei: 2.000 lei/aciune = 600 aciuni 1.800.000 lei: 2.000 lei/aciune = 900 aciuni

2. Se nregistreaz aducerea aportului n natur, operaie care modific prin majorare dou elementele de imobilizri evideniate n debitul conturilor de activ 211 Terenuri i 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii i micorarea elementului de creane, evideniat n creditul contului de activ 456 Decontri cu asociaii privind capitalul. Formula contabil pentru aceast operaie este urmtoarea: % = 456 1.800.000 lei 211 Decontri cu asociaii 600.000 lei Terenuri privind capitalul 213 1.200.000 lei Instalaii tehnice, mijloace de transport

128

Operaia de aducere a aportului modific starea capitalului, nregistrat ca operaie contabil de actualizare a capitalului prin transferul sumei de 1.200.000 lei de la contul de pasiv 1011 Capital subscris nevrsat la contul de pasiv 1012 Capital subscris vrsat. 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat 1.800.000 lei

Remarc: nregistrarea efectuat n subconturile (analiticele) contului sintetic 101 Capital social nu modific valoarea capitalului. 3. Se fac vrsminte ce reprezint contravaloarea celor 1.100 aciuni pentru aport n numerar. Aceast operaie economic produce, pe de o parte, creterea numerarului din casieria ntreprinderii, iar pe de alt parte micorarea dreptului de crean asupra subscriptorilor. Deci, o cretere de activ i o micorare tot de activ. Creterea de activ se va reflecta n debitul contului Casa", iar micorarea de activ n creditul contului Decontri cu asociaii privind capitalul. Aceast operaie economic se nregistreaz prin urmtoarea formul: 531 = 456 2.200.000 lei Casa Decontri cu asociaii privind capitalul 5. Se nregistreaz trecerea capitalului din categoria capital subscris nevrsat n categoria capital subscris vrsat. Operaia economic produce, pe de o parte diminuarea capitalului subscris nevrsat elementul de pasiv, i pe de alt parte, majorarea capitalului subscris vrsat element tot de pasiv. Diminuarea de pasiv se va reflecta n debitul contului Capital subscris nevrsat, iar majorarea de pasiv se va reflecta n creditul contului Capital subscris vrsat. Deci, formula contabil este: 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat 2.200.000 lei

00:20

Principalele operaiuni care au loc i care se nregistreaz n contabilitate n legtur cu majorarea capitalului, sunt urmtoarele: subscrierea i emisiunea de aciuni noi, ncorporarea rezervelor ce depesc limitele stabilite, cotele-pri din profit repartizate la capital i alte operaiuni. Operaiunile ce se nregistreaz n contabilitate cu privire la diminuarea capitalului social sunt: retragerea aciunilor sau prilor sociale, diminuarea valorii nominale a aciunilor, rscumprarea aciunilor i anularea lor, acoperirea unor pierderi din anii precedeni, precum i alte operaiuni. Pentru reflectarea contabil a acestor operaiuni, n afara conturilor 456 Decontri cu asociaii privind capitalul i 101 Capital social, mai sunt utilizate urmtoarele conturi sintetice: 104 Prime legate de capital, 105 Rezerve din reevaluare, 106 Rezerve, 117 Rezultatul reportat, 131 Subvenii pentru investiii, 151 Provizioane pentru riscuri i cheltuieli. Contul 104 Prime legate de capital este utilizat pentru evidenierea primelor de emisiune, de aport i de fuziune. Acestea reprezint excedentul dintre valoarea de emisiune i valoarea nominal a aciunilor i prilor sociale. Contul 104 Prime legate de capital are funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect primele stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii i aportului la

129

00:22

capital. Debitul acestui cont reflect primele legate de capital ncorporate n capitalul social, precum i cele transferate la rezerve. Soldul este creditor i reflect primele constituite i netransferate. Una din cile de majorare a capitalului societilor comerciale este i aceea de emisiune de aciuni noi. Preul de emisiune al noilor aciuni poate fi superior valorii nominale a vechilor aciuni.

Exemple: o ntreprindere deine capital social de 10.000.000 lei constituit din 1.000 aciuni cu valoarea nominal unitar de 10.000 lei. 1. Se nregistreaz majorarea capitalului social printr-o nou emisiune de 300 aciuni, valoarea de emisiune 12.000 lei/aciune. Se subscriu aciunile cu aport n numerar. - creterea de capital: 300 aciuni x 12.000 lei (valoarea de emisiune) = 3.600.000 lei 300 aciuni x 10.000 lei (valoarea nominal) = 3.000.000 lei - prima de emisiune = 600.000 lei Aceast operaie economic de subscriere a unor aciuni noi cu prim de emisiune, determin o cretere a dreptului de crean element de activ, i o majorare a capitalului cu valoarea nominal a noilor aciuni la elementul de pasiv Capital subscris nevrsat precum i o alt majorare tot n pasiv a surselor proprii la elementul Prime de emisiune. Conturile n care se va nregistra operaia economic sunt: Decontri cu asociaii privind capitalul, care fiind cont de activ se va debita cu creterea de activ, Capital subscris nevrsat, cont de pasiv care se va credita cu majorarea capitalului i Prime legate de capital, cont de pasiv care, de asemenea, se va credita cu majorarea primelor de emisiune. Formula contabil este urmtoarea: 456 Decontri cu asociaii privind capitalul = % 1011 Capital subscris nevrsat 104 Prime legate de capital 3.600.000 lei 3.000.000 lei 600.000 lei

2. Se aporteaz n numerar suma de 3.600.000 lei. Operaia produce creterea numerarului din casieria unitii, concomitent cu scderea creanelor. Creterea elementului de activ a numerarului se nregistreaz n debitul contului de activ 531 Casa, iar scderea elementului de activ creane se nregistreaz n creditul contului de activ 456 Decontri cu asociaii privind capitalul. Deci, formula contabil este urmtoare: 531 = Casa 456 Decontri cu asociaii privind capitalul 3.600.000 lei

3. Concomitent cu efectuarea vrsmintelor se nregistreaz trecerea capitalului din categoria capital subscris nevrsat la categoria capital subscris vrsat.

130

Aceast operaie contabil determin o modificare n sensul scderii la elementul de pasiv Capital subscris nevrsat i concomitent i cu aceeai sum o majorare tot n pasiv la elementul Capital subscris vrsat. Formula contabil este deci: 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat 3.000.000 lei

4. Din primele constituite sunt utilizate 200.000 lei pentru majorarea capitalului i 100.000 lei pentru majorarea rezervelor. Aceast operaie economic produce o micorare de surse proprii la elementul de pasiv Prime legate de capital, i totodat, majorarea a dou elemente de surse proprii. Micorarea de pasiv se va nregistra n debitul contului Prime legate de capital, iar creterile de pasiv se vor nregistra n creditul conturilor Capital social i Rezerve. Formula contabil este urmtoare: 104 Prime legate de capital = % 101 Capital social 106 Rezerve 300.000 lei 200.000 lei 100.000 lei

5. Societatea comercial constat pe baza analizei bilanului c are un capital social supradimensionat. Conform hotrrii AGA se diminueaz capitalul social prin rambursarea ctre acionari a unei pri din acesta, n sum de 250.000 lei. Operaia produce o reducere a sursei proprii capital social (-P) care se nregistreaz n debitul contului 101 Capital social i o angajare a obligaiei fa de acionari (+P) nregistrat n creditul contului 456 Decontri cu asociaii privind capitalul, astfel: 101 Capital social = 456 Decontri cu asociaii privind capitalul 250.000 lei

6. Societatea comercial achit obligaia de rambursare, conform extrasului de cont. Operaia produce o micorare a datoriei (-P) care se nregistreaz n debitul contului 456 Decontri cu asociaii privind capitalul i o micorare a disponibilitilor bneti (-A) care se nregistreaz n debitul contului 512 Conturi curente la bnci. 456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 512 Conturi curente la bnci 250.000 lei
00:40

Remarc: operaii de repartizri, viramente sau transformri5 interne ntre diferite structuri de capitaluri proprii care produc majorarea unei structuri prin ncorporarea altei structuri se concretizeaz prin corespondene directe ntre conturile de capitaluri proprii. Contul 105 Rezerve din reevaluare este utilizat pentru evidenierea diferenelor din reevaluarea elementelor de imobilizri corporale, potrivit normelor legale.
5

Astfel de operaii sunt numite operaiuni interne

131

Acestea se determin ca diferen ntre valoarea just stabilit prin reevaluare i valoarea de intrare n patrimoniu (contabil). Exemplu: Se nregistreaz diferena pozitiv n sum de 1.250.000 lei rezultat n urma reevalurii unui teren. Operaia produce o cretere la elementul de activ fix i concomitent o cretere la elementul de surse, de pasiv Rezerve din reevaluare. Conturile corespondente sunt: Terenuri, care fiind cont de activ i avnd de nregistrat o cretere, se va debita, i contul Rezerve din reevaluare, care fiind cont de pasiv i avnd de nregistrat o cretere, se va credita. Deci, formula contabil este urmtoarea: 211 Terenuri = 105 Rezerve din reevaluare 1.250.000 lei

Contul 106 Rezerve este utilizat pentru evidenierea rezervelor constituite i repartizate pe destinaii. Rezervele sunt surse create n cadrul ntreprinderii n scopul conservrii i majorrii capitalului. Se pot constitui urmtoarele categorii de rezerve: rezerve legale, rezerve statutare, rezerve de valoare just, rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare i alte rezerve. Rezervele legale se constituie anual din profitul brut n conformitate cu prevederile legale, iar n caz de diminuare se completeaz conform prevederilor legale. Aceste rezerve sunt utilizate pentru acoperirea pierderilor nregistrate n exerciiul financiar. Rezervele statutare se constituie anual din profitul net obinut conform prevederilor din statutul societii, si sunt utilizate, n special, pentru a fi ncorporate n capital. Rezervele de valoare just se creeaz prin capitalizarea surplusului din reevaluare transferat direct n capitalul propriu, cnd acest surplus reprezint ctig realizat. Alte rezerve sunt alte rezerve neprevzute de lege sau de statut i se constituie facultativ din profitul net obinut. Acestea sunt utilizate pentru acoperirea pierderilor, creterea capitalului sau n alte scopuri, n conformitate cu hotrrile adunrilor generale ale acionarilor sau asociailor. Contul 106 Rezerve are funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect rezervele constituite. Debitul acestui cont reflect rezervele utilizate. Soldul creditor reflect rezervele constituite i neutilizate.

00:50

Exemple de utilizare a contului de rezerve. 1. Se constituie o rezerv din profitul obinut n sum de 600.000 lei. Aceast operaie economic produce o majorare la elementul de activ Repartizarea profitului i concomitent o majorare la elementul de pasiv Rezerve. Majorarea de activ se va nregistra n debitul contului de activ Repartizarea profitului, iar majorarea de pasiv se va nregistra n creditul contului de pasiv Rezerve. Deci, formula contabil este:

132

129 Repartizarea profitului

106 Rezerve

600.000 lei

2. Se acoper pierderea reportat din exerciiul precedent de 250.000 lei din rezerva constituit. Operaia produce o scdere la elementul de activ pierdere i concomitent o scdere la elementul de pasiv surse proprii. Scderea de activ se va reflecta n creditul contului Rezultatul reportat, iar scderea de pasiv, n debitul contului de pasiv Rezerve. Formula contabil este urmtoarea: 106 = Rezerve 117 Rezultatul reportat 250.000 lei

Contul 117 Rezultatul reportat este utilizat pentru evidenierea rezultatului exerciiului precedent a crui repartizare a fost amnat de adunarea general a acionarilor sau asociailor. Rezultatul nerepartizat poate fi pierdere sau profit, iar contul menionat are funcie contabil de cont bifuncional. Debitul acestui cont reflect pierderea realizat n exerciiul precedent care nu a fost acoperit, precum i profitul realizat n exerciiul precedent repartizat pentru creterea capitalului sau constituirea rezervelor. Creditul acestui cont reflect profitul din exerciiul precedent nerepartizat, pierderea reportat din exerciiul anterior, acoperit din profitul perioadei curente, precum i pierderea realizat n exerciiile anterioare care se acoper din capitalul social. Soldul debitor reflect pierderea neacoperit, iar soldul creditor reflect profitul nerepartizat.

00:60

Exemple de utilizare a acestui cont 1. Se nregistreaz pierderea din anul precedent de 500.000 lei reportat anului curent. Aceast operaie produce o diminuare la elementul de activ pierdere (pentru exerciiul precedent) i o majorare a elementului de activ pierdere, pentru exerciiul curent. innd seama de regulile de funcionare a conturilor de activ, creterea de activ se va nregistra n debitul contului Rezultatul reportat, iar diminuarea de activ se va nregistra n creditul contului Profit i pierdere. Formula contabil este urmtoarea: 117 Rezultatul reportat = 121 Profit i pierdere 500.000 lei

2. Pentru acoperirea pierderii reportat din anul precedent adunarea general hotrte utilizarea rezervei existente (constituit n acest scop) de 100.000 lei i diminuarea capitalului social cu 400.000 lei. Aceast operaie economic are ca efect reducerea pierderii reportate din anul precedent, element de activ, i concomitent diminuarea elementelor de pasiv de surse proprii. Diminuarea de activ se va nregistra n creditul contului Rezultatul reportat, iar diminurile de pasiv se vor nregistra n debitul conturilor de pasiv Rezerve i Capital social.

133

nregistrarea contabil necesit urmtoarea formul contabil: % 106 Rezerve 101 Capital social = 117 Rezultatul reportat 500.000 lei 100.000 lei 400.000 lei

3. Se nregistreaz profitul obinut n exerciiul precedent i nerepartizat, reportat anului curent, n sum de 600.000 lei. Operaia produce o diminuare a unui element de pasiv, surse proprii profit din exerciiul precedent i o majorare a unui element de pasiv profit, din exerciiul curent. Diminuarea de pasiv se va nregistra n debitul contului Profit i pierdere, iar creterea de pasiv se va nregistra n creditul contului Rezultatul reportat". Formula contabil va fi urmtoarea: 121 Profit i pierdere = 117 Rezultatul reportat 600.000 lei

4. n anul curent, adunarea general a acionarilor hotrte utilizarea profitului reportat de 600.000 lei pentru majorarea rezervelor. Aceast operaie economic va produce o modificare n sensul scderii la elementul de pasiv, surse proprii profit i modificarea n sensul creterii elementului de pasiv surse proprii, rezerve. Scderea de pasiv se va nregistra n debitul contului Rezultatul reportat, iar creterea de pasiv se va nregistra n creditul contului Rezerve. Formula contabil este urmtoarea: 117 Rezultatul reportat = 106 Rezerve 600.000 lei

Conturile de provizioane Provizioanele reprezint o rezerv care se constituie pe seama cheltuielilor i este destinat acoperirii riscurilor latente, posibile ca urmare a deprecierii elementelor patrimoniale. Acestea se constituie ntr-un exerciiu financiar, urmnd a fi utilizate n exerciiile viitoare. n contabilitate se delimiteaz dou categorii de provizioane: pentru riscuri i cheltuieli i ajustri pentru depreciere. n sens economic, provizioanele reprezint o cheltuial cnd se constituie i un venit cnd sunt utilizate, diminuate sau cnd rmn fr obiect anulate. Conturile de provizioane evideniaz provizioanele constituite la sfritul exerciiului financiar pentru finanarea pierderilor i a cheltuielilor probabile (incerte), care pot deveni exigibile n exerciiile viitoare. Aceste provizioane au semnificaia de datorii poteniale. Conturile de provizioane au funcie contabil de pasiv. Reflect felurile provizioanelor n funcie de natura sau obiectul pentru care au fost constituite. Contul sintetic de gradul I 151 Provizioane se dezvolt pe urmtoarele conturi sintetice de gradul II:1511 Provizioane pentru litigii, 1512 Provizioane pentru garanii acordate clienilor, 1513 Provizioane pentru dezafectare imobilizri corporale i alte aciuni similare legate de 134

acestea, 1514 Provizioane pentru restructurare, 1515 Provizioane pentru pensii i obligaii similare 1516 Provizioane pentru impozite, 1518 Alte provizioane pentru riscuri i cheltuieli. Toate sunt conturi de pasiv; se crediteaz cu valoarea provizioanelor constituite privind activitatea de exploatare, financiar i excepional, la sfritul exerciiului financiar, n coresponden cu debitul conturilor de cheltuieli; se debiteaz cu diminuarea sau anularea provizioanelor privind activitatea de exploatare, financiar excepional n care provizionul devine parial sau total fr obiect, sau cnd are loc realizarea riscului sau cnd cheltuiala devine exigibil, n coresponden cu conturile de venituri. Soldul creditor reflect provizioanele constituite ca surs de finanare cu caracter permanent sau mai mare de un an.

01:40

Exemple: 1. Societatea X are un litigiu cu un furnizor de servicii de transport privind amenzi probabile de pltit n valoare de 500.000 lei. La sfritul exerciiului N se constituie provizionul. Operaiunea determin creterea cheltuielilor privind provizioanele i crearea sursei de finanare corespunztoare provizionul pentru riscuri i cheltuieli. Creterea elementului de activ cheltuieli, se nregistreaz n debitul contului de activ 6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele, iar creterea elementului de pasiv provizion, se nregistreaz n creditul contului de pasiv 151 Provizioane. Formula contabil este urmtoarea: 6812 Cheltuieli privind provizioanele = 151 Provizioane 500.000 lei

La sfritul exerciiului N contul 6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele s e nchide prin contul 121 Profit i pierdere, efectul acestor cheltuieli fiind preluat de rezultatul exerciiului N cnd s-a produs angajarea lor. 2. n exerciiului N+1 se pltesc efectiv amenzile. Operaiunea afecteaz disponibilitile din contul bancar ( A) i cheltuielile curente (+A). Conturile corespondente sunt: 512 Conturi curente la bnci care se crediteaz cu (- A) i 658 Alte cheltuieli de exploatare, care se debiteaz cu (+ A). Formula contabil este urmtoarea: 658 Alte cheltuieli de exploatare = 512 Conturi curente la bnci 500.000 lei

3. Concomitent cu nregistrarea cheltuielilor cu amenzile pltite efectiv, provizionul devenind fr obiect se anuleaz (- P) prin virare la venituri (+ P). Conturile corespondente care nregistreaz efectul acestei operaiuni sunt: 151 Provizioane pentru riscuri i cheltuieli care se debiteaz cu micorarea elementului de pasiv, i contul 7812 Venituri din provizioane creditat cu creterea elementului de pasiv. Formula contabil este urmtoarea: 151 Provizioane = 7812 Venituri din provizioane 135 500.000 lei

n exerciiul N+1 rezultatul este influenat de cheltuieli i venituri n valoare egal, anulndu se. Remarc: n situaia ctigrii litigiului ntreprinderea nu nregistreaz cheltuieli curente n exerciiul N+1; anularea provizionului rmas fr obiect are efect de majorare a rezultatului n exerciiul N+1, compensnd micorarea rezultatului exerciiului N. 9.2 CONTURILE DE DATORII PE TERMEN LUNG n capitalul permanent al ntreprinderii, alturi de capitalurile proprii, se inclui mprumuturile i datoriile pe termen lung. Acestea reprezint capitalurile primite de la teri pe care ntreprinderea trebuie s le restituie la termen i s plteasc i o dobnd. Din structura capitalului strin fac parte urmtoarele elemente: mprumuturile din emisiunea de obligaiuni; creditele bancare pe termen lung i mediu; datorii legate de participaii; dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate. Creditele bancare pe termen lung i mediu sunt primite de la bnci i alte instituii de creditare i cuprind creditele de peste un an. Acestea sunt acordate de ctre bnci i sunt garantate de ntreprinderi. Obligaiunile sunt titluri de valoare care confer posesorului calitatea de creditor al u nei societi i dreptul de a primi pentru suma mprumutat un venit fix sub form de dobnd. Conturile sintetice privind evidena mprumuturilor i datoriilor asimilate, sunt urmtoarele: 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni, 162 Credite bancare pe termen lung i mediu, 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate, 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor i altele. Contul 162 Credite bancare pe termen lung i mediu este utilizat pentru evidenierea creditelor pe termen lung i mijlociu primite de la bnci. Este cont de surse strine i are funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect suma creditelor primite. Debitul acestui cont reflect suma creditelor restituite. Soldul este creditor i reflect creditele primite i nerambursate.
01:55 01:50

Exemple: 1. Societatea comercial obine un mprumut pe termen lung de la banc n sum de 6.000.000 lei. Operaia produce creterea disponibilului din contul de la banc (+A) nregistrat n debitul contului 512 Conturi curente la bnci i, concomitent, creterea datoriei financiare fa de banc (+P) nregistrat n creditul contului 162 Credite bancare pe termen lung i mediu, astfel: 512 Conturi curente la bnci = 162 Credite bancare pe termen lung i mediu 6.000.000 lei

Dobnda aferent creditului se nregistreaz n contul 168 Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate, similar cu cea aferent mprumutului din emisiunea de obligaiuni. 2. Rambursarea creditului bancar, operaie care produce micorarea disponibilitilor bneti din cont (-A) nregistrat n creditul contului 512 Conturi curente la bnci i, concomitent 136
02:30

micorarea (achitarea) datoriei fa de banc (-P), nregistrat n debitul contului 162 Credite bancare pe termen lung i mediu, astfel: 162 Credite bancare pe termen lung i mediu = 512 Conturi curente la bnci 6.000.000 lei

REZUMAT: Capitalul propriu este partea de capital pus la dispoziia ntreprinderii de ctre proprietari: ntreprinztori individuali, asociai sau acionari i aparine de drept proprietarilor, deci, nu este exigibil (rambursabil). n capitalul propriu se mai cuprind i unele resurse neexigibile, create de ntreprindere pe parcurs, din rezultatele obinute, cum sunt: primele legate de capital, rez ervele, rezultatul reportat, subveniile, profitul nerepartizat i provizioanele. Reprezint srse proprii de finanare. Subscrierea capitalului este operaia prin care subscriptorul declar i semneaz pentru valoarea (numrul de aciuni X valoarea unitar) cu care se angajeaz s participe la constituirea societii comerciale. Conturile de capital propriu au funcie contabil de pasiv. Principalele operaiuni care au loc i care se nregistreaz n contabilitate n legtur cu majorarea capitalului, sunt urmtoarele: subscrierea i emisiunea de aciuni noi, ncorporarea rezervelor ce depesc limitele stabilite, cotele-pri din profit repartizate la capital i alte operaiuni. Operaiunile ce se nregistreaz n contabilitate cu privire la diminuarea capitalului social sunt: retragerea aciunilor sau prilor sociale, diminuarea valorii nominale a aciunilor, rscumprarea aciunilor i anularea lor, acoperirea unor pierderi din anii precedeni, precum i alte operaiuni. Provizioanele reprezint o rezerv care se constituie pe seama cheltuielilor i este destinat acoperirii riscurilor latente, posibile ca urmare a deprecierii elementelor patrimoniale. Acestea se constituie ntr-un exerciiu financiar, urmnd a fi utilizate n exerciiile viitoare. n capitalul permanent al ntreprinderii, alturi de capitalurile proprii, se includ i mprumuturile i datoriile pe termen lung. Acestea reprezint capitalurile primite de la teri pe care ntreprinderea trebuie s le restituie la termen i s plteasc i o dobnd. Conturile care in evidena mprumuturilor pe termen lung au funcie contabil de pasiv. Din structura capitalului strin fac parte urmtoarele elemente: mprumuturile din emisiunea de obligaiuni; creditele bancare pe termen lung i mediu; datorii legate de participaii; dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate. Obligaiunile sunt titluri de valoare care confer posesorului calitatea de creditor al unei societi i dreptul de a primi pentru suma mprumutat un venit fix sub form de dobnd.

137

EVALUARE Timp necesar: 40 min

2. Care este formula contabil corect de nregistrare a subscrierii capitalului social? a) 1011 Capital subscris nevrsat = 456 Decontri cu asociaii privind capitalul b) 456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 1012 Capital subscris vrsat c) 456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 1011 Capital subscris nevrsat d) 456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 117 Rezultatul reportat e) 117 Rezultatul reportat = 1011 Capital subscris nevrsat 3. Care este formula contabil corect de nregistrare a depunerii aporturilor n bani la societate? a) 456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 1011 Capital subscris nevrsat b) 456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 1012 Capital subscris vrsat c) 5121 Conturi la bnci n lei = 456 Decontri cu asociaii privind capitalul d) 5121 Conturi la bnci n lei = 1012 Capital subscris vrsat 4. Care este formula contabil corect de depunere ca aport n natur la societate a unui teren? a. 2111 Terenuri = 456 Decontri cu asociaii privind capitalul b. 212 Construcii = 456 Decontri cu asociaii privind capitalul c. 456 Decontri cu asociaii privind capitalul = 1011 Capital subscris nevrsat d. 1011 Capital subscris nevrsat = 1012 Capital subscris vrsat e. 211 Terenuri = 1012 Capital subscris vrsat 5. Stabilii valoarea capitalului propriu cunoscnd soldurile conturilor: Ct 1011 .4.000 lei Ct 1012..1.500 lei Ct 104...500 lei Ct 161....2.000 lei Ct 162....1.500 lei Ct 211....1.000 lei Ct 212... 6.000 lei Ct 3711.000 lei Ct 5121..1.000 lei a) 4.000 lei; b) 2.500 lei; c) 3.500 lei; d) 4.500 lei; e) 6.000 lei. 6. Ce explicaie putei asocia formulei contabile: 129 = 1068 a) repartizarea profitului la Alte rezerve nainte de nchiderea exerciiului financiar; 138

b) acoperirea pierderii din Alte rezerve; c) majorarea capitalului social din Alte rezerve; d) reportarea pierderii pentru alte exerciii financiare viitoare; e) repartizarea profitului la Alte rezerve dup nchiderea exerciiului financiar. 7. Se rscumpr i se anuleaz 1.000 de aciuni in condiiile: valoare nominal 2 lei/aciune, valoare de rscumprare 1,5 lei/aciune. Care este formula contabil privind anularea aciunilor? a) 109 = 5311 1.500 lei b) 101 = 109 1.500 lei c) 101 = % 2.000 lei 109 1.500 lei 141 500 lei d) 101 = % 2.000 lei 109 1.500 lei 149 500 lei e) 101 = 109 2.000 lei 8. Alegei formula contabil corect, pentru constituirea unor rezerve legale, n valoare de 720 lei, din profitul net realizat la nchiderea exerciiului curent: a) 129 = 1061 720 b) 117 = 1061 720 c) 121 = 1068 720 d) 1061 = 117 720 e) 1061 = 129 720 9. Ce explicaie putei asocia formulei contabile: 117 = 457 a) repartizare profit la rezerve; b) acoperirea pierderilor din anii precedeni din dividende; c) achitarea dividendelor datorate n anii precedeni; d) repartizare profit la dividende; e) constituire dividende la sfritul exerciiului financiar. 10. Care este formula contabil corect de nregistrare a utilizrii primelor de emis iune n scopul majorrii capitalului? a. 104 = 1011 b. 1011 = 104 c. 1011 = 1012 d. 104 = 1012 e. 456 = 104 1 1 . Ce explicaie putei asocia urmtoarei formule contabile: 1 0 1 2 = 1 1 7 a) majorarea capitalului social pe seama rezultatelor i a primelor obinute; b) transformarea capitalului social n profit i n prime; c) diminuarea capitalului social concomitent cu obinerea unui profit; d) diminuarea capitalului social pe seama primelor; e) acoperirea pierderilor pe seama capitalului social. 12. Majorarea capitalului social prin ncorporarea rezervelor statutare va fi nregistrat prin formula: a) 1063 = 1012 139

b) c) d) e)

1061 1063 1011 1012

= = = =

1012 1011 1063 1063

Rspunsuri: 1- c; 2 c; 3 a; 4 e; 5 a; 6 c; 7 b; 8 a; 9-d; 10 d; 11 e; 12 a.

140

Unitatea de nvare 10. ANALIZA I FUNCIONAREA CONTURILOR

Timp necesar: 180 minute Considernd c v-ai nsuit cunotinele din unitile anterioare, vei putea s analizai conturile din punctul de vedere al coninutului lor economic precum i al funciei contabile. n aceast unitate va fi analizat funcionarea conturilor de imobilizri i cele de stocuri i producie n curs de execuie. Analiza va fi ntregit de aplicaii pe operaii economicofinanciare specifice grupei de conturi analizat. Studiind unitatea, vei fi capabili:

s recunoatei conturile de imobilizri; s recunoatei conturile de stocuri i producie n curs de execuie; s identificai coninutul economic al conturilor prezentate; s identificai funcia contabil a acestora; s aplicai regulile de funcionare a conturilor n analiza contabil a operaiilor cu elemente de imobilizri i de producie n curs de execuie. 10.1 CONTURILE DE IMOBILIZRI Conturile de imobilizri evideniaz fluxurile i valorile economice destinate s serveasc o perioad ndelungat n activitatea unitii patrimoniale. Grupa conturilor de imobilizri include trei subgrupe corespunztoare celor trei categorii de imobilizri: corporale, necorporale i financiare. Conturile de imobilizri au o funcie contabil de activ. n debitul acestor conturi se nregistreaz cheltuielile activate n cazul imobilizrilor necorporale; intrrile de bunuri imobile prin achiziie, construcie sau producie proprie i aport n natur n cazul imobilizrilor corporale; valoarea titlurilor financiare achiziionate sau investite n capitalul altor ntreprinderi, depozitele de disponibil pe termen lung, creanele imobilizate n cazul imobilizrilor financiare. n creditul conturilor se reflect cheltuielile amortizate integral n cazul imobilizrilor corporale; ieirile de imobilizri prin scoatere din funciune sau cedare (vnzare, cesionare) n cazul imobilizrilor necorporale i financiare. Soldul debitor evideniaz valoarea contabil de intrare a activelor imobilizate aflate n inventarul unitii patrimoniale. 10.1.1. Conturile de imobilizri corporale 10.1.1.1. Coninutul, evaluarea i amortizarea imobilizrilor corporale Imobilizrile corporale reprezint acele bunuri cu valoare mare care sunt destinate s serveasc o perioad ndelungat n activitatea unitii patrimoniale, i care nu se consum la prima utilizare. Deci, sunt acele bunuri care particip la mai multe cicluri de exploatare i i transmit treptat valoarea asupra noilor produse obinute. n structura imobilizrilor corporale se cuprind dou mari grupe: terenurile i mijloacele fixe.

00:00

141

Terenurile pot fi evideniate n contabilitate ca: terenuri agricole, terenuri silvice; terenuri cu zcminte; terenuri cu amenajri; alte terenuri. La intrarea n patrimoniu, terenurile se nregistreaz n contabilitate la costul de achiziie dac sunt cumprate, i la valoarea de utilitate estimat dac sunt aduse ca aport la societate. Terenurile nu sunt supuse amortizrii; sunt supuse amortizrii investiiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, blilor, iazurilor, i alte lucrri similare. Imobilizrile corporale denumite mijloace fixe6 sunt definite ca obiectul singular sau complexul de obiecte care se utilizeaz ca atare i ndeplinete cumulativ dou condiii: au o durat normat de utilizare mai mare de un an i o valoare mai mare dect limita stabilit de lege. Cele care ndeplinesc numai una din aceste dou condiii sunt considerate active circulante sub denumirea de obiecte de inventar, asimilate activelor circulante materiale. La intrarea n patrimoniu, mijloacele fixe se nregistreaz la costul de achiziie pentru mijloacele fixe cumprate; costul de producie pentru mijloacele fixe produse n unitatea patrimonial sau construite, valoarea de utilitate estimat pentru activele imobilizate obinute cu titlu gratuit i cele dobndite ca aport n natur al asociailor, valoarea just, rezultat n urma reevalurii unor mijloace fixe conform legii. Valoarea de intrare se mai numete i valoare contabil sau valoare de inventar, deoarece la aceast valoare mijloacele fixe rmn nregistrate n patrimoniul ntreprinderii. Aceasta se schimb numai cu ocazia reevalurilor. Evidena analitic se ine pe fiecare obiect de eviden, prin care se nelege obiectul singular sau complexul de obiecte cu toate dispozitivele i accesoriile lui, destinat s ndeplineasc n mod independent, n totalitatea lui, o funcie distinct. Recuperarea valorii mijloacelor fixe se face n mod treptat pe calea amortizrii. Amortizarea se determin prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a mijloacelor fixe. Amortizarea se calculeaz pe baza unui plan de amortizare, de la data punerii n funciune a mijloacelor fixe pn la recuperarea integral a valorii lor de intrare. Amortizarea mijloacelor fixe se nregistreaz distinct n contabilitate pe categorii i pe obiecte de eviden. Prin scderea amortizrii din valoarea contabil (de intrare) se obine valoarea net contabil (rmas sau real). Reevaluarea mijloacelor fixe este operaiunea de stabilire a valorii juste a fiecrui mijloc fix existent n patrimoniu. 10.1.1.2. Contabilitatea operaiilor economice privind imobilizrile corporale Principalele operaii economice ce au loc n legtur cu imobilizrile corporale sunt: intrarea n patrimoniu, utilizarea imobilizrilor corporale n activitatea ntreprinderii i ieirea din patrimoniu. Pentru evidenierea imobilizrilor corporale se utilizeaz conturile sintetice 211 Terenuri, 212 Construcii i 213 Instalaii tehnice, mijloace de transport, animale i plantaii, 7 care dup coninutul economic sunt conturi de mijloace economice, iar dup funcia contabil sunt conturi de activ. Se debiteaz cu intrrile n patrimoniu a terenurilor i respectiv, a mijloacelor fixe pe diferite ci (cumprri, investiii-construcii, aport n natur la societate, donaii cu titlu gratuit, plusuri constatate la inventariere). Se crediteaz cu ieirile din patrimoniu a terenurilor i respectiv,

00:07

00:08
6 7

Sintagma mijloace fixe este specific sistemului de contabilitate romnesc. Conturile sintetice 212 i 213 au coninut economic mijloace fixe

142

a mijloacelor fixe pe diverse ci (casare, vnzare, lipsuri constatate la inventariere, donaii, participaii, distruse datorit calamitilor naturale). Soldurile debitoare reflect existentul de imobilizri corporale, respectiv terenuri i mijloace fixe.
Imobilizrile corporale cuprind: . La intrare, imobilizrile corporale se evalueaz la .......... ........................................................................Conturile de imobilizri corporale au funcie contabil de ............................................................................................................................................... ........
00:10

De exemplu: 1. ntreprinderea achiziioneaz un utilaj n valoare de 200.000 lei. Aceast operaie economic produce ca efect majorarea elementului de activ fix i totodat, majorarea elementului de pasiv datorii comerciale. Operaia va fi nregistrat n contul de activ Echipamente tehnologice i n contul de pasiv Furnizori de imobilizri. Conform regulilor de funcionare a conturilor, contul Echipamente tehnologice se va debita cu creterea de activ, iar contul Furnizori de imobilizri se va credita cu creterea de pasiv. Formula contabil este urmtoarea: 2131 = 404 200.000 Echipamente tehnologice Furnizori de imobilizri lei Mijloacele fixe existente sunt utilizate n diferite sectoare de activitate ale ntreprinderii, cu care ocazie i pierd treptat o parte din valoarea de utilitate i corespunztor o parte din valoare. Aceast pierdere este cunoscut sub denumirea de uzur a crei expresie valoric se include n cheltuieli sub form de amortizare. Amortizarea se calculeaz pe toat durata de folosire a mijlocului fix, pn la recuperarea integral a valorii, n metoda liniar, astfel:
Aa V .I . T

Aa = amortizarea anual (anuitatea) V.I. = valoarea de nregistrare (contabil) T. = timpul de funcionare (n ani) De exemplu, dac mijlocul fix achiziionat, cu valoarea de 200.000 lei are o durat normal de utilizare de 5 ani, atunci anuitatea se calculeaz astfel:
Aa 200.000lei 5 40.000lei

Pentru evidenierea amortizrii imobilizrilor corporale se utilizeaz contul sinteti c 281 Amortizri privind imobilizrile corporale, care ndeplinete o funcie de cont rectificativ a valorii de intrare a imobilizrilor corporale i are funcie contabil de pasiv. Se crediteaz cu amortizarea imobilizrilor corporale calculat i inclus n cheltuieli. Se debiteaz cu amortizarea imobilizrilor corporale scoase din patrimoniu. Soldul este creditor i reflect amortizarea mijloacelor fixe.

143

Durata de folosire (ani) 1 2 3 4 5 TOTAL

Valoarea de Amortiza Valoarea rmas nregistrare rea (net contabil) (contabil) calculat 200.000 40.000 160.000 200.000 40.000 120.000 200.000 40.000 80.000 200.000 40.000 40.000 200.000 40.000 0 x 200.000 x

Amortizare cumulat 40.000 80.000 120.000 160.000 200.000

Din tabel se observ c acest mijloc fix rmne evideniat n contabilitate la valoarea de nregistrare de 200.000 lei, toat perioada de existen i funcionare a lui, deoarece, din punct de vedere fizic el este i trebuie s fie ntreg ca s poat funciona. Pe msura utilizrii lui, el i pierde din valoare care se recupereaz prin amortizarea calculat i nregistrat anual. 2. Se calculeaz i se nregistreaz amortizarea utilajului n anul I.
Anuitatea 200.000lei 5 ani 40.000lei/an

Aceast operaie produce o cretere a cheltuielilor cu amortizarea (+A) nregistrat n debitul contului 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile i provizioanele i, concomitent, o diminuare a valorii utilajului, care nu se nregistreaz direct n contul de activ 2131 Echipamente tehnologice, care menine nemodificat valoarea de intrare a mijlocului fix, ci, n creditul contului rectificativ 281 Amortizri privind imobilizrile corporale. Acest cont suplinete creditul contului de imobilizri, fiindu-i atribuit o funcie contabil de pasiv; astfel se poatre considera creterea de pasiv din creditul contului 281 Amortizri privind imobilizrile corporale ca surs de finanare a valorii mijlocului fix depreciat. Formula contabil este urmtoarea: 681 = Cheltuieli de exploatare privind amortizrile i provizioanele 281 Amortizri privind imobilizrile corporale 40.000 lei

n urmtorii ani de folosire se repet nregistrrile, astfel c dup cinci ani de utilizare a mijlocului fix situaia n conturi se prezint astfel: 2131 Echipamente tehnologice D
1

281 Amortizarea imobilizrilor corporale D 200.000 40.000 40.000 40.000 40.000 40.000 C 1 2 3 4 5
2

200.000

C 200.000

144

681 Cheltuieli de exploatare pv. amortizrile i provizioanele D C 1 40.000 2 40.000 3 40.000 4 40.000 5 40.000

Datele din contul 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile i provizioanele au n acest moment numai o valoare informaional. n realitate acest cont s-a nchis la sfritul fiecrui an. Soldurile celorlalte dou conturi reflect urmtoarele: Contul 213 Echipamente tehnologice are un sold de 200.000 lei, care reflect valoarea de nregistrare a mijlocului fix, care n realitate nu mai exist ntruct ea a fost recuperat anual i se gsete ca sold al contului 281 Amortizri privind imobilizrile corporale. n aceste condiii se pune problema scoaterii din eviden a mijlocului fix complet uzat i amortizat, deci ieirea din patrimoniu a mijlocului fix precum i a amortizrii nregistrate sau nchiderea celor dou conturi. Ieirea imobilizrilor corporale din patrimoniu poate avea loc n urmtoarele situaii: - au ajuns la limita duratei lor de utilizare i sunt scoase din funciune (casate); - vnzare (cedare); - lipsuri constatate n gestiune; - donaii cu titlu gratuit; - retrageri de pri sociale de ctre asociai. Scoaterea din funciune a mijloacelor fixe are loc atunci cnd mijloacele fixe ajung la limita fizic a uzurii i nu mai pot satisface cerinele impuse de parametrii tehnico-economici ai procesului de producie. Exist situaii n care se decide casarea mijlocului fix nainte de a fi amortizat integral, dac meninerea n funciune nu mai corespunde criteriilor economice. De exemplu: 3. Se nregistreaz scoaterea din eviden a mijlocului fix care are valoarea de nregistrare de 200.000 lei i este amortizat integral. Aceast operaie economic are ca efect modificarea unui element de activ n sensul scderii imobilizrilor corporale; totodat modificarea unui element de pasiv rectificativ, tot n sensul scderii. Cele dou conturi n care se va nregistra operaia economic sunt: Echipamente tehnologice i Amortizri privind imobilizrile corporale. Potrivit regulilor de funcionare a conturilor, scderea de activ se va nregistra n contul Echipamente tehnologice pe credit, iar scderea de pasiv se va nregistra n contul Amortizri privind imobilizrile corporale pe debit. 145

00:30

Astfel, s-a ajuns la urmtoarea formul contabil: 281 Amortizri privind imobilizrile corporale = 2131 Echipamente tehnologice 200.000 lei

Dac se face nregistrarea n ordine sistematic n conturile deschise anterior, acestea se nchid, deci nu mai prezint sold. Ieirea mijloacelor fixe din patrimoniul ntreprinderii pe celelalte ci (vnzare, donaie, lipsuri etc.), se face la valoarea pe care o au n momentul respectiv, n general, incomplet amortizate. De exemplu: 4. Se nregistreaz vnzarea mijlocului fix dup trei ani de folosire. Situaia n conturi este, deci, urmtoarea: 281 Amortizarea imobilizrilor corporale C 200.000
4

2131 Echipamente tehnologice D 200.000

D 120.000

120.000 658 Alte cheltuieli de exploatare D C 80.000

C 40.000 40.000 40.000 120.000

Aceast operaie economic are ca efect modificarea a trei elemente patrimoniale, astfel: Echipamente tehnologice, element din activul bilanului care se va micora cu ntreaga valoare de intrare n patrimoniu: Amortizri privind imobilizrile corporale, element de pasiv care se va micora cu ntreaga amortizare nregistrat n cei trei ani de utilizare; Alte cheltuieli de exploatare, element de activ care se va majora prin includerea n cheltuieli a valorii neamortizate a mijlocului fix. Operaia se va nregistra n trei conturi care poart denumirea elementelor modificate, astfel: contul Echipamente tehnologice fiind cont de activ i avnd de nregistrat o micorare se va credita cu valoarea mijlocului fix; contul Amortizri privind imobilizrile corporale, fiind cont de pasiv i avnd de nregistrat o micorare, se va debita cu amortizarea nregistrat; contul Cheltuieli de exploatare privind amortizrile i provizioanele fiind cont de activ i avnd de nregistrat o majorare a cheltuielilor prin includerea diferenei neamortizate, se va debita.

146

Formula contabil de nregistrare a acestei operaii este, deci: % 281 Amortizri privind imobilizrile corporale 658 Alte cheltuieli de exploatare = 2131 Echipamente tehnologice 200.000 lei 120.000 lei 80.000 lei

nregistrarea n ordine sistematic se va face n conturile deschise anterior (ca situaie existent). 10.1.2. Conturile de imobilizri necorporale Imobilizrile necorporale constau n drepturi ale ntreprinderii asupra unor imobilizri care nu se concretizeaz n bunuri fizice cu coninut material, ci ntr-un document juridic sau comercial. n structura acestora se cuprind o serie de componente, cum sunt: cheltuieli de constituire a societilor comerciale, programele informatice, fondul comercial, cheltuielile de dezvoltare, concesiunile, brevetele, licenele, mrcile de fabric sau de comer i alte drepturi i valori similare. Aceste componente ale imobilizrilor necorporale sunt procurate de ntreprindere prin cumprare de la alte ntreprinderi, aduse ca aport la societate, donaii cu titlu gratuit sau sunt produse n propriul proces de producie al ntreprinderii. Recuperarea valorii se face tot pe calea amortizrii, adic prin includerea anual n cheltuieli a unei pri din valoarea acestora, iar n cazul cedrii (vnzri), prin sumele ncasate de la teri. Pentru evidenierea existenei i micrii imobilizrilor necorporale se utilizeaz urmtoarele conturi sintetice: 201 Cheltuieli de constituire"; 203 Cheltuieli de dezvoltare; 205 Concesiuni, brevete i alte drepturi i valori similare; 207 Fond comercial; 208 Alte imobilizri necorporale; 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale. Contul 201 Cheltuieli de constituire este utilizat pentru evidenierea cheltuielilor ocazionate de nfiinarea sau dezvoltarea ntreprinderii, cum sunt: cheltuielile de nscriere i nmatriculare, cheltuielile cu emisiunea i vnzarea de aciuni, cheltuieli de publicitate i de prospectare a pieei i altele. Are funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect cheltuielile ocazionate de nfiinarea i dezvoltarea societii de natura celor menionate. Creditul acestui cont reflect cheltuielile de constituire amortizate integral. Soldul este debitor i reflect cheltuielile de constituire neamortizate. Contul 203 Cheltuieli de dezvoltare este utilizat pentru evidenierea cheltuielilor de cercetare dezvoltare efectuate n scopul obinerii de imobilizri necorporale. Dezvoltarea cuprinde ansamblul de lucrri sistematice, bazate pe cunotine obinute prin cercetare sau experiene practice, efectuate n vederea obinerii produciei de materiale, dispozitive, procedee, sisteme sau servicii noi, sau ameliorarea celor existente. Contul 203 Cheltuieli de dezvoltare are funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect lucrrile i proiectele de cercetare i dezvoltare efectuate pe cont propriu. Creditul acestui cont reflect cheltuielile de dezvoltare amortizate integral. Soldul este debitor i reflect cheltuielile de cercetare i dezvoltare nregistrate.
00:45

147

Contul 205 Concesiuni, brevete i alte drepturi i valori similare, evideniaz cheltuielile fcute pentru a obine avantajul pe care l constituie protecia acordat n anumite condiii inventatorului, autorului sau beneficiarului dreptului de exploatare a unui brevet, a unei licene, a unei mrci de fabric, a unui procedeu, a unui drept de proprietate literar sau artistic, sau titularului unei concesiuni. Totodat, evideniaz concesiunile, brevetele, licenele, mrcile de fabric i de comer aduse ca aport la societate, achiziionate sau dobndite pe alte ci, imobilizate pe o perioad determinat. Contul menionat are funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect concesiunile, brevetele i alte drepturi i valori similare achiziionate, realizate pe cont propriu, aduse ca aport la nfiinarea societii. Creditul acestui cont reflect aceleai elemente amortizate integral, precum i valoarea neamortizat la cedarea (vnzarea) elementului de imobilizare. Soldul este debitor i reflect concesiunile, brevetele, licenele i alte valori similare existente. Contul 207 Fond comercial este utilizat pentru evidenierea unei imobilizri care nu a putut face obiectul unei evaluri i a unei contabilizri n bilan, care se determin ca diferen ntre valoarea de aport sau costul de achiziie i valoarea activului net al acestuia. El concur la meninerea i dezvoltarea potenialului activitii ntreprinderii, i cuprinde: clientela, vadul comercial, debueele, reputaia, poziia, etc. Contul 207 Fond comercial are funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect valoarea fondului comercial achiziionat precum i cel adus ca aport la capitalul societii. Creditul acestui cont reflect valoarea fondului comercial cedat. Soldul este debitor i reflect fondul comercial existent. Contul 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale. Acest cont evideniaz amortizarea calculat asupra imobilizrilor necorporale. Pentru cunoaterea amortizrii pe fiec are fel de imobilizare necorporal, contul sintetic, se desfoar n urmtoarele subconturi: 2801 Amortizarea cheltuielilor de constituire"; 2803 Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare; 2805 Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale i altor drepturi i valori similare; 2807 Amortizarea fondului comercial; 2808 Amortizarea altor imobilizri necorporale. Contul 280 Amortizri privind imobilizrile necorporale are funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect valoarea cheltuielilor aferente amortizrii imobilizrilor necorporale. Debitul acestui cont reflect amortizarea cumulat, aferent imobilizrilor necorporale cedate, sau scoase din activ. Soldul creditor, reflect amortizarea aferent imobilizrilor necorporale la sfritul exerciiului.

01:10

Exemple de utilizare a conturilor menionate: 1. ntreprinderile achiziioneaz un program informatic n valoare de 500.000 lei; se estimeaz o durat de utilizare de doi ani. Aceast operaie va avea ca efect modif icarea elementului de imobilizri necorporale n sensul creterii, ceea ce semnific majorarea activului prin intrarea n patrimoniu a unui bun economic, i totodat, majorarea unui element din pasiv datorii comerciale, ceea ce semnific creterea obligaiei fa de furnizorul de imobilizri de a-i plti contravaloarea bunului primit. Creterea de activ se va nregistra n debitul contului Alte imobilizri necorporale,

148

iar creterea de pasiv se va nregistra n creditul contului Furnizori de imobilizri. Astfel, s-a ajuns la urmtoarea formul contabil: 208 Alte imobilizri necorporale = 404 Furnizori de imobilizri 500.000 lei

2. Se nregistreaz amortizarea programului informatic pentru primul an de utilizare n sum de 250.000 lei. Aceast operaie economic are ca efect majorarea elementului de activ Cheltuielile de exploatare privind amortizrile i provizioanele, prin includerea n cheltuieli a amortizrii i concomitent, majorarea elementului de pasiv Amortizri privind imobilizrile necorporale, prin majorarea amortizrii nregistrate. Creterea de activ se nregistreaz n debitul contului Cheltuieli de exploatare privind amortizrile i provizioanele, iar creterea de pasiv, se nregistreaz n creditul contului Amortizri privind imobilizrile necorporale. Formula contabil este urmtoarea: 681 = 280 250.000 lei Cheltuieli de exploatare privind Amortizri privind amortizrile i provizioanele imobilizrile necorporale n anul al doilea de folosire a programului informatic se nregistreaz amortizarea prin aceeai formul contabil, astfel n anul doi de folosire s-a recuperat ntreaga valoare. 3. Se nregistreaz scoaterea din eviden a programului informatic complet amortizat. Aceast operaie produce diminuarea elementului de activ fix necorporal Alte imobilizri necorporale, prin ieirea din patrimoniu a acestui bun i totodat, diminuarea elementului de pasiv Amortizri privind imobilizrile necorporale, prin micorarea amortizrii acumulate. Diminuarea de activ se nregistreaz n creditul contului Alte imobilizri necorporale, iar diminuarea de pasiv se nregistreaz n debitul contului Amortizri privind imobilizrile necorporale. Formula contabil este urmtoarea: 280 = 208 500.000 Amortizri privind Alte imobilizri lei imobilizrile necorporale necorporale nregistrarea n ordine sistematic a operaiilor menionate se prezint astfel: 404 208 280 681 Furnizori deAlte imobilizri Amortizri pv. Chelt. de expl. imobilizri necorporale imobilizrile corporale pv. amortiz. i provizioanele D CD CD CD C 3 2 1 500.000 500.000 500.000 500.000 250.000 250.000 250.000 250.000

01:20

149

Efectuai analiza urmtoarelor operaii: 1. Cheltuielile ocazionate de nfiinarea unei societai este n valoare de 500 lei. 2. Administratorul hotrte amortizarea cheltuielilor de constiruire n 2 ani. S se calculeze i s se nregistreze amortizarea pentru prima lun. 3. Dup 2 ani, cheltuielile de constituire se scot financiare din evidena contabil. 10.1.3 . Conturile de imobilizri ........................................................................................................................................ ........................................................................................................................................ ........................................................................................................................................ ........................................................................................................................................ ................................................................................................................................

01:25

Regiile autonome, i, n special, societile comerciale pot participa cu capital la formarea capitalului altor societi comerciale, sau la dezvoltarea acestora, prin: cumprarea de aciuni i obligaiuni; prin pri sociale; prin mprumuturi acordate pe termen lung. O ntreprindere poate cumpra aciunile altei societi pe o perioad mare de timp, fapt pentru care aciunile respective fac parte, i sunt nregistrate n patrimoniul ntreprinderii. Dac numrul aciunilor cumprate este relativ mare, posesia lor permite exercitarea unei influene asupra ntreprinderii de la care le-a cumprat. Totodat, ntreprinderile care au sume disponibile pot acorda altor ntreprinderi mprumuturi pe termen lung. Pentru titlurile de participare deinute ntreprinderile ncaseaz anual cote-pri din profit sub form de dividende, iar pentru mprumuturile acordate ncaseaz dobnzi. Principalele conturi sintetice n care se nregistreaz operaiile economice privind imobilizrile financiare sunt: 263 Interese de participare; 267 Creane imobilizate; 269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare. Contul 263 Interese de participare are funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect valoarea titlurilor de participare achiziionate, rscumprate, sau aduse ca aport la societate. Creditul acestui cont reflect valoarea titlurilor de participare cedate. Soldul reflect valoarea titlurilor de participare existente. Contul 267 Creane imobilizate are funcie contabil de activ. n debitul acestui cont se reflect valoarea mprumuturilor acordate i a veniturilor de realizat din dobnzile la mprumuturi. n creditul acestui cont se reflect valoarea mprumutului rambursat i a dobnzii ncasate. Soldul este debitor i reflect valoarea mprumuturilor i a diverselor creane acordate altor ntreprinderi. Contul 269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare este cont cu funcie contabil de pasiv i este utilizat pentru evidenierea obligaiilor de plat create n cadrul relaiilor de achiziionare a imobilizrilor financiare. Creditul acestui cont reflect sumele datorate pentru achiziionarea de imobilizri financiare. Debitul acestui cont reflect sumele pltite pentru imobilizrile financiare achiziionate. Soldul este creditor i reflect sumele datorate i nepltite. Exemple: 1. Se cumpr de la o societate X, pe termen lung, un pachet de 1.000 aciuni cu valoare nominal de 9.000 lei, reprezentnd o cot de 30% din capitalul societii X. Aceast operaie economic are ca efect creterea elementului de imobilizri financiare (+A) i totodat, creterea elementului de pasiv datorii. Conform regulilor de funcionare a conturilor,

01:30

150

creterea de activ se va nregistra n contul Interese de participare pe debit, iar creterea de pasiv se va nregistra n contul Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare, pe credit. Formula contabil: 263 Interese de participare = 269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare 9.000.000 lei

2. Se achit titlurile cumprate din disponibilul existent n cont n banc. Aceast operaie are ca efect scderea de activ a disponibilitilor existente n contul curent al ntreprinderii de la banc i concomitent, o scdere de pasiv a obligaiei ntreprinderii fa de tera persoan de la care a cumprat titlurile. Scderea de pasiv va fi nregistrat n debitul contului de pasiv Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare, iar scderea de activ va fi nregistrat n creditul contului de activ Conturi curente la bnci. Formula contabil la care s-a ajuns este urmtoarea: 269 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare = 512 Conturi curente la bnci 9.000.000 lei

3. ntreprinderea acord societii X un mprumut pe termen lung n sum de 3.000.000 lei. Dobnda cuvenit este de 10%
Dobanda 3.000.000 10 100 300.000lei

Aceast operaie economic produce urmtoarele modificri patrimoniale: o micorare n activul bilanului la elementul ce semnific disponibilul existent n contul ntreprinderii; o majorare n pasivul bilanului la elementul ce semnific venituri financiare obinute de ntreprindere din dobnda cuvenit; o majorare n activul bilanului la elementul ce semnific dreptul de crean a ntreprinderii de a ncasa la scaden contravaloarea mprumutului i a dobnzii cuvenite. innd seama de regulile de funcionare a conturilor, micorarea de activ se va nregistra n creditul contului Conturi curente la bnci, creterea de pasiv se va nregistra n creditul contului Venituri din creane imobilizate, iar creterea de activ se va nregistra n debitul contului Creane imobilizate. Formula contabil la care s-a ajuns n urma efecturii analizei contabile este urmtoarea: 267 Creane imobilizate = % 512 Conturi curente la bnci 763 Venituri din creane 151 3.300.000 lei 3.000.000 lei 300.000 lei

imobilizate 4. La scaden se nregistreaz mprumutul restituit, inclusiv dobnda cuvenit. Aceast operaie economic are ca efect creterea de activ a disponibilului n contul ntreprinderii de la banc i totodat, scderea de activ a dreptului de crean al nt reprinderii. Operaia economic se va nregistra n dou conturi corespondente: Creane imobilizate i Conturi curente la bnci. Contul Curente la bnci, fiind cont de activ se va debita cu suma ce reprezint creana ncasat, iar contul Creane imobilizate, fiind cont de activ, se va credita cu micorarea dreptului de crean. 512 Conturi curente la bnci = 267 Creane imobilizate 3.300.000 lei

Cesionarea (vnzarea) titlurilor de participare se efectueaz prin intermediul bursei de valori. Preul de cesiune (vnzare) se nregistreaz n categoria veniturilor, n contul 7641 Venituri din imobilizri financiare cedate. Exemplu: Se vnd 500 aciuni din pachetul de titluri de participare, la preul de cesiune de 12.000 lei/aciune. a) Se nregistreaz vnzarea reprezentnd transferul dreptului de proprietate. Operaia produce creterea unui element de activ dreptul de crean asupra cumprtorului i creterea unui element de pasiv ce semnific venitul financiar (ca surs de provenien a elementului de activ creana). Conturile corespondente sunt: 461 Debitori diveri, cont de activ care nregistreaz n debit creterea dreptului de crean i contul de pasiv 7641 Venituri din imobilizri financiare cedate care se crediteaz cu creterea veniturilor. Formula contabil este: 461 Debitori diveri = 7641 Venituri din imobilizri financiare cedate 6.000.000 lei

b) Se nregistreaz ieirea din patrimoniu a aciunilor cedate, la valoarea contabil de nregistrare (costul de achiziie de 9.000 lei/aciune). Operaia produce scderea unui element de activ ca semnific imobilizri financiare sub forma titlurilor de participare i creterea unui element de activ ce semnific cheltuielile (la cost de achiziie). Conturile corespondente: 263 Interese de participare, cont de activ care se crediteaz cu scderea de activ i 6641 Cheltuieli privind imobilizrile financiare cedate, cont de activ care se debiteaz cu creterea de activ. Formula contabil este: 6641 Cheltuieli privind = Imobilizrile financiare cedate 263 Interese de participare 4.500.000 lei

152

Remarc: deoarece imobilizrile financiare nu se amortizeaz, includerea n cheltuieli a costului de achiziie se efectueaz la ieirea din patrimoniu.
01:50

10.2 CONTURILE DE STOCURI I PRODUCIE N CURS DE EXECUIE 10.2.1. Coninutul i structura stocurilor i a produciei n curs de execuie Stocurile de valori materiale i comenzile n curs de execuie cuprind totalitatea bunurilor i serviciilor din cadrul ntreprinderii, n scopul consumrii lor n procesul de producie sau pentru a fi vndute n aceeai stare, sau dup ce au suferit o prelucrare. n structura stocurilor se cuprind urmtoarele elemente: materii prime, materiale consumabile, produsele, animalele, mrfurile, ambalajele, obiectele de inventar i producia n curs de execuie. Materiile prime sunt acele bunuri care particip la producerea noilor produse i care se caracterizeaz prin faptul c i transmit direct valoarea, ct i coninutul lor material asupra noilor produse, cptnd o nou form i chiar o nou destinaie. Materialele consumabile sunt acele bunuri materiale care au caracteristic faptul c particip direct la procesul de producie sau ajut procesul de producie, fr a se regsi, de regul, n coninutul noului produs obinut. Produsele, se pot gsi sub form de semifabricate, adic produsele al cror proces tehnologic a fost terminat ntr-o secie (faz de fabricaie) i care trec n continuare n procesul tehnologic al altei secii, sau se livreaz altor ntreprinderi; produse finite, adic produsele care au parcurs n ntregime fazele procesului de fabricaie i nu mai au nevoie de prelucrri ulterioare n cadrul unitii patrimoniale, putnd fi depozitate n vederea vnzrii altor ntreprinderi; produse reziduale, care se obin n acelai proces de producie fr a ndeplini condiiile de calitate, putnd fi utilizate n alte scopuri sub forma rebuturilor, materialelor recuperabile, sau a deeurilor. Animalele i psrile, respectiv animalele nscute i cele tinere de la orice specie de animale, crescute i folosite pentru reproducie, puse la ngrat pentru a fi vndute, coloniile de albine precum i animalele de producie pentru lapte, carne, ln, blan. Mrfurile sunt acele bunuri materiale pe care ntreprinderea le cumpr n scop de revnzare n aceeai form. Ambalajele sunt acele bunuri care servesc la pstrarea i transportul produselor i mrfurilor i care pot, fi ambalaje refolosibile, achiziionate goale sau odat cu bunurile aprovizionate i ambalaje confecionate n ntreprindere n scopul utilizrii sau vnzrii. Obiecte de inventar sunt acele bunuri materiale care nu ndeplinesc cumulativ cele dou condiii de a fi considerate mijloace fixe: au o valoare mai mic dect limita prevzut de lege, indiferent de durata lor de utilizare, sau au o durat de utilizare mai mic de un an, indiferent de valoarea lor. Sunt asimilate obiectele de inventar i urmtoarele categorii de bunuri: echipamentul de protecie i de lucru, cazarmamentul i alte bunuri similare. Producia n curs de execuie este acea producie care nu a parcurs toate fazele procesului de fabricaie, prevzute n procesul tehnologic, sau crora nu li s-a efectuat nc recepia tehnic, considerate ca producie neterminat. n cadrul produciei n curs de execuie se cuprind i lucrrile n curs. Cu excepia produciei n curs de execuie, stocurile de bunuri materiale se pot afla la un moment dat n ntreprindere, sau date n pstrare sau pentru prelucrare la alte ntreprinderi.
02:00

153

Totodat, n cadrul ntreprinderii se pot afla la un moment dat, bunuri ale altor ntreprinderi n scopul pstrrii sau prelucrrii i care sunt evideniate separat. De menionat c este interzis prin lege deinerea de valori materiale i bneti sub orice form i cu orice titlu, a oricror drepturi i obligaii patrimoniale, precum i efectuarea de operaiuni patrimoniale, fr a fi nregistrate n contabilitate.

10.2.1.1. Evaluarea stocurilor i a produciei n curs de execuie Contabilitatea stocurilor de valori materiale se ine cantitativ-valoric, sau numai valoric. La intrarea i patrimoniu, bunurile materiale se evalueaz pe categorii de bunuri, astfel: cele cumprate din afar la preul de achiziie, cele produse de ctre ntreprindere la costul de producie, iar animalele i psrile la preul de achiziie sau de producie, dup caz. La ieirea din patrimoniu bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate prin aplicarea de costuri determinate prin metode specifice, astfel: metoda costului mediu ponderat (C.M.P); metoda primei intrri primei ieiri (F.I.F.O.); metoda ultimei intrri primei ieiri (L.I.F.O.); metoda preurilor standard (prestabilite). Costul mediu ponderat se determin dup fiecare intrare, sau la sfritul lunii, calculnd media ponderat a stocurilor intrate cu preul unitar al fiecrei intrri. Potrivit metodei FIFO bunurile ieite din patrimoniu se evalueaz la costul de achiziie (sau de producie) al primei intrri sau lot. Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie (sau de producie) al lotului urmtor, n ordine cronologic. Metoda LIFO calculeaz preul de ieire ca pre de achiziie sau de producie al ultimului lot intrat, urmnd fluxul intrrilor n ordine cronologic invers pe msura epuizrii loturilor. Preturile standard, numite i prestabilite (planificate) sunt preuri medii ale perioadei precedente. Evaluarea la aceste preuri necesit evidenierea separat a diferenelor de pre fa de costul de achiziie sau costul de producie. Diferenele de pre dintre preul standard i costul de achiziie se nregistreaz n momentul intrrii bunurilor n patrimoniu i se repartizeaz proporional asupra valorii bunurilor ieite din patrimoniu, ct i asupra celor rmase n stoc. Repartizarea acestora se fac pe baza coeficientului de repartizare a diferenelor de pre; ( k dp ), care se determin pe baza informaiilor nregistrate n debitul conturilor de diferene de pre i a celor din debitul conturilor de stocuri, astfel:
k dp Sold initial al diferentelor de pret Diferente de pret aferente intrarilor in timpulperioadei Sold initial al stocurilorexistente Valoarea intrarilorin timpulperioadei

Coeficientul astfel calculat se aplic la valoarea bunurilor ieite din gestiune i se obine cota din diferenele de pre, care se nregistreaz n conturile corespunztoare bunurilor ieite. Coeficientul de repartizare a diferenelor de pre se calculeaz n baza informaiilor din conturile sintetice, pe grupe sau categorii de stocuri. La sfritul perioadelor, soldurile conturilor de diferene de pre se adun la soldurile conturilor de stocuri la preuri de nregistrare i astfel se obine costul efectiv de achiziionare sau de producie. Valoarea produciei n curs de execuie se determin prin inventarierea produciei neterminate la finele perioadei, prin metode tehnice de constatare a stadiului sau gradului de efectuare a
02:10

154

operaiilor tehnologice, sau prin metoda contabil, potrivit creia valoarea produciei n curs de execuie este egal cu diferena dintre totalul cheltuielilor de producie i costul efectiv al produciei obinute. 10.2.2. Conturile de stocuri Pentru cunoaterea existenei i micrii stocurilor de materii prime i materiale se utilizeaz, urmtoarele conturi sintetice: 301 Materii prime, 302 Materiale consumabile, 303 Materiale de natura obiectelor de inventar, 308 Diferenele de pre la materii prime i materiale. Contul 301 Materii prime este utilizat pentru evidenierea existenei i micrii stocurilor de materii prime care particip direct la fabricarea produselor i care se regsesc n produsul finit, integral sau parial, n starea lor iniial, fie transformat. Dup coninutul economic este cont de mijloace circulante cu coninut material, iar dup funcia contabil este cont de activ. Debitul acestui cont reflect valoarea materiilor prime intrate n gestiunea ntreprinderii pe urmtoarele ci: achiziionare din afar, aduse de la teri unde au fost date spre prelucrare sau pstrare, aduse ca aport n natur la societate, primite prin donaii cu titlu gratuit, constatate plus la inventariere. Creditul acestui cont reflect valoarea la pre de nregistrare a materiilor prime ieite din gestiune pe urmtoarele destinaii: consum n procesul de producie, date n prelucrare sau pstrare altor ntreprinderi, retragerea aporturilor n natur, vnzare, lipsuri constatate la inventariere, pierderi datorate calamitilor naturale. Soldul este debitor i reflect valoarea materiilor primite existente n ntreprindere. Contul 302 Materiale consumabile are aceeai funcie contabil de activ, i funcioneaz asemntor contului 301 Materii prime. Coninutul economic diferit, impune evidenierea materialelor consumabile pe grupe fapt pentru care contul sintetic 302 Materiale consumabile se desfoar pe urmtoarele subconturi: 3021 Materiale auxiliare, 3022 Combustibili, 3023 Materiale pentru ambalat, 3024 Piese de schimb, 3025 Semine i materiale de plantat, 3026 Furaje, 3028 Alte materiale consumabile. Contul 308 Diferene de pre la materii prime i materiale este utilizat pentru evidenierea diferenelor ntre preul de nregistrare prestabilit i costul de achiziie aferente materiilor prime i materialelor consumabile intrate n gestiunea ntreprinderii. Acest cont este bifuncional. Debitul su reflect diferenele nefavorabile aferente stocurilor intrate n gestiune, i cota repartizat de diferene favorabile aferente stocurilor ieite din gestiune. Creditul su reflect diferenele favorabile aferente stocurilor intrate, i cota repartizat de diferene nefavorabile aferente stocurilor ieite din gestiune. Soldul debitor reflect diferenele nefavorabile aferente stocurilor existente; soldul creditor reflect diferenele favorabile aferente stocurilor existente. Exemple de utilizare a acestor conturi: 1. ntreprinderea se aprovizioneaz cu materii prime de la furnizori n valoare de 485.000 lei. n factura furnizorului sunt trecute i cheltuielile de transport n sum de 15.000 lei. Aceast operaie economic are ca efect creterea elementului de activ ce semnific creterea stocului de materii prime existent n ntreprindere.

02:15

La operaiile de intrri i ieiri cu stocuri i anterior cu imobilizri, intervine i contul Taxa pe valoare adugat (T.V.A.). ntruct T.VA. se va studia la un alt capitol, din motive didactice, la exemplele luate pn atunci, nu se va utiliza acest cont.

155

Concomitent, are loc o cretere a elementului de pasiv ce semnific creterea obligaiei ntreprinderii fa de furnizorii si de a plti contravaloarea materiilor prime i a cheltuielilor de transport. Conturile n care se va nregistra operaia economic sunt: Materii prime i Furnizori. Potrivit regulilor de funcionare a conturilor, creterea de activ se va nregistra n debitul contului de activ Materii prime, iar creterea de pasiv se va nregistra n creditul contului de pasiv Furnizori. Formula contabil este urmtoarea: 301 Materii prime = 401 Furnizori 500.000 lei

2. Se dau n consum, n procesul de producie al ntreprinderii, materii prime n valoare de 300.000 lei. Aceast operaie economic va produce urmtoarele modificri patrimoniale: o micorare a elementului de activ ce semnific diminuarea stocului de materii prime existent, i o majorare a elementului de activ ce semnific creterea cheltuielilor fcute de ntreprindere n activitatea de producie. Conturile n care se va nregistra operaia economic sunt: Materii prime i Cheltuieli cu materiile prime. Potrivit regulilor de funcionare a conturilor, creterea de activ se va nregistra n debitul contului de activ Cheltuieli cu materiile prime, iar micorarea de activ se va nregistra n creditul contului de activ Materii prime. Deci, formula contabil este urmtoarea:
02:15

601 Cheltuieli cu materiile prime

301 Materii prime

300.000 lei

Principalele conturi din grupa conturilor de produse sunt: 331 Produse n curs de execuie, 332 Lucrri i servicii n curs de execuie 341 Semifabricate, 345 Produse finite, 346 ,Produse reziduale, 348 Diferene de pre la produse. Contul 345 Produse finite este utilizat pentru evidenierea stocurilor de produse finite, ct i a micrii acestora, aflate n patrimoniul ntreprinderii. Este cont cu funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect valoarea la pre de nregistrare a produselor finite intrate n gestiunea ntreprinderii, astfel: obinute din procesul de producie; constatate plus la inventariere. Creditul acestui cont reflect valoarea produselor finite ieite din gestiune, astfel: vnzare; lipsuri constatate; retragerea aportului de capital adus de ntreprinztor; pierderi din calamiti naturale. Soldul este debitor i reflect stocul de produse finite existent. n mod asemntor funcioneaz i conturile 341 Semifabricate i 346 Produse reziduale. Contul 348 Diferene de pre la produse este utilizat pentru evidenierea diferenelor favorabile i nefavorabile determinate la sfritul fiecrei perioade de gestiune ntre preul standard (prestabilit) i costul de producie la semifabricate, produse finite i produse reziduale. Diferenele favorabile se obin atunci cnd costul efectiv este mai mic dect costul standard, la care au fost nregistrate produsele n momentul obinerii. Diferenele nefavorabile se obin atunci cnd costul efectiv este mai mare dect costul standard. Contul 348 Diferene de pre la produse este cont rectificativ al valorii de nregistrare a produselor. Este un cont bifuncional. Se debiteaz cu diferenele nefavorabile (costul de producie este mai mare dect preul standard) aferente produselor intrate n gestiune din producie proprie. Se 156

crediteaz cu diferenele favorabile (costul de producie este mai mic dect preul standard) aferente produselor intrate n gestiune din producie proprie. Repartizarea diferenelor de pre aferente produselor ieite din gestiune prin vnzare se nregistreaz astfel: cota de diferene nefavorabile se nregistreaz n creditul contului, iar cota de diferene favorabile se nregistreaz n debitul contului. Contul 348 Diferene de pre la produse poate prezenta fie sold debitor care reflect diferenele de pre nefavorabile aferente stocului de produse, fie sold creditor care reflect diferenele de pre favorabile aferente produselor existente n stoc. Contul 711 Variaia stocurilor ine evidena veniturilor din procesul de producie, la cost efectiv de producie. Are funcie contabil de pasiv. Se crediteaz n cursul lunii cu veniturile aferente produselor obinute din fabricaie. Se debiteaz cu veniturile aferente produselor vndute. n cazul folosirii costului standard ca pre de nregistrare al produselor, creditarea contului Variaia stocurilor se face la obinerea produselor la cost standard, iar la sfritul lunii, diferenele de pre se nregistreaz n debit pentru diferenele favorabile sau n credit pentru diferenele nefavorabile, astfel nct contul s reflecte veniturile reale la cost efectiv de producie. Exemple de utilizare a acestor conturi: 1. Se obin din procesul de producie urmtoarele semifabricate, i produse nregistrate la pre prestabilit (standard); - semifabricate n valoare total de 2.000.000 lei; - produse finite n valoare total 4.000.000 lei; Aceast operaie economic are ca efect creterea elementelor de active circulante ceea ce semnific creterea stocurilor de asemenea produse existente n ntreprindere. Totodat, produce o cretere a elementului de pasiv care semnific creterea veniturilor din procesul de producie ca expresie valoric a stocurilor obinute. Conturile n care se va nregistra operaia economic sunt: Semifabricate, Produse finite. Potrivit regulilor de funcionare a conturilor, creterile de activ se vor nregistra n debitul conturilor de activ: Semifabricate, Produse finite, iar creterea de pasiv se va nregistra n creditul contului de pasiv Variaia stocurilor. Astfel, formula contabil este urmtoarea: % 341 Semifabricate 345 Produse finite = 711 Variaia stocurilor 6.000.000 lei 2.000.000 lei 4.000.000 lei

02:20

La sfritul lunii n contabilitatea de gestiune s-a determinat costul efectiv al semifabricatelor i produse, astfel: - 1.800.000 lei la semifabricate; - 4.300.000 lei la produse finite; SITUAIA privind stabilirea diferenelor de pre SPECIFICARPre de nregistrare Pre efectiv Diferene de pre E (standard) (lei) (lei) (+/-) (lei) Semifabricate 2.000.000 1.800.000 -200.000 Produse finite 4.000.000 4.300.000 +300.000 157

Nr. crt. 1 2

TOTAL

6.000.000

6.100.000

+100.000

2. La sfritul lunii se nregistreaz diferenele de pre constatate. Aceast operaie economic va produce modificarea n sensul creterii a elementului de activ Diferene de pre la produse, ceea ce semnific creterea elementelor de diferene de pre favorabile i nefavorabile constatate nregistrate n contul Diferene de pre la produse dup natura lor: diferenele nefavorabile n debit i diferenele favorabile n credit. Concomitent se modific veniturile din producie (element de pasiv) diferit, conform naturii diferenelor de pre: creterea de pre (diferen nefavorabil) n creditul contului Variaia stocurilor, iar micorarea de pre (diferene favorabile) n debitul contului. nregistrrile n sunt urmtoarele: 348 Diferene de pre la produse - Produse finite 711 Variaia stocurilor - Semifabricate = 711 Variaia stocurilor - Produse finite 300.000 lei

= 348 Diferene de pre la produse - Semifabricate

200.000 lei

3. Se vnd produsele finite la preul negociat cu clientul de 5.000.000 lei. Aceast operaie economic produce o cretere la elementul de activ ce semnific creterea dreptului de crean asupra clienilor, de a ncasa de la acetia contravaloarea produselor vndute i totodat, produce o cretere a elementului de pasiv ce semnific creterea veniturilor ntreprinderii din vnzarea produselor finite. Conturile n care se va nregistra operaia economic sunt: Clieni i Venituri din vnzarea produselor finite. Potrivit regulilor de funcionare a conturilor, contul Clieni se va debita cu creterea de activ, iar contul Venituri din vnzarea produselor finite, se va credita cu creterea de pasiv. Formula contabil este urmtoarea: 411 = Clieni 701 Venituri din vnzarea produselor finite 5.000.000 lei

5.

Se descarc gestiunea de produse finite la preul cu care acestea au intrat n gestiune, inclusiv diferenele de pre constatate.

Aceast operaie economic are ca efect micorarea elementului de pasiv de venituri din producia stocat, i concomitent, micorarea elementului de activ de stoc. Contul Variaia stocurilor fiind cont de pasiv, se va debita cu micorarea de pasiv la cost efectiv. Contul Produse finite se va credita cu micorarea de activ la pre de nregistrare, standard. Contul Diferene de pre la produse se va credita cu micorarea de diferene nefavorabile. Formula contabil este urmtoarea:

158

711 Variaia stocurilor

% 345 Produse finite 348 Diferene de pre la produse

4.300.000 lei 4.000.000 lei 300.000 lei

5. Se vnd semifabricatele la preul negociat cu clientul de 2.500.000 lei. Analiznd aceast operaie economic dup modelul analizei de la operaia nr. 3 se ajunge la urmtoarea formul contabil: 411 = Clieni 702 Venituri din vnzarea semifabricatelor 2.500.000 lei

6. Se descarc gestiunea de semifabricate la preul cu care acestea au intrat n gestiune, inclusiv diferenele de pre aferente. Analiznd aceast operaie economic dup modelul operaiei nr. 4 se ajunge la urmtoarea formul contabil: % 711 Variaia stocurilor 348 Diferene de pre la produse = 341 2.000.000 lei Semifabricate 1.800.000 lei 200.000 lei

7. Se ncaseaz de la clieni contravaloarea produselor finite i semifabricatelor vndute n sum de 7.500.000 lei (5.000.000 lei + 2.500.000). Aceast operaie economic are ca efect micorarea elementului de activ ce semnific diminuarea dreptului de crean asupra clienilor i totodat crete elementul de activ ce semnific majorarea disponibilitilor bneti din contul ntreprinderii de la banc. Cele dou conturi n care se va nregistra operaia economic sunt Clieni i Conturi curente la bnci. Contul Clieni se va credita cu scderea de activ, iar contul Conturi curente la bnci se va debita cu creterea de activ. Formula contabil este urmtoarea: 512 Conturi curente 411 = la bnci Clieni

02:45

7.500.000 lei

Din grupa conturilor de mrfuri fac parte conturile sintetice 371 Mrfuri i 378 Diferene de pre la mrfuri. Contul 371 Mrfuri este utilizat pentru evidenierea existenei i micrii mrfurilor aflate n depozite i n unitile de desfacere cu amnuntul, sau de alimentaie public. Are funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect mrfurile la pre de nregistrare, intrate n gestiunea ntreprinderii, astfel: achiziionate de la teri, aduse ca aport n societate, constatate plus la inventariere, primite prin donaie cu titlu gratuit. Creditul acestui cont reflect ieirile de mrfuri 159

din gestiunea ntreprinderii prin: vnzare, dare n custodie sau n consignaie la teri, lipsuri constatate la inventar, pierderi datorit calamitilor naturale. Soldul contului reflect stocul de mrfuri existent. Contul 378 Diferene de pre la mrfuri este utilizat pentru evidenierea adaosului comercial (marja comercial) aferent mrfurilor existente n gestiunea unitilor comerciale. Are funcie contabil de pasiv, creditul acestui cont reflect valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor intrate n gestiune. Debitul acestui cont reflect valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor vndute. Soldul reflect valoarea adaosului comercial aferent mrfurilor existente n stoc. Exemple de utilizare a conturilor de mrfuri: 1. Se cumpr mrfuri n valoare de 5.000.000 lei care se nregistreaz la preul de vnzare (inclusiv adaosul comercial 20% = 1.000.000 lei). Aceast operaie economic are ca efect creterea elementului de pasiv ce semnific creterea obligaiei fa de furnizori de a plti contravaloarea mrfurilor livrate, creterea elementului de pasiv ce semnific creterea adaosului comercial aferent mrfurilor i creterea elementului de activ ce semnific creterea stocurilor de mrfuri existente n unitate. Operaia se va nregistra n urmtoarele conturi: contul Mrfuri, ce se va debita cu creterea de activ, contul Furnizori, ce se va credita cu creterea de pasiv, i contul Diferene de pre la mrfuri ce se va credita cu creterea de pasiv. Formula contabil este urmtoarea: 371 = Mrfuri % 6.000.000 lei 401 Furnizori 5.000.000 lei 378 Diferene de pre 1.000.000 lei la mrfuri

02:50

2. Se vinde cu numerar jumtate din stocul de mrfuri, la preul de vnzare (inclusiv adaosul comercial) de 3.000.000 lei. Aceast operaie economic are ca efect majorarea unui element de activ ce semnific majorarea numerarului din casieria ntreprinderii i concomitent, majorarea unui element de pasiv ce semnific creterea veniturilor unitii din vnzarea mrfurilor. Conturile n care se va nregistra operaia economic sunt Casa i Venituri din vnzarea mrfurilor. Contul Casa fiind cont de activ se va debita, iar contul Venituri din vnzarea mrfurilor se va credita. Astfel, formula contabil este urmtoarea: 531 707 Venituri din vnzarea 3.000.000 = Casa mrfurilor lei 3. Se scot din gestiune mrfurile vndute Aceast operaie economic va produce o scdere la elementul de activ Mrfuri, ceea c e semnific scderea stocurilor de mrfuri existente n unitate, o scdere a elementului de pasiv Diferene de pre la mrfuri, ceea ce semnific scderea adaosului comercial aferent stocurilor vndute i o cretere a elementului de activ de cheltuieli. Operaia economic va fi nregistrat n urmtoarele conturi: contul Mrfuri, ce se va credita cu scderea de activ, contul Cheltuieli 160

privind mrfurile, ce se va debita cu creterea de activ i contul Diferene de pre la mrfuri, ce se va debita cu scderea de pasiv. Astfel, formula contabil este urmtoarea: % 607 Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri = 371 Mrfuri 3.000.000 lei 2.500.000 lei 500.000 lei

Aceast filier de nregistrri este valabil n condiiile n care evidena stocurilor de mrfuri se ine la preul de vnzare (inclusiv adaosul comercial). 10.2.2.1. Ajustri pentru deprecierea stocurilor Ajustrile sunt rezerve constituite pe seama cheltuielilor n scopul acoperirii unor pierderi latente de valoare a stocurilor. Acestea sunt evideniate n conturile din grupa 39 Ajustri pentru deprecierea stocurilor i a produciei n curs de execuie. Conturile n care se evideniaz acestea, sunt constituite pe fiecare fel de stocuri. Aceste conturi au funcie contabil de pasiv. Creditul lor reflect valoarea provizioanelor constituite prin includerea n cheltuieli. Debitul lor reflect sumele reprezentnd provizioanele utilizate, prin trecerea lor asupra veniturilor. Prezint solduri creditoare care reflect provizioane constituite i neutilizate nc.

03:00

REZUMAT: Conturile de imobilizri evideniaz fluxurile i valorile economice destinate s serveasc o perioad ndelungat n activitatea unitii patrimoniale Grupa conturilor de imobilizri include trei subgrupe corespunztoare celor trei categorii de imobilizri: corporale, necorporale i financiare. Conturile de imobilizri au o funcie contabil de activ. Imobilizrile corporale reprezint acele bunuri cu valoare mare care sunt destinate s serveasc o perioad ndelungat n activitatea unitii patrimoniale, i care nu se consum la prima utilizare. n structura imobilizrilor corporale se cuprind dou mari grupe: terenurile i mijloacele fixe. La intrarea n patrimoniu, mijloacele fixe se nregistreaz la costul de achiziie pentru mijloacele fixe cumprate; costul de producie pentru mijloacele fixe produse n unitatea patrimonial sau construite, valoarea de utilitate estimat pentru activele imobilizate obinute cu titlu gratuit i cele dobndite ca aport n natur al asociailor, valoarea just, rezultat n urma reevalurii unor mijloace fixe conform legii. Reevaluarea mijloacelor fixe este operaiunea de stabilire a valorii juste a fiecrui mijloc fix existent n patrimoniu Principalele operaii economice ce au loc n legtur cu imobilizrile corporale sunt: intrarea n patrimoniu, utilizarea imobilizrilor corporale n activitatea ntreprinderii i ieirea din patrimoniu. 161

Ieirea imobilizrilor corporale din patrimoniu poate avea loc n urmtoarele situaii: au ajuns la limita duratei lor de utilizare i sunt scoase din funciune (casate); vnzare (cedare); lipsuri constatate n gestiune; donaii cu titlu gratuit; retrageri de pri sociale de ctre asociai. Imobilizrile necorporale cuprind o serie de componente, cum sunt: cheltuieli de constituire a societilor comerciale, programele informatice, fondul comercial, cheltuielile de dezvoltare, concesiunile, brevetele, licenele, mrcile de fabric sau de comer i alte drepturi i valori similare. Societile comerciale pot participa cu capital la formarea capitalului altor societi comerciale, sau la dezvoltarea acestora, prin: cumprarea de aciuni i obligaiuni; prin pri sociale; prin mprumuturi acordate pe termen lung. Acestea reprezint imobilizri financiare. n structura stocurilor se cuprind urmtoarele elemente: materii prime, materiale consumabile, produsele, animalele, mrfurile, ambalajele, obiectele de inventar i producia n curs de execuie La intrarea n patrimoniu, bunurile materiale se evalueaz pe categorii de bunuri, astfel: cele cumprate din afar la preul de achiziie, cele produse de ctre ntreprindere la costul de producie La ieirea din patrimoniu bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate prin aplicarea de costuri determinate prin metode specifice, astfel: metoda costului mediu ponderat (C.M.P); metoda primei intrri primei ieiri (F.I.F.O.); metoda ultimei intrri primei ieiri (L.I.F.O.); metoda preurilor standard (prestabilite). Ajustrile sunt rezerve constituite pe seama cheltuielilor n scopul acoperirii unor pierderi latente de valoare a stocurilor.

EVALUARE Timp necesar: 40 min

Reglementrile contabile conforme cu directivele europene prevd ca, la bilan, imobilizrile corporale s se evalueze: a) la valoarea de intrare, mai puin ajustrile cumulate de valoare; b) la valoarea de pia, mai puin ajustrile cumulate de valoare; c) la valoarea istoric plus valoarea reevaluat; d) la valoarea just, mai puin ajustrile cumulate de valoare; e) la valoarea contabil. 2. Imobilizrile corporale reprezint active care: a) sunt deinute de o entitate pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestarea de servicii; b) sunt deinute de o entitate pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi vndute; c) sunt deinute de o entitate pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestarea de servicii i pentru a fi utilizate n scopuri administrative; d) sunt deinute de o entitate pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi utilizate n scopuri administrative i sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mare de un an. 1. 162

3.

4.

5.

6.

e) sunt deinute de o entitate pentru a fi utilizate n producia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi vndute i sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mare de un an. Alegei rspunsul care NU este corect: entitile amortizeaz imobilizrile corporale utiliznd urmtoarele regimuri de amortizare: a) amortizare liniar; b) amortizare liniar n primul an, urmat de amortizare degresiv n urmtorii ani de utilizare; c) amortizare degresiv; d) amortizare accelerat. Care din urmtoarele afirmaii privind imobilizrile corporale NU este corect: a) imobilizrile corporale sunt active destinate a fi utilizate n producia de bunuri; b) imobilizrile corporale sunt active destinate a fi utilizate n prestarea de servicii; c) imobilizrile corporale sunt active destinate a fi nchiriate terilor; d) imobilizrile corporale sunt active destinate a fi utilizate n scopuri administrative; e) imobilizrile corporale sunt active care pot fi evaluate n mod credibil dar nu genereaz beneficii economice viitoare. O societate comercial deine o cldire pentru care se cunosc urmtoarele informaii: valoarea contabil (de intrare) 100.000 lei, amortizat pentru 70.000 lei. Cldirea este reevaluat la sfritul exerciiului financiar N la valoarea just 90.000 lei. Care sunt nregistrrile contabile corecte care se vor efectua : a) 281 = 212 70.000 lei 681 = 212 60.00 lei b) 212 = 105 30.000 lei c) 212 = 105 10.000 lei d) 281 = 121 70.000 lei 212 = 105 10.000 lei e) 281 = 212 70.000 lei 212 = 7813 10.000 lei O societate comercial achiziioneaz un utilaj, cu factur, care cuprinde: pre de vnzare 10.000 lei, TVA 19%, cheltuieli de transport facturate de furnizor 500 lei, TVA 19%. Care este nregistrarea corect privind achiziionarea utilajului? a) % 2131 4426 b) % 2131 4426 c) % 2131 4426 d) % 2131 4426 = 404 11.900 lei 10.000 lei 1.900 lei = 404 12.495 lei 10.500 lei 1.995 lei = 404 12.400 lei 10.500 lei 1.900 lei = 404 12.495 lei 10.500 lei 1.900 lei 163

4428 95 lei 7. La data de 29 mai anul N, o societate comercial achiziioneaz un utilaj la pre de achiziie 9.000 lei, transport nscris n factur 800 lei, TVA 19%. Utilajul necesit efectuarea unor lucrri de montaj care se efectueaz ulterior. Care este nregistrarea contabil? a) % = 404 11.662 lei 2131 9.800 lei 4426 1.862 lei b) % = 401 11.662 lei 231 9.800 lei 4426 1.862 lei c) % = 404 11.662 lei 231 9.800 lei 4426 1.862 lei d) % = 401 11.662 lei 2131 9.800 lei 4426 1.862 lei e) 231 = 404 9.800 lei 8. Punerea n funciune a unei instalaii obinute n cursul lunii din producia proprie, costul su fiind de 2.000 lei, va fi nregistrat cu formula: a) 212 = 721 2,000 b) 212 = 711 2.000 c) 345 = 711 2.000 2131 = 404 2.000 d) 2131 = 722 2.000 e) 711 = 212 2.000. 9. Ce semnific urmtoarea nregistrare contabil: 261 = 269 a) Achiziia de aciuni de la alt societate n scop speculativ (pe termen scurt); b) Achiziia de aciuni de la alt societate pe termen lung; c) Plata aciunilor achiziionate; 10. Dividende de ncasat pentru aciunile deinute de la alt societate. O societate comercial deine 100 titluri imobilizate (aciuni la societi din afara grupului) la cost de achiziie 200 lei/aciune. Vinde aceste aciuni la preul de 215 lei/aciune. Care este tratamentul contabil pentru vnzare? a) 411 = % 21.500 lei 265 20.000 lei 768 1.500 lei b) 461 = % 21.500 lei 265 20.000 lei 768 1.500 lei c) 461 = 768 1.500 lei d) 461 = 768 21.500 lei ) 461 = 768 20.000 lei

RSPUNSURI: 1 a; 2 d; 3 b; 4 e; 5 a; 6 b; 7 c; 8 d; 9 b; 10 b; 1 a; 2 b; 3 e; 4 e; 5 a; 6 b. 164

Unitatea de nvare 11. ANALIZA I FUNCIONAREA CONTURILOR

Timp necesar: 180 minute Considernd c v-ai nsuit cunotinele din unitile anterioare, vei putea s analizai conturile din punctul de vedere al coninutului lor economic precum i al funciei contabile. n aceast unitate va fi analizat funcionarea conturilor de teri, de regularizare i de trezorerie. Analiza va fi ntregit de aplicaii pe operaii economicofinanciare specifice grupei de conturi analizat. Studiind unitatea, vei fi capabili:

s recunoatei conturile de teri; s recunoatei conturile de regularizare; s recunoatei conturile de trezorerie; s identificai coninutul economic al conturilor prezentate; s identificai funcia contabil a acestora; s aplicai regulile de funcionare a conturilor n analiza contabil a operaiilor economice i financiare.

11.1 CONTURILE DE TERI Contabilitatea relaiilor ntreprinderii cu terii se organizeaz n scopul evidenierii drepturilor (creanelor) i a obligaiilor (datoriilor) ntreprinderii cu clienii, furnizorii, salariaii, statul, asigurrile sociale, alte persoane juridice i fizice. n contabilitatea creanelor i obligaiilor se nregistreaz operaiile patrimoniale referitoare la livrrile reciproce de mrfuri ntre furnizori i clieni, a lucrrilor executate i serviciilor prestate, precum i a altor operaiuni efectuate n baza contractelor ncheiate ntre acetia. Aceleai operaii economice, dac sunt decontate prin efecte comerciale, sunt evideniate separat n conturi de efecte de primit i efecte de plat. Creanele i datoriile ntreprinderii se nregistreaz la valoarea lor nominal, consemnat n documente. Cele n devize se nregistreaz n lei la cursul de schimb la data efecturii operaiilor, iar diferenele de curs valutar aprute ntre data nregistrrii creanei sau datoriei n devize i data ncasrii, respectiv plii lor, se nregistreaz ca cheltuieli sau venituri financiare. Contabilitatea furnizorilor i clienilor, precum i a celorlalte datorii i creane se ine pe categorii ale acestora, precum i pe fiecare persoan juridic sau fizic n parte. 11.1.1. Creane n general, prin crean se nelege dreptul unei persoane denumit creditor de a pretinde de la alt persoan numit debitor s-i plteasc contravaloarea unor bunuri, lucrri sau servicii. Societile comerciale, regiile autonome i celelalte persoane juridice sau fizice, n relaiile pe care le au i creeaz i i achit reciproc diferite obligaii materiale i bneti, fiind n postura de debitor sau de creditor. 165

00:00

Creanele ntreprinderii, sau activele circulante n decontare reprezint valori economice avansate temporar de titularul de patrimoniu altor persoane juridice sau fizice pentru care urmeaz s primeasc echivalentul valoric. Principalele conturi sintetice cu ajutorul crora se urmresc creanele ntreprinderii sunt: 411 Clieni, 413 Efecte de primit de la clieni, 425 Avansuri acordate personalului, 456 Decontri cu asociaii/acionarii privind capitalul, 461 Debitori diveri, i altele. Contul 411 Clieni este utilizat pentru evidenierea decontrilor cu clienii interni i externi, pentru produse, semifabricate, materiale, mrfuri vndute etc., lucrri executate i servicii prestate pe baz de facturi. Acest cont are funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect preul de vnzare al mrfurilor, produselor, semifabricatelor livrate, lucrrilor executate i serviciilor prestate, precum i taxa pe valoarea adugat aferent. Creditul acestui cont reflect sumele ncasate de la clieni, contravaloarea efectelor comerciale acceptate, valoarea sconturilor acordate clienilor. Soldul este debitor i reflect sumele de ncasat de la clieni. Contul 413 Efecte de primit de la clieni este utilizat pentru evidenierea drepturilor de crean stabilite pe baz de efecte comerciale (trate, bilete de ordin etc.), rezultate din relaiile cu clienii. Este cont cu funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect sumele de ncasat de la clieni reprezentnd contravaloarea efectelor comerciale acceptate. Creditul acestui cont reflect efectele comerciale ncasate de la clieni. Soldul este debitor i reflect sumele de ncasat de la clieni. Contul 425 Avansuri acordate personalului este utilizat pentru evidenierea avansurilor acordate personalului n timpul lunii, n contul drepturilor cuvenite pentru munca prestat. Are funcie contabil de cont de activ. Debitul acestui cont reflect avansurile acordate conform contractelor de munc. Creditul acestui cont reflect avansurile reinute din drepturile cuvenite personalului. Soldul este debitor i reflect avansurile acordate i nereinute nc. Contul 461 Debitori diveri este utilizat pentru evidenierea debitorilor din reclamaii, din pagube aduse patrimoniului i creane de orice fel izvorte din existena unor titluri executorii. Este cont cu funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect contravaloarea debitelor respective, titluri de plasament vndute, preul de vnzare al activelor fixe vndute, sumele cuvenite de la teri pentru vnzri de titluri financiare, valoarea bunurilor lips sau deteriorate din vina unor persoane i imputate acestora, precum i sumele cuvenite de la teri pentru concesiuni sau locaii. Creditul acestui cont reflect sumele ncasate n contul debitelor constituite, precum i valoarea debitelor sczute din eviden datorit insolvabilitii. Soldul contului poate fi debitor i reflect debite de ncasat. Contul 456 Decontri cu asociaii privind capitalul. ine evidena aporturilor subscrise de asociai pentru constituirea i creterea capitalului social. Este cont bifuncional. Debitul acestui cont reflect capitalul subscris de acionari/asociai, n natur sau n numerar, valoarea primelor stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii sau aportului la capital, sumele achitate acionarilor/asociailor cu ocazia retragerii capitalului. Creditul acestui cont reflect aportul n natur al acionarilor la capitalul social, sumele depuse ca aport n numerar la constituirea capitalului social, capitalul social retras de acionari/asociai. Soldul debitor i reflect aportul la capital subscris i nevrsat; soldul creditor reflect datoriile societii fa de asociai / acionari. 11.1.2. Conturile de obligaii Obligaiile sau datoriile ntreprinderii fa de alte persoane juridice sau fizice se grupeaz, astfel: obligaii fa de personalul ntreprinderii privind drepturile cuvenite acestuia pentru munca 166

00:15

prestat; obligaii fa de furnizorii de bunuri i servicii; obligaii fa de stat privind impozitele, taxele i vrsmintele; alte obligaii. Conturile de obligaii fa de personalul ntreprinderii Consumul de munc vie n procesul de producie al ntreprinderii, ca principal factor de producie, poart denumirea de cheltuieli cu munca vie, care constau din: salariile personalului, inclusiv impozitul pe salarii; contribuia ntreprinderii la asigurrile sociale i contribuia ntreprinderii la constituirea fondului de ajutor de omaj. Salariile reprezint preul forei de munc, precum i expresia valoric a acelei pri din venitul naional care este destinat consumului individual, direct al salariailor n funcie de munca prestat. Impozitul pe salarii este partea ce se cuvine bugetului de stat din drepturile cuvenite salariailor. Acesta este inclus n salariile brute. Mrimea impozitului pe salarii se determin pe baza unor cote procentuale stabilite prin lege, i se scade din salariile brute cuvenite angajailor. Contribuia la asigurrile sociale este destinat n principal pentru asigurarea plii pensiilor. Sunt dou categorii de contribuii: contribuia ntreprinderii la asigurrile sociale i contribuia salariailor la pensia suplimentar. Contribuia ntreprinderii la asigurrile sociale se determin pe baza procentului legal asupra salariilor brute (inclusiv impozitul pe salarii), se suport de ntreprindere prin includerea n cheltuielile de exploatare, i se vireaz la bugetul asigurrilor sociale. Contribuia salariailor la pensia suplimentar i la asigurrile sociale de sntate se calculeaz pe baza procentului legal asupra salariilor brute individuale, se suport de ctre salariai, deci se scade din salariile individuale i, de asemenea, se vireaz la bugetul asigurrilor sociale. Contribuia la constituirea fondului de omaj este, de asemenea, de dou feluri: contribuia unitii i contribuia salariailor la fondul de ajutor de omaj. Contribuia unitii la constituirea fondului de omaj se determin pe baza unei cote globale legale asupra fondului de salarii, se suport de ctre ntreprindere prin includerea n cheltuieli i se vireaz la Ministerul Muncii i Proteciei Sociale. Contribuia personalului la constituirea fondului de omaj se determin pe baza procentului legal asupra salariilor brute individuale, se suport de salariai prin scderea din drepturile cuvenite i se vars, de asemenea, la Ministerul Muncii i Proteciei Sociale. Principalele documente care se ntocmesc n legtur cu determinarea i plata drepturilor cuvenite salariailor pentru munca prestat sunt: Lista de avans chenzinal, Statul de salarii, Lista indemnizaiilor pentru concediile de odihn, Fia de eviden a salariilor. Statul de salarii este cel mai important document, n care se determin drepturile totale cuvenite, formate din salariile de ncadrare, n regie sau n acord, sporurile de vechime, condiii deosebite de munc, de noapte, precum i o serie de reineri, cum sunt: impozitul pe salarii, contribuia individual la asigurri sociale i fondul de sntate, avansul chenzinal, reineri de rate, chirii, amenzi, prime de asigurare, debite i altele, obinndu-se n final restul de plat. Pentru reflectarea contabil a salariilor i a altor operaiuni legate de acestea, n afara conturilor de cheltuieli i de mijloace bneti, se utilizeaz urmtoarele conturi sintetice: 421 Personal - salarii datorate; 423 Personal - ajutoare materiale datorate; 424 Prime reprezentnd participarea personalului la profit; 426 Drepturi de personal neridicate; 427 Reineri din salarii datorate terilor; 431 Asigurri sociale; 437 Ajutor de omaj i altele. Contul 421 Personal - salarii datorate este utilizat pentru evidenierea decontrilor cu personalul pentru salariile cuvenite acestuia, inclusiv a adaosurilor i premiilor. Are funcie 167

contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect salariile i alte drepturi cuvenite salariailor. Debitul acestui cont reflect reinerile din salariile datorate, reprezentnd: avansurile acordate, sumele datorate de salariai terilor, contribuiile salariailor pentru asigurri sociale i fondul de sntate, contribuia personalului pentru fondul de omaj, impozitul pe salarii, sumele neridicate de personal n termen legal i salariile nete pltite personalului. Soldul contului este creditor i reflect sumele datorate personalului. Contul 426 Drepturi de personal neridicate este utilizat pentru evidenierea drepturilor neridicate de personal n termen de trei zile. Are funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect sumele datorate personalului neridicate n termen legal, reprezentnd salarii, sporuri adaosuri, stimulente acordate personalului din profit, ajutoare de boal i alte drepturi de personal neridicate. Debitul acestui cont reflect sumele pltite din drepturile neridicate, precum i drepturile neridicate dup prescrierea acestora, datorate bugetului de stat potrivit legii. Soldul contului este creditor i reflect sumele neridicate de personal, datorate de unitate. Contul 427 Reineri din salarii datorate terilor este utilizat pentru evidenierea reinerilor i popririlor instituite asupra salariailor, datorate terilor. Are funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect sumele reinute de la salariai pe statele de salarii sau de ajutoare materiale, datorate de acetia terilor, reprezentnd chirii, cumprri cu plata n rate i alte obligaii ale salariailor fa de teri, stabilite conform legii. Debitul acestui cont reflect sumele pltite terilor, reprezentnd reineri sau popriri din salarii. Soldul acestui cont reflect sumele reinute din salarii, nevirate terilor. Contul 431 Asigurri sociale este utilizat pentru evidenierea decontrilor privind contribuiile la asigurrile sociale. Are funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect contribuia ntreprinderii i contribuia personalului. Debitul acestui cont reflect decontarea contribuiei datorate. Soldul acestui cont reflect sumele reinute din salarii, nevirate terilor. Contul 437 Ajutor de omaj este utilizat pentru evidenierea decontrilor privind ajutorul de omaj datorat de ntreprindere, precum i a sumelor datorate de salariai potrivit legii, pent ru constituirea fondului pentru ajutor de omaj. Are funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect sumele datorate de ntreprindere pentru constituirea fondului de ajutor de omaj, precum i pe cele datorate de personal n acelai scop. Debitul acestui cont reflect sumele virate, reprezentnd contribuiile la constituirea fondului de omaj. Soldul acestui cont este creditor i reflect contribuii la fondul de omaj constituite i nevirate nc. Exemple de utilizare a conturilor menionate: 1. Se ridic din contul curent al ntreprinderii de la banc suma de 20.000.000 lei. Aceast operaie economic produce modificarea concomitent a dou elemente de activ, astfel: creterea numerarului n casieria ntreprinderii i scderea disponibilitilor bneti ale ntreprinderii din contul de la banc. Conturile n care se va nregistra operaia economic sunt: Casa i Conturi curente la bnci. Potrivit regulilor de funcionare a conturilor, creterea de activ se va nregistra n debitul contului Casa, iar scderea de activ se va nregistra n creditul contului Conturi curente la bnci. Formula contabil este deci: 531 Casa = 512 Conturi curente la bnci 168 20.000.000 lei

00:25

2. Se pltete avansul chenzinal cuvenit salariailor conform contractelor de munc. Aceast operaie economic are ca efect micorarea elementului de activ numerarul din casieria ntreprinderii i totodat, majorarea elementului de activ ce semnific creterea dreptului de crean a ntreprinderii asupra personalului angajat, de a reine din drepturile globale totale cuvenite acestuia, avansurile acordate n timpul lunii. Operaia economic va fi nregistrat n dou conturi: Casa i Avansuri acordate personalului. Contul Casa fiind cont de activ, se va credita cu scderea de activ, iar contul Avansuri acordate personalului fiind cont de activ, se va debita cu creterea de activ. Formula contabil este urmtoare: 425 Avansuri acordate personalului = 531 20.000.000 lei Casa

3. La sfritul lunii se ntocmete statul de salarii n care se determin drepturile totale de salarii cuvenite personalului, n sum de 21.000.000 lei. Aceast operaie economic produce o cretere la elementul de pasiv ce semnific creterea obligaiei ntreprinderii fa de personalul angajat de a-i plti salariile cuvenite pentru munca prestat i totodat, produce o cretere la elementul de activ ce semnific majorarea cheltuielilor fcute de ntreprindere, prin includerea n cheltuieli cu salariile cuvenite personalului. Cele dou conturi n care se va nregistra operaia economic sunt: Cheltuieli cu salariile personalului" i Personal salarii datorate. Creterea de activ se va nregistra n debitul contului de activ Cheltuieli cu salariile personalului, iar creterea de pasiv se va nregistra n creditul contului de pasiv Personal - salarii datorate. Formula contabil este deci, urmtoarea: 641 Cheltuieli cu salariile personalului = 421 75.000.000 lei Personal - salarii datorate

4. Se nregistreaz plata salariului net datorat de 23.500.000 lei determinat dup efectuarea reinerilor legale din salarii, conform statului de plat. Aceast operaie produce o scdere a elementului de activ ce semnific micorarea numerarului din casieria ntreprinderii i totodat, produce o scdere la elementul de pasiv ce semnific micorarea obligaiei de plat fa de personal. Cele dou conturi n care se nregistreaz operaia economic sunt: Personal - salarii datorate i Casa. Contul Personal - salarii datorate fiind cont de pasiv se va debita cu scderea de pasiv, iar contul Casa fiind cont de activ, se va credita cu scderea de activ. Formula contabil este urmtoarea: 421 = 531 23.500.000 lei Personal - salarii Casa datorate 9. Se pltesc obligaiile fa de tere persoane izvorte din relaiile cu personalul (impozitul pe salarii; contribuiile, reinerile n favoarea terilor) n sum de 68.000.000 lei. 169

00:30

Aceast operaie economic are ca efect scderea obligaiilor fa de terele persoane i deci, modificarea n sensul scderii a elementelor de pasiv i totodat, modificarea n sensul scderii a disponibilului existent n contul ntreprinderii de la banc element de activ. Conturile n care se va nregistra operaia economic i modul de nregistrare se prezint astfel potrivit regulilor de funcionare a conturilor: conturile de pasiv: Asigurri sociale", Ajutor de omaj", Impozitul pe salarii" i Reineri din salarii n favoarea terilor" se vor debita cu micorrile de pasiv, iar contul de activ Conturi curente la bnci se va credita cu micorarea de activ. Formula contabil este urmtoarea: % = 431 Asigurri sociale 437 Ajutor de omaj 427 Reineri din salarii datorate terilor 444 Impozitul pe salarii 5121 Conturi curente la bnci 68.000.000 lei 51.000.000 lei 3.000.000 lei 2.000.000 lei 12.000.000 lei

Conturile de obligaii fa de furnizori Din aceast grup, mai importante sunt urmtoarele conturi sintetice: 401 Furnizori, 403 Efecte de pltit, 404 Furnizori de imobilizri. Contul 401 Furnizori este utilizat pentru evidenierea decontrilor cu furnizorii interni i externi pentru aprovizionrile de bunuri, lucrri executate i servicii prestate de ctre acetia. Este cont cu funcie contabil de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflect: datorii comerciale reprezentnd valoarea bunurilor intrate n patrimoniu la pre de achiziie; materiale nestocabile incluse direct n cheltuieli; valoarea lucrrilor executate i a serviciilor prestate de teri, precum i taxa pe valoarea adugat nscris n facturile furnizorilor. Debitul acestui cont reflect: plile efectuate ctre furnizori; valoarea efectelor comerciale acceptate de furnizori; valoarea sconturilor obinute de la furnizori. Soldul acestui cont reprezint sumele datorate furnizorilor. Contul 403 Efecte de pltit este utilizat pentru evidenierea obligaiilor de plat stabilite pe baz de efecte comerciale. Are funcie contabil de cont de pasiv. Creditul acestui cont reflect datorii comerciale fa de furnizori reprezentnd valoarea acceptat a efectelor comerciale de pltit. Debitul acestui cont reflect plile efectuate la scaden pe baz de efecte comerciale. Soldul acestui cont este creditor i reflect obligaiile de plat prin efecte, existente. Contul 404 Furnizri de imobilizri funcioneaz asemntor contului 401 Furnizori, cu deosebirea de coninut c se utilizeaz cu ocazia achiziionrii de imobilizri corporale i necorporale.
00:35

Conturile de obligaii fa de stat Pentru evidenierea obligaiilor ntreprinderii fa de stat privind impozitele, taxele i vrsmintele se utilizeaz o serie de conturi, dintre care mai importante, sunt: 441 Impozitul pe profit, 442 Taxa pe valoare adugat, 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor, 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate.

00:40

170

Contul 441 Impozitul pe profit are funcia contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect sumele datorate bugetului de stat reprezentnd impozitul pe profit. Debitul acestui cont reflect sumele virate bugetului de stat reprezentnd impozitul pe profit. Soldul acestui cont poate fi creditor i reflect obligaiile fa de stat privind impozitul pe profit. Contul 442 Taxa pe valoare adugat este utilizat pentru evidenierea decontrilor cu bugetul statului privind taxa pe valoare adugat. Taxa pe valoare adugat8 (T.V.A.) este un impozit indirect care se pltete statului de ctre toate persoanele juridice i fizice care adaug valoare nou bunurilor, lucrrilor i serviciilor. Deoarece, acestea trec prin mai multe verigi ale circuitului economic, s-a impus un sistem specific de colectare i plat a taxei pe valoare adugat. Taxa pe valoarea adugat nu afecteaz cheltuielile, veniturile i rezultatele, ci numai conturile de teri, calculndu-se la valoarea facturilor de vnzare i a celor de cumprare. Taxa pe valoarea adugat calculat la valoarea facturilor de livrare se numete taxa pe valoarea adugatcolectat, iar cea care se calculeaz la valoarea facturilor primite de la furnizori se numete taxa pe valoarea adugat-deductibil, deoarece ea se pltete furnizorilor odat cu valoarea facturilor i urmeaz a fi dedus din taxa pe valoare adugat colectat. Astfel c numai diferena ntre taxa pe valoare adugat colectat mai mare, i cea deductibil se cuvine i se vireaz la bugetul de stat. Pentru evidenierea distinct a taxei pe valoarea adugat se utilizeaz urmtoarele conturi sintetice de gradul II: 4426 T.V.A. deductibil, 4427 T.V.A. colectat, 4423 T.V.A. de plat, 4424 T.V.A. de recuperat. Contul 4426 T.V.A deductibil este utilizat pentru evidenierea taxei pe valoarea adugat nscris n facturile emise de furnizori pentru bunurile, serviciile i lucrrile achiziionate de ntreprindere, deductibil din punct de vedere fiscal. Este cont cu funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect sumele reprezentnd taxa pe valoarea adugat nscris n facturile furnizorilor, reprezentnd o crean ce urmeaz a se recupera. Creditul acestui cont reflect sumele deductibile din taxa pe valoarea adugat colectat, precum i sumele reprezentnd T.V.A. deductibil ce depesc taxa pe valoarea adugat colectat, ce urmeaz a se ncasa de la bugetul statului. La sfritul perioadei de gestiune nu prezint sold. Contul 4427 T.V.A. colectat este utilizat pentru evidenierea sumelor datorate de unitatea patrimonial bugetului statului, reprezentnd taxa pe valoarea adugat aferent vnzrilor de bunuri, prestrilor de servicii sau executrilor de lucrri. Este cont cu funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect taxa pe valoarea adugat nscris n facturile emise ctre clieni i taxa pe valoarea adugat neexigibil, devenit exigibil n timpul lunii. Debitul acestui cont reflect sumele reprezentnd taxa pe valoarea adugat deductibil. La sfritul perioadei de gestiune, de regul, nu prezint sold. Contul 4423 T.V.A. de plat are funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect diferenele rezultate la finele perioadei ntre T.V.A. colectat mai mare i T.V.A. deductibil. Debitul acestui cont reflect plile efectuate ctre bugetul statului reprezentnd T.V.A. Soldul creditor reflect taxa pe valoarea adugat de plat. Contul 4424 T.V.A. de recuperat are funcia contabil de activ. Debitul acestui cont reflect diferenele rezultate la sfritul perioadei ntre taxa pe valoarea adugat colectat mai mic i taxa pe valoare adugat deductibil mai mare. Creditul acestui cont reflect taxa pe valoare adugat ncasat de la bugetul statului pe baza cererii de rambursare, sau taxa pe valoare adugat de recuperat, compensat n perioadele urmtoare cu taxa pe valoare adugat de plat. Soldul acestui cont este debitor i reflect T.V.A. de recuperat de la bugetul de stat.
8

In exemplele urmatoare se va folosi cota de TVA 19%.

171

Contul 444 Impozitul pe venituri de natura salariilor este utilizat pentru evidenierea impozitelor datorate statului, provenind din: impozitul pe salarii, impozitul aplicat asupra plilor efectuate din asigurrile sociale, impozitele pe sumele pltite colaboratorilor, impozitul rein ut potrivit legii pentru orice pli efectuate ctre salariai, precum i impozitul suplimentar datorat de ntreprinderi pentru depirea fondului de salarii admisibil. Are funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect impozitele menionate datorate bugetului de stat. Debitul acestui cont reflect impozitele virate bugetului de stat. Soldul acestui cont reflect impozitele datorate bugetului de stat. Contul 446 Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate are funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect: accize, impozite pe cldiri datorate bugetului de stat; valoarea altor impozite, taxe i vrsminte datorate bugetului de stat, sau bugetului local, precum i impozitul de dividende datorat Debitul acestui cont reflect plile efectuate ctre bugetul statului sau bugetele locale privind alte impozite, taxe vrsminte. Soldul acestui cont poate fi creditor i reflect sumele datorate bugetului de stat. Alte conturi de obligaii Din aceast grup, mai importante sunt conturile: 457 Dividende de plat, 462 Creditori diveri. Contul 457 Dividende de plat este utilizat pentru evidenierea cotelor-pri din profit cuvenite asociailor i acionarilor pentru aportul adus la capitalul social. Este cont cu funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect dividendele datorate acionarilor sau asociailor. Debitul acestui cont reflect plile acionarilor sau asociailor, precum i impozitele pe dividende reinut de unitatea patrimonial. Soldul acestui cont este creditor i reflect dividendele datorate acionarilor sau asociailor. Contul 462 Creditori diveri este utilizat pentru evidenierea sumelor datorate terilor pe baz de titluri executorii, sau fa de teri provenind din alte operaii. Are funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect datoriile privind achiziionarea titlurilor de plasament, despgubiri i penaliti datorate, diferenele nefavorabile de curs valutar din evaluare sau la nchiderea exerciiului, debitul acestui cont reflect plata datoriilor privind achiziionarea titlurilor de plasament, precum i sconturile obinute de la creditori, diferenele favorabile de curs valutar aferente datoriilor n valut achitate, sau la sfritul exerciiului. Soldul acestui cont este creditor i reflect obligaiile ntreprinderii fa de teri.

00:50

Exemple de utilizare a conturilor de teri: 1. Se primete factura furnizorului privind aprovizionarea cu materii prime n valoare de 3.000.000 lei. Taxa pe valoarea adugat este de 19%. Aceast operaie economic are ca efect majorarea elementului de activ stocuri de materii prime din ntreprindere, majorarea elementului de activ T.V.A. deductibil (crean), precum i majorarea elementului de pasiv obligaia fa de furnizori de a le plti contravaloarea facturii. Conturile n care se va nregistra operaia economic sunt: Materii prime, T.V.A. deductibil i Furnizori. Potrivit regulilor de funcionare a conturilor, contul Materii prime se va debita cu 172

majorarea de activ, contul T.V.A. deductibil se va debita cu majorarea de activ, iar contul Furnizori se va credita cu majorarea de pasiv. Formula contabil este urmtoarea: % 301 Materii prime 4426 T.V.A. deductibil = 401 Furnizori 3.570.000 lei 3.000.000 lei 570.000 lei

2. Se pltete factura furnizorului din disponibilul existent n contul ntreprinderii de la banc. Aceast operaie economic va produce o scdere la elementul de activ disponibiliti existente n contul ntreprinderii i totodat, va produce o scdere la eleme ntul de pasiv obligaia de plat fa de furnizori. Operaia va fi nregistrat n conturile: Conturi curente la bnci i Furnizori. Potrivit regulilor de funcionare a conturilor, contul Conturi curente la bnci" se va credita cu micorarea de activ, iar contul Furnizori se va debita cu micorarea de pasiv. Formula contabil este urmtoarea: 401 = Furnizori 512 Conturi curente la bnci 3.570.000 lei

3. Se nregistreaz factura privind aprovizionarea cu materiale consumabile n valoare de 1.000.000 lei. Taxa pe valoarea adugat este de 19%. Aceast operaie economic produce modificarea elementelor patrimoniale de activ: stoc de materiale consumabile i creane T.V.A., n sensul creterii i totodat majorarea elementului de pasiv obligaia de plat fa de furnizori. Cele trei conturi n care se va nregistra operaia economic sunt: Materiale consumabile, T.V.A. deductibil i Furnizori. Conturile Materiale consumabile i T.V.A. deductibil fiind conturi de activ se vor debita, iar contul Furnizori fiind cont de pasiv se va credita. Formula contabil este urmtoarea: % 301 Materiale consumabile 4426 T.V.A. deductibil = 401 1.190.000 lei Furnizori 1.000.000 lei 190.000 lei

4. Pentru plata obligaiei fa de furnizor se emite un bilet la ordin n favoarea acestuia. Aceast operaie economic, are ca efect micorarea elementului de pasiv obligaia de plat fa de furnizori i concomitent, majorarea elementului de pasiv obligaia de plat stabilit pe baz de efecte comerciale. Conturile n care se va nregistra operaia economic sunt: Furnizori i Efecte de pltit. Potrivit regulilor de funcionare a conturilor, contul Furnizori se va debita cu micorarea obligaiei fa de furnizori, iar contul Efecte de pltit se va credita cu majorarea obligaiei de plat prin efecte comerciale. Formula contabil este urmtoarea: 401 Furnizori = 403 Efecte de pltit 1.190.000 lei 173

5. Se vnd produse finite n valoare de 10.000.000 lei pre de vnzare. Taxa pe valoarea adugat este de 19%. Aceast operaie economic va produce modificarea elementului de activ dreptul de crean asupra clienilor, de a ncasa contravaloarea bunurilor livrate, inclusiv taxa pe valoarea adugat aferent i totodat, produce modificarea elementelor de pasiv ce semnific creterea veniturilor obinute de ntreprindere din vnzarea produselor finite i respectiv a taxei pe valoarea adugat, colectat de la clieni. Contul Clieni fiind cont de activ se va debita cu creterea de activ, iar conturile Venituri din vnzarea produselor finite i T.V.A. colectat, fiind conturi de pasiv, se vor credita cu creterile de pasiv. Formula contabil este urmtoarea: 411 = Clieni % 701 Venituri din vnzarea produselor finite 4427 T.V.A. colectat 11.900.000 lei 10.000.000 lei 1.900.000 lei

6. Se descarc gestiunea privind produsele finite vndute (din stoc). Scoaterea din eviden a produselor finite vndute se face, de regul, prin formula contabil invers celei de intrare n gestiune, respectiv: 711 = 345 cost de Variaia stocurilor Produse finite producie 7. Se ncaseaz contravaloarea produselor finite vndute, inclusiv taxa pe valoarea adugat aferent. Aceast operaie economic are ca efect micorarea elementului de activ ce semnific scderea dreptului de crean asupra clienilor i totodat, majorarea elementului de activ ce semnific creterea disponibilitilor din contul ntreprinderii de la banc. Conturile n care se va nregistra operaia economic funcioneaz astfel: contul Clieni se va credita cu micorarea de activ, iar contul Conturi curente la bnci se va debita cu creterea de activ. Astfel, formula contabil este urmtoarea: 512 = 411 11.900.000 Conturi curente la bnci Clieni lei 8. Se presupune c pentru factura emis pentru produsele vndute, se accept un efect de comer n vederea ncasrii creanei de la clieni nainte de scadena facturii. Aceast operaie economic produce urmtoarele modificri patrimoniale n bilan: o scdere la elementul de activ ce semnific micorarea dreptului de crean asupra clientului pe baza facturii i o cretere la elementul de activ ce semnific creterea dreptului de crean prin efecte comerciale. Cele dou conturi n care se va nregistra operaia economic sunt: ,,Clieni i Efecte de primit de la clieni, potrivit regulilor de funcionare a conturilor, contul Clieni se va credita cu micorarea de activ, iar contul Efecte de primit de la clieni se va debita cu majorarea de activ.

174

Formula contabil este urmtoarea: 413 = 411 11.900.000 lei Efecte de primit de la clieni Clieni 9. Se remite ctre banc efectul comercial de ncasat. Aceast operaie economic va modifica elementul de activ Valori de ncasat n sensul creterii i totodat, va modifica elementul de activ Efecte de primit de la clieni n sensul scderii. Operaia se va nregistra n conturile Valori de ncasat i Efecte de primit de la clieni. Contul Valori de ncasat se va debita cu creterea de activ, iar contul Efecte de primit de la clieni se va credita cu scderea de activ. Astfel, formula contabil este: 511 = 413 11.900.000 lei Valori de ncasat Efecte de primit de la clieni 10. Se ncaseaz contravaloarea efectului comercial remis. Aceast operaie economic are ca efect modificarea elementului de activ ce semnific majorarea disponibilului existent n contul curent al ntreprinderii i totodat, modificarea altui element de activ ce semnific micorarea sumelor de ncasat. Conturile n care se va nregistra operaia economic funcioneaz astfel: contul Conturi curente la bnci se va debita cu majorarea de activ, iar contul Valori de ncasat se va credita cu micorarea de activ. Formula contabil este urmtoarea: 512 = 511 11.900.000 lei Conturi curente la bnci Valori de ncasat

La sfritul lunii se procedeaz la regularizarea TVA, n baza deductibilitii TVA nregistrat n debitul contului 4426 pe seama TVA colectat n creditul contului 4427. 11. Operaia de compensare (deductibilitate) produce o scdere la elementul de activ ce semnific diminuarea T.V.A. deductibil i concomitent, o scdere la elementul de pasiv ce semnific micorarea T.V.A. colectat cu valoarea T.V.A. deductibil. Potrivit regulilor de funcionare a conturilor, scderea de activ se va nregistra n creditul contului T.V.A. deductibil, iar scderea de pasiv se va nregistra n debitul contului de pasiv T.V.A. colectat. Formula contabil este urmtoarea: 4427 = 4426 760.000 lei T.V.A. colectat T.V.A. deductibil Dup aceast operaie contul 4426 T.V.A. deductibil s-a nchis, nu mai prezint sold, iar contul T.V.A. colectat prezint pe credit T.V.A. colectat i pe debit T.V.A. deductibil. Diferena dintre totalul sumelor creditoare i totalul sumelor debitoare este T.V.A. de plat. 12. Se nchide contul T.V.A. colectat. Aceast operaie produce ca efect creterea elementului de pasiv ce semnific obligaia fa de stat de a-i plti taxa pe valoarea adugat, i scderea elementului de pasiv ce semnific TVA colectat de la clieni. 175

Cele dou conturi n care se nregistreaz operaia economic sunt: T.V.A. colectat i T.V.A. de plat. Scderea de pasiv se va nregistra n debitul contului T.V.A. colectat, iar creterea de pasiv se va nregistra n creditul contului T.V.A. de plat. Formula contabil este urmtoarea: 4427 T.V.A. colectat = 4423 T.V.A. de plat 1.260.000 lei 13. Se pltete statului taxa pe valoarea adugat. Aceast operaie produce scderea elementului de activ ce semnific micorarea disponibilului existent n contul ntreprinderii de la banc i concomitent, scderea elementului de pasiv ce semnific micorarea obligaiei fa de stat privind plata taxei pe valoarea adugat. Conturile n care se va nregistra operaia economic funcioneaz astfel: scderea de activ se va nregistra n creditul contului Conturi curente la bnci, iar scderea de pasiv se va nregistra n debitul contului T.V.A. de plat. Formula contabil este urmtoarea: 4423 = 512 1.260.000 lei T.V.A. de plat Conturi curente la bnci

11.2 CONTURI DE REGULARIZARE (DELIMITATIVE) n grupa conturilor de regularizare sunt incluse conturile: 471 Cheltuieli nregistrate n avans cu funcie de activ, 472 Venituri nregistrate n avans cu funcie de pasiv, 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor. Primele dou conturi asigur separarea n timp a cheltuielilor i veniturilor nregistrate pe parcursul exerciiului financiar N, dar care se refer la activitatea exerciiilor viitoare N+i, urmnd s afecteze rezultatul acestor exerciii. Contul 471 Cheltuieli nregistrate n avans nregistreaz cheltuieli efectuate n avans (n exerciiul N), privind reparaiile capitale sau curente, reviziile periodice care urmeaz a fi repartizate pe parcursul mai multor exerciii, chiriile, taxele de locaie, primele de asigurare i dobnzile care trebuie decontate la sfritul exerciiului N asupra exerciiilor N+i. Contul 472 Venituri nregistrate n avans nregistreaz venituri realizate anticipat, cum sunt: ncasri din chirii, asigurri, dobnzi, vnzri cu plata n rate etc. constatate (recunoscute) n exerciiul N dar urmnd a fi decontate asupra exerciiilor N+i.

Exemple: 1. Se nregistreaz n luna octombrie 2007 chiria datorat pentru o cldire, de 10.000.000 lei, din care 1.000.000 lei pentru exerciiul financiar 2007, iar restul pentru exerciiile 2008, 2009 i 2010. Cheltuiala cu chiria datorat determin o cretere de cheltuieli (+A) simultan cu angajarea datoriei (+P). Conturile corespondente: 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile i 401 Furnizori. Contul 612 se debiteaz cu creterea de activ, iar contul 401 se crediteaz cu creterea de pasiv. 176

Formula contabil este urmtoarea: 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile = 401 10.000.000 Furnizori lei

2. La 31 decembrie 2007 se regularizeaz cheltuiala astfel: din totalul nregistrat n contul de cheltuieli curente 612 se transloc asupra contului de regularizare 471 Cheltuieli nregistrate n avans suma de 9.000.000 lei reprezentnd chiria pentru anii 2008, 2009 i 2010. nregistrarea n cele dou conturi de activ reprezint o scdere a cheltuielilor curente (-A), n creditul contului 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile i o cretere a creanelor (+A) asupra exerciiilor viitoare, n debitul contului 471 Cheltuieli nregistrate n avans. Formula contabil este urmtoarea: 471 Cheltuieli nregistrate n avans = 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile 9.000.000 lei

n exerciiile viitoare se vor transloca cheltuieli nregistrate n avans, cuvenite exerciiului respectiv, asupra cheltuielilor curente, prin urmtoarea formul contabil: 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile = 471 Cheltuieli nregistrate n avans 3.000.000 lei

Se admite i varianta nregistrrii cheltuielilor n momentul ocazionrii lor direct n debitul conturilor de cheltuieli conform sumelor reprezentnd cheltuieli curente i anticipate, astfel: 1. n octombrie 2007: % = 401 10.000.000 lei 612 Furnizori 1.000.000 lei Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile 471 9.000.000 lei Cheltuieli nregistrate n avans 2. n urmtorii trei ani se nregistreaz sumele corespunztoare fiecrui an: 612 = 471 3.000.000 lei Cheltuieli cu redevenele, Cheltuieli nregistrate locaiile de gestiune i chiriile n avans

177

Exemple de nregistrri de venituri anticipate: Se ncaseaz 7.000.000 lei reprezentnd chiria la un imobil din care 1.500.000 lei cota aferent exerciiului N, iar 5.500.000 lei cota aferent exerciiului N+1 i N+2. 1. n exerciiul N se constituie venitul n avans: 512 = Conturi curente la bnci 706 7.000.000 lei Venituri din redevenele, locaii de gestiune i chirii

2. Regularizarea venitului la sfritul exerciiului N prin translocarea la venituri anticipate a cotei aferente exerciiului N+1: 706 = 472 5.500.000 lei Venituri din redevenele, Venituri nregistrate n avans locaii de gestiune i chirii 3. nregistrarea cotei de venituri aferente exerciiului N+i ca venituri curente, cu scopul ncorporrii n rezultatul fiecrui exerciiu: 472 = 706 2.750.000 lei Venituri nregistrate n avans Venituri din redevenele, locaii de gestiune i chirii Conturile rectificative sunt utilizate cu scopul corectrii valorii contabile de intrare a activelor i pasivelor, dac aceast valoare difer de valoarea net contabil sau actual determinat la inventarierea patrimoniului. Grupa conturilor rectificative include conturile privind amortizrile care nregistreaz reducerea ireversibil a valorii imobilizrilor necorporale i corporale i conturile privind provizioanele ajustrile pentru deprecierea reversibil a valorii activelor. Conturile rectificative au funcie contabil de pasiv. Conturile de amortizri se crediteaz cu amortizarea aferent imobilizrilor, inclus n cheltuieli. Se debiteaz cu amortizarea aferent imobilizrilor cedate (vndute) sau scoase d in funciune. Exemple de nregistrri cu aceste conturi s-au analizat la prezentarea conturilor de imobilizri. Conturile de ajustri pentru deprecierea activelor se crediteaz cu constituirea ajustrilor prin includerea n cheltuieli. Se debiteaz la sfritul exerciiului pentru regularizare cnd suma ajustrilor trebuie diminuat sau anulat prin creditul conturilor de venituri. n cazul cerinei de suplimentare a ajustrii pe baza inventarierii, conturile de ajustri se crediteaz prin debitul conturilor de cheltuieli. Funcionarea conturilor de ajustri privind deprecierea activelor se prezint schematic astfel:

01:40

178

78X Conturi de venituri D din ajustri C

29X i 39X Conturi de ajustri D privind deprecierea activelor C

68X Conturi de cheltuieli D privind ajustrile C

Diminuarea sau anularea ajustrilor

Constituirea sau suplimentarea ajustrilor

Exemple: 1. La sfritul exerciiului N se constituie ajustarea de 600.000 lei privind deprecierea stocului de materii prime. Operaiunea determin creterea cheltuielilor (+A) nregistrat n debitul contului 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere i o cretere a ajustrilor (+P) nregistrat n creditul contului 391 Ajustri pentru deprecierea materiilor prime. 681 = 391 600.000 lei Cheltuieli de exploatare privind Ajustri pentru deprecierea amortizrile, provizioanele i materiilor prime ajustrile pentru depreciere 2. n exerciiul N+1 se constat la inventariere c deprecierea valorii materiilor prime n stoc este de 200.000 lei. Pentru reducerea ajustrii existente (-P) se debiteaz contul 391 Ajustri pentru deprecierea materiilor prime prin transferul (reluarea) lui la venituri (+P) prin creditul contului 7814 Venituri din ajustri pentru deprecierea activelor circulante. Formula contabil este urmtoarea: 391 = 7814 400.000 lei Ajustri pentru deprecierea Venituri din ajustri pentru materiilor prime deprecierea activelor circulante Soldul final creditor al conturilor de amortizri i de ajustri privind deprecierea act ivelor rectific valoarea contabil de intrare a activelor pentru stabilirea valorii nete contabile nscris n bilan. 11.3 CONTURILE DE TREZORERIE Trezoreria este ansamblul operaiilor financiare realizate de unitatea patrimonial n scopul obinerii mijloacelor bneti necesare desfurrii n bune condiii a activitii economice. Conturile de trezorerie sunt ncadrate n clasa 5 a planului de conturi, n care se cuprind: conturi de disponibiliti bneti, conturi de plasamente de trezorerie i alte conturi.

01:45

179

11.3.1.1

Conturile de disponibiliti bneti

Disponibilitile bneti se pstreaz n casieria proprie i n conturi curente i de disponibil la bnci. Att disponibilitile n numerar din casierie, ct i cele pstrate n conturi la bnci, pot fi: n lei i n devize (monede strine). Conturile de disponibiliti bneti la bnci Principalele conturi de disponibiliti bneti n conturi la bnci sunt: 511 Valori de ncasat, 512 Conturi curente la bnci, 518 Dobnzi, 519 Credite bancare pe termen scurt. Contul 511 Valori de ncasat este utilizat pentru evidenierea valorilor de ncasat, cum sunt cecurile i efectele comerciale primite de la clieni pentru bunurile livrate, lucrrile executate i serviciile prestate de ntreprindere. Are funcie contabil de activ. n debitul acestui cont se reflect valoarea cecurilor i efectelor comerciale primite de la clieni. n creditul acestui cont se reflect valoarea cecurilor ncasate, precum i valoarea sconturilor acordate. Prezint sold debitor care reflect valoarea cecurilor i efectelor comerciale existente n stoc i nencasate (neajunse la scaden). Contul 512 Conturi curente la bnci este utilizat pentru evidenierea disponibilitilor bneti n lei i devize aflate n conturi la bnci i a sumelor n curs de decontare. Are funcie contabil de cont bifuncional. n debitul acestui cont se reflect sumele depuse din casieria ntreprinderii, precum i sumele ncasate de la teri. n creditul acestui cont se reflect sumele virate n contul terilor pentru plata obligaiilor create. Pentru plile exigibile n lips de disponibil n cont banca acord credite de pli. Prezint sold debitor care reflect disponibilitile existente n conturi la bnci, sau sold creditor care reflect creditele de pli acordate de bnci. n cadrul contului sintetic de gradul I, 512 Conturi curente la bnci funcioneaz urmtoarele subconturi: 5121 Conturi la bnci n lei, 5124 Conturi la bnci n devize, 5125 Sume n curs de decontare. Contul 518 Dobnzi este utilizat pentru evidenierea dobnzilor de pltit, precum i a dobnzilor de ncasat aferente creditelor primite de la bnci, respectiv, disponibilitilor aflate n conturile curente. Are funcie contabil de cont bifuncional. Debitul acestui cont reflect dobnzile de primit aferente disponibilitilor aflate n conturile curente, precum i dobnzile pltite, aferente mprumuturilor primite. Creditul acestui cont reflect dobnzile de pltit aferente creditelor de pli primite de la bnci n conturile curente, precum i pe cele ncasate, aferente disponibilitilor din conturile curente. Soldul poate fi debitor i reflect dobnzile de primit, sau creditor i reflect dobnzile de pltit. n cadrul contului sintetic de gradul I, 518 Dobnzi se deschid dou subconturi: 5186 Dobnzi de pltit i 5187 Dobnzi de ncasat. Contul 519 Credite bancare pe termen scurt este utilizat pentru evidenierea creditelor acordate de bnci pe termen scurt (sub un an). Are funcie contabil de pasiv. n creditul acestui cont se reflect creditele bancare acordate de bnci pentru nevoi temporare. n debitul acestui cont se reflect creditele pe termen scurt restituite bncilor finanatoare. Soldul este creditor i reflect credite pe termen scurt nerambursate. n cadrul contului sintetic de gradul I 519 funcioneaz urmtoarele subconturi: 5191 Credite bancare pe termen scurt, 5192 Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden, 5193 Credite externe guvernamentale, 5194 Credite externe garantate de stat, 5195 Credite externe garantate de bnci, 5196 Credite interne garantate de stat i 5198 Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt. 180

01:55

Conturile de disponibiliti n casierie Disponibilitile bneti din ntreprindere se gsesc sub forma numerarului existent n casierie i sub forma altor valori. n acest scop sunt utilizate conturile sintetice: 531 Casa i 532 Alte valori. Contul 531 Casa este utilizat pentru evidenierea disponibilitilor bneti n numerar, n lei i n devize, ca urmare a operaiilor de ncasri i pli. Are funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect ridicrile de numerar de la banc, precum i ncasrile directe n numerar. Creditul acestui cont reflect depunerile de numerar n cont la banc, precum i plile n numerar efectuate direct din casierie. Soldul este debitor i reflect numerarul existent n casieria ntreprinderii. Contul 532 Alte valori este utilizat pentru evidenierea acelor valori existente n ntreprindere sub forma timbrelor fiscale i potale, biletelor de cltorie, bilete de tratament i odihn, etc. precum i a micrii acestora, ca urmare a procurrii i folosirii lor. Are funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect valoarea elementelor menionate achiziionate. Creditul reflect valoarea acelorai elemente folosite (consumate). Soldul este debitor i reflect alte valori existente n ntreprindere. 11.3.1.2 Conturile de acreditive i avansuri de trezorerie

Principale conturi sintetice din aceast grup sunt: 541 Acreditive i 542 Avansuri de trezorerie. Contul 541 Acreditive este utilizat pentru evidenierea sumelor n lei sau n devize separate din contul de disponibil al ntreprinderii la bnci pe numele unei tere persoane, n vederea efecturii unor pli. Are funcie contabil de activ. n debitul acestui cont se reflect sumele la banc depuse la dispoziia terilor. n creditul acestui cont se reflect sumele pltite efectiv terilor, sau restituite unitii patrimoniale ca urmare a ncetrii valabilitii plii (folosirii acreditivului). Soldul acestui cont reflect acreditive deschise la bnci, existente. Contul 542 Avansuri de trezorerie este utilizat pentru evidenierea sumelor ncredinate unor persoane mputernicite de unitatea patrimonial, n vederea efecturii unei pli n favoarea acesteia. Este cont cu funcie contabil de activ. n debitul acestui cont se reflect sumele acordate n numerar unei persoane fizice. n creditul acestui cont se reflect plile efectuate din avansuri de trezorerie, plata diverselor bunuri achiziionate, cheltuieli de deplasri, detari, transferri, plile pentru alte lucruri executate sau servicii prestate. Prezint sold debitor care reflect avansuri de trezorerie acordate i nejustificate.

02:05

Exemple: 1. Pentru soldul debitor al contului 512 Conturi curente la bnci, n semestrul I al anului s au calculat dobnzi n sum de 600.000 lei. Aceast operaie economic produce modificarea elementului de activ de creane n sensul creterii, ceea ce semnific creterea sumelor cuvenite ntreprinderii, i totodat, modificarea elementului de pasiv ce semnific majorarea veniturilor financiare obinute de ntreprindere din dobnzi. Conturile n care se va nregistra operaia economic sunt: Dobnzi de primit i

181

Venituri din dobnzi. Potrivit regulilor de funcionare a conturilor, contul Dobnzi de primit se va debita cu creterea de activ, iar contul Venituri din dobnzi se va credita cu creterea de pasiv. Formula contabil este urmtoarea: 5187 Dobnzi de primit = 766 Venituri din dobnzi 600.000 lei

2. Se ncaseaz dobnzile cuvenite. Aceast operaie economic are ca efect majorarea elementului de activ ce semnific disponibilitile n contul ntreprinderii de la banc i totodat, micorarea elementului de activ ce semnific dreptul de crean privind dobnzile. Conturile corespondente care nregistreaz operaia funcioneaz astfel: contul Conturi curente la bnci, fiind cont de activ, se va debita cu creterea de activ, iar contul Dobnzi de primit se va credita cu scderea de activ. Formula contabil este urmtoarea: 512 = 5187 600.000 lei Conturi curente la bnci Dobnzi de primit 3. Pentru soldul creditor al contului Conturi curente la bnci, n semestrul II al anului, s-au calculat dobnzile n sum de 450.000 lei. Aceast operaie economic are ca efect modificarea urmtoarelor elemente patrimoniale din bilan: majorarea cheltuielilor efectuate de ntreprindere (+ A) cu plata dobnzilor i majorarea obligaiei de plat a dobnzilor (+ P). Cele dou conturi n care se va nregistra operaia economic sunt: Cheltuieli privind dobnzile i Dobnzi de pltit. Potrivit regulilor de funcionare a conturilor, contul de activ Cheltuieli privind dobnzile se va debita, iar contul de pasiv Dobnzi de pltit se va credita. Formula contabil este urmtoarea: 666 Cheltuieli privind dobnzile = 5186 Dobnzi de pltit 450.000 lei

4. Se pltesc dobnzile. Aceast operaie economic va produce o scdere la elementul de activ disponibilul existent n contul ntreprinderii i concomitent, o scdere la elementul de pasiv ce semnific obligaia de plat privind dobnzile. Conturile corespondente care nregistreaz operaia funcioneaz astfel: contul Conturi curente la bnci se va credita, iar contul Dobnzi de pltit se va debita. Deci, formula contabil este urmtoarea: 5186 = 512 450.000 lei Dobnzi de pltit Conturi curente la bnci 5. Se pltete un furnizor n sum de 500.000 lei, dintr-un credit pe termen scurt primit de la banc. Aceast operaie economic produce ca efect modificarea elementului de pasiv ce semnific obligaia fa de furnizori i concomitent, modificarea elementului de pasiv ce semnific, obligaia 182

fa de banc de a restitui creditul primit. Cele dou conturi n care se va nregistra operaia economic sunt: Furnizori i Credite bancare pe termen scurt. Contul Furnizori se va debita cu micorarea de pasiv, iar contul Credite bancare pe termen scurt se va credita cu majorarea de pasiv. Formula contabil este urmtoarea: 401 = 519 2.000.000 lei Furnizori Credite bancare pe termen scurt 6. Se nregistreaz dobnda la creditul pe termen scurt primit n sum de 200.000 lei. Aceast operaie economic produce modificarea elementului de activ ce semnific cheltuielile financiare efectuate de ntreprindere cu plata dobnzilor la credite i, modificarea elementului de pasiv ce semnific obligaiile fa de banc privind dobnda la creditul acordat. Conturile n care se va nregistra operaia economic sunt: Cheltuieli privind dobnzile i Credite bancare pe termen scurt. Contul Cheltuieli privind dobnzile fiind cont de activ, se va debita, iar contul Credite bancare pe termen scurt fiind cont de pasiv se va credita. Astfel, formula contabil este urmtoarea: 666 Cheltuieli = 519 Credite bancare200.000 lei privind dobnzile pe termen scurt 7. La scaden se restituie creditul bancar pe termen scurt i se pltete dobnda cuvenit. Aceast operaie economic va produce urmtoarele modificri patrimoniale n bilan: scderea elementului de activ ce semnific disponibilul existent n contul curent la ntreprinderii i concomitent, scderea elementului de pasiv ce semnific obligaia fa de banc privind creditul primit, inclusiv dobnda cuvenit. Cele dou conturi n care se va nregistra operaia economic sunt: Conturi curente la bnci i Credite bancare pe termen scurt. Contul Conturi curente la bnci se va credita cu diminuarea de activ, iar contul Credite bancare pe termen scurt" se va debita cu diminuarea de pasiv. Formula contabil este urmtoarea: 519 = 512 2.200.000 lei Credite bancare pe termen scurt Conturi curente la bnci 8. Se cumpr timbre potale i fiscale n valoare de 50.000 lei, pltite n numerar. Aceast operaie economic va produce scderea elementului de activ ce semnific numerarul existent n casieria ntreprinderii i totodat, creterea elementului de activ ce semnific alte valori sub forma timbrelor potale i fiscale din ntreprindere. Conturile corespondente funcioneaz astfel: contul Casa fiind cont de activ i nregistrnd o scdere se va credita, iar contul Alte valori fiind cont de activ i avnd de nregistrat o cretere se va debita. Formula contabil este urmtoarea: 532 Alte valori = 531 Casa 50.000 lei

9. Se utilizeaz timbre potale i fiscale n valoare de 40.000 lei. Aceast operaie economic va produce modificri la urmtoarele elemente din bilan: la elementul de activ Alte valori se va produce o scdere prin utilizarea lor, iar la elementul de activ 183

Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii se va produce o cretere prin includerea n cheltuieli a contravalorii timbrelor utilizate. Conturile n care se va nregistra operaia economic sunt: Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii i Alte valori. Contul Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii se va debita cu creterea de activ, iar contul Alte valori se va credita cu scderea de activ. Formula contabil este urmtoarea: 626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii = 532 Alte valori 40.000 lei

10. n vederea aprovizionrii cu un anumit material, se deschide un acreditiv pe numele furnizorului, n sum de 900.000 lei. Aceast operaie economic are ca efect modificarea elementului de activ ce semnific acreditivele deschise n numele unei tere persoane i concomitent, modificarea unui alt element tot de activ ce semnific micorarea disponibilitilor existente n contul ntreprinderii de la banc. Cele dou conturi n care se va nregistra operaia economic sunt: Acreditive i Conturi curente la bnci. Contul Acreditive se va debita cu creterea de activ, iar contul Conturi curente la bnci se va credita cu scderea de activ. Formula contabil este urmtoarea: 541 = 512 900.000 lei Acreditive Conturi curente la bnci 11. Se primesc materiale de la furnizori n sum de 500.000 lei. Analiza contabil a acestei operaii economice se face asemntor celorlalte operaii privind aprovizionarea cu materii prime i materiale. Formula contabil este urmtoarea: 301 = 401 500.000 lei Materiale consumabile Furnizori 12. Se pltete din acreditivul deschis, contravaloarea materialelor primite de la furnizor. Totodat, se nchide acreditivul. Aceast operaie economic produce modificarea urmtoarelor elemente patrimoniale: elementul de pasiv ce semnific scderea obligaiei fa de furnizor, elementul de activ ce semnific scderea acreditivului deschis n numele furnizorului i elementul de activ ce semnific creterea disponibilitilor din contul ntreprinderii de la banc, cu diferena dintre acreditivul deschis i cel utilizat. Operaia economic va fi nregistrat n trei conturi corespondente astfel: contul Acreditive se va credita cu micorarea de activ, contul Furnizori se va debita cu micorarea de pasiv, iar contul Conturi curente la bnci se va debita cu majorarea de activ. Formula contabil este urmtoarea: % = 541 900.000 lei 401 Furnizori Acreditive500.000 lei 512 Conturi curente la bnci 400.000 lei 11.3.1.3 Conturile privind titlurile de plasament

02:25

184

Titlurile de plasament, numite i investiii financiare pe termen scurt, reprezint titluri de valoare cumprate n scop speculativ, deci pentru a fi vndute ntr-un timp relativ scurt, altor uniti sau persoane, n vederea obinerii unui ctig imediat, din diferena de preuri, ntre preul de vnzare i cel de cumprare. Principalele titluri de plasament sunt: aciunile, obligaiunile, certificate de depozit cumprate. Acestea pot fi cumprate de pe piaa hrtiilor de valoare, n mod curent, cnd se utilizeaz termenul de cumprare, sau pot fi cumprate titluri emise i vndute de ntreprindere, cnd se utilizeaz termenul de rscumprare. Cumprarea se face n scop de revnzare, iar rscumprarea titlurilor se face pentru anularea acestora. O unitate patrimonial care cumpr sau rscumpr titluri de plasament n scopul revnzrii sau anulrii, utilizeaz urmtoarele conturi sintetice: 503 Aciuni, 505 Obligaiuni emise i rscumprate, 506 Obligaiuni, 509 Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt. Contul 503 Aciuni este utilizat pentru evidenierea aciunilor cumprate de pe piaa hrtiilor de valoare n scop de revnzare. Are funcia contabil de activ. Debitul acestui cont se reflect costul aciunilor cumprate. Creditul acestui cont se reflect valoarea aciunilor revndute. Prezint sold debitor care reflect valoarea aciunilor cumprate, existente. Contul 505 Obligaiuni emise i rscumprate este utilizat pentru evidenierea obligaiunilor emise de ntreprindere n vederea obinerii de mprumuturi publice i rscumprate de la obligatari (creditori). Este cont cu funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect costul obligaiunilor emise i rscumprate. Creditul acestui cont reflect valoarea obligaiunilor emise i rscumprate anulate. Soldul este debitor i reflect obligaiunile emise i rscumprate existente (neanulate). Contul 506 Obligaiuni" este utilizat pentru evidenierea obligaiunilor cumprate n vederea utilizrii temporare a trezoreriei n scopul conservrii acesteia, a obinerii unui venit sub form de dobnd, sau pentru realizarea unui venit cu ocazia revnzrii obligaiunilor. Este cont cu funcie contabil de activ. Debitul acestui cont reflect costul obligaiunilor cumprate. Creditul acestui cont reflect valoarea obligaiunilor rambursate sau revndute. Soldul este debitor i reflect valoarea obligaiunilor existente. Contul 509 Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt este utilizat pentru evidenierea datoriei de plat pentru titlurile de plasament cumprate. Are funcie contabil de pasiv. Creditul acestui cont reflect datoria pentru titlurile de plasament dobndite. Debitul acestui cont reflect plata datoriei. Soldul acestui cont este creditor i reflect datoria de plat pentru titlurile de plasament.

02:30

Exemple: 1. Se cumpr de pe piaa hrtiilor de valoare un numr de 1.000 de aciuni la preul de 3.000 lei bucata. Aceast operaie economic modific elementul de activ ce semnific creterea valorii aciunilor cumprate i totodat, modificarea elementului de pasiv ce semnific creterea obligaiei de plat privind titlurile cumprate. Operaia economic va fi nregistrat n dou conturi corespondente: contul Aciuni, fiind cont de activ i avnd de nregistrat o cretere se va debita,

185

iar contul Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt, fiind cont de pasiv i avnd de nregistrat o cretere se va credita. Formula contabil este urmtoarea: 503 = Aciuni 509 3.000.000 lei Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt

2. Se pltesc aciunile cumprate. Aceast operaie economic va produce urmtoarele modificri patrimoniale n bilan. Scderea elementului de activ ce semnific disponibilul existent n cont la banc i totodat, scderea elementului de pasiv ce semnific obligaiile de plat privind titlurile de plasament. Conturile n care se va nregistra aceast operaie economic sunt: Conturi curente la bnci i Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt. Contul Conturi curente la bnci se va credita cu micorarea de activ, iar contul Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt se va debita cu micorarea de pasiv. Formula contabil este urmtoarea: 509 = 512 3.000.000 lei Vrsminte de efectuat pentru Conturi curente la bnci investiii financiare pe termen scurt 3. Se revinde un lot de 500 aciuni din cele cumprate, la preul de 3.800 lei pe aciune. Calcul: 500 aciuni x 3.800 lei = 1.900.000 lei 500 aciuni x 3.000 lei = 1.500.000 lei DIFERENA = +400.000 lei Aceast operaie economic are ca efect modificarea a trei elemente patrimoniale, astfel: elementul de activ ce semnific micorarea valorii aciunilor din gestiune, elementul de pasiv ce semnific creterea veniturilor financiare obinute de ntreprindere din vnzarea titlurilor, i elementul de activ ce semnific creterea disponibilitilor bneti n contul ntreprinderii de la banc. Cele trei conturi n care se va nregistra operaia economic sunt: Aciuni, Venituri din investiii financiare i Conturi curente la bnci. Contul Aciuni se va credita cu scderea de activ, contul Venituri din investiii financiare se va credita cu creterea de pasiv, iar contul Conturi curente la bnci se va debita cu creterea de activ. Formula contabil este urmtoarea: 512 = Conturi curente la bnci % 1.900.000 lei 503 Aciuni 1.500.000 lei 764 Venituri din investiii financiare 400.000 lei

4. Se revinde restul de 500 de aciuni. Preul zilei la burs este de 2.900 lei/aciune. Calcul: 500 aciuni x 3.000 lei = 1.500.000 lei 500 aciuni x 2.900 lei = 1.450.000 lei DIFERENA = - 50.000 lei 186

Aceast operaie economic va produce urmtoarele modificri n bilan: scderea elementului de activ ce semnific micorarea valorii aciunilor din unitate; creterea elementului de activ ce semnific creterea disponibilitilor n contul curent al ntreprinderii, creterea elementului de activ ce semnific, majorarea cheltuielilor financiare efectuate de ntreprindere pentru acoperirea diferenei nefavorabile obinut la vnzarea titlurilor. Cele trei conturi n care se va nregistra operaia economic sunt: Aciuni, Conturi curente la bnci i Cheltuieli privind investiiile financiare cedate. Contul Aciuni se va credita cu scderea de activ, contul Conturi curente la bnci se va debita cu creterea de activ, iar contul Cheltuieli privind investiiile financiare cedate se va debita cu creterea de activ. Formula contabil este urmtoarea: % = 503 1.500.000 lei 512 Conturi curente la bnci Aciuni 1.450.000 lei 664 Cheltuieli privind investiiile financiare cedate 50.000 lei 5. Se rscumpr cele 1.000 de obligaiuni emise i vndute, cu valoarea nominal de 5.000 lei bucata. Aceast operaie economic are ca efect modificarea urmtoarelor elemente patrimoniale: elementul de activ ce semnific creterea valorii obligaiunilor din unitate i totodat elementul de activ ce semnific micorarea disponibilului din contul curent al ntreprinderii de la banc. Operaia economic va fi nregistrat n dou conturi corespondente astfel: contul Obligaiuni emise i rscumprate se va debita cu creterea de activ, iar contul Conturi curente la bnci se va credita cu scderea de activ. Formula contabil este urmtoarea: 505 = 512 5.000.000 lei Obligaiuni emise i rscumprate Conturi curente la bnci 6. Se anuleaz obligaiunile rscumprate. Aceast operaie economic va avea ca efect modificarea urmtoarelor elemente de bilan: scderea elementului de activ ce semnific obligaiunile rscumprate existente n patrimoniul ntreprinderii i totodat, scderea elementului de pasiv ce semnific obligaiile fa de tere persoane privind mprumutul pe baz de obligaiuni acordat. Conturile n care se va nregistra operaia economic sunt: Obligaiunile emise i rscumprate i mprumuturi din emisiunea de obligaiuni. Contul Obligaiuni emise i rscumprate se va credita cu diminuarea de activ, iar contul mprumuturi din emisiunea de obligaiuni se va debita cu diminuarea de pasiv. Formula contabil este urmtoarea: 161 mprumuturi din = 505 Obligaiuni 5.000.000 lei emisiunea de obligaiuni emise i rscumprate 7. Se cumpr de pe piaa hrtiilor de valoare un pachet de 500 de obligaiuni la preul de 1.000 lei bucata. Aceast operaie economic are ca efect creterea elementului de activ ce semnific majorarea valorii obligaiunilor n contul ntreprinderii i totodat, creterea elementului de pasiv ce semnific majorarea obligaiei fa de teri de a plti contravaloarea titlurilor cumprate. Cele dou conturi n care se va nregistra operaia economic sunt: Obligaiuni i Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt. Contul Obligaiuni fiind cont de activ se va debita, iar 187

contul Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt fiind cont de pasiv, se va credita. Formula contabil este urmtoarea: 506 = Obligaiuni 509 500.000 lei Vrsminte de efectuat pentru investiii financiare pe termen scurt

8. Se achit datoria privind titlurile de plasament achiziionate. Analiza contabil a acestei operaii economice se face asemntor operaiei nr. 4. Formula contabil este urmtoarea: 509 = 512 500.000 lei Vrsminte de efectuat pentru Conturi curente la bnci investiii financiare pe termen scurt 9. Se revinde un lot de 400 obligaiuni din cele cumprate. Preul zilei la burs este de 1.500 lei/obligaiune. Calcul: 400 obligaiuni x 1.500 lei = 600.000 lei 400 obligaiuni x 1.000 lei = 400.000 lei DIFERENA = +200.000 lei Analiza contabil a acestei operaii economice se efectueaz asemntor operaiei nr. 5. Formula contabil este urmtoarea: 512 = Conturi curente la bnci % 600.000 lei 506 Obligaiuni 400.000 lei 764 Venituri din investiii financiare200.000 lei
02:45

REZUMAT Contabilitatea relaiilor ntreprinderii cu terii se organizeaz n scopul evidenierii drepturilor (creanelor) i a obligaiilor (datoriilor) ntreprinderii cu clienii, furnizorii, salariaii, statul, asigurrile sociale, alte persoane juridice i fizice. n contabilitatea creanelor i obligaiilor se nregistreaz operaiile patrimoniale referitoare la livrrile reciproce de mrfuri ntre furnizori i clieni, a lucrrilor executate i serviciilor prestate, precum i a altor operaiuni efectuate n baza contractelor ncheiate ntre acetia Creanele ntreprinderii, sau activele circulante n decontare reprezint valori economice avansate temporar de titularul de patrimoniu altor persoane juridice sau fizice pentru care urmeaz s primeasc echivalentul valoric. Obligaiile sau datoriile ntreprinderii fa de alte persoane juridice sau fizice se grupeaz, astfel: obligaii fa de personalul ntreprinderii privind drepturile cuvenite acestuia pentru munca 188

prestat; obligaii fa de furnizorii de bunuri i servicii; obligaii fa de stat privind impo zitele, taxele i vrsmintele; alte obligaii. n grupa conturilor de regularizare sunt incluse conturile: 471 Cheltuieli nregistrate n avans cu funcie de activ, 472 Venituri nregistrate n avans cu funcie de pasiv, 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor. Primele dou conturi asigur separarea n timp a cheltuielilor i veniturilor nregistrate pe parcursul exerciiului financiar N, dar care se refer la activitatea exerciiilor viitoare N+i, urmnd s afecteze rezultatul acestor exerciii. Conturile rectificative sunt utilizate cu scopul corectrii valorii contabile de intrare a activelor i pasivelor, dac aceast valoare difer de valoarea net contabil sau actual determinat la inventarierea patrimoniului. Grupa conturilor rectificative include conturile privind amortizrile care nregistreaz reducerea ireversibil a valorii imobilizrilor necorporale i corporale i conturile privind provizioanele ajustrile pentru deprecierea reversibil a valorii activelor. Trezoreria este ansamblul operaiilor financiare realizate de unitatea patrimonial n scopul obinerii mijloacelor bneti necesare desfurrii n bune condiii a activitii economice. Conturile de trezorerie sunt ncadrate n clasa 5 a planului de conturi, n care se cuprind: conturi de disponibiliti bneti, conturi de plasamente de trezorerie i alte conturi. Titlurile de plasament, numite i investiii financiare pe termen scurt, reprezint titluri de valoare cumprate n scop speculativ, deci pentru a fi vndute ntr-un timp relativ scurt, altor uniti sau persoane, n vederea obinerii unui ctig imediat, din diferena de preuri, ntre preul de vnzare i cel de cumprare. Principalele titluri de plasament sunt: aciunile, obligaiunile, certificate de depozit cumprate Cumprarea se face n scop de revnzare, iar rscumprarea titlurilor se face pentru anularea acestora.

EVALUARE Timp necesar: 50 min

1. n luna decembrie, anul N, se primete factura pentru chiria unui spaiu comercial aferent lunii ianuarie anul N + 1 n valoare de 700 lei. Care este formula contabil corect? a) 471 = 462 700 lei b) 612 = 5121 700 lei c) 612 = 462 700 lei d) 471 = 5121 700 lei e) 472 = 5121 700 lei 2. ncasarea de la un client, cu ordin de plat a contravalorii unei facturi de 1.190 lei va fi nregistrat cu formula: a) 411 = 5311 1.190 lei b) 5121 = 411 1.190 lei c) 5121 = % 1.190 lei 189

3.

4.

5.

6.

7.

411 1.000 lei 4427 190 lei d) 5311 = 411 1.000 lei 5121 = 4427 190 lei e) 411 = 5121 1.190 lei La deschiderea unui acreditiv se face nregistrarea: a) 541 = 512 b) 512 = 541 c) 541 = 531 d) 511 = 541 e) 501 = 512 Alegei formula contabil corect, n situaia achitrii avansului chenzinal n valoare de 2.600 lei a) 5311 = 425 2.600 b) 421 = 5311 2.600 c) 425 = 421 2.600 d) 421 = 425 2.600 e) 425 = 5311 2.600 SC MIC S.A. a achiziionat mrfuri din import la preul de cumprare 4.000 lei, taxe vamale 800 lei, TVA achitat n vam 912 lei, cheltuieli de transport intern 150 lei, cheltuieli de manipulare 50 lei, reducere comercial acordat de furnizor 100 lei. Care este costul de achiziie al mrfurilor: a) 4.800 lei; b) 5.712 lei; c) 4.900 lei; d) 5.912 lei; e) 5.812 lei Achiziia de mrfuri n valoare de 8.000 lei, TVA 19%, fr factur (cu aviz de expediie) se nregistreaz prin formula contabil: a) % = 408 9.520 lei 371 8.000 lei 4426 1.520 lei b) % = 401 9.520 lei 371 8.000 lei 4426 1.520 lei c) % = 408 9.520 lei 371 8.000 lei 4428 1.520 lei d) % = 401 9.520 lei 371 8.000 lei 4428 1.520 lei Ce semnific urmtoarea formul contabil: 413 = 4111 a) vnzarea pe credit comercial a mrfurilor; b) remiterea, ctre banc, spre ncasare a efectelor comerciale; c) ncasarea efectelor comerciale. d) acceptarea la plat a efectelor comerciale de ncasat; 190

8. Ce semnific urmtoarea formul contabil: 419 = 4111 a) ncasarea avansurilor de la clieni; b) stingerea creanei fa de client prin decontarea avansului; c) nregistrarea clienilor inceri sau n litigiu; d) scoaterea din gestiune a clienilor insolvabili. 9. Livrarea pe credit comercial a produselor finite la pre de vnzare 1.000 lei (TVA 19%) se nregistreaz prin formula: a) 4111 = 345 1.000 lei b) 4111 = % 1.190 lei 345 1.000 lei 4427 190 lei c) 4111 = % 1.190 lei 701 1.000 lei 4427 190 lei d) 4111 = % 1.190 lei 711 1.000 lei 4427 190 lei 10. Livrarea mrfurilor n baza avizului de nsoire a mrfii cu valoarea total 5.950 lei se nregistreaz prin formula contabil: a) 418 = % 5.950 lei 707 5.000 lei 4428 950 lei b) 411 = % 5.950 lei 707 5.000 lei 4428 950 lei c) 418 = % 5.950 lei 707 5.000 lei 4427 950 lei d) 418 = 707 5.950 lei 11. Ce semnific urmtoarea formul contabil: 667 = 4111 a) vnzarea mrfurilor; b) nregistrarea scontului acordat; c) ncasarea contravalorii mrfurilor vndute; d) scoaterea din evidena contabil a scontului. 12. Ce semnific urmtoarea formul contabil: 401 = 403 a) acceptarea unui efect comercial de la client; b) emitere unui efect comercial ctre furnizor; c) avans primit de la clieni; d) avans pltit furnizorului. 13. Ce semnific urmtoarea formul contabil: 421 = 431 a) reinerile din salarii reprezentnd asigurri sociale; b) contribuia de asigurri sociale datorat de angajator; c) contribuia de asigurri de omaj datorat de angajator; d) ajutoare materiale cuvenite salariailor. 14. Ce semnific urmtoarea formul contabil: 421 = 426 a) ajutoare materiale cuvenite salariailor; 191

b) avansuri acordate salariailor; c) drepturi de personal neridicate; d) decontarea salariilor cuvenite. 15. Ce semnific urmtoarea formul contabil: 425 = 5311 a) drepturi de personal neridicate ajunse la scaden; b) avansuri acordate salariailor; c) ajutoare materiale cuvenite salariailor; d) nregistrarea unor reineri din salarii. 16. Ce semnific urmtoarea formul contabil: 691 = 441 a) impozitul pe profit pltit n timpul perioadei de gestiune; b) constituirea obligaiei de plat reprezentnd impozitul pe profit; c) impozitul pe profit constituit n plus n timpul perioadei de gestiune; d) impozitul pe salarii datorat. RASPUNSURI: 1 a; 2 d; 3 b; 4 e; 5 a; 6 b; 7 c; 8 d; 9 b; 10 b; 11 a; 12 b; 13 e; 14 e; 15 a; 16 b. BIBLIOGRAFIE SELECTIV Dumitru Mati i colectiv Elena Ciucur, Anca Bratu, Octavian Bojian Emil Horomnea i colectiv Oprea Clin, Mihai Ristea Dumitru Rusu Kerwit D. Larson, William W. Pyle Mihai Ristea coord. Mihai Ristea, Corina Graziela Dumitru Iacob Petru Pntea, Gheorghe Bodea XXX XXX XXX Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj-Napoca, 2005 Bazele contabilitii, Editura ROLCRIS, Bucureti, 2005 Bazele contabilitii, Editura SEDCOM Libris, Iai, 2007 Bazele Contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 1980 Fundamental Accounting Principles Statement of Cash Flows Edition, Eleventh Edition 1988, IRWIN Homewood, Illinois Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2008 Contabilitate financiar, Editura Mrgritar, Bucureti, 2005 Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III-a, Editura INTELCREDO, Deva, 2008 Legea Societilor Comerciale nr. 31/1990, revizuit i actualizat Legea Contabilitii nr. 82/1991, revizuit i actualizat OMFP 3055/2009 Reglementari contabile conforme cu directivele europene

192

Unitatea de nvare 12. ANALIZA I FUNCIONAREA CONTURILOR

Timp necesar: 60 minute Considernd c v-ai nsuit cunotinele din unitile anterioare, vei putea s analizai conturile din punctul de vedere al coninutului lor economic precum i al funciei contabile. n aceast unitate va fi analizat funcionarea conturilor de rezultate (procese). Analiza va fi ntregit de aplicaii pe operaii economicofinanciare specifice grupei de conturi analizat. Studiind unitatea, vei fi capabili:

s recunoatei conturile de venituri; s recunoatei conturile de cheltuieli; s identificai funcia contabil a acestora; s aplicai regulile de funcionare a conturilor n analiza contabil a operaiilor cu elemente de imobilizri i de producie n curs de execuie.

12. 1 CLASA CONTURILOR DE REZULTATE (PROCESE) n vederea nregistrrii i analizei procesului de formare a rezultatului sunt folosite conturile de procese (rezultate) care nregistreaz cheltuielile i veniturile ntreprinderii. nregistrarea i evaluarea cheltuielilor i veniturilor n conturile respective are la baz criteriul corespondenei. Astfel conturile de cheltuieli nregistreaz valorile n coresponden cu micorrile de activ (ex. consum de materii) materiale i cu creterile de pasiv (ex. datoria fa de furnizorul de energie), iar conturile de venituri nregistreaz valorile n coresponden cu micorrile de pasiv (ex. diminuarea sau anularea unui provizion pentru riscuri i cheltuieli prin transferul la venituri) i cu creterile de activ (ex. ncasri de creane comerciale). Conturile de cheltuieli nregistreaz consumurile de resurse n cadrul activitilor de exploatare, financiare i extraordinare, iar conturile de venituri nregistreaz veni turile brute obinute n cadrul activitilor de exploatare, financiare i extraordinare. n consecin rezultatul se determin prin compensarea veniturilor perioadei curente cu cheltuielile corespondente ale acestor venituri, pentru activitatea de exploatare, financiar i extraordinar. n cadrul contabilitii de angajamente (accrual accounting) criteriul de recunoatere i nregistrare al veniturilor i cheltuielilor este angajarea, spre deosebire de contabilitatea de trezorerie (cash accounting) care ia n considerare ncasarea /plata.

00:00

193

12.1.1 CONTURILE DE CHELTUIELI Evidena cheltuielilor ntreprinderii se ine cu ajutorul clasei de conturi 6, care cuprinde mai multe grupe de conturi sintetice, astfel: Grupa 60 Cheltuieli privind stocurile care cuprinde conturile: 601 Cheltuieli cu materii prime, 602 Cheltuieli cu materialele consumabile, 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar, 605 Cheltuieli privind energia i apa, 607 Cheltuieli privind mrfurile i altele. Pentru evidenierea cheltuielilor cu materiale consumabile pe feluri, contul sintetic de gradul I se desfoar pe urmtoarele subconturi: 6021 Cheltuieli cu materiale auxiliare, 6022 Cheltuieli privind combustibilul, 6023 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat, 6024 Cheltuieli privind piesele de schimb i altele. Grupa 61 Cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri cuprinde urmtoarele conturi sintetice: 611 Cheltuieli cu ntreinerea i reparaiile, 612 Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile, 613 Cheltuieli cu primele de asigurare, 614 Cheltuieli cu studiile i cercetrile. Grupa 62 Cheltuieli cu alte servicii executate de teri", cuprinde urmtoarele conturi sintetice: 621 Cheltuieli cu colaboratorii, 622 Cheltuieli cu comisioanele i onorariile, 623 Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate, 624 Cheltuieli cu transportul de bunuri i personal, 625 Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri, 626 Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii, 627 Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate, 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri. Grupa 63 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate cuprinde contul sintetic 635 Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate. Grupa 64 Cheltuieli cu personalul cuprinde urmtoarele conturi: 641 Cheltuieli cu salariile personalului, 645 Cheltuieli privind asigurrile i protecia social. Grupa 65 Alte cheltuieli de exploatare care cuprinde dou conturi: 654 Pierderi din creane i debitori diveri, 658 ,Alte cheltuieli de exploatare. Grupa 66 Cheltuieli financiare, care cuprinde urmtoarele conturi sintetice: 663 Pierderi din creane legate de participaii, 664 Cheltuieli privind investiiile financiare cedate, 665 Cheltuieli din diferene de curs valutar, 666 Cheltuieli privind dobnzile, 667 Cheltuieli privind sconturile acordate, 668 Alte cheltuieli financiare. Grupa 67 Cheltuieli extraordinare, cuprinde contul sintetic de gradul I: 671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare. Grupa 68 Cheltuieli cu amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru deprecieri, cuprinde urmtoarele conturi sintetice de gradul I: 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i deprecierile de valoare, 686 Cheltuieli financiare privind amortizrile i ajustrile pentru pierderea de valoare. Grupa 69 Cheltuieli cu impozitul pe profit cuprinde contul 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit. Conturile de cheltuieli sunt conturi de procese economice, cu funcie contabil de activ. Se debiteaz cu cheltuielile efectuate, n momentul efecturii. Se crediteaz la sfritul perioadei de gestiune, pentru nchidere, prin repartizarea cheltuielilor asupra rezultatelor financiare. Nu prezint sold; nu apar n bilan.

00:10

194

12.1.2 CONTURILE DE VENITURI Evidena veniturilor unitilor patrimoniale se ine cu ajutorul clasei 7 de conturi, care cuprinde urmtoarele grupe de conturi sintetice: Grupa 70 Cifra de afaceri, cuprinde urmtoarele conturi sintetice: 701 Venituri din vnzarea produselor finite, 702 Venituri din vnzarea semifabricatelor, 703 Venituri din vnzarea produselor reziduale, 704 Venituri din lucrri executate i servicii prestate, 705 Venituri din studii i cercetri, 706 Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii, 707 Venituri din vnzarea mrfurilor, 708 Venituri din activiti diverse. Grupa 71 Variaia stocurilor, cuprinde un singur cont 711 Variaia stocurilor. Grupa 72 Venituri din producia de imobilizri cuprinde conturile 721 Venituri din producia de imobilizri necorporale i 722 Venituri din producia de imobilizri corporale. Grupa 74 Venituri din subvenii de exploatare cuprinde contul 741 Venituri din subvenii de exploatare. Grupa 75 Alte venituri din exploatare cuprinde conturile 754 Venituri din creane reactivate i debitori diveri i 758 Alte venituri din exploatare. Grupa 76 Venituri financiare cuprinde urmtoarele conturi sintetice: 761 Venituri din imobilizri financiare, 762 Venituri din investiii financiare pe termen scurt, 763 Venituri din creane imobilizate, 764 Venituri din titluri de plasament cedate, 765 Venituri din diferene de curs valutar, 766 Venituri din dobnzi, 767 Venituri din sconturi obinute, 768 Alte venituri financiare. Grupa 77 Venituri extraordinare cuprinde contul sintetic 771 Venituri din subvenii pentru evenimente extraordinare i altele similare. Grupa 78 Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere este format din conturile: 781 Venituri din provizioane i ajustri pentru depreciere privind activitatea de exploatare, 786 Venituri financiare din provizioane i ajustri pentru pierdere de valoare. Conturile de venituri sunt conturi de procese economice, cu funcie contabil de pasiv. Se crediteaz cu veniturile obinute, dup natura lor, pe feluri. Se debiteaz pentru nchidere la sfritul lunii n coresponden cu contul de rezultate Profit i pierdere prin ncorporarea veniturilor n rezultat. Nu prezint sold; nu apar n bilan. Conturile de cheltuieli i cele de venituri se nchid la sfritul exerciiului financiar prin contul de rezultate 121 Profit i pierdere, cont de bilan, inclus n categoria conturilor de capital. Contul de rezultate 121 Profit i pierdere are funcie contabil de cont bifuncional. n creditul contului se nregistreaz la sfritul perioadei de gestiune veniturile ncorporate n rezultat, n coresponden cu debitul conturilor de venituri. n debitul contului se nregistreaz la sfritul perioadei de gestiune cheltuielile repartizate n coresponden cu creditul conturiloor de cheltuieli. Soldul creditor al contului reflect profitul realizat, dac veniturile sunt mai mari dect cheltuielile. Soldul debitor reflect pierderea obinut, dac cheltuielile sunt mai mari dect veniturile. Contul 129 Repartizarea profitului este cont rectificativ de rezultate, cu funcie contabil de activ. Debitul contului reflect sumele repartizate pentru constituirea de rezerve din profitul realizat n anul ncheiat. Creditul contului reflect profitul net realizat n anul ncheiat i repartizat la rezerve. Soldul acestui cont este debitor i reflect repartizrile din profit efectuate n timpul anului. 195

00:20

Exemple: 1. La sfritul exerciiului financiar se nchid conturile de cheltuieli prin repartizarea lor asupra rezultatului, astfel: Cheltuieli cu materiile prime, sold de 450.000 lei; Cheltuieli cu ntreineri i reparaii, sold 280.000 lei; Cheltuieli privind mrfurile, sold 3.000.000 lei; Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii, sold 50.000 lei; Cheltuieli cu salariile personalului, sold 50.000.000 lei; Cheltuieli privind asigurrile i protecia social, sold 11.300.000 lei, ,,Cheltuieli privind investiiile financiare cedate, sold 700.000 lei, Cheltuieli privind dobnzile, sold 100.000 lei; Cheltuieli privind sconturile acordate, sold 400.000 lei; Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare, sold 600.000 lei; Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i ajustrile pentru depreciere, sold 1.500.000 lei. Operaia determin o micorare a cheltuielilor (-A) reflectat n creditul conturilor respective de cheltuieli din clasa 6, i, concomitent, o micorarea a rezultatului (-P) nregistrat n debitul contului 121 Profit i pierdere, prin urmtoarea formul contabil: 121 = % 68.380.000 lei Profit i pierdere 601 Cheltuieli cu materii prime 450.000 lei 611 Cheltuieli cu ntreineri i reparaii 280.000 lei 607 Cheltuieli privind mrfurile 3.000.000 lei 626 Cheltuieli potale i taxe de 50.000 lei telecomunicaii 641 Cheltuieli cu salariile personalului 50.000.000 lei 645 Cheltuieli privind asigurrile i 11.300.000 lei protecia social 664 Cheltuieli privind investiiile 700.000 lei financiare cedate 666 Cheltuieli privind dobnzile 100.000 lei 667 Cheltuieli privind sconturile acordate 400.000 lei 671 Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare 600.000 lei 681 Cheltuieli de exploatare privind amortizrile, provizioanele i 1.500.000 lei ajustrile pentru depreciere

2. La sfritul exerciiului financiar se nchid conturile de venituri, dup cum urmeaz: Venituri din vnzarea produselor finite, sold 70.000.000 lei; Venituri din vnzarea semifabricatelor, sold 12.000.000 lei; Venituri din vnzarea mrfurilor, sold 15.000.000 lei; Variaia stocurilor, sold 600.000 lei; Venituri din investiii financiare cedate, sold 100.000 lei; Venituri din dobnzi, sold 300.000 lei.

196

Operaia are ca efect micorarea veniturilor realizate respective de venituri din clasa 7 i, concomitent, formarea contului 121 Profit i pierdere. Formula contabil este urmtoarea: % = 701 Venituri din vnzarea produselor finite 702 Venituri din vnzarea semifabricatelor 707 Venituri din vnzarea mrfurilor 711 Variaia stocurilor 764 Venituri din investiii financiare cedate 766 Venituri din dobnzi

(-P) nregistrate n debitul conturilor rezultatului (+P) reflectat n creditul

121 Profit i pierdere

98.000.000 lei 70.000.000 lei 12.000.000 lei 15.000.000 lei 600.000 lei 100.000 lei 300.000 lei

3. Se calculeaz i se nregistreaz impozitul pe profit, n sum de 4.739.200 lei. Aceast operaie economic produce creterea obligaiei fa de stat (+P) i totodat creterea cheltuielilor fcute de ntreprindere cu plata impozitului pe profit (+A). Cele dou conturi n care se va nregistra operaia economic au aceeai denumire cu elementele de bilan modificate. Potrivit regulilor de funcionare a conturilor, contul Impozitul de profit se va credita cu creterea de pasiv, iar contul Cheltuieli cu impozitul de profit se va debita cu creterea de activ. Formula contabil este urmtoarea: 691 = 441 4.739.200 lei Cheltuieli cu impozitul de profit Impozitul pe profit 4. La ncheierea exerciiului financiar se repartizeaz asupra rezultatului cheltuielile privind impozitul pe profit n sum de 4.739.200 lei. Operaia produce o micorare a cheltuielilor (-A) nregistrat n creditul contului 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit i, concomitent, o micorare a rezultatului exerciiului financiar (-P) nregistrat n debitul contului 121 Profit i pierdere. Formula contabil este urmtoarea: 121 = 691 4.739.200 lei Profit i pierdere Cheltuieli cu impozitul de profit n urma acestor nregistrri, contul de rezultate Profit i pierdere are pe credit profit brut de 24.880.800 lei, obinut ca diferen ntre totalul venituri (total sume creditoare) i total cheltuieli (total sume debitoare), iar pe debit are impozitul pe profit (operaia 4) 5. Se stabilete i se nregistreaz rezultatul net bilanier n baza datelor nregistrate n contul 121 Profit i pierdere. Rezultatul astfel calculat este nscris n pasivul bilanului contabil n structura de capitaluri proprii. La nchiderea exerciiului financiar se repartizeaz rezultatul favorabil (profit) conform hotrrii Adunrii Generale a Acionarilor, pentru constituire de rezerve, 8.000 lei. Repartizarea profitului pentru constituirea de rezerve produce, n mod indirect, o micorare a rezultatului (-P), nregistrat n debitul contului de activ 129 Repartizarea profitului i totodat creterea rezervelor (+P), nregistrat n creditul contului 106 Rezerve, prin formula contabil:
00:45

197

129 Repartizarea profitului = 106 Rezerve 8.000 lei

REZUMAT: n vederea nregistrrii i analizei procesului de formare a rezultatului sunt folosite conturile de procese (rezultate) care nregistreaz cheltuielile i veniturile ntreprinderii. Conturile de cheltuieli nregistreaz consumurile de resurse n cadrul activitilor de exploatare, financiare i extraordinare, iar conturile de venituri nregistreaz veniturile brute obinute n cadrul activitilor de exploatare, financiare i extraordinare Evidena cheltuielilor ntreprinderii se ine cu ajutorul clasei de conturi 6 Conturile de cheltuieli sunt conturi de procese economice, cu funcie contabil de activ. Se debiteaz cu cheltuielile efectuate, n momentul efecturii. Se crediteaz la sfritul perioadei de gestiune, pentru nchidere, prin repartizarea cheltuielilor asupra rezultatelor financiare. Nu prezint sold; nu apar n bilan. Evidena veniturilor unitilor patrimoniale se ine cu ajutorul clasei 7 de conturi, Conturile de venituri sunt conturi de procese economice, cu funcie contabil de pasiv. Se crediteaz cu veniturile obinute, dup natura lor, pe feluri. Se debiteaz pentru nchidere la sfritul lunii n coresponden cu contul de rezultate Profit i pierdere prin ncorporarea veniturilor n rezultat. Nu prezint sold; nu apar n bilan. Conturile de cheltuieli i cele de venituri se nchid la sfritul exerciiului financiar prin contul de rezultate 121 Profit i pierdere, cont de bilan, inclus n categoria conturilor de capital.

EVALUARE Timp necesar: 40 min

1. 2. 3. 4. 5. 6.

Ce nelegei prin clasificarea conturilor? Care sunt criteriile de clasificare a conturilor? Ce grupe de conturi fac parte din clasa conturilor de bilan? Enumerai cteva conturi de capitaluri i de datorii. n ce grupe i subgrupe se mparte clasa conturilor de procese? Ce este planul deconturi i ce importan prezint pentru contabilitate? 198

7. n ce const sistemul zecimal de simbolizare a conturilor n planul de conturi. 8. Cum se clasific conturile din punctul de vedere al funciei contabile? 9. Cum se clasific conturile din punctul de vedere al sferei de cuprindere? 10. Care sunt corelaiile dintre contul sintetic i conturile analitice dezvolttoare? 11. Ce semnific nregistrarea contabil: 6641 = 261 25.000 lei a. ieirea din gestiune a titlurilor de participare vndute; b. achiziionarea titlurilor de participare; c. plus de inventar a titlurilor de participare; d. plata titlurilor de participare; e. ieirea din gestiune a cheltuielilor de constituire. 12. Care este formula contabil prin care se nregistreaz dividendele de ncasat de ctre o societate comercial n valoare de 10.000 lei, din care ncaseaz 6.000 lei: a) % = 7611 10.000 lei 5121 6.000 lei 267 4.000 lei b) % = 7611 10.000 lei 5121 6.000 lei 261 4.000 lei c) 5121 = 7611 6.000 lei 267 = 261 4.000 lei d) 261 = 761 10.000 lei 13. Societatea vinde stocul de mrfuri obinnd preul de 0.2 lei/buc. + TVA 19%. Soldul iniial al contului 371 este de 300 lei. Pn la data vnzrii s -au achiziionat 1.000 buc. cu 0.15 lei/buc. + TVA. Care este formula contabil corect pentru scderea din gestiune a mrfurilor vndute? a) 411 = 707 150 b) 411 = % 476 707 400 4427 76 c) 607 = 371 400 411 = 707 600 d) 607 = 371 600 e) 607 = 371 450 14. Conform reglementrilor contabile veniturile reprezint: a. creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de intrri sau creteri ale activelor sau descreteri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor; b. creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de intrri sau creteri ale activelor, care se concretizeaz n creteri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor; c. creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de intrri sau creteri ale activelor sau descreteri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale capitalului propriu; d. diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de intrri sau creteri ale activelor sau descreteri ale datoriilor, care se 199

concretizeaz n creteri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor; e. creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de ieiri ale activelor sau descreteri ale datoriilor, care se concretizeaz n creteri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din contribuii ale acionarilor; 15. Conform reglementrilor contabile cheltuielile reprezint: a. diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor, care se concretizez n reduceri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari; b. diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub form creteri ale datoriilor, care se concretizez n reduceri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari; c. creteri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei cont abile, sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor, care se concretizez n reduceri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari; d. diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub form de intrri sau creteri ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor, care se concretizez n reduceri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari; e. diminuri ale beneficiilor economice nregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor sau creteri ale datoriilor, care se concretizeaz n reduceri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari; Raspunsuri: 11 a; 12 a; 13 e; 14 a; 15 e.

200

Unitatea de nvare 13. BALANA DE VERIFICARE - PROCEDEU DE BAZ AL METODEI CONTABILITII

Timp necesar: 120 minute Ca urmare a parcurgerii unitilor 1-12 vei putea s nelegei balana ca procedeu specific metodei contabilitii, vei putea s ntocmii o balan de verificare. Studiind unitatea, vei fi capabili:

s clasificai balanele de verificare; s ntocmii balana de verificare; s explicai dependena dintre contul contabil i balana de verificare; s explicai dependena dintre balana de verificare i bilanul contabil; s identificai, cu ajutorul balanei de verificare, erorile de verificare.

13.1 NOIUNEA, IMPORTANA I FUNCIILE BALANEI DE VERIFICARE Balana de verificare sau balana conturilor este procedeul specific metodei contabilitii prin care se realizeaz verificarea exactitii nregistrrilor din contabilitate. Verificarea vizeaz att respectarea principiului dublei nregistrri a operaiunilor economice i financiare ct i a calculelor aritmetice efectuate cu ocazia nregistrrilor. Balana de verificare se prezint ca un tablou enumerativ al tuturor conturilor din cartea-mare, care fumizeaz informaii n legtur cu soldurile iniiale, micrile intervenite ntr-o perioad de gestiune (lun, trimestru, semestru, an) i soldurile finale la data ntocmirii ei. Dintre funciile pe care le ndeplinete balana de verificare n activitatea concret enumerm: funcia de verificare a exactitii nregistrrilor efectuate n conturi; funcia de realizare a concordanei dintre conturile analitice i cele sintetice; funcia de efectuare a legturii dintre cont i bilan; funcia de grupare i centralizare a datelor nregistrate n conturi. a) Funcia de verificare a exactitii nregistrrilor efectuate n conturi, este ndeplinit cu ocazia ntocmirii ei. nregistrarea fiecrei operaii economice concomitent i cu aceeai sum, n debitul unui cont i n creditul altui cont, face s rezulte o egalitate permanent ntre totalul sumelor debitoare i totalul sumelor creditoare. nregistrarea greit a unor operaii economice ca urmare a nerespectrii dublei nregistrri, determin inegaliti ntre totalurile balanei, de unde necesitatea verificrii nregistrrilor n conturi, ceea ce confer acesteia caracterul unui instrument de verificare i control i de reglare a nregistrrii operaiilor economice. b) Funcia de realizare a concordanei dintre conturile analitice i cele sintetice. Aceasta se nfptuiete prin aceea c pentru fiecare cont sintetic care se desfoar pe conturi analitice, se ntocmete cte o balan de verificare analitic, cu ajutorul creia se controleaz exactitatea nregistrrilor efectuate n conturile sintetice, prin concordanele care trebuie s existe ntre conturile analitice i contul sintetic, n baza nregistrrii fiecrei operaiuni economice sau financiare concomitent n contul sintetic i n contul su analitic corespunztor. 201

00:00

c) Funcia de legtur ntre cont i bilan. Balana de verificare st la baza ntocmirii bilanului. Datele din bilan reprezint soldurile finale ale conturilor de activ i pasiv preluate din balana de verificare. Deci, balana de verificare este puntea de legtur dintre conturile analitice i cele sintetice i dintre conturile sintetice i bilan, fcnd legtura ntre procedeele de baz ale metodei contabilitii. d) Funcia de grupare i centralizare a datelor nregistrate n conturi. Compararea i centralizarea datelor contabile cu ajutorul balanei de verificare asigur posibilitatea de a se cunoate mrimea i structura modificrilor intervenite n structura mijloacelor materiale i bneti, situaia debitorilor i creditorilor, a cheltuielilor veniturilor i rezultatelor financiare la un moment dat i n dinamic, n vederea elaborrii previziunilor necesare lurii deciziilor pentru perioada viitoare. 13.2CLASIFICAREA I NTOCMIREA BALANELOR DE VERIFICARE Criteriile dup care se pot clasifica balanele de verificare, sunt: dup felul conturilor pentru care se ntocmesc; dup numrul de egaliti pe care le cuprind; dup coninutul i forma grafic de prezentare. a) Dup felul conturilor pentru care se ntocmesc sunt balane de verificare ale conturilor sintetice, numite i balane generale i balane de verificare ale conturilor analitice, sau balane auxiliare. b) Dup numrul de egaliti pe care le cuprind balanele de verificare sintetice, se mpart la rndul lor n: balane de verificare cu o serie de egaliti; cu dou serii de egaliti; cu trei serii de egaliti i cu patru serii de egaliti. La rndul lor unele dintre aceste balane, dup coninutul i forma de prezentare pot fi ntocmite ntr-o singur variant, sau n dou variante, astfel: Balanele de verificare cu o serie de egaliti se ntocmesc grafic sub form tabelar, i se prezint din punct de vedere al coninutului n dou variante i anume: fie ca balan de sume, cuprinznd dou coloane de sume debitoare i creditoare, al cror total trebuie s fie egal; fie ca balan de solduri, cuprinznd dou coloane de solduri, debitoare i creditoare, care, de asemenea, trebuie s fie egale ntre ele; Balana de verificare cu dou serii de egaliti se ntocmete grafic sub form tabelar i se prezint din punct de vedere al coninutului ntr-o singur variant; rezultnd din combinarea balanei de sume cu balana de solduri. Ea cuprinde patru coloane, dou de sume, debitoare i creditoare, i dou de solduri, debitoare i creditoare, ceea ce permite stabilirea a dou serii de egaliti ntre totalul coloanelor perechi; Balana de verificare cu trei serii de egaliti, care se prezint din punct de vedere al coninutului ntr-o singur variant, ca balana de rulaje i solduri iniiale i finale, din punct de vedere grafic, ea se prezint n dou variante, i anume: fie sub form tabelar cu ase coloane, din care dou pentru solduri iniiale, debitoare i creditoare, dou pentru rulaje, debitoare i creditoare, i dou, pentru solduri finale, debitoare i creditoare, ceea ce permite stabilirea a trei serii de egaliti ntre totalul coloanelor perechi; fie sub forma unui tablou ntocmit dup principiul matriceal, care conine aceleai egaliti, dar la ntretierea rndurilor cu coloanele i n care rulajele din perioada curent sunt redate prin formule contabile (corespondene de conturi). Aceasta poart denumirea de balan-ah, deoarece, are forma unei table de ah; Balana de verificare cu patru serii de egaliti se prezint sub aspectul coninutului i al formei grafice de ntocmire, ntr-o singur variant sub forma unui tabel cu opt coloane, din care dou pentru sumele din lunile precedente debitoare i creditoare, dou pentru rulajele lunii curente, 202

00:10 00:05

debitoare i creditoare, dou pentru sume totale, debitoare i creditoare i dou pentru solduri finale, debitoare i creditoare, ceea ce permite stabilirea a patru serii de egaliti ntre totalurile coloanelor perechi. n ceea ce privete balanele de verificare analitice, acestea se clasific dup felul soldului pe care l prezint conturile pentru care se ntocmesc la sfritul perioadei, n: balane de verificare analitice pentru conturi monofuncionale i balane de verificare analitice pentru conturi bifuncionale. n continuare, balanele de verificare analitice pentru conturile monofuncionale se clasific dup numrul etaloanelor de eviden utilizate n: balane de verificare analitice pentru conturi cu un singur etalon de eviden (bnesc) i balane de verificare analitice pentru conturi cu dou etaloane de eviden (natural i bnesc). Balanele de verificare se ntocmesc, de regul la sfritul unei perioade de gestiune, lun, trimestru, semestru sau an, i de asemenea cnd necesitile impun acest lucru, n scopul verificrii exactitii nregistrrilor contabile. Pentru ntocmirea unei balane de verificare se procedeaz astfel: * se trec operaiile din jurnale n conturi pn la data cnd urmeaz s se ntocmeasc; * se totalizeaz sumele din debitul i creditul fiecrui cont deschis n cartea - mare i se stabilesc soldurile acestora; * se trec datele din conturi (solduri iniiale, rulaje, sume totale, solduri finale) n formularul balanei de verificare; * se adun coloanele balanei de verificare, iar totalurile stabilite n cadrul fiecrei perechi de coloane (debitoare i creditoare) trebuie s fie egale ntre ele. De asemenea, totalul rulajelor stabilite n cadrul balanei de verificare, trebuie s fie egale cu totalul rulajelor din registrul jurnal.
Tipuri de balane: Care sunt egalitile balaniere? ........................................................................................... ....................................................................................................................................

00:15

00:20

13.2.1

Balanele de verificare ale conturilor sintetice 13.2.1.1 Balanele de verificare cu o serie de egaliti

a) Balana de verificare a sumelor cuprinde pe cele dou coloane-pereche, totalul sumelor debitoare (T.S.D.) i totalul sumelor creditoare (T.S.C.) ale conturilor din cartea-mare, ntre care trebuie s existe egalitate: T.S.D.=T.S.C. Dac nu rezult aceast corelare nseamn c exist o eroare de nregistrare a operaiilor economice. Deci, aceast balan ndeplinete funcia de control al exactitii nregistrrilor efectuate. Totodat, balana de sume ndeplinete i funcia de grupare i totalizare a datelor contabilitii curente, permind prin aceasta conducerii ntreprinderii s cunoasc ntreaga situaie economico-financiar la data respectiv. 203

BALANA DE VERIFICARE A SUMELOR Simbolul conturilor 1 2 n Denumirea conturilor TOTAL SUME Debitoare Creditoare

TOTAL

T.S.D.

T.S.C.

b) Balana de verificare a soldurilor este asemntoare cu balana de verificare a sumelor, cu deosebirea c n locul celor dou coloane perechi de sume, cuprinde dou coloane perechi de solduri, una pentru soldurile finale debitoare (Sd. D) i alta pentru soldurile finale creditoare (Sd. C.) ntre care prin totalizare trebuie s rezulte egalitatea: T.Sd.D. =T.Sd.C. Prin egalitatea respectiv, aceast balan satisface cerina funciei de control al exactitii datelor nregistrate n conturi. Totodat, prezentnd situaia economico-financiar a ntreprinderii la un moment dat prin soldurile finale debitoare i creditoare ale conturilor, aceast balan st la baza ntocmirii bilanului i permite cunoaterea rezultatelor activitii la perioade scurte de timp, respectiv, la intervalul dintre dou bilanuri. BALANA DE VERIFICARE A SOLDURILOR Simbolul conturilor 1 2 n TOTAL T.Sd.D. T.Sd.C. Denumirea conturilor SOLDURI FINALE Debitoare Creditoare

13.2.1.2

Balana de verificare cu dou serii de egaliti

Aceast balan de verificare este rezultatul combinrii balanei de sume cu balana de solduri i are la baz egalitile I T.S.D = T.S.C. II T.Sd.D = T.Sd.C.

204

BALANA DE VERIFICARE A SUMELOR I SOLDURILOR TOTAL SUME SOLDURI FINALE Simbolul Denumirea conturilor conturilor Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare 1 2 n TOTAL T.S.D. T.S.C. T.Sd.D. T.Sd.C. I II 13.2.1.3 Balana de verificare cu trei serii de egaliti

Indiferent de varianta n care se prezint din punct de vedere grafic, sub form tabelar, sau sub form matriceal, acest tip de balan cuprinde urmtoare trei tipuri de egaliti I II III RD = rulaje debitoare RC = rulaje creditoare Sdi = solduri iniiale Sdf = solduri finale Cu ajutorul acestei balane de verificare se satisfac att funciile balanelor precedente, ct i funcia de analiz a activitii economice la nivel superior. Totodat, pe baza ei se pot stabili n plus urmtoare corelaii: egalitatea dintre totalul rulajului din balan i totalul rulajului din registrul jurnal; identitatea soldurilor finale din balana perioadei curente cu soldurile iniiale ale perioadei urmtoare. BALANA DE VERIFICARE A RULAJELOR I SOLDURILOR RULAJE SOLDURI FINALE Simbolul Denumirea SOLDURI INIALE conturilor conturilor Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare 1 2 3 n TOTAL T.Sdi.D. I 205 T.Sdi.C. T.R.D. II T.R.C. T.Sdf.D III T.Sdf.C T.Sdi.D.=T.Sdi.C. T.R.D.=T.R.C. T.Sdf.D = T.Sdf.C

A doua variant a balanei de verificare cu trei serii de egaliti este balana-ah. Spre deosebire de varianta tabelar care red numai volumul valoric al activitii desfurate pe o perioad dat, acesta fumizeaz informaii i asupra naturii operaiilor efectuate, necesare nevoilor de analiz detaliat a activitii. ntruct, natura operaiilor economice este reflectat prin corespondena conturilor s-a impus necesitatea crerii balanei-ah care permite redarea corespondenei conturilor n care s-a nregistrat operaia economic n partid dubl. Cu ajutorul acestei balane se descoper, nu numai dac s-a respectat dubla nregistrare, ci i dac a fost debitat sau creditat contul corespunztor coninutului economic al operaiei efectuate. Balana de verificare ah se prezint sub forma unui tablou ntocmit dup principiul matriceal. Cu ajutorul ei, cele trei egaliti nu se obin ntre coloanele perechi, ci la ntretierea rndurilor cu coloanele, n care rulajele din luna curent sunt redate pe conturi corespondente. Cu toate avantajele pe care le prezint acest tip de balan, n practic se utilizeaz mai rar datorit numrului mare de conturi corespondente ntr-o perioad de gestiune i imposibilitatea transpunerii lor pe formatul de hrtie folosit Executarea ei se face uor cu ajutorul calculatorului electronic care, de asemenea, nu red toate corespondenele (din acelai motiv), ci numai totalurile. Formatul acestei balane de verificare este redat n urmtorul tabel: 13.2.1.4 Balana de verificare cu patru serii de egaliti

00:35

Aceast balan de verificare se prezint numai n varianta tabelar. Ea reprezint o combinare a tipurilor cu una, dou i trei serii de egaliti i a fost impus de necesitatea comparrii rulajelor de la sfritul lunii curente cu sumele de la sfritul lunii curente cu sumele de la sfritul lunii precedente, n vederea urmririi n dinamic a activitii ntreprinderii i a stabilirii schimbrilor care s-au produs n sfera i structura mijloacelor surselor i proceselor economice. Cele patru serii de egaliti care se stabilesc cu acest tip de balan sunt urmtoarele: I II III IV T 1 S.D.=T 1 S.C. T.R.D.=T.R.C. T 2 S.D. = T 2 S.C. T.Sdf.D. = T.Sdf.C.

T 1 S. = total sume de la sfritul lunii precedente T 2 S. = total sume de la sfritul lunii curente Balana de verificare cu patru serii de egaliti reprezint modelul cel mai complet de balan tabelar, ntruct satisface funciile tuturor celorlalte balane de acelai tip, i n plus ofer informaii pentru efectuarea n dinamic a analizei economico-financiar.

206

BALANA DE VERIFICARE CU PATRU SERII DE EGALITI SUME TOTAL SOLDURI RULAJE Simbolul Denumirea PRECEDENTE SUME FINALE conturilor conturilor D C D C D C D C 1 2 3 a TOTAL T 1 S.D. T 1 S.C. TRc.D TRc.C T 2 S.D. T 2 S.C. T.Sdf.D T.Sdf.C I 13.2.2 II III IV

Balanele de verificare ale conturilor analitice

00:40

n situaia n care conturile sintetice se desfoar n analitice, este necesar s se ntocmeasc i balane de verificare analitice. Se ntocmete cte o balan analitic pentru fiecare cont sintetic, desfurat pe analitice. Balanele de verificare analitice sunt un mijloc eficient pentru stabilirea legturii dintre evidena analitic i evidena sintetic, motiv pentru care mai poart denumirea de balane auxiliare sau secundare. Tehnica de ntocmire a acestora const n preluarea din registrul cartea -mare dezvolttoare a sumelor totale i a soldurilor tuturor conturilor analitice, deschise pentru un cont sintetic. Cu ajutorul lor se stabilesc apoi o serie de corelaii i indicatori care difer de modul de funcionare a conturilor i de numrul de etaloane de eviden utilizate n cadrul conturilor analitice. 13.2.2.1 Balana de verificare analitic pentru conturi monofuncionale

Conturile monofuncionale sunt acelea care la sfritul perioadelor de activitate au un singur fel de sold: fie numai debitor, fie numai creditor. Prin urmare i conturile analitice deschise n cadrul lor, vor avea un singur fel de sold, de acelai fel cu soldul contului sintetic. 13.2.1.1. Balana de verificare analitic pentru conturile monofuncionale cu un singur etalon de eviden Aceasta se prezint sub form de tabel cu o singur pereche de coloane pentru sume (debitoare i creditoare) i o singur coloan pentru sold. Spre deosebire de balana de verificare sintetic, aceast balan analitic nu are egaliti n cadrul su, dect atunci cnd conturile analitice sunt soldate, adic atunci cnd totalul coloanei sold este zero. Exactitatea nregistrrilor fcute n conturile analitice i cel sintetic de care aparin, se verific prin corelaiile ntre datele debitoare ale tuturor analiticelor din balan, trebuie s fie egal totalul sumelor debitoare ale contului sintetic; totalul sumelor creditoare ale tuturor analiticelor din balan trebuie s fie egal cu totalul sumelor creditoare ale contului sintetic; totalul soldurilor tuturo r conturilor analitice din balan, trebuie s fie egal i de acelai sens cu soldul contului sintetic.

207

BALANA DE VERIFICARE ANALITIC a contului Creditori TOTAL SUME Conturile Denumirea SOLD analitice conturilor analitice Debitor Creditor 1 2 n TOTAL Contul sintetic Creditori X X X X X X

13.2.1.2. Balana de verificare a conturilor monofuncionale cu dou etaloane de eviden Acest tip de balan se prezint sub form tabelar i conine n plus fa de cea precedent, coloane pentru cantiti intrate, cantiti ieite i stoc. Ele sunt utilizate numai n verificarea conturilor de mijloace economice cu coninut material, care dup funcia contabil sunt ntotdeauna de activ i au numai sold debitor. Controlul se efectueaz prin intermediul corelaiilor care trebuie s existe ntre datele din balan i cele din contul sintetic respectiv, corelaii care se stabilesc ca i la balana precedent. BALANTA DE VERIFICARE ANALITIC a contului Materiale Denumirea Felul CANTITI TOTAL SUME SOLDURI Conturile conturilor etalonului analitice Intrri Ieiri STOC Debitoare Creditoare analitice natural 1 2 3 n TOTAL x x x Contul sintetic x x x Materiale Care legturi exist ntre balana sintetic i cea analitic? ..................................................................... ................................................................................................................ ..........................................
00:50

00:55

208

13.3 IDENTIFICAREA ERORILOR DE NREGISTRARE CU AJUTORUL BALANELOR DE VERIFICARE Balanele de verificare ndeplinesc funcia de control i identificare a erorilor de nregistrare prin intermediul egalitilor care trebuie s existe ntre totalurile diferitelor coloane, precum i prin intermediul corelaiilor care se stabilesc cu ajutorul lor. Neasigurarea unei egaliti sau a unei corelaii se datoreaz existenei unei erori. Cu ajutorul balanei de verificare se pot descoperi o serie de erori cum sunt: erori de ntocmire a balanei de verificare, erori de nregistrare n cartea-mare i erori de stabilire a sumelor din formulele contabile. Din categoria erorilor care nu se pot descoperi cu ajutorul balanelor de verificare sintetice, pot fi omisiunile de nregistrare a operaiilor, erorile de compensaie, erorile de imputaie i erorile de nregistrare n registrul jurnal. Omisiunile constau n faptul c operaia economic nu a fost nregistrat deloc, nici n contul debitor, nici n contul creditor. Identificarea unor astfel de erori este posibil n urma verificrii documentelor dac au fost nregistrate n totalitate. Erorile de compensaie se datoreaz raportrii greite a sumelor din documentele justificative n jurnal, sau din jurnal n cartea-mare, n sensul c s-a trecut o sum n plus ntr-o parte a unui cont sau mai multor conturi i alt sum n minus, egal cu cea trecut n plus, n aceeai parte a unuia sau mai multor conturi, astfel nct pe total cele dou categorii de erori se compenseaz. Identificarea acestor erori este posibil datorit apariiei de solduri finale nefireti n unele conturi. Erorile de imputaie se datoreaz reportrii unei sume exacte ca mrime din jurnal n cartea mare, att la debit ct i la credit, ns nu n conturile n care trebuia trecut, ci n alte conturi, care nu corespund coninutului economic al operaiei respective. Erorile de nregistrare n registrul jurnal se pot datora stabilirii greite a conturilor corespondente, nregistrarea unei operaii de dou ori, att la debit, ct i la credit, nt ocmirii unor formule contabile corecte, dar cu alt sum, mai mare sau mai mic, att n debit, ct i n credit. Singura balan de verificare care descoper erorile care nu influeneaz egalitile este balana-ah, ntruct ea red pe lng cele trei serii de egaliti i corespondena conturilor. 13.4 MODUL DE NTOCMIRE A BALANEI DE VERIFICARE

Pentru ntocmirea balanei de verificare se procedeaz astfel: se transpun operaiile din jurnal n conturi (cartea mare), efectuate n timpul perioadei de gestiune; se totalizeaz sume nregistrate n debitul i creditul fiecrui cont deschis n cartea-mare i se stabilesc soldul acestora; se transpun datele din conturile deschise n cartea-mare, toate datele: soldurile iniiale, sau sumele precedente, rulajele, sumele totale i soldurile finale, n formularul balanei de verificare; se adun coloanele balanei de verificare, iar totalurile obinute n cadrul fiecrei perechi de coloane (debitoare-creditoare) trebuie s fie egale ntre ele. De asemenea, total ul rulajelor din balana de verificare, trebuie s fie egal cu totalul rulajelor din registrul jurnal.
01:10

209

Pentru exemplificarea modului de ntocmire a balanei de verificare se pornete de la o situaie iniial (bilanul contabil care urmeaz) i operaiilor economice care au fost nregistrate n ordine cronologic i sistematic n continuare. BILAN ncheiat la 31 decembrie 2006 Denumirea posturilor Sume Denumirea posturilor Echipamente tehnologice 20.000 Capital social Materii prime 1.000 Rezerve Clieni 3.000 Furnizori Conturi curente la bnci 10.000 Credite bancare pe Casa 1.000 termen scurt Total activ 35.000 Total pasiv

Sume 1.700 1.000 5.000 12.000 35.000

Operaiuni derulate n trimestrul I 2008: n luna ianuarie: 1. Se recepioneaz materii prime de la furnizori la pre de facturare de 2.000 lei, pentru care se emite un efect de comer n sum de 1.200 lei9. 2. Se nregistreaz salarii brute datorate conform statului de plat, n sum de 10.000 lei. 3. Se nregistreaz impozitul pe salarii cuvenit bugetului de stat n sum de 1.360 lei i contribuia la asigurri sociale de 1.500 lei. 4. Se ridic numerar din contul de la banc n sum de 7.140 lei, pentru plata salariilor. 5. Se pltesc salariile datorate n sum de 7.140 lei. 6. Se vireaz la buget reinerile din salariile brute de 2.860 lei. n luna februarie: 7. Se achiziioneaz un utilaj n valoare de 15.000 lei, conform facturii furnizorului. 8. Se restituie un credit pe termen scurt n sum de 4.000 lei. 9. Se ncaseaz prin banc facturi scadente de la clieni n sum de 1.100 lei. 10. Se achit prin banc la scaden efectul comercial de pltit n sum de 1.200 lei. 11. Se obine un credit bancar pe termen scurt n sum de 6.000 lei. n luna martie: 12. Se majoreaz capitalul social prin ncorporarea de rezerve n sum de 1.000 lei. 14. Se achit facturi scadente ctre furnizori n sum de 800 lei. Operaiunile economice i financiare se nregistreaz n ordine cronologic n jurnal:
9

Societatea comercial este scutit de TVA

210

REGISTRUL JURNAL Nr. Explicaia Simbol cont Sume nreg. D C D C 1 Aprovizionare 301 % 2.000 cu materii prime Materii prime 401 Furnizori 800 403 Efecte de 1.200 plat 2 Salarii brute datorate 641 421 Personal 10.000 10.000 Cheltuieli cu salariile salarii datorate 3 Reineri legale 421 Personal % 2.860 din salarii salarii datorate 444 1.360 Impozit pe salarii 431 1.500 Asigurri sociale 4 Ridicare numerar 531 5121 Conturi 7.140 7.140 Casa curente la bnci 5 Plata salariilor 421 Personal 531 7.140 7.140 salarii datorate Casa 6 Viramente % 512 Conturi 2.860 datorii fiscale 444 curente la bnci 1.360 Impozit pe salarii 431 1.500 Asigurri sociale 7 Achiziie utilaj 213 404 15.000 15.000 Echipamente Furnizori tehnologice imobilizri 8 Restituire credit 519 Credite 512 Conturi 4.000 4.000 pe termen scurt pe termen scurt curente la bnci 9 ncasare facturi clieni 512 Conturi 411 1.100 1.100 curente la bnci Clieni 10 Achitare efecte de 403 512 Conturi 1.200 1.200 plat Efecte de pltit curente la bnci 11 Obinere credit bancar 512 Conturi 519 Credite 6.000 6.000 pe termen scurt Curente la bnci pe termen scurt 12 ncorporare rezerve 106 101 1.000 1.000 la capital social Rezerve Capital social 13 Plat facturi furnizori 401 512 Conturi 800 800 Furnizori curente la bnci

nregistrarea operaiunilor economice i financiare n Cartea mare

211

101 Capital social Data 1I 15 III 31 III

Explicaia Nr. crt. Sold iniial 106 Rezerve 12 Sold final creditor 18.000 18.000

17.000 1.000 18.000

106 Rezerve Data 1I 15 III

Explicaia Sold iniial 101 Capital social

Nr. crt. 12

1.000 1.000

1.000

1.000

213 Echipamente tehnologice Data Explicaia Nr. crt. 1I Sold iniial 10 II 404 Furnizori de 7 31 III imobilizri Sold final debitor

20.000 15.000 - 35.000 35.000 35.000

301 Materii prime Data Explicaia 1I 5I 5I 31 III Sold iniial 401 Furnizori 403 Efecte de plat Sold final debitor

Nr. crt. 1 1 -

1.000 800 1.200 3.000

3.000 3.000

401 Furnizori Data 1I 5I 20 III 31 III

Explicaia Nr. crt. Sold iniial 301 Materii prime 1 512 Conturi curente 13 la bnci Sold final creditor

- 5.000 - 800 800 5.000 5.800 5.800

403 Efecte de plat Data Explicaia

Nr. crt. 212

5I 20 II

301 Materii prime 512 Conturi curente la bnci

1 10

- 1.200 1.200 1.200 1.200

404 Furnizori de imobilizri Data Explicaia 2 II 213 Echipamente 31 III tehnologice Sold final creditor

Nr. crt. 7 - 15.000 15.000 15.000 15.000

411 Clieni Data Explicaia 1I Sold iniial 15 II 512 Conturi curente la bnci 31 III Sold final debitor

Nr. crt. 3.000 9 3.000

1.100 1.900 3.000

421 Personal salarii datorate Data Explicaia 20 I 641 Cheltuieli cu salarii 20 I 444 Impozit pe salarii 20 I 431 Asigurrii sociale 25 I 531 Casa

Nr. crt. 2 - 10.000 3 1.360 3 1.500 4 7.140 10.000 10.000

431 Asigurri sociale Data Explicaia 20 I 421 Pers. salarii datorate 25 I 512 Conturi curente la bnci

Nr. crt. 3 - 1.500 6 1.500 1.500 1.500

444 Impozit pe salarii Data Explicaia Nr. crt. 20 I 421 Pers. salarii datorate 3 25 I 512 Conturi curente la bnci 6

- 1.360 1.360 1.360 1.360

512 Conturi curente la bnci Data Explicaia 1I Sold iniial 20 I 531 Casa 22 I 444 Impozit pe salarii 22 I 431 Asigurri sociale 12 II 519 Credit termen scurt 213

Nr. crt. 4 6 6 8

D 10.000 -

C 7.140 1.360 1.500 4.000

14 II 15 II 20 II 25 III 31 III

411 Clieni 403 Efecte de pltit 519 Credit termen scurt 401 Furnizori Sold final debitor

9 10 11 13 -

1.100 6.000 17.100

1.200 800 1.100 17.100

519 Credite bancare pe termen scurt Data Explicaia 1I Sold iniial 11 II 512 Conturi curente la bnci 16 II 512 Conturi curente la bnci 31 III Sold final creditor

Nr. crt. 8 11 -

- 12.000 4.000 - 6.000 14.000 18.000 18.000

531 Casa Data Explicaia 1I Sold iniial 20 I 512 Conturi curente la bnci 25 I 421 Personal - salarii datorate 31 III Sold final debitor

Nr. crt. 4 5 -

1.000 7.140 8.140

7.140 1.000 8.140

641 Cheltuieli cu salariile Data Explicaia 20 I 421 Personal - salarii datorate 31 III Sold final debitor

Nr. crt. 2 10.000 - 10.000 10.000 10.000

Balana de verificare ntocmit la 31 martie N Denumire conturi 101 Capital social 106 Rezerve 213 Echipamente tehnologice 301 Materii prime 401 Furnizori 403 Efecte de pltit 404 Furnizori de imobilizri 411 Clieni Solduri iniiale Rulaje Solduri finale D C D C D C - 17.000 - 1.000 - 18.000 - 1.000 1.000 20.000 - 15.000 - 35.000 1.000 3.000 214 - 2.000 5.000 800 800 - 1.200 1.200 - 15.000 - 1.100 3.000 - 5.000 - 15.000 1.900 -

421 Personal salarii datorate 431 Asigurri sociale 444 Impozitul pe salarii 512 Conturi curente la bnci 519 Credite bancare pe termen scurt 531 Casa 641 Cheltuieli cu salariile TOTAL

10.000

- 10.000 10.000 - 1.500 1.500 - 1.360 1.360 - 7.100 16.000

1.100

- 12.000 4.000 6.000 1.000 -

- 14.000 -

- 7.140 7.140 1.000 - 10.000 - 10.000

35.000 35.000 61.100 61.100 52.000 52.000

215

BALANA DE VERIFICARE AH ntocmit la 31 martie N Nr. Credit ctr. Debit Sold iniial creditor (Sc) 1 101 2 106 3 213 4 301 5 401 6 403 7 404 8 411 9 421 10 431 11 444 12 512 13 519 14 531 15 641 Total rulaj creditor Rc. Sold final debitor Sfd Sold iniial 101 debitor Sd. 106 213 301 401 403 404 411 421 431 444 512 519 531 641 Total rulaj debitor Rd. Sold final creditor Sfc

35.000

17.000

1.000

5.000

- 12.000

20.000 1.000 3.000 10.000 1.000 -

1.000 15.000 800 1.200 800 1.200

1.000 15.000 2.000 800 1.200 0 7.140 10.000 1.500 1.360 7.100 4.000 7.140 10.000 61.100

1.500

1.360 1.500 1.360

1.100 4.000 7.140 1.000 800 1.200 15.000 10.000 1.100 10.000 1.500 1.360 16.000

6.000

18.000 0 -. 5.000 0 15.000 0 0 0 0 14.000 -

6.000

7.140

35.000

3.000

1.900

1.100

1.000 10.000

52.000

216

BALANA DE VERIFICARE ntocmit la 31 martie N Sume totale din perioada precedent D C 17.000 1.000 35.000 3.000 1.200 3.000 10.000 1.500 1.360 17.100 4.000 8.140 10.000 94.300 5.800 1.200 15.000 1.100 10.000 1.500 1.360 15.200 18.000 7.140 94.300 1.800 Rulaje luna curent D 1.000 800 C 1.000 800 1.800 Sume totale D 1.000 35.000 3.000 800 1.200 3.000 10.000 1.500 1.360 17.100 4.000 8.140 10.000 96.100 C 18.000 1.000 5.800 1.200 15.000 1.100 10.000 1.500 1.360 16.000 18.000 7.140 96.100 Solduri finale D 35.000 3.000 1.900 1.100 1.000 10.000 52.000 C 18.000 5.000 15.000 14.000 52.000

Denumirea conturilor 101 Capital social 106 Rezerve 213 Echipamente tehnologice 301 Materii prime 401 Furnizori 403 Efecte de pltit 404 Furnizori de imobilizri 411 Clieni 421 Personal salarii datorate 413 asigurri sociale 444 Impozitul pe salarii 512 contul curent de la bnci 519 Credite bancare pe termen scurt 531 Casa 641 Cheltuieli cu salariile TOTAL

EVALUARE Timp necesar: 40 min

1. Ce este balana de verificare? 2. Enumerai funciile balanei de verificare. 3. Cum se realizeaz cu ajutorul balanei de verificare funcia de control a exactitii nregistrrilor efectuate n conturi? 4. Care sunt criteriile de clasificare a balanelor de verificare? 5. Cum se clasific balanele de verificare dup felul conturilor pentru care se ntocmesc? 217

6. Cum se clasific balanele de verificare ale conturilor sintetice dup numrul egalitilor pe care le cuprind? 7. Cum se clasific balanele de verificare ale conturilor analitice? 8. Sub ce form se poate prezenta din punct de vedere grafic balana cu trei serii de egaliti? 9. Ce informaii ofer n plus balana ah? 10. Enumerai erorile care se pot descoperi cu ajutorul balanei de verificare. 11. Enumerai erorile care nu se pot descoperi cu ajutorul balanei de verificare. BIBLIOGRAFIE SELECTIV Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj-Napoca, 2005 Bazele contabilitii, Editura ROLCRIS, Bucureti, 2005 Bazele contabilitii, Editura SEDCOM Libris, Iai, 2007 Bazele Contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 1980 Fundamental Accounting Principles Statement of Cash Flows Edition, Eleventh Edition 1988, IRWIN Homewood, Illinois Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2008 Contabilitate financiar, Editura Mrgritar, Bucureti, 2005 Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III-a, Editura INTELCREDO, Deva, 2008 Legea Societilor Comerciale nr. 31/1990, revizuit i actualizat Legea Contabilitii nr. 82/1991, revizuit i actualizat OMFP 3055/2009 Reglementari contabile conforme cu directivele europene

Dumitru Mati i colectiv Elena Ciucur, Anca Bratu, Octavian Bojian Emil Horomnea i colectiv Oprea Clin, Mihai Ristea Dumitru Rusu Kerwit D. Larson, William W. Pyle Mihai Ristea coord. Mihai Ristea, Corina Graziela Dumitru Iacob Petru Pntea, Gheorghe Bodea XXX XXX XXX

218

Unitatea de nvare 14. LUCRRI DE NCHIDERE A EXERCIIULUI

Timp necesar: 90 minute Dup ce ai ntocmit balana de verificare, o s v familiarzai acum cu lucrrile de nchidere a exerciiului financiar, cu ntocmirea situaiilor financiare Studiind unitatea, vei fi capabili:

s efectuai lucrrile preliminarii n vederea nchiderii exerciiului financiar s explicai dependena dintre etapele de efectuare a lucrrilor de nchidere; s explicai dependena ntre evaluarea la bilan i n celelalte momente (intrare, inventar); ntre aceasta i principiile contabile; s transpunei informaiile contabile din balana de verificare n formularul de bilan

14.1DELIMITRI PRIVIND LUCRRILE DE NCHIDERE A EXERCIIULUI Realizarea funciilor contabilitii implic sintetizarea i generalizarea informaiilor din contabilitatea curent, n vederea stabilirii periodic a situaiei patrimoniale cu ajutorul bilanului i a rezultatelor obinute cu ajutorul contului de profit i pierdere. Legea contabilitii nr.82/1991 aplicat mpreun cu10 reglementrile Cadrului general de ntocmire i prezentare a situaiilor financiare elaborat de Comitetul pentru Standarde de Contabilitate Internaionale prevede forma i coninutul situaiilor financiare. Acestea cuprind: 1. Bilanul contabil 2. Contul de profit i pierderi 3. Situaia modificrilor capitalurilor proprii 4. Situaia fluxurilor de numerar 5. Politici contabile i notele explicative Pentru noiunea de documente contabile de sintez sunt folosite denumiri diferite n normele i standardele internaionale de contabilitate. Astfel, Directiva a IV-a U.E. utilizeaz denumirea de Conturi anuale, sistemul anglo-saxon folosete denumirea de Situaii financiare n care sunt incluse conturile anuale i notele la conturile anuale. n sistemul romnesc de contabilitate se includ: a) Conturile anuale: - bilanul; - contul de profit i pierdere; - situaia fluxurilor de trezorerie. b) Note la conturile anuale: - capitaluri proprii;
10

00:00

Ordinul ministrului finanelor nr. 94/2001, pentru aprobarea Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV -a a Comunitii Economice Europene i cu Standardele de Contabilitate Internaionale.

219

active imobilizate; provizioane pentru riscuri i cheltuieli i alte provizioane; repartizarea profitului; analiza rezultatului din exploatare; situaia creanelor i datoriilor; principii, politici i metode contabile; aciuni i obligaiuni; informaii privind salariaii, administratorii, directorii.

Legea contabilitii prevede obligativitatea tuturor agenilor economici privind ntocmirea bilanului contabil: Bilanul contabil se ntocmete obligatoriu anual precum i n situaia fuziunii sau ncetrii activitii. Fiind un document de sintez complex, bilanul contabil trebuie s dea o imagine fidel a patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatului obinut de unitatea patrimonial. Semnificaia bilanului ca principal instrument de sintetizare i generalizare la un moment dat, pe baza principiului partidei duble, a informaiilor contabilitii curente, poate fi relevat prin abordrile contemporane ale sale11: - Pornind de la patrimoniu ...format din ansamblul bunurilor, al drepturilor i obligaiilor ce caracterizeaz situaia unei entiti patrimoniale la un moment dat, rezult c bilanul prezint capitalurile titularului de patrimoniu, reprezentate sub dublu aspect: al originii lor - resurse i al modului de utilizare. Rezult ecuaia economic a bilanului: Utilizri = Resurse Respectiv, pe plan procedural: Active = Pasive Pornind de la finalitatea bilanului asigurarea informaiei necesare analizei economicofinanciare, bilanul poate fi abordat din punct de vedere funcional:
00:10

Situaiile financiare cuprind: ..

00:13

Prezentarea funcional a bilanului:

11

N.Feleag, I.Ionacu Tratat de Contabilitate Financiar, Ed. Economic, 1998

220

Funcia de investiii

Activ imobilizat

Capitaluri proprii Funcia de finanare

(+) Stocuri Funcia de exploatare (+) Creane clieni (-) Datorii fa de furnizori Funcia de trezorerie Titluri de plasament disponibiliti

Datorii financiare

14.2CONINUTUL I STRUCTURA BILANULUI Bilanul este documentul de sintez n care se prezint (descrie) activul i pasivul unitii patrimoniale. Structurile activului i pasivului bilanier rezult prin agregarea i consolidarea informaiilor din contabilitatea curent, soldurile conturilor sintetice, privind elementele de activ i pasiv astfel: Grupe de activ: I. Active imobilizate; II. Active circulante; III. Conturi de regularizare i asimilate; IV. Prime de rambursare a obligaiunilor. Grupe de pasiv: I. Capitaluri proprii; II. Provizioane pentru riscuri i cheltuieli; III. Datorii; IV. Conturi de regularizare i asimilate. Ordonarea activului i pasivului bilanier are la baz un criteriu dublu: - criteriul primar: pentru active, natura economic a acestora iar pentru pasive, natura lor juridic; - criteriul secundar: pentru active lichiditatea, iar pentru pasive exigibilitatea. Ordonarea structurilor bilaniere (grupe, capitole, posturi) n funcie de criteriul lichiditii activului i exigibilitii pasivului: n bilanul din ara noastr i cel din rile Europei continentale ordonarea posturilor n activ se face n ordinea invers lichiditii, de la cele mai puin lichide - active imobilizare, la disponibiliti bneti ca form de lichiditate absolut, iar n pasiv n ordinea invers exigibilitii, de la cele mai puin exigibile la cele imediat exigibile, respectiv de la capital ultima structur care dispare n cazul lichidrii patrimoniului, la datoriile pe termen scurt. n sistemele contabile de sorginte anglo-saxon ordonarea posturilor de activ se realizeaz pe principiul lichiditii descrescnde de la disponibiliti, bneti la activele imobilizate, iar a celor din pasiv pe principiul exigibilitii descrescnde de la datoriile curente la capitaluri proprii. Informaii ce trebuie prezentate n bilan Raionamentele privind prezentarea separat n bilan a altor elemente care dau substan informaiei prezentate, au la baz trei criterii: 221

- natura i lichiditatea activelor precum i pragul lor de semnificaie, conducnd la prezentarea separat a fondului comercial i a activelor provenind din cheltuieli de dezvoltare, a activelor monetare i nemonetare, precum i a activelor curente i a celor imobilizate. - funcia activelor n cadrul entitii patrimoniale, conduce la prezentarea separat a activelor financiare i de exploatare, a stocurilor, creanelor, disponibilitilor bneti i echivalente. - suma, natura i delimitarea n timp a datoriilor conducnd la prezentarea separat a datoriilor purttoare i nepurttoare de dobnd i a provizioanelor, clasificate n curent i pe termen lung. 14.3 NTOCMIREA BILANULUI CONTABIL 14.3.1 Principii de ntocmire

00:25

Principiile ntocmirii bilanului sunt: a. Principiul ntocmirii bilanului pe baza informaiilor consemnate n documentele primare. Caracterul real al bilanului se bazeaz pe reflectarea complex i calitativ a operaiilor economice i financiare n documentele justificative i nregistrarea acestor documente n conturi. b. Principiul ntocmirii bilanului pe baza informaiilor prelucrate de sistemul conturilor. Indicatorii bilanieri se construiesc prin agregarea pe un plan superior a datelor furnizate de sistemul de conturi. La sfritul exerciiului financiar, soldurile finale ale conturilor, verificate prin balana conturilor i puse de acord cu realitatea prin inventarierea patrimoniului sunt grupate conform structurii informaionale a bilanului i nscrise n posturile de bilan corespunztoare. c. Inventarierea patrimoniului baza concordanei dintre contabilitatea curent i realitatea reflectat n bilan. d. Calculaia cheltuielilor i veniturilor baza concordanei dintre contabilitatea curent i realitatea reflectat n bilan. e. Omogenizarea elementelor patrimoniale prin evaluare. Importana evalurii elementelor patrimoniale const n asigurarea realitii indicatorilor bilanieri.

00:30

14.3.2

Lucrri premergtoare nchiderii exerciiului

n vederea elaborrii bilanului este obligatorie parcurgerea urmtoarelor etape (lucrri) pregtitoare, de nchidere a exerciiului. Structura lucrrilor de nchidere a exerciiului este urmtoarea: 1. Elaborarea balanei conturilor nainte de inventariere. 2. Inventarierea general a patrimoniului. 3. nregistrarea operaiunilor contabile de regularizare: - diferene la inventariere; - amortizri; - ajustri pentru deprecieri; - provizioane; - delimitarea n timp a veniturilor i cheltuielilor. 4. Elaborarea balanei conturilor dup inventariere. 5. Determinarea rezultatului exerciiului i distribuirea profitului sau finanarea pierderii. 222

00:32

6. Redactarea bilanului contabil. 14.3.2.1. Elaborarea balanei conturilor nainte de inventariere. Balana realizeaz centralizarea i controlul exactitii datelor nregistrate n conturi. Balana conturilor nainte de inventariere, prin calculul soldurilor finale, asigur datele necesare comparrii acestor solduri contabile cu soldurile stabilite prin inventarul faptic. Acest aspect sugereaz abordarea balanei conturilor nainte de inventariere ca un inventar contabil. Controlul respectrii dublei nregistrri a tuturor documentelor justificative privind operaiunile economice i financiare din cursul exerciiului este atestat de egalitatea dintre totalul rulajului debitor sau creditor din balan i totalul rulajului calculat n Registrul-jurnal. 14.3.2.2. Inventarierea general a patrimoniului. Inventarierea general a patrimoniului stabilete situaia real a patrimoniului prin constatarea mrimii faptice a elementelor patrimoniale i evaluarea lor la valoarea actual. Relaia proprie inventarului este de forma: Situaia net a patrimoniului = Activul inventariat Datorii inventariate Constatarea existenei elementelor inventariate se face prin observarea direct (numrare, msurare, cntrire i calcule tehnice), pentru bunurile corporale, sau pe baz de registre sau documente pentru bunurile necorporale, creane i datorii. Toate bunurile ce se inventariaz se nscriu n listele de inventariere, difereniate n raport de felul i natura activelor i pasivelor. Recapitularea elementelor inventariate, grupate n funcie de natura lor, conform posturilor din bilanul contabil, se consemneaz n Registrul - inventar.

00:35

14.3.2.3. nregistrarea operaiunilor contabile de regularizare 14.3.2.3.1 Operaiile de regularizare a plusurilor i minusurilor de inventar au la baz principiul: plusurile se nregistreaz ca intrri n patrimoniu, iar msurile se imput. Dac minusurile constatate nu se datoreaz vinei cuiva, se deconteaz asupra cheltuielilor. Se pot admite compensri cantitative ale lipsurilor cu plusurile, n cazul n care exist riscul de confuzie ntre sortimentele aceluiai produs, fr a se diminua patrimoniul unitii. Compensarea se admite, de regul, numai pentru aceeai perioad de gestiune i la acelai gestionar. Exemple de nregistrri ale plusurilor constatate la inventariere: - Plus de inventar la materii prime de 800.000 lei: 301 = 601 800.000 lei Materii prime Cheltuieli cu materiile prime - Plus de inventar la produse finite de 1 .000.000 lei: 345 = 711 223

1.000.000 lei

Produse finite

Venituri din producia stocat

- Plus de inventar la utilaje, de 6.000.000 lei: 2131 = 131 6.000.000 lei Echipamente tehnologice Subvenii pentru investiii - Plus de inventar de 30.000 lei la casierie: 5311 = 668 30.000 lei Casa n lei Alte cheltuieli financiare - La constatarea unui plus de mrfuri ntr-o unitate comercial cu amnuntul, unde evidena stocului de mrfuri se ine la pre de vnzare cu amnuntul inclusiv TVA, nregistrarea contabil este urmtoarea: 371 = Mrfuri % pre cu amnuntul 607 pre cumprare Cheltuieli privind mrfurile 378 adaos comercial Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil

- Minusurile constatate la inventarierea stocurilor cumprate se nregistreaz astfel: 601 Cheltuieli cu materiile prime 602 Cheltuieli cu materiale consumabile = = 301 Materii prime 302 Materiale consumabile = 371 Mrfuri

607 Cheltuieli privind mrfurile sau, n cazul unitilor comerciale cu amnuntul:

% = 371 607 Mrfuri Cheltuieli privind mrfurile 378 Diferene de pre la mrfuri 4428 TVA neexigibil Imputarea lipsurilor se nregistreaz ca o crean fie asupra unui salariat, fie asupra unui ter, astfel: 224

4282 = % Alte creane n legtur 758 cu personalul Alte venituri din exploatare Sau 461 4427 Debitori diveri TVA colectat Minusurile constatate la elemente de natura mijloacelor fixe se nregistreaz difereniat n funcie de starea mijlocului fix complet sau incomplet amortizat: 281 Amortizri privind imobilizrile corporale = 213 Mijloace fixe valoare contabil

% 281 Amortizri privind imobilizrile corporale 6582 Cheltuieli privind operaiile de capital

213 Mijloace fixe

valoare contabil de nregistrare amortizare nregistrat

valoare rmas de amortizat

14.3.2.3.2. Operaii privind calculul amortizrilor Amortizarea activelor imobilizate se calculeaz i nregistreaz pe baza planului de amortizare. Dac la nchiderea exerciiului financiar, dup inventarierea general a patrimoniului, se constat c valoarea de inventar este mai mic dect valoarea de rmas de amortizat, apare necesitatea regularizrii diferenei. Regularizarea se efectueaz astfel: - nregistrarea unei amortizri dac diferena reprezint o depreciere ireversibil (fie datorat uzurii morale, fie la mijloacele fixe propuse spre casare fiind inutilizabile); - constituirea de provizioane pentru deprecierea reversibil a mijloacelor fixe cauzate pentru deprecierea reversibil a mijloacelor fixe cauzate de: supraevaluarea mijloacelor fixe la o reevaluare anterioar, lipsa de utilitate temporar a mijloacelor fixe n momentul inventarierii. 14.3.2.3.3 Operaii de regularizare privind provizioanele Provizioanele pentru deprecieri vizeaz acele elemente de activ neamortizabile a cror valoare de inventar la data nchiderii exerciiului este mai mic dect valoarea contabil de intrare. Aceste micorri de valoare sunt regularizate la nchiderea conturilor. n acest scop se procedeaz astfel: a) n situaia n care deprecierea calculat pe baza inventarului (valoarea contabil - valoarea de inventar) este superioar provizionului constituit (soldul creditor al conturilor de provizioane pentru depreciere) se constituie un provizion suplimentar, nregistrarea constnd n debitarea

00:50

225

contului de cheltuieli cu amortizrile i provizioanele n coresponden cu creditul conturilor de provizioane pentru deprecieri. b) n cazul n care deprecierea constatat pe baza inventarului este inferioar provizionului constituit, se diminueaz provizionul nregistrat cu diferena corespunztoare, se efectueaz nregistrarea constnd n debitarea conturilor de provizioane pentru deprecieri n coresponden cu creditul contului de venituri i provizioane. 14.3.2.3.4 Provizioanele se constituie pentru finanarea acelor cheltuieli i pierderi a cror realizare sau plat urmeaz a se realiza n perioadele urmtoare. La nchiderea exerciiului, se analizeaz provizioanele constituite la finele anului precedent i cele n cursul exerciiului, regularizndu-se astfel: a) prin debitul conturilor de cheltuieli cu amortizarea i provizioanele, n cazul majorrii provizionului i creditul conturilor de provizioane pentru riscuri i cheltuieli; b) prin creditul conturilor de venituri din provizioane n coresponden cu debitul conturilor de provizioane pentru riscuri i cheltuieli, cnd provizioanele trebuie diminuate sau anulate, respectiv acestea devin total sau parial fr obiect. 14.3.2.3.5 Operaii privind delimitarea n timp a veniturilor i a cheltuielilor Pentru calculul corect a rezultatului aferent exerciiului curent, n baza principiului independenei exerciiilor, se realizeaz delimitarea n timp a cheltuielilor i a veniturilor pe urmtoarele coordonate: a) Regularizarea cheltuielilor i veniturilor nregistrate n avans: - cheltuielile constatate la nchiderea exerciiului ca fiind aferente exerciiului urmtor: 471 Cheltuieli nregistrate n avans = Conturi de cheltuieli din grupele 61, 62, 65, 66

00:55

- cota scadent cuvenit exerciiului curent din cheltuielile nregistrate n avans n exerciiile precedente: Conturi de cheltuieli din grupele 61, 62, 65, 66 = 471 Cheltuieli nregistrate n avans

- nregistrarea direct, n cursul exerciiului, a unor venituri aferente exerciiilor viitoare: 4111 Clieni = 472 Sau Venituri nregistrate 5121 Conturi la bnci n lei n avans

- transferul asupra exerciiului curent a cotei de venit cuvenit, anterior nregistrat n contul de regularizare:

226

472 Venituri nregistrate n avans

Conturi de venituri din grupele 70, 76

14.3.2.4. ntocmirea unei noi balane de verificare. 14.3.2.5. Determinarea rezultatului prin contul 121 Profit i pierdere. Rezultatul contabil nainte de impozitare se determin ca diferen dintre veniturile aferente exerciiului i cheltuielile angajate pentru realizarea veniturilor. n scopul determinrii rezultatului se nchid conturile de venituri din clasa 7 i de cheltuieli din clasa 6 grupate n structurile prezentate. 7XX Conturi de venituri 121 Profit i pierdere = 121 Profit i pierdere 6XX Conturi de cheltuieli

01:05

Pentru impozitarea profitului apare necesitatea disocierii rezultatului contabil de rezultatul fiscal, deoarece contabilitatea este conectat la fiscalitate, iar principiile contabile nu sunt n totalitate convergente cu principiile impunerii fiscale. Rezultatul contabil reprezint soldul contului 121 Profit i pierdere nainte de impozitare. Rezultatul fiscal se stabilete conform regulilor fiscale, i n funcie de acesta se calculeaz suma impozitelor exigibile (sau rambursabile). Masa profitului impozabil determinat dup metoda impozitelor curente12 se stabilete astfel: Profitul impozabil = Venituri realizate Cheltuieli conectate la veniturile realizate + Reintegrri fiscale Deduceri fiscale Cota general de impozitare este de 25% cu excepiile prezentate n Legea impozitului pe profit, ex.: contribuabilii care obin venituri din activitile desfurate pe baz de licen n zona liber pltesc o cot de impozit de 5% pentru profitul impozabil care corespunde acestor venituri, pn la 31 dec. 2004. Sunt deductibile numai cheltuielile aferente veniturilor, considerate deductibile conform legilor n vigoare. Impozitul pe profit datorat se nregistreaz n creditul contului 441 Impozit pe profit reprezentnd creterea datoriei fiscale (+P) i n debitul contului 691 Cheltuieli cu imp ozitul pe profit reprezentnd o cretere de cheltuieli (+ A). 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit = 441 Impozit pe profit

Contul de cheltuieli se nchide prin repartizarea cheltuielilor asupra rezultatului:

12

Metoda aplicat n sistemul de contabilitate din Romnia

227

121 Profit i pierdere

691 Cheltuieli cu impozitul pe profit

Distribuirea profitului sau finanarea pierderii: Dac exerciiul financiar se ncheie cu profit contul 121 Profit i pierdere prezint sold creditor, repartizarea profitului bilanier se face pe urmtoarele destinaii: acoperirea pierderilor din exerciiile anterioare, constituirea rezervelor legale; dividende de plat sau vrsminte la buget n funcie de forma de proprietate; alte rezerve prevzute de lege. Profitul rmas nedistribuit evideniat ca sold creditor al contului 121 Profit i pierdere se reporteaz pentru urmtorul exerciiu financiar: nregistrarea contabil a repartizrii profitului este urmtoarea: 129 Repartizarea profitului = % 106 Rezerve 457 Dividende de plat

Folosirea contului rectificativ de rezultate 129 Repartizarea profitului cu funcie de activ se explic prin faptul c operaiunile de repartizare a profitului se contabilizeaz nainte de redactarea bilanului. n pasivul bilanului se nscrie la postul Profit i pierdere soldul creditor al contului 121 cu semnul (+), iar la postul Repartizarea profitului soldul debitor al contului 129 Repartizarea profitului cu semnul (-). Dac exerciiul financiar se ncheie cu pierderi, acestea se nscriu n pasivul bilanului la postul Profit i pierdere cu semnul (-) reprezentnd soldul debitor al contului 121 Profit i pierdere. n exerciiul urmtor aceste pierderi se vireaz n debitul contului 117 Rezultatul reportat, urmrindu-se n continuare soluionarea finalizrii lor. Finanarea pierderilor se realizeaz n urmtoarea ordine de succesiune a surselor de finanare: profitul exerciiilor urmtoare, rezervele legale, capitalul social. 14.3.2.6 ntocmirea propriu-zis a bilanului contabil ntocmirea unei noi balane de verificare. 14.3.2.5. Determinarea rezultatului, pentru a conferi acestuia o valoare informaional sporit, respectiv imaginea fidel a patrimoniului. Astfel, la ncheierea exerciiului financiar elementele patrimoniale se evalueaz i se reflect n bilanul contabil la valoarea de intrare n patrimoniu, respectiv valoarea contabil pus de acord cu rezultatele inventarierii. n acest scop, valoarea de intrare sau contabil, se compar cu valoarea de utilitate stabilit pe baza inventarierii: pentru elementele de activ, diferenele constatate n plus ntre valoarea de inventar i valoarea de nregistrare nu se nregistreaz n contabilitate, aceste elemente meninndu-se la valoarea lor de intrare. Diferenele constatate n minus se nregistreaz pe seama amortizrii, cnd deprecierea este ireversibil, valoarea acestor elemente meninndu-se, de asemenea, la valoarea de intrare. Pentru elementele de pasiv, diferenele constate n minus nu se nregistreaz n contabilitate, aceste

01:15

01:20

228

elemente meninndu-se la valoarea lor de intrare. Diferenele constatate n plus se nregistreaz prin constituirea unui provizion. Ca regul de elaborare a bilanului este aceea c soldurile debitoare ale conturilor se transpun n posturile de activ, iar soldurile creditoare se transpun n posturile de pasiv. De la aceast regul fac excepie conturile cu funciile de rectificare a valorii unor mijloace economice, cum sunt, de exemplu: contul Amortizarea imobilizrilor necorporale, Amortizarea imobilizrilor corporale care dei au solduri creditoare apar n activul bilanului, pentru a-i putea realiza funcia de rectificare pe care o au. Dei, este evident legtura ntre contabilitatea curent i bilan, nu toate conturile din contabilitatea curent se gsesc reflectate ca bilaniere. Exist conturi folosite n contabilitatea curent care nu apar deloc n bilan, fie pentru c i ncheie funcionarea nainte de ntocmirea bilanului i nemaiavnd sold, nu apar n bilan, fie c sunt conturi extrabilaniere. Bilanul conine numeroase astfel de excepii, respectiv posturi care nglobeaz solduri ale mai multor conturi folosite n contabilitatea curent cu coninut economic apropiat. O astfel de situaie o prezint posturile de activ: Materii prime, Materii consumabile, Produse finite, Mrfuri i altele att din activ, ct i din pasiv. Exist i conturi care pot s apar ca posturi distincte fie n activul, fie din pasivul bilanului, n funcie de soldul pe care l au. Asemenea exemple pot fi: Impozitul pe profit, Decontri ntre unitate i subuniti, Profit i pierdere. n scopul folosirii ca instrument de analiz i control, toate informaiile din bilan se prezint n dou momente i anume, la nceputul i la sfritul exerciiului financiar. n activitatea practic a unitilor patrimoniale se ntocmesc dou tipuri de bilan: n sistem de baz, i n sistem simplificat. Bilanul contabil este supus verificrii i certificrii de ctre cenzori, contabili, autorizai i experi contabili. Prin certificarea bilanului contabil se confirm c aceasta red imaginea fidel a patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatului exerciiului. Bilanul contabil se aprob i se public ntr-o form simplificat. Dup certificare i aprobare, nsoit de raportul cenzorilor se depune la direcia general a finanelor publice i controlul financiar de stat judeean i a municipiului Bucureti. Un exemplar se pstreaz n arhiva unitii timp de 50 ani.

01:30

REZUMAT: Situaiile financiare cuprind: 1. Bilanul contabil 2. Contul de profit i pierderi 3. Situaia modificrilor capitalurilor proprii 4. Situaia fluxurilor de numerar 5. Politici contabile i notele explicative Bilanul este documentul de sintez n care se prezint (descrie) activul i pasivul unitii patrimoniale. Structurile activului i pasivului bilanier rezult prin agregarea i consolidarea

229

informaiilor din contabilitatea curent, soldurile conturilor sintetice, privind elementele de activ i pasi Structura lucrrilor de nchidere a exerciiului este urmtoarea: 1. Elaborarea balanei conturilor nainte de inventariere. 2. Inventarierea general a patrimoniului. 3. nregistrarea operaiunilor contabile de regularizare: - diferene la inventariere; - amortizri; - ajustri pentru deprecieri; - provizioane; - delimitarea n timp a veniturilor i cheltuielilor. 4. Elaborarea balanei conturilor dup inventariere. 5. Determinarea rezultatului exerciiului i distribuirea profitului sau finanarea pierderii. 6. Redactarea bilanului contabil. Bilanul contabil se aprob i se public ntr-o form simplificat. Dup certificare i aprobare, nsoit de raportul cenzorilor se depune la direcia general a finanelor publice i controlul financiar de stat judeean i a municipiului Bucureti. Un exemplar se pstreaz n arhiva unitii timp de 50 ani. CUVINTE CHEIE Bilan contabil Cont de profit i pierdere Situaia modificrilor capitalurilor proprii Situaia fluxurilor de numerar

EVALUARE Timp necesar: 20 min

NTEBRI 1. 2. 3. 4. 5. Care este structura bilanului contabil conform OMF 3055/2009? Care sunt principiile ntocmirii bilanului? Care sunt operaiile de regularizare i care este scopul realizrii lor? Ce diferen exist ntre rezultatul contabil i rezultatul fiscal? Ce metod contabil de nregistrare a distribuirii profitului se aplic n Romnia?

230

BIBLIOGRAFIE SELECTIV

Dumitru Mati i colectiv Elena Ciucur, Anca Bratu, Octavian Bojian Emil Horomnea i colectiv Oprea Clin, Mihai Ristea Oprea Clin, Mihai Ristea, Ilie Vduva, Horia Neamu Dumitru Rusu C. G. Demetrescu Niculae Feleag, Ion Ionacu Ladislau Possler, Gheorghe Lambru, Bogdan Lambru Kerwit D. Larson, William W. Pyle Mihai Ristea coord. Mihai Ristea, Corina Graziela Dumitru Iacob Petru Pntea, Gheorghe Bodea XXX XXX XXX

Bazele contabilitii. Aspecte teoretice i practice, Editura Alma Mater, Cluj-Napoca, 2005 Bazele contabilitii, Editura ROLCRIS, Bucureti, 2005 Bazele contabilitii, Editura SEDCOM Libris, Iai, 2007 Bazele Contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 2004 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 2000 Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 1980 Istoria contabilitii, Editura tiinific, Bucureti, 1998 Tratat de contabilitate, vol. I, Editura Economic, Bucureti, 1998 Contabilitatea ntreprinderii. ndrumar practic actualizat i completat prin Reglementrile contabile prevzute de Directivele Europene a IV-a i a VII-a aprobate de OMFP nr.1752/2005 modificat i completat prin OMFP nr.2001/2006, OMFP nr.2374/2007, Ediia a IX-a, Editura fundaiei Andrei aguna, Constana, 2008 Fundamental Accounting Principles Statement of Cash Flows Edition, Eleventh Edition 1988, IRWIN Homewood, Illinois Contabilitatea financiar a ntreprinderii, Editura Universitar, Bucureti, 2008 Contabilitate financiar, Editura Mrgritar, Bucureti, 2005 Contabilitatea financiar romneasc conform cu Directivele Europene, Ediia a III-a, Editura INTELCREDO, Deva, 2008 Legea Societilor Comerciale nr. 31/1990, revizuit i actualizat Legea Contabilitii nr. 82/1991, revizuit i actualizat OMFP 3055/2009 Reglementari contabile conforme cu directivele europene

231