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Casos Prcticos
Rgimen general de ley

Aguinaldo, cmo retener el impuesto?*

Revisin de las alternativas para efectos del clculo del impuesto sobre la renta por el pago del aguinaldo.
1. Marco legal
El artculo 87 de la Ley Federal del Trabajo (LFT), menciona que los trabajadores tendrn derecho a un aguinaldo anual de por lo menos de 15 das de salario, el cual deber pagarse antes del da 20 de diciembre. En el supuesto de los trabajadores que no hubieren cumplido el ao de servicios (independientemente de que se encuentren laborando), tienen derecho a que se les pague la parte proporcional de aguinaldo conforme al tiempo trabajado. Asimismo, correlacionando el artculo 87 con el 89 de la LFT el salario base para el clculo del aguinaldo es la cuota diaria, como puede observarse en el siguiente criterio de los tribunales: AGUINALDO, SALARIO BASE PARA EL PAGO DEL. DEBE SER CONFORME AL ORDINARIO. El salario que debe servir de base para el pago de aguinaldo, es el que ordinariamente se percibe por da laborado, no el conocido como integrado y a que se reere el artculo 84 de la ley laboral, dado que, si el aguinaldo sirve para conformar lo que legalmente da origen al salario integrado previsto por el invocado precepto, ello excluye la posibilidad jurdica de que dicho salario integrado pueda servir de base para el pago de prestaciones que precisamente lo integran. Fuente: Semanario Judicial de la Federacin y su Gaceta, Octava poca. Tomo VI, pg. 52, Materia: Laboral, Tesis aislada.
2.1. SALARIO FIJO

1. MARCO LEGAL 2. AGUINALDO A PAGAR 2.1. SALARIO FIJO 2.2. SALARIO VARIBLE 2.3. SALARIO MIXTO 3. ISR 3.1. RETENCIN CONFORME A LA LEY 3.2. RETENCIN CONFORME AL REGLAMENTO 4. CONCLUSIONES

Es cuando el trabajador slo tiene un sueldo base ms prestaciones. En este sentido, para determinar la prestacin se considera el ingreso nominal (sin prestaciones), como a continuacin se ejemplica: El seor Roberto Meja que labora para la empresa El Puerto de Veracruz S.A. de C.V. (la cual otorga 15 das de aguinaldo), prest sus servicios 320 das del ao con un sueldo mensual ordinario de $5,500.00.

DAS DE AGUINALDO A PAGAR

Entre: Igual: Por: Igual Das laborados del ejercicio Das del ao Proporcin anual de das laborados Das base para el pago del aguinaldo Nmero de das de aguinaldo correspondiente 320 365 0.87 15 13.15

IMPORTE DEL AGUINALDO

Entre: Igual: Por: Igual: Salario mensual ordinario Das del mes Salario diario ordinario Nmero de das de aguinaldo correspondiente Importe del aguinaldo $5,500.00 30 183.33 13.15 $2,410.79

2.2. SALARIO VARIABLE

2. Aguinaldo a pagar
El aguinaldo a pagar puede determinarse en funcin al tipo de salario que perciban los trabajadores; esto es: jo, variable o mixto, as como los das efectivamente laborados.

De conformidad con los artculos 83 y 289 de la LFT, las comisiones de los agentes de ventas y otros anlogos al tener la naturaleza jurdica del salario, deben formar parte de la cuota diaria base para el pago de esta prestacin, del perodo anual o laborado si ste fuera menor.

* Colaboracin del LC Francisco Brito Mrquez

Contador Pblico y Consultor Fiscal de IDC Seguridad Jurdico Fiscal

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PROMEDIO DE SALARIO VARIABLE
Enero Febrero Marzo Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre Suma total de salario del ao Entre: Nmero de das laborados en el ejercicio Igual: Salario promedio

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Tratndose de destajistas o trabajadores por hora, la base para el clculo es el promedio de las percepciones anuales, segn el artculo 289 de la LFT, el cual se aplica por analoga. A continuacin se muestra el caso de la seora Isabel Garrido quien el 25 de abril de 2006 rm un contrato de comisin laboral con la empresa El Puerto de Veracruz S.A. de C.V., en el cual se acord un sueldo mensual en funcin a las ventas realizadas, de acuerdo con la siguiente informacin:

DAS DE AGUINALDO A PAGAR

Entre: Igual: Por: Igual Das laborados del ejercicio Das del ao Proporcin anual de das laborados Das base para el pago del aguinaldo Nmero de das de aguinaldo correspondiente 250 365 0.68 15 10.27

PROMEDIO DE SALARIO VARIABLE

Abril Mayo Junio Julio Agosto Septiembre Octubre Noviembre Diciembre Suma total de salarios al ao Entre: Nmero de das laborados en el ejercicio Igual: Salario promedio $3,300.00 12,800.00 14,500.00 26,200.00 18,400.00 18,900.00 23,100.00 27,500.00 14,400.00 159,100.00 250 $636.40

$6,500.00 7,200.00 7,200.00 10,300.00 11,400.00 7,600.00 8,500.00 13,700.00 6,000.00 6,800.00 9,500.00 8,000.00 102,700.00 365 $281.37

IMPORTE AGUINALDO
Entre: Igual: Ms: Igual: Por: Igual: Salario mensual Nmero de das del mes Salario diario Salario promedio Salario nominal diario Nmero de das de aguinaldo correspondiente Importe del aguinaldo $5,000.00 30 166.67 281.37 448.04 15 $6,720.60

IMPORTE DEL AGUINALDO

Igual: Salario promedio Por: Nmero de das de aguinaldo correspondiente Igual: Importe del aguinaldo 2.3. SALARIO MIXTO $636.40 10.27 $6,535.83

Es importante sealar que existen casos en que los trabajadores se ausentan de sus empleos, motivo por el cual para la base del aguinaldo hay incidencias que no disminuyen la base como a continuacin se menciona: AUSENCIAS Incapacidad por maternidad Incapacidad por riesgo de trabajo Permiso con goce de sueldo Incapacidad por enfermedad general Permiso sin goce de sueldo Faltas no justicadas Privacin de la libertad Faltas justicadas sin goce de sueldo DISMINUYEN LA BASE EN DAS DEL AGUINALDO No No No S S S S S

Es aquel salario que incluye una parte ja y otra con una percepcin adicional variable. Considrese que el seor Ignacio Altamirano adems de percibir un salario jo, recibe comisiones por la venta de productos de la empresa El Puerto de Veracruz S.A. de C.V., como sigue:

DAS DE AGUINALDO A PAGAR

Das laborados del ejercicio Entre: Das del ao Igual: Proporcin anual de das laborados Por: Das base para el pago del aguinaldo Igual Nmero de das de aguinaldo correspondiente 365 365 1.00 15 15

3. ISR
La Real Academia Espaola de la Lengua seala que por graticacin debe entenderse la recompensa pecuniaria de un servicio eventual.

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dic.

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Mon to de la mnimo pres taci 15 d n as d e sala : labo rio, s r el i no ao pago com ser pleto prop das , el orcio labo nal a rado s en el a o Sala rio b ase d pres e la tac Salari in: o cu ota d iaria

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dic.

20

Proc ed clcu imiento para lo de l ISR Art. 1 : 13 d e la L u op ISR cion alme 142 nte del R LISR

Mon to ex ento 30 d : as (inde de SMG pend iente si lab m or o e no to nte de do e l ao )

Notas bsicas del aguinaldo

El concepto jurdico de graticacin tiene una connotacin distinta a la gramatical (ddiva), pues se le considera como una prestacin ocasional complementaria del salario que puede tener o no un carcter permanente, o constituir un pago adicional, compensatorio o altruista, a favor de una persona que presta a otra un servicio voluntario. Las graticaciones han constituido por tradicin, una forma de distinguir a las personas, sea por asiduidad, por el celo en el ejercicio de sus deberes o por simpata surgida del hecho de llevar acabo una accin voluntaria, no pedida o relacionada con el cumplimiento de una obligacin. La legislacin mexicana considerando las tendencias actuales, conserva los elementos originales de la graticacin, sea cualquiera la forma en que opere o se produzca: ser voluntaria, variable y otorgada a criterio del donante, y slo bajo ciertas circunstancias de obligatoriedad y permanencia puede formar parte del salario del trabajador por el servicio que presta. Bajo estas consideraciones el concepto de graticaciones que seala el artculo 109, fraccin XI de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), comprende cualquier cantidad que el empleador otorgue a sus trabajadores, distinta al salario, y cuyo objeto sea demostrar al personal que tiene a su servicio su satisfaccin por el trabajo cumplido y que ha contribuido a la prosperidad de la empresa. Este criterio ha sido sostenido por la Suprema Corte de Justicia de la Nacin en la siguiente resolucin:

AGUINALDO Y GRATIFICACIN ANUAL A LOS TRABAJADORES. CONSTITUYEN LA MISMA PRESTACIN. La graticacin anual consistente en 30 das de salario que una empresa deba pagar a los trabajadores de acuerdo con la clusula respectiva del contrato colectivo de trabajo, que rige las relaciones laborales en la fbrica Guanos y Fertilizantes de Mxico, S.A., y el aguinaldo anual equivalente a 15 das de salario por lo menos, a que tienen derecho los trabajadores por disposicin del artculo 87 de la Ley Federal del Trabajo, tienen la misma naturaleza jurdica, o sea, el pago al trabajador de una cantidad anual para efectuar gastos extras, que no puede efectuar con su salario diario, porque ste est destinado a cubrir sus necesidades diarias; ello aunque gramaticalmente exista diferencia en el signicado de las palabras graticacin y aguinaldo, en razn de que la nalidad de dichas prestaciones es la misma. Amparo directo 4986/78. Cndido Aguirre Islas. 25 de abril de 1979. Unanimidad de 4 votos. Ponente: David Franco Rodrguez. Secretario: Salvador Tejeda Cerda. Fuente: Semanario Judicial de la Federacin y su Gaceta, Sptima poca, Volmenes 139-144, 5. Parte, Instancia: Cuarta Sala, pg. 11, Materia: Laboral, Tesis aislada. Por lo tanto, para efectos scales la exencin de los 30 das de salario mnimo del rea geogrca del contribuyente es aplicable al aguinaldo.
3.1. RETENCIN CONFORME A LA LEY

El artculo 113 de la LISR, seala que cuando se obtengan ingresos por la prestacin de un servicio personal subordinado, se calcula el impuesto aplicando a la totalidad de ingresos obtenidos en un mes de calendario (salarios y aguinaldo) la tarifa y tabla del impuesto y subsidio. Considrese la informacin de la empresa El Puerto de Veracruz S.A. de C.V. ubicada en el DF, la cual desea calcular el ISR del aguinaldo de los siguientes trabajadores:

TRABAJADOR Roberto Meja Isabel Garrido Ignacio Altamirano Roco Villegas

BASE EN DAS DE AGUINALDO 13.15 10.27 15 15

TIPO SALARIO Fijo Variable Mixto Fijo

SALARIO DIARIO $183.33 636.40 448.04 $1,500.00

PORCENTAJE DE SUBSIDIO
Proporcin de subsidio % de subsidio acreditable 92.50% 85.00%

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AGUINALDO GRAVADO
CONCEPTO Por: Igual: Menos: Igual: Salario diario Das de base para el aguinaldo Importe aguinaldo Aguinaldo exento (1) Aguinaldo gravado ROBERTO MEJA $183.33 13.15 2,410.79 1,460.10 $950.69 ISABEL GARRIDO $636.40 10.27 6,535.83 1,460.10 $5,075.73 IGNACIO ALTAMIRANO $448.04 15.00 6,720.60 1,460.10 $5,260.50 ROCO VILLEGAS $1,500.00 15.00 22,500.00 1,460.10 $21,039.90

Nota: (1) El salario mnimo en la zona geogrca A es de $48.67

DETERMINACIN ISR SOBRE INGRESOS ORDINARIOS

Ms: Igual: Menos: Igual: Por: Igual: Ms: Igual: CONCEPTO ltimo ingreso mensual ordinario Aguinaldo Total de ingresos acumulables diciembre Lmite inferior Excedente % aplicable sobre excedente del lmite inferior ISR marginal Cuota ja ISR total Total de ingreso gravable Lmite inferior de la tabla subsidio Excedente Tasa del ISR ISR marginal Porcentaje de subsidio al ISR marginal Subsidio ISR marginal Cuota ja Subsidio total Proporcin de subsidio acreditable Subsidio acreditable ROBERTO MEJA $5,500.00 950.69 6,450.69 4,210.42 2,240.27 17% 380.85 386.31 $767.16 $6,450.69 4,210.42 2,240.27 17% 380.85 50% 190.42 193.17 383.59 85% $326.05 $767.16 326.05 253.54 $187.56 ROBERTO MEJA $5,500.00 4,210.42 1,289.58 17% 219.23 386.31 $605.54 ISABEL GARRIDO $14,400.00 5,075.73 19,475.73 8,601.51 10,874.22 29% 3,153.52 1,228.98 $4,382.50 $19,475.73 10,298.36 9,177.37 29% 2,661.44 40% 1,064.57 860.53 1,925.10 85% $1,636.34 $4,382.50 1,636.34 0.00 $2,746.16 ISABEL GARRIDO $14,400.00 8,601.51 5,798.49 29% 1,681.56 1,228.98 $2,910.54 IGNACIO ALTAMIRANO $13,000.00 5,260.50 18,260.50 8,601.51 9,658.99 29% 2,801.11 1,228.98 $4,030.09 $18,260.50 10,298.36 7,962.14 29% 2,309.02 40% 923.61 860.53 1,784.14 85% $1,516.52 $4,030.09 1,516.52 0.00 $2,513.57 IGNACIO ALTAMIRANO $13,000.00 8,601.51 4,398.49 29% 1,275.56 1,228.98 $2,504.54 ROCO VILLEGAS $45,000.00 21,039.90 66,039.90 8,601.61 57,438.29 29% 16,657.10 1,228.98 $17,886.08 $66,039.90 32,736.84 33,303.06 29% 9,657.89 0% 0.00 3,116.36 3,116.36 85% $2,648.91 $17,886.08 2,648.91 0.00 $15,237.21 ROCO VILLEGAS $45,000.00 8,601.51 36,398.49 29% 10,555.56 1,228.98 $11,784.54

Menos: Igual: Por: Igual: Por: Igual: Ms: Igual: Por: Igual:

ISR total Menos: Subsidio acreditable Menos: Crdito al salario Igual: ISR a retener (crdito al salario a pagar) CONCEPTO Ingreso mensual ordinario Lmite inferior Excedente % aplicable sobre excedente del lmite inferior ISR marginal Cuota ja ISR total

ISR DETERMINADO SOBRE INGRESOS ORDINARIOS (SIN INCLUIR EL AGUINALDO)

Menos: Igual: Por: Igual: Ms: Igual:

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ROBERTO MEJA $5,500.00 4,210.42 1,289.58 17% 219.23 50% 109.61 193.17 302.78 85% $257.37 $605.54 257.37 294.63 $53.54 ISABEL GARRIDO $14,400.00 10,298.36 4,101.64 29% 1,189.48 40% 475.79 860.53 1,336.32 85% $1,135.87 $2,910.54 1,135.87 0.00 $1,774.67

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Menos: Igual: Por: Igual: Por: Igual: Ms: Igual: Por: Igual:

CONCEPTO Total de ingreso gravable Lmite inferior de la tabla subsidio Excedente Tasa del ISR ISR marginal Porcentaje de subsidio al ISR marginal Subsidio ISR marginal Cuota ja Subsidio total Proporcin de subsidio acreditable Subsidio acreditable

IGNACIO ALTAMIRANO $13,000.00 10,298.36 2,701.64 29% 783.48 40% 313.39 860.53 1,173.92 85% $997.83 $2,504.54 997.83 0.00 $1,506.71

ROCO VILLEGAS $45,000.00 32,736.84 12,263.16 29% 3,556.32 0% 0.00 3,116.36 3,116.36 85% $2,648.91 $11,784.54 2,648.91 0.00 $9,135.64

ISR total Menos: Subsidio acreditable Menos: Crdito al salario Igual: ISR a retener (crdito al salario a pagar)

Por lo tanto se comparan ambos resultados y la diferencia es el ISR a retener al pagar el aguinaldo.

IMPUESTO A RETENER POR AGUINALDO

CONCEPTO ISR a retener por el total de ingresos gravables Menos: ISR retenido sobre el salario mensual ordinario Igual: ISR a retener por aguinaldo 3.2. RETENCIN CONFORME AL REGLAMENTO ROBERTO MEJA $187.56 53.54 $134.02 ISABEL GARRIDO $2,746.16 1,774.67 $971.49 IGNACIO ALTAMIRANO $2,513.57 1,506.71 $1,006.86 ROCO VILLEGAS $15,237.21 9,135.64 $6,101.57

El artculo 142 del Reglamento de la LISR (RLISR) permite en lugar de aplicar la mecnica de ley, aplicar el siguiente procedimiento.

REMUNERACIN MENSUAL (ARTCULO 142, FRACCIN I)

CONCEPTO Menos: Igual: Entre: Igual: Por: Igual: Importe aguinaldo Aguinaldo exento (1) Aguinaldo gravado Das del ejercicio Aguinaldo diario proporcional Factor (artculo 142 , fraccin I del RLISR) Aguinaldo mensual promedio gravable ROBERTO MEJA $2,410.79 1,460.10 950.69 365 2.60 30.40 $79.18 ISABEL GARRIDO $6,535.83 1,460.10 5,075.73 365 13.91 30.40 $422.75 IGNACIO ALTAMIRANO $ 6,720.60 1,460.10 5,260.50 365 14.41 30.40 $438.13 ROCO VILLEGAS $22,500.00 1,460.10 21,039.90 365 57.64 30.40 $1,752.36

Nota: (1) El salario mnimo en la zona geogrca A es de $48.67

INGRESO MENSUAL ORDINARIO (ARTCULO 142, FRACCIN II)

CONCEPTO Ingresos mensual ordinario Ms: Aguinaldo mensual promedio Igual: Ingresos mensual ordinario ROBERTO MEJA $5,500.00 79.18 $5,579.18 ISABEL GARRIDO $14,400.00 422.75 $14,822.75 IGNACIO ALTAMIRANO $13,000.00 438.13 $13,438.13 ROCO VILLEGAS $45,000.00 1,752.36 $46,752.36

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RETENCIN DEL ISR DE ACUERDO CON LA FRACCIN II, DEL ARTCULO 142 DEL RLISR
CONCEPTO Base gravable (artculo 142 del RLISR) Lmite inferior Excedente % aplicable sobre excedente del lmite inferior ISR marginal Cuota ja ISR total Total de ingreso gravable Lmite inferior de la tabla subsidio Excedente Tasa del ISR ISR marginal Porcentaje de subsidio al ISR marginal Subsidio ISR marginal Cuota ja Subsidio total Proporcin de subsidio acreditable Subsidio acreditable ROBERTO MEJA $5,579.18 4,210.42 1,368.76 17% 232.69 386.31 $619.00 $5,579.18 4,210.42 1,368.76 17% 232.69 50% 116.34 193.17 309.51 85% $263.09 $619.00 263.09 294.63 $61.28 ISABEL GARRIDO $14,822.75 8,601.51 6,221.24 29% 1,804.16 1,228.98 $3,033.14 $14,822.75 10,298.36 4,524.39 29% 1,312.07 40% 524.83 860.53 1,385.36 85% $1,177.55 $3,033.14 1,177.55 0.00 $1,855.58 IGNACIO ALTAMIRANO $13,438.13 8,601.51 4,836.62 29% 1,402.62 1,228.98 $2,631.60 $13,438.13 10,298.36 3,139.77 29% 910.53 40% 364.21 860.53 1,224.74 85% $1,041.03 $2,631.60 1,041.03 0.00 $1,590.57 ROCO VILLEGAS $46,752.36 8,601.51 38,150.85 29% 11,063.75 1,228.98 $12,292.73 $46,752.36 32,736.84 14,015.52 29% 4,064.50 0% 0.00 3116.36 3,116.36 85% $2,648.91 $12,292.73 2,648.91 0.00 $9,643.82

Menos: Igual: Por: Igual: Ms: Igual:

Menos: Igual: Por: Igual: Por: Igual: Ms: Igual: Por: Igual:

ISR total Menos: Subsidio acreditable Menos: Crdito al salario Igual: Subtotal 1 (1) (2)

Notas: (1) Es importante mencionar que el procedimiento es considerando subsidio y crdito al salario (2) En el supuesto que en el clculo se obtenga crdito al salario se continua en el procedimiento considerando el subtotal como cero

IMPUESTO A RETENER POR AGUINALDO

CONCEPTO Subtotal 1 Menos: Importe de la retencin del ingreso ordinario Igual: ISR aguinaldo mensual ROBERTO MEJA $61.28 53.54 $7.74 ISABEL GARRIDO $1,855.58 1,774.67 $80.91 IGNACIO ALTAMIRANO $1,590.57 1,506.71 $83.86 ROCO VILLEGAS $9,643.82 9,135.64 $508.19

DETERMINACIN Y APLICACIN TASA EFECTIVA (ARTCULO 142, IV y V DEL RLISR)

CONCEPTO ISR del aguinaldo mensual promedio Aguinaldo proporcional sujeto al pago del ISR Cociente Cien Tasa aplicable Aguinaldo gravado Impuesto a retener por aguinaldo ROBERTO MEJA $7.74 79.18 0.10 100 9.78% 950.69 $92.98 ISABEL GARRIDO $80.91 422.75 0.19 100 19.14% 5,075.73 $971.49 IGNACIO ALTAMIRANO $83.86 438.13 0.19 100 19.14% 5,260.50 $1,006.86 ROCO VILLEGAS $508.19 1,752.36 0.29 100 29.00% 21,039.90 $6,101.57

Entre: Igual: Por: Igual: Por: Igual:

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COMPARACIN DE RESULTADOS
CONCEPTO ISR a retener conforme el procedimiento de ley Contra: ISR a retener aplicando el artculo 142 del RLISR Igual: Diferencias ROBERTO MEJA $134.02 92.98 $41.04 ISABEL GARRIDO $971.49 971.49 $0.00 IGNACIO ALTAMIRANO $1,006.86 1,006.86 $0.00 ROCO VILLEGAS $6,101.57 6,101.57 $0.00

4. Conclusiones
Es importante considerar que siendo el aguinaldo una prestacin que todos los trabajadores esperan a n de ao, es conveniente aplicarles el procedimiento que ms les convenga y as puedan disfrutarlo. Las empresas pueden aplicar indistintamente cualquiera de los dos procedimientos aqu descritos, mientras sea en su benecio, pues la LISR no limita a utilizar el mismo procedimiento para todos los trabajadores.

Para conocer ms acerca de este tema, ver la edicin impresa o por www.idcweb.com.mx de la Seccin correspondiente

Laboral
De trascendencia, edicin 146, de fecha 30 de noviembre de 2006, Pago de aguinaldo: obligacin decembrina

Seguro Social
Para tomarse en cuenta, edicin 145, de fecha 15 de noviembre de 2006, Cmo se conforma el factor de integracin