Unitatea de studiu 6 Auditul intern i rolul acestuia n prevenirea i detectarea fraudelor

Cuprins 6.1 Introducere 6.2 Obiectivele unitii de studiu 6.3 Rolul auditului intern n prevenirea i detectarea fraudelor 6.4 Responsabilitile n prevenirea fraudei 6.5 Evaluarea riscului de fraud 6.6 Sarcin de nvare 6.7 Rezumatul unitii de studiu, cuvinte cheie 6.8 Test de autoevaluare 6.9 Concluzii 6.1 Introducere n aceast unitatea de studiu se urmrete evidenierea legturii ntre audit i fraud. Aceasta din urm poate aduce pierderi considerabile pentru o companie, ajungndu-se chiar pn la pierderea ncrederii unor posibili investitori i astfel scderea valorii acesteia. Timpul necesar pentru parcurgerea acestei uniti de nvare este de 2 ore. 6.2 Obiectivele unitii de studiu nelegerea rolului auditului n detectarea fraudei Cunoaterea principalelor categorii de responsali n prevenirea fraudei Cunoaterea factorilor care duc la nfptirea fraudei 6.3 Rolul auditului intern n prevenirea i detectarea fraudelor Frauda lezeaz economia n ansamblul ei, cauzeaz imense pierderi financiare, slbete stabilitatea social, amenin structurile democratice, determin pierderea ncrederii n sistemul economic, corupe i compromite instituiile economice i sociale. 1 Pn nu demult companiile nu au considerat prevenirea fraudei ca fiind un obiectiv principal al sistemului de control intern al organizaiei. Aciunile de prevenire a fraudei erau privite ca o component implicit a obiectivelor generale, de conformitate, ale controalelor interne i nu ca un program structurat, cu obiective clare i explicite privind prevenirea i detectarea fraudei. De asemenea, n trecut, acionarii, consiliul de administraie i conducerea aveau tendina s trateze cazurile de fraud ca nite anomalii
1

Nicolescu C., Splarea banilor mai multe repere ntr-o lume atipic, Ed. Universitii Lucian Blaga, Sibiu, 2007, pag.92.

rezultate din funcionarea defectuoas a controalelor interne, cu o frecven redus. Ca urmare a numeroaselor cazuri rsuntoare de fraud descoperite n interiorul unora dintre cele mai prestigioase companii multinaionale, la nceputul secolului XXI, aceast viziune s-a modificat radical. n prezent, frauda este considerat ca fiind una din cele mai importante riscuri la care este expus o organizaie, n strns legtur cu riscurile de pia, de credit, juridice sau reputaionale. 2 Ca o noutate este i faptul c investitorii au devenit mai sensibili la problema riscului de fraud, deoarece pierderile colaterale generate de fraud au ajuns s depeasc n mod semnificativ pierderile financiare directe provocate de fraud. Aceste pierderi colaterale includ publicitatea negativ care poate afecta grav reputaia unei organizaii. Astfel, investitorii i pierd n primul rnd ncrederea n conducere i n modul n care este controlat compania, fapt care determin n mod evident scderea valorii acesteia. De asemenea, sunt afectate relaiile de afaceri i moralul angajaiilor. Ca rspuns la aceast situaie, investitorii impun dezvoltarea de mecanisme anti-fraud axate pe msuri de prevenire i, respectiv, de detectare la timp a fraudei. Se pune un accent tot mai mare pe controalele interne i pe auditul intern, ca elemente de baz ale acestor mecanisme. 3 Avnd n vedere cele mai sus expuse este important de menionat i aspectele ce fac obiectul riscului de fraud. n categoria riscului de fraud pot fi avute n vedere urmtoarele posibiliti:frauda din partea conducerii, complicitate ntre angajai, segregarea necorespunztoare a sarcinilor,folosirea neautorizat a resurselor, conflict de interese, meninerea necorespunztoare a dosarelor/informaiilor confideniale. 6.4 Responsabilitile n prevenirea fraudei Responsabilitile pentru prevenirea fraudei n cadrul organizaiei sunt mprite ntre: conducerea executiv, comitetul de audit i auditul intern. - Conducerea executiv: are responsabilitatea final pentru implementarea mecanismelor pentru prevenirea i detectarea la timp a fraudei. Membrii conducerii executive sunt cei care vor trebui s dea explicaii n cazul descoperirii unor cazuri de fraud. - Comitetul de audit: are rolul de a supraveghea gestionarea riscurilor de fraud i de a monitoriza n mod activ eforturile anti-fraud ntreprinse de ctre conducerea executiv. - Auditul intern: reprezint o linie de aprare efectiv mpotriva fraudei, cu rol att n monitorizarea riscurilor, ct i n prevenirea i detectarea fraudei. Auditul intern reprezint un instrument la dispoziia
2 3

Munteanu V., .a., Op.Cit., pag. 33. Munteanu V., .a.,Op.Cit., pag.33

comitetului de audit, singurul n msur s evalueze n mod independent riscurile de fraud i msurile anti-fraud implementate de conducerea executiv.4 n cadrul activitilor curente, auditorii interni trebuie: - s dein suficiente cunotine pentru a identifica indiciile referitoare la o posibil fraud; - s fie vigileni la cazurile n care o situaie implic un risc de fraud; - s aprecieze necesitatea de a recurge la cercetri suplimentare, s informeze persoanele competente din cadrul organizaiei i s ntreprind msuri pentru eliminarea sau reducerea posibilitilor de apariie a unor astfel de cazuri. Exist distincie clar ntre auditorii interni i specialitii n investigarea fraudelor, att prin prisma rolurilor i responsabilitilor acestora, ct i prin cea a specializrii i pregtirii profesionale. Bineneles c rolul auditorului intern n depistarea fraudelor depinde de pregtirea profesional i abilitile practice ale acestuia. n practic rolul auditului intern poate s includ: - sprijinirea conducerii n vederea definirii unor mecanisme anti-fraud auditabile; facilitatea evalurii riscurilor de fraud i reputaionale la nivelul organizaiei i al proceselor de afaceri; - evaluarea legturilor dintre riscurile de fraud i controalele interne; - auditarea fraudelor; - sprijinirea specialitilor n investigarea fraudelor; - sprijinirea eforturilor de remediere a deficienelor; - raportarea ctre comitetul de audit a problemelor legate de mecanismele antifraud, evaluarea riscurilor de fraud i reputaionale, a cazurilor sau suspiciunilor de fraud. Auditul intern nu poate preveni n totalitate frauda, dar i poate adapta modul i procedurile de lucru astfel nct s i mreasc ansele de a identifica i interpreta corect indiciile de fraud. 5 Auditorii interni trebuie s dispun de un nalt nivel de cunotine teoretice i experien practic pentru a-i putea ndeplini acest rol cu succes. Acetia trebuie s cunoasc posibile scheme i scenarii de fraud specifice domeniului de activitate al organizaiei (ex. asigurri, retail, telecomunicaii,etc.) i s poat recunoate indicii ale schemelor respective de fraud. Pentru punerea n practic a celor enumerate mai sus este necesar investirea n specializarea auditorilor interni prin finanarea cursurilor de specializare a acestora. Alte organizaii apeleaz la specialiti externi (contractai n baza unor contracte de prestri servicii)
4 5

Idem, pag.34. Munteanu V., .a.,Op.Cit., pag.35

pentru realizarea misiunilor de audit, avnd convingerea c n aceast manier au specialiti de nalt clas la costuri nu foarte ridicate. 6.5 Evaluarea riscului de fraud n evaluarea riscului de fraud, auditorul ar trebui s considere, printre altele, urmtoarele ntrebri:6 - Frauda poate fi favorizat de modul de remunerare a conducerii sau a salariailor? - Ct de solide sunt controalele interne? Pot fi evitate? - Cine din organizaie ar avea motivaia pentru a comite o fraud? - Au avut loc schimbri majore n organizaie? - Organizaia i desfoar activitatea ntr-un domeniu sau ntr-o zon geografic cu risc crescut de fraud? - Au fost cazuri n care membrii conducerii sau angajaii au fost investigai n cazuri de fraud? Capacitatea entitii de a prevenii i detecta frauda depinde de o evaluare corect i complet a riscurilor de fraud. n practic, evaluarea riscurilor de fraud este un proces n apte etape:7 1. Organizarea modului de evaluare a riscurilor de fraud. 2. Determinarea proceselor, unitilor organizaionale i a locaiilor care vor fi evaluate,att prin prisma valorii tranzaciilor i soldurilor, ct i a riscurilor specifice cunoscute. 3. Identificarea posibilelor scenarii i scheme de fraud. 4. Evaluarea probabilitii de comitere a fraudei. 5. Evaluarea gradului de importan a riscurilor de fraud identificate (evaluarea pierderilor posibile). 6. Determinarea controalelor interne anti-fraud existente i evaluarea msurii n care aceste controale interne acoper riscurile de fraud. n aceast etap se identific i vulnerabilitile sistemului de control intern. 7. Elaborarea sau modificarea planului de audit pe baza rezultatelor evalurii riscurilor de fraud. Pe lng cele enumerate, auditorul intern trebuie s includ un element de imprevizibilitate n programele sale de lucru. Pentru o exemplificare concret a depistrii fraudelor cu ajutorul auditului aduc n atenia d-vs. Standardul Internaional de Audit (ISA International Standard on Auditing) 240 care recunoate dou modaliti de denaturri intenionate: una se refer la raportarea financiar frauduloas iar cealalt, la denaturarea activelor. 8
6 7

Idem pag. 36. Munteanu V., .a.,Op.Cit., pag.37-38. 8 Revista Contabilitatea expertiza i auditul afacerilor: nr.12 Decembrie 2011: autori Bugnet O.C., Dumitrescu A,C., Deliu D.,: articol Auditul financiar i raportarea fraudelor partea I pag. 57;

a) Raportarea financiar frauduloas ce presupune erori sau omisiuni intenionate ale unor sume su informaii din situaiile financiare, n scopul nelrii utilizatorilor. Aceast fraud poate implica: - fapte de nelciune, cum ar fi manipularea, falsificarea sau modificarea nregistrrilor contabile sau a documentelor justificative pe baza crora sunt ntocmite situaiile financiare; - interpretarea eronat sau omiterea intenionat a evenimentelor, tranzaciilor sau a altor informaii semnificaive n situaiile financiare: - aplicarea greit n mod intenionat a politicilor contabile aferente evalurii, recunoaterii, clasificrii, prezentrii sau descrierii de informaii. b) Delapidarea (deturnarea) activelor este frauda care presupune furtul activelor unei entiti. Frauda, indiferent dac este vorba despre raportarea financiar frauduloas sau deturnare de active, implic stimulente sau presiuni pentru a fi comis. Toate aceste aspecte sunt greu de semnalat i uneori aproape imposibil de dovedit. n planificarea activitii de audit, auditorul trebuie s recurg la chestionarea conducerii pentru a stabili dac denaturrile semnificative se datoreaz fraudelor sau erorilor. Auditorul este interesat att de evalurile efectuate de ctre conducere asupra riscului de apariie a fraudei i de sistemele existente de prevenire i de detectare a acesteia, ct i de sistemele contabile i de control intern stabilite pentru prevenirea i detectarea erorilor.9 Chestionarele mai sus amintite pot include urmtoarele aspecte: - localizri ale filialelor, segmente de afaceri, tipuri de tranzacii, solduri ale conturilor semnificative, modul n care problemele sunt abordate de ctre conducere; - activitatea funciei de audit intern a unei entiti i dac auditul intern a identificat fraude sau orice carene semnificative la nivelul sistemului de control intern; - modul n care conducerea le comunic angajailor punctele sale de vedere cu privire la practicile de afaceri responsabile i comportamentul etic, de exemplu, prin intermediul politicilor de etic sau al codurilor de conduit. Cum am mai precizat aceste aspecte sunt sensibile, greu de a fi depistat, dar tocmai din acest motiv auditul intern le are n vedere n cazul majoritilor misiunilor. Pentru o nelegere clar a fraudei este important a se cunoate cei trei factori importani asociai cu svrirea acesteia : - oportunitatea; - motivaia; - autojustificarea.

Revista Contabilitatea expertiza i auditul afacerilor: nr.12 Decembrie 2011: autori Bugnet O.C., Dumitrescu A,C., Deliu D.,: articol Auditul financiar i raportarea fraudelor partea I pag. 61;

Oportunitatea: n general apare din cauza deficienelor n controalele interne i creeaz o atmosfer n care delapidatorii au convingerea c vor avea succes i nu vor fi descoperii. Motivaia: apare adesea ca urmare a presiunilor financiare care rezult dintr-un stil de via excesiv, din diferena dintre salariu i responsabiliti, ca urmare a presiunii de a atinge anumite obiective financiare, a complexelor de superioritate ale fptaului sau pur i simplu a lcomiei. Autojustificarea : reprezint dialogul intern al infractorului prin care i justific propriile aciuni. Autorul fraudei se convinge pe sine nsui c angajatorul i datoreaz aceast remuneraie. 6.6 Sarcin de nvare 1. Dai exemplu de o pierdere colateral generat de fraud. 2. Ce posibiliti se includ n categoria riscului de fraud? 3. Care sunt factorii asociai cu svrirea fraudei? Explicai! 6.7 Rezumatul unitii de studiu, cuvinte cheie Frauda lezeaz economia n ansamblul ei i cauzeaz pierderi financiare mari. Dei, pn nu demult companiile nu au considerat prevenirea fraudei ca fiind un obiectiv principal al sistemului de control intern al organizaiei, n prezent conducerea companiei lupt cu aceast fraud, ncercnd prevenirea i detectarea ei, tocmai pentru a evita eventuale pierderi financiare. Responsabilitile pentru prevenirea fraudei n cadrul unei companii se mpart ntre: conducerea executiv, comitetul de audit i auditul intern. Conducerea executiv: are responsabilitatea final pentru implementarea mecanismelor pentru prevenirea i detectarea la timp a fraudei. Comitetul de audit: are rolul de a supraveghea gestionarea riscurilor de fraud i de a monitoriza n mod activ eforturile anti-fraud ntreprinse de ctre conducerea executiv. Nu n ultimul rnd, auditul intern: reprezint o linie de aprare efectiv mpotriva fraudei, cu rol att n monitorizarea riscurilor, ct i n prevenirea i detectarea fraudelor. Motivaia, oportunitatea i autojustificarea sunt factori importanti care duc la svrirea fraudei. Auditul intern, vine tocmai, s constituie un instrument la dispoziia comitetului de audit, singurul n msur s evalueze n mod independent riscurile de fraud i msurile anti-fraud implementate de conducerea executiv. Cuvinte cheie: fraud, risc de fraud, oportunitate, autojustificare, delapidare, raportare financiar frauduloas, motivaie,

6.7 Test de autoevaluare 1. Responsabilitile pentru prevenirea fraudei n cadrul organizaiei sunt mprite ntre: a) conducerea executiv, comitetul de audit i auditul intern b) auditor, contabil ef, manager

c) comitetul de audit i audit intern d) unitatea executiv, contabil ef 2. Care sunt factorii asociai cu svrirea fraudei? a) oportunitatea, remunerarea redus, stresul b) motivaia, stresul, conditiile de munc c) oportunitatea, motivaia, autojustificarea d) nici un rspuns din cele de mai sus 3. Adevrat (A) sau Fals (F), alegeie varianta corect. a) Auitul intern nu poate preveni n totalitate frauda. A b) Contabilul ef este un responsabil pentru prevenirea fraudei. F c) Frauda nu poate fi favorizat de modul de remunerare a conducerii sau a salariailor F d) Autojustificarea reprezint dialogul intern al infractorului prin care i justific propriile aciuni A 6.8 Concluzii nchei acest curs concluzionnd nu foarte fericit c trim vremuri n care zi de zi suntem pui n faa unor fraude (probate sau nu) att n calitatea de auditori sau simpli ceteni, deoarece: Finanele, bncile, piaa de capital, marile corporaii, uneori chiar instituiile publice: alctuiesc un imperiu care i extinde frontierele dincolo de imaginaia noastr. Acest imperiu ne subjug viaa i ne face pe toi (oameni, instituii, guverne i naiuni) s depindem de puterea i de mizeria banului.10 n acest context este necesar s contientizm c ne ndreptm spre o lume dominat tot mai mult de civilizaia financiar. Civilizaie care trebuie s recunoatem, c la ora actual acumuleaz minile cele mai creative ale societii, pe care n alte vremuri le atrgea arta, tiina sau filozofia. Avnd n vedere toate aceste nu este exclus s ntlnim ntre cei ce conduc i domin lumea financiar (ca de altfel n orice domeniu social, economic, politic), persoane care au drept el, nainte de orice, propriul interes. Interes care n cele mai multe situaii are un singur scop: BANUL11.

6.9. Rspuns la testul de autoevaluare

1. a 2. c 3. a)A, b)F, c)F, d)A

10 11

Petracu D., Creditul bancar un risc asumat, Ed. Alma Mater, Sibiu, 2008, pag 273. Petracu D, Idem, pag. 274