o

Pasivo Financiero

A rs
Sistema Nacional de Contabilidad y NIC - SP

FichaTcnica^_
Autor : C.P.C. Juan Francisco lvarez Illanes* Ttulo : Criterios de Medicin de los Elementos de los EE. FF. - Parte final Fuente : Actualidad Gubernamental, N 22 - Agosto 2010

Costo histrico o costo. Valor razonable. Valor neto realizable. Valor actual. Valor en uso. Gastos para que un activo no corriente sea vendido. Costo amortizado. Costos de transaccin atribuibles a un activo o pasivo financiero. Valor en libros o importe en libros. Valor residual.

Caso Prctico N 1
Una entidad pblica adquiere maquinaria para la planta de agregados por la cual debe pagar en el momento actual S/.100,000, despus de deducidos diversos descuentos de S/.2,000 y S/.5,000 por gastos de financiamiento dentro de seis meses. Los gastos de transporte e instalacin, etc., ascienden a S/.6,000. Cul es el valor a contabilizar? El precio de adquisicin ser: 100,000 + 5,000 + 6,000 = S/.111,000

1. 2. 3. 4. 5. 6. 8. 9.

Comentarios Preliminares Criterios de Valuacin Costo Histrico o Simplemente Costo Costo de Produccin de un Activo Costo de un Pasivo por la Adquisicin de Activos Calificados Valor Neto Realizable 7 Valor en Uso Gastos para ser Vendidos Costos de Transaccin Atribuibles a un Activo

3. Costo Histrico o Simplemente Costo

Previamente analicemos los lineamientos establecidos en la NIC-SP 17 Propiedad Planta y Equipo para determinar los criterios de reconocimiento y valuacin para poder registrar adecuadamente. a) Reconocimiento El p. 14 de la NIC-SP 17 seala que un elemento de propiedades, planta y equipo se reconocer como activo si, y slo si: a) es probable que la entidad reciba beneficios econmicos futuros o potencial de servicios asociados al activo; el activo tenga un costo; y el valor razonable de los activos donados o transferidos o el costo del activo adquirido puedan ser medidos de forma fiable.

El costo histrico o costo de un activo es: - Precio de adquisicin1 (Que incluye todos los gastos y desembolsos en la adquisicin de un activo hasta que se encuentre disponible en almacn o listo para su uso). Costo de produccin. (Costo de los recursos invertidos en la produccin de bienes y servicios: MPD + MOD + CIP+I.I.PP-I.I.PR El precio de adquisicin est formado por: Efectivo o equivalente de efectivo pagado o pendiente de pagar (C x P). El valor corriente de las dems contraprestaciones comprometidas derivadas de la adquisicin, debiendo estar todas ellas directamente relacionadas con la compra del activo y ser necesarias para la puesta en marcha del activo en condiciones operativas.

1. Comentarios Preliminares
Concluyendo el artculo anterior, hoy sealaremos otros criterios de valuacin que deben tomarse en consideracin a la hora de desarrollar el PCG-2009 en concordancia con las NIC-SP.

b) c)

b)

Medicin en el reconocimiento El p. 26 de la NIC-SP 17 seala que todo elemento de propiedades, planta y equipo, que cumpla las condiciones para ser reconocido como un activo, se medir por su costo.

2. Criterios de Valuacin
La valuacin es el proceso por el que se asigna un valor monetario a cada una de las cuentas de los elementos de los estados financieros (activo, pasivo, patrimonio, ingresos y gastos). Los criterios de valuacin definidos por el Marco Conceptual son los siguientes:

c)

Componentes del costo El p. 30 seala que el costo de los elementos de propiedades, planta y equipo comprende:

* Asesor y consultor de Gobiernos Regionales y Locales Asesor de Sociedades de Auditora Externa. Conferencista a Nivel Nacional 1 Precio de adquisicin

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V 1

Informe Especial

Criterios de Medicin de los Elementos de los EE. FF.

parte

pina'

V
i)

Informe Especial
Su precio de adquisicin, incluidos los aranceles de importacin y los impuestos indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisicin, despus de deducir cualquier descuento o rebaja del precio; ii) Todos los costos directamente relacionados con la ubicacin del activo en el lugar y en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la Gerencia; iii) La estimacin inicial de los costos de desmantelamiento o retiro del elemento, as como la rehabilitacin del lugar sobre el que se asienta, cuando constituyan obligaciones en las que incurre una entidad como consecuencia de utilizar el elemento, durante un determinado perodo, con propsitos distintos del de la produccin de inventarios durante tal perodo. Ejemplos de costos directamente relacionados con el activo: a) Los costos de mano de obra, as como de sus beneficios, que procedan directamente de la construccin o adquisicin de un elemento de propiedades, planta y equipo; b) Los costos de preparacin del emplazamiento fsico; c) Los costos de entrega inicial y los de manipulacin o transporte posterior; d) Los costos de instalacin y montaje; y e) Los costos de comprobacin y verificacin que se haya incurrido durante el proceso de instalacin y puesta en marcha del activo; f) Los honorarios profesionales por asesoramiento en la instalacin y puesta en marcha del activo Por otro lado, es importante sealar que los costos adicionales a la adquisicin de un activo tienen un techo o culminan cuando el activo est a disposicin de la entidad para su uso o en estado operativo, al respecto el p. 34 de la NICSP 17 seala que el reconocimiento de los costos adicionales en el importe en libros de un elemento de propiedades, planta y equipo terminar cuando el elemento se encuentre en el lugar y condiciones necesarias para operar de la forma prevista por la Gerencia.(p. 31 NIC-SP 17). d) Registro contable
-------------- X ------------ DEBE HABER 1503 VEHC. MAQ. Y OTROS 111, 000 1 503.02 Maq., Equ., Mobiliario y Otros 2103 CUENTAS POR PAGAR 1 11, 000 2103.2 Activos No Financieros por Pagar Para registrar la

La fraccin que razonablemente corresponda de los costos indirectos de produccin indirectamente relacionados con el activo (tales como mano de obra auxiliar, reparaciones y conservacin, amortizaciones, fletes y otros gastos y desembolsos hasta que est listo el activo para su uso, etc.).

adquisicin de maquinaria y equipo para la planta de agregados tomando en consideracin los prrafos 26, 30 y 31 de la NIC-SP 17.

Caso Prctico N 2
Una entidad ha fabricado maquinaria y equipo para su planta de agregados utilizando tecnologa intermedia, por lo que ha incurrido gastos y desembolsos por los siguientes conceptos:

Nota: El tratamiento contable para la adquisicin de las existencias al costo, es similar a lo expuesto lneas arriba; es decir, que se valan al costo adquirido ms todos los gastos y desembolsos realizados hasta poner a disposicin del almacn para ser distribuidos o consumidos.

Materiales directos consumidos para su produccin: 85,000 22,000

Otros materiales auxiliares consumidos: Mano de obra directa: Costos indirectos de produc. (Parte proporcional de los gastos generales) 8,000 3,000

4. Costo de Produccin de un Activo

a) Aspectos generales El p. 36 de la NIC-SP 17 seala que el costo de un activo construido por la propia entidad se determina utilizando los mismos principios que se utiliza en el p. 20 de la NIC-SP 12 (Costos de Conversin), para la fabricacin de existencias, por lo tanto seala que, si una entidad fabrica activos para su uso en el curso normal de sus operaciones, el costo del activo ser, normalmente, el mismo que tengan el resto de los bienes producidos para la venta. b) Costos de Conversin (p. 20 de la NICSP 12) Los costos de convertir existencias (Materia prima y materiales auxiliares) en produccin en proceso y luego en productos terminados se incurren principalmente en un entorno de produccin, por tanto, los costos de conversin de los elementos del costo para producir bienes o servicios comprendern aquellos costos directamente relacionados con las unidades producidas, tales como la mano de obra directa, los materiales directos e indirectos y los costos indirectos de produccin, calculada de forma sistemtica en fijos y variables, en los que se ha incurrido para transformar dichos recursos en productos terminados. En conclusin, el costo de produccin de la maquinaria para la planta de agregado incluye: el precio de adquisicin de las materias primas y otras materias auxiliares, el precio de los factores de produccin directamente imputables al activo (tales como mano de obra directa), y

Mano de obra indirecta Materiales indirectos consumidos Servicios bsicos Otros servicios pblicos Depreciacin del ejercicio El costo de produccin es:

1,200 3,800 700 1,500 800

55,000 + 22,000 + 3,000 + 8,000 = S/. 118,000

Registro contable
--------------X ------------ DEBE HABER 1503 VEHC. MAQ. Y OTROS 118,000 1 503.02 Maq., Equ., Mobiliario y Otros 2103 CUENTAS POR PAGAR 118,000 2103.2 Activos No Financieros por Pagar Para registrar la

construccin de maquinaria y equipo para la planta de agregados de acuerdo a los linea- mientos sealados por los prrafos siguientes: p. 36 de la NIC-SP 17y p. 20 de la NIC-SP 12.

c) Produccin de bienes-Costo de inventarios El p.18 de la NIC-SP 12 seala que el costo de los inventarios comprender todos los costos derivados de su adquisicin y transformacin, as como otros costos en los que se haya incurrido para darles su condicin y ubicacin actuales. Asimismo el p. 20 de la NIC-SP 12 Existencias Costos de Conversin" seala que los costos de convertir existencias en trabajos en curso, en productos terminados se incurren principalmente en un entorno de

V 2

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PRODUCTOS EN PROCESO 1,500

rea Sistema Nacional de Contabilidad y NICs - SP

produccin. Los costos de conversin de las existencias comprendern todos aquellos costos directamente relacionados con las unidades producidas, tales como la mano de obra directa, materia prima directa y una parte de los costos indirectos de produccin, calculada de forma sistemtica, clasificada en costos indirectos, variables y fijos, en los que se ha incurrido para transformar las materias primas en productos terminados. Los costos indirectos fijos son todos aquellos que permanecen relativamente constantes con independencia del volumen de produccin, tales como: El consumo de los servicios pblicos, la mano de obra indirecta, mantenimiento y reparacin de la maquinaria y equipo, la depreciacin y el mantenimiento del edificio, as como el costo de gestin y administracin de la planta. Los costos indirectos variables son todos aquellos costos que varan directamente, o casi directamente, con el volumen de produccin obtenida, tales como los materiales y la mano de obra indirectos. Costos Indirectos de Fabricacin (CIF)
Concepto Servicios bsicos Servicios no personales Materiales auxiliares Depreciacin Maquinaria y equipo Total CIF Valor de venta 5,000 + 7,000 + 4,000 + 2,000 + 18,000 1710 760 = 0= IGV 950 = 0=

V
Precio de venta 7,000 4,760 2,000 19710

X-

DEBE HABER

1307.1 Productos de Salud DEBE HABER -------------X -----------1307.2 Productos 1308 PROD. TERMINADOS 65,900 Industriales Para registrar la devolucin 1308.2 Produc. Industriales

1307 PRODUCTOS EN PROCESO 4,000 130702 Productos industriales 2101 IMPTO. Y CONTR. P. PAGAR 760 2101010501 IGV Cta. propia 2103 CUENTAS POR PAGAR 210301 Bienes y serv. por pagar 4,760

de materia prima no utilizada en el

1307 PROD. EN PROCESO proceso de produccin. 1307.2 Produc. Industriales

65,900

Para registrar la compra de mat. auxiliares.

-------------- X -----------1307 PRODUCTOS EN PROCESO 12,000 130702 Productos industriales 2101 IMPTO. Y CONTRIB. POR PAGAR 2101010501 IGV Cta. propia 2103 CUENTAS POR PAGAR 12,950 950

Cmo se determina el costo de ventas de Para registrar la produccin concluida e los productos terminados? ingresada a almacn. Para determinar el costo de ventas se tiene Notas que tener adicionales en consideracin la existencia de saldos en los productos terminados. Pago de CTS Personal de Produccin X
-------------- DEBE HABER 1307 PRODUCTOS EN PROCESO 2,000 1307.2 Productos Industriales 2102 REMUNER. PENSIONES Y BENEFIC. POR PAGAR 2102.3 2,000 Compensac. por Tiempo de Servic. por Pagar

Nota: Si hubiese pago de CTS, se incluir tambin en el costo invertido.

Ejemplo Consumo de M.P

I.I. Materia prima (+) Compras (-) I.F mater. prima Consumo 3,000 44,000 (10,000) 37,000

210301Bienes y serv. por pagar

Para registrar el pago de servicios no personales S/. 7,000 y los servicios bsicos S/. 5,950 incluidos el IGV.
-------------- X ------------

Devolucin de Sobrantes de Materia Prima La devolucin de sobrantes de M.P. disminuye el costo invertido.
-------------- X ------------ DEBE HABER 1,500 1304 MATERIAS PRIMAS 1304.1 Materias Primas para Product. Manufact.

1307 PRODUCTOS EN PROCESO 2,000 130702 Productos industriales

-X-

------ DEBE HABER

1307 PRODUCTOS EN PROCESO 37,000 130702 Productos industr. 1304 MATERIAS PRIMAS 130401M.P. para productos manufacturados 37,000

5801 ESTIMACIONES DEL SERVICIO 580102 Deprec. acum. maq. y equ.

2,000

Para registrar la depreciacin de la maquinaria y equipo empleada en el proceso de produccin que forma parte de los costos indirectos de produccin (CITP).

Para registrar el consumo de materias primas durante el proceso de produccin.

------------- X -------------- DEBE HABER 1307 PRODUCTOS EN PROCESO 10,900 130702 Productos industriales 2101 IMPTOS. Y CONTR. POR PAGAR 210103 Seguridad social 2102 REM., PENS. Y BENEFIC. POR PAGAR 210201 Remuneraciones por pagar 8,700 2,200

231 M.P MOD CIF 37,000 10,900 18,000 65,900

Traslado de la produccin en proceso concluido a PT.

-------------- X ------------ DEBE HABER 241 65,900 231 65,900

I.I. de productos Terminados (+) Costo de produccin (-) I.I. de productos terminados Costo de ventas X5701 COSTO DE VENTA ACTIVOS NO FINANCIEROS 5701.6 de Bienes 1308 PRODUCTOS TERMINADOS 1308.2 Productos Industriales Costos de Venta

3,000 65,900 (3,000) 65,900 DEBE HABER 65,900

Para registrar la planilla de remuneraciones del personal asignado al proceso de produccin, mano de obra directa.

Materia prima directa Mano de obra directa CIF

37,000 10,900 18,000 65,900 0 0 65,900

Nota: Se puede tambin contabilizar debitando a la

cuenta de gastos personal, obligac. Sociales y retribuciones (5101) y divisionarias y posteriormente efectuar el asiento de ajuste y saldar la cuenta de remuneraciones (5101) y debitar a la cuenta de productos en proceso (1307).

Total costo incurrido + I.I. PP - I.RRR Costo de produccin

65,900

Para registrar el costo de ventas de la produccin vendida y la salida de almacn segn P/C/S. n..

Actualidad Gubernamental | N 22 - Agosto 2010

V 3

V
a)

Informe Especial
existencias que necesitan un perodo de tiempo para ser puestos en condiciones de ser usados o vendidos. Usualmente los costos por prstamos deben ser reconocidos como gastos del perodo en que se incurre en ellos (p.14 NIC-SP 5), pero tratndose de activos calificados el costo derivado de su financiamiento debe ser reconocido como parte del costo del activo o de las existencias adquiridas con financiamiento. El p.18 de la NIC-SP 5 seala que los costos por prstamos que sean directamente atribuibles a la adquisicin, construccin o produccin de activos aptos o calificados, deben ser capitalizados, formando parte del costo de dichos activos. El importe de los costos por prstamos susceptible de capitalizacin, debe ser determinado de acuerdo con esta Norma. Por lo tanto, segn el tratamiento alternativo permitido, los costos por prstamos que sean directamente atribuibles a la adquisicin, construccin o produccin de un activo se incluyen como costos del mismo. Tales costos por prstamos se capitalizarn, formando parte del costo del activo, siempre que sea probable que generen beneficios econmicos futuros o un potencial de servicio para la entidad y puedan ser medidos con suficiente fiabilidad. Los dems costos que no provengan de activos calificados por prstamos realizados, se reconocen como gastos del perodo en que se incurre en ellos. (p.19 NIC-SP 5). Registro Contable
------------- X ------------- DEBE HABER 1101 CAJA Y BANCOS 1101.4 Deps. en Instituc. Financ. Privadas 2201 OPERACIONES DE CRDITO 840,000 2201.2 Plazo Deuda de Corto 840,000

5. Costo de un Pasivo por la Adquisicin de Activos Calificados

Aspectos generales El costo de un pasivo es el valor que corresponda a la contrapartida recibida (Compra de activo, compra de existencias o construccin de obras) a cambio de incurrir en la deuda o, en algunos casos, la cantidad de efectivo y otros activos lquidos equivalentes que se espere entregar para liquidar una deuda en el curso normal del ejercicio. Ejemplo: Compra de un activo S/.5,000, deuda incurrida S/. 5,000 Construccin de un activo (Obra pblica)

Para registrar el ingreso a bancos por el prstamo obtenido, para ejecutar la obra Hospital Central.
------------- X ------------1501 EDIFICIOS Y ESTRUCT. 840,000 501.7 Construccin de Edificios No Residenciales 1 501.0703 Instalac. mdicas 2103 CUENTAS POR PAGAR 2103.2 Activos No Financieros por Pagar 840,000

Para registrar el gasto comprometido en la ejecucin de la obra, construccin del hospital central como sigue: Remuneraciones (Pago de planilla de jornales-MOI) S/. 200,000 Bienes (Compra de materiales e insumos) S/. 500,000 Servicios (Pago de servicios utilizados en la construcc.) S/. 140,000

Mano de obra directa Materiales de construc. costo

S/. 280,000 S/. 320,000 30,000 750,000 S/. S/. S/.

Servicios Otros gastos Total 120,000

Obligaciones por pagar

S/. 750,000

Por otro lado, en contadas ocasiones la compra de activos o la construccin de obras pblicas requieren de financiamiento interno o prstamos obtenidos para su ejecucin, por lo que, debemos sealar, que los intereses que se pagan por dicho financiamiento forman parte del costo del activo adquirido o construido, hasta que ste se encuentre en estado operativo; a este tipo de activos se le denomina activo calificado o activo apto. Al respecto, el p. 5 de la NIC-SP 5 Costos de Financiamiento seala la definicin de un activo apto o calificado. b) Activos Aptos o activos calificados El p.5 de la NIC-SP 5 Costos de Financiamiento seala que un activo apto o activo calificado es el activo que necesariamente requiere un perodo de tiempo sustancial antes de estar listo para el uso o venta a que est destinado, pero que necesariamente est financiado con endeudamiento interno o externo. El p.13 de la NIC-SP 5 registra como ejemplos de activos calificados, los activos fijos y las existencias que se producen en un determinado tiempo y que cumplen con las condiciones para ser reconocidos como tales, por tanto, ejemplo de ellos son: los edificios para oficinas, hospitales, activos de infraestructura tales como las carreteras, puentes e instalaciones para la generacin de energa, y las

Devolucin de prstamo obtenido

------------- X ------------- DEBE HABER 2201OPERAC. DE CRDITO 560,000 2201.2 Plazo 1101CAJA Y BANCOS 1101.4 Deps. en Instituc. Financ. Privadas 560,000 Deuda de Corto

Para registrar las amortizaciones de capital efectuados durante ocho meses (8 x S/. 70,000) por la devolucin del prstamo obtenido.

Caso Prctico N 3
Una entidad pblica se encuentra construyendo un hospital, para lo cual requiere financiamiento interno hasta concluirlo, el costo de la obra asciende a S/. 840,000, los intereses estimados durante el ejercicio alcanzan a S/. 5,000 mensual, la construccin del hospital concluye en 8 meses y se encuentra listo para operar. Cul es el valor que debe ser registrado y valorado? En principio los pasivos generados por la construccin del hospital se valan al costo de construccin y los intereses generados por la deuda, se deben atribuir como costo del activo hasta que ste se encuentre concluido y estado operativo en concordancia con los prrafos 5, 13 y 18 de la NIC-SP 5. Costo de construccin S/. 840,000 + inter- ses pagados durante 8 meses S/. 40,000 = S/. 880,000. Saldo de interses por pagar S/. 20,000.

Pago de interses
------------- X ------------- DEBE HABER 1501 EDIFICIOS Y ESTRUCT. 40,000 1501.7 Construccin de

Edificios No Residenciales 1 501.0703 I nstalac. mdicas 1101 CAJA Y BANCOS 1101.4 Deps. en Instituc. Financ. Privadas 40,000

Para registrar el pago o amortizacin de interses devengados por prstamo obtenido, en aplicacin del p. 13 y 14 de la NIC-SP 5 costos de financiamiento, por tratarse de activos calificados.

V 4

Actualidad Gubernamental | N 22 - Agosto 2010

rea Sistema Nacional de Contabilidad y NICs - SP

Pago de intereses despus de entregar el hospital en estado operativo
X5601.1 Externa 5601.2 Interna 1101 CAJA Y BANCOS 1101.4 Deps. en Instituc. Financ. Privadas 40,000 Intereses de Deuda ------ DEBE HABER 5601 INTERESES DE LA DEUDA 40,000 Intereses de la Deuda

Adems, la rebaja que se debe efectuar en las existencias hasta alcanzar el valor neto realizable, se suele calcular para cada tipo de producto. En algunas circunstancias, sin embargo, puede resultar apropiado agrupar productos similares o relacionados. Este puede ser el caso de productos en inventario que tienen propsitos o usos finales similares y no pueden ser, por razones prcticas. (p. 39. NIC-SP12).

de los beneficios econmicos futuros o servicios potenciales econmicos esperados a realizar con su venta, intercambio, distribucin o uso.
------------- X --------5801 ESTIMAC. DEL EJERC. 5801.4 Desvalorizacin de Bienes Corrientes 1310 DESVALORIZAC. DE BIENES CORRIENTES 1310.1 Desvalorizacin de Bienes Corrientes 9, 900 DEBE HABER 9, 900

Para registrar la nota de cargo enviada por el banco, por pago de intereses correspondiente a los ltimos cuatro meses, cancelando el total de la deuda e intereses, tal como lo seala el p. 14 de la NIC-SP que seala, que, los costos por prstamos deben ser
reconocidos como gastos del perodo Una entidad pblica, al realizar el inventario fsico de fin de ao, encuentra en almacn suministros de funcionamiento 500 millares de papelera con membrete del ex Consejo transitorio regional-CTAR, los mismos que han sido adquiridos al precio de S/. 20 el millar (S/. 20 x 500 = S/.10, 000) el precio de mercado del millar de papel usado est cotizado en S/.

Caso Prctico N 4

en que se incurre en ellos.

Segundo. Reclasificar las cuentas, cancelando las cuentas iniciales y registrar el importe que ser mostrado en el balance general
DEBE HABER 1302 BIENES PARA LA VENTA 1302.05 Otros Activos 1310 DESVALORIZAC. DE BIENES 1310.01 Desvalorizacin de Bienes Corrientes o o 10,000 100 100 100
9

100

6. Valor Neto Realizable

a) Aspectos generales El p. 9 de la NIC-SP 12 Existencias seala que Valor Neto realizable es el precio estimado de venta que puede obtener una entidad en un mercado activo por la venta de sus existencias en estado de deterioro u obsoleto o que no es necesario para la entidad, en el curso normal de las operaciones, menos los Gastos estimados necesarios para llevar a cabo la venta. El p.10 de la NIC-SP 12 seala que el valor neto realizable hace referencia al importe neto que la entidad espera obtener por la venta de los inventarios, en el curso normal de las operaciones; por tanto, el valor real (denominado valor razonable en un mercado activo) refleja el importe por el cual este mismo inventario en condiciones no normales: daados, deteriorados, en desuso, etc., podran ser intercambiados en el mercado, entre compradores y vendedores interesados y debidamente informados. Asimismo el p. 38 de la NIC-SP 12 seala que el costo de las existencias puede no ser recuperable en caso de que los mismos estn daados, o se han convertido parcial o totalmente en obsoletos, o si sus precios de mercado han cado. El costo de los inventarios tampoco puede ser recuperable si los costos estimados para su terminacin o su venta, intercambio o distribucin han aumentado. La prctica de rebajar el saldo de los inventarios, por debajo del costo hasta el valor realizable neto, es coherente con el punto de vista segn el cual dichos activos no deben registrarse por encima de los beneficios econmicos futuros o servicios potenciales econmicos esperados a realizar con su venta, intercambio, distribucin o uso.

1.00 el kilo, el peso total de los 500 millares es 100 kilos, por lo tanto el precio de venta sera de S/. 100.

CORRIENTES 9,

X1301 BIENES Y SUMINIST. DE FUNC. 1301.5 Materiales y tiles

DEBE HABER

1301 BIENES Y SUM. DE FUNC. 1301.05 Materiales y tiles

10,000

Para registrar la reclasificacin a la cuenta bienes para la venta.

10,000

2103 CUENTAS POR PAGAR 2103.1 por Pagar Bienes y Servicios

Tercero. Registrar el asiento contable por la venta de los bienes deteriorados

X1202 CTAS. POR COBRAR DIV. 100 1202.1 Venta de Activos ------ DEBE HABER

Para registrar el gasto comprometido por la adquisicin de papel y servicio de membretado.

-------------- X ------------

2103 CUENTAS POR PAGAR 10,000 2103.1 por Pagar 1101 CAJA Y BANCOS 1101.4 Deps. en Instituc. 10,000 Bienes y Servicios

No Financieros por Cobra 4603 VENTA DE OTROS ACTIVOS 4603.1 Venta de Otros Activos

Para registrar la venta de los bienes deteriorados de valor.

Financ. Privadas Para registrar el

pago de obligaciones contradas al adquirir papel membretado.

Cuarto. Dar salida a los bienes vendidos

------------- X -------------- DEBE HABER

Reclasificacin de activos destinados para la venta Medicin de los Inventarios El p.15 de la NIC-SP 12 Existencias seala que las existencias debern medirse al costo o al valor neto realizable, el que sea menor. Por lo tanto, para reclasificar al valor neto realizable debemos realizar las siguientes operaciones previamente. Primero. Llevar el costo inicial de las existencias a su verdadero valor o valor de mercado a travs del deterioro de valor, al respecto el p. 10 de la NIC-SP 12 seala que la prctica de rebajar el saldo de los inventarios, por debajo del costo hasta el valor realizable neto, es coherente con el punto de vista segn el cual dichos activos no deben registrarse por encima

5701 COSTO DE VENTA ACTIVOS NO FINANCIEROS 5701.6 Costos de Vta. de Bienes

1302 BIENES PARA LA VENTA 1302.5 Otros Activos Para

registrar

salida

de

los

bienes

reclasificados para la venta.

Valor actual El valor actual es el importe de los flujos de efectivo a recibir o pagar en el curso normal de la entidad, segn se trate de un activo o de un pasivo, respectivamente, actualizado a un tipo de descuento adecuado (tasa de inters efectiva). Por otro lado, las cuentas por cobrar o cuentas pagar que tienen proyeccin a corto y largo plazo se valan segn el

Actualidad Gubernamental | N 22 - Agosto 2010

V 5

Informe Especial
las cuotas de arrendamiento de 5,000 el primer ao, 5,500 el segundo ao y 6,000 el tercer ao, que se recibirn al comienzo de los mismos. Al final del tercer ao tiene prevista la venta de la maquinaria que, con un grado de probabilidad del 90%, dadas las caractersticas del mercado, originar un flujo de efectivo de S/. 40.000. Se considera un tipo adecuado de descuento del 5%. 0 4501.01 Rentas de la propiedad financiera-intereses Por los -------------- X ------------ DEBE HABER 2501 INGRESOS DIFERIDOS 2,000 2501.03 Intereses diferidos 4501 RENTAS DE LA PROPIEDAD 2,00

valor actual utilizando la tasa de inters efectiva, de los flujos de efectivo a pagar o a cobrar en un futuro cercano. En este sentido, el valor que se debe actualizar en una cuenta es el valor nominal o corriente, donde los flujos se actualizan a la tasa de inters efectiva igualando cobros o pagos a valor actual o valor presente en el momento de formalizarlos.

ingresos devengados, cobro de intereses diferidos.

Caso Prctico N 5
Una entidad posee una maquinaria, cuyo precio de adquisicin es de S/. 60.000. Durante tres aos va a alquilar la misma, habindose firmado ya el contrato, por lo que se originarn unos flujos de efectivo por 5.500 6.000 5.000 + ------- + ---------------------- + 1,05 40.000 x 90% 1,053 = 46.778,43 1,052

7. Valor en Uso
El p. 40 de la NIC-SP 21 Deterioro de Valor de Activos no Generadores de Efectivo seala que el valor en uso de un activo o de una unidad no generadora de efectivo es el valor actual o valor presente de los flujos de efectivo futuros esperados por la explotacin de la unidad no generadora de efectivo o a travs de su uso, manteniendo su potencial de servicios, en el curso normal de las actividades de la entidad y, en su caso, de su enajenacin u otra forma de disposicin final, teniendo en cuenta su estado actual y actualizados a un tipo de inters de mercado sin riesgo, ajustado por los riesgos especficos del activo que no hayan ajustado las estimaciones de flujos de efectivo futuros. Para qu se utiliza el valor de uso? El valor de uso se utiliza para determinar el valor recuperable de los flujos de efectivo que pueda generar un activo en lugar del potencial de servicios para el que est destinado, establecindose para tal efecto si hubo o no deterioro de valor, por tanto en lugar de determinar el valor de recuperacin en un mercado activo (Valor por el que pueda ser vendido un activo) se proyectar los flujos futuros que pueda generar un activo determinando su valor en uso.
Deterioro del valor de un activo no generador de efectivo. Es una prdida en los beneficios econmicos futuros o potenciales de servicio de un activo, adicional y por encima del reconocimiento sistemtico de la prdida de beneficios econmicos futuros o potencial de servicio que se lleva a cabo a travs de la depreciacin. Prdida por deterioro de un activo no generador de efectivo. Es el importe por el que un activo en libros excede su importe de servicio recuperable. Importe de servicio recuperable es el mayor entre el valor razonable de un activo no generador de efectivo menos los costos necesarios para la venta y su valor en uso. Valor en uso de un activo no generador de efectivo es el valor presente del potencial de servicio restante de un activo.

Alquiler ao 1 Alquiler ao 2 Alquiler ao 3 Total alquiler percibido Valor presente de S/.40,000 = Total valor presente

S/ . S/ . S/ . S/ . S/ . S/ .

5,000.00 5,500.00 6,000.00 16,500.00 30,278.43 46,778.43

Valor del activo adquirido Depreciacin acumulada Valor en libros Valor de venta Gastos para ser vendido Activo disponible para la venta (+) Alquiler percibido Total

S/ 60,000 . (18,000) S/. S/ . S/ . S/ . S/ . S/ . S/ . Valor 42,000 40,000 (2,000) 38,000 16,500 54,500

Valor Presente = 54,500/ (1.05)~3 Valor Presente = 54,500/ 1.157625 Presente = 47,079.149 Nota: Observen amigos que la recuperacin de flujos de efectivo durante los tres aos incluido la venta, sera S/.47,079.15 si slo se comprara para alquilarlo (Programa de alquiler de maquinarias y luego se vendera al finalizar el tercer ao en S/. 40,000, la entidad estara perdiendo por debajo de la inversin inicial de S/.60,000,

Cuentas por Cobrar Ingresos Tributarios con Intereses Diferidos por Cobrar (Valor presente) El p. 33 de la NIC-SP 9 seala que los ingresos ordinarios derivados del uso, por parte de terceros, de activos de la entidad que producen intereses, regalas y dividendos deben ser reconocidos usando los tratamientos contables establecidos en el prrafo 34 siempre que: a) sea posible que la entidad reciba los beneficios econmicos o potencial de servicio asociados con la transaccin; b) el importe de los ingresos ordinarios/ recursos pueda ser medido de forma fiable. Por su parte el p. 34 seala que los ingresos ordinarios/recursos deben reconocerse utilizando los siguientes tratamientos contables: a) los intereses deben reconocerse sobre la base de la proporcin de tiempo transcurrido, teniendo en cuenta el rendimiento efectivo del activo; b) las regalas deben reconocerse en cuanto sean devengadas de acuerdo con la sustancia del acuerdo en que se basan, y c) los dividendos o sus equivalentes deben reconocerse cuando se establezca el derecho a recibirlos por parte del propietario o de la entidad.

Veamos un ejemplo de cuentas por cobrar de ingresos tributarios con cobro de intereses.
Deuda tributaria Intereses diferidos por cobrar Total deuda S/. S/. S/. 1 ,000 0 2 ,000 1 ,000 2

Pago fraccionado en dos cuotas S/. 6,000 c/u Valor presente de la deuda S/.. 12,000 X ----------- DEBE HABER 1201 CUENTAS POR COBRAR 12,000 1201.01 Imptos. y contribuc. obligatorias 2501 INGRESOS DIFERIDOS 2501.03 Interses diferidos 4102 IMPUESTO A LA PROPIEDAD 10,000 4102.01 Impuesto sobre la propiedad inmueble 2,000

Determinacin del impuesto predial por tributos vencidos, segn orden de pago N...
X 1101 CAJA-BANCOS 6,000 1101.01 Caja 1201 CUENTAS POR COBRAR 1201.01 Impuestos y contrib. obligatorias 6,000

Por la cobranza del Impuesto Predial, orden de pago N Deuda tributaria S/. 5,000 Intereses diferidos S/. 1,000

Determinacin del importe de servicio recuperable 31. En esta Norma se define importe de servicio recuperable como el mayor entre el valor razonable menos los costos necesarios para la venta y el

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rea Sistema Nacional de Contabilidad y NICs - SP

valor en uso. Los prrafos 32 a 46 establecen las bases para la determinacin del importe de servicio recuperable. 32. No siempre es necesario calcular el valor razonable menos los costos necesarios para la venta y su valor en uso. Si cualquiera de tales valores superase el importe del activo en libros, ste no habra deteriorado su valor, y por tanto no sera necesario proceder al clculo del otro importe. 33. Es posible determinar el valor razonable menos los costos necesarios para la venta incluso si ste no cuenta con un mercado activo. El prrafo 38 establece posibles bases alternativas para estimar el valor razonable menos los costos necesarios para la venta cuando para el activo no existe un mercado funcionando. Sin embargo, en ocasiones donde no podr ser posible determinar el valor razonable menos los costos necesarios para la venta, porque no hay bases para hacer una estimacin fiable del importe que se podra obtener por la venta del activo en cuestin, en una transaccin libre realizada entre un comprador y un vendedor interesados y debidamente informados. En tal caso, la entidad puede tomar el valor del activo en uso como su importe de servicio recuperable. Enfoque de las unidades de servicio 45. De acuerdo con este enfoque, el valor corriente del potencial de servicio restante de un activo se determina reduciendo el costo corriente del potencial de servicio del activo anterior al deterioro para ajustarlo al nmero reducido de unidades de servicio esperadas del activo en su estado de deterioro. Al igual que en el enfoque de costo de rehabilitacin, el costo corriente de devolver el activo al potencial de servicio restante habitualmente se determina como el menor entre el costo de reproduccin y el costo de reposicin del activo.
20.000 + 20.000 + 20.000 + 20.000 +20.000 1,05 1,052 1,053 1,054 = 1,055

86,589.53 Valor en uso

grupo en desapropiacin) como mantenido para la venta, si su importe en libros se recuperar fundamentalmente a travs de una transaccin de venta, en lugar de por su uso continuado. En conclusin, el valor razonable S/. 5,500 es menor que el valor en libros S/. 8,000, por lo tanto el activo no financiero se reclasificar y se medir inicialmente al valor razonable (S/. 5,500 ) y la diferencia se reconocer como deterioro de valor (S/. 2,500 ).Es importante sealar que el p.15 de la NIIF-5 seala que una entidad medir los activos no corrientes (o grupos en desapropiacin) clasificados como mantenidos para la venta, al menor de su importe en libros o su valor razonable menos los gastos para ser vendidos. Asientos contables Primero tenemos que realizar el asiento por deterioro de valor.
-------------- X ------------- DEBE HABER 5801 ESTIMACIONES DEL EJERC. 2,500 5801.2 Depreciac.acumul. maquinaria y equipo 1508 DEPREC. Y AMORT. ACUM. 1508.2 Depreciac.acumul. vehculos, maquin. y equipo 2,500

Valor de las instalaciones Depreciacin acumulada Importe en libros Valor razonable para ser vendido un activo, en un mercado activo Gastos para ser vendido Importe recuperable Valor en uso de un activo no generador de efectivo

S/. S/. S/ S/. S/. S/. S/.

200,000 (120,000) 80,000 62,000 (2,000) 60,000 86,590

Importe de servicio recuperable es el mayor entre el valor razonable de un activo no generador de efectivo menos los costos necesarios para la venta y su valor en uso. Valor en uso de un activo no generador de efectivo es el valor presente del potencial de servicio restante de un activo. En conclusin el importe de servicio recuperable es S/. 86,590 que es mayor al al valor razonable, menos los gastos para ser vendidos.

8. Gastos para ser Vendidos

Son los costos incrementales directamente atribuibles a la venta de un activo en los que la entidad no habra incurrido de no haber tomado la decisin de venderlo, Se incluyen los gastos legales necesarios para transferir la propiedad del activo y las comisiones de venta.

Por el deterioro de valor al realizar la evaluacin del activo reclasificado.

-------------- X -----------1302 BIENES PARA LA VENTA 5,500 1302.2 Edific. maq., y equ.

1508 DEPREC. Y AMORT. ACUM. 14,500 1508.2 Depreciac.acumul. vehculos, maquin.y equipo 1503 VEHC., MAQ. Y OTROS 20,000

Caso Prctico N 7
Una entidad desea vender sus instalaciones cuyo costo inicial fue de S/. 20,000, cuya depreciacin acumulada alcanza a S/. 12,000. El precio de venta es S/. 7,000. Los gastos de venta o gastos para ser vendidos ascienden a S/. 1,500 (Publicidad, gastos de subasta pblica, martillero, etc.).

1 503.01 Vehculos

Por la reclasificacin del vehculo como disponible para la venta, segn lo dispone la NIIF-5 prrafos ............... (mencionados anteriormente)

Mayorizando

5801 Estimac. del Ejerc. 2,500

Caso Prctico N 6
Una entidad tiene unas instalaciones, a las que se estima una vida til de 5 aos y con un flujo constante anual de efectivo de S/. 20.000. Para la actualizacin se considera adecuado un tipo de inters de mercado sin riesgo del 5%. El valor en uso del activo ser el valor actual de todos los flujos estimados al tipo de descuento establecido. En consecuencia, como no existe un mercado activo para determinar su valor de venta o realizacin de las instalaciones se calcula el valor de uso.

Venta de una camioneta de la entidad, cuando el valor en libros es mayor que el valor razonable, por ser muy costosos en sus gastos de operacin y mantenimiento (son muy onerosos), por tanto la entidad ha decidido venderla y se reclasifica como activo no corriente disponible para la venta. Los datos son los siguientes:
Valor de compra Depreciacin acumulada Valor en libros Valor razon. (valor de S/. 20,000 S/. (12,000) S/. 8,000 cotizacin) S/. 7,000 S/.

1508 Deprec. y Amortiz. Acum. 14,500 12,500 2,500

1503 Vehculos, Maquin. 20,000 20,000

1302 Bienes para la Venta 5,500

Gastos para ser vendido V. razon. menos costo p. vender

(1,500) S/. 5,500

El p.6 de la NIIF-5 seala que una entidad clasificar a un activo no corriente (o un

Veamos otro ejemplo: cmo contabilizamos si el valor en libros es menor que el valor razonable menos los gastos para ser vendidos?

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Informe Especial
Caso Prctico N 8
Una entidad tiene intenciones de comprar acciones de la Caja Municipal cotizadas en bolsa teniendo conocimiento que dichas acciones estn en alza, cuyos indicadores sealan que en tres meses su cotizacin ser de 1,000 soles por accin, el precio actual se cotiza a 700 soles, para ello se fija un precio

Venta de una camioneta de la entidad, por ser muy costosos sus gastos de operacin y mantenimiento, por tanto la entidad ha decidido venderla y se reclasifica como activo no corriente disponible para la venta. Los datos son los siguientes:

terminar el precio de la opcin en funcin de una serie de parmetros: - Precio del activo subyacente - Precio de ejercicio - Tipo de inters - Dividendos a pagar (slo en opciones sobre acciones). - Tiempo hasta vencimiento- Volatilidad futura, etc. La opcin call:
El comprador de una opcin call compra el derecho a comprar un activo subyacente, a un determinado precio (precio de ejercicio), en una fecha de vencimiento a cambio del pago de una prima. El vendedor del contrato de opcin call adquiere la obligacin de vender el activo subyacente, al precio de ejercicio establecido, en la fecha de vencimiento pactada a cambio

Valor de compra Depreciacin acumulada Valor en libros

S/. 20,000 S/. (16,000) 4,000 7,000 S/.

razonable de 750 por accin, adquiriendo opciones call (opcin de compra de acciones) pagando por cada opcin la suma de 75 soles por accin, para que, llegado el momento (dentro de tres meses) pueda ejercer su opcin de compra a 750 soles, cuando las acciones estn cotizadas a 1,000 soles, por lo tanto, oh sorpresa!. Las acciones se cotizan en ese momento a 1,100 soles; por lo tanto, ejerce su opcin de compra y paga 750 soles por accin y luego los vende a 1,100 soles ganando la suma de 350 soles por accin.

Valor razn (valor de cotizacin) Gastos S/. para ser vendido V. razon. menos costo p. vender

(1,500 S/. 5,500

El p.6 de la NIIF-5 seala que una entidad clasificar a un activo no corriente (o un grupo en desapropiacin) como mantenido para la venta, si su importe en libros se recuperar fundamentalmente a travs de una transaccin de venta, en lugar de por su uso continuado. El p.15 de la NIIF-5 seala que una entidad medir los activos no corrientes (o grupos en desapropiacin) clasificados como mantenidos para la venta, al menor de su importe en libros o su valor razonable menos los gastos para ser vendidos.
--------------X ------------ DEBE HABER 1302 BIENES PARA LA VENTA 4,000 1302.2 Edific. maquinaria, y equipo 1508 DEPREC. Y AMORT. ACUM.16,000 1508.2 Depreciac. acum. 20,000 vehculos, maquin. y equipo 1503 VEHC., MAQ. Y OTROS 1503.1 Vehculos Por la

del cobro de la prima.

Observemos la liquidacin: 1) Pago adelantado por opciones call 75 x 10 = 750 2) Cotizacin a los tres meses 1,100 acciones x 10 = 11,000 3) Compra de 10 acciones a los 3 meses a 750 = 7,500, ejerciendo su opcin de compra por prima pagada por adelantado (opciones call) 4) Venta de acciones a los tres meses 1,100 x 10 = 11,000 Primas Pagadas por Opciones Es el pago de primas en opciones de compra o venta futura de instrumentos financieros derivados, tales como: una opcin financiera tambin conocida como opcin de compra es un contrato que da a su comprador el derecho, pero no la obligacin, a comprar o vender bienes o valores financieros (el activo subyacente, que pueden ser acciones, ndices burstiles, etc.) a un precio predeterminado (strike o precio de ejercicio), hasta una fecha concreta (vencimiento). Por lo tanto, la prima pagada por la opcin es el precio que el comprador de una opcin (put o cal) paga al vendedor, a cambio del derecho (a comprar o vender el subyacente en las condiciones preestablecidas, respectivamente) derivado del contrato de opcin. A cambio de la prima, el vendedor de una opcin put est obligado a comprar el activo al comprador si ste ejercita su opcin. De forma simtrica, el comprador de una put tendra derecho (en caso de ejercer la opcin) a vender el subyacente en las condiciones estipuladas. En el caso de una call, el comprador tiene derecho a comprar el subyacente a cambio del pago de una prima, y viceversa para el vendedor de call. El vendedor de la opcin siempre cobra la prima, con independencia de que se ejerza o no la opcin. La prima de una opcin se negocia en funcin de la ley de oferta y demanda que establece el mercado. No obstante, existen modelos tericos que tratan de de

Resmen
Compra de acciones Venta de acciones Ganancia (-) Pago de prima por opciones Ganancia neta 7,500 11,000 3,500 (750) 2,750

Registro Contable
X DEBE 1205 SERVICIOS Y OTROS CONTRAT. P. ANTICIPADOS 750 1205.03 Primas pagadas por opciones 1101 CAJA BANCOS 1101.04 Depsitos en entidades financ. privadas 750 HABER

Para registrar el desembolso realizado por primas pagadas por opciones.

X 1102 INVERS. DISPONIBLES 7,500 1102.98 Otros 1101 CAJA BANCOS 1101.04 Depsitos en entidades financ. privadas 7,500

reclasificacin del vehculo como disponible para la venta, segn lo dispone la NIIF-5 prrafos .................. (mencionados anteriormente)

9. Costos de Transaccin Atribuibles a un Activo o Pasivo Financiero

Son los costos incrementales directamente atribuibles a la compra, emisin, enajenacin u otra forma de disposicin de un activo financiero, o a la emisin o asuncin de un pasivo financiero, en los que no se habra incurrido si la entidad no hubiera realizado la transaccin. Entre ellos se incluyen los honorarios y las comisiones pagadas a agentes, asesores e intermediarios, tales como las de corretaje, los gastos de intervencin de fedatario pblico y otros, as como los impuestos y otros derechos que recaigan sobre la transaccin, y se excluyen las primas o descuentos obtenidos en la compra o emisin, los gastos financieros, los costes de mantenimiento y los administrativos internos.

Para registrar la compra de acciones cotizados en bolsa.

X 1201 CUENTAS POR COBRAR 11,000 1201.04 Rentas de la propiedad 3,500 1201.98 Otras cuentas por cobrar 7,500 4501 RENTAS DE LA PROPIEDAD 4501.01 Rentas de la propiedad financiera 4701 VENTA DE ACTIVOS FINANC. 4701.03 Liquidacin de otros act. financieros 7,500 3,500

Para registrar los ingresos por venta de activos financieros.

X 5702 VALOR EN LIBROS DE ACTIV. FINANCIEROS 7,500 5702.02 Valor en libros de acciones y partic. 1102 INVERS. DISPONIBLES 1102.98 Otros 7,500

Para registrar la baja de las acciones adquiridas en bolsa, por venta de activos financieros.

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