Reflexiones sobre abordajes cientficos en la investigacin contable1

Graciela Ron
Contadora Pblica. Profesora adjunta de la asignatura Gabinete de Contabilidad. Universidad Nacional del Sur.gron@speedy.com.ar Resumen Este trabajo reflexiona sobre el mtodo cientfico en la investigacin contable a partir de los avances que se observan en aplicacin. Independientemente del status espistemolgico que se le asigne a la Contabilidad, la bsqueda de una rigurosidad en las propuestas marcha de la mano de un trabajo metdico y sistemtico. Se inicia el desarrollo con un breve marco conceptual sobre la ciencia y sus mtodos, para continuar estableciendo relaciones con la investigacin contable. De este modo se analiza: - El principio de induccin y los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. - El mtodo hipottico- deductivo como metodologa mayoritariamente aceptada por la investigacin contable segn el profesor Wai Fong Chua. - Los programas de investigacin lakatosianos y los paradigmas khuntianos en los trabajos de M.C.Wells, Jorge Tua Pereda y Leandro Caibano Distintas metodologas han abierto sendas en la investigacin contable. Todas ellas han contribuido a la sistematizacin y al avance del conocimiento contable. Palabras clave: Metodologa Cientfica; Principio de Induccin; Mtodo Hipottico-Deductivo; Programas de Investigacin; Paradigmas.

1. Introduccin Todas las disciplinas y reas de conocimiento desean alcanzar el status epistemolgico de ciencia. Aparentemente el mrito descansa en que las disciplinas consideradas cientficas, y que trabajan aplicando el mtodo cientfico, arriban a resultados ms fiables. La contabilidad no es la excepcin, y a pesar de que no se observa consenso al respecto, son varios los autores nacionales y extranjeros que la consideran ciencia. Para ello recurren al estudio de la filosofa de la ciencia y a los epistemlogos a los efectos de verificar si la Contabilidad cumple con los requisitos necesarios para ser considerada ciencia. Por otra parte, e independientemente del status epistemolgico que se le asigne a la Contabilidad, cada vez se observan ms avances en la aplicacin del mtodo cientfico a los trabajos de investigacin contable . La bsqueda de una rigurosidad en las propuestas marcha de la mano de un trabajo metdico y sistemtico. La ciencia y su mtodo estn unidas, porque el mtodo, que implica el modo por el cual la investigacin plantea sus hiptesis y las pone a prueba, es lo que caracteriza al conocimiento cientfico. As la ciencia se distingue de la no ciencia, no por el objeto o tema de investigacin abordados, sino por el mtodo utilizado y el objetivo perseguido, que es buscar el conocimiento.

Mario Bunge nos recuerda que " no hay avenidas hechas en ciencia, pero hay, en cambio, una brjula mediante la cual a menudo es posible estimar si se est sobre una huella promisoria. Esta brjula es el mtodo cientfico, que no produce automticamente el saber, pero que nos evita perdernos en el caos aparente de los fenmenos, aunque slo sea porque nos indica cmo no plantear los problemas y cmo no sucumbir al embrujo de nuestros prejuicios predilectos"2Pero cul es esa brjula? y Cul es la brjula que han utilizado los estudiosos de la investigacin contable? No es el objetivo del presente trabajo responder en forma exhaustiva esas preguntas, lo que por otra parte excedera las posibilidades temporales del mismo. En cambio, y como el ttulo indica, se analizarn algunas aplicaciones del mtodo cientfico a la Contabilidad Se iniciar el desarrollo con un breve marco conceptual donde se explicitan conceptos y teoras que se analizan a los fines de este trabajo. 2. Breve marco conceptual sobre la ciencia y sus mtodos Desde la iniciacin de la humanidad se pueden rastrear los primeros conocimientos y tcnicas rudimentarias que luego constituiran la ciencia. Pero la ciencia, tal como se la conoce hoy, es relativamente reciente, dado que "slo en la edad moderna de la historia adquiri el carcter cientfico que exhibe hoy"3 La historia de la filosofa de la ciencia seala a Francis Bacon como uno de los primeros que, a principios del siglo XVII, trabajaron con el mtodo de la ciencia moderno. Segn Bacon, el fin de la ciencia, que debera ser til al hombre, se alcanzara extrayendo datos a travs de la observacin sistemtica y derivando de ellos teoras. Surge as la concepcin inductivista de la ciencia: de un nmero de enunciados singulares se generaliza hasta llegar a un enunciado universal. Este mtodo result revolucionario e implic un cambio de paradigma abandonando a la filosofa y a la Biblia como fuentes del conocimiento y pasando a la observacin de la naturaleza. Sin embargo el inductivismo fue incapaz de sortear todas las crticas que se le formularon, especialmente las que se referan a la generalizacin y a la exigencia de que el observador deba realizar su trabajo con una mente libre de prejuicios. Es decir sin una teora previa. Para los falsacionistas, en cambio, la teora precede a la observacin. Con los datos existentes se armarn las hiptesis que luego debern ser contrastadas. Si no podemos demostrar que una teora es cierta, trataremos de probar de que no es falsa. Por lo tanto, la mejor teora ser la que mejores intentos de falsacin haya superado. A pesar de que el inductivismo y el falsacionismo diferan enormemente, tenan algo en comn: ambas concepciones eran muy poco sistemticas

La ciencia tuvo un desarrollo inusitado cuando se comenzaron a analizar distintas las teoras cientficas como estructuras organizadas. Alan Chalmers seala "dos razones por las cuales hay que considerar a las teoras como estructuras organizadas de algn tipo: el hecho de que el estudio histrico muestra que las teoras cientficas poseen esa caracterstica y el hecho de que los conceptos solamente adquieren un significado preciso mediante una teora coherentemente estructurada"4 Luego reconoce un tercer argumento que es el que las teoras estructuradas favorecen el desarrollo de la ciencia. Llegamos as a los paradigmas de Khun y a los programas de investigacin de Lakatos. Estas obras aparecidas hace cuatro dcadas no hay perdido su vigencia y son ampliamente conocidas. Thomas Khun realiza un aporte significativo a las teoras como estructuras con su obra" La estructura de las revoluciones cientficas" Khun apunta al desarrollo de la ciencia, otorgndole un dinamismo histrico que se apoya en el siguiente esquema: Preciencia ciencia normal crisis revolucin nueva ciencia normal nueva crisis La etapa de preciencia, que se caracteriza por desarrollar una actividad desorganizada, se extender hasta que la ciencia madura se rija por un solo paradigma. Un paradigma contendr leyes establecidas y su forma de aplicacin al mundo real, as como tambin prescripciones metodolgicas generales. Los cientficos se formarn dentro de ese paradigma, al que adherirn en forma tcita. Cuando el paradigma no permita resolver la problemtica propuesta llegar la etapa de crisis, y cuando la gravedad de la misma se incremente la etapa de revolucin abrir las puertas a la aparicin de un nuevo paradigma que guiar el trabajo de los cientficos hasta que se presente una nueva crisis. Un aspecto esencial para la teora de Khun es la existencia de una comunidad cientfica que adhiere o rechaza un determinado paradigma por la inoperancia del primero, pero tambin por muchos otros factores de tipo psicolgico y sociolgico. Khun recibi muchas crticas a la aparicin de su obra, entre otros aspectos, por los distintos significados que se le podan atribuir al trmino paradigma Por eso siete aos despus introduce en la postdata de 1969, la denominacin "matriz disciplinaria". "Disciplinaria porque se refiere a la posesin comn de quienes practican una disciplina particular; matriz porque est compuesta por elementos ordenados de varias ndoles, cada uno de los cuales requiere una ulterior especificacin".5 Los programas de investigacin lakatosianos tienen la caracterstica de poseer, una heurstica negativa que impide modificar el ncleo central compuesto de hiptesis tericas muy generales, y una heurstica positiva que sealan el curso

de desarrollo del programa. Posteriormente los programas sern calificados de progresistas o degeneradores segn permitan alcanzar nuevos descubrimientos. Vemos entonces que los programas no slo se proponen explicar hiptesis previamente propuestas, sino tambin predecir fenmenos nuevos, requisito necesario para ser considerado cientfico. Sin embargo no hay apuro en desechar programas, sino que su metodologa de trabajo permite que los mismos desarrollen su potencial y reviertan posibles etapas negativas. A la hora de comparar entre programas rivales, volvemos a retomar la caracterstica de progresistas y degenerativos y los primeros desplazan a los segundos, pero siempre teniendo en cuenta la posibilidad de que estos programas que hoy son considerados degenerativos reviertan su condicin: el rechazo as no es absoluto. 3. El principio de induccin y los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados. Los P.C.G.A. nacen como un intento de unificar las prcticas contables y constituyen el ncleo del modelo contable de valores histricos. Surgen de la observacin emprica, buscando el consenso, el cual generalmente es logrado segn su ttulo explicita. Es as, que desde el punto de vista cientfico, se critique que nuestros principios de contabilidad, lo sean por el solo hecho de ser comnmente aceptados. Sin embargo, la observacin fuera del amparo de una teora previa es criticada. Antonio Lopes de S manifiesta"..si no tenemos una Teora General del Conocimiento en Contabilidad...jams podremos saber cmo observar, percibir y, por consiguiente, cmo informar"6 En el mismo orden de pensamiento, sostiene que " la teora, ya lo deca Leonardo Da Vinci, es la brjula y el timn, del que navega por los mares de conocimiento"7 Cmo se puede. a partir de las observaciones singulares , llegar a generalizar? Si bien este aspecto ha sido superado por los filsofos de la ciencia quienes no aceptan llegar a enunciados universales no importa cun vasto sea el nmero de observaciones singulares, no deja de llamar la atencin algunos intentos de justificacin. As Quesnot, citado por Jos Mara Fernndez Pirla opina que "fueron pueblos cuyo espritu se ha mostrado en todo momento eminentemente apto para la generalizacin los que supieron transformar los procedimientos empricos y extraer de la prctica de los registros cotidianos algunos principios superiores y sencillos, constituyendo un mtodo nuevo de carcter abstracto y general, dotado de una facultad universal de adaptacin" 8. Es difcil encontrar rigor cientfico en esta explicacin de que habra comunidades con caractersticas especiales para la generalizacin.

Para Lpez de S la "historia de la Ciencia, registra sus progresos a travs de genios, inteligentes especiales que han logrado distinguir los fenmenos por la observacin de pticas y de realizar, por la experiencia, por clculos e hiptesis lgicas, la comprobacin o, por lo menos, la presentacin viable de las verdades"9 Vemos as posiciones opuestas: a la idea de pueblos con un espritu particular, se le opone la de genios con inteligencia especial. Pero la diferencia es ms profunda. En Lpes de S, estos genios no solamente habran distinguido los fenmenos por observacin emprica, sino que posteriormente habran procedido a su comprobacin. El ciclo de los P.C.G.A. culmina con la normativa que los legitimiza. La justificacin segn Tua Pereda " se sustenta en el hecho de ser compartido, circunstancia que asegura que ser entendido, e, incluso, exigido por el usuario, con lo que su utilizacin se hace deseable.10 Pero las crticas recibidas impulsaron nuevas etapas en la evolucin de los principios. Justamente Tua Pereda, analiza, en la obra citada, como a partir de la etapa emprica se pasa a una segunda etapa lgica de bsqueda de sustento cientfico y a una tercera, a la cual denomina teleolgica, en la cual la elaboracin de las reglas contables debe partir de los objetivos de la contabilidad. 4. El mtodo hipottico-deductivo y los supuestos convergentes de Wai Fong Chua Cuestionado el inductivismo , el mtodo hipottico-deductivo logra imponerse en la investigacin cientfica en general y en la contable en particular. Para el anlisis de esta metodologa, se desarrollan las conclusiones de Wai Fong Chua11 para quien la investigacin contable responde a un conjunto dominante de supuestos Para Chua, las principales corrientes de investigacin contable son dominadas por una creencia en el realismo fsico. O sea que existe un mundo real independiente de los seres humanos y que tiene una determinada naturaleza que es conocible. El conocimiento puede ser contrastado empricamente y esto ha influenciado en la seleccin de los mtodos de investigacin. El autor encuentra que invariablemente los informes cientficos empiezan con un conjunto de hiptesis y concluyen con una afirmacin en la cual los datos han soportado o confirmado la hiptesis. El razonamiento hipottico- deductivo permite llegar a una explicacin cientfica. En cuanto a los mtodos elegidos, se observa una preeminencia de los experimentales, y de anlisis matemtico y estadstico, pero poco de los considerados "suaves" como el mtodo de casos. Esta constatacin permite sealar una limitacin importante: la utilizacin de mtodos ms cercanos a las ciencias duras que a las ciencias sociales.

5. Los programas de investigacin lakatosianos y los paradigmas khuntianos 5.1 Wells, M.C. revolucin contable y nueva matriz disciplinar? Wells12 toma las ideas de Khun de progreso por revolucin, en oposicin de progreso por acumulacin, para hacer una analoga con respecto al pensamiento contable. Para ello necesitaba contar con una comunidad cientfica y una matriz disciplinar. El reconoce que la comunidad est formada por los miembros de organizaciones acadmicas y de investigacin , que segn ejemplifica y acota, corresponden a asociaciones americanas, del Reino Unido, de Australia y de Nueva Zelanda. En cuanto a la matriz disciplinar contiene una serie de descripciones sobre conceptos compartidos referidos a la partida doble, forma de exposicin de activos y pasivos, principios, valores y modelos. Definida su comunidad cientfica y su matriz disciplinar, se ubica en las dcadas de 1960 y 1970 para sealar la irrupcin de crticas al modelo histrico que marcan un perodo de anomalas e inseguridad profesional. La matriz disciplinar es cuestionada, pero no abandonada. Lo positivo de las etapas de inseguridad es que promueven la discusin y el anlisis e impulsan la investigacin. Wells termina su analoga ubicando a la Contabilidad en una etapa de revolucin y preguntndose si la misma dara origen a una matriz disciplinar. 5.2. Tua Pereda, J. Caibano, l y las etapas del pensamiento contables Jorge Tua Pereda y Leandro Caibano tambin desarrollan la evolucin del pensamiento contable, marcando etapas que Tua Pereda denomina: - El registro - La medicin del beneficio y la situacin patrimonial - El suministro de informacin til. Mientras que para Caibano corresponden a: - Legalista - Econmico - Formalizado. El propio Tua Pereda considera coincidentes las etapas, aunque la denominacin de la ltima pareciera no serlo, considerando que el propsito utilitarista, bsico de su tercer etapa, est incluido en el enfoque formalizado.

Para Leandro Caibano corresponden a programas de investigacin, y realiza en la obra citada, una explicacin de porque se inclina por considerarlos programas de investigacin y no paradigmas khuntianos. Si bien reconoce que la postura de Khun, permiti superar la incesante bsqueda de falsacin de los discpulos de Popper, lo cual retrasaba el desarrollo de la ciencia, la necesidad de que fuera la comunidad cientfica la que con su aprobacin marcara el nacimiento de un nuevo paradigma es un criterio sociolgico que resta objetividad. Tua Pereda, por su parte, incorpora el trmino paradigma, asimilndolo al de enfoque. Tratemos ahora de aunar ambas posturas. 5.2.1. Etapa de registro- legalista Habiendo nacido la contabilidad de la prctica, en sus orgenes fue eminentemente emprica. La imposibilidad de guardar en la memoria las transacciones que realizaba determin la necesidad del comerciante de volcarlas en registros. Se acumulaba as una historia ordenada de hechos pasados. Al respecto Gxens Duch 13 recordando a Batardon, aclara que este aspecto historiador de la Contabilidad fue el que admita que se hiciera con retraso, pero ms an, "que por ser historia poda permitir, en algn caso, ser historia fantasiosa, novelada, inventada..." Esta observacin nos aleja de considerar esta etapa de cualquier programa cientfico. Pero Caibano referencia el inicio de esta fase en 1494 con el descubrimiento de la partida doble por Pacioli, y as ajustada al principio de la dualidad la heurstica negativa de este programa se extiende hasta nuestros das. Pero el registro iba unido tambin al aspecto legalista que consideraba fundamentalmente la necesidad de mostrar un patrimonio respaldatorio para el cumplimiento de las obligaciones asumidas. Esta conjuncin de aspectos histricos y jurdicos, explica los rigurosos requisitos que deban reunir los registros, y que en nuestro caso se reproducen en el Cdigo de Comercio. 5.2.2 Etapa de medicin econmica del beneficio En esta etapa de bsqueda de un resultado econmico ms acorde con el contexto en el cual surgi primer guerra mundial- y que se aleja del costo histrico, Tua Pereda sostiene que se aplica el mtodo deductivo- normativo. Deductivo porque se apoya en conceptos econmicos y normativo porque apunta a la formalizacin de nuestra disciplina obteniendo reglas para la prctica. Para Caibano este programa desplaza a segundo plano con fuerza arrolladora al anterior al ser ms fecundo.

5.2.3 Etapa de utilidad para Tua Pereda y formalizado para Caibano Si bien, como ya dijramos, Tua Pereda considera que el enfoque formalizado de Caibano queda includo en su paradigma de utilidad, se observan importantes diferencias en cuanto al desarrollo de ambos autores. Tua Pereda ubica esta tercer etapa a partir de 1930 y el concepto utilitarista de la informacin abre importantes caminos de investigacin. La expansin del concepto de usuarios expande tambin el concepto de qu tipo de informacin resulta til para cada uno de ellos y desencadena una serie de nuevos objetivos de la informacin financiera. Para Caibano la tercer etapa corresponde, como ya se dijera, al programa formalizado. La ubica a la finalizacin de la Segunda Guerra Mundial , como una consecuencia del desarrollo de la Investigacin operativa, y cuya nota principal es "el reducir sus proposiciones a clculos lgicos o matemticos, para en virtud de las reglas inferenciales llegar a unos resultados capaces de ser interpretados semnticamente, y cuyo contraste con la realidad ir elevando , de da en da, su potencialidad explicativa y predictiva" 14. Naturalmente esta postura es coincidente con su concepcin de la Contabilidad como ciencia, la cual es compartida por Richard Mattessich, quien Caibano considera como el exponente ms representativo, a la fecha de redaccin de su obra, por la rigurosidad y relevancia de su obra. 6. Conclusiones En investigacin contable se utilizan y se han utilizado variados mtodos para generar y validar conocimiento. El principio de induccin ha sido ampliamente abandonado del contexto de justificacin, mantenindose en el contexto de descubrimiento. Dice William R.Daros "este proceder psicolgico, aunque sea de utilidad y ayuda, a veces, para inventar hiptesis, no es til para probar o justificar cientficamente lo inducido: queda siempre sujeto a la posibilidad de error"15. Por el contrario se observa que el mtodo hipottico-deductivo goza de mayoritaria aceptacin en los trabajos de investigacin contable. La adopcin de la teora de Lakatos, con sus programas de investigacin, permite avanzar en distintas sendas investigativas, sin desechar las restantes, a menos que se piense que han degenerado, lo cual nunca puede ser establecido en forma irreversible. Si consideramos que el enfoque de utilidad es un programa de investigacin, su heurstica positiva se ha expandido notoriamente hasta nuestros das, y sigue permitiendo incorporar aportes enriquecedores a la disciplina. Pero los otros programas de investigacin, el de registro- legalista y el econmico siguen subsistiendo, aunque en segundo trmino y con algunas modificaciones.

El trmino paradigma, del cual existen mltiples definiciones, ha sido incorporado al lxico de nuestra disciplina, sin entrar a ahondar las consideraciones que las ideas de Khun le imprimiera. La" brjula" del mtodo ha permitido caminar distintas sendas . Algunas se han abandonado, mientras que otras continan siendo transitadas. Todas ellas han permitido sistematizar la investigacin en contabilidad y avanzar, aunque lentamente, en el difcil camino de llegar a construir una estructura orgnica del conocimiento contable.
Notas
1

Trabajo presentado en las XXV Jornadas Universitarias de Contabilidad y I Jornadas Universitarias Internacionales de Contabilidad, Buenos Aires, Noviembre de 2004. 2 Bunge, M. La ciencia, su mtodo y su filosofa .Editorial Sudamericana S.A. Argentina, 1995 3 Cervo, A.L. y Bervian, P.A. Metodologa cientfica. Impresiones editoriales S.A. Mxico, 1985 4 Chalmers, A. Qu es esa cosa llamada ciencia?.Siglo veintiuno argentina editores, sa. Argentina. 1983. pg.114 5 Khun, T.S. La estructura de las revoluciones cientficas. Fondo de Cultura Econmica. Mxico, 2000, pg.279 y 280 6 Lopes de S, A.Informacin, teora cientfica y normas contables. Publicacin "Contabilidad y Auditora". Ao 3 N 6. Buenos Aires, octubre 1997, pg.4 7 2 Idem , pg.10 8 Fernndez Pirla, J.M. Teora econmica de la Contabilidad. Ediciones ICE. Madrid, 1974, pg.3 9 2 Idem , pg.6 10 Tua Pereda, Jorge. Lecturas de teora e investigacin contable. Centro Interamericana jurdico- contable. Colombia, 1995 11 Chua, Wai Fong. Radical developments in Accounting Thougt. The Accounting Review, Vol. LXI, N 4. U.S.A., octubre 1986 12 Wells, M.C. Una revolucin en el pensamiento contable? En "Aspectos metodolgicos de la Contabilidad" de Gonzlez Bravo, L. y Scarano, E. Impresos Centro. Argentina, 1990 13 Gxens Duch, Antonio. La contabilidad de hoy vista por un viejo profesor. Revista Tcnica Contable. Cisspraxis S.A. Madrid, marzo 1995 14 8 Idem , pg.17 15 Daros, William R. Qu es un marco terico?. Revista Enfoques XIV, Nros 1 y 2. La Plata, 2002, pg.84 Bibliografa 1. Bunge, Mario.La ciencia su mtodo y su filosofa. Editorial Sudamericana, Buenos Aires, 1997. 2. Caibano, Leandro. Teora actual de la Contabilidad. Ediciones ICE, Madrid, 1975. 3. Cervo, A.L. y Bervian, P.A. Metodologa cientfica .Impresiones editoriales, S.A. Mxico, 1985. 4. Chalmers, Alan F. Qu es esa cosa llamada ciencia? Siglo veintiuno editores, SA. Argentina, 1988. 5. Fernndez Pirla, Jos Mara. Teora econmica de la Contabilidad. Ediciones ICE, Madrid, 1974. 6. Khun, Thomas S. La estructura de las revoluciones cientficas. Fondo de Cultura Econmica, Mxico, 2000. 7. Tua Pereda, Jorge. Lecturas de teora e investigacin contable. Centro interamericano jurdico- financiero, Colombia, 1995. 8. Wells, M.C. Una revolucin en el pensamiento contable?. En "Aspectos metodolgicos de la Contabilidad" de Gonzlez Bravo, Lucio y Scarano, Eduardo, Impresos Centro, Argentina, 1990. 9. Chua, Wai Fong. Radical developments in accounting thought. The Accounting Review, Vol. LXI, N 4, U.S.A., octubre 1986. 10. Daros, William R. Qu es un marco terico? Revista Enfoques XIV, Nros 1 y 2, La Plata,

2002. 11. Gxens Duch, Antonio. La Contabilidad de hoy vista por un viejo profesor. Revista Tcnica Contable, Cisspraxis, SA. Madrid, Marzo 1995. 12. Lopes de S, Antonio. Informacin, teora cientfica y normas contables. Publicacin "Contabilidad y Auditora", Ao3 N 6- Buenos Aires, octubre 1997. 13. Socas Salv, Antonio. La filosofa de la ciencia y la contabilidad. Una interpretacin alternativa de los paradigmas de Kuhn. Revista Tcnica contable, Cisspraxis, SA. Madrid, Noviembre 2000.