Sunteți pe pagina 1din 34

CONTABILITATEA MARFURILOR

Argument Cap.1. Delimitri i structuri contabile privind mrfurile Cap.2. Metode de organizare a contabilitii mrfurilor 2.1 Metoda inventarului permanent: 2.1.1. Metoda inventarului permanentla cost de achiziie 2.1.2 Metoda inventarului permanent la cost standard 2.1.3 Metoda inventarului permanent la pret de vnzare 2. 2 Metoda inventarului intermitent Cap.3. Contabilitatea sintez i analitic a mrfurilor la pre cu amnuntul Cap.5. Aplicatie Particulariti ale contabilitii mrfurilor la o ntreprindere comercial cu amnuntul. Bibliografie

Argument
Pentru a-i realiza obiectul de activitate n vederea obinerii de profit, orice ntreprindere cu activitate industrial, comercial, de servicii sau de alt natur, efectueaz n mod curent tranzacii de cumprri i vnzri de bunuri i servicii. Operaiile curente de cumprri i vnzri de bunuri i servicii dau coninut funciei comerciale a unei firme i se efectueaz pe baza politicilor de cumprri i vnzri stabilite de managerii firmei. In capul societilor comerciale cu obiect de activitate comercializarea mrfurilor la pre cu amnuntul numrul tranzaciilor de cumprri i vnzri este nelimitat n cursul unei perioade de gestiune luat n considerare, deoarece mrfurile sunt acele elemente de stocuri care se achiziioneaz n vederea revnzrii fr a suferi modificri sau cu modificri neeseniale . Derularea operaiunilor de cumprri i vnzri de mrfuri se face de regul plecnd de la preul de vnzare din care se exclud reducerile comerciale operate, adic preul definitiv negociat ntre vnztor i cumprtor. Mrfurile la pre de vnzare cu amnuntul presupun o evaluare iniial la pre de vnzare , ajungndu-se la valoarea preului cu amnuntul prin aplicarea marjei brute.

Cap.1. Delimitri i structuri contabile privind mrfurile

Mrfurile reprezint o categorie important de stocuri, care, n circuitul lor de la productori pna la consumatori, genereaz un volum foarte mare de operaii economico-financiare ce se efectueaz prin intermediul unui numr deosebit de mare ageni economici, cu diferite profiluri de activitate comercial. Astfel, se poate considera c exist 3 categorii importante de unitti patrimoniale cu profil comercial i anume: en gros sau cu ridicata, en detail sau cu amnuntul i mixte. Unittile comerciale en gros sunt cele care asigur desfurarea acestei forme de circulatie a mrfurilor, efectund operatiuni de cumprare a bunuribor de consum, in cantii mari i foarte mari, de la productorii i furnizorii interni i externi, precum i de vnzare a lor in partizi (loturi) mari ctre ali ageni economici, de regul cu profil comercial en detail inclusiv de alimentaie public. Vnzrile se pot efectua i ctre alte unitti patnimoniale, de asemenea, cu profil comercial gros. Unitile comerciale cu profil en detail realizeaz aceast form de circulaie a mrfurilor efectund cumprarea acestor bunuri, de regul, de la unitile en gros, dar i de la productorii i furnizorii interni, in partizi (loturi) mici sau re1ativ mici, precum i vnzarea lor ctre populaie, inclusiv prin uniti de alimentaie public. Mrfurile se vnd in starea in care au fost cumprate sau dup o prelucrare prealabil in vedere consumului n uniti operative special amenajate (restaurante, bufete .a.). Unittile comerciale mixte efectueaza att operalii comert en gros, cat i en detail. Pentru unitatile comerciale amintite anterior este caracristic faptul c
3

au ca obiect de activitate principal sau complementar att cumprarea, cat i revnzarea mrfurilor in scopul obinerii unui profit. Aceste uniti desfoar, de regul activiti ce se incadreaz in diverse domenii de activitate. In categoria mrfurilor, care au o structur eterogen se includ att bunurile pe care agentul economic le cumpr vederea vnzarii in starea in care au fost achiziionate, ct i produsele finite transferate de unittile productoare n magazinele proprii de prezentare i desfacere, precum i acele active circulante materiale de natura materiilor prime, materialelor consumabile, obiectelor de inventar, ambalajebor .a. devenite disponibile in cadrul patrimoniului unitii economice i care vnd teilor aa cum au fost cumprate. In ceea ce privete vnzarea ultimelor elemente de stocuri amintite mai sus se mentioneaza c, dup realizarea acestei operaii, se inregistreaz numai scriptic in debitul contului de marfuri (371), prin coresponden cu creditul conturilor corespunztoare naturii lor (301, 302, 303, 381 etc.) i nu ocazioneaz aspecte specifice privind evaluarea i preurile de nregistrare n contabilitate. Totodat este justificat s se aib in vedere, atunci cnd este cazul, translocarea diferentelor de pre aferente n creditul sau debitul contubui 378 Diferente de pret la mrfuri dup cum sunt favorabibe i respectiv nefavorabile, prin coresponden cu debitul sau creditul conturilor de diferente corespunztoare activelor circulante materiale in cauz (308, 388). Aceast modalitate de solutionare contabil asigur majorarea, pe de o parte, a cheltuielior i implicit a costului de productie numai cu ceea ce se consum efectiv pentru obinerea produselor finite, iar pe de alta parte a cheltuielilor privind mrfurile cu sumele ce privesc vnzarea celorlalte elemente de active circulante materiale.
4

Organizarea contabilitii mrfurilor este influenat ntr-o anumit msur de preul de nregistrare ce se utilizeaz i care, n funcie de categoria n care se ncadreaz unitatea patrimonial i implicit de opiunea sa, poate fi costul efectiv de achiziie, preul prestabilit (standard), preu1 cu amnuntul sau en gros. Costul efectiv de achiziie este recomandat in cazul unitilor care comercializeaz un numr relativ redus de sortimente de mrfuri, cu o frecvent redus a intrrilor i ieirilor, dar in cantiti mari. Caracteristica de baza a acestei metode const in evaluarea mrfurilor i implicit a operaiilor de intrri i ieiri la preul efectiv de aprovizionare, care in condiiile actuale este fluctuant, fapt ce creaz anumite dificulti in legtur cu evaluarea ieirilor din gestiune. In situaia utilizrii costului de achiziie ca pre de nregistrare este justificat crearea n cadrul contului 371 ,,Mrfuri a dou conturi analitice, unul pentru preul de facturare sau de cumprare (371.01) i cellalt pentru cheltuielile de transport-aprovizionare i alte consumuri similare (371.02), ambele cu funcia contabil de activ, ins ultimul cu repartizare lunar proporional cu mrfurile vndute, pe baz de coeficient mediu. Pentru operaiile de ieire din patrimoniu, n funcie de specificul i interesele agentului economic, se poate adopta una dintre cele trei metode (C.M.P., F.I.F.O., L.I.F.O.) prezentate in cadrul paragrafului privind evaluarea stocurilor i produciei in curs de execuie. Preul cu amnuntul sau cel de vnzare en gros se utilizeaz numai in cazul marfurilor, putnd fi adoptat de oricare agent economic cu profil comercial, en detail, en gros sau mixt. De altfel, acest pre se justific in condiiile unui comert cu articole i sortimente numeroase i o frecvent mare a intrrilor i ieinilor, precum i n situatia organizrii evidenei analitice dup metoda global-valorica, ceea ce nu exclude posibilitatea
5

utilizrii lui i in cazul evidentei cantitativ-valorice pe sortimente de mrfuni. Preul analizat, datorit modificrilor cu caracter oarecum frecvent ale preunilor de cumprare, adaosurilor comerciale i altor cauze, se poate reduce sau majora, dup caz, pe baz de inventar, atunci cnd este necesar. Aceast operaie nu contra-vine prevederilor contabile in vigoare ntruct nu se afecteaz vaboarea de intrare in patnimoniu la costul efectiv de achizitie. Preul cu amnuntul sau de vnzare en gros se stabilete de ctre agentul economic pnin luarea in calcul a unui anumit adaos comercial, posibil de realizat, ns atunci cnd situatia de pe pia se schimb este normal s se majoreze sau diminueze adaosul comercial i implicit preul de vnzare, pe baz de inventar de schimbare de preuri, cu inregistrarea corespunztoare in contabilitate. Altfel spus, majorarea sau reducerea pretului cu amnuntul sau a celui de vnzare en gros pna la nivelul costului de achiziie respect regulile i principiile contabile, find un drept exclusiv al agentului economic care poate lua asemenea decizie atunci cnd apreciaz c este necesar pentru valorificarea in conditii avantajoase a mrfurilor i pentru evitarea unor riscuri. In legatur cu preul de vnzare cu amnuntul se impune precizarea c in cazul agenilor economici nepltitori de TVA (cu cifr anual de afaceri sub 1,5 miliarde lei sau care beneficiaz de prevederi legale exprese) el conine, pe lnga elementele cunoscute, i TVA facturat de furnizori i reprezint att preul de vnzare ctre populaie, cat i pretul de evident sau de inregistrare in contul de mrfuri. Totodat, se reine c pentru mrfurile lent i greu vandabile Ia care se impune practicarea unor preuri de vnzare sub nivelul costului efectiv de achizitie este necesar ca la inventarierea anual, s se constituie provizioane
6

pentru depreciere. In legtur cu acest ultim aspect, precum i in ceea ce privete mrfurile cu perioada de valabilitate expirat, degradate sau depite calitativ i totodat neimputabile, se menionez c, potrivit reglementarilor in vigoare, consiliul de administraie al agentului economic, fr vreo alt aprobare, are competene s decid efectuarea operatiei de declasare i casare. Preul de vnzare cu amnuntul, exclusiv TVA, sau en gros se reflect in contul de mrfuri (371) i este format din costul efectiv de achizitie (preul facturat de furnizor i cheltuielile de transport-aprovizionare) i adaosul comercial. In ceea ce privete utilizarea preului cu amnuntul sau de vnzare en gros se mentioneaz c, in activiatea practic, in vederea respectrii regulilor generale de evaluare privind intrarea in patrimoniu la costul efectiv de achiziie i totodat pentru evitarea interpretarilor de natur fiscal se consider c este necesar i totodat nu contravine reglementarilor in vigoare s se deschid dou conturi analitice distincte la contul sintetic 378 ,,Diferente de pre la mrfuri i anume: 378.01 ,,Diferente de pre la mrfuri privind cheltuielile de transport-aprovizionare, cu funcia contabil de activ i; 378.02 ,,Diferente de pre la mrfuri privind adaosul comercial, cu functia ulterior. Preul cu amnuntul sau de vnzare ctre populaie, exclusiv TVA, se determin prin adugarea la preul de cumparare (facturare) negociat cu furnizorul a adaosului comercial considerat de agentul economic ca fiind posibil de realizat. La rndul su, pretul cu amanuntul total sau de vnzare ctre
7

contabil de pasiv, conturi asupra crora se va reveni

populaie, inclusiv TVA, se calculeaz prin adaugarea la preul cu amnuntul amintit anterior a cotei legale de TVA. Acest pret reprezint preul de inregistrare in contabilitate a mrfurilor de ctre agenii economici care adopt aceast variant de evaluare.

Cap.2. Metode de organizare a contabilitii mrfurilor

Metodele de organizare a contzabilitii mrfurilor sunt : 1. Metoda inventarului permanent: Metoda inventarului permanentla cost de achiziie Metoda inventarului permanent la cost standard Metoda inventarului permanent la prt de vnzare 2. Metoda inventarului intermitent Metoda inventarului permanent Metoda inventarului permanent asigur cunoaterea n orice moment a nivelului stocurilor , cu ajutorul conturilor de mrfuri, realizndu-se n acest fel un inventar scriptic continuu. In acest sens n contul Mrfuri se nregistreaz toate operaiile de intrare i ieire , ceea ce permite stabilirea i cunoaterea n orice moment a stocurilor, att cantitativ ct i valoric.
8

Determinarea nivelului stocurilor impune ca toate operaiunile de intrare-ieire s fie evaluate la acelai tip de pre indiferent care ar fi acesta. Plecnd de la posibilele preuri de evaluare, metoda inventarului permanent se poate prezenta n mai multe variante: a) Inventar permanent la cost de achiziie b) Inventar permanent la cost standard c) Inventar permanent la pre de vnzare Metoda inventarului permanent la cost de achiziie Se caracterizeaz prin evaluarea stocurilor i micrii mrfurilor la cost de achiziie care de regul este fluctuant pentru acelai sortiment de marf. Aceast fluctuaie presupune calculul costului de achiziie aferent mrfurilor vndute dup anumite procedee i nume: - procedeul costului mediu ponderat - procedeul epuizrii succesive a stocurilor Pentru reducerile de pre cu caracter comercial (bonificaii, remize, risturne): Dac reducerile se acord la facturarea mrfii, determin reducerea preului de vnzare la furnizor, respectiv a costului de achiziie la client. In consecin, furnizorul va reflecta n creditul contului 707 Venituri din vnzarea mrfurilor preul de vnzare redus, iar clientul n debitul contului 371 Mrfuri costul de achiziie redus. Dac reducerile se acord ulterior facturrii, se consider o cheltuial de exploatare la furnizorii care le acord, reflectndu-se cu ajutorul contului 658 Alte cheltuieli de exploatare i un venit din exploatare la clientul care le primete, reflectndu-le cu ajutorul contului 758 Alte venituri din exploatare.
9

Metoda inventarului permanent la cost standard Metoda se poate aplica n condiiile unei relative stabiliti a preurilor, astfel nct, nainte de corectarea cu diferenele, costul standard al mrfii ieite s aib o valoare informaional ( fiind foarte apropiat de costul efectiv de achiziie). a) Principiile metodei - evaluarea stocurilor, intrrilor i ieirilor de mrfuri la cost standard ( prestabilit pe baza preurilor perioadei precedente). Periodic costul standard se actualizeaz n funcie de evoluia real a preurilor. - calculul i nregistrarea diferenei ntre costul standard i costul de achiziie efectiv att pentru stocuri ct i pentru intrri i ieiri Metoda inventarului permanent la pre de vnzare Principii Evaluarea stocurilor, intrrilor i ieirilor de mrfuri se face la pre de vnzare; preul de vnzare include costul de achiziie i marja brut. Consecin: deoarece evaluarea mrfurilor se face la pre de vnzare, unitatea are datoria s calculeze i s nregistreze diferena dintre preul de vnzare i costul de achiziie, adic marja brut aferent mrfurilor intrate, ieite i rmase n stoc. Aceast metod este agreat de 80% din ntreprinderile cu mnuntul i de alimentaie public din Romnia deoarece a fost practicat n perioada existenei economiei planificate i centralizate, cnd preul de vnzare se
10

caracteriza prin unicitate i caracter fix pentru acelai sortiment de marf. De aceea era posibil aplicarea ei n condiiile organizrii unei contabiliti analitice global-valorice pe gestiune. In prezent, opiniem c metoda prezint nenumrate dezavantaje i n plus permite fie nclcarea unor principii contabile, fie denaturarea situaiei patrimoniale i a rezultatului aferent vnzrii. a) Astfel, preul de vnzare la care se evalueaz marfa la intrarea n patrimoniu nu mai este de actualitate la vnzare ei. Evident, ntreprinderea poate vinde marfa la preul de vnzare al pieii. Dar, atunci preul de vnzare la care s-a evaluat marfa devine un simplu pre de nregistrare fr valoare informaional. i n plus se nate ntrebarea: De ce mi calculez un pre dac la vnzare practic altul? b) Nu este posibil aplicarea metodei n condiiile unei contabiliti analitice global-valorice, pe gestiune. Aceasta deoarece preul de cumprare al aceleiai mrfi se difereniaz n funcie de calea de intrare a ei i perioada intrrii. Dei procentul de marj se menine plecnd de la preuri de cumprare diferite, preul de vnzare va fi diferit pentru acelai sortiment de marf. In acest caz, n lipsa unei contabiliti analitice cantitativ-valorice, cine va hotr ce cantitate se vinde la un pre i ce cantitate la alt pre? Multe ntreprinderi reevalueaz marfa rmas n stoc la preul de vnzare al ultimului lor intrat. Astfel se ncalc principiul costului istoric, conform cruia marfa iese din patrimoniu la valoarea la care a intrat. i, n plus, marfa nu a fost supus un ei prelucrri suplimentare pentru a-i aduga sau scdea din valoare. Se ncalc i principiul
11

prudenei conform cruia plusvaloarea nu se nregistreaz n contabilitate. c) In situaia n care se descarc gestiunea pentru mrfurile vndute global-valoric pe baz de monetar din vnzri, este posibil denaturarea rezultatului i a situaiei patrimoniale. Astfel, dac marfa s-a vndut la ultimul pre de vnzare calculat i acesta este i cel mai mare, n situaia vnzrii ntregii cantiti existente n ntreprindere, soldul contului Mrfuri n-ar fi zero ci creditor. Calculnd marja aferent vnzrii pe baza unui coeficient aplicat la suma ncasat pe baz de monetar se denatureaz i costul de achiziie al mrfii vndute i implicit rezultatul din exploatare. In consecin, exist nenumrate argumente pentru renunarea la aceast metod. Evident, orice alt variant a metodei inventarului permanent reclam o contabilitate analitic cantitativ-valoric pe sortiment de marf, lucru imposibil n condiiile inexistenei un ei reele de calculatoare n punctele de vnzare. Contabilitatea analitic a mrfurilor In vederea determinrii costului de achiziie al mrfurilor vndute i a nivelului stocurilor pe structurile impuse de obiectivele de gestiune, este necesar organizarea unei contabiliti analitice. In principiu aceast contabilitate este un atribut al gestiunii interne, dar din motive legate de meninerea i controlul integritii patrimoniale a fost transferat n contabilitatea financiar. In consecin, n cazul folosirii inventarului permanent, contabilitatea analitic a stocurilor, respectiv a stocurilor de mrfuri i ambalaje, se poate organiza, n funcie de specificul activitii, dup una din metodele: a) Metoda cantitativ-valoric, pe sortimente de mrfuri, care se
12

realizeaz cu ajutorul fielor de cont analitice, pentru valori materiale, deschise pe fiecare sortiment de marf. Cuprind: data, explicaia, cantitile intrate/ieite i stocul rmas dup fiecare operaiune i valorile corespunztoare (debit, credit, sold) precum i preul unitar pentru fiecare micare a mrfii. Intrrile se completeaz pe baza notelor de recepie i constatare de diferene, iar ieirile, pe baza facturilor. Valoarea de intrare a mrfii ieite se calculeaz prin metodele permise de Legea contabilitii (cost mediu ponderat, FIFO sau LIFO). Permite practicarea de ctre agentul economic a metodei inventarului permanent la cost de achiziie. Se poate aplica cu uurin numai la ntreprinderile en gros D posibilitatea realizrii unei imagini fidele a patrimoniului (respectiv a situaiei mrfurilor) i determinrii unui rezultat din vnzarea mrfurilor corect. Metoda cantitativ-valoric permite un control al gestiunilor prin punctaj periodic ntre cantitile de marf nregistrate n fiele de magazie i cele din fiele de cont analitice de la contabilitate. b) Metoda global-valoric pe gestiune se realizeaz cu ajutorul fielor de cont pentru operaii diverse deschise pe gestiuni. Acestea cuprind numai date valorice: valoarea mrfurilor intrate (debit) ieite (credit) i a stocului (sold) care se nregistreaz pe baza documentelor centralizatoare: Recapitulaia mrfurilor i ambalajelor primite n ziua de..- i Centralizatorul vnzrilor zilnice. Dei permite aplicarea unei singure metode de contabilizare a stocurilor i operaiilor cu mrfuri i nume metoda inventarului intermitent, se practic i de ctre agenii economici care aplic metoda inventarului permanent la pre de vnzare cu sau fr TVA. Respectiv uniti cu
13

amnuntul i de alimentaie public. n aceste condiii nu se asigur redarea unei imagini fidele a situaiei mrfurilor i determinarea unui rezultat corect din vnzarea mrfurilor. Metoda inventarului intermitent Caracterizare Metoda inventarului intermitent se poate aplica la ntreprinderile mici i mijlocii i presupune stabilirea ieirilor i nregistrarea lor n contabilitate pe baza inventarierii stocurilor la finele perioadei. Valoarea ieirilor de mrfuri se determin conform relaiei: Costul de achiziie a mrfurilor vndute (Camv) (Si) (I) (Sf) = Valoarea stocului iniial + Valoarea intrrilor Valoarea stocului final

sau altfel corelate elementele: Cmv = I + (Si Sf) Relaia Si Sf semnific variaia stocurilor. Cnd Cnd Sf < Si, Camv este mai mare dect costul de achiziie l Sf > Si, Camv este mai mic dect costul de achiziie al intrrilor (Camv = I + Si Sf) i exprim o diminuare de stoc. intrrilor periodei (Camv = I + Si Sf) i exprim o majorare de stoc. Generaliznd relaia se poate prezenta : Camv = I + Variaia stocurilor

14

Cap.3. Contabilitatea sintez i analitic a mrfurilor la pre cu amnuntul

Contabilitatea circulatiei mrfurilor att en gros, cat i en detail se organizeaz cu ajutorul a dou conturi sintetice de gradul I, 371 ,,Mrfuri i 378 ,,Diferente de pre la mrfuri, care constituie grupa 37 ,,Mrfuri din cadrul clasei a 3-a ,,Conturi de stocuri i producie in curs de execuie. Contul 371 ,,Mrfuri este de activ i reflect in debit i, de asemenea, in credit, preul de inregistrare aferent att mrfurilor intrate i respectiv ieite n i din gestiune, cat i al celor reflectate numai scriptic la intrri i ieiri. Contul analizat se debiteaz prin creditul conturilor care corespund modalittilor de intrare a mrfurilor n patrimoniu i anume: 401 Furnizori, 408 Furnizori facturi nesosite i 542 Avansuri de trezorerie, pentru achiziionri de la teri cu decontare ulterioar i respectiv din avansuri spre decontare; 357 ,,Mrfuri aflate la terti i 401 ,,Furnizori, cu valoarea mrfurilor aduse din pstrare sau custodie de la teri i respectiv cu cheltuielile de transport-aprovizionare i de prelucrare pentru acestea in cazul utilizrii costului efectiv de achiziie ca pre de inregistrare; 301 Materii prime, 302 Materiale consumabile, 381 ,,Ambalaje .a., pentru vnzarea unor asemenea active circulante materiale in starea in care au fost achiziionate (ca atare);
15

345 ,,Produse finite, in cazul transferrii produselor finite obinute, din activitatea de exploatare, in magazinele proprii de prezentare i desfacere; 607 ,,Cheltuieli privind mrfurile i 7582 ,,Venituri din donaii i subvenii primite, pentru mrfurile constatate in plus la inventariere i respectiv primite Cu titlu gratuit; 446 ,,Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate, pentru taxele vamale aferente marfurilor importate; 378 Diferente de pret la mrfuri i 4428 ,,TVA neexigibil, cu adaosul comercial i TVA aferent preului cu amnuntul corespunztoare intrrilor in gestiune, in cazul in care acest pret este cel de inregistrare .a. Contul 371 ,,Mrfuri se crediteaz ca urmare a ieirilor din gestiune, prin debitul conturilor ce corespund cilor sau modalittilor de ieire din patrimoniu, dup cum urmeaza: 607 ,,Cheltuieli privind mrfuriLe, pentru vnzri; 671 ,,Cheltuieli privind calamittile i alte evenimente extraordinare, cu lipsurile din calamitti; 357 ,,Mrfuri aflate la teri, in situaia trimiterii sau lsrii de mrfuri in pstrare sau in consignaie la teri; 4511 ,,Decontri in cadrul grupului i 4521 ,,Decontri privind interesele de participare, cu preul de inregistrare aferent mrfurilor livrate societtilor din cadrul grupului i respectiv altor societi legate de participaii; 378 ,,Diferene de pre la mrfuri i 4428 TVA neexigibila, cu adaosul comercial i TVA aferent preului cu amanuntul, ambele corespunztoare mrfurilor ieite din gestiune, atunci cnd evidenta este organizat la acest pret .a. Soldul contului 371 ,,Mrfuri poate fi debitor, reprezentnd preul de
16

inregistrare (costul efectiv de achizitie sau pretul prestabilit sau preul de vnzare cu amnuntul sau en gros) aferent mrfurilor existente in patrimoniu la sfritul perioadei de gestiune. Soldul contului in cauz, in funcie de preul de nregistrare utilizat, necesit anumite corectri in vederea stabilirii valorii nete ce se nscrie in activul bilanului contabil, intr-un post distinct existent in grupa activelor circulante, aa cum se prezint in continuare. a. In cazul utilizrii costului efectiv de achizitie: Preul de inregistrare Valoarea net = Cheltuielile de transport-aprovizionare Provizioanele pentru depreciere unde: cheltuielile de transport-aprovizionare reprezint soldul debitor al contului analitic deschis in acest scop La contul 371 ,,Mrfuri; -provizioanele pentru depreciere sunt reprezentate de soldul creditor al contului 397 Provizioane pentru deprecierea mrfurilor" credi provizioanele pentru depreciere sunt reprezentate de soldul tor al contului 397 ~Provizioane pentru deprecierea mrfurilor. b. In situatia folosirii pretului prestabilit (standard): Preul de nregistrare + Valoarea net = Diferentele de pre la mrfuri Provizioanele pentru depreciere unde: diferenele de pre n plus sau n minus la mrfuri sunt stabilite sub forma soldului debitor i respectiv creditor la contul cu aceeai denumire i simbolul 378.
17

c. Atunci cnd se utilizeaz pretul cu amnuntul, sau en gros, inclusiv TVA: Preul de inregistrare Adaosul comercial Valoarea net = Cheltuielile de transport~aprovizionare TVA neexigibila Provizioane pentru depreciere unde: adaosul comercial reprezint soldul creditor al contului 378 Diferente de pre la mrfuri sau 378.02 ,,Diferene de pret la mrfuri privind adaosul comercia1, dup caz; cheltuielile de transport-aprovizionare sunt cumulate, in debitul contului 371 Mrfuri, cu preul facturat de furnizor sau sunt reprezentate de soldul debitor al contului analitic 378.01 ,,Diferente de pre la mrfuri privind cheltuielile de transport-aprovizionare, dup caz; TVA neexigibil se refer la soldul creditor al contului cu aceeai denumire i simbolul 4428. In cazul in care pretul de inregistrare este cel de vnzare en gros sau cu amnuntul, ambele fr TVA, se reine c, in comparaie cu varianta utilizrii preului cu amnuntul sau en gros inclusiv TVA (lit. b), aceast tax nu se ia in calcul cu prilejul determinarii valorii contabile nete. In cadrul contului 371 ,,Mrfuri este necesar s se organizeze evidena analitic global valoric pe unitati de desfacere en detail i la nivelul depozitelor sau gestiunilor de vnzare en gros, iar pentru acestea din urm se conduce in plus evidena cantitativ-valoric pe feluri sau articole de mrfuri. Contul 378 Diferene de pre la mrfuri este rectificativ, bifuncional, iar coninutul lui este influentat de preul de inregistrare utilizat pentru mrfuri.
18

+ -

Astfel, atunci cnd se adopt preul standard, el se utiiizeaz n mod similar cu celelalte conturi de diferente de pre. In cazul in care preu1 de inregistrare este cel cu amnuntul sau cel de vnzare en gros, contul 378 ,,Diferente de pre la mrfuri funcioneaz ca un cont de pasiv i reflect numai adaosul comercial, n credit pentru mrfurile aprovizionate, iar n debit pentru mrfurile ieite din patrimoniu. In situatia utilizrii in activitatea practic a celor dou conturi analitice amintite anterior, contul 378 Diferene de pre la mrfuri are coninut i corespondente specifice, ceea ce se poate observa prin prezentarea continutului fiecruia din cele dou conturi analitice amintite anterior. Contul analitic 378.01 ,Diferene do pre 1a mrfuri privind cheltuielile de transport-aprovlzlonare este de activ, recticativ i og1indete in debit cheltuielile de transport, incrcare, descrcare, recepie, taxe vamale, comisioane .a. pe care le ocazioneaz mrfurile ce se achizitioneaz de la teri, in coresponden cu creditul conturilor corespunztoare modalittilor de efectuare a lor i anume: 401 ,,Furnizori, pentru cele facturate att de furnizorii de marfuri, inclusiv pierderile normale pe timpul transportului (suportate de beneficiar), cat i de unitile de profil, 542 ,,Avansuri de trezorerie, cu ceea ce se p1tete din avansuri spre decontare, 446 ,,Alte impozite, taxe i varsminte asimilate, cu taxele vamale aferente mrfuribor importate .a. In creditul contului analizat se reflect cheltuielile de transportaprovizionare aferente mrfurilor ieite din patrimoniu, in coresponden cu debitul conturilor: 607 ,,Cheltuieli privind mrfurile, pentru vnzri, 6582 ,,Donaii i subvenii acordate i 671 ,,Cheltuieli privind calamitile i alte evenimente extraordinare, respectiv, in cazul donaiilor, lipsurilor neimputabile i pierderilor din calamiti .a. Sumele care se nscriu in credit
19

se stabibesc pe baz de coeficient mediu, ce se calculeaz in mod obinuit, cu sume cumulate de la inceputul anului. Soldul contului analitic prezentat este debitor i reprezint cheltuielile de transport-aprovizionare aferente mrfurilor existente in stoc la sfritul perioadei de gestiune. Contul analitic 378.02 ,,Diferene de pre la mrfuri privind adaosul comerclal este rectificativ, cu functia contabil de pasiv, inregistrnd in credit adaosul comercial aferent mrfuribor intrate in patrimoniu, in corespondent cu debitul contului 371. ,,Mrfuri. n debitul su se oglinde~te adaosul comercial corespunztor mrfurilor ieite din patrimoniu, in coresponden cu creditul contubui 371 ,,Mrfuri, adaos care se determina pe baz de coeficient mediu de repartizare, ce se calculeaz dup formula:
Soldul iniial de la contul 378.02 + Rulajul creditor cumulat de la nceputul Coeficient de repartizare = Soldul iniial de la contul371 + Rulajul debitor, cumulat de la nceputul anului aferent contului 371 anului, aferent contului 378.02

a. Datele privind contul de mrfuri, de la numitorul fraciei, nu conin TVA, fapt pentru care se impune ca in prealabil s se diminueze fiecare element in cauz cu suma aferenta, folosindu-se cota de 15,966% care se aplic la preul de vnzare total, inclusiv TVA. Acest calcul se poate efectua i prin diminuarea preului de vnzare total, inclusiv TVA, cu taxa neexigibila aferent, care se determin astfel: Soldul initial creditor de la contul 4428 + Total rulaj creditor cumulat de la inceputul anului de la ace1ai cont.
20

b. Coeficientul de repartizare care se determin se nmulete cu valoarea mrfurilor existente in stoc la sfritu1 lunii de referin i evaluate la preul de vnzare, exclusiv TVA neexigibila, obinndu-se adaosul comercial aferent acestor mrfuri, sum care va constitui soldul creditor, de la sfritul lunii pentru care se face calculul, al contului de diferente de pre la mrfuri privind adaosul comercial (378.02). c. Suma astfel obinut se deduce din soldul creditor al contului 378.02 ,,Diferene de pre la mrfuri privind adaosul comercial, existent inaintea operaiei de repartizare, determinndu-se adaosul comercial aferent mrfurilor vndute, care se inscrie in debitul acestui cont i credituL contului 371 ,,Mrfuri, cu prilejul descrcarii gestiunii pentru ieirile din cursul perioadei, cnd se debiteaz in plus conturile: 607 ,,CheLtuieli privind mrfurile, pentru costul de achiziie i 4428 ,,TVA neexigibila~, cu taxa aferent, ambele elemente corespunztoare mrfurilor ieite din gestiune. Agenii economici cu cifr de afaceri de pn la 1,5 miliardc lei sunt scutiti de plata TVA, fapt pentru care TVA aferent mrfurilor aprovizionate de la terii pltitori de TVA se include in costul de achiziie al mrfurilor, iar cu prilejul descrcrii gestiunii pentru mrfurile ieite din patrimoniu nu se mai are n vedere aceast tax, att sub aspectul determinrii coeficientului de repartizare al adaosului comercial, cat i in ceea ce privete utilizarea contului 4428 ,,TVA neexigibil. Soldul contului 378.02 ,,Diferente de pre Ia mrfuri privind adaosul comercial este creditor i reprezint adaosul comercial aferent mrfurilor existente in stoc la sfritul perioadei de gestiune, care se stabilete aa cum s-a prezentat anteriot. n ceea ce privete organizarea contabilitii mrfurilor se reine i faptul c la inventarierea anual se poate. constata deprecierea unora dintre ele, cum este cazul celor lent i greu vandabile, stabilindu-se o valoare de
21

utilitate mai mic dect costul efectiv de achiziie. Pentru diferena de valoare n minus se constituie provizioane, care se inregistreaz n creditul contului 397 ,,Provizioane pentru deprecierca mrfurilor, in coresponden cu debitul contului 6814 ,,Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru deprecierea activelor circulante~. Contul 397 ,,Provizioane pentru deprecierea mrfurilor se debiteaz in exercitiile care urmeaz celui in care s-a creditat,n msura ieirii din patrimoniu a mrfurilor pentru care s-au constituit provizioanele sau in cazul in care deprecierea nu s-a produs sau a fost mai mica dect cea preconizat, creditndu-se contul 7814 ~Venituri din provizioane pentru deprecierea actvitilor circulante~. Soldul contului analizat poate fi creditor atunci cnd unitatea are in stoc mrfuri depreciate pentru care a constituit provizioane.

Cap.5. Aplicatie Particulariti ale contabilitii mrfurilor la o ntreprindere comercial cu amnuntul.

S.C. Metro-Car S.A. cu capital social de utilaje agricole pentru persoane fizice i juridice. A. CAZUL INVENTARULUI PERMANENT

avnd sediul

in Clrai, strada Prelungirea Bucureti nr. 4 comercializeaz maini i

22

O societate comerciala cu activitate de desfacere a mrfurilor cu amnuntul dispune la nceputul lunii de mrfuri n valoare de 11.900.000 lei la pre cu amnuntul inclusiv TVA ( Valoarea TVA 1.900.00 lei ) cu o diferen favorabil ( adaos comercial ) de 2.000.000 lei. n cursul perioadei de gestiune au loc urmtoarele operaii privind mrfurile, aa cum rezulta din jurnalul pentru cumprri: 1. Se achiziioneaz mrfuri: pre de cumprare 14.000.000 lei, TVA deductibila 2.660.000 lei, preul de vnzare 17.500.000 lei, TVA inclus n preul de vnzare 3.325.000 lei, pre de vnzare inclusiv TVA 20.825.000 lei. Nota: La contul 378 s-a nregistrat adaosul comercial, respectiv valoarea de 14.000.000 lei x 25% 23.485.000 lei % = %

23.485.000 lei 20.825.000 lei 371 ,, Mrfuri 16.660.000 lei 2.660.000 lei 4426 ,, TVA deductibila 378 ,, Diferente de pre 3.500.000 lei 4428 ,, TVA neexigibil 3.325.000 lei 2. S-au vndut mrfuri cu plata n numerar, aa cum rezulta din jurnalul pentru vnzri: Valoarea mrfurilor vndute ( inclusiv TVA ) 14.000.000 lei Din care: TVA 14.000.000/1.19*19% Valorea la pre de vnzare fr TVA
23

401 ,, Furnizori

2.235.294 lei 11.764.706 lei

5311 ,, Casa n lei = 14.000.000 lei

% 707 ,, Venituri din vnzarea mrfurilor

11.764.706 lei 4427 ,, TVA colectata 2.235.294 lei 3. Descrcarea la sfritul lunii a gestiunii, cu valoarea mrfurilor,

vndute presupune calcule si nregistrri: a) determinarea coeficientului mediu de diferente de pre ( adaos comercial) k = TSC ct.378/ TSD ct.371 TSC ct.4428 x 100 = 5.500.000/27.500.000 x 100 = 20% * b) determinarea diferenei de pre aferente mrfurilor n stoc (s ) aplicarea cotei procentuale de diferente ( k ) asupra valorii mrfurilor ramase n stoc ( sold final cont 371 sold final cont 4428) s = (18.725.000 2.989.706 ) x 20/100 = 15.735.294 x 20/100 = 3.147.059 lei c) determinarea diferenei de pre ( adaos comercial ) aferent mrfurilor vndute ( v ): v = TSC ct.378 - s = 5.500.000 3.147.059 = 2.352.941lei

24

d) calculul costului mrfurilor vndute: 14.000.000 ( 2.235.294 + 2.352.941 ) = 9.411.765 lei Articolul contabil va fi urmtorul: % lei 4428 ,, TVA neexigibil 2.235.294 lei 378 ,, Diferente de pre la mrfuri 2.352.941 lei 607 ,, Cheltuieli privind mrfurile 9.411.765 lei Dup aceste nregistrri, soldul contului de mrfuri 18.725.000 lei reprezint valoarea la pre de vnzare inclusiv TVA, a mrfurilor n stoc. Controlul gestionar presupune inventarierea mrfurilor si compararea totalului valorii inventarului, adic soldul faptic, cu soldul scriptic al contului de mrfuri, rezultnd fie minus, fie plus de inventar la pre cu amnuntul, inclusiv TVA. Pentru un calcul ct mai corect este indicat ca att la numrtorul ct si la numitorul acestui raport sa se ia n considerare soldul iniial la 01.01 si rulajul creditor/debitor pe perioada de la 01.01 pn la sfritul perioadei de calcul. = 371 ,, Mrfuri 14.000.000

25

4. Pentru nregistrarea plusului de inventar este necesar sa se determine adaosul comercial, ct si TVA- ul aferent acestui plus si, prin scderea acestor elemente se afla valoarea la pre de cumprare a mrfurilor constatate n plus cu care se vor diminua cheltuielile privind mrfurile. Exemplu: Se considera ca n urma inventarului s-a stabilit totalul faptic de 18.735.000 lei. Deci: Sold faptic Sold scriptic lei Plus de inventar ( n pre de vnzare, inclusiv TVA ) 10.000 lei TVA = 10.000/1.19x19% = 1.597 lei lei Plus de inventar la pre fr TVA lei Adaos 1.681 lei Costul mrfurilor n plus 371 ,, Mrfuri lei 4428 ,, TVA neexigibil lei 607 ,, Cheltuieli privind mrfurile lei 6.722 1.597 = % 378 ,, Diferente de pre la mrfuri 6.722 lei 10.000 lei 1.681 comercial = ( 8.403 x 20 )/100=1.681 lei 8.403 1.597 18.735.000 lei 18.725.000

26

In cazul minusurilor de inventar neimputabile, articolul contabil va fi cel anterior, doar inversat, adic: % lei 4428 ,, TVA neexigibil lei 607 ,, Cheltuieli privind mrfurile lei In cazul minusurilor imputabile, alturi de nregistrarea de mai sus, efectuata pentru descrcarea contului de mrfuri cu valoarea lipsei, se va ntocmi, pentru imputarea lipsei, urmtorul articol contabil: 461 ,, Debitori diveri = % 10.000 lei 7711 ,, Venituri din despgubiri si penaliti 8.403 lei 4427 ,, TVA colectata 1.597 lei 5. Pentru regularizarea taxei pe valoare adugat se efectueaz nregistrarea: % 2.660.000 lei 4427 ,, TVA colectata 4424 ,, TVA de recuperat 424.706 lei
27

= 371 ,, Mrfuri

10.000 lei 1.681 1.597 6.722

378 ,, Diferente de pre la mrfuri

= 4426 ,, TVA deductibila 2.235.294 lei

Observaie: Conturile 607 ,, Cheltuieli privind mrfurile si 707 ,, Venituri din vnzarea mrfurilor se nchid pe seama contului de rezultate 121 ,, Profit si pierdere . Exemplu nostru se refere la comerul cu amnuntul si ntruct evidenta acestor gestiuni se ine global valoric, la nivel de unitate, este necesara folosirea preului de vnzare cu amnuntul, inclusiv TVA ca pre de nregistrare. n aceasta situaie pentru considerentele mai nainte prezentate, se folosesc conturile 4428 ,, TVA neexigibila si 378 ,, Diferente de pre la mrfuri In condiiile practicrii metodei ,, inventarului intermitent , mrfurile se nregistreaz direct pe cheltuieli n momentul aprovizionrii, evident evalundu-se la preul efectiv de cumprare, astfel ca nu mai este necesara folosirea pentru scopul artat mai nainte a conturilor 4428 ,, TVA neexigibila si 378 ,, Diferente de pre la mrfuri aa cum se constata din aplicaia urmtoare. B. CAZUL INVENTARULUI INTERMITENT 1. La nceputul exerciiului se preia n exploatare preul de cumprare al mrfurilor din stoc. 607 ,, Cheltuieli privind mrfurile = 8.000.000 lei 2. nregistrarea costului mrfurilor aprovizionate: 371 ,, Mrfuri

28

% 16.660.000 lei

= 401 ,, Furnizori

607 ,, Cheltuieli privind mrfurile 14.000.000 lei 4426 ,, TVA deductibila 2.660.000 lei 3. nregistrarea vnzrii mrfurilor cu numerar: 5311 ,, Casa n lei 14.000.000 lei 707 11.764.706 lei 4427 ,, TVA colectata lei 4. nregistrarea la sfritul lunii a costului mrfurilor n stoc pe baza inventarierii n valoare de 12.594.957 lei. 371 ,, Mrfuri lei Determinarea costului mrfurilor vndute care se va transfera, ca si n cazul anterior, asupra contului 121 ,, Profit si pierdere se efectueaz pe baza relaiei: E = Si+I-Sf = 8.000.000 + 14.000.000 12.594.957 = 9.405.043 lei. Metoda de contabilitate a mrfurilor la pre de vnzare n condiiile oraganizrii analitice global valorice exemplificata mai sus este aplicabila
29

% ,, Venituri din vnzarea mrfurilor

2.235.294

= 607 ,, Cheltuieli privind mrfurile

12.594.957

ntr-o economie n care preul de vnzare s-ar caracteriza prin unicitate si caracter fix pentru acelai sortiment de marfa. In condiiile de azi ale economiei din Romnia, metoda prezint nenumrate dezavantaje si n plus permite fie nclcarea unor principii contabile, fie denaturarea situaiei patrimoniale si a rezultatului financiar. In consecina se poate renuna la metoda global valorica n favoarea metodei cantitativ valorice, pe sortimente de marfa, soluie greu de optat n condiiile inexistentei unei dotri corespunztoare cu calculatoare a reelei comerciale. Pentru exemplificarea metodei de evidenta la pre de vnzare n condiiile contabilitii analitice cantitativ valorice pe sortimente ( pentru simplificare se ia un singur sortiment V ), se considera urmtoarele date: I. Stoc la nceputul perioadei: - sortimentul V la pre de vnzare - marja bruta redusa ( Mr ) - cost de achiziie ( pre de cumprare ) Nota: Pentru simplificare se face abstracie de TVA II. Pc Mb Operaii n cursul exerciiului: 600 u x 4.500 lei = 2.700.000 lei 25% x 2.700.000 lei = 675.000 lei 5.625 lei/u 3.375.000 lei 2.700.000 lei
30

100 u x 5000 lei = 5.000.000 lei 20% 1.000.000 lei

4.000.000 lei

1) cumprarea de mrfuri: 600 u, sortimentul V

Pv total

3.375.000 lei

Pv unitar 3.375.000 lei / 600 u = 371 ,, Mrfuri =%

401 ,, Furnizori

378 ,, Diferente de pre la mrfuri 2) Vnzare de mrfuri: 800 u, sortimentul V Pv Mr 800 u x 5.000 lei = 4.000.000 lei 20% = 800.000 lei = 3.200.000 lei

675.000 lei

Costul mrfii vndute (Pc)

a) vnzarea mrfurilor ctre clieni 411 ,, Clieni 4.000.000 lei b) ieirea din gestiune a mrfurilor % = 371 ,, Mrfuri 4.000.000 lei 3.200.000 lei 800.000 lei = 707 ,, Venituri din vnzarea marfurilor

607 ,, Cheltuieli privind mrfurile 378 ,, Diferente de pre la mrfuri 3) Cumprri de mrfuri: 400 u, sortimentul V Pc Mb 400 u x 4.600 lei = 25% x 1.840.000 lei 1.840.000 lei = 460.000 lei 5.750 lei 2.300.000 lei

Pv total

Pv unitar 2.300.000 lei/400 u = 371 ,, Mrfuri = %

2.300.000 lei 1.800.000 lei 460.000 lei

401 ,, Furnizori

378 ,, Diferente de pre la mrfuri

31

4) Vnzare de mrfuri: 900 u, sortimentul V, din care: 200 u din stoc ( attea au mai rmas din cele 1.000 u, dup ce s-au vndut, la op.2, 800 u ), 600 u din primul lot intrat ( op.1 ) si se completeaz cu 100 u din urmtorul lot intrat ( op.3 ). 200 u x 5.000 lei = 600 u x 5.625 lei = 100 u x 5.750 lei = Pv Mr 20% 1.000.000 lei 3.375.000 lei 575.000 lei 4.950.000 lei 990.000 lei 3.960.000 lei

Costul mrfurilor vndute

a) Vnzarea mrfurilor ctre clieni 411 ,, Clieni 4.950.000 lei b) Ieirea din gestiune a mrfurilor % 3.960.000 lei 378 ,, Diferente de pre la mrfuri 990.000 lei Dup operaiile efectuate, situaia conturilor se prezint astfel: D Si: 1.000 x 371 ,, Mrfuri 5.000
32

707 ,, Venituri din vnzarea mrfurilor

371 ,, Mrfuri

4.950.000 lei

607 ,, Cheltuieli privind mrfurilor

= 2) 800 x 5.000 = 4.000.000

5.000.000 1) 600 3) 2.300.000 TSD 10.675.000 SFD 1.725.000 x 5.625 = 3.375.000 400 x 5.750 =

4)

200 x 5.000 = 1.000.000 600 x 5.625 = 3.375.000 100 x 5.750 = 4.950.000

TSC

8.950.000

D 2) 800.000 4) 990.000

378 ,, Diferente de pre la mrfuri C Si: 1.000.000 1) 675.000 3) 460.000 TSC: 2.135.000 SFC: 345.000

TSD 1.790.000

Calculul Costului de achiziie ( preul de cumprare ) al mrfurilor n stoc: - Stoc pre de vnzare - marja stoc 20% - cost achiziie ( pre de cumprare ) stoc 1.725.000 lei 345.000 lei 1.380.000 lei

La sfritul lunii se nchid conturile de venituri si cheltuieli pe seama contului de rezultate.

33

34