Modalits Pratiques dApplication

MPA 2320-3 Lchantillonnage en audit

Principale Norme de rfrence

2320 Analyse et valuation

Les auditeurs internes doivent fonder leurs conclusions et les rsultats de leur mission sur des analyses et valuations appropries.

MPA lie

MPA 2240-1 Programme de travail de la mission

1. Les auditeurs internes laborent les programmes de travail et en obtiennent la validation formelle avant de commencer la mission. Le programme de travail comprend les mthodes utilises telles que les audits informatiss et les techniques dchantillonnage. Le processus de collecte, danalyse, dinterprtation et de documentation de linformation est supervis an dobtenir une assurance raisonnable que les objectifs daudit sont atteints et que lobjectivit de lauditeur est maintenue.

2.

Commentaire IFACI La prsente MPA na pas pour but de dcrire toutes les procdures mettre en uvre dans le cadre dune vrification par sondage. Elle introduit la prise en compte des techniques de sondage lors de la planification dtaille des travaux daudit. A ce titre, elle est complmentaire dautres lignes directrices de lIIA (notamment celles qui sont relatives la gestion du risque daudit (MPA 2120-2), aux objectifs de la mission (cf. Normes et MPA de la srie 2210) ; au programme de travail (Norme 2240), lidentification des informations (Normes 2300 et 2310), la documentation des informations (Norme 2330) ou le GTAG sur les techniques informatises danalyse de donnes. Pour la mise en uvre des principes recommands ci-dessous, des connaissances plus prcises en mthodes statistiques sont ncessaires. Nous utiliserons indiremment chantillonnage ou sondage pour traduire sampling . 1. Les sondages sont utiliss en audit an de fournir des preuves factuelles et une base raisonnable permettant de formuler des conclusions relatives une population partir de laquelle un chantillon a t slectionn. L'auditeur interne conoit un chantillon d'audit, ralise le

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tirage, excute des procdures d'audit et value les rsultats issus de cet chantillon an d'obtenir des preuves d'audit susantes, ables, pertinentes et utiles pour atteindre les objectifs de la mission. Une information susante est factuelle, adquate et probante, de sorte quune personne prudente et informe pourrait parvenir aux mmes conclusions que lauditeur. Une information able est une information concluante et facilement accessible par lutilisation de techniques daudit appropries. Une information pertinente conforte les constatations et recommandations de laudit, et rpond aux objectifs de la mission. Une information utile contribue sassurer que l'organisation atteindra ses objectifs. Commentaire IFACI Le sondage comporte toujours une marge dincertitude que lauditeur interne dtermine a priori. (cf. 11) Commentaire IFACI La dfinition de la fiabilit de linformation met laccent sur son accessibilit. En eet, une information dicilement accessible est une information quil va falloir reconstituer partir de calculs, dalgorithmes ou dautres raisonnements reposant souvent sur des hypothses, do une grande dicult valuer une information de ce type sur des critres comme lexactitude ou lexhaustivit. De plus, le rapport cot-avantage peut limiter de telles recherches. Nanmoins, la facilit daccs nest pas un critre susant. Si une information est accessible, il restera prouver sa fiabilit en sassurant quelle peut tre vrifie par dautres personnes et en validant lintgrit des sources dinformation.

2.

En audit, les sondages consistent appliquer des procdures d'audit sur moins de 100 % des lments d'une catgorie de transactions ou d'un solde de compte, de telle manire que chaque unit d'chantillonnage ait la mme chance d'tre slectionne. La population dsigne l'ensemble des donnes partir desquelles un chantillon est construit et propos de laquelle l'auditeur interne souhaite tirer des conclusions. Le risque d'chantillonnage se dnit comme le risque que la conclusion tire par l'auditeur interne partir d'un chantillon soit dirente de celle qu'il aurait tire en soumettant l'ensemble de la population la mme procdure d'audit.

Commentaire IFACI La population est dfinie en fonction du primtre et des objectifs de la mission. Le dveloppement des outils danalyse de donnes permet denvisager lapplication de procdures daudit sur lensemble dune population. Nanmoins, lauditeur peut tre confront au fait que tous les lments auditer ne sont pas embarqus dans les systmes dinformations (par exemple pour lexamen dlments physiques), que la base de donnes est incomplte (empchant par exemple laccs des donnes antrieures ou dautres entits) ou que lauditeur a lobligation de faire un contrle sur pices.

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En outre, malgr lopportunit oerte par les systmes dinformation, la ralisation de procdures daudit sur lensemble de la population peut avoir un cot (en temps ou en ressources dinvestigation) justifiant une approche par chantillonnage. Pour dterminer son approche, lauditeur devra prendre en compte le risque dchantillonnage et le risque daudit. Le lecteur pourra se rfrer GAO Assessing the reliability of computer-processed data .

chantillonnages statistique et non statistique 3. L'chantillonnage statistique (alatoire ou systmatique) consiste raliser un tirage partir duquel la vraisemblance des conclusions pourra tre mathmatiquement value pour une extrapolation la population considre. Avec ce type de sondage, l'auditeur pourra formuler des conclusions en tenant compte de lintervalle de conance (pour viter en particulier le risque de conclusion errone). Il est essentiel que l'chantillon de transactions construit soit reprsentatif de la population value, faute de quoi la possibilit de tirer des conclusions fondes sur la revue de lchantillon sera limite voire inexistante. L'auditeur interne devrait vrier le caractre exhaustif de la population an de s'assurer que l'chantillon est construit partir dun ensemble appropri de donnes.

Commentaire IFACI Le caractre exhaustif est apprci au regard de lobjectif du test daudit et des caractristiques valuer. En pratique, ces objectifs se traduisent notamment par la dfinition de bornes temporelles ou dune srie de transactionscls du processus auditer.

4.

L'chantillonnage non statistique est utilis par l'auditeur qui souhaite se fonder sur sa propre exprience et sur ses connaissances pour dterminer les critres de construction d'un chantillon. Ces sondages non statistiques (raisonns, essentiellement fonds sur le jugement), ne permettent pas de justier, d'un point de vue mathmatique, lextrapolation des rsultats lensemble de la population. Autrement dit, l'chantillon peut tre biais et non reprsentatif de la population. L'objectif du test, son ecience, les caractristiques oprationnelles, les risques inhrents et l'impact des rsultats sont des lments communment pris en compte par l'auditeur pour orienter la mthode de sondage. L'chantillonnage non statistique peut tre utilis lorsqu'il est ncessaire d'obtenir rapidement des rsultats et pour tester une hypothse plutt que pour projeter la vraisemblance mathmatique des conclusions lensemble de la population.

Commentaire IFACI Selon le paragraphe 5.g de la norme ISA 530 : le sondage statistique est une mthode de slection dchantillons

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possdant les caractristiques suivantes : Slection alatoire des lments formant lchantillon ; Utilisation de la thorie des probabilits pour valuer les rsultats du sondage, y compris la mesure du risque dchantillonnage. Une mthode de sondage qui ne runit pas ces caractristiques est considre comme une mthode de sondage non statistique. Les tirages non statistiques peuvent par exemple tre justifis dans le cadre de lanalyse dun indice de fraude, en constituant lchantillon partir d'lments connus comme tant les plus risques. La technique de sondage de dpistage peut galement tre utilise dans le cas o la proportion est considre comme proche de 0.

Commentaire IFACI Lauditeur interne dtermine sa stratgie dchantillonnage partir des objectifs daudit et en fonction du niveau des risques dchantillonnage et daudit quil sest fix. Il conviendra galement de prendre en compte les caractristiques de la population value notamment en termes dhomognit. Tous ces lments lui permettront de dfinir la mthode dchantillonnage et la taille de lchantillon.

5.

Lorsqu'ils formulent une opinion ou une conclusion, les auditeurs sont souvent dans l'impossibilit, pour des raisons pratiques, d'examiner toutes les informations disponibles. L'chantillonnage permet alors de tirer des conclusions valables. L'auditeur qui utilise des mthodes de sondage (statistique ou non) devrait construire et slectionner un chantillon, excuter des procdures d'audit et valuer les rsultats de cet chantillon an d'obtenir des preuves d'audit susantes, ables, pertinentes et utiles.

Commentaire IFACI Les conclusions peuvent tre de 2 ordres : 1) Estimer une valeur (un montant, une moyenne. Par exemple, le montant des crances chues non renouveles de plus de 3 mois), ou un attribut (nombre ou proportion dunits, possdant ou non une caractristique donne : taux de demande dachat non signe) 2) Tester une hypothse (e.g., la satisfaction client est en moyenne plus leve dans la rgion A / rgion B). Extrait de louvrage Les outils de laudit / IFACI. Eyrolles, 2013

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Il existe direntes techniques d'chantillonnage et objectifs associs en audit dont voici quelques exemples : chantillonnage alatoire simple - la slection n'est pas rgie par des facteurs prd-

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termins ; chaque unit de la population a une chance gale d'tre slectionne. Sondages bas sur des units montaires - utilis pour identier les anomalies montaires ventuelles dans le solde dun compte. chantillonnage strati - utilis pour rpartir la population en sous-groupes ; en gnral, un chantillon alatoire est slectionn partir de chacun des sous-groupes pour tre revu. chantillonnage pour estimation dattributs - utilis pour dterminer le nombre ou la proportion dunits, possdant ou non une caractristique donne, dans la population value. chantillonnage pour estimation de valeurs - utilis pour dterminer les paramtres d'une population. chantillonnage fond sur le jugement professionnel de l'auditeur, il est cens tre ax sur une hypothse tester. chantillonnage de dpistage - utilis lorsque la preuve de lexistence d'une erreur ou d'une occurrence implique ensuite une investigation approfondie. Commentaire IFACI Selon la nature des preuves daudit recherches, dautres typologies peuvent tre proposes. Pour la slection sur les enregistrements, les mthodes dchantillonnage les plus courantes sont : Le tirage alatoire Le tirage laveuglette, sans dmarche structure et en vitant de fausser consciemment la slection ou de lui donner un caractre prvisible Le tirage raisonn et fond sur le jugement de lauditeur. Lchantillon est construit sur la base dun ou plusieurs critres choisis par lauditeur en fonction de leur pertinence et non pas de leur reprsentativit statistique. Par exemple, il choisit toutes les units de sondages suprieures un certain montant, tous les lments sauf un type prcis dexceptions, toutes les valeurs ngatives, tous les nouveaux utilisateurs, etc. Les rsultats ne peuvent pas tre gnraliss la population entire. Pour la slection sur des champs de donnes, les mthodes les plus courantes sont les suivantes : Le tirage alatoire partir de gnrateurs de nombres alatoires Le tirage par intervalles fixes. Les units de sondage sont slectionns en respectant un intervalle fixe entre les tirages, le point de dpart tant dtermin au hasard. A titre dexemple, il peut sagir de factures dotes dun numro unique incrment unitairement, ce qui permet de procder ce tirage systmatique qui sapparente un tirage alatoire. Par cellule (slection alatoire dans un intervalle) Lannexe 4 de lISA 530 propose galement des exemples de mthodes dchantillonnage.

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7.

Lorsqu'ils dterminent la taille et la structure d'un chantillon, les auditeurs devraient tenir compte des objectifs d'audit de la mission, de la nature de la population et des mthodes d'chantillonnage et de slection. L'auditeur devrait envisager de faire appel des spcialistes comptents en matire de conception et d'analyse de la mthodologie d'chantillonnage.

Commentaire IFACI Dterminer la structure dun chantillon consiste dfinir sa composition au regard des objectifs daudit (par exemple pour des factures, lchantillon peut tre constitu des factures rcapitulatives ou des factures lacte) et son ventuelle stratification. Le recours des spcialistes devra se faire conformment la norme 1210.A1. Le service daudit interne est mme de disposer collectivement de ces comptences grce notamment des formations, la diversit de parcours des auditeurs internes et au recours des outils appropris.

8.

La mthode d'chantillonnage dpendra de l'objectif vis. Pour des tests de conformit, l'chantillonnage pour estimation dattributs qui consiste observer un vnement ou une transaction (par exemple le contrle dune autorisation lie une facture) est gnralement utilis. Pour les tests de corroboration, l'chantillonnage pour estimation de valeurs est souvent utilis. Dans la mesure o la population dsigne l'ensemble des donnes partir desquelles un chantillon est construit et propos de laquelle l'auditeur interne souhaite tirer des conclusions ; cette population devra tre approprie et son caractre exhaustif, au regard de l'objectif spcique de la mission, devra tre vri.

9.

10. La stratication peut contribuer l'ecacit de la conception de l'chantillon. Elle consiste rpartir une population en sous-groupes homognes explicitement dnis de manire ce que chaque unit d'chantillonnage ne puisse appartenir qu une seule strate. Commentaire IFACI La stratification est recommande pour rduire la dispersion de lchantillon. Plusieurs sondages sont alors raliss. Par exemple : si la population de clients est diversifie, elle peut tre stratifie selon leur zone de rsidence (ville / campagne) si lhypothse sous-jacente est que ces clients nont pas le mme profil. Cela peut permettre aussi de rduire la taille totale de lchantillon.

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Erreur acceptable et erreur escompte 11. L'auditeur qui utilise un chantillon statistique devrait tenir compte de concepts tels que le risque d'chantillonnage ainsi que les notions derreurs acceptables ou escomptes. Le risque d'chantillonnage provient de la possibilit que la conclusion de l'auditeur puisse tre dirente de celle qu'il aurait tire en soumettant l'ensemble de la population la mme procdure d'audit. Il existe deux types de risques d'chantillonnage : Le risque dacceptation incorrecte - le risque que la caractristique ou l'hypothse teste soit valide alors qu'en ralit, elle est fausse, Le risque de rejet incorrect - le risque que la caractristique ou l'hypothse teste soit rejete alors qu'en ralit, elle est vraie. Commentaire IFACI Le risque dacceptation incorrecte est dnomm par les statisticiens risque de premire espre ou seuil de signification (). dsigne la probabilit de se tromper, c'est--dire de rejeter lhypothse nulle (la population est homogne) alors quelle est vraie. Le risque de rejet incorrect est dnomm par les statisticiens risque de deuxime espce ou derreur de deuxime espce (). dsigne la probabilit de se tromper (ne pas rejeter lhypothse nulle dhomognit de la population alors quelle est fausse). Il sagit de la puissance du test. En pratique, cest surtout lerreur de premire espce qui est utilise. Le 5 de la norme ISA 530 donne des exemples de risque dchantillonnage en audit : conclure que les contrles sont plus ecaces quils ne le sont en ralit, ou quil ny a pas danomalies significatives alors quil en existe en ralit, conclure que les contrles sont moins ecaces quils ne le sont en ralit, ou quil existe une anomalie significative alors quil nen existe pas en ralit. Les erreurs acceptables reprsentent le nombre maximum d'erreurs que l'auditeur est prt accepter sans pour autant que la validit de l'hypothse ne soit remise en cause. L'auditeur nest pas toujours matre de la xation de ce nombre maximum, car elle peut tre dtermine par la nature de l'activit, les avis du management ou les meilleures pratiques. Dans certains cas, une seule erreur ne sera pas acceptable. Commentaire IFACI Lauditeur interne devra sassurer quun cart, mme minime, ne gnrera pas de graves dsordres.

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Les erreurs escomptes sont celles que l'auditeur sattend trouver dans la population sur la base de prcdents rsultats d'audit, de modications des processus et de preuves/conclusions provenant d'autres sources. Commentaire IFACI Pour les tests de confirmation, lerreur acceptable est fonction du seuil de signification fix par lauditeur. Pour les tests de conformit, cest le taux maximum dcart que lauditeur peut tolrer par rapport une procdure de contrle prescrite. Les erreurs escomptes peuvent se fonder sur les rsultats des travaux de la seconde ligne de dfense, de la mise en uvre de procdures et des rsultats de revues analytiques. 12. Le niveau de risque d'chantillonnage que l'auditeur est prt accepter, l'erreur acceptable et l'erreur escompte sont autant de facteurs qui inuent sur la taille de l'chantillon. Le risque d'chantillonnage devrait tre cohrent avec les lments pris en compte pour dnir le risque daudit. Ce risque d'audit comprend le risque inhrent, le risque associ aux contrles et le risque de non-dtection. 13. Des procdures d'chantillonnage ecaces augmentent la couverture, la prcision et l'ecience des missions. Elles permettent l'auditeur de donner une assurance sur les processus oprationnels qui aectent la ralisation des buts et objectifs de l'organisation. Lorsqu'il recherche la technique d'chantillonnage approprie, il est important que l'auditeur comprenne les directives et les normes communment admises en matire d'chantillonnage, au mme titre que les processus oprationnels et les donnes sur lesquelles il travaille. 14. L'audit en continu permet l'auditeur interne de tester l'ensemble de la population en temps voulu, tandis que l'chantillonnage d'audit facilite lanalyse de moins de 100 % de la population. 15. L'auditeur interne devrait analyser les erreurs potentielles dtectes dans l'chantillon an de vrier qu'il s'agit rellement d'erreurs et, le cas chant, en dterminer la nature et la cause. En fonction des erreurs avres, il sera ncessaire de dterminer si des tests supplmentaires devraient tre envisags. Commentaire IFACI En pratique, cette dcision dpendra des objectifs daudit.

16. L'auditeur interne dispose de direntes mthodes statistiques (le paragraphe 6 ci-dessus prsente des exemples de procdures) pour obtenir des preuves d'audit susantes. S'il ne peut appliquer les procdures d'audit prvues ou les procdures alternatives un lment donn, l'auditeur interne devrait identier cet cart par rapport au programme de contrle.
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17. L'auditeur interne devrait extrapoler les rsultats de lchantillon la population, en utilisant une mthode dextrapolation cohrente avec celle utilise pour slectionner l'chantillon. Lextrapolation des rsultats de lchantillon peut ncessiter d'estimer les erreurs ou les carts probables dans la population, les erreurs qui pourraient ne pas avoir t dtectes du fait de l'imprcision de la technique utilise, ainsi que les aspects qualitatifs des erreurs dtectes. La question de savoir si l'chantillonnage a permis de conforter raisonnablement les conclusions relatives la population value devrait tre pose. Commentaire IFACI La rponse cette question dpendra notamment du seuil de confiance retenu.

18. L'auditeur devrait comparer l'erreur escompte dans la population l'erreur acceptable. En fonction du risque dchantillonnage, il pourra alors envisager de rviser la taille de lchantillon ou d'excuter des procdures d'audit alternatives. 19. Les papiers de travail devraient tre susamment dtaills an de dcrire clairement l'objectif de l'chantillonnage et le processus d'chantillonnage utiliss. Les papiers de travail devraient indiquer la source de la population, la mthode d'chantillonnage utilise, les paramtres d'chantillonnage (par exemple, la valeur de dpart utilise pour gnrer un tirage alatoire ou la mthode de dtermination de la valeur de dpart et l'intervalle d'chantillonnage), les lments slectionns, les dtails des tests d'audit raliss et les conclusions obtenues. 20. Lors de la communication, par lauditeur interne, des rsultats des tests et de la conclusion, des informations susantes devront tre transmises au lecteur pour lui permettre de comprendre le fondement de la conclusion.

Note : Cette MPA porte sur l'chantillonnage d'audit et n'est pas destine donner des informations sur l'analyse de donnes. Pour obtenir des informations sur l'analyse de donnes, veuillezvous rfrer au Guide Pratique dAudit des Technologies de lInformation (GTAG) 16, de l'IIA, Data Analysis Technologies.

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