LOS DERECHOS Y OBLIGACIONES DE LOS CONTRIBUYENTES ENTORNO AL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIN EN EL SISTEMA FEDERAL MEXICANO

INTRODUCCIN El objetivo principal de esta informacin es adentrar al alumno a conocer todo lo referente al pago de las contribuciones federales y todo lo que ello representa. Para el mejor entendimiento de los temas planteados se hace referencia a diferentes ordenamientos propios de la materia fiscal, como el Cdigo Fiscal de la Federacin, la Ley Federal de erechos de los Contribuyentes y el !eglamento del Cdigo Fiscal de la Federacin. Para facilitar el desarrollo de este estudio, lo hemos dividido para su an"lisis en tres cap#tulos$ El primero lleva por nombre el contribuyente en el procedimiento de recaudacin tributaria% El segundo es el procedimiento de responsabilidad del sujeto pasivo% y El tercero trata sobre el procedimiento administrativo de ejecucin. En el primer cap#tulo estudiaremos al contribuyente o sujeto pasivo, como tambi&n se le denomina% en &l se e'pone la definicin de contribuyente, sus avances en el transcurso de la historia, la clasificacin entre personas f#sicas y morales, los diferentes tipos de sujetos pasivos que el CFF contempla% as# como los derechos y obligaciones que la ley se(ala para este, en torno al cumplimiento de la obligacin del pago de contribuciones. En el cap#tulo dos nos enfocamos al procedimiento de responsabilidad, iniciamos con el fundamento legal% luego presentamos diferentes conceptos de determinacin, seg)n el punto de vista de algunos conocedores en derecho tributario, y finalmente una clasificacin de las diversas clases de determinacin que e'isten.

Finalmente observaremos el procedimiento administrativo de ejecucin, donde daremos las causas que motivan dicho procedimiento, en que consiste el embargo, los supuestos donde procede la intervencin, en que casos se llega al remate y cuales son las formas de dar por terminado el procedimiento.

CAPTULO I: EL CONTRIBUYENTE EN RECAUDACIN TRIBUTARIA EL PROCEDIMIENTO DE

Para sentar un antecedente, resulta oportuno partir de la percepcin que tiene el Cdigo Fiscal de la Federacin *CFF+ y la Ley Federal de erechos del Contribuyente *LF C+, ninguna de &stas normas se(alan una definicin propiamente establecida sobre lo que debemos entender por contribuyente. El CFF se limita en su art#culo ,- a instituir que .las personas f#sicas y las morales, est"n obligadas para contribuir con los gastos p)blicos conforme a las leyes fiscales respectivas/. En este sentido, se entiende por contribuyente a toda aquella persona f#sica o moral que est" obligada conforme a lo dispuesto en la Ley a contribuir con el gasto p)blico% empero no solo en las leyes fiscales se estipula esta disposicin, tambi&n en nuestra Constitucin, por ello anali0aremos el marco jur#dico constitucional de los derechos y obligaciones de que son sujetos los contribuyentes. Con la intencin de brindar otra idea y motivados por las similitudes entre nuestro sistema tributario y el espa(ol, nos parece oportuno referir la acepcin de contribuyente regulada en la Ley 1eneral 2ributaria de Espa(a *vigente a partir de 3445 +, en la cual el numeral 6, dice que .es contribuyente el sujeto pasivo que reali0a el hecho imponible/. En vista de lo anterior, se entiende que la Ley tiene a bien identificar que el contribuyente es el titular del hecho imponible y la capacidad contributiva, en virtud de que es el contribuyente quien lleva a cabo los

hechos generadores de derechos y obligaciones en el procedimiento de recaudacin tributaria. 1.1 El de d!"# $ %e&! '($)*!: +!,+e'&! - e*!l +)., /)$&.")+( 7niciaremos recordando que nuestra legislacin no contaba con un CFF que estableciera el concepto de contribuyente o sujeto pasivo% luego entonces en enero de ,869 se public la Ley de :usticia Fiscal y ;dministrativa y con ella se marc el inicio de las actividades del 2ribunal Fiscal de la Federacin *actualmente 2ribunal Federal de :usticia Fiscal y ;dministrativa+% un a(o despu&s se public el Cdigo Fiscal de la Federacin, el cual estableci en su numeral 34 que$.es sujeto o deudor de un cr&dito fiscal la persona f#sica o moral que, de acuerdo con las leyes, est" obligada de una manera directa al pago de una prestacin determinada al fisco federal/. Por su parte el CFF de ,8<9 estipulaba en su art#culo ,6 como sujeto pasivo a .la persona f#sica o moral, me'icana o e'tranjera, que de acuerdo con las leyes est" obligada al pago de una prestacin determinada al fisco federal/. En ,8=, el CFF hace mencin de la figura de contribuyente, sin definirlo, limit"ndose a decir que contribuyente es .el sujeto pasivo principal de la obligacin tributaria/. eudor o sujeto pasivo, es entonces el obligado tributario% del art#culo ,- del CFF se desprende que e'isten dos clases de sujetos pasivos$ las personas f#sicas y las personas morales, y ambas est"n obligadas a contribuir. Por su parte la autoridad fiscal federal a trav&s del >ervicio de ;dministracin 2ributaria *>;2+ hace la siguiente distincin $ ? Persona f#sica es un individuo con capacidad para contraer obligaciones y ejercer derechos. ? Persona moral es una agrupacin de personas que se unen con un fin determinado, por ejemplo, una sociedad mercantil, una asociacin civil. En relacin al deudor, es necesario se(alar que no todos los sujetos pasivos adquieren la responsabilidad de la misma manera, toda ve0 que se deben distinguir las diversas formas de adquirir la responsabilidad del pago del impuesto. ;l respecto el numeral < del

CFF indica que .las contribuciones se causan conforme se reali0an las situaciones jur#dicas o de hecho, previstas en las leyes fiscales vigentes durante el lapso en que ocurran/. E'iste el sujeto pasivo del impuesto y el sujeto pasivo pagador del impuesto, es decir, quien lleva a cabo actos o actividades por las que se genera un impuesto puede no pagarlo, pero quien consume el producto de esas actividades, es quien paga el impuesto, por ejemplo$ un fabricante de equipos de cmputo se hace acreedor por su actividad de un impuesto, pero es el adquiriente del equipo de cmputo quien en el precio que paga por &l, paga involuntariamente el 7@;. Atra situacin es cuando el sujeto pasivo da origen directamente al hecho generador del cr&dito fiscal o en asociacin con otras personas, o que haya sustituido al deudor original, voluntariamente o por mandato judicial. En este sentido, diversos autores a lo largo del tiempo se han dado a la tarea de reali0ar la clasificacin de los sujetos pasivos y su responsabilidad tributaria, por tanto nos permitimos referir a e la 1ar0a para dar groso modo una rese(a de los diferentes tipos de sujetos pasivos que la doctrina reconoce$ ? >ujeto pasivo principal$ conocido tambi&n bajo la denominacin de causante o contribuyente, es aquel que hace uso del servicio, quien se beneficia de la obra en el caso de las contribuciones de mejora o quien provoca el gasto. ? >ujeto pasivo por adeudo ajeno$ son aquellas personas a quienes se les atribuye la obligacin de reali0ar la prestacin fiscal sin que realicen el hecho imponible. ? >ujeto pasivo responsable por sustitucin$ es cuando el legislador atribuye a otra persona distinta al deudor principal, en sustitucin de &l, la obligacin de pagar el impuesto, con recursos que pertenecen al deudor principal. ? >ujeto pasivo responsable por solidaridad$ consiste en atribuir a una persona distinta del sujeto pasivo principal la obligacin de pagar la obligacin fiscal cuando &ste no lo haya hecho, por ra0n de que el responsable es el representante legal o voluntario del sujeto pasivo o porque por ra0n de un cargo p)blico o de las relaciones con el hecho

imponible no e'ige al sujeto pasivo la comprobacin del pago de la prestacin fiscal. ? >ujeto pasivo responsable objetivamente$ se da cuando una persona, que no es el sujeto pasivo principal de una relacin tributaria, verdadero deudor del tributo, es decir, que esa persona tiene una verdadera obligacin de pagar el tributo y no una mera carga para evitar que el acreedor fiscal lo despoje de los bienes cuya propiedad o posesin constituyen el elemento objetivo que atribuye la responsabilidad. ? >ucesin en la deuda tributaria$ los herederos y los donatarios *en la donacin universal+ suceden al autor de la herencia y al donante, y por esa ra0n, son sujetos pasivos por adeudo propio de la deuda tributaria de sus causantes. La deuda tributaria del de cujus o del donante no se e'tingue por la muerte o por la donacin, sino que la reciben los herederos y los donatarios. Entre ellos la responsabilidad fiscal se divide en proporcin a sus cuotas hereditarias o a las porciones que les hayan correspondido en la donacin. 1.0 M("+! % "1d)+! +!,$&)& +)!,(l de l!$ de"e+/!$ - !2l)3(+)!,e$ del +!,&")2 -e,&e En primer lugar, citaremos la Constitucin Pol#tica de los Estados Bnidos Ce'icanos, que instaura en el art#culo ,- que$ .En los Estados Bnidos Ce'icanos todo individuo go0ar" de las garant#as que otorga esta Constitucin, las cuales no podr"n restringirse ni suspenderse, sino en los casos y con las condiciones que ella misma establece/. @iene a colacin este precepto constitucional por la pol&mica que ocasiona en materia fiscal, en virtud de que los sujetos pasivos pueden tener el r&gimen de personas f#sicas o morales. Por tanto el primer p"rrafo del art#culo ,- de la CPEBC ha sido motivo de discusin entre algunos autores al considerar, que las personas morales no go0an de la proteccin constitucional de sus garant#as por ser entes legales y no seres humanos, atendiendo al uso de la palabra individuo en lugar de persona en el citado precepto constitucional. e lo e'puesto se deduce que e'iste un serio problema de redaccin en la ley% pese a ello, interpretarlo y ejecutarlo no ha sido tan problem"tico en materia fiscal% porque para fortuna de los

contribuyentes, nuestro CFF ha determinado los casos en que se trata de persona f#sica o persona moral, as# como sus derechos y obligaciones, como se puede observar con antelacin. ;ntes de continuar el marco jur#dico nos parece apropiado dejar en claro que el CFF para efectos fiscales entiende por C&'ico, pa#s y territorio, lo que conforme a la CPEBC integra el territorio nacional y la 0ona econmica e'clusiva situada fuera del mar territorial. Por su parte el art#culo 6, de la Carta Federal regula en la fraccin 7@ sobre las contribuciones que son obligaciones de los me'icanos$ Contribuir para los gastos p)blicos, as# de la Federacin, como del istrito Federal o del Estado y Cunicipio en que residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes. ;s# tambi&n, es oportuno indicar que son residentes del territorio nacional las personas f#sicas y a las morales, las primeras son aquellas que establecen su casa habitacin en C&'ico y% las morales las que fijan en C&'ico la administracin principal del negocio o su sede de direccin efectiva. Es importante se(alar que aunque nuestra CPEBC y el CFF no hacen mencin de los derechos y obligaciones de los e'tranjeros, estos tambi&n son sujetos de la obligacin tributaria, pues se puede dar el caso de que un e'tranjero adquiera bienes o sea parte de una sociedad, es decir, una persona moral, entonces, en el entendido de que si a los e'tranjeros se les atribuyen derechos, por ende, estos tambi&n adquieren obligaciones, y una de las principales es el pago de los impuestos, verbigracia$ el 7>!, el 7@; y el 7E2B% se regulan bajo las mismas condiciones, es decir son tratados como nacionales desde un aspecto fiscal. 1.4 De"e+/!$ de l!$ +!,&")2 -e,&e$ ;l hablar de sujeto pasivo, nos referimos, a la persona f#sica o moral, nacional o e'tranjera, que lleva a cabo el hecho generador de la obligacin tributaria. >in embargo, no es solo un hecho que genera obligaciones, tambi&n al ser contribuyente se cuentan con derechos y dentro de esta seccin veremos en que consisten.

En lo que concierne a los derechos del contribuyente en C&'ico, la legislacin no contaba con un cdigo, ley o reglamento que enumerara cuales son las prerrogativas que el sujeto pasivo tiene antes del a(o 344D. El Cdigo Fiscal de la Federacin de ,8=, consider en el 2#tulo 77$ e los derechos y obligaciones de los contribuyentes un cap#tulo )nico destinado a los derechos y obligaciones de los contribuyentes frente a la ;dministracin 2ributaria% sin embargo, este t#tulo no contiene los derechos y obligaciones del sujeto pasivo, )nicamente es una serie de procedimientos para su registro ante hacienda, los requisitos de las promociones, la representacin de personas f#sicas y morales ante las autoridades fiscales, dejando un vac#o en cuanto al propsito del cap#tulo. Como puede advertirse la falta de un compendio de derechos para el sujeto pasivo *sea cual sea su clasificacin+, motiv a las Legislaturas para la promulgacin de la Ley Federal de los erechos del Contribuyente , que tiene como finalidad regular los derechos y garant#as b"sicos de los contribuyentes en sus relaciones con las autoridades fiscales *art#culo , de la LF C+% adem"s estipula que en las situaciones no previstas en la ley, se deben aplicar las leyes fiscales respectivas y el Cdigo Fiscal de la Federacin, entendiendo con esto, que la LF C no sustituye por ning)n motivo el t#tulo 77 del CFF. ; continuacin detallamos algunos de los derechos generales dedicados a los contribuyentes en el 3 numeral de la LF C$ ? erecho a ser informado y asistido por las autoridades fiscales en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, as# como del contenido y alcance de las mismas. Es deber de las autoridades fiscales informar y orientar al contribuyente sobre sus obligaciones tributarias. ? erecho a obtener, en su beneficio, las devoluciones de impuestos que procedan en t&rminos del Cdigo Fiscal de la Federacin y de las leyes fiscales aplicables. El CFF se(ala en el art#culo 33 el pago de lo indebido, es decir, que las autoridades fiscales est"n obligadas a devolver las cantidades pagadas indebidamente por el contribuyente en los t&rminos que se marcan en la propia Ley. ? erecho a conocer el estado de tramitacin de los procedimientos en los que sea parte. Eaturalmente el sujeto pasivo tiene derecho a conocer las etapas del proceso, de lo contrario lo dejar#amos en

estado de indefensin% la autoridad fiscal no le debe negar dicha informacin. ? erecho a conocer la identidad de las autoridades fiscales bajo cuya responsabilidad se tramiten los procedimientos en los que tengan condicin de interesados. Cada una de las autoridades, deben presentar identificacin con fotograf#a para cualquier diligencia, en caso de no ser as#, el contribuyente respaldando su derecho en esta disposicin, puede solicitar la autoridad se acredite. ? erecho a obtener certificacin y copia de las declaraciones presentadas por el contribuyente, previo el pago de los derechos que en su caso, estable0ca la Ley. Cientras el sujeto pasivo cubra las cuotas establecidas, puede solicitar certificacin y copia de sus declaraciones, sin ning)n inconveniente. ? erecho a no aportar los documentos que ya se encuentran en poder de la autoridad fiscal actuante. Como es responsabilidad de la autoridad vigilar y salvaguardar los documentos que los contribuyentes ponen a su disposicin, el contribuyente )nicamente est" obligado a proporcionar documentos que no hubiere presentado en su momento, y no a presentar documentos que ya fueron puestos a disposicin de la autoridad fiscal. ? erecho al car"cter reservado de los datos, informes o antecedentes que de los contribuyentes y terceros con ellos relacionados, cono0can los servidores p)blicos de la administracin tributaria, los cuales slo podr"n ser utili0ados de conformidad con lo dispuesto por el art#culo <8 del Cdigo Fiscal de la Federacin$ la informacin contenida en los documentos presentados por los contribuyentes ya sean f#sicos o por medios electrnicos son confidenciales, con la e'cepcin del citado numeral <8 del CFF. ? erecho a ser tratado con el debido respeto y consideracin por los servidores p)blicos de la administracin tributaria. Este derecho se encuentra tutelado por la Ley Arg"nica de la Procuradur#a de la efensa del Contribuyente *LAP C+ , que en el art#culo D, fraccin 7@ instituye como una de las atribuciones de la Procuradur#a .7mpulsar con las autoridades fiscales de la Federacin, una actuacin de respeto y equidad para con los contribuyentes, as# como la disposicin de informacin actuali0ada que oriente y au'ilie a los contribuyentes

acerca de sus obligaciones, derechos y medios de defensa de que disponen/. ? erecho a que las actuaciones de las autoridades fiscales que requieran su intervencin se lleven a cabo en la forma que les resulte menos onerosa$ las actuaciones por parte de las autoridades fiscales deben ser de la forma menos molesta para el contribuyente. ? erecho a formular alegatos, presentar y ofrecer como pruebas documentos conforme a las disposiciones fiscales aplicables, incluso el e'pediente administrativo del cual emane el acto impugnado, que ser"n tenidos en cuenta por los rganos competentes al redactar la correspondiente resolucin administrativa. El contribuyente tiene el derecho de defenderse, y para tales efectos presentar pruebas e impugnar si lo considera conveniente a sus intereses. ? erecho a ser o#do en el tr"mite administrativo con car"cter previo a la emisin de la resolucin determinante del cr&dito fiscal, en los t&rminos de las leyes respectivas. Esta prerrogativa tambi&n se dirige al derecho de defenderse que tiene el sujeto pasivo, antes de las resoluciones. ? erecho a ser informado, al inicio de las facultades de comprobacin de las autoridades fiscales, sobre sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones y a que &stas se desarrollen en los pla0os previstos en las leyes fiscales. Este derecho, establece los supuestos en que se informa al contribuyente, los pla0os, y especifica que si la autoridad fiscal omite la entrega de la carta de derechos del contribuyente se le hace responsable por la omisin, sin que esto tenga efecto en la ejecucin de las actuaciones. e lo anterior puede inferirse que el art#culo 3 de la LF C cumple en buena medida con las e'pectativas, al se(alar cuales son las prerrogativas que en materia fiscal tiene el sujeto pasivo. entro de las prerrogativas consagradas en la LF C toca el turno de enfati0ar el derecho a la informacin, difusin y asistencia al contribuyente, para que &stos cono0can las principales obligaciones que tiene la autoridad fiscal, y atendiendo a estas disposiciones e'ijan a la autoridad fiscal se le d& cumplimiento.

e acuerdo a lo estipulado en el art#culo D de la LF C las autoridades fiscales deben prestar a los contribuyentes la necesaria asistencia e informacin acerca de sus derechos y obligaciones en materia fiscal% sin perjuicio de lo que dispone el art#culo 66 del CFF, las autoridades fiscales deben publicar los te'tos actuali0ados de las normas tributarias en sus p"ginas de 7nternet, y contestar en forma oportuna las consultas tributarias. >in embargo, mantener la informacin actuali0ada en 7nternet, y dar respuesta adecuada a las dudas virtualmente, mejora solo una parte del problema, pues en la actualidad el acceso a una computadora con 7nternet no es un recurso al alcance de todos los contribuyentes. Llevar a cabo campa(as de difusin a trav&s de medios masivos de comunicacin, para fomentar y generar en la poblacin me'icana la cultura contributiva y divulgar los derechos del contribuyente es otra de las obligaciones de las autoridades fiscales , pese a lo anterior, no se invierte lo suficiente en fomentar la cultura contributiva, qui0" por falta de recursos financieros para tales efectos, y no se hacen de m"s recursos por la falta de campa(as que apoyen la recaudacin, cayendo en un circulo vicioso. Las autoridades fiscales tienen la obligacin de publicar peridicamente instructivos de tiraje masivo y comprensin accesible, que den a conocer a los contribuyentes, de manera clara y e'plicativa, las diversas formas de pago de las contribuciones, conforme al numeral 9 de la LF C. Fajo el supuesto de que las autoridades fiscales est"n acatando la disposicin, una mala distribucin de estos instructivos debe ser lo que evita que lleguen a manos del contribuyente y cubran su funcin. El art#culo = de la LF C estipula que es deber de las autoridades fiscales mantener oficinas en diversos lugares del territorio nacional para orientar y au'iliar a los contribuyentes en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales% y a)n cuando cumplan con este deber resulta imposible que lleguen a los sitios m"s lejanos, y aunque el 7nternet es una opcin, no es un recurso a alcance de todos los contribuyentes, como se e'plicaba l#nea atr"s. >in perjuicio de lo establecido en el CFF, los contribuyentes pueden formular a las autoridades fiscales consultas sobre el tratamiento fiscal

aplicable a situaciones reales y concretas. Las autoridades fiscales deben contestar por escrito las consultas formuladas en un pla0o m"'imo de tres meses% esta contestacin es de car"cter vinculatorio para las autoridades fiscales en la forma y t&rminos previstos en el CFF *numeral 8 de la LF C+. ;l respecto cabe destacar que al inicio de la investigacin se enviaron tres correos solicitando informacin a la >GCP mediante el portal de 7nternet HHH.shcp.gob.m' y hasta enero de 34,, no se ha tenido respuesta alguna por las autoridades fiscales, lo que demuestra que en ocasiones el uso de las tecnolog#as no es el medio m"s ptimo para dirimir las dudas y consultas de los contribuyentes% y que no se da la respuesta en los tres meses que la Ley se(ala para ello. En el art#culo ,4 de la LF C se establece que el >ervicio de ;dministracin 2ributaria debe informar al 7nstituto Eacional de Estad#stica, 1eograf#a e 7nform"tica los datos estad#sticos agregados sobre el ingreso, impuestos, deducciones y otros datos relevantes de los contribuyentes, siempre y cuando se respete la confidencialidad de los datos individuales. Por su parte el art#culo ,, de la Ley en comento instituye que con la intencin de estimular la obligacin legal de los contribuyentes de entregar comprobantes fiscales por las operaciones que realicen, las autoridades fiscales deben organi0ar loter#as fiscales en las que, con diversos premios, participen las personas que hayan obtenido los comprobantes fiscales respectivos. Las loter#as fiscales se pueden organi0ar tomando en cuenta los medios de pago, diversos al efectivo, que reciban los contribuyentes. Es dif#cil mantener una vigilancia respecto al cumplimiento de las disposiciones fiscales, toda ve0 que se requieren recursos econmicos para la contratacin de personal capacitado y sobre todo la participacin de los contribuyentes. Es necesario para nuestra Eacin fomentar entre los ciudadanos una cultura de la contribucin y la denuncia% la primera porque es nuestra obligacin y se requiere del pago de las contribuciones para el debido desarrollo de nuestro pa#s y la segunda porque no e'poner a los malos funcionarios es un conflicto que se e'tiende, y con el cual se perjudica en sobremanera a la sociedad. ; propsito, para la denuncia e'iste la Procuradur#a de la

efensa del Contribuyente, que es una autoridad protectora y defensora tanto de los derechos como de los intereses del contribuyente, es un organismo autnomo y la prestacin de sus servicios es gratuita para el contribuyente.