Standardul Internaional de Contabilitate IAS 37

Provizioane, datorii si active contingente

Acest Standard Internaional de Contabilitate a fost aprobat de Consiliul IASC n iulie 1998 i a intrat n vigoare pentru situaiile financiare aferente perioadelor cu ncepere de la 1 iulie 1999.

IAS 37 1998! Introducere 1. IAS 37 stabilete "odul de reflectare contabil# a tuturor categoriilor de provi$ioane% datorii i active contingente% cu e&cepia' a! celor generate de instru"ente financiare ce sunt recunoscute la valoarea (ust#) b! celor re$ultate din contracte e&ecutorii% cu e&cepia contractelor oneroase. Contractele e&ecutorii sunt acelea n care nici o parte nu i*a ndeplinit ndatoririle sau a"bele p#ri i*au onorat parial i n "od egal ndatoririle) c! celor re$ultate din activitatea ntreprinderilor de asigur#ri n relaia cu clienii asigurai) sau d! celor care constituie obiectul altui Standard Internaional de Contabilitate. Provizioane +. Standardul definete provi$ioanele ca fiind datorii incerte din punct de vedere al perioadei de e&igibilitate sau al valorii. ,n provi$ion va fi reflectat n contabilitate nu"ai n "o"entul n care' a! o ntreprindere are o obligaie curent# legal# sau i"plicit# generat# de un eveni"ent anterior) b! este probabil e&ist# "ai "ulte anse de a se reali$a dec-t de a nu se reali$a! ca o ieire de resurse care s# afecte$e beneficiile econo"ice s# fie necesar# pentru a onora obligaia respectiv#) i c! poate fi reali$at# o esti"are relevant# a valorii obligaiei. Standardul preci$ea$# c# nu"ai n ca$uri foarte rare nu este posibil# o esti"are relevant# a acesteia. 3. Standardul definete obligaia i"plicit# ca fiind acea obligaie re$ultat# Standardul din activitatea unei ntreprinderi n ca$ul n care' a! prin stabilirea unei practici anterioare% printr*o politic# raportat# a fir"ei sau printr*o declaraie suficient de specific#% ntreprinderea a indicat partenerilor c# i asu"# anu"ite responsabilit#i) i b! ca re$ultat% ntreprinderea a indus partenerilor ideea c# i va onora acele responsabilit#i.

.. /n ca$uri rare% de e&e"plu n situaia unui proces% s*ar putea s# nu reias# clar dac# e&ist# o anu"it# obligaie curent#% n aceste situaii% un eveni"ent trecut poate genera o obligaie pre$ent# dac#% lu-nd n considerare toate dove$ile disponibile% este probabil s# e&iste o obligaie curent# la data bilanului. 0 ntreprindere recunoate un provi$ion pentru o obligaie pre$ent# dac# sunt ndeplinite i alte criterii de recunoatere% specificate "ai sus. 1ac# e&ist# o obligaie pre$ent#% ntreprinderea va raporta o datorie contingent#% cu e&cepia situaiei n care este eli"inat# posibilitatea unei ieiri de resurse% generatoare de beneficii econo"ice. 2. Su"a nregistrat# ca provi$ion trebuie s# constituie cea "ai bun# esti"are a pl#ilor necesare pentru stingerea obligaiei curente la data bilanului% cu alte cuvinte% su"a pe care o ntreprindere ar pl#ti*o n "od nor"al la data bilanului pentru a stinge obligaia sau pentru a o transfera unui ter% la acel "o"ent. 3. Standardul solicit# ntreprinderii ca n procesul de evaluare a provi$ionului' a! s# ia n considerare riscurile i incertitudinile. 4otui% incertitudinile nu (ustific# crearea unor provi$ioane e&cesive sau supraevaluarea deliberat# a obligaiilor) b! s# actuali$e$e provi$ioanele n situaiile n care efectul valorii*ti"p a banilor este se"nificativ% folosind o rat# sau rate! de actuali$are% nainte de i"po$itare% care s# reflecte evalu#rile curente pe pia# ale valorii* ti"p a banilor i acele riscuri specifice obligaiei care nu au fost reflectate n esti"area cea "ai bun# a c5eltuielilor. /n ca$ul n care se utili$ea$# actuali$area% creterea provi$ionului datorat# trecerii ti"pului este nregistrat# contabil ca o c5eltuial# cu dob-nda) c! s# ia n considerare eveni"ente viitoare% cu" ar fi "odific#ri ale legislaiei sau de ordin te5nologic% n ca$ul n care e&ist# suficiente dove$i obiective c# acestea vor ap#rea) i d! s# nu ia n considerare c-tiguri din cedarea previ$ional# a unor active% c5iar dac# aceste ced#ri previ$ionate sunt str-ns corelate cu eveni"entul generator al provi$ionului. 7. 0 ntreprindere poate atepta ra"bursarea 6 parial# sau integral# 6 a c5eltuielilor aferente recunoaterii unui provi$ion de e&e"plu% prin contracte de asigurare% clau$e de inde"ni$are sau garania acordat# de furni$ori!. 0 ntreprindere trebuie' a! s# recunoasc# o ra"bursare% atunci i nu"ai atunci c-nd este sigur c# aceasta se va efectua% n condiiile n care ntreprinderea i onorea$# obligaia. Su"a nregistrat# ca ra"bursare nu trebuie s# dep#easc# valoarea provi$ionului) i b! s# nregistre$e su"a ra"bursat# ca pe un activ separat% n contul de profit i pierdere% c5eltuiala aferent# unui provi$ion poate fi pre$entat# dup# ce a fost sc#$ut# valoarea recunoscut# a ra"burs#rii. 8. 7rovi$ioanele trebuie reanali$ate la data fiec#rui bilan i trebuie a(ustate% fel nc-t s# reflecte cea "ai bun# esti"are curent#. /n ca$ul n care nu "ai este probabil ca ieiri de resurse 6 care s# afecte$e beneficiile econo"ice 6 s# fie necesare pentru stingerea obligaiei% provi$ionul trebuie anulat.

9. 7rovi$ioanele vor fi utili$ate nu"ai pentru scopurile pentru care an fost iniial constituite. Aplicaii specifice ale provizioanelor 18. Standardul e&plic# "odul n care se vor aplica cerinele generale de recunoatere i evaluare n trei ca$uri specifice' pierderi viitoare din e&ploatare% contracte oneroase i restructur#ri. 11. 9u trebuie recunoscute provi$ioane pentru pierderi viitoare din activitatea de e&ploatare. 7revi$ionarea unor astfel de pierderi indic# faptul c# anu"ite active de e&ploatare pot fi depreciate. /n acest ca$% ntreprinderea verific# dac# respectivele active se ncadrea$# n condiiile pentru depreciere% n confor"itate cu I AS 33% 1eprecierea activelor. 1+. 1ac# o ntreprindere are un contract oneros% obligaia curent# re$ultat# din contract trebuie recunoscut# i evaluat# ca i provi$ion. Contractul oneros este acela n care costurile inevitabile i"plicate de ndeplinirea obligaiilor contractuale dep#esc beneficiile econo"ice esti"ate a se obine din respectivul contract 13. 7re$entul Standard definete restructurarea ca fiind acel progra" planificat i "onitori$at de "anage"entul ntreprinderii i care "odific# efectiv' a! scopul activit#ii desf#urate de ntreprindere) sau b! "odalitatea n care este diri(at# activitatea. 1.. ,n provi$ion aferent costurilor de restructurare este nregistrat nu"ai dac# sunt ndeplinite criteriile generale de nregistrare pentru provi$ioane. /n acest conte&t% apare o obligaie de restructurare nu"ai n ca$ul n care ntreprinderea' a! dispune de un plan oficial% detaliat% pentru restructurare% care s# stipule$e cel puin' i! activitatea sau partea de activitate la care se refer#) ii! principalele do"enii :locaii afectate de planul de restructurare) iii! nu"#rul apro&i"ativ de anga(ai care vor pri"i co"pensaii pentru ncetarea activit#ii% atribuiile i posturile acestora) iv! c5eltuielile i"plicate) i v! data la care se va i"ple"enta planul de restructurare. b! a generat atept#ri referitoare la faptul c# va proceda la restructurarea celor care vor avea de suportat efectele restructur#rii% prin de"ararea i"ple"ent#rii planului de restructurare sau prin co"unicarea principalelor caracteristici ale acestuia. 12. 1eci$ia de restructurare luat# de organele de conducere ale ntreprinderii nu i"plic# o obligaie la data bilanului% dec-t dac# ntreprinderea% nainte de data bilanului' a! a de"arat i"ple"entarea planului de restructurare) sau b! a co"unicat planul de restructurare celor care ur"ea$# a fi afectai% ntr*un "od suficient de specific pentru a genera convingerea acestora c# fir"a va proceda la restructurare. 13. /n ca$ul n care restructurarea i"plic# v-n$area unei unit#i de producie% nu apare nici o obligaie aferent# v-n$#rii p-n# n "o"entul n care ntreprinderea nu s*a anga(at la v-n$are% de e&e"plu% c-nd e&ist# o cerere legat# de un acord de v-n$are.

17. 7rovi$ionul aferent restructur#rii trebuie s# includ# nu"ai c5eltuielile directe re$ultate din restructurare% care trebuie s# ndeplineasc# si"ultan ur"#toarele condiii' a! deter"inate n e&clusivitate de restructurare) i b! nelegate de activit#ile obinuite ale ntreprinderii. Astfel% provi$ioanele pentru restructurare nu includ costuri% precu"' recalificarea sau redistribuirea personalului per"anent% "ar;etingul sau investiii n noi siste"e i reele de distribuie. Datorii contingente 18. 7re$entul Standard nlocuiete partea din IAS 18% Contingene i eveni"ente ap#rute dup# data bilanului% ce tratea$# contingenele. Standardul definete o datorie contingen# ca fiind' a! o obligaie potenial#% ap#rut# ca ur"are a unor eveni"ente trecute i a c#rei e&isten# va fi confir"at# nu"ai de apariia sau neapariia unuia sau "ai "ultor eveni"ente viitoare nesigure% care nu pot fi n totalitate sub controlul ntreprinderii) sau b! o obligaie curent#% ap#rut# ca ur"are a unor eveni"ente trecute% dar care nu este recunoscut# deoarece' i! nu este sigur c# vor fi necesare ieiri de resurse care s# afecte$e beneficiul econo"ic! pentru stingerea acestei obligaii) sau ii! valoarea obligaiei nu poate fi evaluat# suficient de relevant. 19. 0 ntreprindere nu trebuie s# recunoasc# o datorie contingen#. 4otui% ntreprinderea poate pre$enta infor"aii referitoare la o datorie contingent#% cu e&cepia ca$ului n care posibilitatea unei ieiri de resurse care s# ncorpore$e beneficiile econo"ice este nl#turat#. Active contingente +8. Standardul definete activul contingent ca fiind acel activ potenial care apare ca ur"are a unor eveni"ente anterioare i a c#rui e&isten# va fi confir"at# nu"ai prin apariia sau neapariia unuia sau "ai "ultor eveni"ente viitoare nesigure% care nu pot fi n totalitate sub controlul ntreprinderii. ,n e&e"plu n acest sens l constituie o crean# ce constituie obiectul unui proces n care este i"plicat# ntreprinderea i al c#rui re$ultat este incert. +1. 0 ntreprindere nu trebuie s# nregistre$e un activ contingent. ,n activ contingent trebuie pre$entat n ca$ul n care este probabil# apariia unei intr#ri de resurse care s# afecte$e po$itiv beneficiile econo"ice . ++. /n ca$ul n care reali$area unui venit este sigur#% activul aferent nu este un activ contingent i este adecvat# recunoaterea lui. Data intrrii n vigoare +3. Standardul intr# n vigoare pentru situaiile financiare aferente perioadelor ncep-nd de la 1 iulie 1999. Se ncura(ea$# aplicarea Standardului anterior acestei date.

IAS 37 1998!

Cuprins

Standardul Internaional de Contabilitate IAS 37

7rovi$ioane% datorii i active contingente
OBIECTIV 7aragrafele A IE DE AP!ICABI!ITATE """""""""""""""""""""""""""#$ % & DE'I(I)II""###"""""""""""""""""""""""""""""## $*%$+ 7rovi$ioane i alte datorii 11 <elaia ntre provi$ioane i datorii contingente 1+*13 EC,(OA-TE E""### """""""""""""""""""""""""""# $.%+/ 7rovi$ioane 1.*+3 0bligaia curent# 12*13 =veni"ente anterioare 17*++ Ieiri de resurse probabile concreti$ate n beneficiile econo"ice +3*+. =sti"area corect# a obligaiilor +2*+3 1atorii contingente +7*38

Active contingente 31*32 EVA!,A E""###""""""""""""""""""""""""""""" +0%/1 Cea "ai bun# esti"are 33*.1 <isc i incertitudine .+*.. >aloare actuali$at# .2*.7 =veni"ente viitoare .8*28 Cedarea preconi$at# a activelor 21*2+ A2B, 34 I""""""""""""""""""""""""""""""### /+%/5 2ODI'IC4 I A!E """""""""""""""""### /&%0* P OVI6IOA(E!O """""## P OVI6IOA(E!O ""## EC,(OA-TE E -I

,TI!I6A EA """"""""""""""""""""""# 0$%01 AP!ICA EA E7,!I!O DE EVA!,A E"""""""""""""""" 0+%05 7ierderi viitoare din e&ploatare 33*32 Contracte oneroase 33*39 <estructurare 78*83

P E6E(TA EA """"""""""""""""""""""""##5.%&1

I('O 2A)II!O

P EVEDE I T A(6ITO II"""""""""""""""""""""""""""&+%&. DATA I(T 4 II 8( """""""""""""""""""""""""###&/%&0 A(E9E A. 4abele 6 7rovi$ioane% datorii contingente% active contingente i ra"burs#ri ?. Arbore deci$ional C. =&e"ple' <ecunoatere 1) =&e"ple' 7re$entarea infor"aiilor IAS 37 1998! Standard Internaional de Contabilitate IAS 37 VI7OA E

7rovi$ioane% datorii i active contingente Standardele tip#rite cu litere de tip italic aldin trebuie citite n conte&tul "aterialului de fond i al reco"and#rilor de i"ple"entare din acest Standard% precu" i n conte&tul 7refeei la Standardele Internaionale de Contabilitate. Standardele Internaionale de Contabilitate nu au fost elaborate cu intenia de a fi aplicate ele"entelor nese"nificative a se vedea paragraful 1+ din 7refa#!. O:iectiv 0biectivul acestui Standard este de a se asigura c# ba$a de evaluare si criteriile de recunoatere adecvate sunt aplicate provi$ioanelor% datoriilor i activelor contingente i c# sunt pre$entate suficiente infor"aii n cadrul notelor la situaiile financiare pentru a da posibilitatea celor care le folosesc s# neleag# natura% oportunitatea i valoarea lor. Arie de aplica:ilitate 1. Prezentul Standard trebuie aplicat de ctre toate ntreprinderile in procesul de contabilizare a provizioanelor, datoriilor i activelor contingente, cu excepia: (a) celor generate de instru ente !inanciare care sunt re!lectate la valoarea "ust# (b) celor rezultate din contracte executorii, cu excepia contractelor oneroase# (c) celor rezultate din activitatea ntreprinderilor de asigurri n relaia cu clienii asigurai# sau (d) celor care constituie obiectul altui Standard $nternaional de %ontabilitate. +. 7re$entul Standard se aplic# instru"entelor financiare inclusiv garaniilor! care nu sunt nregistrate la valoarea (ust#. 3. Contractele e&ecutorii sunt acelea n cadrul c#rora nici una dintre p#ri nu i*a ndeplinit obligaiile asu"ate sau n care a"bele p#ri au ndeplinit doar parial i ec5ivalent obligaiile. 7re$entul Standard nu se aplic# n ca$ul contractelor e&ecutorii dec-t dac# sunt oneroase. .. 7re$entul Standard se aplic# n ca$ul provi$ioanelor% datoriilor i activelor contingente ale ntreprinderilor de asigur#ri% cu e&cepia celor re$ultate din contractele cu dein#torii de polie de asigurare. 2. /n situaia n care un tip special de provi$ion% activ sau datorie contingent# cade sub incidena altui Standard Internaional de Contabilitate% se vor aplica prevederile acestuia din ur"# i nu ale IAS 37. 1e e&e"plu% anu"ite tipuri de provi$ioane se reg#sesc n Standardele referitoare la' a! contracte de construcii a se vedea IAS 11% Contracte de construcii!) b! i"po$ite pe profit a se vedea IAS 1+% I"po$itul pe profit!) c! IAS 1.7 nu conine cerine specifice pentru leasingurile operaionale care devin oneroase% n astfel de ca$uri se va proceda la aplicarea pre$entului Standard) i d! beneficiile anga(ailor a se vedea IAS 19% ?eneficiile anga(ailor!. 3. ,nele su"e considerate ca provi$ioane pot fi legate de recunoaterea veniturilor% de e&e"plu% n ca$ul n care o ntreprindere ofer# garanii contra unor ta&e. 7re$entul Standard

nu se refer# la recunoaterea veniturilor. IAS 18% >enituri din activit#i curente% identific# circu"stanele n care venitul este recunoscut i furni$ea$# reco"and#ri practice n ceea ce privete aplicarea criteriilor de recunoatere. 7re$entul Standard nu "odific# cerinele IAS 18. 7. 7re$entul Standard definete provi$ioanele ca fiind obligaii cu e&igibilitate sau valoare incerte. /n unele #ri% ter"enul @provi$ionA este utili$at% de ase"enea% n conte&tul unor ele"ente precu" a"orti$area% deprecierea activelor i creditele neperfor"ante) acestea constituie a(ust#ri ale valorii contabile a activelor i nu constituie obiectul pre$entului Standard. 8. Alte Standarde Internaionale de Contabilitate specific# dac# c5eltuielile sunt considerate active sau costuri. Astfel de aspecte nu constituie obiectul pre$entului Standard. 7rin ur"are% pre$entul Standard nu li"itea$# i nici nu solicit# capitali$area costurilor recunoscute la constituirea unui provi$ion. 9. 7re$entul Standard se aplic# provi$ioanelor pentru restructurare inclusiv pentru activit#ile n curs de ntrerupere!% n situaia n care o aciune de restructurare se nscrie n definiia unei activit#i n curs de ntrerupere% IAS 32% Activit#i n curs de ntrerupere% poate solicita pre$ent#ri supli"entare. Definiii 1&. 'r torii ter eni sunt utilizai n acest Standard cu nelesul speci!icat: Provizion: o datorie cu exigibilitate sau valoare incert. (atorie: o obligaie curent a unei ntreprinderi, rezultat din eveni ente anterioare, a crei stingere se ateapt s deter ine o reducere a resurselor concretizate n bene!iciile econo ice ale ntreprinderii. )veni ent anga"at: eveni entul care genereaz o obligaie legal sau i plicit, ast!el nc*t ntreprinderea trebuie s onoreze obligaia respectiv. +bligaie legal: obligaia care rezult: (a) dintr,un contract (n od explicit sau i plicit)# (b) din legislaie# sau (c) alt e!ect al legii. +bligaie i plicit: obligaia care re it din aciunile unei ntreprinderi n cazul n care: (a) prin stabilirea unei practici anterioare, prin politica scris a !ir ei sau printr,o declaraie su!icient de speci!ic, ntreprinderea a indicat partenerilor si c i asu anu ite responsabiliti# i (b) ca rezultat, ntreprinderea a indus partenerilor ideea c i va onora acele responsabiliti. +bligaie contingent (a) o obligaie contingen, aprut ca ur are a unor eveni ente trecute i a crei existen va !i con!ir at nu ai de apariia sau neapariia unuia sau ai ultor eveni ente viitoare incerte, care nu pot !i n totalitate sub controlul ntreprinderii# sau (b) o obligaie curent, aprut ca ur are a unor eveni ente trecute, dar care nu este recunoscut, deoarece: (i) nu este sigur c vor !i necesare resurse (care s a!ecteze bene!iciile econo ice) pentru stingerea acestei obligaii# sau (ii) valoarea obligaiei nu poate !i evaluat su!icient de exact.

-ctiv contingent: un activ contingent care apare ca ur are a unor eveni ente anterioare i a crui existen va !i con!ir at nu ai prin apariia sau neapariia unuia sau ai ultor eveni ente viitoare nesigure, care nu pot !i n totalitate sub controlul ntreprinderii . %ontract oneros: un contract n care costurile inevitabile i plicate de ndeplinirea obligaiilor contractuale depesc bene!iciile econo ice esti ate a se obine din respectivul contract. .estructurare: un progra plani!icat i onitorizat de anage entul ntreprinderii i care odi!ic e!ectiv: (a) scopul activitii realizate de ntreprindere# sau (b) odalitatea n care este realizat activitatea. Provizioane ;i alte datorii 11. 7rovi$ioanele se pot distinge de alte datorii% cu" ar fi datoriile din credite co"erciale sau datorii recunoscute% dar nepl#tite% datorit# factorului de incertitudine legat de e&igibilitatea sau valoarea viitoarelor c5eltuieli necesare stingerii datoriei. Spre deosebire de acestea' a! datoriile din credite co"erciale constituie obligaii de plat# a bunurilor sau serviciilor ce au fost pri"ite de la sau e&pediate de furni$ori i care au fost facturate% sau a c#ror plat# a fost convenit# n "od oficial cu furni$orii) i b! datoriile recunoscute% dar nepl#tite sunt anga(a"ente de plat# pentru bunuri i servicii care au fost pri"ite de la sau e&pediate de furni$ori% dar care nu au fost nc# pl#tite% facturate% sau nu s*a convenit oficial asupra pl#ii lor cu furni$orul% n aceast# categorie sunt incluse i salariile datorate anga(ailor de e&e"plu% su"ele aferente concediului pl#tit!. 1ei% uneori% este necesar# o esti"are a valorii sau e&igibilit#ii acestor datorii% ele"entul de incertitudine este 6 n general 6 "ult "ai redus dec-t n ca$ul provi$ioanelor. Adesea% anga(a"entele sunt pre$entate ca parte a datoriilor re$ultate din credite co"erciale sau din alte activit#i% n ti"p ce provi$ioanele sunt raportate separat. elaia ntre provizioane ;i datorii contingente 1+. /n sens larg% toate provi$ioanele sunt contingente% deoarece sunt incerte din punct de vedere al e&igibilit#ii sau valorii. 4otui% n ca$ul pre$entului Standard% ter"enul @contingentA este folosit pentru datorii i active ce nu sunt recunoscute% deoarece e&istena lor va fi confir"at# nu"ai de apariia sau neapariia unuia sau "ai "ultor eveni"ente viitoare incerte% ce nu sunt n totalitate sub controlul ntreprinderii. /n plus% ter"enul @datorie contingen#A este utili$at pentru datoriile care nu ndeplinesc criteriile de recunoatere. 13. 7re$entul Standard distinge ntre' a! provi$ioane 6 care sunt recunoscute ca i datorii presupun-nd c# pot fi reali$ate esti"#ri corecte!% deoarece ele constituie obligaii curente i este probabil c# vor fi necesare resurse care s# afecte$e beneficiile econo"ice ale ntreprinderii pentru stingerea obligaiilor. b! datorii contingente 6 care nu sunt recunoscute ca datorii% deoarece ele sunt' i! obligaii posibile% dar pentru care trebuie s# se confir"e dac# ntreprinderea are o obligaie curent# care poate

genera sc#derea resurselor ntreprinderii% afect-nd astfel beneficiile econo"ice) ii! obligaii curente care nu ndeplinesc criteriile de recunoatere ale pre$entului Standard deoarece% fie nu este probabil s# fie necesar# o reducere a resurselor ntreprinderii care s# afecte$e beneficiile econo"ice pentru stingerea obligaiei% fie nu poate fi reali$at# o esti"are suficient de corect# a valorii obligaiei!. ecunoa;tere Provizioane 1/. 'n provizion va !i recunoscut nu ai n o entul n care: (a) o ntreprindere are o obligaie curent (legal sau i plicit) generat de un eveni ent anterior# (b) este probabil ca o ieire de resurse care s a!ecteze bene!iciile econo ice s !ie necesar pentru a onora obligaia respectiv# i (c) poate !i realizat o bun esti are a valorii obligaiei (ac aceste condiii nu sunt ndeplinite, nu trebuie recunoscut un provizion. O:ligaia curent 10. (oar n situaii rare nu este clar dac este vorba de o obligaie curent. 1n ast!el de situaii se consider c un eveni ent anterior genereaz o obligaie curent dac, lu*nd n considerare toate probele disponibile, este ult ai probabil c exist la data bilanului o obligaie curent. 13. /n apro&i"ativ toate situaiile este clar dac# un eveni"ent anterior a deter"inat o obligaie curent#. /n situaii rare% de e&e"plu% un proces% poate fi pus# n discuie producerea anu"itor eveni"ente sau generarea de c#tre acestea a unei obligaii curente. /n astfel de ca$uri% ntreprinderea va deter"ina e&istena unei obligaii curente la data bilanului prin luarea n considerare a tuturor probelor e&istente% inclusiv% de e&e"plu% a opiniilor e&perilor% n cadrul acestor probe sunt incluse i cele furni$ate de eveni"ente produse dup# data bilanului. 7e ba$a unor ase"enea probe' a! n ca$ul n care este probabil s# e&iste o obligaie curent# la data bilanului% ntreprinderea va recunoate un provi$ion dac# sunt ndeplinite criteriile de recunoatere!) i b! n ca$ul n care este probabil s# nu e&iste o obligaie la data bilanului% ntreprinderea va pre$enta o obligaie contingent#% "ai puin n situaia n care posibilitatea unei reduceri a resurselor ce cuprind beneficiile econo"ice este nl#turat# a se vedea paragraful 83!. =veni"ente anterioare 17. ,n eveni"ent anterior care generea$# o obligaie curent# poart# denu"irea de eveni"ent care oblig#. 7entru ca un eveni"ent s# fie eveni"ent care oblig#% este necesar ca fir"a s# nu dispun# de alternative realiste pentru stingerea obligaiei generate de producerea eveni"entului. Aceasta este situaia nu"ai'

a! n ca$ul n care stingerea obligaiei poate fi i"pus# prin lege) i b! n ca$ul unei obligaii i"plicite% c-nd eveni"entul care poate fi o aciune a ntreprinderii! induce partenerilor ideea c# fir"a i va onora obligaia. 18. Situaiile financiare pre$int# po$iia financiar# a unei ntreprinderi la sf-ritul perioadei de raportare% i nu po$iia financiar# a ntreprinderii n viitor. 7rin ur"are% nu vor fi recunoscute provi$ioane aferente costurilor pe care le va suporta ntreprinderea pentru desf#urarea activit#ii n viitor% n bilanul unei ntreprinderi% singurele obligaii recunoscute sunt cele care e&ist# la data bilanului. 19. Se vor nregistra ca provi$ioane doar acele obligaii generate de eveni"ente anterioare care sunt independente de aciunile viitoare ale ntreprinderii de e&e"plu% "odul de desf#urare a activit#ii n viitor!. =&e"ple de astfel de obligaii sunt a"en$ile sau costurile de eli"inare a efectelor negative% produse "ediului ncon(ur#tor% pedepsite de lege. Aceste costuri i"plic# reducerea resurselor unei ntreprinderi afect-nd beneficiile econo"ice% indiferent de aciunile viitoare ale ntreprinderii. Si"ilar% o ntreprindere recunoate un provi$ion pentru costurile de nc5idere ale unei instalaii petroliere sau ale unei centrale nucleare% cu condiia ca respectiva ntreprindere s# re"edie$e daunele produse de(a. Spre deosebire de aceast# situaie% o ntreprindere poate inteniona sau poate avea nevoie% datorit# presiunilor de ordin co"ercial sau a cerinelor de ordin legal% s# reali$e$e c5eltuieli pentru a putea aciona ntr*un anu"it "od de e&e"plu% prin instalarea de filtre pentru fu" ntr*un anu"it tip de fabric#!. 1eoarece ntreprinderea poate evita c5eltuielile viitoare prin diverse aciuni% de e&e"plu% prin "odificarea procedeului de fabricaie% ea nu are o obligaie curent# aferent# acelei c5eltuieli viitoare i deci nu va recunoate nici un provi$ion. +8. 0 obligaie i"plic# ntotdeauna e&istena unei alte p#ri fa# de care se "anifest# respectiva obligaie. 4otui% nu este necesar# cunoaterea identit#ii acestei p#ri. 1eoarece o obligaie i"plic# ntotdeauna un anga(a"ent fa# de o alt# parte% nsea"n# c# deci$ia "anage"entului sau Consiliului de Ad"inistraie al unei ntreprinderi nu generea$# o obligaie i"plicit# la data bilanului dec-t dac# deci$ia a fost co"unicat# celor pe care aceasta i afectea$# nainte de data bilanului% ntr*un "od suficient de specific pentru a genera ateptarea c# fir"a i va onora responsabilit#ile. +1. ,n eveni"ent care nu deter"in# i"ediat o obligaie poate deter"ina ulterior o astfel de obligaie% datorit# "odific#rilor legislative sau datorit# unei aciuni ntreprinse de ntreprindere de e&e"plu% o declaraie public# suficient de specific#! care generea$# o obligaie i"plicit#. 1e e&e"plu% n ca$ul n care sunt produse daune "ediului ncon(ur#tor% s* ar putea s# nu e&iste obligaia de a nl#tura consecinele produse. Cu toate acestea% cau$area daunelor ecologice poate deveni un eveni"ent care oblig#% constr-ng#tor! n situaia n care printr*o lege nou# se i"pune eli"inarea efectelor negative sau n ca$ul n care ntreprinderea i asu"#% n "od public% ntr*un "od care s# genere$e o obligaie i"plicit#% responsabilitatea pentru nl#turarea daunelor. ++. /n ca$ul n care o nou# lege propus# este n fa$a de discutare a anu"itor '% aspecte% o obligaie va fi generat# nu"ai n "o"entul n care este sigur c# legea va fi pro"ulgat#. 7entru scopul pre$entului Standard% o astfel de obligaie este considerat# o obligaie legal#. 1atorit# diferenelor de circu"stane n care se desf#oar# pro"ulgarea legilor% este i"posibil a se specifica un singur eveni"ent care ar face sigur# pro"ulgarea unei legi. /n "ulte ca$uri% pro"ulgarea unei legi este incert# p-n# n "o"entul n care aceasta se nt-"pl# efectiv.

Ie;irile de resurse pro:a:ile concretizate n :eneficiile econo<ice +3. 7entru ca o datorie s# poat# fi recunoscut# este necesar# nu nu"ai e&istena unei obligaii curente% ci i "anifestarea probabil# a unei reduceri a resurselor 6 o ieire de resurse care ncorporea$# beneficiile econo"ice. 7entru scopul pre$entului Standard3% o reducere a resurselor sau un alt eveni"ent sunt considerate probabile dac# ansele de apariie a respectivului eveni"ent sunt "ai "ari dec-t probabilitatea de neapariie. /n situaia n care nu este probabil# e&istena unei obligaii curente% ntreprinderea va pre$enta o obligaie contingen#% cu e&cepia ca$ului n care o reducere a resurselor care s# ncorpore$e beneficiile econo"ice este nl#turat# a se vedea paragraful 83!. +.. /n ca$ul n care e&ist# "ai "ulte obligaii si"ilare de e&e"plu% perioad# de garanie pentru produse sau contracte si"ilare! probabilitatea ca o reducere a resurselor s# fie necesar# pentru stingerea obligaiei se deter"in# prin luarea n considerare a clasei de obligaii ca ntreg. 1ei n ca$ul unei anu"ite obligaii% probabilitatea reducerii resurselor poate fi sc#$ut#% poate fi foarte probabil ca pentru stingerea obligaiilor n ansa"blu s# fie necesar# o reducere a resurselor% n acest ca$% ntreprinderea va recunoate un provi$ion dac# sunt ndeplinite condiiile de recunoatere!. Esti<area corect a o:ligaiilor +2. ,tili$area esti"#rilor constituie o parte esenial# a elabor#rii situaiilor financiare i nu di"inuea$# credibilitatea acestora. Acest lucru este cu at-t "ai adev#rat n ca$ul provi$ioanelor care prin natura lor sunt "ai incerte dec-t "a(oritatea celorlalte ele"ente ale bilanului. Cu e&cepia unor ca$uri e&tre"e% ntreprinderea va putea s# deter"ine o ga"# de re$ultate poteniale i va putea% prin ur"are% s# reali$e$e o esti"are a obligaiilor% suficient de corect# pentru a fi folosit# la recunoaterea unui provi$ion. +3. n ca$uri foarte rare% n care nu poate fi efectuat# nici o esti"are corect#% va e&ista o datorie care nu poate fi recunoscut#. 0 astfel de datorie este pre$entat# ca obligaie contingen# a se vedea paragraful 83! . Datorii contingente 23. + ntreprindere nu trebuie s recunoasc o datorie contingent . +8. 0 datorie contingent# este pre$entat#% confor" prevederilor paragrafului 83% cu e&cepia ca$ului n care probabilitatea ieirii resurselor care s# ncorpore$e beneficiile econo"ice este nl#turat#. +9. /n situaia n care o ntreprindere are o obligaie anga(at# n co"un cu alte p#ri% partea asu"at# de celelalte p#ri este considerat# ca o datorie contingent#% ntreprinderea recunoate un provi$ion pentru partea din obligaie care va deter"ina% probabil% o ieire de resurse concreti$ate n beneficiile econo"ice% cu e&cepia situaiilor foarte rare n care nu poate fi reali$at# o esti"are corect#. 38. 1atoriile contingente pot evolua ntr*un "od care nu a fost esti"at iniial. 7rin ur"are% ele sunt continuu anali$ate pentru a deter"ina dac# a devenit probabil# o ieire de resurse care ncorporea$# beneficiile ecno"ice. 1ac# devine probabil# necesitatea unei reduceri a

resurselor care ncorporea$# beneficiile econo"ice% generat# de un ele"ent considerat anterior datorie contingen#% va fi nregistrat un provi$ion n situaiile financiare aferente perioadei n care a ap#rut "odificarea probabilit#ii de "anifestare a reducerii resurselor cu e&cepia ca$urilor foarte rare n care nu pot fi efectuate esti"#ri corecte!. Active contingente 41. 1ntreprinderile nu trebuie s recunoasc activele contingente 3+. Activele contingente sunt generate% de obicei% de eveni"ente neplanificate sau neateptate% care dau natere la intr#ri de beneficii econo"ice n ntreprindere. ,n e&e"plu l constituie o crean# ce este subiectul unui proces in(ustiie% al c#rui re$ultat este incert. 33. Activele contingente nu sunt recunoscute n situaiile financiare% deoarece acest fapt ar putea deter"ina recunoaterea unui venit care s# nu se reali$e$e niciodat#. 4otui% c-nd reali$area unui venit este cert#% activul aferent nu "ai este activ contingent i este adecvat# nregistrarea lui. 3.. ,n activ contingent este pre$entat% confor" prevederilor paragrafului 89% n "o"entul n care este probabil# o cretere a beneficiilor econo"ice. 32. Activele contingente sunt evaluate continuu pentru a asigura reflectarea corespun$#toare n situaiile financiare a "odific#rilor survenite. 1ac# intrarea de beneficii econo"ice devine cert#% activul i venitul corespun$#tor vor fi recunoscute n situaiile financiare aferente perioadei n care au survenit "odific#rile. 1ac# a devenit probabil# o sporire a beneficiilor econo"ice% ntreprinderea va pre$enta activul contingent a se vedea paragraful 89!. Evaluare Cea <ai :un esti<are 33. >aloarea recunoscut# ca provi$ion trebuie s# constituie cea "ai bun# esti"are a costurilor necesare stingerii obligaiei curente% la data bilanului. 37. Cea "ai bun# esti"are a costurilor necesare stingerii obligaiei curente este su"a pe care o ntreprindere o va pl#ti% n "od raional% pentru stingerea obligaiei la data bilanului sau pentru transferarea acesteia % unei tere p#ri% la acel "o"ent. Adesea poate fi i"posibil sau foarte scu"p procesul de stingere% sau de transferare a unei obligaii la data% bilanului. Cu toate acestea% esti"area su"ei pe care ntreprinderea o va pl#ti% n "od raional% pentru stingerea sau transferul unei obligaii este e&presia celei "ai bune esti"#ri a costurilor necesare stingerii obligaiei curente la data bilanului. 38. =sti"#rile re$ultatelor i efectelor financiare sunt deter"inate de "odul de anali$# a conducerii ntreprinderii% lu-ndu*se n considerare e&periena unor tran$acii si"ilare i% n unele ca$uri% rapoartele elaborate de e&peri independeni. =le"entele luate n calcul includ orice probe furni$ate de eveni"ente ap#rute ulterior datei bilanului. Cu toate acestea% esti"area su"ei pe care ntreprinderea o va pl#ti% n "od raional% pentru stingerea sau transferul unei obligaii este e&presia celei "ai bune esti"#ri a costurilor necesare stingerii obligaiei curente la data bilanului.

38. =sti"#rile re$ultatelor i efectelor financiare sunt deter"inate de "odul de anali$# a conducerii ntreprinderii% lu-ndu*se n considerare e&periena unor tran$acii si"ilare i% n unele ca$uri% rapoartele elaborate de e&peri independeni. =le"entele luate n calcul includ orice probe furni$ate de eveni"ente ap#rute ulterior datei bilanului. 39. =le"entele incerte referitoare la su"a care va fi recunoscut# ca provi$ion sunt tratate n diferite "oduri% n confor"itate cu circu"stanele date. /n ca$ul n care provi$ionul de evaluat i"plic# o ga"# larg# de ele"ente obligaia este esti"at# prin ponderarea tuturor re$ultatelor posibile cu probabilit#ile de reali$are ale fiec#ruia. Aceast# "etod# statistic# de evaluare poart# denu"irea de @valoare previ$ional#A. 7rin ur"are% provi$ionul va diferi n funcie de probabilitatea% de e&e"plu% 38B sau 98B cu care se poate nregistra o anu"it# pierdere. /n ca$ul care e&ist# un interval continuu de re$ultate posibile i probabilit#ile de reali$are a fiec#ruia sunt egale% se va utili$a punctul de "i(loc al intervalului. Exemplu 0 ntreprindere vinde produse nsoite de un certificat de garanie care acoper# costurile reparaiilor generate de defecte de producie ce apar n pri"ele ase luni de la data cu"p#r#rii. 1ac# la toate produsele v-ndute se defecte "inore% se vor nregistra costuri de reparaie de l "ilion% 1ac# la toate produsele v-ndute se identific# defecte "a(ore% se vor nregistra costuri de reparaie de . "ilioane. =&periena ntreprinderii i esti"#rile indic# pentru anul care ur"ea$# c# dintre produsele v-ndute 72B nu vor nregistra defecte% +8B vor nregistra defecte "inore i 2B defecte "a(ore. In concordan# cu paragraful +.% ntreprinderea va evalua probabilitatea unor costuri aferente obligaiei re$ultate din garanii% pe ansa"blu. >aloarea esti"at# a costului cu reparaiile este' 72B & 8! C +8B & 1.888.888! C 2B & ..888.888! D .88.888 .8. /n ca$ul n care este evaluat# o singur# obligaie% re$ultatul individual cel "ai probabil poate constitui cea "ai bun# esti"are a datoriei. 4otui% c5iar ntr*o astfel de situaie% ntreprinderea ia n considerare i alte re$ultate posibile. Acolo unde alte re$ultate posibile sunt fie "ai "ari% fie "ai sc#$ute fa# de re$ultatul cel "ai probabil% cea "ai bun# esti"are ar fi o su"# "ai "are sau "ai "ic#. 1e e&e"plu% dac# o ntreprindere trebuie s# re"edie$e o eroare n construcia unei fabrici reali$ate pentru un client% re$ultatul cel "ai probabil ar fi ca reparaia s# se desf#oare cu succes de la pri"a ncercare la un cost de 1.888% dar se constituie un provi$ion pentru o su"# "ai "are n ca$ul n care e&ist# anse sporite ca s# fie necesare "ai "ulte ncerc#ri. .1. 7rovi$ionul se evaluea$# naintea i"po$it#rii% deoarece efectele i"po$it#rii asupra provi$ionului i "odific#ri ale acestuia constituie obiectul I AS 1+% I"po$itul pe profit. isc ;i incertitudine /2. .iscurile i incertitudinile legate inevitabil de ulte dintre eveni ente i circu stane trebuie luate n considerare n procesul de deter inare a celei ai bune esti ri . .3. <iscul descrie varietatea re$ultatelor obinute. A(ustarea n funcie de risc poate i"plica creterea valorii la care este esti"at# o datorie. /n evaluarea re$ultatelor i c5eltuielilor afectate de condiii de incertitudine% trebuie aplicat principiul prudenei% pentru a nu supraevalua activele i a subevalua datoriile. 4otui% ele"entele de incertitudine nu (ustific#

constituirea unor provi$ioane e&cesive sau supraevaluarea obligaiilor. 1e e&e"plu% dac# costurile planificate pentru obinerea unui anu"it re$ultat sunt esti"ate pe o ba$# prudent#% re$ultatul respectiv nu este considerat% apoi 6 n "od deliberat 6 "ai probabil dec-t este ca$ul n s# nu fie reali$at# de "ai "ulte ori% pentru a nu deter"ina o supraevaluare a provi$ioanelor. ... 7re$entarea ele"entelor de incertitudine legate de valoarea c5eltuielilor este reali$at# n cadrul paragrafului 82 b!. Valoare actualizat /0. -colo unde e!ectul valorii,ti p a banilor este se ni!icativ, valoarea provizionului reprezint valoarea actualizat a c5eltuielilor esti ate a !i necesare pentru stingerea obligaiei . .3. 1atorit# valorii*ti"p a banilor% provi$ioanele aferente unor ieiri de resurse care apare la scurt ti"p de la data bilanului sunt "ult "ai oneroase dec-t cele aferente unor ieiri de resurse% de aceeai valoare% dar care apar "ai t-r$iu. /3. .ata (ratele) de actualizare utilizate trebuie s !ie rate nainte de i pozitare care s re!lecte evalurile curente pe pia ale valorii,ti p a banilor i ale riscurilor speci!ice datoriei. .ata (ratele) de actualizare nu trebuie s re!lecte riscurile !a de care esti rile viitoarelor !luxuri de nu erar au !ost a"ustate. Eveni<ente viitoare /6. )veni entele viitoare ce pot a!ecta su ele necesare stingerii unei obligaii trebuie re!lectate n valoarea provizionului, n cazul n care exist dovezi su!icient de obiective c aceste eveni ente vor avea loc. .9. =veni"entele viitoare ateptate pot avea o i"portan# deosebit# n evaluarea provi$ioanelor. 1e e&e"plu% o ntreprindere poate considera c# di"ensiunea costului cur#irii unei $one de lucru la sf-ritul perioadei utile va fi di"inuat# de descoperirile te5nologice viitoare. >aloarea recunoscut# reflect# o esti"are re$onabil# reali$at# de specialiti% esti"are ce ia n considerare toate dove$ile referitoare la te5nologiile care se vor putea utili$a la "o"entul cur#irii. Astfel% se pot include% de e&e"plu% reducerea costurilor% ca ur"are a sporirii e&perienei n aplicarea te5nologiei e&istente sau ca ur"are a costului esti"at al utili$#rii te5nologici e&istente% aplicate Ia o operaiune pe o scar# "ai larg# sau la un nivel "ai co"ple& dec-t se reali$a anterior. Cu toate acestea% o ntreprindere nu anticipea$# de$voltarea unei te5nologii co"plet noi pentru cur#ire dec-t dac# se ba$ea$# pe dove$i suficient de obiective. 28. /n procesul de evaluare a obligaiei e&istente este luat n considerare efectul introducerii unei noi legi% n condiiile n care e&ist# dove$i suficient de obiective referitor la faptul c# respectiva lege va fi pro"ulgat# cu certitudine. 1atorit# variet#ii circu"stanelor ce apar n practic#% nu poate fi specificat un singur eveni"ent care s# furni$e$e dove$i suficiente i obiective n toate ca$urile. Sunt necesare dove$i at-t n ceea ce privete ele"entele pe care le va prevedea noua lege% c-t i n ceea ce privete "o"entul la care se va pro"ulga i i"ple"enta. In "ulte situaii nu vor e&ista dove$i suficient de obiective p-n# la pro"ulgarea legii. Cedarea preconizat a activelor

01. %*tigurile rezultate din cedarea preconizat a activelor nu trebuie luate n considerare n evaluarea unui provizion. 2+. C-tigurile din cedarea preconi$at# a activelor nu sunt luate n considerare n evaluarea unui provi$ion% c5iar dac# cedarea este str-ns legat# de eveni"entul care generea$# constituirea provi$ionului. /ntreprinderea va nregistra c-tigurile din cedarea preconi$at# a activelor la "o"entul specificat prin Standardul Internaional de Contabilitate% specific activelor n cau$#. a<:ursri 04. 1n cazul n care se esti eaz c o parte sau toate c5eltuielile necesare stingerii unui provizion vor !i ra bursate de ctre o ter parte, ra bursarea trebuie recunoscut nu ai n o entul n care este sigur c va !7 pri it dac !ir a i onoreaz obligaia. .a bursarea trebuie considerat ca un activ separat. Su a recunoscut pentru ra bursare nu trebuie s depeasc valoarea provizionului. 0/. 1n contul de pro!it i pierdere, costurile legate de un provizion pot !i prezentate la valoarea acestuia di inuat cu su a recunoscut pentru ra bursare. 22. ,neori% o ntreprindere poate solicita altei p#ri s# pl#teasc# o parte sau toate c5eltuielile necesare constituirii unui provi$ion de e&e"plu% ntr*un contract de asigurare% clau$a de desp#gubire sau a garaniei oferite!. Cealalt# parte poate% fie s# ra"burse$e valoarea pl#tit# de ntreprindere% fie s# efectue$e plata direct. 23. /n "a(oritatea ca$urilor% ntreprinderea r#"-ne responsabil# pentru toat# su"a% astfel c#% n ca$ul n care 6 dintr*un "otiv sau altul 6 tera parte nu efectuea$# plata% ntreprinderea este cea care trebuie s# pl#teasc#. /n aceast# situaie% ntreprinderea va nregistra un provi$ion pentru ntreaga valoare a datoriei% ur"-nd ca n "o"entul n care este sigur c# ra"bursarea va fi pri"it# n ca$ul n care ntreprinderea onorea$# datoria!% ntreprinderea va proceda la recunoaterea unui activ aferent ra"burs#rii esti"ate. 27. /n unele situaii% dac# tera parte nu efectuea$# plata% ntreprinderea nu va fi r#spun$#toare pentru su"ele n cau$#% n astfel de situaii% respectivele c5eltuieli nu repre$int# anga(a"ente ale ntreprinderii i ele nu vor fi incluse n provi$ion. 28. Aa cu" este "enionat n paragraful +9% o obligaie pentru care ntreprinderea este r#spun$#toare "preun# cu "ai "ulte p#ri repre$int# o datorie contingen#% n "#sura n care se esti"ea$# c# obligaia va fi onorat# de alte p#ri. 2odificri ale provizioanelor 08. Provizioanele vor !i revizuite cu prile"ul !iecrui bilan i a"ustate pentru a re!lecta cea ai bun esti are curent, n cazul n care nu ai este probabil o ieire de resurse care ncorporeaz bene!iciile econo ice, pentru stingerea unei obligaii, provizionul trebuie anulat.

38. /n ca$ul n care se folosete actuali$area% valoarea contabil# a unui provi$ion crete n fiecare perioad#% pentru a reflecta trecerea ti"pului. Aceast# cretere este recunoscut# ca i cost al ndator#rii. ,tilizarea provizioanelor 91. Provizionul trebuie utilizat nu ai pentru scopul pentru care a !ost iniial recunoscut. 3+. 9u"ai c5eltuielile pentru care a fost constituit iniial provi$ionul se reglea$# cu acesta. <eglarea c5eltuielilor cu un provi$ion% ce a fost iniial recunoscut pentru alt scop% ascunde i"pactul a dou# eveni"ente diferite.

Aplicarea regulilor de recunoa;tere ;i evaluare Pierderi viitoare din e=ploatare 94. :u vor !i recunoscute provizioane pentru pierderile viitoare din exploatare. 3.. 7ierderile viitoare din e&ploatare nu satisfac definiia unei datorii% aa cu" este enunat# n paragraful 18 i criteriile generale pentru recunoaterea provi$ioanelor prev#$ute la paragraful 1.. 32. =sti"area unei pierderi viitoare din e&ploatare indic# faptul c# anu"ite active se pot deprecia% ntreprinderea va testa aceste active% n confor"itate cu IAS 33% 1eprecierea activelor. Contracte oneroase 99. (ac o ntreprindere are un contract oneros, obligaia contractual curent trebuie nregistrat i evaluat ca un provizion. 37. Eulte contracte de e&e"plu% unele ordine de cu"p#rare! pot fi anulate f#r# plata unor penali$#ri i% prin ur"are% nu constituie o obligaie. Alte contracte stabilesc at-t drepturi% c-t i obligaii pentru fiecare parte contractant#. In situaia n care anu"ite eveni"ente transfor"# ase"enea contractant#% n situaia n care anu"ite eveni"ente transfor"# ase"enea contracte n contracte oneroase% acestea se nscriu sub incidena pre$entului Standard i e&ist# o datorie care trebuie recunoscut#. Contractele e&ecutorii care nu sunt oneroase nu se nscriu n scopul pre$entului Standard. 38. 7re$entul Standard definete un contract oneros ca fiind acel contract n care costurile inevitabile i"plicate n stingerea obligaiilor asu"ate prin contract dep#esc beneficiile econo"ice esti"ate a fi obinute n condiiile contractului. Costurile inevitabile ale unui contract reflect# cel puin costul net aferent renun#rii la contract care este "ini"ul dintre costul ndeplinirii contractului i orice co"pensaie sau penalitate generate de nendeplinirea contractului.

39. /nainte de a stabili un provi$ion pentru un contract oneros% o ntreprindere recunoate orice pierdere din deprecierea activelor dese"nate prin contract a se vedea IAS 33%1eprecierea activelor! estructurare 78. ,r"#toarele sunt e&e"ple de eveni"ente care se pot circu"scrie definiiei restructur#rii' a! v-n$area sau ncetarea activit#ii unei p#ri a afacerii) b! nc5iderea sediilor dintr*o ar# sau regiune% sau "utarea unei 'i activit#i dintr*o ar# sau regiune ntr*alta) c! "odific#ri n structura "anage"entului% de e&e"plu% eli"inarea unui nivel de conducere) i d! reorgani$#ri funda"entale care au un efect se"nificativ n natura i scopul activit#ilor ntreprinderii. 71. ,n provi$ion aferent costurilor de restructurare este nregistrat nu"ai dac# sunt ndeplinite criteriile de recunoatere pentru provi$ioane prev#$ute n paragraful 1.. 7aragrafele 7+*83 pre$int# "odul n care criteriile generale de recunoatere se aplic# n ca$ul restructur#rilor. 32. + obligaie i plicit de restructurare apare nu ai n cazul n care o ntreprindere: a) dispune de un plan o!icial, detaliat, pentru restructurare, care s stipuleze cel puin: i) activitatea sau partea de activitate la care se re!er# ii) principalele do enii a!ectate de planul de restructurare# iii) nu rul aproxi ativ de anga"ai care vor pri i co pensaii pentru ncetarea activitii, atribuiile i posturile acestora# iv) c5eltuielile i plicate# i v) data la care se va i ple enta pianul de restructurare. b) de ararea i ple entrii planului de restructurare sau co unicarea principalelor caracteristici ale acestuia celor care vor !i a!ectai de procesul de restructurare a indus ateptri re!eritoare la restructurare celor care vor avea de suportat e!ectele restructurrii . 73. 1ove$ile c# o ntreprindere a nceput i"ple"entarea unui plan de restructurare pot fi constituite% de e&e"plu% din reorgani$area unei fabrici sau v-n$area activelor% sau anunarea public# a principalelor caracteristici ale planului. ,n anun public al unui plan de restructurare detaliat constituie o obligaie i"plicit# pentru restructurare nu"ai dac# este efectuat de o ase"enea "anier#% nc-t s# induc# altor p#ri i"plicate% cu" ar fi clienii% furni$orii i anga(aii sau repre$entanii acestora!% ateptarea c# fir"a va i"ple"enta procesul de restructurare. 7.. 7entru a fi suficient ca un plan s# genere$e o obligaie i"plicit# n ca$ul n care este co"unicat celor pe care i afectea$#% i"ple"entarea sa trebuie s# nceap# c-t "ai cur-nd posibil i trebuie s# se reali$e$e ntr*o perioad# de ti"p care s# fac# puin probabil# apariia unor "odific#ri se"nificative ale planului. 1ac# se esti"ea$# c# p-n# la nceperea restructur#rii va trece o perioad# "ai ndelungat# sau c# restructurarea va dura ne(ustificat de "ult% este puin probabil ca un plan s# genere$e atept#ri valide c# fir"a este n pre$ent

anga(at# n restructurare% deoarece ntr*o perioad# ndelungat# de ti"p ntreprinderea i poate "odifica planurile. 72. 1eci$ia de restructurare luat# de "anage"ent sau de Consiliul de Ad"inistraie nainte de data bilanului nu generea$# o obligaie i"plicit# la data bilanului% cu e&cepia ca$ului n care% nainte de data bilanului% ntreprinderea' a! a nceput i"ple"entarea planului de restructurare) sau b! a anunat principalele caracteristici ale progra"ului de restructurare celor afectai de acesta% ntr*o "anier# suficient de specific# pentru a genera atept#ri valide asupra faptului c# fir"a va efectua progra"ul de restructurare. /n unele ca$uri% o ntreprindere ncepe un plan de restructurare sau anun# principalele sale caracteristici celor afectai nu"ai dup# data bilanului. 1ac# restructurarea are efecte i"portante% astfel nc-t nepre$entarea restructur#rii ar afecta capacitatea celor care folosesc situaiile financiare de a efectua evalu#ri corespun$#toare i de a lua deci$ii corecte% poate fi necesar# pre$entarea confor" IAS 18% =veni"ente ulterioare datei bilanului. 73. 1ei o obligaie i"plicit# nu este creat# nu"ai printr*o deci$ie "anagerial#% poate re$ulta o obligaie din alte eveni"ente anterioare% coroborat cu o astfel de deci$ie. 1e e&e"plu% negocierile cu repre$entanii anga(ailor pentru ncetarea pl#ilor sau cu clienii poteniali pentru v-n$area unei unit#i de producie pot fi reali$ate nu"ai cu acordul conducerii ntreprinderii. 0dat# ce a fost obinut acest acord i a fost co"unicat celor i"plicai% ntreprinderea are o obligaie i"plicit# pentru restructurare% dac# sunt ndeplinite condiiile paragrafului 7+. 77. /n unele #ri% deci$ia final# aparine unui consiliu din care fac parte i repre$entani ai celorlalte p#ri i"plicate n procesul de restructurare de e&e"plu% anga(aii! sau este necesar# infor"area acestor repre$entani nainte de luarea deci$iei. 1eoarece o deci$ie a unui astfel de consiliu i"plic# infor"area repre$entanilor celor afectai de restructurare% aceasta poate genera o obligaie i"plicit# de restructurare. 36. :u exist nici o obligaie de v*nzare nainte ca !ir a s e!i anga"at s v*nd printr,un contract de v*nzare. 79. C5iar atunci c-nd o ntreprindere a luat deci$ia de a vinde o unitate de producie i a anunat n "od public aceast# deci$ie% ea nu este anga(at# s# v-nd# p-n# n "o"entul n care este identificat un cu"p#r#tor i a fost se"nat un contract de v-n$are. 7-n# la "o"entul n care se se"nea$# contractul de v-n$are% ntreprinderea poate s#*i "odifice deci$ia iar n ca$ul n care nu e&ist# cu"p#r#tori interesai n condiii n care se are n vedere v-n$area unei unit#i de producie ca parte a restructur#rii% activele unit#ii de producie sunt revi$uite pentru a constata dac# sunt depreciate% confor" IAS 33% 1eprecierea activelor. 1ac# v-n$area constituie nu"ai o parte a restructur#rii% o obligaie i"plicit# poate ap#rea pentru celelalte p#ri nainte de e&istena unui contract de v-n$are. 6&. 'n provizion a!erent restructurrii va include nu ai costurile directe generate de restructurare, i anu e, cele care sunt si ultan: (a) generate n od necesar de procesul de restructurare: si (b) nu sunt legate de des!urarea continu a activitii ntreprinderii.

81. ,n provi$ion pentru restructurare nu trebuie s# includ# costuri precu" cele i"plicate de' a! recalificarea sau "utarea personalului care nu este afectat de restructurare) b! "ar;eting) sau c! investiiile n noi siste"e i reele de distribuie. 8+. 7ierderile din e&ploatare p-n# la data restructur#rii nu sunt incluse n provi$ioane% cu e&cepia ca$ului n care sunt legate de un contract oneros% aa cu" este acesta definit n cadrul paragrafului 18. 83. Confor" paragrafului 21% c-tigurile din nstr#inarea preconi$at# a activelor nu sunt luate n considerare la evaluarea provi$ionului% c5iar dac# v-n$area activelor este o co"ponent# a restructur#rii. Prezentarea infor<aiilor 6/. Pentru !iecare clas de provizioane, o ntreprindere trebuie s prezinte: (a) valoarea contabil la nceputul i la s!*ritul perioadei# (b) provizioanele supli entare realizate n cadrul perioadei, inclusiv ;creterea provizioanelor existente# (c) su ele utilizate (<e. %ele aprute i pltite din provizion) n ti pul perioadei# (d) su ele ne!olosite i reluate n ti pul perioadei# i (e) creterea valorii actualizate n ti pul perioadei datorit e!ectului n ti p i odi!icrile datorate evoluiei ratei de actualizare. :u sunt necesare in!or aii co parative. 60. + ntreprindere trebuie s prezinte pentru !iecare clas de provizioane: (a) o scurt descriere a naturii obligaiei i esti area perioadei n care se vor nregistra ieiri de bene!icii econo ice# (b= gradul de risc legat de valoarea sau o entul apariiei acestor e!ecte, n cazul n care este necesar a !i !urnizate in!or aii adecvate, ntreprinderea va prezenta principalele presupuneri re!eritoare la eveni entele viitoare, con!or paragra!ului /6# i (c) valoarea oricror ra bursri preconizate, enion*ndu,se valoarea tuturor activelor recunoscute pentru ra bursarea preconizat. 69. %u excepia situaiei n care posibilitatea apariiei unei ieiri de resurse este nlturat, o ntreprindere trebuie s prezinte, pentru toate clasele de datorii contingente, la data bilanului, o scurt descriere a naturii datoriei contingente i, dac este cazul: (a) o esti are a e!ectelor !inanciare, e!ectuat con!or paragra!elor 49,02# (b) indicarea gradului de risc legat de su a sau o entul reducerii resurselor# i (c) posibilitatea unei ra bursri. 87. 7entru a deter"ina provi$ioanele sau datoriile contingente care pot fi grupate pentru a for"a o clas#% este necesar s# se considere dac# natura ele"entelor este suficient de si"ilar# pentru ca o singur# "eniune asupra acestora s# poat# ndeplini cerinele paragrafelor 82 a! i 83 a! i b!.r Astfel% pot fi considerate ca o singur# clas# de provi$ioane su"ele referitoare la

garania oferit# diferitelor produse% dar nu pot fi incluse n aceeai clas# su"ele referitoare la garanii acordate n "od nor"al i su"ele care constituie subiect n litigiu. 88. /n ca$ul n care un provi$ion i o datorie contingen# sunt generate de aceleai circu"stane% ntreprinderea va reali$a evidenierile cerute de paragrafele 8.*83 astfel nc-t s# pun# n eviden# leg#tura dintre provi$ion i datoria contingent#. 68. 1n cazul n care este probabil o intrare de bene!icii econo ice, o ntreprindere trebuie s prezinte o scurt descriere a naturii activului contingent la data bilanului i, unde este cazul, o esti are a e!ectului !inanciar, evaluarea realiz*ndu,se con!or principiilor statuate de paragra!ele 49,02. 98. =ste i"portant ca pre$entarea activelor contingente s# nu confere infor"aii greite referitoare la probabilitatea de apariie a veniturilor. 81. (ac vreuna dintre in!or aiile cerute de paragra!ele 69 i 68 nu este prezentat pentru c nu este posibil a se ! ace acest lucru, acest !apt trebuie precizat. 82. 1n cazuri !oarte rare, prezentarea unora sau a tuturor in!or aiilor cerute de paragra!ele 6/,68 pot deter ina pre"udicierea n od serios opoziiei ntreprinderii n cadrul unei dispute cu & alt parte re!eritor la provizioane, datorii sau active contingente. 1n ast!el de cazuri, ntreprinderea nu va prezenta in!or aiile de acest !el, dar va prezenta natura general a disputei, preuna cu otivul pentru care in!or aia nu a !ost prezentat. Prevederi tranzitorii 84. )!ectul adoptrii prezentului Standard la data intrrii n vigoare (sau ; devre e) trebuie raportat ca o a"ustare la data bilanului a rezultatului raportat a!erent perioadei n care Standardul este adoptat pentru pri a dat. 1ntreprinderile sunt ncura"ate, dar nu obligate, a a"usta soldul iniial al rezultatului raportat pentru perioada anterioar prezentat i s retrateze in!or aia co parativ. (ac co paraia iniial nu este retratat, acest !apt trebuie prezentat. 9.. Standardul solicit# un trata"ent diferit fa# de IAS 8% 7rofitul net sau pierderea net# a perioadei% erori funda"entale i "odific#ri ale politicilor contabile% IAS 8 solicit# retratarea infor"aiilor co"parative trata"ent contabil de ba$#! sau pre$entarea infor"aiilor co"parative supli"entare pro for"a pe o ba$# retratat#% "ai puin dac# este i"posibil a face acest lucru. Data intrrii n vigoare 80. Prezentul Standard $nternaional de %ontabilitate intr n vigoare pentru situaiile !inanciare a!erente perioadelor ncep*nd de la 1 iulie 3888. Se ncura"eaz aplicarea acestui Standard anterior acestei date. 1n cazul n care ntreprinderile aplic acest Standard pentru perioade ncep*nd nainte de l iulie 1888, ele trebuie s enioneze acest !apt. 93. 7re$entul Standard nlocuiete acele p#ri ale IAS 18% Contingene i eveni"ente ulterioare datei bilanului% care tratau contingenele.

Ane=a A Ta:ele > Provizioane? datorii ;i active Contingente ;i ra<:ursri Scopul acestei ane&e este de a re$u"a principalele cerine ale standardelor. =a nu este o parte a standardelor i trebuie interpretat# n conte&tul ntregului te&t al standardelor. Acolo unde% ca ur"are a unor eveni"ente anterioare% se poate nregistra o ieire de resurse ce ncorporea$# beneficiile econo"ice pentru stingerea unei a! obligaii curente) sau b! a unei posibile obligaii a c#rei e&isten# va fi confir"at# nu"ai de apariia sau neapariia sau "ai "ultor eveni"ente viitoare incerte care nu se afl# n totalitate sub controlul ntreprinderii. =&ist# o obligaie curent# =&ist# o obligaie =&ist# o obligaie contingent# care probabil resurse. contingent# sau o obligaie obligaie curent#% dar are curent# care ar putea s# obligaie curent#% dar

Se recunoate un provi$ion paragraful 1.! =ste necesar# pre$entarea de infor"aii referitoare la provi$ion paragraful 8. i 82!.

necesite o ieire de resurse% ns# este probabil c# acest lucru nu se va nt-"pla. 9u se recunoate nici un provi$ion paragraful +7!. =ste necesar# pre$entarea de infor"aii referitoare la obligaia contingent# paragraful 83!

probabilitatea unei ieiri de resurse este nl#turat#. 9u se recunoate nici un provi$ion paragraful +7!. 9u este necesar# pre$entarea de infor"aii paragraful 83!

0 datorie contingen# apare% de ase"enea% n ca$ul foarte rar n care e&ist# o datorie ce nu poate fi recunoscut# datorit# faptului c# nu poate fi evaluat# corespun$#tor. /n aceast# situaie% este necesar# pre$entarea de infor"aii referitoare la datoria contingent#. Active contingente FIn ca$ul n care% ca ur"are a unor eveni"ente anterioare% e&ist# un activ contingent a c#rui e&isten# va fi confir"at# nu"ai de apariia sau neapariia unuia sau "ai "ultor eveni"ente viitoare incerte care nu se afl# n totalitate sub controlul ntreprinderii Intr#rile de beneficii Intr#rile de beneficii Ieirile de resurse econo"ice sunt sigure. econo"ice sunt probabile% concreti$ate n beneficii dar nu sunt sigure. econo"ice nu sunt probabile. Activul nu este un activ 9u se recunoate nici un 9u se recunoate nici un activ contingent paragraful 33!. activ paragraful 31!. paragraful +7!. 9u este =ste necesar# pre$entarea de necesar# pre$entarea de infor"aii paragraful 89! infor"aii paragraful 83! <a"burs#ri Se preconi$ea$# ca o parte sau ntreaga su"# necesar# constituirii unui provi$ion s# fie ra"bursat# de o ter# parte. /ntreprinderea nu are nici o 0bligaia pentru su"a ce se 0bligaia pentru su"a ce se obligaie aferent# p#rii din preconi$ea$# a fi ra"bursat# preconi$ea$# a fi ra"bursat# su"a de ra"bursat de c#tre o aparine ntreprinderii i este aparine ntreprinderii% iar% ter# parte. aproape sigur c# ra"bursarea dac# ntreprinderea constituie se pri"i dac# ntreprinderea ra"burs#rii nu este aproape constituie provi$ionul. sigur#. /ntreprinderea nu are nici o <a"bursarea se recunoate n <a"bursarea ca preconi$at# obligaie pentru su"a ce bilan ca i activ separat i nu este nregistrat# ca i activ ur"ea$# a fi ra"bursat# poate fi co"pensat# cu n paragraful 23!. paragraful 27 ! c5eltuielile n contul de profit i pierdere. Su"a recunoscut# Su"a preconi$at# nu preconi$at# nu dep#ete datoria paragrafele 23 i 2.!. % 9u este necesar# pre$entarea <a"bursarea este pre$entat# Se evidenia$# ra"bursarea de infor"aii. "preun# cu valoarea preconi$at# paragraful 82 aferent# recunoscut# c!!. paragraf 82 c!!.

Ane=a B Ar:orele decizional Scopul deci$iei este de a re$u"a principalele cerine de recunoatere prev#$ute de standardele pentru provi$ioane i datorii contingente. Arborele deci$ional nu constituie o parte a standardelor i trebuie interpretat n conte&tul ntregului te&t al standardelor. Start
N

=&ist# o obligaie curent# generat# de un eveni"ent constr-ng#torG

=ste probabil# apariia unei ieiri de resurseG

Nu

Se poate reali$a o esti"are corect#G

Exi st o obli gai e pot eni al ? Aceast ieire este nlturat D

Se

Prezentar ea datoriei

Nici o operaiun e

9ot#' n situaii rare nu este clar dac# este vorba de o obligaie curent#% n astfel de situaii se consider# c# un eveni"ent anterior generea$# o obligaie curent# dac#% lu-nd n considerare toate dove$ile disponibile% este "ult "ai probabil c# e&ist# la data bilanului o obligaie curent# paragraful 12 al Standardului!.

Ane=a C ecunoa;terea @ e=e<ple Aceast# ane&# ilustrea$# "odul de aplicare a Standardelor pentru a facilita nelegerea sensului acestora. =a nu constituie o parte a Standardelor. 4oate ntreprinderile din e&e"ple i nc5eie anul financiar la 31 dece"brie. /n toate ca$urile se presupune c# pot fi reali$ate esti"#ri corecte ale oric#ror ieiri previ$ionate. /n unele dintre e&e"ple% circu"stanele descrise pot conduce la deprecierea activelor% ns# acest aspect nu este tratat. =&e"plele fac tri"iteri la paragrafele relevante ale Standardului. Ane&a trebuie interpretat# n conte&tul ntregului te&t al Standardelor. @Cea "ai bun# esti"areA repre$int# valoarea actuali$at#% n ca$ul n care se "anifest# efectul valorii*ti"p a banilor. Exemplul 1 !aranii pentru produsele v"ndute ,n produc#tor ofer# garanie la produsele v-ndute. 7rin contractul de v-n$are% produc#torul se anga(ea$# s# re"edie$e% prin reparare sau nlocuire% produsele la care apar defecte de fabricaie ti"p de trei ani de la data v-n$#rii. 7e ba$a e&perienei anterioare se consider# c# este probabil e&ist# "ai "ulte anse de a se reali$a dec-t de a nu se reali$a! s# e&iste% n perioada de garanie% unele solicit#ri din partea cu"p#r#torilor de reparare sau nlocuire a produselor.

#bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior constr"ng$tor 6 =veni"entul constr-ng#tor l constituie v-n$area produsului cu perioad# de garanie% fapt care generea$# o obligaie legal#. # ie%ire de resurse ce &nglobeaz$ bene'iciile economice necesare onor$rii obligaiei 6 =ste probabil# pentru garanie n ansa"blu a se vedea paragraful +.!. Concluzie 6 Se recunoate un provi$ion la cea "ai bun# esti"are a costurilor necesare re"edierii% n condiiile garaniei% a produselor v-ndute nainte de data bilanului a se vedea paragrafele 1. i +.!. Exemplul (A )eren contaminat * +a 'i promulgat$, aproape sigur, o lege &n acest domeniu 0 ntreprindere care activea$# n do"eniul petrolier cau$ea$# conta"inarea unui teren) ea va ntreprinde aciuni de eli"inare a conta"in#rii nu"ai dac# acest lucru este i"pus de legile #rilor n care*i desf#oar# activitatea. /ntr*una dintre aceste #ri nu e&ist# astfel de legi% iar ntreprinderea a conta"inat un teren ti"p de "ai "uli ani. Ha 31 dece"brie +888 este aproape sigur c#% la scurt ti"p dup# nc5eierea anului% va fi pro"ulgat un proiect de lege care s# solicite cur#irea terenurilor de(a conta"inate. #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior constr"ng$tor 6 =veni"entul care oblig# l constituie conta"inarea terenului% n condiiile n care este sigur c# va fi pro"ulgat# o lege care s# solicite eli"inarea conta"in#rii. Ie%irile de resurse, concretizate &n bene'iciile economice, necesare onor$rii obligaiei 6 sunt probabile. Concluzie 6 Se recunoate un provi$ion pentru o "ai bun# esti"are a costurilor necesare eli"in#rii conta"in#rii a se vedea paragrafele 1. i +.!. Exemplul (, )erenul contaminat %i obligaia implicit$ 0 ntreprindere care activea$# n do"eniul petrolier% ntr*o tar# care nu dispune de o legislaie pentru prote(area "ediului ncon(ur#tor% cau$ea$# conta"inarea unui teren. /ns#% prin politica sa 6 f#cut# public# 6 n do"eniul "ediului% ntreprinderea s*a anga(at s# eli"ine orice conta"inare pe care ar genera*o activitatea sa. 7-n# n pre$ent% ntreprinderea i*a respectat politica declarat#. #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ 6 =veni"entul care oblig# l constituie conta"inarea terenului care generea$# o obligaie i"plicit#% deoarece conducerea ntreprinderii a indus celor afectai de aceasta o ateptare referitoare la faptul c# va proceda la eli"inarea conta"in#rii. Ie%irile de resurse, concretizate &n bene'iciile economice, necesare onor$rii obligaiei 6 Sunt probabile. Concluzie 6 Se recunoate un provi$ion la cea "ai bun# esti"are a costurilor necesare eli"in#rii conta"in#rii a se vedea paragrafele 18 definiia unei obligaii i"plicite!% 1. i 17!. Exemplul 3 )eren petrolier marin

0 ntreprindere are platfor"e "arine pentru e&tragerea petrolului i% confor" contractului prin care i s*a acordat dreptul s# efectue$e e&ploatarea% este obligat# ca la ter"inarea e&ploat#rii s# ia napoi ec5ipa"entul folosit i s# reconstituie stratul de nisip. 98B din costuri sunt aferente "ut#rii ec5ipa"entului i re"edierii efectelor produse de instalarea acestuia% iar 18B sunt aferente e&tragerii petrolului. Ha data bilanului% ec5ipa"entul a fost instalat% dar nu a fost nc# e&tras petrol. #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ 6 Instalarea ec5ipa"entului de e&tracie creea$# o obligaie legal#% n condiiile licenei de e&ploatare% de a lua ec5ipa"entul i de a reconstitui stratul de nisip) acesta constituie un eveni"ent care oblig#. 4otui% la data bilanului% nu e&ist# nici o obligaie de ndreptare a efectelor produse de e&tragerea petrolului. Ie%irile de resurse, concretizate &n bene'iciile economice, necesare onor$rii obligaiei 6 Sunt probabile. Concluzie 6 Se recunoate un provi$ion la cea "ai bun# esti"are a 98B din costurile aferente "ut#rii ec5ipa"entului i re"edierii efectelor produse de instalarea acestuia a se vedea paragraful 1.!. Aceste costuri sunt incluse n costurile ec5ipa"entului de e&tracie. Cele 18B din costuri care sunt aferente e&tragerii petrolului sunt recunoscute ca i datorie n "o"entul n care este e&tras petrol. Exemplul - Politica de restituire a banilor pentru produsele cump$rate %i &napoiate ,n "aga$in practic# politica de restituire a banilor cu"p#r#torilor ne"ulu"ii% la napoierea produselor% dei nu este obligat prin legislaie la acest lucru. 7olitica sa de restituire a banilor cu"p#r#torilor ne"ulu"ii este bine cunoscut#. #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ 6 =veni"entul care oblig# l constituie v-n$area produselor% fapt care generea$# o obligaie i"plicit#% deoarece conducerea "aga$inului a indus cu"p#r#torilor ateptarea c# banii le vor fi restituii la napoierea "#rfurilor cu"p#rate. Ie%irile de resurse, concretizate &n bene'iciile economice, necesare onor$rii obligaiei 6 =ste probabil ca o parte dintre "#rfurile v-ndute s# fie napoiate contra restituirii contravalorii lor a se vedea paragraful +.!. Concluzie 6 Se recunoate un provi$ion la cea "ai bun# esti"are a costurilor de restituire a se vedea paragrafele 18 definiia obligaiei i"plicite!% 1.% 17 i +.!. Exemplul .A &nc/iderea unei unit$i de producie * Implementarea restructur$rii nu se realizeaz$ &nainte de data bilanului Ha 1+ dece"brie +888% Consiliul de Ad"inistraie decide s# nc5id# o unitate de producie% nainte de data bilanului 31 dece"brie +888! deci$ia nu a fost co"unicat# ni"#nui dintre cei afectai de aceasta i nu s*a ntreprins ni"ic pentru i"ple"entarea deci$iei. #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ 6 9u a avut loc nici un eveni"ent care oblig#% deci nu e&ist# nici o obligaie.

Concluzie 6 9u se recunoate nici un provi$ion a se vedea paragrafele 1. i 7+!. Exemplul ., &nc/iderea unei unit$i de 0producie * Comunicarea 1 implementarea restructur$rii se realizeaz$ &nainte de data bilanului Ha 1+ dece"brie +888% Consiliul de Ad"inistraie decide s# nc5id# o unitate care reali$a un anu"it produs. 7e +8 dece"brie ConsiliuI A aprobat un plan detaliat legat de acest eveni"ent% au fost tri"ise scrisori clienilor pentru a identifica alte surse de aprovi$ionare% iar personalul unit#ii respective a fost infor"at asupra restructur#rii. #bligaia curent$ generat$, de un eveniment anterior care oblig$ 6 =veni"entul care oblig# l constituie co"unicarea deci$iei de restructurare clienilor i anga(ailor% fapt care generea$#% ncep-nd de la acel "o"ent% o obligaie i"plicit#% deoarece induce ateptarea c# unitatea de producie va fi nc5is#. Ie%irile de resurse, concretizate &n bene'iciile economice, necesare onor$rii obligaiei 6 Sunt probabile. Concluzie 6 Se recunoate un provi$ion% la 31 dece"brie +888% pentru cea "ai bun# esti"are a costurilor aferente nc5iderii unit#ii de producie a se vedea paragrafele 1. i 7+!. Exemplul 2 3egislaia impune introducerea 'iltrelor pentru 'um Confor" unei noi legi% ncep-nd cu 38 iunie +888% ntreprinderile sunt obligate s# ec5ipe$e fabricile lor cu filtre pentru fu". /ntreprinderea nu a introdus filtrele pentru fu". a! Ha data bilanului 31 dece"brie 1999 #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ 6 9u e&ist# nici o obligaie% deoarece nu e&ist# nici un eveni"ent care oblig# confor" legislaiei% nici pentru costurile de ec5ipare cu filtre% nici pentru a"en$i pentru neinstalare. Concluzie 6 9u se recunoate nici un provi$ion pentru costurile de introducere a filtrelor pentru fu" a se vedea paragrafele 1. i 17*19!. b! Ha data bilanului 31 dece"brie +888 #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ J 9u e&ist# o obligaie aferent# costului de ec5ipare cu filtre de fu"% deoarece nu s*a nregistrat nici un eveni"ent care oblig# ec5iparea cu filtre!. 4otui% poate ap#rea% n confor"itate cu legislaia% obligaia de plat# a unei a"en$i datorit# apariiei eveni"entului care oblig# e"isia de fu"!. Ieirile de resurse% concreti$ate n beneficiile econo"ice% necesare onor#rii obligaiei 6 =valuarea probabilit#ii pri"irii de a"en$i depinde de stipul#rile legii i de urgena introducerii cerinelor ei. Concluzie 6 9u se recunoate nici un provi$ion pentru costurile de ec5ipare cu filtre. 4otui% se recunoate un provi$ion pentru cea "ai bun# esti"are a costurilor aferente unei a"en$i%

care este probabil ansele de a fi pl#tit# sunt "ai "ari de c-t cele de a nu fi pl#tit#! a se vedea paragrafele 1. i 17*19!. Exemplul 7 Instruirea personalului, ca urmare a modi'ic$rilor din sistemul de impozitare a veniturilor Kuvernul a introdus o ga"# de "odific#ri n siste"ul de i"po$itare a veniturilor. Ca re$ultat al acestor "odific#ri% o ntreprindere care activea$# n do"eniul serviciilor financiare va trebui s# instruiasc# o parte i"portant# a personalului s#u% n confor"itate cu noile regle"ent#ri. Ha data bilanului nu a avut loc nici o aciune de instruire. #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ 6 9u e&ist# nici o obligaie% deoarece nu a avut loc nici un eveni"ent care oblig# instruirea!. Concluzie 69u se recunoate nici un provi$ion a se vedea paragrafele 1. i 17*19!. Exemplul 4 Contract oneros 0 ntreprindere desf#oar# o activitate profitabil# produc-nd ntr*o unitate nc5iriat# printr*un contract de leasing. In cursul lunii dece"brie +888 ntreprinderea i "ut# activitatea ntr*o fabric# nou#. Confor" contractului de leasing% perioada de nc5iriere "ai durea$# nc# patru ani% contractul nu poate fi anulat i nici fabrica nu poate fi renc5iriat# unui alt beneficiar. #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ 6 =veni"entul care oblig# l constituie se"narea contractului de leasing care generea$# o obligaie legal#. Ie%irile de resurse, concretizate &n bene'iciile economice, necesare onor$rii obligaiei 6 C-nd contractul de leasing devine oneros% este probabil s# apar# ieiri de resurse care ncorporea$# beneficii econo"ice. 7-n# la "o"entul n care contractul de leasing devine oneros% ntreprinderea va contabili$a operaiunea de leasing confor" IAS 17% Heasing!. Concluzie 6 Se recunoate un provi$ion pentru cea "ai bun# esti"are a pl#ilor inevitabile de redevene a se vedea paragrafele 2 c!% 1. i 33!. Exemplul 5 Acordarea unei garanii 'inanciare /n ti"pul anului 1999% ntreprinderea A garantea$# un credit al ntreprinderii ?% a c#rei situaie financiar# era bun# n acea perioad#. 7e parcursul anului +888% situaia financiar# a ntreprinderii ? se deteriorea$# i la 38 iunie +888 ntreprinderea ? are proble"e cu restituirea creditelor. a! Ha 31 dece"brie 1999 #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ 6 =veni"entul care oblig# l constituie acordarea garaniei% care generea$# o obligaie legal#. Ie%irile de resurse, concretizate &n bene'iciile economice, necesare onor$rii obligaiei 6 Ha%31 dece"brie 1999 nu este probabil# nici o reducere a beneficiilor econo"ice.

Concluzie 6 9u se recunoate nici un provi$ion a se vedea paragrafele 1. i +3!. Karania este pre$entat# ca datorie contingent#% cu e&cepia ca$ului n care se consider# c# probabilitatea unei ieiri este nl#turat# a se vedea paragraful 83!. b! Ha 31 dece"brie +888 #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ 6 =veni"entul care oblig# l constituie acordarea garaniei% eveni"ent ce generea$# o obligaie legala. Ie%irile de resurse, care &ncorporeaz$ bene'icii economice, necesare onor$rii obligaiei 6 Ha 31 dece"brie +888 este probabil c#% pentru stingerea obligaiei% vor fi necesare ieiri de resurse concreti$ate n beneficiile econo"ice. Concluzie 6 Se recunoate un provi$ion pentru cea "ai bun# esti"are a obligaiei a se vedea paragrafele 1. i +3!. 9ot#' Acest e&e"plu tratea$# acordarea unei singure garanii. 1ac# o ntreprindere are un portofoliu de garanii si"ilare% va proceda la evaluarea portofoliului respectiv n ansa"blul s#u pentru a deter"ina probabilitatea de apariie a unei ieiri de resurse care nglobea$# beneficii econo"ice a se vedea paragraful +.!. /n ca$ul n care ntreprinderea ncasea$# un co"ision pentru garaniile acordate% venitul este nregistrat n confor"itate cu IAS 18% >enituri din activit#i curente. Exemplul 16 7esponsabilitatea unei &ntreprinderi 'a$ de stingerea unei obligaii ce constituie obiectul unui proces Ha o nunt#% la care au participat +888 de persoane% s*au nregistrat 18 decese% probabil ca re$ultat al into&icaiei cu ali"ente v-ndute de o ntreprindere. A de"arat procedura legal# "potriva ntreprinderii pentru plata de daune i este (udecat# responsabilitatea ntreprinderii. 7-n# la data aprob#rii situaiilor financiare anuale la 31 dece"brie +888% avocaii ntreprinderii consider# c# este probabil ca fir"a s# nu fie g#sit# responsabil#. Cu toate acestea 6c-nd ntreprinderea elaborea$# situaiile financiare anuale la 31 dece"brie +881% datorit# evoluiei procesului% avocaii consider# c# este probabil ca fir"a s# fie declarat# r#spun$#toare. a! Ha 31 dece"brie +888 #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ 6 7e ba$a ele"entelor disponibile n "o"entul n care sunt aprobate situaiile financiare% nu e&ist# nici o obligaie generat# de un eveni"ent anterior. Concluzie 6 9u se recunoate nici. ,n provi$ion a se vedea paragrafele 12 6 13!. Se recunoate o obligaie contingen#% cu e&cepia situaiei n care se consider# nl#turat# probabilitatea unei ieiri. b! Ha 31 dece"brie +881 #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ 6 7e ba$a ele"entelor disponibile% e&ist# o obligaie curent#.

Ie%irile de resurse, care &ncorporeaz$ bene'icii economice, necesare onor$rii obligaiei 6 Sunt probabile. Concluzie J Se recunoate un provi$ion pentru cea "ai bun# esti"are a obligaiei a se vedea paragrafele 1. *13!. Exemplul 11 7eparaii %i &ntreinere 7entru unele active este necesar% n afar# de ntreinerea curent#% a se efectua 6 cu o periodicitate de c-iva ani 6 c5eltuieli i"portante pentru reparaii capitale i nlocuirea principalelor co"ponente. IAS 13% I"obili$#ri corporale% pre$int# "odalit#ile de alocare a c5eltuielilor aferente activelor pe co"ponentele sale% n situaia n care aceste co"ponente au perioade de utili$are diferite sau ciclurile lor de re$ultate sunt diferite. Exemplul 11A Costuri cu &nlocuirea unor componente, &n condiiile &n care nu exist$ impuneri legislative 1in "otive te5nice% c#ptueala:interiorul unui furnal trebuie nlocuit #! la fiecare 2 ani. Ha data bilanului% c#ptueala este de(a utili$at# de 3 ani. #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ 6 9u e&ist# nici o obligaie curent#. Concluzie 69u se recunoate nici un provi$ion a se vedea paragrafele 1. i 17 *19!. 9u se recunoate costul aferent nlocuirii c#ptuelii% deoarece% la data bilanului% nu e&ist# nici o obligaie de nlocuire a c#ptuelii e&istente% independent de aciunile viitoare ale ntreprinderii 6 c5iar intenia de efectuare a c5eltuielilor depinde de deci$ia ntreprinderii de a continua s# foloseasc# furnalul sau de a nlocui c#ptueala. /n loc s# fie recunoscut un provi$ion% deprecierea c#ptuelii constituie obiectul a"orti$#rii se a"orti$ea$# pe o perioad# de 2 ani!. Costurile de rec#ptuire a furnalului se capitali$ea$# cu deprecierea fiec#rei noi c#ptueli evideniat# de a"orti$area pe ur"#torii 2 ani. Exemplul 11, Costuri cu &nlocuirea unor componente, &n condiiile &n care exist$ cerine legislative 0 ntreprindere de transport aerian este obligat#% prin lege% s# efectue$e o revi$ie general# a aparatelor de $bor la fiecare trei ani. #bligaia curent$ generat$ de un eveniment anterior care oblig$ 6 9u e&ist# o obligaie curent#. Concluzie 6 9u se recunoate nici un provi$ion a se vedea paragrafele 1. i 17*19!. Costurile aferente reparaiilor capitale pentru un avion nu se recunosc ca provi$ion din acelai "otiv ca n e&e"plul 11 A. Cerina legal# a revi$iilor generale nu deter"in# ca acele costuri aferente acestei operaiuni s# fie considerate obligaii% deoarece nu e&ist# o obligaie de revi$uire general# a avioanelor independent de aciunile viitoare ale ntreprinderii 6 ntreprinderea% prin "odul s#u de aciune% poate evita c5eltuielile viitoareLde e&e"plu% prin v-n$area avioanelor!% n loc s# fie nregistrat un provi$ion% costurile viitoare legate de

ntreinerea avioanelor constituie obiectul a"orti$#rii su"a aferent# costurilor de ntreinere esti"ate se a"orti$ea$# pe o perioad# de 3 ani!.

Ane=a D Prezentri > E=e<ple Aceast# ane&# este pentru e&e"plificare i nu constituie o parte a Standardelor. Scopul s#u este de a ilustra "odul de aplicare a Standardelor pentru a facilita nelegerea sensului acestora. Eai (os sunt furni$ate dou# e&e"ple de pre$entare i"puse prin paragraful 82. Exemplul 18 !aranii ,n produc#tor ofer# cu"p#r#torilor% la "o"entul v-n$#rii% garanii pentru o ga"# de trei produse ale sale. /n confor"itate cu condiiile de garanie%produc#torul se anga(ea$# s# repare sau s# nlocuiasc# produsele care nu Fndeplinesc la un nivel satisf#c#tor scopurile pentru care au fost produse. Ha data bilanului s*a recunoscut un provi$ion de 38.888 u.". 7rovi$ionul nu a fost actuali$at% deoarece nu este necesar. Sunt pre$entate ur"#toarele infor"aii'

A fost recunoscut un provi$ion de 38.888 u.". pentru solicit#rile de garanii preconi$ate pentru produsele v-ndute n ulti"ii trei ani financiari. Se esti"ea$# c# "a(oritatea c5eltuielilor de acest tip se va reali$a n noul an financiar i c# toate c5eltuielile vor ap#rea n doi ani de la data bilanului. Exemplul (8 Costuri de &nc/idere a unei unit$i /n anul +888% o ntreprindere i"plicat# n activit#i din do"eniul nuclear recunoate un provi$ion pentru nc5iderea unei unit#i de 388 "ilioane u.". =sti"area provi$ionului pornete de la ipote$a c# operaiunea va avea loc 38*78 de ani. 4otui% e&ist# posibilitatea ca acest lucru s# nu se petreac# "ai devre"e de 188*118 ani% ca$ n care valoarea pre$ent# a costurilor va fiI <edus# se"nificativ. Sunt pre$entate ur"#toarele infor"aii' A fost recunoscut un provi$ion de 388 "ilioane u.". pentru costurile de nc5idere a unei unit#i. Se esti"ea$# c# aceste costuri vor fi necesare ntre +838i +878) totui% e&ist# posibilitatea ca eveni"entul s# nu se produc# "ai devre"e de +188 6 +118. /n ca$ul n care costurile au fost evaluate pe ba$a Mipote$ei c# nu vor ap#rea "ai devre"e de +188 6 +118% provi$ionul va redus cu 133 "ilioane u.". 7rovi$ionul a fost evaluat in-nd cont de te5nologia e&istent#% preurile curente i o rat# de actuali$are de +B. Eai (os este dat un e&e"plu de pre$entare prev#$ut n paragraful 9+% n care unele dintre infor"aiile solicitate nu sunt furni$ate% deoarece pot aduce pre(udicii i"portante po$iiei ntreprinderii. =&e"plul 3. 7re$entare 6 e&cepii 0 ntreprindere A! este i"plicat# ntr*un litigiu cu o ntreprindere concurent# care pretinde c# a nc#lcat drepturile de autor i solicit# desp#gubiri de 188 "ilioane u.". /ntreprinderea A recunoate un provi$ion pentru cea "ai bun# esti"are a obligaiei% dar nu pre$int# nici una dintre infor"aiile solicitate de paragrafele 8. i 82 ale Standardului. Sunt pre$entate ur"#toarele infor"aii' /ntreprinderii A i*a fost intentat proces de c#tre o ntreprindere concurent# ?% care pretinde desp#gubirii de 188 "ilioane u.". Infor"aiile solicitate n "od nor"al% n confor"itate cu IAS 37% 7rovi$ioane% datorii i active contingente% nu sunt pre$entate pentru c# pot influena re$ultatul procesului. 1irectorii sunt de p#rere c# ntreprinderea poate s# fac# fa# cu succes acestui proces.