Sunteți pe pagina 1din 13

Universitatea DANUBIUS Galati

Facultatea de tiinte Economice


GESTIUNEA FINANCIAR A AFACERILOR N SPAIUL EUROPEAN

MASTER

AUDITUL CREANELOR COMERCIALE

TITULARUL DISCIPLINEI:

MASTERAND:

GALAI - 2011

CAPITOLUL I. AUDIT STATUTAR DEFINIIE, ROL I OBIECTIVE


Prin audit statutar se nelege examinarea efectuat de un profesionist contabil competent i
independent asupra situaiilor financiare ale unei entiti n vederea exprimrii unei opinii motivate
asupra imaginii fidele, clare i complete a poziiei i situaiei financiare, precum i a rezultatelor
(performanelor) obinute de aceasta.
Altfel spus, auditul statutar este auditul financiar efectuat de auditori statutari care examineaz
(verific) i certific n totalitatea lor situaiile financiare, potrivit normelor de audit, inclusiv activiti
i operaii specifice ntreprinderii auditate, n virtutea unor dispoziii legale (legea contabilitii, legea
societilor comerciale, legea pieelor de capital etc.), ca urmare a mandatului primit din partea
proprietarilor ntreprinderii (acionari, asociai).
Auditul financiar constituie o disciplin din sfera contabilitii care implic, alturi de
cunotine din contabilitate, i alte cunotine: juridice, de analiz, economico-financiar, matematice,
informatice, etice etc.1
Elementele de baz ale conceptului de audit statutar sunt:
- profesionistul competent i independent care poate fi o persoan fizic sau o persoan juridic;
- obiectul examinrii, efectuat de profesionistul contabil, l constituie situaiile financiare ale
entitii, n totalitatea lor: bilan, cont de profit i pierdere i celelalte componente ale situaiilor
financiare, n funcie de referenialul contabil aplicabil;
- scopul examinrii: exprimarea unei opinii motivate cu privire la imaginea fidel, clar i
complet a poziiei financiare (patrimoniului), a situaiei financiare i a rezultatelor obinute de
entitatea auditat;
- criteriul de calitate n funcie de care se face examinarea i se exprim opinia l constituie
standardele (normele) de audit i standardele (normele) contabile.2
Orice definiie a auditului statutar trebuie s in cont de nevoile i ateptrile utilizatorilor, n
msura n care acestea sunt rezonabile, precum i de capacitatea auditorului statutar de a rspunde
acestor nevoi i ateptri.
Nevoile i ateptrile utilizatorilor pot fi considerate rezonabile, dac:
sarcinile au fost descrise de lege;
exist persoane interesate care doresc s plteasc pentru serviciile respective;
exist un auditor interesat s ofere un serviciu (pentru un pre care reflect, n special, nivelul
de calificare, dificultatea aciunii, numrul de ore i riscul implicat) i are competena s o fac.
Publicul se ateapt ca auditorul statutar s joace un rol n protejarea intereselor sale, prin
oferirea unei reasigurri referitoare la:
acurateea declaratiilor financiare;
continuitatea exploatrii i solvabilitatea firmei;
existena unor fraude;
respectarea de catre firm a obligaiitor sale legale;
comportamentul responsabil al firmei fa de problemele legate de media i problemele
sociale.
Auditul statutar (legal) se inscrie, prin definiie, ntr-un cadru stabilit de lege i i are originea n
legea societilor comerciale; numai n acest context auditorul - denumit comisar de conturi, auditor

1
2

Audit financiar convergene ntre teorie i practic, Tatiana Dnescu, Editura Irecson, Bucureti, 2007
Surse on-line

statutar, cenzor - exercit o misiune de audit n aplicarea textelor legale. Unele legislaii naionale oblig
anumite societi comerciale la desemnarea unuia sau mai multor auditori.
Ceea ce caracterizeaz un auditor statutar (legal) de auditul contractual se refer la:
a) Numirea auditorului statutar (legal) se face de ctre adunarea general a acionarilor sau
asociailor. Aceasta nseamn c auditorul statutar este numit de ctre deintorii de capital ai societii;
ntr-un anumit fel nseamn c auditorul statutar este n serviciul acionarilor crora le aduce o securitate
relativ asupra situaiilor financiare ale societilor lor.
b) Orice auditor statutar e mandatat, de regul, pentru o durat de 5 -7 ani; rezult c misiunea de
audit de baz este o misiune plurianual, ceea ce permite auditorului s progreseze n cunoaterea
ntreprinderii i s abordeze n mod privilegiat anumite aspecte specifice.
c) Auditorul statutar emite n toate cazurile un raport de audit care are un coninut strict normat,
el neputnd s inventeze" un alt mod de raportare.
d) Auditorului statutar i este specific o anumit conduit deontologic precis stabilit prin
codul etic.
e) Misiunea de audit statutar are un caracter permanent, ceea ce nseamn c auditorul poate face
controale n societi n once moment al exerciiului; n practic, ns, el se rezum la dou sau trei
intervenii principale, din raiuni de buget i pentru a nu perturba activitatea ntreprinderii, i anume:
intervenii pentru analiza i evaluarea controlului intern, pentru inspecia fizic (inventariere) i pentru
revizia situaiilor financiare; pentru societile cotate mar exist o intervenie asupra situaiilor
financiare semestriale.
f) Auditul statutar se efectueaz numai prin sondaj i deci nu are loc o validare exhaustiv a
tratamentului contabil al tranzaciilor i al fluxurilor exerciiului.
g) Auditorul statutar nu poate avea imixtiuni n gestiunea societii; el pstreaz o anumit
distan i nu poate da sfaturi i nu poate efectua lucrri care presupun substituirea conductorilor
ntreprinderii - client. Dimpotriv, auditul contractual se realizeaz la cererea unui client i nu n
realizarea unei obligaii legale; obiectivele auditului sunt stabilite prin contract n funcie de ateptrile
clientului i pot fi foarte diferite de la un audit la altul.
De exemplu, conducerea unei ntreprinderi sau acionarii si pot solicita un audit financiarcontabil al ntreprinderii lor, fie pentru c ei consider c situaiile financiare nu sunt fiabile, fie c
vor s aib o cunoatere aprofundat a situaiei financiare la un moment dat; n acest caz, un cabinet de
audit sau de experi contabili aduce o opinie independent n legtur cu problemele ridicate; tot astfel,
cnd un ter dorete s ia o participaie ntr-o ntreprindere; o societate mam poate cere unui auditor
sau expert contabil s efectueze un audit la o filial etc.
Rolul i obiectul auditului statutar. O misiune de auditare a situaiilor financiare are ca obiectiv
exprimarea de ctre auditor a unei opinii potrivit creia situaiile financiare au fost stabilite n toate
aspectele lor semnificative, conform unei referine contabile identificate. Pentru a exprima aceast
opinie, auditorul va folosi formula dau o imagine fidel" sau prezint n mod sincer, n toate
aspectele lor semnificative" care sunt expresii echivalente.
Pentru a-i forma o opinie, auditorul reunete elemente probante necesare pentru a trage concluzii
pe care s-i fondeze aceast opinie. Opinia auditorului ntrete credibilitatea situaiilor financiare
furniznd o asigurare ridicat, dar nu absolut; asigurarea absolut n audit nu poate exista ca urmare
a multor factori, cum ar fi: recurgerea la raionament profesional, utilizarea tehnicii sondajului, limitele
inerente oricrui sistem contabil i de control intern, faptul c majoritatea informaiilor probante conduc
mai mult la deducii dect la convingeri din partea auditorului.
n cadrul unui audit al situaiilor financiare, auditorul, fie c i desfoar misiunea pe baz de
contract, fie pe baza unui mandat, trebuie s aplice o metodologie de control care s asigure - spre
deosebire de celelalte forme de control - aceast opinie independent n msur s judece sau s apere
n mod egal pe toi utilizatorii informaiei contabile, pe toi actorii participani la viaa economico3

social dintr-o ntreprindere, i anume: acionarii, statul (bugetul), salariaii, bncile, terii debitori i
terii furnizori etc.3
Explicaia pluridisciplinaritii auditului financiar o constituie faptul c auditorul financiar
trebuie s verifice n toate aspectele semnificative conformitatea situaiilor financiare cu realitatea, pe
de o parte i respectarea principiilor, regulilor, criteriilor stabilite pentru nregistrarea i prezentarea
informaiei contabile, pe de alt parte.4
Auditul financiar este o activitate complex, care nu poate fi reglementat n detaliu, nu pot fi
stabilite reete universal valabile care s poat fi aplicate. Aceasta pentru c situaiile cu care un audit
financiar se confrunt sunt foarte diverse, de aceea auditorul trebuie:
s considere normele de audit ca i principii fundamentale pe care i axeaz activitatea;
s foloseasc procedurile de audit potrivit judecii proprii de la caz la caz, determinnd ca
raionamentul profesional al auditorului financiar s fie ridicat la rang de norm profesional;
s neleag mediul economic, social, instituional n care se deruleaz afacerea auditat;
s se conformeze cerinelor generale ale mediului instituional i de afaceri n care-i
desfoar activitatea.5
Profesia de auditor s-a dezvoltat ca urmare a unor necesiti impuse de dezvoltarea
afacerilor, ocupnd un loc important n mediul de afaceri. Aadar, auditorul financiar nu poate fi
privit ca un simplu funcionar, activitatea lui greveaz n jurul raionamentului profesional care
implic pregtire profesional complex, abilitate, sim al rspunderii, independen, profesionalism
etc.

CAPITOLUL II. AUDITUL CREANELOR COMERCIALE


Creanele sunt dreptul ntreprinderii de a pretinde terilor un echivalent valoric sau o
contraprestaie pentru bunurile, lucrrile, serviciile sau sumele de bani avansate acestora. Persoanele
fizice i juridice care au beneficiat de o valoare avansat urmnd s dea echivalentul corespunztor sunt
denumite generic debitori. Se vor prezenta distinct creanele cu termen de ncasare sub un an de cele
peste un an.
1. Creanele comerciale cuprind clieni, clieni inceri sau n litigiu, efecte de primit de la
clieni, clieni-facturi de ntocmit, furnizori-debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri.
Clienii includ creanele rezultate din bunurile vndute, lucrrile executate, serviciile prestate, a
cror contravaloare urmeaz n mod cert s se ncaseze ulterior.
Clienii inceri sau n litigiu reprezint creanele fa de clienii ru platnici sau dubioi.
nregistrarea lor n contabilitate este generat de nencasarea la termen a creanelor aferente, datorit
dificultilor cu care acetia se confrunt pe linie de solvabilitate.
Clieni-facturi de ntocmit se refer la creanele generate de livrrile ctre teri, pentru care nu sau ntocmit facturi. Creanele n cauz au ns o valoare bine determinat.
Furnizorii-debitori pentru prestri de servicii i executri de lucrri reprezint avansurile
acordate acestor furnizori, iar serviciul sau lucrarea nu a fost nc executat.
Efectele de primit de la clieni sunt titlurile negociabile sub form de cambie, bilet la ordin, cec
care atest existena unei creane n cadrul relaiilor comerciale, ce va fi ncasat pe termen scurt, de
obicei pn la 90 de zile. ntreprinderea furnizor are o crean fa de client. La momentul ncasrii
acestei creane clientul nu dispune de lichiditi bneti. Cu acordul furnizorului su, clientul emite o
hrtie de valoare (efect de comer) prin care se angajeaz ca, la o dat ulterioar (scaden), s achite
contravaloarea acesteia. ntreprinderea va primi efectul de comer meninndu-i creana pn la
3

Surse on-line
Audit financiar convergene ntre teorie i practic, Tatiana Dnescu, Editura Irecson, Bucureti, 2007
5
Idem
4

scaden, cnd l va prezenta clientului spre ncasare. Efectele de comer se ntlnesc sub diferite forme
(cambie, bilet la ordin, cec).
2. Sumele de ncasat de la societile afiliate sunt generate de relaiile de decontare ntre
societatea-mam (o ntreprindere care are una sau mai multe filiale) i filialele ei (ntreprinderi
controlate de societatea-mam): sumele virate filialelor, valoarea imobilizrilor i stocurilor livrate
filialelor, divindele de ncasat, dobnzile aferente mprumuturilor acordate pe termen scurt.
3. Sume de ncasat de la entitile de care compania este legat n virtutea intereselor de
participare reprezint creanele generate de relaiile de decontare ale ntreprinderii cu ntreprinderile
asociate (asupra crora se exercit o influen semnificativ).
4. Alte creane sunt reprezentate de creanele generate de relaiile de decontare ale ntreprinderii
cu personalul, bugetul statului, alte organisme publice, asigurrile sociale, protecia social, debitori
diveri etc. Sunt ncadrabile n acest post:
- avansurile acordate personalului i alte creane n legtura cu acesta;
- sumele de ncasat de la organismele de asigurri sociale i omaj;
- creanele reprezentate de sume vrsate n plus fa de cele datorate efectiv bugetului pentru
impozitul pe profit i TVA;
- subveniile datorate de bugetul statului;
- alte creane generate de sumele virate n plus bugetului de stat, referitoare la alte impozite i
taxe;
- creanele fa de debitorii din reclamaii, pagube materiale;
- creane nscute de vnzarea pe credit a unor imobilizri corporale si necorporale;
- dobnzi de ncasat, aferente conturilor curente la bnci.
Tipurile de nregistrari mai semnificative privind deconturile cu clientii sunt urmtoarele:
a) vnzarea cu decontare imediat a produselor finite, semifabricatelor, produselor reziduale i
mrfurilor, precum i facturarea lucrrilor executate i serviciilor prestate, la prelurile de vnzare, plus
TVA - colectat:
4 111
=
70
Clienti
Cifra de afaceri
4427
TVA colectat
b) acceptarea la plat a efectelor comerciale de ncasat:
413
=
4111
Efecte de primit
Clieni
c) remiterea ctre banc, spre ncasare a efectelor comerciale:
5113
=
413
Efecte de ncasat
Efecte de primit
d) ncasarea prin intermediul bncii a efectelor comerciale remise:
627
=
5113
Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate
Efecte de ncasat
( pentru comisionul datorat bncii)
( cu valoarea efectului comercial)
4426
TVA - deductibil (deocamdat nu se impoziteaz)
(pentru TVA aferent serviciului bancar)
512
Conturi curente la bnci (pentru valoarea net ncasat)
e) decontarea avansurilor primite de la clieni:
avansurile primite de la clieni:
5

512
Conturi curente la bnci

419
Clieni - creditori
4427
TVA - colectat
=
419
Clieni - creditori

sau:
512
Conturi curente la banci
i:
419
=
4427
Clieni - creditori
TVA - colectat
ncasarea clientului cu reinerea avansului:
419
=
4111
Clieni - creditori
Clieni
4427
TVA colectat (TVA aferent avansului )
512
Conturi curente la bnci (net, ncasat)

f) nregistrarea clienilor inceri sau n litigiu:


4118
=
4111
Clieni - inceri sau n litigiu
Clieni
g) scoaterea din patrimoniu a clienilor insolvabili:
654
=
4118
Pierderi din creane
Clieni - inceri sau n litigiu
4427
TVA - colectat
h) reactivarea clienilor scoi din eviden:
4 111 =
754
Clieni
Venituri din creane reactivate i debitori diveri
4427
TVA colectat.
n consecin, identificarea probelor adecvate de colectat prin testarea detaliilor soldurilor este
complicat, deoarece aceste decizii trebuie luate pentru fiecare obiectiv n parte i deoarece exist mai
multe interaciuni care afecteaz deciziile privind probele. De exemplu, auditorul trebuie s in cont de
riscul inerent, care ar putea fi diferit pentru fiecare obiectiv, dar i de rezultatele testelor substaniale ale
vnzrilor i ncasrilor, care, de asemenea, ar putea varia de la un obiectiv la altul. Auditorul ar trebui
s ia n considerare i rezultatele testelor mecanismelor de control, precum i estimarea
corespunztoare a riscului de control.
n cursul proiectrii testelor detaliilor soldurilor pentru creanele-clieni este esenial s se ating
fiecare dintre cele nou obiective de audit legate de solduri. Cele nou obiective generale sunt identice
pentru toate conturile. Cnd sunt aplicate anume creanelor-clieni, ele sunt numite obiective de audit
referitoare la soldul creanelor-clieni i const n:
1. Creanele-clieni din balana cronologic de verificare corespund sumelor din fiierele
sistematice pertinente, iar totalul este corect calculat i corespunde totalului din cartea mare
(concordana detaliilor);
2. Creanele-clieni nregistrate exist (existena);
3. Creanele-clieni existente sunt incluse (exhaustivitate);
4. Creanele-clieni sunt corecte (exactitate);
5. Creanele-clieni sunt corect clasificate (clasificare);
6. Contul de creane-clieni este prezentat la valoare realizabil (valoare realizabil);
6

7. Clientul este titularul de drept al creanelor-clieni (drepturi);


8. Prezentarea i dezvluirea de informaii privind creanele-clieni sunt corespunztoare
(prezentare si dezvaluire).
Auditorul foloseste factorii nscrii pe rnduri pentru a estima riscul de detectare planificat
aferent creanelor-clieni, pe fiecare obiectiv. Auditorul ia o decizie privind valoarea preliminar a
pragului de semnificaie pentru situaiile financiare pe ansamblu i apoi repartizeaz valoarea
preliminar a pragului de semnificaie asupra fiecrui cont bilanier nsemnat, inclusiv creanele-clieni.
Aceast repartizare este numit fixarea erorii tolerabile. De regul, contul de creane-clieni este unul
din cele mai semnificative conturi din situaiile financiare ale companiilor care vnd pe credit. Chiar
dac contul creanelor-clieni nu este mare, operaiunile din ciclul vnzri-ncasri care afecteaz acest
sold vor fi foarte semnificative.
Confirmarea creanelor-clieni este cel mai important test al detaliilor creanelor-clieni.
Confirmarea este discutat n linii mari n cadrul studiului testelor potrivite pentru fiecare dintre
obiectivele de audit referitoare la solduri, iar apoi separat i mai detaliat n continuarea capitolului de
fa. Auditorul a ntocmit o foaie de lucru de planificare a probelor i a determinat riscul de detectare
planificat aferent testrii detaliilor pentru fiecare obiectiv de audit legat de solduri. Procedurile de audit
selectate i dimensiunea eantioanelor aferente lor vor depinde n mare msur de cantitatea mic, mdie
sau mare de probe planificate pentru fiecare obiectiv.
Majoritatea testelor aplicate conturilor de creane-clieni i de provizioane privind creanele
incerte sunt bazate pe balana de verificare cronologic (pe vechimi). O balan de verificare
cronologic este o list a soldurilor din fiierul sistematic al creanelor-clieni la data nchiderii
bilanului contabil. Ea cuprinde soldurile individuale ale datoriilor clienilor i o clasificare a fiecrui
sold pe intervale de timp scurse ntre data vnzrii i data ncheierii bilanului. Testarea concordanei
detaliilor informaiilor incluse n balana de verificare cronologic este o procedur de audit necesar.
De regul, aceasta este efectuat naintea oricror alte teste, pentru ca auditorul s se asigure c
populaia testat corespunde informaiilor din cartea mare i din fiierul sistematic al creanelor-clieni.
Coloana aferent totalului i coloanele care descriu vechimea creanelor trebuie nsumate pentru
verificare, iar totalul balanei de verificare trebuie comparat din cel din cartea mare. n plus, trebuie s
se selecteze un eantion de solduri individuale, care urmeaz a fi confruntate cu documentele
justificative de tipul copiilor facturilor de vnzare, verificndu-se numele clientului, soldul i vechimea
corect a creanei. Profunzimea testelor concordanei detaliilor depinde de numrul de conturi
implicate, de msura n care fiierul sistematic a fost verificat n cadrul testelor mecanismelor de
control i al testelor substaniale ale operaiunilor, precum i de msura n care tabelul recapitulativ al
creanelor a fost verificat de un auditor intern sau de o alt persoan independent nainte de a fi remis
auditorului. Pentru calculul totalurilor pe liniile i coloanele balanei de verificare, precum i pentru
recalcularea vechimii creanelor se pot folosi aplicaii informatice de audit.
Creanele-clieni nregistrate exist. Cel mai important test al detaliilor soldurilor viznd
determinarea existenei creanelor-clieni nregistrate este confirmarea soldurilor datoriilor clienilor.
Cnd clienii nu rspund la scrisorile de confirmare, auditorii examineaz documentele de livrare, n
scopul de a verifica expedierea bunurilor, precum i documentele justificative ale ncasrii ulterioare a
contravalorii livrrilor, n scopul de a determina dac respectivele creane au fost ncasate. n mod
normal, auditorii nu examineaz documentele de livrare sau justificrile ncasrilor ulterioare pentru
conturile din eantion care au fost confirmate, ns aceste documente sunt utilizate pe larg ca probe
alternative n caz de nonrspuns la confirmare.
Creanele-clieni existente sunt nregistrate. Este greu s se testeze creanele-clieni omise din
balana de verificare printr-o alt metod dect cea care se bazeaz pe autoechilibrarea fiierului
sistematic al creanelor-clieni. De exemplu, n cazul n care clientul de audit a exclus accidental o
crean din balan, singura modalitate prin care aceasta omisiune poate fi descoperit const n
calcularea totalului balanei de verificare a creanelor-clieni i compararea acestui tabel cu soldul
7

contului sistematic din cartea mare. Dac vnzrile ctre un anumit client sunt omise din jurnalul de
vnzri, subevaluarea creanelor-clieni este aproape imposibil de descoperit prin teste ale detaliilor
soldurilor. De exemplu, auditorii trimit rareori scrisori de confirmare a creanelor comerciale clienilor
care au un sold nul, n parte deoarece mai multe studii au demonstrat probabilitatea foarte mic de a
primi un rspuns la solicitrile care arat c soldul detaliilor unui cumprtor este subestimat.
Subevaluarea vnzrilor i a creanelor-clieni este cel mai eficient descoperit prin teste substaniale
ale operaiunilor, cnd se caut livrrile efectuate, dar nenregistrate i prin procedurile analitice.
Creanele-clieni sunt exacte. Confirmarea conturilor selectate din balana de verificare este cel
mai frecvent utilizat test al detaliilor soldurilor viznd exactitatea creanelor-clieni. Cnd clienii nu
rspund la solicitarile de confirmare, auditorii examineaz documentele justificative n acelai mod pe
care l-am descris pentru obiectivul existenei. Testarea sumelor debitoare i creditoare din conturile
individuale ale clienilor este realizat prin examinarea documentelor care justific livrrile i
ncasrile.
Creanele-clieni sunt corect clasificate. n mod normal, este relativ uor s se evalueze
clasificarea creanelor-clieni prin examinarea balanei de verificare cronologice i prin detectarea
creanelor semnificative asupra companiilor afiliate responsabililor executivi, membrilor consiliului de
administraie i altor pri afiliate. n cazul n care efectele de ncasat sau alte conturi care nu ar trebui
clasificate ca active circulante sunt incluse n categoria creanelor comerciale curente, acestea ar trebui,
de asemenea, separate. n sfrit, dac soldurile creditoare din conturile creane-clieni sunt
semnificative, se impune reclasificarea lor ca datorii curente. Exist o legtura strns ntre obiectivul
clasificrii sub forma discutat aici i obiectivul de prezentare i dezvluire. Clasificarea se refer la a
determina dac clientul a separat corect diferitele categorii de creane comerciale.Prezentarea i
dezvluirea se refer la a se asigura c aceste clasificri sunt corect prezentate. De exemplu, n cadrul
obiectivului clasificrii auditorul dtermin dac toate creanele asupra prilor afiliate au fost incluse
ntr-o categorie separat din balana de verificare cronologic. n cadrul obiectivului prezentrii i
dezvluirii, auditorul determin daca operaiunile cu prile afiliate sunt corect dezvluite n situaiile
financiare.
Elemente de bilan luate n considerare:6
1. Active curente
2. Creane
La exercitarea auditului o deosebit atenie se acord verificrii dac creanele sunt corect
nsumate i datele evidenei analitice se concord cu registrul sintetic a oricrui cont de creane.
Majoritatea testelor aplicate conturilor de creane-clieni i de provizioane privind creanele incerte sunt
bazate pe balana de verificate cronologic (pe vechimi). O balan de verificare cronologic (pe
vechimi) este o list a soldurilor din fiierul sistematic al creanelor-clieni la data nchiderii bilanului
contabil. Ea cuprinde soldurile individuale ale datoriilor clienilor i o clasificare a fiecrui sold pe
intervale de timp scurte ntre data vnzrii i data nchiderii bilanului. Una din procedeele de audit a
creanelor care se aplic n practic este solicitarea i confirmarea. Auditorul selecteaz un anumit
numr de clieni, crora li se vor trimite solicitri de confirmare a soldurilor, dar se poate de confirmat
i rulajele cu clientul anumit pentru toat perioada verificat. Pentru confirmarea creanelor-clieni se
folosesc dou tipuri generale de confirmri:
confirmare pozitiv - este un comunicat adresat debitorului prin care i se cere s
confirme direct dac soldul menionat este corect sau incorect. Mai exist confirmare pozitiv n
alb - cnd debitorului nu i se indic suma de conformat (se consider mai fiabile); sau confirmare de
factur - se confirm o factur n parte i nu soldul.
confirmare negativ este un comunicat adresat debitorului prin care se solicit
6

Auditul situaiilor financiare n entitile economice Emil Ghizari, Alexandru Rusovici, Editura Monitorul Oficial,
Bucureti, 2006

rspuns numai atunci cnd debitorul nu este de acord cu suma menionat.


Este important de determinat bine i dimensiunea eantionului folosit pentru confirmarea
clienilor, de inut cont de eroarea tolerabil, riscul inerent (volumul relativ al totalului creane-clieni),
riscul de control, tipul de confirmare (la cele negative eantion mai mare).
Dac se determin diferene dintre datele primite de la debitori cu datele reflectate in
contabilitate, atunci se analizeaz diferenele i motivul acestora, spre exemplu:
Plata a fost deja fcut de cumprtor, dar nu a fost nregistrat la clientul de audit;
Bunurile nu au fost primite (perioada de transportare);
Bunurile au fost restituite;
Erori de nregistrare;
Sume disputate.7
De asemenea, la compartimentul de creane auditorul va verifica urmtoarele:
1) Contractele cu cumprtorii (daca ele exist), termenii de livrare si de achitare;
2) Lista debitorilor ntreprinderii;
3) Data apariiei creanei (pn la 30, 90 , 180 etc. zile);
4) Dac clienii sau cumprtorii, avnd datorii fa de agentul economic i se mai elibereaz alte
partide de produse, mrfuri sau presteaz servicii;
5) Se cor verifica i celelalte conturi de creane, adic avansurile acordate, creanele
personalului ntreprinderii etc. La contul 227 se verific dac exist ordin pe ntreprindere privind
eliberarea avansurilor spre decontare persoanelor respective. Se verific soldurile pe fiecare titular de
avans. Nu se permite eliberarea altui avans persoanelor care nu au dat darea de seam pentru avansurile
primite anterior. Termenul de prezentare a deconturilor de avans este de 5 zile de la data primirii
avansului. Pentru persoanele care primesc avans cu scopul plecrii n deplasare termenul e de 5 zile
dup sosirea din deplasare. Dac soldul titularului de avans depete termenul de 30 zile, acesta se
atribuie titularului de avans ca mprumut din partea ntreprinderii calculndu-i-se impozitul pe venit
(impozitul pe venit se calculeaz pe procentele care se obin). n sarcina auditorului intr verificarea
datoriilor dubioase (cu termen mai mare de 1 an), la fel auditorul verific termenul de prescripie a
acestor datorii. Dac ele au un termen mai mare de 3 ani, atunci aceste sume de datorii se trec la
pierderi.

CAPITOLUL III. PROBE DE AUDIT CONSIDERENTE SUPLIMENTARE


Seciunea A:
Participarea
la inventarierea
stocurilor

Seciunea B:
Confirmarea
creanelor

Atunci cnd stocurile sunt semnificative pentru situaiile financiare, auditorul


trebuie s obin probe de audit adecvate i suficiente privind existena i starea
acestora prin participarea la inventariere, mai puin dect acest lucru nu este
posibil. Dac auditorul se afl n imposibilitatea de a participa la inventarierea
stocurilor la data planificat, datorit unor circumstane neprevzute, acesta
trebuie s ia parte sau s observe unele inventarieri la o dat ulterioar i, dac
este necesar, s efectueze teste ale tranzaciilor care au intervenit ntre timp.
Acolo unde participarea auditorului la inventarierea stocurilor nu este posibil,
datorit unor factori cum sunt natura i localizarea acestora, auditorul trebuie s
aprecieze dac alte proceduri alternative furnizeaz probe de audit adecvate i
suficiente despre existena i starea stocurilor pentru a concluziona c nu are
nevoie s fac referiri la o limitare a ariei de aplicabilitate.
Atunci cnd creanele sunt semnificative pentru situaiile financiare i atunci
cnd, n mod rezonabil, se estimeaz c debitorii vor rspunde cererii de
confirmare, n mod obinuit auditorul trebuie s planifice obinerea confirmrii
directe a creanelor sau a unor nregistrri contabile ntr-un anumit cont. Atunci
cnd se estimeaz c debitorii nu vor rspunde cererii de confirmare, auditorul

surse on-line

Seciunea C:
Investigaia
privind litigiile i
revendicrile

Seciunea D:
Evaluarea i
prezentarea
investigaiilor pe
termen lung
Seciunea E:
Informaii pe
segmente

trebuie s planifice efectuarea de proceduri alternative. Dac nu este primit un


rspuns la o confirmare pozitiv, trebuie aplicate proceduri alternative sau cazul
respectiv trebuie tratat ca i eroare. Atunci cnd conducerea entitii i cere
auditorului s nu confirme anumite solduri ale conturilor creanelor, auditorul
trebuie s ia n considerare dac exist motive serioase pentru o astfel de cerere.
nainte de a accepta un refuz ca fiind justificat, auditorul trebuie s examineze
orice prob disponibil n sprijinul explicaiilor conducerii. n aceste cazuri,
auditorul trebuie s aplice proceduri alternative conturilor creanelor care nu fac
subiectul confirmrii.
Auditorul trebuie s efectueze procedurile necesare pentru a deveni contient de
orice litigiu sau revendicare care implic entitatea i care poate avea un efect
semnificativ asupra situaiilor financiare. Atunci cnd au fost identificate litigii i
revendicri sau atunci cnd auditorul crede c ele pot exista, acesta trebuie s
stabileasc o comunicare direct cu avocaii entitii. Scrisoarea care trebuie
ntocmit de conducerea entitii i trimis de auditor, trebuie s cear avocatului
s comunice direct cu auditorul. n cazul n care conducerea refuz s-i dea
auditorului permisiunea de a comunica cu avocaii entitii, acest fapt va fi
considerat o limitare a activitii i va conduce n mod obinuit la o opinie
calificat sau la imposibilitatea de a exprima o opinie.
Atunci cnd invitaiile pe termen lung sunt semnificative pentru situaiile
financiare, auditorul trebuie s obin probe de audit adecvate i suficiente n
ceea ce privete evaluarea i prezentarea lor
Atunci cnd informaiile pe segmente sunt semnificative pentru situaiile
financiare, auditorul trebuie s obin probe de audit adecvate i suficiente
privind prezentarea acestora n conformitate cu cadrul general de raportare
financiar aplicabil.

CAPITOLUL IV. CONCLUZII


Situaiile financiare sunt un complex de sinteze specific contabile, situaii, anexe, calcule
comparative, fiecare cu explicitarea conducerii, discutate i aprobate sub semntura de organele
abilitate, supuse auditrii i fcute publice. Aceste formalizri au menirea de a ntri valoarea
cognitiv a informaiilor contabile concomitent cu valorificarea lor n procesul decizional i
managerial. Reflectarea fidel a realitii economico-financiare i a consecinelor sale sociale, umane,
instituionale sunt atributele definitorii ale contabilitii, pentru perfecionarea creia se bat, se lupt i
muncesc astzi cei mai redutabili specialiti n tiina conturilor. Preocupai de standarde, de
convergen, de reflectarea contabil a realitii, profesionitii contabili se preocup n fapt de
economie, de instituii, de oameni. Este poate, cea mai frumoas parte a profesiei contabile. Este unul
din motivele pentru care Uniunea European a luat n considerare oportunitatea recunoaterii profesiei
contabile la nivel european.
n faa provocrilor europene, contabilitatea romneasc nu putea s rmn pasiv i fr
reflexe. Ea s-a adaptat proceselor de normalizare, armonizare i convergen, att prin intermediul unor
instituii naionale, ct i prin aciunea organismelor ce reprezint profesia contabil. Procesul de
armonizare a contabilitii romneti cu cerinele Standardelor Internaionale de Contabilitate
(IAS/IFRS) i cu Directivele contabile europene, care armonizeaz regulile i principiile de referin cu
privire la elaborarea situaiilor financiare anuale ale instituiilor publice, reprezint una dintre cele mai
curajoase provocri pentru mediul administrativ. Exist o terminologie-cheie care a nvluit lumea
european dezvolt i toate marile puteri economice ale lumii, dar pe care noi abia le descifrm, cum ar
10

fi: Principiile Contabile General Acceptate n Statele Unite US GAAP . Standardele Internaionale
de Raportare Financiar IFRS. Standarde de Contabilitate pentru Sectorul Public IPSAS.
Standardele Internaionale de Contabilitate vin cu un bagaj cultural greu, ele se fundamenteaz
pe raionamentul profesional, realizat prin apelul la principii, i care poate conduce la mai multe soluii
pentru o anumit problem dat, departe de o rigoare absolut de tipul 1 + 1 = 2! Mecanismele
economice romneti prezint din acest punct de vedere o mare rigiditate n implementarea conceptelor
i principiilor contabile. Efectele i finalitile cercetrii: Standardele trebuie s conduc la binele
public european, cum spun numeroasele organisme de specialitate ale U.E., dar rmne de vzut ci
beneficiaz de acest bine. Poate argumentul cel mai convingtor pentru acceptarea armonizrii prin
raportare la IAS-uri, cel puin n spaiul european, ar putea fi acela de respingere prin aceast
modalitate a unei eventuale dominaii americane.
Pentru noi, cea mai acut problem ar fi aplicarea standardelor internaionale i reglementrilor
europene aa cum sunt ele, evident ns cu adaptrile minim necesare generate de prevederile i
progresele legislative. Aplicaiile concrete din marile firme, ndeosebi bnci i societi de asigurare, i
succesele dobndite dovedesc c acest lucru este posibil i benefic. Ar urma apoi aplicaii similare n
instituiiile publice unde procesul este anevoios i lent-cel puin cum a fost catalogat de Colegiul
consultativ al contabilitii. ntr-o etap urmtoare va trebui s ne elaborm propriile standarde i
normative, corerspunztoare nevoilor, dar i specificitii economiei romneti. Elaborarea de
standarde naionale pornind de la principiile nscrise n IFRS pare a fi calea cea mai interesant, dar nu
este de loc uor. Aplicarea acestei soluii presupune, ns o foarte bun cunoatere a IFRS i o activitate
legislativ prealabil de pregtire a cadrului necesar deschiderii cmpului de aplicare i de manifestare
nestingherit a acestor principii. Standardele naionale astfel elaborate trebuie s asigure convergena
total cu IFRS. Aceast cale de acces la IFRS asigur o mai bun concordan ntre principii i reguli,
poate satisface mai bine raporturile care trebuie s existe ntre contabilitate i fiscalitate i poate
cuprinde unele reguli referitoare la contabilitatea din timpul exerciiului de raportare financiar.

11

BIBLIOGRAFIE

1. Audit financiar convergene ntre teorie i practic, Tatiana Dnescu, Editura Irecson,
Bucureti, 2007
2. Surse on-line
3. Auditul situaiilor financiare n entitile economice Emil Ghizari, Alexandru Rusovici,
Editura Monitorul Oficial, Bucureti, 2006

12

CUPRINS

CAPITOLUL I.
Audit statutar Definiie, rol i obiective .

pag. 2

CAPITOLUL II.
Auditul creanelor comerciale ....................................

pag. 4

CAPITOLUL III.
Probe de audit considerente suplimentare ...............

pag. 9

CAPITOLUL IV.
Concluzii ...................................................................

BIBLIOGRAFIE ..

pag. 10

pag. 12

13