Identificarea si evaluarea riscurilor de denaturare semnificativa Pragul de semnificatie

Mirela Paunescu ACCA Lect. univ. dr.

Standarde relevante

ISA 315 IDENTIFICAREA I EVALUAREA RISCURILOR DE DENATURARE SEMNIFICATIV PRIN NtELEGEREA ENTITtII I A MEDIULUI SU ISA 330 RASPUNSUL AUDITORULUI LA RISCURILE EVALUATE
ISA 320 PRAGUL DE SEMNIFICATIE N PLANIFICAREA I DESFURAREA UNUI AUDIT

Identificarea si evaluarea riscurilor de denaturare semnificativa

Riscurile
Auditorul trebuie s efectueze proceduri de evaluare a riscului pentru a identifica i evalua riscurile de denaturare semnificativ la nivelul situatiilor financiare i al afirmatiilor. O noua metodologie de abordare a auditului: pe baza de riscuri.

Rationament profesional si Scepticism profesional

Rationamentul profesional Aplicarea pregtirii relevante, a cunotintelor i a experientei n contextul dat de audit, a contabilittii i a standardelor etice, pentru a lua decizii n cunotint de cauz n legtur cu procedura adecvat n contextul circumstantelor misiunii de audit. Scepticismul profesional O atitudine care include o gndire rezervat, fiind atent la conditii care ar putea indica o posibil denaturare datorat fraudei sau erorii i o evaluare critic a probelor de audit.

Riscul afacerii vs. Riscul de audit

Riscul afacerii - Riscul rezultat n urma conditiilor, evenimentelor, circumstantelor, actiunilor sau inactiunilor semnificative care ar putea afecta negativ capacitatea unei entitti de a i ndeplini obiectivele i de a i executa strategiile, sau n urma stabilirii unor obiective i strategii neadecvate. Riscul de audit Riscul ca auditorul s exprime o opinie neadecvat de audit atunci cnd situatiile financiare sunt denaturate semnificativ. Riscul de audit este o functie a riscurilor de denaturare semnificativ i a riscului de detectare.

Factori care afecteaza Riscul afacerii

Riscul afacerii este influentat de: Mediul economic si legal ( Analiza PESTEL pentru diagnostic) Strategiile si obiectivele urmarite de conducerea/ guvernanta corporative Procesele societatii (Achizitii, Vanzari, Distributie, Departamentul financiar, HR, Productie)

Evenimente si tranzactii => sunt procesate informatiile si controlate ( Risc de control) => se intocmesc situatii financiare ( risc de denaturare) => Auditorul emite o opinie ( Risc de audit)

Componentele riscului
Riscul de audit

Riscul inerent
Pot fi evaluate

Riscul de control

Riscul de nedetectare
Depinde de el

Riscul ca situatiile financiare sa fie denaturate

Risc ce tine de auditor

Riscul ca situatiile financiare sa fie denaturate

Este riscul ca un element al situatiilor financiare sau situatiile financiare in ansamblu sa ascunda erori semnificative sau fraude.
Riscul afacerii financiare Riscul situatiilor Riscul de audit

Riscul de nedetectare
RD este riscul ca auditroul sa nu detecteze o eroare semnificativa prin procedurile aplicate. Factorii care pot afecta RD: Natura, momentul si intinderea procedurilor de audit efectuate Riscul de esantionare alegerea unui esantion ne-reprezentativ Riscul de observare

4-

RD si factorii care-l afecteaza

RD mic Natura Teste mai eficiente ( costisitoare ?) Teste efectuate la sfarsitul anului Multe teste RD Mare Teste mai putin eficiente ( mai ieftine? ) Teste efectuate pe perioade interimare Putine teste

Momentul

Intinderea

Raspunsul auditorului la riscurile identificate- ISA 330

Auditorul aplica procedurile pentru a identifica si evalua riscurile ( cunoasterea clientului si a mediului in care acesta opereaza). Identifica riscul de eroare semnificativa in situatiile financiare Raspunde la riscurile identificate Aplica alte proceduri pentru a adresa riscurile semnificative identificate Evalueaza probele de audit obtinute: sunt suficiente si relevante ?

Proceduri analitice preliminare

Aplicate pentru identificarea zonelor cu riscuri semnificative Ideala ar fi o abordare standard, organizata Trebuie dezvoltata intai o asteptare / predictie ( ce ma astept sa fie in SF ? ) apoi se compara cu ce se gaseste Diferentele semnificative identificate trebuie analizate Se incearca identificarea datelor neobisnuite ( legaturi, modificari, trenduri neasteptate) Utilizarea modelului What if ? Auditorul se intreaba: Ce poate sa mearga prost ? Cum poate sa mearga prost ? Sunt justificate rezultatele obtinute?

Se documenteaza si procesul si rezultatele

Riscul afacerii Cunoasterea clientului

1. 2.

3.

4.

5. 6.

Sectorul de activitate, de reglementare si alti factori externi relevanti; Natura entittii; Cadrul general de raportare financiar aplicabil, selectarea i aplicarea politicilor contabile de ctre entitate, inclusiv motivele modificrii acestora; Obiectivele i strategiile entittii, i acele riscurilor aferente ale afacerii care pot avea drept rezultat riscuri de denaturare semnificativ; Evaluarea si revizuirea performantei financiare a entittii; Controlul intern.

1. Sectorul de activitate, de reglementare si alti factori externi relevanti

Piata i concurenta, inclusiv cererea, capacitatea, i concurenta preturilor. Activitatea ciclic sau sezonier. Tehnologia de produs aferent produselor entittii. Legislatia i reglementrile care afecteaz semnificativ operatiunile entittii, inclusiv activittile de supraveghere direct Impozitarea (corporativ i de alt natur). Politicile guvernamentale care afecteaz n prezent derularea activittii entittii, precum stimulentele monetare, inclusiv controale ale schimbului valutar, stimulente fiscale, financiare i politici tarifare sau de restrictii comerciale. Cerintele de mediu care afecteaz domeniul de activitate i activitatea entittii.

2. Natura entittii
Structura Forma de proprietate Relatii cu partile afiliate Afacerile derulate Investitii Finantare

3. Cadrul de raportare financiar aplicabil i politicile contabile

Principiile contabile i practicile specifice domeniului de activitate. Cadrul general de reglementare pentru un domeniu de activitate reglementat. Metodele pe care entitatea le utilizeaz pentru a contabiliza tranzactiile semnificative i neobinuite. Efectul politicilor contabile semnificative n domenii controversate sau n curs de dezvoltare pentru care exist o lips de ndrumri cu valoare de norm sau un consens. Modificri n politicile contabile ale entittii. Standardele de raportare financiar i legile i reglementrile care sunt noi pentru entitate i momentul i modul n care entitatea va adopta aceste cerinte.

4. Obiective i strategii i riscurile afacerii aferente

Influenteaza direct riscul afacerii Progresele din domeniul de activitate; Produsele i serviciile noi; Extinderea activittii; Noile cerinte de reglementari contabile; Cerinte de reglementare; Cerinte de finantare actuale i preconizate; Utilizarea echipamentelor IT ; Efectele implementrii unei strategii, n special orice efecte care vor duce la noi cerinte contabile.

5. Evaluarea si revizuirea performantei financiare

Indicatorii principali de performant (financiari i nefinanciari) i principalele ponderi, tendinte i statistici operationale. Analizele performantelor financiare n fiecare perioad. Bugete, previziuni, analiza variatiei, informatii pe segmente i rapoarte pe divizie, departament sau alte niveluri ale performantei. Evaluri ale performantelor angajatilor i politici de compensare prin stimulente. Comparatii ale performantei unei entitti cu cele ale concurentilor.

6. Controlul intern
1. Mediul de control intern; 2. Procesele de evaluare a riscurilor; 3. Sistemul informational, inclusiv procesele de activitate aferente, relevante pentru raportarea financiar i comunicare; 4. Activittile de control relevante pentru audit; 5. Monitorizarea controalelor.

Testarea controlului intern

Teste de tip Walk-through

Interogare Observatie. Revizuirea documentatiei clientului

SPAMSOAP
Segregation of duties / Separarea functiilor Personnel / Personalul angajat Authorisation / autorizare Management (e.g. internal audit) / Management Supervision / supervizare Organisation / Organizare Arithmetic accuracy / Calcule corecte Physical controls / Controale fizice

Cum evalueaza riscurile?

1.

2.
3.

Procedurile de evaluare a riscului trebuie s includ urmtoarele: Interogri ale conducerii, i ale altor categorii de personal din cadrul entittii ( guvernanta corporativa, salariati, auditori interni, avocati/juristi). Proceduri analitice. Observare i inspectie.

Identificarea i evaluarea riscurilor de denaturare semnificativ

1.
2.

Auditorul trebuie s identifice i s evalueze riscurile de denaturare semnificativ: la nivelul situatiilor financiare; i la nivelul afirmatiilor pentru clasele de tranzactii, solduri ale conturilor i prezentri.

Riscuri semnificative. Sau nu ?

1. 2.

3. 4. 5.

6.

Msura n care riscul este un risc de fraud; Msura n care riscul este legat de aspecte recente semnificative economice, contabile sau de alt natur i, deci, necesit o atentie special; Complexitatea tranzactiilor; Msura n care riscul implic tranzactii semnificative cu prtile afiliate; Gradul de subiectivitate n evaluarea informatiilor financiare aferente riscului, n special acele evaluri care implic o gam larg de incertitudini de evaluare; i Msura n care riscul implic tranzactii semnificative care sunt n afara activittii normale a entittii, sau care par a fi neobinuite, din alte privinte.

Eroare vs. frauda

Inregistrarea de tranzactii invalide Omisiunea tranzactiilor valide Inregistrarea de tranzactii neautorizate Efectuare de tranzactii neautorizate Sumele sunt incorecte Clasificare incorecta a tranzactiilor Contabilizare incorecta ( alegerea conturilor si a prezentarii) Raportarea in perioada eronata Erori de prezentare

Riscul la nivelul situatiilor financiare

Risc general Aratat de circumstante care pot spori riscurile de denaturare semnificativ la nivelul afirmatiilor. In stransa legatura cu mediul de control intern.

Riscul la nivelul afirmatiilor / asertiunilor

1.

2.
3.

Afirmatii cu privire la clasele de tranzactii i evenimente pentru perioada supus auditului; Afirmatii despre soldurile conturilor la sfritul perioadei; Afirmatii privind descrierea i prezentarea;

1. Afirmatii cu privire la clasele de tranzactii i evenimente

Aparitia - tranzactiile i evenimentele care au fost nregistrate au avut loc i sunt caracteristice entittii. Exhaustivitate - toate tranzactiile i evenimentele care ar fi trebuit s fie nregistrate au fost nregistrate. Exactitate - valorile i alte date cu privire la tranzactiile i evenimentele nregistrate au fost nregistrate corespunztor. Data de nchidere - tranzactiile i evenimentele au fost nregistrate n perioada contabil corect. Clasificare - tranzactiile i evenimentele au fost nregistrate n conturile adecvate.

2. Afirmatii despre soldurile conturilor la sfritul perioadei

Existenta - exist active, datorii i participatii la capitalul propriu. Drepturi i obligatii - entitatea detine sau controleaz drepturile la active, iar datoriile reprezint obligatiile entittii. Exhaustivitatea - toate activele, datoriile i participatiile la capitalul propriu care ar fi trebuit nregistrate au fost nregistrate. Evaluare i alocare - activele, datoriile i participatiile la capitalul propriu sunt incluse n situatiile financiare la valorile corespunztoare i orice ajustri de evaluare sau alocare ce rezult din acestea sunt nregistrate corespunztor

3. Afirmatii privind descrierea i prezentarea

Aparitia i drepturi i obligatii - evenimentele, tranzactiile i alte aspecte prezentate au avut loc i sunt caracteristice entittii. Exhaustivitatea - toate prezentrile care ar fi trebuit incluse n situatiile financiare au fost incluse. Clasificarea i gradul de ntelegere - informatiile financiare sunt descrise i ilustrate corespunztor, iar prezentrile sunt exprimate clar. Exactitate i evaluare - Informatiile financiare i alte informatii sunt prezentate corespunztor i la valorile adecvate.

Documentarea riscurilor
1. 2.

3.

4.

Auditorul trebuie s includ n documentatia de audit: Discutia din cadrul echipei misiunii; Elementele principale ale ntelegerii obtinute cu privire la fiecare dintre aspectele entittii i ale mediului su i ale fiecrei componente a controlului intern; sursele de informatii de pe urma crora a fost obtinut aceast ntelegere; i procedurile de evaluare a riscului efectuate; Riscurile identificate i evaluate de denaturare semnificativ la nivelul situatiilor financiare i la nivelul afirmatiilor; i Riscurile identificate i controalele aferente cu privire la care auditorul a obtinut o ntelegere.

Ce zice CAFR

Fise din ghid relevante

Pragul de semnificatie

Standarde relevante

ISA 320 PRAGUL DE SEMNIFICATIE N PLANIFICAREA I DESFURAREA UNUI AUDIT

Prag de semnificatie global vs. prag(uri) de semnificatie functional(e)

Definitii

Pragul de semnificatie functional reprezint suma sau sumele stabilite de auditor la un nivel mai sczut dect pragul de semnificatie pentru situatiile financiare ca ntreg, pentru a reduce la un nivel adecvat de sczut probabilitatea ca denaturrile necorectate sau nedetectate agregate s depeasc pragul de semnificatie pentru situatiile financiare ca ntreg. Dac este cazul, pragul de semnificatie functional se va referi i la suma sau sumele stabilite de auditor la un nivel mai sczut dect pragul(rile) de semnificatie pentru anumite clase de tranzactii, solduri de conturi sau prezentri.

Factori care afecteaza marimea PS

Rationamentul profesional Cunoasterea clientului si intelegerea riscurilor specifice Importanta pentru utilizatori care iau decizii pe baza situatiilor financiare Experienta auditorului cu acel client Istoricul clientului ( a fost auditat sau nu, ce opinie a primit)

Erori
Uneori, chiar daca o anumita eroare este sub valoarea pragului, ea poate fi considerata semnificativa, data fiind natura sau importanta ei pentru utilizatori. Atentie la natura erorii: incidentala sau repetitiva ? Eroarea poate fi semnificativa prin:

1. Natura 2. Valoare 3. Imapct / context

Prag de semnificatie preliminar vs. revizuit

Cel preliminar se stabileste in prima faza a misiunii Este revizuit permanent si poate fi modificat n situatia n care pe parcursul misiunii auditorul descoper informatii care l-ar fi determinat pe acesta ca initial s stabileasc o valoare diferita. In general este micsorat. Atentie : nu ne furam caciula singuri!

Relatia dintre pragul de semnificatie si riscul de audit

Un prag de semnificatie mic este un raspuns la un risc identificat mare. Cu cat se stabileste pragul de semnificatie la o valoare mai mica, cu atat riscul de audit ar trebui sa scada, dar costurile si eforturile implicate sunt mai mari.

Repere
Se stabileste de regula ca procent dintr-unul sau mai multi indicatori, cum ar fi ( literatura de specialitate): Profit brut 5% Profit net 5 10% Marja bruta 0.5 - 1% Active nete 2 5% Total active 12% Cifra de afaceri 0.5 - 1% Atentie la impactul pe profit si pierdere!

Rafinament
1. Natura activitatii si indicatorii relevanti pentru business-ul clientului; 2. Stabilitatea in timp; 3. Medii pe perioade anterioare; 4. Eliminarea unor factori perturbatori; 5. Se iau in considerare mai multi indicatori in procent diferit.

Rafinament
Praguri diferite pentru erori de supraestimare vs subestimare in functie de natura elementului; Realocarea pragurilor individuale

Documentatia

1. 2.

3. 4.

Auditorul va include n documentatia de audit urmtoarele valori i factorii luati n considerare n determinarea lor: Pragul de semnificatie pentru situatiile financiare ca ntreg; Dac este cazul, nivelul sau nivelurile pragurilor de semnificatie pentru anumite clase de tranzactii, solduri de conturi sau prezentri; Pragul de semnificatie functional; i Orice revizuire a valorilor mentionate anterior, pe msur ce auditul progreseaz.