Sunteți pe pagina 1din 93

UNIVERSITATEA DE TIINE AGRICOLE I MEDICIN VETERINAR IAI Facultatea de AGRICULTUR Specializarea M.D.R.I.E.

BAZELE CONTABILITII
Suport de curs pentru studenii specializrii M.D.R.I.E.A, Invmnt la Distan

2002

CUPRINS
CAPITOLUL I CONTABILITATEA - IMPORTAN, OBIECT I METOD 1.1. Contabilitatea component a evidenei economice 1.2. Obiectul contabilitii 1.3. Metoda contabilitii

CAPITOLUL II BILANUL CONTABIL PROCEDEU AL DUBLEI F REPREZENTRI A PATRIMONIULUI


2.1. Dubla reprezentare a patrimoniului cu ajutorul bilanului contabil 2.2. Coninutul i structura bilanului 2.3. Influena operaiunilor economice asupra patrimoniului i reflectarea lor n bilanul contabi CAPITOLUL III - CONTUL CONTABIL PROCEDEU AL DUBLEI NREGISTRRI A OPERAIUNILOR ECONOMICE 3.1. Importana i coninutul economic al conturilor 3.2. Forma grafic a contului 3.3. Regulile de funcionare a conturilor 3.4. Dubla nregistrare i corespondena conturilor 3.5. Analiza contabil 3.6. Formula contabil 3.7. Clasificarea conturilor 3.8. Evidena cronologic i sistematic 3.9. Planul de conturi CAPITOLUL IV - BALANA DE VERIFICARE 4.1. Noiunea, coninutul i funciile balanei de verificare 4.2. ntocmirea balanei de verificare CAPITOLUL V - DOCUMENTAREA OPERAIUNILOR ECONOMICE 5.1. Coninutul i funciile documentelor de eviden 5.2. ntocmirea documentelor de eviden 5.3. Clasificarea documentelor de eviden 5.4. Tipizarea i verificarea documentelor de eviden 5.5. Circulaia i pstrarea documentelor de eviden CAPITOLUL VI - EVALUAREA PATRIMONIULUI N CONTABILITATE 6.1. Coninutul i principiile evalurii patrimoniului 6.2. Formele i momentele evalurii patrimoniului 6.3. Reevaluarea patrimoniului CAPITOLUL VII - INVENTARIEREA PATRIMONIULUI 7.1. Importana i funciile inventarierii 7.2. Clasificarea inventarierilor CAPITOLUL VIII - CALCULAIA I ROLUL EI N PRELUCRAREA INFORMAIILOR ECONOMICE 8.1. Coninutul i rolul calculaiei n contabilitate 8.2. Calculaia costurilor de producie 8.3. Principiile calculaiei contabile

BIBLIOGRAFIE
PLANUL DE CONTURI GENERAL

CAPITOLUL I CONTABILITATEA IMPORTAN, OBIECT I METOD


1.1. Contabilitatea component a evidenei economice
Evidena economic este o component a sistemului informaional prin care se nelege nscrierea ntr-o anumit ordine, cu respectarea unor principii bine stabilite, a tuturor informaiilor referitoare la fenomene economice care se desfoar ntr-un anumit loc, ntr-o anumit perioad de timp. Evidena economic s-a dezvoltat de-a lungul timpului i corespunde nivelului de dezvoltare al societii umane. Contabilitatea face parte din evidena economic. Evidena economic reprezint un sistem de nregistrare, de urmrire cantitativ, calitativ i valoric a activitii i fenomenelor social-economice ce se produc ntr-un anumit timp i loc. Ea ocup un loc central n sistemul informaional i constituie o prghie deosebit de important n conducerea activitii economice. Pentru a-i ndeplini rolul, ea trebuie s fie clar, precis, simpl i inut la zi. Evidena economic cuprinde urmtoarele componente : Evidena tehnic-operativ ; Evidena statistic ; Evidena contabil.

a) Evidena tehnic-operativ, constituie o parte a evidenei economice care nregistreaz activitatea tehnic, tehnologic, n momentul producerii ei, la locul unde s-a desfurat, motiv pentru care aceast eviden se numete i eviden primar. Informaiile furnizate de aceast eviden pot fi, n funcie de necesiti i cerine, prelucrate i utilizate de celelalte dou componente (evidena statistic i evidena contabil). b) Evidena statistic, constituie a doua component a evidenei economice care realizeaz o informare postoperativ a rezultatelor activitii de ansamblu a unitilor

patrimoniale, pe baza datelor furnizate de evidena tehnic-operativ, contabil sau culese direct. c) Evidena contabil, component distinct a evidenei economice, furnizeaz cele mai multe i importante informaii ale activitii manageriale i constituie principalul instrument de cunoatere, gestiune i control al patrimoniului unitii i activitii desfurate, ocupnd locul central n cadrul evidenei economice. Ea urmrete i nregistreaz nentrerupt procesele economice i rezultatele acestora, att la nivel de unitate precum i, prin centralizare, la nivel de ramur i pe total economie. Att evidena contabil ct i evidena statistic se constituie ca discipline distincte care poart denumirea de Contabilitate, respectiv Statistic. Importana contabilitii ca parte component a evidenei economice reiese i din funciile pe care aceasta le ndeplinete. Contabilitatea are dou funcii importante : - funcia de reflectare, oglindire fidel a patrimoniului i proceselor economice care au loc, de gestiune i control al patrimoniului unitilor i al rezultatelor obinute de ctre acestea. - funcia de informare cu date certe, a conducerii unitii patrimoniale, ct i a asociailor, acionarilor, bncilor, organelor fiscale, clienilor , furnizorilor, altor persoane juridice sau fizice. n condiiile economiei de pia, o parte din informaiile contabile devin transparente. Ele privesc situaia patrimonial, rezultatele i situaia financiar, relaiile uniti cu teri i sunt produsul contabilitii financiare. Cealalt parte a informaiilor contabile sunt confideniale , privesc numai conducerea unitii i sunt produsul contabilitii de gestiune. Separarea celor dou categorii de informaii contabile genereaz dualismul n contabilitate. Pentru a-i ndeplini funciile contabilitatea trebuie s satisfac anumite cerine : s fie organizat i condus n mod corespunztor normelor legale, s fie inut la zi, s fie clar i precis s cuprind date complete care s fie furnizate la timp conducerii unitii i celor interesai n cunoaterea rezultatelor obinute i gestionarea patrimoniului. Dat fiind importana contabilitii, att pentru conducerea activitii unitilor patrimoniale ct i pentru ndeplinirea datoriilor fa ctre bugetul de stat i a altor obligaii, ea trebuie s fie condus i organizat dup principii unitare pe ntreaga

economie naional. La noi n ar, prin Legea contabilitii nr. 82 din 24 Decembrie din anul 1991, prin regulamentul de aplicare al acestei legi i alte acte normative elaborate de Ministerul Finanelor, sunt stabilite normele generale i unitare de organizare i conducere a contabilitii generale, obligatorii pentru toi agenii economici, persoane fizice sau juridice care au calitatea de comerciant. Pentru exprimarea i msurarea fenomenelor social-economice, evidena economic folosete uniti de msur numite etaloane de eviden : - etalonul natural - se folosete pentru exprimarea cantitativ a fenomenelor economice i sociale, putnd fi utilizat pentru centralizarea acestor fenomene cnd ele sunt asemntoare. In cadrul acestui etalon se folosesc uniti de msur distincte (naturale i convenionale), cum ar fi : kg, t, l, buc., cap, UVM, UN, PD, ha. a. n., etc. ; - etalonul valoric se folosete pentru exprimarea calitativ a fenomenelor social-economice ; se mai numete i etalon monetar sau bnesc. In cadrul acestui etalon se folosete ca unitate de msur moneda naional (leul romnesc). Etalonul valoric permite centralizarea informaiilor referitoare la fenomene social-economice, indiferent de coninutul acestora ; - etalonul munc se folosete pentru exprimarea i cuantificarea activitii umane n vederea calculrii i stabilirii drepturilor cuvenite pentru activitatea desfurat. Acest etalon st la baza elaborrii normativelor, tarifelor i a salariilor personalului productiv. Etalonul munc se difereniaz pe ramuri ale economiei, n cadrul acestora, n funcie de importana i complexitatea activitii desfurate. Cea mai mare parte a informaiilor care alctuiesc evidena unei uniti economice sunt furnizate de contabilitate. Contabilitatea se caracterizeaz prin : - folosete un raionament specific i o terminologie proprie ; - nregistreaz numai informaiile care sunt consemnate n acte doveditoare, numite documente de eviden sau documente jusificative ; - exprimarea fenomenelor social-economice se face, obligatoriu, i n etalon valoric. Contabilitatea se ocup de urmtoarele aspecte : nregistreaz existena proprietii publice i private reprezentat de patrimoniul existent ; nregistrarea tuturor modificrilor pe care le sufer elementele patrimoniale n timpul utilizrii lor ;

nregistrarea relaiilor economice pe care le are unitatea, n interiorul ei ct i n afara ei. n interiorul unitii relaiile se stabilesc ntre unitate i subuniti i ntre unitate i proprii angajai. Relaiile din afara unitii sunt relaiile care se stabilesc ntre unitate i alte uniti (clieni i furnizori), relaii ntre unitate i bnci, relaii ntre unitate i stat concretizate n obliga-iile fiscale pe care le are unitatea (impozite, contribuii la asigurrile sociale...) ;

nregistreaz pentru ntreaga economie naional i relaiile pe plan economic pe care le are statul romn cu diferite organisme internaionale sau cu diferite alte state ;

nregistreaz cheltuielile efectuate, veniturile obinute, i,pe baza acestora, determin rezultatele economico-financiare obinute ntr-o perioad de timp determinat. Contabilitatea se aplic la nivel microeconomic (contabilitatea se ine la nivel

de subuniti i uniti economice) i macroeconomic (contabilitatea se organizeaz, prin centralizarea datelor, pe ramuri i pe ntreaga economie naional). Aplicarea contabilitii n fie- care ramur a economiei naionale trebuie s se fac innd cont de particularitile acestora. Din acest punct de vedere, n organizarea Contabilitii din agricultur trebuie s se in cont de particularitile acestei ramuri : pmntul constituie principalul mijloc de producie n agricultur, fiind limitat ca ntindere i stabil. Contabilitatea nregistreaz pmntul cu valori diferite n funcie de gradul de fertilitate, locul de existen i eventualele amenajri existente pe suprafaa respectiv ; activitatea n agricultur are un caracter sezonier ; producia agricol se obine ntr-o perioad mare de timp ; n agricultur se folosesc ntr-o mai mare msur propriile produse n reluarea activitii de producie ; cantitatea i calitatea produciei agricole este influenat de factorii naturali de mediu. Contabilitatea nregistreaz proprietatea att sub aspectul concret, real, al existenei elementelor patrimoniale, ct i sub aspectul modului lor de formare, adic apartenena i proveniena lor. Contabilitatea nregistreaz nu numai existena elementelor patrimoniale la un moment dat ci i toate modificrile pe care le sufer fiecare element n parte.

1.2. Obiectul contabilitii


Obiectul de studiu al contabilitii l constituie reflectarea n expresie bneasc a bunurilor mobile i imobile, a disponibilitilor bneti, a titlurilor de valoare, a drepturilor i obligaiilor unitilor patrimoniale, precum i micrile i modificrile intervenite, cheltuielile, veniturile i rezultatele obinute, n urma operaiunilor patrimoniale efectuate. Unitatea patrimonial este o colectivitate care dispune de un patrimoniu i desfoar o activitate specific ei. Patrimoniul este format din totalitatea bunurilor materiale i bneti exprimate valoric precum i relaiile determinate de formarea i micorarea permanent a acestora; care d natere la drepturi i obligaii. Din punct de vedere al componenei, elementele patrimoniale se mpart n : - elemente patrimoniale de tipul activelor imobilizate : imobilizrile necorporale (cheltuieli de constituire i de cercetare, concesiuni, brevete i alte drepturi i valori asimilate), imobilizrilor corporale (terenuri, cldiri i construcii speciale, maini i utilaje, alte bunuri imobiliare), imobilizri financiare (titluri de participaie, creane imobilizate) ; - elemente patrimoniale de tipul activelor circulante, formate din : stocuri (materii i materiale, obiecte de inventar, mrfuri etc.), mijloace bneti, creane (clieni, debitori) i alte elemente de tipul bunurilor i relaiilor care se gsesc n activul posedat la uniti ; - elemente patrimoniale de tipul relaiilor de pasiv : ale capitalurilor proprii (capital social i individual, prime legate de capital, fond de rezerv, fond de dezvoltare, rezultatul exerciiului, alte fonduri) i ale datoriilor ( mprumuturi i credite, furnizori, creditori, obligai de plat ctre bugetul de stat, bugetul asigurrilor sociale, ctre salariai, acionari sau asociai i alte persoane fizice sau juridice) care formeaz pasivul unitii exceptnd sursele de provenien ale elementelor de activ.

1.3. Metoda contabilitii


Metoda contabiliti cuprinde ansamblul de procedee i tehnici de lucru, folosite pentru reflectarea i urmrirea n mod sistematic , exact i nentrerupt a patrimoniului uniti, a proceselor economice care au loc i a rezultatelor activiti desfurate. Unele procedee sunt specifice contabiliti : bilanul contabil, contul, balana de verificare, dubla nregistrare, inventarierea, tehnicile de nregistrare, iar altele sunt comune altor tiine : documentarea, evaluarea, calculaia, autocontrolul. Ele prezint unele trsturi caracteristice i servesc la realizarea obiectivelor contabilitii, astfel : documentele sunt actele scrise, ntocmite n momentul efecturi operaiunilor economice cu scopul de a servi ca dovad a nfptuiri lor. Dup ce documentele au fost ntocmite, potrivit anumitor reguli, dup ce au fost verificate i prelucrate, ele servesc ca baz de nregistrare n contabilitate a operaiunilor patrimoniale i poart numele de documente justificative. dubla nregistrare const n nregistrarea concomitent a fiecrei operaiuni economice patrimoniale, n dou sau mai multe conturi diferite, ntre care se stabilete o legtur reciproc. Ea deriv din faptul c orice operaiune economic produce o dubl modificare n situaia patrimoniului uniti. De aici provine i numele de contabilitate n partid dubl sau dubl nregistrare. evaluarea constituie un element de baz a metodei contabiliti, deoarece nici o operaiune economic patrimonial nu poate fi introdus n circuitul informaional contabil, dect dup ce s-a fcut exprimarea ei n uniti valorice. calculaia reprezint procedeul folosit n contabilitate pentru stabilirea costului produselor, lucrrilor executate i serviciilor prestate, costului de achiziie, cheltuielilor pe activiti, veniturilor i rezultatelor financiare. inventarierea patrimoniului este procedeul folosit n contabilitate pentru constatarea existenei, cantitii, calitii i a valori elementelor patrimoniale aflate n gestiunea uniti, att cele proprii ct i cele aparinnd terilor personale, deinute cu orice titlu la un moment dat. Prin inventariere,

contabilitatea i pune mereu n acord datele din conturi cu realitatea din teren. Inventarierea are ca scop stabilirea situaiei reale a patrimoniului uniti, care se refer i la evaluarea lor la nivelul valori curente.

bilanul contabil este documentul contabil de sintez oficial, n care sunt


oglindite, la un moment dat n expresie bneasc elementele patrimoniale ale uniti, sub un dublu aspect, al componenei i al surselor de provenien.

contul contabil ine evidena scris a fiecrui element patrimonial reflectnd


existena i micarea lui n mod continuu. Contul contabil are o anumit form care permite nregistrarea n expresie bneasc, n coloane distincte a existenei i micri elementelor patrimoniale. balana de verificare servete pentru verificarea corectitudini nregistrrilor n contabilitate, se ntocmete la sfritul unei perioade, de regul lunar i precede obligatoriu ntocmirea bilanului contabil i rapoartele financiarcontabile.

CAPITOLUL II BILANUL CONTABIL PROCEDEU AL DUBLEI REPREZENTRI A PATRIMONIULUI


2.1. Dubla reprezentare a patrimoniului cu ajutorul bilanului contabil
Prin "dubl reprezentare" se nelege reflectarea n contabilitate cu ajutorul datelor informate, n expresie valoric, a patrimoniului unei uniti sub cele dou aspecte interdependente i simultane ale lui - mijloacele economice (activele) i sursele acestora (pasivele) - existente ntr-o unitate economic la un moment dat. Dubla reprezentare constituie o cerin esenial a obiectului contabilitii, determinat de fenomenul dedublrii patrimoniului n mijloace economice i surse economice i care impune metodei contabilitii, ca prin procedeele ei proprii s asigure reflectarea concomitent i distinct a acestor dou componente diferite ale patrimoniului oricrei uniti economice. Dubla reprezentare realizeaz una din principalele legturi cauzale dintre obiectul i metoda contabilitii, fapt ce I confer calitatea de principiu fundamental al contabilitii. Pentru nfptuirea acestui principiu metoda contabilitii folosete ca procedeu specific bilanul contabil a crei concepie metodologic corespunde i asigur realizarea practic a cerinelor dublei reprezentri. Astfel, bilanul contabil este conceput ca un tabel cu dou seciuni distincte numite activ i pasiv. Activul bilanului este seciunea din stnga bilanului n care se nscriu mijloacele economice (activele) iar pasivul bilanului este seciunea din dreapta n care se reflect sursele mijloacelor economice (pasivele) existente ntr-o unitate economic la un moment dat. Sub denumirea de "active" i "pasive" de bilan se

regsesc aadar toate bunurile materiale i nemateriale precum i drepturile i obligaiile care alctuiesc un patrimoniu. Activele de bilan (mijloacele economice) se mpart n funcie de caracteristicile proprii, valoare, durat de utilizare i mod de folosire n trei categorii : active imobilizate, active circulante i active de regularizare. Activele imobilizate sunt bunuri i valori economice a cror perioad de utilizare este mai mare de un an de zile i particip la mai multe circuite economice. Recuperarea i transformarea n bani a valorii lor se face ntr-un interval lung de timp. Aceste elemente nu se consum la prima utilizare. Dup natura i coninutul lor activele imobilizate se mpart n trei grupe: imobilizri necorporale, imobilizri corporale i imobilizri financiare. Imobilizrile necorporale sunt acele imobilizri care nu mbrac forma de bunuri materiale concrete. Din aceast categorie fac parte : - cheltuieli de constituire (de fondare) cuprind cheltuieli cu nfiinarea, dezvoltarea i fuzionarea unitilor patrimoniale, care se amortizeaz (recupereaz) ntr-o perioad de cel mult 5 ani ; - cheltuieli de cercetare i dezvoltare reflect cheltuielile ocazionate de elaborarea unor noi tehnologii, realizarea de noi produse i alte obiective de cercetare utile n activitatea unei uniti. Ele se recupereaz n maximum 5 ani ; - cheltuielile comerciale reprezint cheltuielile efectuate pentru pstrarea sau dezvoltarea nivelului de activitate al unitii (clientel, vadul comercial, firma, reclama, etc.). Aceste cheltuieli nu se amortizeaz ; - concesiuni, brevete, licene .a drepturi i valori similare cuprind cheltuieli efectuate pentru achiziia dreptului de exploatare a unui bun, activitate sau serviciu, a unui brevet, licen, etc., care se amortizeaz pe parcursul perioadei de utilizare ; - alte imobilizri necorporale unde se includ programele informatice realizate n unitate sau procurate din afara unitii i care se amortizeaz n trei ani. Imobilizrile corporale cuprind bunurile materiale pe care unitatea le utilizeaz o prioad mai mare de un an . Ele se gsesc sub form de terenuri (intr aici diferite categorii determinate difereniat dup modul de utilizare, amplasare, grad de fertilitate, etc.) i mijloace fixe (cldiri i construcii speciale; maini, utilaje i instalaii de lucru; aparate i instalaii de msurare, control i reglare; mijloace de

transport, animale de munc din diferite specii; plantaii viti-pomicole; unelte, dispozitive, accesorii i inventar gospodresc). n cazul n care bunurile materiale procurate sau create n unitate nu sunt terminate, ele se include n categoria imobilizrilor n curs de execuie. Imobilizrile corporale, cu excepia terenului, i pierd n timp din valoare, ca urmare a uzurii determinate de utilizarea lor, de aciunea unor factori naturali i progresului tehnic. Recuperarea valorii lor se realizeaz prin amortizare. Noiunea de mijloace fixe definete majoritatea mijloacelor de munc cum ar fi maini cu ajutorul crora oamenii acioneaz asupra obiectelor muncii n vederea transformrii lor potrivit scopului urmrit; cldirile i construciile n cadrul crora sunt amplasate mainile i unde se desfoar procesul de munc; mijloace de transport pentru persoane i bunuri, etc. ntre noiunea de mijloace fixe i mijloace de munc exist unele deosebiri determinate de considerente practice sau de criterii stabilite prin norme juridice (durata de funcionare sau de folosin i valoarea pe obiect a acestor mijloace economice). Sunt considerate mijloace fixe acele mijloace de munc ce ndeplinesc cumulativ urmtoarele dou condiii : au o durat de funcionare sau de folosin mai mare de un an de zile ; au o valoare pe obiect peste o anumit limit stabilit prin lege.

Mijloacele de munc ce nu ndeplinesc cumulativ aceste dou condiii, de durat i valoare, sunt considerate active circulante, mai exact obiecte de inventar. Calitatea de mijloc fix a unui obiect este determinat i de funcia economic pe care o ndeplinete n activitatea economico-social. Astfel, o combin, o main de stropit sunt mijloace fixe numai pentru unitile patrimoniale care le folosesc ca mijloace de munc. La unitile care le-au produs, aceste bunuri sunt produse finite ncadrate n categoria active circulante materiale. Pot exista situaii cnd un obiect i schimb funcia sa economic, chiar n cadrul aceleiai uniti. De exemplu, n momentul obinerii lui, un tractor este un produs finit ncadrat n categoria active circulante iar dac unitatea nu l vinde ci l folosete pentru nevoile proprii, tractorul respectiv devine mijloc fix. Mijloacele fixe se caracterizeaz prin urmtoarele trsturi :

- particip n ntregime i de repetate ori n procesul de producie, o perioad ndelungat, fr a se ncorpora n coninutul material al produsului la a cror obinere au participat ; - mijloacele fixe se consum treptat sub forma uzurii (nvechirii) sau a pierderii treptate a caracteristicilor iniiale ceea ce face ca ele s nu fie nlocuite dup fiecare ciclu de producie ; - mijloacele fixe i pstreaz, n mod relativ, volumul, forma fizic i caracteristicile tehnice de funcionare iniiale pe toat durata de folosin ; - consumarea treptat a mijloacelor fixe sub forma uzurii implic transmiterea treptat a unei pri din valoarea lor n valoarea produciei la obinerea creia particip, sub forma amortizrilor i apoi recuperarea ei prin vnzarea produciei ; - amortizarea treptat a valorii determin caracterul specific al rotaiei mijloacelor fixe, n sensul c mijloacele fixe circul numai ca valoare, prin intermediul amortizrilor ca valoare de ntrebuinare aceste mijloace economice rmn neschimbate sau fixe, pe toat durata de folosin, de unde provine i denumirea de mijloace fixe. Principalele operaii privitoare la mijloacele fixe sunt : intrarea mijloacelor fixe n unitate, amortizarea mijloacelor fixe, ntreinerea i repararea mijloacelor fixe i ieirea mijloacelor fixe din unitate. Mijloacele fixe pot intra n unitatea patrimonial att la nfiinare ct i pe parcursul desfurrii activitii unitilor respective. Sub aspect patrimonial mijloacele fixe pot intra n folosin permanent sau temporar a acestor uniti. Mijloacele fixe pot intra n folosina permanent a unitilor prin investiii, prin aport n natur la formarea capitalului .a. ci. Prin investiii se nelege un proces de realizare a unor mijloace fixe noi, de perfecionare sau modernizare a celor existente precum i cumprare de mijloace fixe. Intrarea mijloacelor fixe n folosin temporar are loc prin ncheierea pe o perioad de timp determinat, pe baza unui contract de nchiriere, n schimbul unei chirii egal, n principiu, cu amortizarea calculat de ctre unitatea care nchiriaz mijlocul fix. Mijloacele fixe care se folosesc n procesul de producere sau circulaie pierde treptat din caracteristicile iniiale i, n mod corespunztor pierde din valoarea lor.

Aceast pierdere reprezint uzura mijloacelor fixe i ea se recupereaz prin amortizare, adic prin operaia de includere n costul produciei sau n cheltuielile produciei a unor sume care reprezint echivalentul valoric al uzurii stabilite dup anumite criterii, ea se recupereaz (ncaseaz) prin vnzarea produselor sau mrfurilor, a lucrrilor sau serviciilor. Mijloacele fixe folosite n activitatea de producie nregistreaz treptat o uzur material, datorit cvreia scade capacitatea de producie. n general, mijloacele fixe se uzeaz n ansamblul lor. Totui anumite pri ale acestora se uzeaz mai repede sau mai ncet, pentru c particip n mod diferit la procesul de producie. Acest proces de uzur neuniform a diferitelor componente ale mijloacelor fixe face necesar efectuarea lucrrilor de ntreinere i reparaii. Reparaiile au ca scop s micoreze efectul uzurii materiale a mijloacelor fixe i s le menin starea de funcionare pe toat durata de folosin. Mijloacele fixe pot iei din unitate definitiv sau temporar. Ieirea definitiv are loc prin mai multe ci: vnzare, scoaterea din funciune .a. ci. Vnzarea se face ctre alte uniti sau persoane fizice. Scoaterea din funciune a mijloacelor fixe const n scoaterea definitiv din unitatea mijloacelor fixe ca urmare a expirrii duratei lor de funcionare i const dintr-o serie de operaii n funcie de felul mijlocului fix: casare (maini, utilaje) demolare (pentru construciile de toate tipurile), reform pentru animale. Ieirea temporar a mijloacelor fixe din unitatea patrimonial se face prin nchirierea altor uniti sau persoane fizice. Imobilizrile financiare - reprezentate de sumele de bani excedentare investite (plasate) pe termen lung la alte unitI economice. Unitatea care le deine ncaseaz dobnd, dividende, etc. Din aceast categorie fac parte: titlurile de participare (aciuni, obligaiuni), mprumut acordat pe termen lung, .a. Activele circulante particip n procesul de producie i circul alturi de activele imobilizate i se gsesc ntr-o continu micare i transformare. Ele i schimb forma material trecnd succesiv, n rotaia lor, prin cele trei etape de circuit economic : aprovizionare, producie i desfacere. Astfel, n faza de aprovizionare disponibilitile bneti se transform n stocuri de materiale, materii prime, n faza de producie acestea se consum integral

rezultnd stocuri de produse, produi care prin valorificare, vnzarea acestora clienilor , n faza de desfacere, devin temporar creane (clieni) sau redevin disponibiliti bneti. Caracteristica de baz a activelor circulante este aceea c perioada de rotaie a lor este mai mic de un an de zile. Activele circulante sunt numeroase i diverse putnd fi grupate n trei categorii : - active circulante materiale sau stocurile i producia n curs de execuie ; - active circulante bneti (valori de trezorerie) ; - active circulante n decontare (creane). Stocurile i producia n curs de execuie cuprind acele bunuri care au un coninut material i care sunt fie folosite fie obinute. Ele se prezint sub form de materii prime, materiale consumabile, produse, ambalaje i obiecte de inventar. n unitile agricole acestei categorii aparin i anuimalele i psrile de producie i reproducie, animale tinere i la ngrat precum i coloniile de albine. Materiile prime constituie substana principal care intr n componena material a produsului finit. De exemplu : lemnul se regsete n mobil. Materialele consumabile : seminele i materialul de plantat, furajele i aternutul, ngrmintele chimice i naturale, combustibili i lubrefianI, substane de combatere a bolilor i duntorilor, materiale diverse particip sau ajut la procesul de producie fr a se regsi, de regul, n produsul finit. Aceste active circulante materiale se consum la prima lor ntrebuinare, modificndui forma iniial. Ele i transmit integral valoarea lor n costul noilor produse pentru obinerea crora s-au consumat. Produsele constituie active circulante materiale obinute ca rezultat al muncii i sunt reprezentate de : produse finite, semifabricate din producia proprie, produse n curs de execuie (producia neterminat), produsele reziduale, mrfurile. Produsele finite sunt acele bunuri materiale care au parcurs n unitatea economic toate fazele tehnologice, la sfritul crora pot fi valorificate ca atare. n agricultur, se consider produse finite produsele principale (producia principal) i produsele secundare (producia secundar). Producia principal e reprezentat de urmtoarele categorii: Producia vegetal i animal, produi i spor de cretere n greutate. Producia principal, prin valorificare, reprezint principala surs de venituri/profit a unei unitI agricole. n

acelai timp producia principal reprezint principala surs de hran pentru oameni, animale i materie prim pentru industria prelucrtoare. Producia secundar rezult n urma procesului de producie indiferent de voina omului. n agricultur, alturi de producia principal, aceste produse (paie, gunoi) sunt valorificate ntr-o mai mare msur dect n alte ramuri economice, aducndu-i i ele aportul la obinerea veniturilor n unitile agricole. Semifabricatele (ntlnite de obicei n ramurile industriale, sunt reprezentate de produse, bunuri care pentru a putea fi valorificate necesit cheltuieli de producie suplimentare care duc la creterea costurilor de producie. Producia neterminat e reprezentat de activitatea care se desfoar n unele unitI economice care au cicluri de producie diferite de ciclurile economice. n agricultur activitatea economic e delimitat n timp de intervalul 1.01 31.12, n timp ce activitatea de producie se poate desfura pe mai multe cicluri economice, situaie pe care contabilitatea trebuie s o reflecte distinct. n producia vegetal se consider producie neterminat valoarea lucrrilor efectuate n cmp, vii sau livezi dup obinerea produciei. De exemplu : artura, nsmnrile de toamn, tierile Valoarea acestor activiti nregistrate n anul curent se transfer n anul urmtor cnd se utilizeaz n calculul costurilor de producie a produselor obinute. n zootehnie se nregistreaz ca producie neterminat valoarea cheltuielilor fcute pentru animalele i psrile puse la ngrat i nevalorificate pn la sfritul anului, ntruct nu au atins greutatea optim de valorificare. Producia rezidual cuprinde rebuturile, materiale recuperabile sau deeurile rezultate din procesul produciei sau din valorificarea mijloacelor fixe i a obiectelor de inventar scoase din funciune. Mrfurile reprezint bunuri cumprate de unitile comerciale n scopul revnzrii lor ctre populaie sau alte uniti, fr nici o prelucrare suplimentar. Ambalajele sunt bunuri utilizate pentru a proteja produsele/mrfurile de pierderi sau degradri n timpul transportului/depozitrii i pentru comercializare. Sunt : - ambalaje de producie (cutii de conserve) ; - ambalaje de circulaie (saci de hrtie, cutii de carton, pungi plastic), ambalaje de natura obiectelor de inventar (saci de cnep, borcane, sticle) ; - ambalaje de natura mijloacelor fixe (butoaie mari de lemn sau tabl, cisterne).

Obiectele de inventar, sunt acele mijloace de munc ce nu ndeplinesc cumulativ condiiile de durat i valoare pentru a putea fi ncadrate la mijloace fixe (n categoria mijloacelor fixe). Fie au o valoare pe obiect mai mic, dect limita stabilit de lege pentru a se ncadra n categoria mijloacelor fixe, indiferent de durata de folosin, indiferent de valoarea lor sau ambele condiii sub limita impus. Intr n aceast categorie : scule, uneltele mrunte, mobilier de birou, echipament de protecie (halate, cizme, ochelari, mnui), echipament de lucru (asemntor cu echipamentul de protecie, doar c, o parte din valoarea lor se suport de angajaii unitii care l folosesc), construcii i amenajri provizorii (barci, podee). Creanele sau activele circulante in decontare reprezint sumele bneti de ncasat/de primit de ctre o unitate economic de la alt unitate sau persoan fizic pentru produsul sau marfa vndut (caz n care aceste uniti se numesc clieni) sau pentru lucrri executate sau servicii prestate (caz n care aceste uniti se numesc debitori). Creanele se numesc i drepturi. Creanele apar ca urmare a transmiterii unor bunuri sau sume ctre alte uniti sau persoane fizice. Creanele iau natere datorit sistemului de ncasri i pli fr numerar, efectuate prin intermediul bncilor. Acest sistem const n faptul c, pentru vnzrile/cumprrile de bunuri, executarea de lucrri sau prestri de servicii cu decontare prin banc, plata/ncasarea valorii acestora nu se realizeaz imediat i direct ca n cazul plilor/ncasrilor n numerar, ci dup un anumit interval de timp i prin intermediul bncilor. n acest interval de timp produsele sau mrfurile nu se mai afl n unitate sub form de active circulante materiale dar nici nu s-au transformat n active circulante bneti. Astfel de active se afl n curs de ncasare sau de decontare. Activele circulante bneti, numite i valori de trezorerie sau valori financiare, cuprind toate valorile economice sub form de bani sau care ndeplinesc funcia de bani. Din aceast categorie fac parte disponibilitile bneti i plasamentele. Disponibilitile bneti cuprind numerarul aflat n casieria unitii, disponibilitile aflate la bnci n conturi curente i n conturi de depozite, carnetele de cecuri cu limit de sum, acreditivele .a. valori. Disponibilitile bneti aflate n conturi provin din urmtoarele surse : de la asociaii sau acionarii unitii, reprezentnd aportul n bani la formarea capitalului social, din mprumuturi de la bnci sau alte uniti. Din aceste sume se achit datoriile fa de furnizori, impozitele i taxele datorate statului, contribuiile la asigurrile sociale, se ramburseaz creditele bancare

i alte mprumuturi. Disponibilitile bneti din categoria alte valori se refer la : timbrele fiscale i potale, biletele de odihn i tratament, biletele de cltorie, etc. Cu ajutorul disponibilitilor bneti se efectueaz operaiunile de ncasri i pli care pot fi de dou feluri : ncasri i pli n numerar i ncasri i pli fr numerar. ncasrile i plile n numerar se efectueaz prin casieria unitii pentru nevoi curente care nu pot depi o anumit limit numit plafon (sold) de cas. Plafonul de cas se stabilete anual n raport cu necesitile unitii. Peste plafonul de cas se pot pstra bani n casieria unitii, dar numai pentru un timp limitat, sumele bneti necesare pentru plata salariilor angajailor unitii, a ajutoarelor materiale de boal, deplasrilor, etc. ncasrile i plile fr numerar se realizeaz prin intermediul bncilor, din disponibilitile bneti ale unitii. Achitarea datoriilor i ncasarea creanelor se realizeaz pe calea decontrilor. Decontarea sau ncasarea i plata fr numerar reprezint un ansamblu de operaiuni bancare prin care sumele datorate se transfer din conturile de disponibiliti bneti ale unitii pltitoare n conturile de disponibiliti bneti ale unitii ncasatoare. Acest sistem de decontare s-a generalizat datorit avantajelor pe care le prezint : simplific operaiunile de ncasare a creanelor i de plat a datoriilor, se reduce considerabil necesarul de moned n circulaie, scad cheltuielile cu confecionarea, transportul i vehicularea banilor, asigur o deplin securitate a banilor i altele. Plasamentele cuprind : titlurile de plasament i instrumentele de trezorerie. Titlurile de plasament cuprind aciuni i obligaiuni dobndite pe termen scurt n vederea realizrii unui ctig n momentul vnzrii lor. Spre deosebire de titlurile de participare, titlurile de plasament sunt nstrinate ntr-un interval mai mic de un an. Instrumentele de trezorerie reprezint titluri de valoare achiziionate cu scopul de a proteja disponibilitile bneti sau de a realiza operaiuni speculative. Din aceste categorii fac parte : bonurile de tezaur, emise de Ministerul Finanelor pe termen scurt, certificatele de devize, .a. Activele de regularizare sunt valori care nu au nc un statut defini,t ele urmnd s capete forma final pe parcursul perioadei de gestiune viitoare. De exemplu : cheltuielile nregistrate n avans, active n curs de clarificare, chirii, taxe, dobnzi pltite anticipat, diferene nefavorabile din conversia datoriilor i creanelor n devize (valut), etc.

Pasivele de bilan (sursele mijloacelor economice) arat proveniena sau modul de procurare i destinaia activelor. Avnd n vedere modalitile diferite de procurare a activelor, pasivele se mpart n : - pasive proprii i asimilate celor proprii ; - pasive strine (atrase i mprumutate) ; - pasive de regularizare. Pasivele proprii i asimilate celor proprii exprim relaii bneti de procurare a activelor unitii din aportul asociailor sau acionarilor, a statului sau persoanelor fizice interesate, relaii ce poart denumiri diferite i anume : capital, n cazul unitilor economice, fonduri, n cazul unitilor bugetare. Capitalul arat sursele de provenien a activelor, surse care pot fi proprii, reprezentate de capitalul social, capitalul individual, rezervele de capital i surse asimilate capitalului propriu, reprezentate de fondul de dezvoltare, fondul de participare la profit, subvenii pentru investiii, provizioane (surse asimilate create prin includerea unor sume n cheltuielile de producie n scopul acoperirii din profit a unor pierderi viitoare posibile. Constituirea de provizioane reprezint o amnare la plat a impozitului pe profit, constituind un avantaj fiscal pentru unitate). Pasivele strine sunt formate din sume atrase i mprumutate. Acestea vor trebui restituite, motiv pentru care pasivele strine se mai numesc i datorii : - datorii financiare - reprezentate de creditele bancare i mprumuturile de la teri (de la alte uniti sau persoane fizice). Creditele bancare pot fi : pe termen scurt (pn la un an), pe termen mediu (1-5 ani) i pe termen lung (peste 5 ani). Acestea sunt purttoare de dobnzi i garantate cu activele unitii ; - datorii comerciale - aprute n urma relaiilor economice pe care o unitate le are cu diveri furnizori de bunuri materiale sau prestri servicii ; - datorii fiscale, salariale i sociale - arat obligaiile sub form de impozite i taxe fa de bugetul statului, salariile cuvenite angajailor unitii (i alte drepturi), contribuia la asigurrile sociale i la fondul de omaj i alte datorii. n categoria surselor mprumutate intr creditele bancare i mprumuturile de la teri, iar n categoria surselor atrase intr obligaiile bneti ale unitii fa de alte uniti sau persoane fizice pentru materialelel, lucrrile sau serviciile primite de la aceste i care nu au fost pltite, obligaiile bneti fa de personalul propriu pentru salariile datorate pn la data plii lor i obligaiile bneti fa de stat pentru diferite

impozite i taxe. Asemenea obligaii bneti se numesc atrase deoarece, pe perioada ct dureaz decontarea lor, activele provenite din astfel de surse nu stau nefolosite, ci sunt atrase n circuitul economic al unitii. Sursele atrase sunt individualizate sub diferite denumiri care arat felul unitii sau persoanei fa de care unitatea are anumite obligaii bneti, ca de exemplu : furnizori, impozit pe salarii (datorat la bugetul statului), datorii fa de personal (personal remuneraii datorate), datorii la asigurrile sociale, etc. Pasivele de regularizare sunt surse economice care nu au un statut definitiv. Din aceast categorie fac parte : veniturile nregistrate n avans (chirii, taxe, dobnzi ncasate anticipat) i diferene favorabile din conversia creanelor (drepturilor) i datoriilor n devize (valut). Ele repezint nite profituri latente.

2.2. Coninutul i structura bilanului


Termenul de bilan, dup unele opinii, vine de la cuvntul italienesc bilancia, care, la rndul su, provine din cuvntul latinesc bilanx, care are nelesul cu dou talere. Bilanul contabil este un procedeu al contabilitii de reprezentare a patrimoniului, conceput sub forma unui tabel cu dou situaii opuse i alturate numite activ i pasiv. Denumirea de activ provine de la activele care se reflect n partea stng a bilanului i se bazeaz pe caracteristica mijloacelor economice de a fi active, de a se afla ntr-o continu micare i transformare, de a se identifica cu nsi activele unitii. Denumirea de pasiv provine de la pasivele care se reflect n partea dreapt a bilanului i care se bazeaz pe caracterul static al surselor economice a cror volum i structur nu se modific dect ca efect al utilizrii mijloacelor economice. Activul bilanului este seciunea din stnga n care se nscriu elementele de patrimoniu sub aspectul lor concret, material, dup componena pe care o au. Pasivul bilanului este seciunea din dreapta n care se nscriu aceleai elemente patrimoniale, dar sub aspectul provenienei sau apartenenei.

ACTIV - active de bilan (mijloace economice)

BILAN
- pasive de bilan (surse economice)

PASIV

A=P
Pe lng mijloacele i sursele economice, n bilanul contabil se reflect i rezultatele economico-financiare ale activitii unitii (numai n bilanul de nchidere). Elementele componente ale patrimoniului se nscriu n bilan numai n expresie valoric i n mod grupat sub denumirea de posturi de bilan. Aceste posturi pot fi : posturi de activ (cuprind active de bilan nscrise n stnga bilanului - n activ) i posturi de pasiv (cuprind pasive de bilan nscrise n dreapta bilanului - n pasiv). nscrierea posturilor n bilan nu se face ntmpltor ci ntr-o anumit ordine, impus i de importana fiecrui element. nscrierea ordonat a posturilor n bilan se face n aa numitele grupe i subgrupe de bilan. ntre totalul valoric al activului i totalul valoric al pasivului exist o egalitate permanent care se numete egalitate bilanier. Aceast egalitate contabil reflect egalitatea valoric dintre totalul mijloacelor economice i totalul surselor economice, totaluri ce au rezultat din dedublarea patrimoniului economic privit n unitatea sa. Aceast egalitate bilanier se exprim grafic astfel : A = P Egalitatea bilanier constituie modul concret i specific de manifestare a principiului dublei reprezentri i exprim echilibrul permanent dintre cele dou aspecte ale patrimoniului economic - aspectul real (mijloacele economice) i aspectul abstract (sursele economice) - existente ntr-o unitate economic la un moment dat. Bilanul este un document contabil obligatoriu care se ntocmete la anumite intervale de timp, trimestrial, semestrial i anual (la sfritul anului). Datele unui bilan servesc, pe de o parte, la sintetizarea i generalizarea elementelor patrimoniale existente la sfritul unei perioade i la caracterizarea

activitii desfurate n unitate n acea perioad, iar pe de alt parte, ca baz pentru renceperea procesului de reflectare a acestora n perioada urmtoare. De aici i termenul de bilan de nchidere, n care se oglindesc i rezultatele economico-financiare obinute n perioada respectiv i bilan de deschidere (bilan iniial), pe baza cruia se reia ciclul contabil. Bilanul contabil ca procedeu al contabilitii este un instrument de conducere care prezint situaia real a patrimoniului unei uniti la un moment dat, precum i rezultatul economico-financiar reprezentat de profit sau pierdere. Din punct de vedere contabil, pierderile reprezint mrimea bunurilor consumate i care nu au putut fi acoperite din veniturile proprii, deci sunt elemente de activ, n timp ce profitul reprezint mrimea excedentului veniturilor fa de cheltuieli, o important surs de finanare, deci este un element de pasiv.

2.3. Influena operaiunilor economice asupra patrimoniului i reflectarea lor n bilanul contabil
Activitatea de producie care are loc n unitile economice, concretizat n diferite operaii economice, produce anumite modificri n volumul i structura patrimoniului economic existent ntr-o unitate la un moment dat, reflectat n bilan. Aceste modificri se concretizeaz n creteri i micorri ale diferitelor categorii de elemente patrimoniale, a cror reflectare n bilanul contabil trebuie s in seama de urmtoarele reguli generale, indiferent de coninutul operaiei economice, de momentul efecturii ei i de locul desfurrii acesteia : - fiecare operaie economic modific concomitent cel puin dou posturi de bilan ; - operaia economic modific cele dou posturi de bilan cu aceeai valoare (sum) ; - modificrile celor dou posturi sunt ntotdeauna opuse, fie ca semn (+/-), fie ca poziie n bilan (activ/pasiv) ; - indiferent dac valoarea total a bilanului se modific sau nu, dup nregistrarea unei operaii economice se pstreaz permanent egalitatea dintre activ i

pasiv (conform egalitii bilaniere ca form de manifestare a principiului dublei reprezentri a patrimoniului). Folosind simbolurile A - pentru activul bilanului, P - reprezentnd pasivul bilanului i X - mrimea modificrii provocate de operaia economic, aceste reguli se pot scrie sub forma unor formule de modificare a bilanului. ntlnim patru categorii de modificri a bilanului n funcie de natura modificrilor produse de operaiile economice : I. Operaii economice care genereaz modificria numai n structura activelor, constnd din micorarea unei anumite categorii de mijloace economice i creterea, concomitent i cu aceeai sum, a altei categorii de mijloace economice, situaia patrimoniului rmnnd neschimbat. Aceste modificri se reflect numai n activul bilanului, prin micorarea (scderea) valoric a unui post i creterea altui post, concomitent i cu aceeai sum, pasivul bilanului rmnnd neschimbat. ntruct o categorie de mijloace economice s-a micorat i alta s-a majorat cu aceeai sum, totalul mijloacelor economice nu se schimb, rmnnd egal cu totalul surselor, adic totalul activului rmne neschimbat i egal cu totalul pasivului bilanului datorit faptului c cele dou modificri sunt de aceeai mrime dar de sens contrar (una cu plus i alta cu minus). Aceste modificri i meninerea egalitii bilaniere pot fi exprimate cu formula : A +X - X = P II. Operaii economice care provoac modificri numai n structura pasivelor, constnd din creterea unei anumite categorii de surse i micorarea concomitent i cu aceeai sum a altei categorii de surse economice. Aceste modificri se reflect numai n pasivul bilanului prin creterea unui post i micorarea altui post, concomitent i cu aceeai sum, activul bilanului rmnnd neschimbat. Fiind vorba de o cretere a unei surse i o micorare concomitent i cu aceeai sum a altei surse, totalul surselor nu se schimb i astfel rmne egal cu totalul mijloacelor economice, adic totalul pasivului rmne egal cu totalul activului bilanului datorit faptului c i de data aceasta cele dou modificri sunt de aceeai mrime dar de sens contrar (una cu plus i alta cu minus). Aceste modificri i meninerea egalitii bilaniere pot fi exprimate cu formula :

A = P +X X Aceste dou modificri poart denumirea de micri/formule permutative i se caracterizeaz prin aceea c nu modific valoarea total a bilanului ci numai structura acestuia. III. Operaii economice care determin modificri att n volumul activelor ct i n volumul pasivelor, constnd din creterea unei anumite categorii de mijloace economice i creterea concomitent i cu aceeai sum a unei anumite categorii de surse economice. Aceste modificri se reflect n ambele pri ale bilanului prin creterea unui post de activ i creterea totodat i cu aceeai sum a unui post din pasivul bilanului. Aceast situaie se explic prin faptul c cele dou modificri sunt de aceeai mrime, ns ambele au acelai sens (plus, cresc). Aceste modificri i meninerea egalitii bilaniere pot di redate prin formula : A +X = P + X IV. Operaii economice care genereaz modificri att n volumul activelor ct i n volumul pasivelor, constnd din micorarea unei anumite categorii de mijloace economice i micorarea concomitent i cu aceeai sum a unei anumite categorii de surse economice. Aceste modificri se reflect n ambele pri ale bilanului, prin micorarea unui post de activ i micorarea concomitent i cu aceeai sum a unui post din pasiv, ceea ce provoac o scdere a totalului activului i a totalului pasivului, n acelai timp i cu aceeai, astfel c se pstreaz egalitatea valoric dintre aceste dou totaluri. Ca urmare, egalitatea bilanier se menine n continuare datorit faptului c cele dou modificri sunt de aceeai mrime i de acelai sens (minus, scad). Aceste modificri i meninerea egalitii bilaniere se exprim prin formula : A-X=P-X Ultimele dou categorii de modificri poart denumirea de micri/formule opuse i se caracterizeaz prin aceea c modific valoarea total a bilanului (volumul acestuia), n sensul i cu suma operaiunii economice nregistrate. Cele patru operaiuni economice tipice sunt operaiuni economice simple. Din aceast cauz fiecare dintre ele determin, de fiecare dat, modificarea numai a dou categorii de mijloace sau surse economice (posturi de bilan) sau numai o categorie de

mijloace economice i o categorie de surse corespunztoare. n bilan, fiecare din aceste modificri a mijloacelor sau/i surselor economice s-au reflectat prin modificarea, de fiecare dat, fie numai a dou posturi din activ sau din pasiv, fie a unui post din activ i a unui post din pasivul bilanului. n afar de acestea exist i operaii economice complexe care determin modificarea a mai multor categorii de active sau/i pasive i care influeneaz asupra mai multor posturi din activul i/sau pasivul bilanului. Avnd n vedere faptul c orice operaie economic complex este format din mai multe operaii economice simple, modificrile generate de asemenea operaii se pot ncadra n una din cele patru formule de modificare a bilanului. Orict de variate ar fi operaiunile economice dup coninutul lor, ele provoac modificri asupra mijloacelor i surselor economice care se reflect prin modificri asupra posturilor din bilan, corespunztor formulelor de modificare. n concluzie, rezult c bilanul se poate utiliza numai pentru reflectarea situaiei economico-financiare a unei uniti economice, existent la un moment dat, dup o serie de operaiuni economice care au fost nregistrate n contabilitate. Bilanul contabil nu prezint i modificrile ce au loc n volumul i structura mijloacelor i surselor economice. Acest lucru se realizeaz cu ajutorul unui alt procedeu contabil pe care l vom studia n continuare i anume, cu ajutorul contului contabil sau sistemul conturilor contabile.

CAPITOLUL III CONTUL CONTABIL PROCEDEU AL DUBLEI NREGISTRRI A OPERAIUNILOR ECONOMICE


3.1. Importana i coninutul economic al conturilor
Contul sau sistemul conturilor este cel mai reprezentativ procedeu al contabilitii. nsi contabilitatea a fost definit n trecut ca fiind tiina conturilor iar denumirea ei provine de la cont. Noiunea de cont nseamn, de fapt, socoteal, de la cuvntul compt din limba francez sau conto din limba italian, care au acelai neles. Conturile au rolul de a grupa datele informaionale pe feluri de mijloace i surse economice. Operaiunile economice nu se nregistreaz n contabilitate cu ajutorul bilanului ci, cu ajutorul conturilor deoarece ntocmirea unui nou bilan dup fiecare operaiune economic ar fi un lucru extrem de greoi datorit numrului mare de operaiuni ce au loc zilnic ntr-o unitate economic. n afar de aceasta, chiar dac ar fi posibil ntocmirea unui nou bilan dup fiecare operaiune economic (cu ajutorul calculatorului), noul bilan ar reflecta situaia elementelor patrimoniale la un moment dat nu i micarea (transformarea) acestora n urma tuturor operaiunilor economice care au avut loc. Aceast necesitate de cunoatere detaliat a situaiei reale i a tuturor modificrilor suferite de elementele patrimoniale este rezolvat cu ajutorul conturilor. Utilizarea conturilor este determinat i de necesitatea adncirii procesului de sistematizare a informaiilor contabile nceput n cadrul bilanului, de cunoatere amnunit a situaiei reale i a tuturor modificrilor suferite de elementele patrimoniale. Reflectarea n conturi a existenelor mijloacelor i surselor economice nu se realizeaz global, ca n bilan, ci separat, pe fiecare element patrimonial n parte.

De asemenea, n conturi, alturi de existene, se reflect i micrile i transformrile elementelor patrimoniale, tot separat pentru fiecare element n parte. n acest scop, n contabilitate, pentru fiecare mijloc i surs economic se deschide cte un cont distinct cu ajutorul cruia se nregistreaz existena iniial, micorrile i transformrile care au avut loc pe parcursul perioadei de gestiune, precum i noile existene, cele finale ale respectivului element patrimonial. Orice cont deschis n contabilitate are un anumit coninut economic n funcie de elementul patrimonial a crui eviden o ine i care poate fi : - un mijloc economic (de exemplu : un mijloc fix, un material consumabil, un produs finit, disponibiliti bneti, creane, etc.) ; - o surs economic ce ne arat modul de procurare sau proveniena anumitor mijloace ale unitii (de exemplu : capitalul social sau individual, credite bancare, furnizori, personal remuneraii datorate, etc.) ; - un proces economic sau o faz a acestuia, cum ar fi : aprovizionare cu materiale, vnzarea produciei, creterea animalelor, etc. Totalitatea conturilor folosite dup anumite reguli, pentru realizarea integral a obiectului contabilitii, constituie sistemul conturilor. Modificrile pe care le sufer elementele patrimoniale datorit operaiunilor economice pot fi n sensul + (creteri, sporiri, intrri, obineri, etc.) i n sensul - (micorri, scderi, ieiri, reduceri, etc.).Contul trebuie s aib o form care s permit nregistrarea operaiunilor de + i - n mod distinct, deci dou seciuni n care s se nregistreze creterile i micorrile unui element patrimonial. Aceste dou seciuni poart denumirea de debit (situat n stnga contului) i credit (situat n dreapta contului), notate cu D/C. Pe lng aceste dou seciuni, pentru reflectarea clar i complet a mijloacelor, surselor i proceselor economice, contul mai are i alte elemente componente care, n totalitatea lor, formeaz structura contului. Elementele componente ale contului contabil sunt urmtoarele : - denumirea i simbolul contului ; - explicaia operaiunii economice nregistrat n cont ; - debitul i creditul contului (seciunile contului) ; - rulajul contului ; - soldul contului.

Denumirea i simbolul contului Fiecare cont trebuie s aib o denumire care s exprime cu exactitate coninutul su economic i care, de regul, este chiar denumirea elementului patrimonial a crui eviden o ine. De exemplu : cont Mijloace fixe, cont Materiale consumabile, cont Furnizori, cont Capital social, cont Casa, etc. Conturile au denumirea identic cu a posturilor de bilan. Fiecare cont are i un simbol format din trei sau mai multe cifre, care uureaz munca de identificare i folosire a conturilor. Explicaia operaiunii economice nregistrat n cont Aceasta poate avea o form descriptiv (prezentarea pe scurt a operaiei economice i indicarea documentului justificativ n care s-a consemnat efectuarea ei) sau o form contabil (indicarea denumirii sau simbolului contului corespondent n care se nregistreaz concomitent aceeai operaiune economic). Indiferent de form, explicaia cuprinde i data la care a avut loc operaia economic nregistrat n cont i nu data nregistrrii acesteia n formularul de cont. Debitul (D) i creditul (C) contului (seciunile contului) Debitul (situat n stnga) i creditul (situat n dreapta) contului reprezint seciunile contului, n care se nregistreaz modificrile de + i - ale unui element patrimonial. Expresiile debit i credit deriv din cuvintele latine debere (a datora) i credere (a crede). Acestea sunt, prin urmare, expresii motenite prin tradiie, care printr-un singur cuvnt indic partea stng i partea dreapt a unui cont. A debita un cont nseamn a nscrie o sum n debitul contului, iar a credita un cont nseamn nregistrarea unei sume n creditul su. Rulajul contului Rulajul contului reprezint totalitatea sumelor de acelai fel nscrise n cont, ntr-o perioad de timp, ca urmare a modificrilor (+/-) suferite de un element patrimonial. Sumele nregistrate n debitul unui cont se numesc sume debitoare iar sumele nscrise n creditul contului se numesc sume creditoare. Rulajul se stabilete pe baza sumelor debitoare i creditoare nregistrate n cursul perioadei de gestiune i poate fi debitor sau creditor, n funcie de partea contului n care a fost stabilit. Soldul contului Soldul contului arat existena la un moment dat a unui element patrimonial i se obine prin diferena dintre totalul sumelor celor dou seciuni ale contului (D/C).

Soldul contului poate fi : - debitor, dac D > C ; - creditor, dac D < C ; - zero, dac D = C. La un moment dat, un cont nu poate avea dect un singur sold, care poate fi debitor sau creditor. Dac D = C, contul respectiv nu are sold sau soldul este egal cu zero. n asemenea situaie contul se afl n echilibru i se spune despre el c este soldat. Un cont fr sold i nceteaz funcia sa contabil, nu apare n bilan ca element patrimonial (post de bilan), dar pstreaz funcia de documentare (justific modul de utilizare a respectivului element patrimonial). n funcie de perioad, soldul poate fi iniial sau final. Soldul iniial se nscrie n cont la nceputul perioadei de gestiune i se preia din bilanul, putnd fi debitor sau creditor, dup caz. Soldurile finale se stabilesc la sfritul perioadei de gestiune i pot fi, dup caz, solduri debitoare sau creditoare. Se calculeaz dup urmtoarele formule : SFD = SID + RD - RC SFC = SIC + RC - RD n care : - SFD ; SFC soldul final debitor/creditor al contului ; - SID ; SIC soldul iniial debitor/creditor al contului ; - RD rulajul debitor/ al contului ; - RC rulajul creditor al contului ; Spre deosebire de bilan, care funcioneaz numai n echilibru, conturile funcioneaz atta timp ct au sold. Cnd nu mai au sold, adic atunci cnd sunt n echilibru, conturile sunt nchise rmnnd n continuare numai cu funcie statistic i de documentare. La sfritul perioadei de gestiune, unele conturi se nchid (aa sunt, de exemplu, conturile de cheltuieli i de venituri). Conturile de mijloace i surse economice, care la sfritul anului au solduri finale debitoare sau creditoare, se consider nchise prin transcrierea acestor solduri n activul, respectiv pasivul bilanului de nchidere. La nceputul anului, conturile se redeschid cu soldurile lor finale, din anul precedent, care devin solduri iniiale pentru noul an. Redeschiderea conturilor se realizeaz prin transcrierea soldurilor iniiale, din bilanul de deschidere, n partea conturilor din care ele au provenit.

3.2. Forma grafic a contului


Contul are o form grafic special. Necesitatea acestei forme este determinat de faptul c modificrile pe care le sufer elementele patrimoniale pot fi de dou feluri : creteri i micorri. Contul trebuie s aib o astfel de form grafic ce s permit nregistrarea n dou pri, separate i opuse, a celor dou feluri de modificri. n felul acesta, datele informaionale ce privesc existenele i creterile se nsumeaz ntr-o parte a contului, iar datele informaionale care privesc micorrile se nsumeaz n partea opus a contului. Coninutul formei grafice a contului const n modul cum sunt ordonate i grupate diferitele elemente ale contului. Aceste elemente se concretizeaz n diferite categorii de date informaionale, letrice i cifrice, care sunt consemnate n anumite coloane i rubrici prevzute n cadrul contului. Unele dintre aceste grupe de date informaionale au caracter general (data, documentul i explicaia operaiunii economice), iar altele sunt specifice conturilor (debitul, creditul i soldul). n funcie de modul cum sunt organizate aceste dou categorii de date informaionale (generale i specifice) n cadrul contului, se cunosc mai multe forme grafice de prezentare, cum sunt : - forma grafic simetric (clasic sau bilateral), prezint cele dou seciuni ale contului fa n fa. Aceast form de prezentare a contului se caracterizeaz prin faptul c grupul de coloane pentru datele informaionale generale (dat, document, explicaie) se repet n ambele pri ale contului, ceea ce constituie un dezavantaj al acestei forme, concretizat n risipa de hrtie pe care o genereaz. Un alt dezavantaj al acestei forme este c nu permite i nscrierea soldului, pentru stabilirea acestuia se fac calcule suplimentare, extracontabile (n afara contului).

DEBIT
Data Documentul

Cont ___________________
Explicaii Suma Data Documentul Explicaii

CREDIT
Suma

- forma grafic asimetric (unilateral), prezint cele dou seciuni ale contului alturat i n plus mai prezint i soldul contului.Grupul de coloane pentru date informaionale generale apare o singur dat. Aceast form are avantajul c economisete spaiul de scris prin existena unui singur grup de coloane pentru date informaionale generale, precum i faptul c soldul se stabilete foarte uor, dup fiecare operaie economic, direct n cadrul contului, fr calcule suplimentare extracontabile ;

Cont ___________________
Nr.

Data

Date generale Documentul

Explicaii

DEBIT

CREDIT

SOLD

- forma grafic simplificat, folosit pentru uz curent, prezint contul sub forma literei T, la fel ca i bilanul, cu debitul n stnga i creditul n dreapta.

Cont ___________________

Dup toate cele prezentate, putem da o definiie complet a contului, astfel : CONTUL este procedeul specific contabilitii, cu ajutorul cruia se urmrete, n expresie valoric, uneori i cantitativ, cronologic i sistematic, existena i micrile unui anumit element patrimonial (mijloc sau surs economic), pe o perioad determinat de timp. n practic, conturile se deschid pe fie cu o liniatur special, care permite nregistrarea tuturor datelor informaionale privind elementul pentru care s-a deschis contul.

3.3. Regulile de funcionare a conturilor


Prin regulile de funcionare a conturilor se precizeaz n care din cele dou pri ale fiecrui cont se nregistreaz situaia la un moment dat i modificrile elementului patrimonial pentru care s-a deschis acel cont. Pentru stabilirea regulilor de funcionare a conturilor se ia ca punct de plecare bilanul contabil, care servete ca mijloc de nfptuire, realizare a dublei reprezentri a patrimoniului. Totodat, bilanul constituie procedeul contabilitii care se gsete n strns legtur cu celelalte procedee ale sale. n primul rnd, bilanul are legturi cu conturile. Aceast legtur se realizeaz n ambele sensuri, de la bilan la conturi i de la conturi la bilan. Legturile de la bilan la conturi se realizeaz la nceputul perioadei de gestiune, cnd valorile nscrise la posturile de activ ale bilanului iniial, reprezentnd existenele iniiale ale mijloacelor economice, se transcriu n debitul conturilor de mijloace economice sub forma soldulurilor iniiale debitoare ale acestor conturi. Valorile nscrise n posturile de pasiv ale bilanului iniial, reprezentnd existenele iniiale ale surselor economice, se transcriu n creditul conturilor de surse economice, sub forma soldurilor iniiale creditoare ale acestor conturi. Legturile de la conturi la bilan se realizeaz la sfritul perioadei de gestiune, cnd soldurile finale debitoare ale conturilor de mijloace economice, reprezentnd existenele finale ale mijloacelor economice, se transcriu n bilanul final sub forma posturilor de activ, iar soldurile finale creditoare ale conturilor de surse economice, reprezentnd existenele finale ale surselor economice, se transcriu n bilanul final sub forma posturilor de pasiv ale acestui bilan. n ambele sensuri, datele informaionale circul numai ntre elementele corespondente situate de aceeai parte a celor dou procedee specifice ale contabilitii, adic : - ntre activul bilanului iniial i debitul conturilor de mijloace economice i invers, ntre debitul conturilor de mijloace economice i activul bilanului final ; - ntre pasivul bilanului iniial i creditul conturilor de surse economice i invers, ntre creditul conturilor de surse economice i pasivul bilanului final.

Pentru stabilirea regulilor de funcionare a conturilor se au n vedere primele legturi reciproce menionate anterior, cele de la bilan la conturi. Potrivit mpririi bilanului n dou pri distincte activ i pasiv conturile se mpart i ele n dou clase distincte : - clasa conturilor de activ, cele care s-au deschis pentru nregistrarea existenelor iniiale de mijloace economice, pe baza datelor informaionale preluate din posturile de activ ale bilanului iniial ; - clasa conturilor de pasiv, cele care s-au deschis pentru nregistrarea existenelor iniiale de surse economice, pe baza datelor informaionale preluate din posturile de pasiv ale bilanului iniial. Rezult de aici c funcia contabil a conturilor este determinat de faptul dac acestea sunt conturi de activ sau de pasiv. Aceste conturi se mai numesc i conturi monofuncionale, deoarece, aa cum se va vedea n continuare, au n permanen o singur funcie contabil. Regulile generale de funcionare a acestor conturi sunt urmtoarele : Conturile de activ ncep s funcioneze prin a se debita : se debiteaz cu existenele iniiale i cu creterile i se crediteaz cu micorrile de mijloace economice ; pot avea numai sold debitor, reprezentnd existene de mijloace la un moment dat. Conturile de pasiv ncep s funcioneze prin a se credita : se crediteaz cu existenele iniiale i cu creterile i se debiteaz cu micorrile de surse economice ; pot avea numai sold creditor, reprezentnd existene de surse la un moment dat. Schematic, aceste reguli generale de funcionare a conturilor pot fi prezentate astfel :
D

CONTURI DE ACTIV

CONTURI DE PASIV
- Sold iniial (existene iniiale de surse economice) - Rulaj (creteri de surse economice) Sold final (existene finale de surse economice)

- Sold iniial (existene iniiale de mijloace economice) - Rulaj (creteri de mijloace economice) Sold final (existene finale de mijloace economice)

- Rulaj (micorri de mijloace economice)

- Rulaj (micorri de surse economice)

Din aceast reprezentare schematic, se vede c funcia conturilor de activ este diametral opus funciei conturilor de pasiv. Aceast particularitate a funciilor conturilor decurge din coninutul economic diferit i opus al conturilor. Fiecare din aceste dou categorii de conturi au n permanen o singur funcie, fie numai funcia conturilor de activ, fie numai funcia conturilor de pasiv, motiv pentru care sunt considerate conturi monofuncionale. Pe lng acestea, exist i conturi bifuncionale, a cror funcionare prezint anumite particulariti fa de conturile monofuncionale, cum ar fi aceea c ncep s funcioneze uneori prin debitare i alteori prin creditare, iar la sfritul lunii pot avea, dup caz, fie sold debitor, fie sold creditor. Aa este, de exemplu, contul 121 Profit i pierdere. Datorit acestor particulariti, conturile bifuncionale pot avea, uneori, caracteristicile conturilor de activ, iar alteori, caracteristicile conturilor de pasiv, n funcie de natura soldului lor final. Aceast particularitate a conturilor bifuncionale face ca ele s constituie cea de-a treia clas de conturi, dup funcia contabil, numai n cursul lunii, ntruct, la sfritul lunii, soldul lor final este elementul determinant care hotrte situaia acestor conturi. Aa se explic faptul c, la sfritul perioadelor de eviden, cnd se ncheie bilanul contabil, exist numai cele dou clase de conturi, din punct de vedere al funciei contabile, clasa conturilor de activ i clasa conturilor de pasiv. Pentru a evita orice confuzie care ar putea s apar ntre noiunea de debit i aceea de activ, precum i ntre noiunea de credit i aceea de pasiv, se precizeaz c ntre aceste noiuni exist urmtoarele deosebiri eseniale : Activul reflect totalitatea mijloacelor economice existente n unitate la un moment dat, adic soldurile debitoare ale tuturor conturilor de activ, n timp ce debitul reflect existena i creterile unei singure categorii de mijloace economice, n cazul n care contul este de activ, sau micorrile unei singure surse economice, n cazul n care contul este de pasiv. Pasivul reflect totalitatea surselor mijloacelor economice existente n unitate la un moment dat, respectiv soldurile creditoare ale tuturor conturilor de pasiv, n timp ce creditul reflect existena i creterile unei singure surse economice, n cazul n care contul este de pasiv, sau micorrile unei singure categorii de mijloace economice, n cazul n care contul este de activ.

3.4. Dubla nregistrare i corespondena conturilor


Necesitatea dublei nregistrri este impus de faptul c fiecare operaie economic determin duble modificri n volumul sau n structura patrimoniului economic al unitilor economico-sociale i ambele modificri trebuie s fie reflectate n contabilitate, aa cum se produc, simultan, prin mecanismul dublei nregistrri. Orice operaie economic ce afecteaz volumul patrimoniului economic determin dou feluri de modificri simultane, de aceeai mrime i de acelai sens : fie o cretere a volumului mijloacelor economice i o cretere, concomitent i cu aceeai sum a volumului surselor economice, fie o micorare a volumului mijloacelor i surselor economice. n fiecare caz n parte, ambele modificri trebuie s fie nregistrate n contabilitate n acelai timp, cu ajutorul unor conturi diferite (o modificare ntru-un cont i cealalt n alt cont) i n pri opuse ale acestor conturi (o modificare n debitul unui cont i cealalt modificare n creditul celuilalt cont). n timpul desfurrii proceselor economice, mijloacele economice existente la un moment dat n unitate se transform n alte mijloace economice, cu alte valori de ntrebuinare, i schimb forma de prezentare n diferite faze ale circuitului economic, precum i locul de pstrare sau depozitare, etc. Mijloacele care se transform se consum, iar mijloacele care apar le substituie pe primele, le iau locul acestora. Asemntor i sursele mijloacelor economice existente la un moment dat, sub influena anumitor operaiuni economice, se pot transforma n alte surse. n consecin, orice operaie economic de transformare a patrimoniului economic afecteaz structura mijloacelor sau surselor economice, determinnd alte dou feluri de modificri simultane, tot de aceeai mrime, dar de sens contrar : fie o micorare a mijloacelor economice care se consum io cretere a mijloacelor economice care apar i le substituie pe primele, fie o micorare a surselor care se transform i o cretere a surselor care apar i le iau locul primelor. Toate aceste feluri de transformri ale unor mijloace economice n alte mijloace economice sau ale unor surse economice n alte surse economice determin modificri de structur care trebuie s fie nregistrate simultan n contabilitate, n fiecare caz n parte, tot cu ajutorul unor conturi diferite (ntr-un cont se nregistreaz

micorarea i n altul creterea corespunztoare de mijloace economice sau surse economice) i tot n prile opuse ale conturilor respective (o modificare n debitul unui cont i cealalt modificare n creditul celuilalt cont). Sintetiznd, dubla nregistrare poate fi definit ca fiind reflectarea concomitent i cu aceeai sum a unei operaii economice n dou conturi diferite i n pri opuse ale acestora, respectiv n debitul unui cont i n creditul altui cont. Importana deosebit a dublei nregistrri const n faptul c pe baza ei se realizeaz nregistrarea cronologic i sistematic a tuturor operaiilor economice n contabilitatea unitilor patrimoniale. De aceea, dubla nregistrare a operaiilor economice n conturi este considerat ca fiind cel de-al doilea principiu fundamental al contabilitii n partid dubl, alturi de dubla reprezentare, de unde provine i denumirea acestei contabiliti - n partid dubl. Forma de exprimare a dublei nregistrri este cifric, valoric, la fel ca i dubla reprezentare. Dup cum se tie, modul specific de manifestare a principiului dublei reprezentri se concretizeaz n egalitatea bilanier, care exprim corelaia sau egalitatea valoric permanent dintre totalul mijloacelor i totalul surselor economice existente n unitate la un moment dat. Spre deosebire de acesta, modul specific de manifestare a principiului dublei nregistrri se concretizeaz n egalitatea valoric permanent dintre conturile corespondente, care exprim corelaia sau egalitatea permanent dintre mrimea valoric a celor dou modificri din cadrul fiecrei operaii economice simple. Dubla nregistrare a operaiilor economice n contabilitate determin o legtur reciproc ntre conturile n care se nregistreaz aceste operaii. Aceast legtur reciproc ntre debitul unui cont i creditul altui cont, stabilit n vederea nregistrrii n contabilitate a unei operaiuni economice, se numete corespondena conturilor. Conturile ntre care se stabilete o astfel de legtur poart denumirea de conturi corespondente i ele se determin pentru fiecare operaie economic n parte. Toate operaiunile economice, fr nici o excepie, trebuie s se nregistreze n contabilitate pe baza dublei nregistrri, n cel puin dou conturi corespondente, care s corespund coninutului economic al operaiunii respective. Importana corespondenei conturilor const n faptul c nici un cont din contabilitatea n partid dubl nu poate funciona singur ci, numai n coresponden (n legtur reciproc) cu un alt cont sau cu mai multe conturi.

Corespondena conturilor se stabilete n funcie de coninutul economic al operaiunilor efectuate, care trebuie nregistrate n contabilitate. Astfel se asigur o reflectare clar a operaiunilor economice i, pe aceast baz, se realizeaz cunoaterea, n orice moment, a coninutului acestor operaii prin simpla citire a conturilor corespondente, fr s fie nevoie de cercetarea documentelor pe temeiul crora s-a fcut nregistrarea n conturile respective. De aceea este necesar, ca odat cu nregistrarea unei sume n debitul sau creditul unui cont, s se menioneze i titlul sau simbolul contului corespondent. Caracterul unitar al corespondenei conturilor este asigurat prin instruciunile de aplicare a planurilor contabile generale, elaborate pe sectoare ale economiei naionale (sectorul economic, bnci i instituii bugetare). n aceste instruciuni sunt stabilite corespondenele fiecrui cont cu celelalte conturi, n funcie de coninutul economic al conturilor. Avnd n vedere natura conturilor folosite pentru nregistrarea fiecrei operaiuni economice n contabilitate, determinat de coninutul acestor operaiuni, pot exista trei tipuri de corespondene ntre conturi i anume : - coresponden numai ntre conturi de activ, n cazul n care operaia economic ce se nregistreaz produce modificri numai n structura mijloacelor economice ; - coresponden numai ntre conturi de pasiv, cnd operaia economic supus nregistrrii genereaz modificri numai n structura surselor economice ; - coresponden ntre conturi de activ i de pasiv, dac operaiunea economic ce urmeaz s fie nregistrat n conturi provoac modificri att n volumul mijloacelor, ct i n volumul surselor economice ale unitii patrimoniale. Toate operaiunile economice, fr nici o excepie, trebuie s se nregistreze n contabilitate, pe baza dublei nregistrri, n cel puin dou conturi corespondente, care s corespund coninutului economic al operaiei respective.

3.5. Analiza contabil


Stabilirea corect a conturilor corespondente are o importan deosebit n munca practic de contabilitate deoarece, aa cum s-a artat, nu este permis nregistrarea unei anumite operaiuni dect cu ajutorul conturilor care corespund coninutului ei economic. n scopul determinrii corecte a conturilor corespondente cu ajutorul crora s se nregistreze n contabilitate fiecare operaie economic, este necesar ca aceasta s fie supus unei analize contabile. Analiza contabil const n cercetarea distinct a fiecrei operaii economice, pe baz de documente justificative, n scopul stabilirii conturilor corespondente i a prii acestora (debit sau credit) n care urmeaz s se nregistreze operaia respectiv, concomitent i cu aceeai sum, potrivit principiului dublei nregistrri. Analiza contabil a operaiilor economice se desfoar n urmtoarele etape : - cunoaterea naturii operaiei economice care urmeaz s se nregistreze n conturi, adic s se stabileasc despre ce fel de operaie economic este vorba : ncasare, plat, cumprare, vnzare, intrare, ieire, obligaii, etc. ; - stabilirea modificrilor determinate de operaia respectiv n volumul sau structura patrimoniului economic al unitii, artndu-se concret ce mijloace, surse sau procese economice se modific, cu ce valoare i n ce sens ; - stabilirea conturilor corespondente cu ajutorul crora se nregistreaz operaia economic analizat, n funcie de natura acestei operaii, pornind de la denumirile elementelor patrimoniului economic care se modific ; - aplicarea regulilor de funcionare a conturilor pentru stabilirea prii fiecrui cont (debit sau credit) n care urmeaz s se nregistreze operaia economic respectiv ; - alctuirea formulei contabile cu ajutorul creia se nregistreaz operaia economic analizat n evidena cronologic i care st la baza nregistrrii acestei operaii i n evidena sistematic. Aadar, scopul final al analizei contabile l constituie stabilirea formulei contabile. Urmnd aceast cale sau etapele analizei contabile menionate mai sus, se asigur nregistrarea corect a operaiilor economice n conturi, iar soluiile la care se ajunge pe aceast baz sunt exacte.

3.6. Formula contabil


Formula contabil este forma de nregistrare a operaiilor economice n evidena cronologic, pe baza principiului dublei nregistrri i a corespondenei conturilor, n ordinea n care aceste operaii s-au efectuat. Formula contabil se prezint ca o egalitate valoric ntre conturile corespondente, alctuit din urmtoarele elemente : - denumirea i simbolul contului care se debiteaz, scris n partea stng a egalitii, ca urmare a faptului c debitul apare n partea stng a oricrui cont ; - denumirea i simbolul contului care se crediteaz, scris n partea dreapt a egalitii, ntruct creditul apare n partea dreapt a oricrui cont ; - suma, care exprim valoarea operaiei economice care se nregistreaz n cele dou conturi corespondente ; - semnul egal, care unete cele dou conturi corespondente i arat interdependena i corelaia reciproc dintre aceste conturi. Suma s-a scris o singur dat tocmai pentru a releva faptul c n ambele conturi corespondente (n debitul unuia i n creditul celuilalt) se nregistreaz aceeai valoare. Exemplu de formul contabil :

301 Materiale consumabile

401 Furnizori

100.000.000

n munca practic de contabilitate, formula contabil se scrie pe documentele justificative, cu ocazia verificrii i prelucrrii acestora. Scrierea pe documentele economice a formulei contabile poart numele de contare. Contarea se poate face i folosind, n locul denumirilor, simbolurile cifrice ale conturilor. Formulele contabile se clasific dup mai multe criterii i anume : Dup numrul conturilor corespondente din care sunt constituite, formulele contabile pot fi simple i complexe : - formula contabil simpl cuprinde un singur cont corespondent care se debiteaz i un singur cont corespondent care se crediteaz i se ntocmete pentru

operaiile economice simple, care determin modificarea numai a dou elemente ale patrimoniului economic, a cror reflectare se realizeaz cu ajutorul a dou conturi (exemplu, formula de mai sus). - formula contabil complex cuprinde un singur cont corespondent care se debiteaz i dou sau mai multe conturi corespondente care se crediteaz sau invers, un singur cont corespondent care se crediteaz i dou sau mai multe conturi corespondente care se debiteaz. Acest tip de formul contabil se ntocmete pentru operaiile economice complexe, care determin modificarea concomitent a mai mult de dou elemente ale patrimoniului economic, a cror reflectare se realizeaz cu ajutorul a mai mult de dou conturi. Formulele contabile compuse, formate din dou sau mai multe conturi corespondente care se debiteaz i dou sau mai multe conturi corespondente care se crediteaz, nu sunt admise n contabilitatea organizat n ara noastr. Exemplu de formul contabil complex :

401 Furnizori

% 512 Cont curent 531 Casa

100.000.000 85.000.000 15.000.000

Dup semnificaia sumelor ce le conin, deosebim formule contabile cu sume scrise n negru i formule contabile cu sume scrise n rou : - formulele contabile cu sumele scrise n negru au semnificaia general de adunare a valorilor pe care sumele respective le reprezint i sunt folosite pentru nregistrrile curente, ca formule simple i complexe. - formulele contabile cu sumele scrise n rou au o semnificaie particular, potrivit creia valorile reprezentate de aceste sume se scad din sumele scrise n negru. Aceste formule se pot utiliza pentru nregistrarea curent a unor operaii contabile de nchidere a anumitor conturi, de evideniere i repartizare a unor diferene de pre sau pentru corectarea unor formule contabile greite. n cazul n care nu exist posibilitatea de scriere a sumelor n rou, aceste sume se pot scrie n negru, dar s fie ncadrate ntr-un chenar, sume care au aceeai semnificaie ca i sumele scrise n rou.

Dup scopul pentru care se ntocmesc se deosebesc dou feluri de formule contabile : pentru nregistrri curente i de corectare sau stornare a unor formule greite. - formulele contabile pentru nregistrri curente sunt folosite, n mod normal, n contabilitate i ele pot avea una din formele prezentate mai sus, simple sau complexe. - formulele contabile de corectare sau de stornare a unor nregistrri greite, la rndul lor, pot fi : formule contabile de stornare n negru i formule contabile de stornare n rou. Formula contabil de stornare n negru se folosete pentru anularea unor formule contabile greite, pe baza principiului soldrii conturilor i const n inversarea formulei iniiale care trebuie corectat, dup care se ntocmete formula contabil corect. Formula contabil de stornare n negru are dezavantajul c denatureaz rulajul conturilor, mrindu-l artificial cu sume care nu corespund unor operaii economice reale ci, unor operaii de corectare. Uneori, aceast formul duce la stabilirea unor corespondene iraionale ntre conturi. Formula contabil de stornare n rou const n repetarea formulei contabile greite, ns cu sumele ncadrate ntr-un chenar, ceea ce nseamn c aceste sume se scad, anulnd pe cele greite. Apoi se ntocmete formula contabil corect. Principalul avantaj al formulei contabile de stornare n rou const n faptul c elimin rulajele nereale i corespondenele nefireti dintre unele conturi, neajunsuri ale formulei contabile de stornare n negru.

3.7. Clasificarea conturilor


Clasificarea conturilor const n sistematizarea conturilor potrivit

caracteristicilor comune i specifice ale acestora prin ncadrarea lor ntr-un anumit numr redus de clase, grupe i subgrupe de conturi dup anumite criterii, cu scopul de a realiza o ordine n mulimea i varietatea conturilor folosite n contabilitatea curent. Importana clasificrii conturilor se manifest n mai multe direcii i anume : - permite studierea sistematic i generalizat a conturilor, asigurnd cunoaterea legturilor reciproce dintre ele ; - d posibilitatea asimilrii cu uurin a coninutului economic i a funciei contabile a conturilor ; - asigur nelegerea structurii planurilor de conturi ale diferitelor sectoare ale economiei naionale ; - nlesnete nsuirea principiilor de elaborare a schemelor tip de bilan ; - sub aspect metodologic, constituie un mijloc eficient de cunoatere a obiectului contabilitii. Clasificarea conturilor poate fi realizat dup mai multe criterii, fiecare criteriu caracteriznd sistemul conturilor dintr-un anumit punct de vedere. Totodat, aceste criterii, luate mpreun, asigur cunoaterea temeinic a tuturor conturilor folosite n contabilitatea curent a unitilor patrimoniale. n funcie de criteriile folosite, conturile se mpart n clase, iar n cadrul acestora n grupe i subgrupe de conturi, inand seama i de alte criterii secundare, care au o sfer de aplicare mai redus i care completeaz cunoaterea de ansamblu a sistemului de conturi supuse clasificrii. Principalele criterii de clasificare a conturilor sunt : coninutul economic, funcia contabil, sfera lor de cuprindere i altele. Criteriul fundamental de clasificare a conturilor l constituie coninutul lor economic. Caracterul tinific al acestui criteriu izvorte din interdependena dintre elementele care alctuiesc coninutul economic al conturilor - respectiv mijloacele, procesele i sursele economice i conturile n care se reflect aceste elemente. Din

acest punct de vedere, conturile se mpart n urmtoarele patru clase : clasa conturilor mijloacelor economice sau activelor, clasa conturilor surselor economice sau pasivelor, clasa conturilor proceselor economice i clasa conturilor speciale. Aceste clase de conturi reflect n coninutul lor toate componentele obiectului contabilitii. Alturi i n strns legtur cu criteriul fundamental coninutul economic -, conturile se mai clasific i dup funcia lor contabil, care este determinat de coninutul economic. Din acest punct de vedere, al funciei lor contabile, conturile se mpart n dou clase : clasa conturilor de activ i clasa conturilor de pasiv. Aceste dou criterii coninutul economic i funcia contabil luate mpreun, constituie fundamentul unic al clasificrii conturilor. Sistematizarea conturilor dup funcia lor contabil este cea mai general clasificare, ce permite ncadrarea n cele dou clase de activ i de pasiv a tuturor conturilor. Dac regulile de funcionare a conturilor se constituie ntr-un criteriu de clasificare, conturile pot fi grupate n : conturi monofuncionale i bifuncionale. La rndul lor, conturile monofuncionale pot fi : conturi monofuncionale de activ, cele care funcioneaz numai dup regulile conturilor de activ, i conturi monofuncionale de pasiv, cele care funcioneaz numai dup regulile conturilor de pasiv. Conturile bifuncionale se caracterizeaz prin aceea c la un moment dat, funcioneaz fie dup regulile conturilor de activ, fie dup cele ale conturilor de pasiv. Din cele de mai sus se desprinde concluzia c, att clasa conturilor de activ ct i clasa conturilor de pasiv, cuprind n structura lor cte dou grupe de conturi : conturi de activ monofuncionale i conturi de activ provenite din conturi bifuncionale, respectiv conturi de pasiv monofuncionale i conturi de pasiv provenite din conturi bifuncionale. Indiferent de coninutul economic i funcia lor contabil, conturile se mai clasific i dup sfera de cuprindere a acestora. Din acest punct de vedere se disting dou clase de conturi : clasa conturilor sintetice i clasa conturilor analitice. Clasa conturilor sintetice cuprinde toate conturile care au fcut obiectul primelor dou clasificri dup coninutul economic i funcia contabil.

Conturile sintetice reflect mijloacele, procesele i sursele economice, grupate dup caracteristicile lor generale, iar conturile analitice reflect, concomitent elementele acestor mijloace, procese i surse economice, dup nsuirile lor specifice. n aceste condiii, conturile sintetice sunt conturi de baz ale contabilitii, iar conturile analitice sunt dezvolttoare ale conturilor sintetice. Numrul conturilor analitice care se pot deschide n cadrul unui cont sintetic este determinat de natura mijloacelor i surselor economice reflectate n contul sintetic respectiv i de necesitile de detaliere a cunoaterii coninutului economic al acestora. n fiecare unitate economic funcioneaz, n paralel i n strns legtur, contabilitatea sintetic i contabilitatea analitic. Regulile de funcionare a conturilor sintetice sunt valabile i pentru conturile analitice corespunztoare, deoarece n ambele categorii de conturi se nregistreaz aceleai elemente. Cu toate acestea, reflectarea operaiilor economice n conturile analitice prezint unele particulariti fa de conturile sintetice. Astfel, spre deosebire de conturile sintetice n care mijloacele i sursele economice se nregistreaz numai valoric, n conturile analitice elementele acestor mijloace i surse se pot reflecta fie numai valoric, ca i n conturile sintetice, fie cantitativ i valoric, n funcie de natura elementelor respective. Importana conturilor analitice const n adncirea procesului de sistematizare a informaiilor contabile, nceput cu ajutorul bilanului i continuat cu ajutorul conturilor sintetice. n acelai timp, conturile sintetice servesc ca instrument de grupare i generalizare, prin centralizarea informaiilor din conturile analitice ale fiecrui cont sintetic. Att sistematizarea ct i generalizarea informaiilor contabile cu ajutorul conturilor sintetice i analitice sunt posibile datorit legturilor reciproce care exist ntre aceste conturi. Caracteristicile generale ale clasei conturilor de active Trstura distinctiv a clasei conturilor de active o constituie cuprinderea n structura ei a mai multor grupe de conturi, delimitate n funcie de mai multe criterii i anume : caracterul specific al rotaiei mijloacelor economice i rolul lor diferit n procesul reproduciei sociale, precum i modul cum aceste mijloace particip la crearea noilor valori de ntrebuinare, modul cum se consum i i transmit valoarea n costul produciei. Dup aceste criterii, clasa conturilor de active se mparte n trei

grupe de conturi : grupa conturilor de active imobilizate, grupa conturilor de active circulante i grupa conturilor rectificative ale activelor. Coninutul economic al conturilor din aceste grupe l constituie existenele i micrile mijloacelor economice ale unitilor patrimoniale. Dup funcia contabil, conturile din primele dou grupe sunt toate de activ, iar cele din ultima grup, unele sunt de activ i altele de pasiv. Grupa conturilor de active imobilizate, cuprinde trei subgrupe de conturi de imobilizri : necorporale, corporale i financiare. Grupa conturilor de active circulante, innd seama de formele pe care le mbrac succesiv mijloacele circulante n diferite stadii ale circuitului economic al unitii patrimoniale, cuprinde patru subgrupe de conturi : subgrupa conturilor de stocuri (active materiale), subgrupa conturilor de disponibiliti bneti, subgrupa conturilor de instrumente de trezorerie i subgrupa conturilor de creane (active n decontare). Grupa conturilor rectificative ale activelor cuprinde acele conturi care au rolul s rectifice, prin scdere sau adunare, valoarea contabil a mijloacelor economice, pentru stabilirea valorii reale a acestora. Folosirea lor se impune atunci i pentru acele mijloace economice a cror valoare contabil difer de valoarea real. Coninutul economic al conturilor rectificative cuprinde o parte din valoarea mijloacelor economice rectificative, fapt ce determin i justific ncadrarea lor n clasa conturilor de active. Acest coninut se concretizeaz sub forma diferenelor n plus sau minus dintre valoarea contabil, reflectat n conturile de active respective i valoarea real a acestora. Funcia contabil a conturilor rectificative de active este diferit, n sensul c unele sunt conturi de activ, asigurnd corectarea valorii contabile prin adunare, iar altele sunt de pasiv, contribuind la corectarea valorii contabile prin scdere. Corespunztor celor dou grupe de conturi de active, exist dou grupe de conturi rectificative : subgrupa conturilor rectificative ale activelor imobilizate i subgrupa conturilor rectificative ale activelor circulante. Caracteristicile generale ale clasei conturilor de pasive Coninutul economic al conturilor din aceast clas l constituie diferite categorii de surse ale mijloacelor economice. Dup funcia lor contabil toate sunt

conturi de pasiv. Conturile surselor economice se mpart dup natura surselor pe care le reflect, n urmtoarele grupe i subgrupe de conturi : a) Grupa conturilor surselor proprii i asimilate, cu trei subgrupe : grupa conturilor de capital i rezerve, subgrupa conturilor de fonduri i subgrupa conturilor de subvenii ; b) Grupa conturilor surselor strine, cu dou subgrupe : subgrupa conturilor de credite i subgrupa conturilor de obligaii fa de teri ; c) Grupa conturilor rectificative ale pasivelor. Caracteristicile generale ale clasei conturilor proceselor economice Avnd n vedere natura proceselor economice i elementele eseniale ale autonomiei economico-financiare reflectate n contabilitate, conturile din aceast clas se mpart n patru grupe distincte : grupa conturilor de cheltuieli, grupa conturilor de venituri, grupa conturilor de rezultate financiare i grupa conturilor de gestiune intern. a) Grupa conturilor de cheltuieli Coninutul economic al conturilor de cheltuieli l constituie diferite feluri i categorii de cheltuieli, prin care se exprim valoric consumul de munc vie i materializat, pentru a se obine diverse valori de ntrebuinare. La randul ei, grupa conturilor de cheltuieli, n raport cu natura diferitelor cheltuieli i etapele formrii costurilor de producie, se mpart n ase subgrupe de conturi : subgrupa conturilor de cheltuieli de exploatare, subgrupa conturilor cheltuielilor financiare, subgrupa conturilor cheltuielilor excepionale, subgrupa conturilor cheltuielilor cu amortizrile i provizioanele, subgrupa conturilor cheltuielilor cu impozitul pe profit i subgrupa conturilor delimitative de cheltuieli. b) Grupa conturilor de venituri Coninutul economic al conturilor de venituri l constituie veniturile realizate de unitatea respectiv, structurate dup natura lor. n grupa conturilor de venituri, se disting cinci subgrupe de conturi : subgrupa conturilor de venituri din exploatare, subrupa conturilor de venituri financiare, subgrupa conturilor de venituri excepionale, subgrupa conturilor de venituri din provizioane, plus o subgrup de conturi rectificative de venituri. c) Grupa conturilor de rezultate financiare Toate categoriile de cheltuieli i venituri, din ntreaga activitate a unitii

patrimoniale se concentreaz, la sfritul perioadelor de gestiune, n contul Profit i pierderi i anume : cheltuielile se reflect n debit i veniturile n creditul acestui cont. ntruct suma veniturilor poate fi mai mare dect suma cheltuielilor, precum i invers, suma cheltuielilor poate fi mai mare dect suma veniturilor, contul de rezultate financiare poate avea : fie sold creditor, reprezentnd profit, fie sold debitor, reflectnd pierdere. innd seama de acest sold, contul de rezultate financiare este bifuncional. Procesul formrii i utilizrii profitului sau al acoperirii pierderilor se desfoar n mai multe etape i faze succesive. Acest fapt a impus mprirea grupei conturilor de rezultate financiare n dou subgrupe : subgrupa conturilor de stabilire a rezultatelor financiare, care sunt conturi bifuncionale i subgrupa conturilor rectificative a rezultatelor financiare, care dup funcia contabil, sunt conturi de activ. d) Grupa conturilor de gestiune intern Cuprinde trei subgrupe : subgrupa conturilor de decontri interne, subgrupa conturilor de calculaie a costurilor de producie i subgrupa conturilor privind decontarea costurilor produciei. Caracteristicile generale ale clasei conturilor speciale Din aceast clas fac parte conturile n afara bilanului i conturile de nchidere a exerciiului. Conturile n afara bilanului reflect valorile materiale i bneti care aparin unitii dar care se afl temporar n circuitul ei economic, precum i drepturile sau angajamentele eventuale sau posibile ale acesteia. Denumirea de conturi n afara bilanului provine de la faptul c soldurile lor nu se scriu n bilan deoarece elementele reflectate cu ajutorul lor nu fac parte din acest patrimoniu. Aceste conturi au rolul s evite nregistrarea de dou ori a acelorai valori, att n contabilitatea proprie, ct i n contabilitatea altor uniti, precum i de a separa drepturile sau angajamentele eventuale sau posibile de cele sigure sau certe. innd seama de coninutul lor economic, conturile din aceast grup se mpart n trei subgrupe : subgrupa conturilor de angajamente primite, subgrupa conturilor de angajamente acordate i subgrupa altor conturi n afara bilanului. Conturile de nchidere i redeschidere a exerciiului sunt : bilan de deschidere i bilan de nchidere, care se soldeaz dup nchiderea, respectiv deschiderea celorlalte conturi de bilan.

3.8. Evidena cronologic i sistematic


Dup ce s-a fcut contarea pe toate documentele ntocmite ntr-o zi, operaiunile economice se nregistreaz n evidena cronologic, n ordinea datei la care s-au efectuat i a numrului de ordine al documentelor n care ele sunt consemnate. Evidena cronologic, realizat cu ajutorul conturilor, const n nregistrarea n contabilitate a tuturor operaiilor economice efectuate ntr-o anumit perioad de gestiune, cu ajutorul formulelor contabile, care se nscriu una dup alta, n ordinea lor cronologic, fr a ine seama de natura acestor operaii i fr a se face vreo sistematizare a datelor informaionale corespunztoare. Ordinea cronologic a formulelor contabile se stabilete n funcie de data efecturii operaiilor consemnate n documente i a numrului de ordine al documentelor. nregistrarea cronologic a operaiunilor economice se realizeaz cu ajutorul unui registru numit Registru Jurnal, care se prezint sub form legat sau sub forma unor fie i foi volante. ntr-o form didactic, simplificat, acesta se prezint dup cum urmeaz : Evidena cronologic - Registrul Jurnal
Nr. oper.
0

Nr. form. ctb.


1

Conturile corespondente
2

SUME
DEBIT
3

CREDIT
4

Evidena sistematic, realizat cu ajutorul conturilor, const n nregistrarea separat a datelor informaionale, care reflect situaia fiecrui mijloc, surs sau proces economic, cu ajutorul a cte unui cont distinct deschis pentru fiecare dintre aceste elemente, iar n cadrul fiecrui cont, existenele i creterile se nregistreaz separat de micorrile fiecrui mijloc, surs sau proces economic, folosind n mod diferit i opus debitul i creditul conturilor de activ fa de conturile de pasiv.

nregistrarea sistematic se realizeaz cu ajutorul unui registru numit Registrul Cartea Mare, care se prezint sub form legat sau sub form de fie i foi volante. Evidena sistematic se realizeaz pe baza evidenei cronologice, din care se preiau datele informaionale, cu respectarea regulilor de funcionare a conturilor, n sensul c orice cont care s-a debitat n evidena cronologic se debiteaz i n evidena sistematic cu aceeai sum i orice cont care s-a creditat n evidena cronologic se crediteaz i n evidena sistematic cu aceeai sum. ntr-o form didactic, simplificat, acesta se prezint dup cum urmeaz :

Evidena sistematic - Registrul Cartea Mare D C D C D C

Conturile prezentate mai sus ntr-o form grafic simplificat, n realitate ar putea arta fie sub form de pagini ale unui registru legat, fie sub forma fielor volante, deschise separat (cte o pagin sau fi) pentru fiecare cont n parte. n multe cazuri, potrivit concepiei moderne, evidena cronologic se mbin cu evidena sistematic, n cadrul unor registre combinate, n diferite forme i variante ale acestora.

3.9. Planul de conturi


La baza alctuirii planului de conturi st mprirea conturilor n 10 clase. Planul de conturi este un tabel al tuturor conturilor folosite de un anumit sector al economiei naionale. Corespunztor celor trei sectoare existente n ara noastr sectorul ntreprinderilor economice, sectorul bugetar i sectorul bancar exist trei planuri de conturi generale. n cuprinsul planului de conturi, conturile sunt identificate prin denumirea lor i printr-un simbol cifric i sunt ncadrate ntr-o clas i grup de conturi. Aceast mprire a conturilor n clase i grupe se face n funcie de stadiile circuitului economic n care se gsesc elementele patrimoniului economic al unitilor econoicosociale la un moment dat. Simbolizarea cifric a conturilor se realizeaz dup metoda zecimal, potrivit creia conturile folosite ntr-un sector al economiei naionale se mpart n zece clase, fiecare clas se mparte n zece grupe i fiecare grup poate conine cte zece conturi sintetice de gradul I, care, la rndul lor, pot cuprinde fiecare cte 10 conturi sintetice de gradul II. Clasele de conturi sunt simbolizate cu cifre de la 1 la 9, iar ultima clas, cu zero, ester liber. Grupele de conturi, n cadrul acestor clase, sunt simbolizate cu dou cifre : prima reprezint simbolul clasei, iar a doua mpreun cu prima arat simbolul grupei. Conturile sintetice de gradul I sunt simbolizate cu trei cifre : primele dou reprezint simbolul claselor i al grupelor, iar a treia cifr mpreun cu primele dou constituie simbolul conturilor. Conturile sintetice de gradul II sunt simbolizate cu patru cifre, primele trei cifre reprezentnd simbolul claselor, grupelor i conturilor sintetice de gradul I, iar a patra cifr, mpreun cu primele trei, constituie simbolul conturilor. Pentru fiecare plan de conturi general exist instruciuni de aplicare, respectiv trei instruciuni de aplicare a celor 3 planuri de conturi generale pentru ntreprinderile economice, instituiile bugetare i unitile bancare. Instruciunile de aplicare a planului de conturi general cuprind o prezentare a coninutului economic, a funciei contabile i a tuturor corespondenelor contabile

posibile ale fiecrui cont sintetic n parte cu alte conturi, precum i modul de desfurare a acestora pe conturi analitice. Pe baza acestor instruciuni se asigur nregistrarea uniform a fiecrui tip de operaii economice, la toate unitile patrimoniale de acelai fel i organizarea unitar a contabilitii acestor uniti.

CAPITOLUL IV BALANA DE VERIFICARE


4.1. Noiunea, coninutul i funciile balanei de verificare
Activitatea care se desfoar ntr-o unitate economic este vast i complex i ea trebuie reflectat de ctre contabilitate n mod corect i fidel. n acest scop, se folosesc procedee specifice ca bilanul contabil i contul contabil. Pentru conducerea, controlul i analiza activitii unitilor economice este necesar centralizarea, gruparea informaiilor contabile menionate de conturile contabile i n acelai timp i asigurarea c aceste informaii sunt corecte i reflect realitatea. n acest scop se folosete un alt procedeu specific contabilitii numit balana conturilor sau balana de verificare care asigur verificarea exactitii nregistrrii operaiunilor economice n conturi, legtura dintre conturi i bilan, legtura dintre conturile sintetice i analitice, precum i centralizarea datelor contabilitii. Balana de verificare se prezint sub forma unui tabel i conine toate conturile (sintetice sau analitice) utilizate de o unitate patrimonial, pe o perioad de timp dat. n acest tabel, conturile se scriu cu date referitoare la soldurile iniiale, rulajele, sumele i soldurile finale. Soldurile iniiale se preiau din bilanul iniial (de deschidere) i pot fi debitoare pentru conturi de activ i creditoare pentru conturile de pasiv; rulajele debitoare i creditoare apar ca urmare a dublei nregistrri a operaiunilor economice n conturi, iar soldurile finale se calculeaz pentru fiecare cont n parte, putnd fi debitoare; creditoare sau egale cu zero. Aceste solduri finale stau la baza ntocmirii unui nou bilan i anume bilanul final (de nchidere). Legtura dintre bilan, cont i balana de verificare poate fi redat astfel :

Bilan iniial ACTIV posturi de activ (Sid) A=P PASIV posturi de pasiv (Sic)

(solduri iniiale debitoare) (solduri iniiale creditoare)

Cont de activ DEBIT Sold iniial Rd (+) D C = Sfd, 0 (Sfd = Sid + Rd Rc) CREDIT Rc ()

Cont de pasiv DEBIT Rd () CREDIT Sold iniial Rc (+) D C = Sfc, 0 (Sfc = Sic + Rd Rc)

Balana de verificare Total Sid Total Rd Total Sfd Bilan final ACTIV (solduri finale debitoare) (Sfd) posturi de activ A=P (Sfc) posturi de pasiv PASIV (solduri finale creditoare) = Total Sfc = Total Rc = Total Sic

4.2. ntocmirea balanei de verificare


Balana de verificare se prezint sub forma unui tabel n care se nscriu n primul rnd toate conturile cu denumirea i simbolul lor, utilizate n perioada pentru care se ntocmete. Apoi se extrag din conturi datele necesare completrii primelor dou serii de egaliti, adic soldurile iniiale debitoare care se nscriu pe coloana de debit, soldurile iniiale creditoare n coloana de credit, rulajele debitoare i creditoare n coloanele respective. Se verific exactitatea datelor prin nsumarea coloanelor i existena urmtoarelor egaliti: 1.1. Total solduri iniiale debitoare = Total solduri iniiale creditoare Sid = Sic pentru c reprezint activul i pasivul bilanului iniial. 2.2. Total rulaje debitoare = Total rulaje creditoare Rd = Rc ca urmare a dublei nregistrri n conturi. Dac nu apar aceste egaliti, se caut eroarea i se corecteaz. Dup care se trece la stabilirea pentru fiecare cont a soldului final, cu ajutorul formulelor: Sfd = Sid + Rd Rc Sfc = Sic + Rc Rd i nscrierea acestuia n coloana de debit sau credit, dup cum este un sold final debitor sau creditor. Se verific i corectitudinea acestor calcule prin nsumarea lor i existena egalitii. 3.3. Solduri finale debitoare = Solduri finale creditoare Sfd = Sfc pentru c reprezint activul i pasivul bilanului final, n caz contrar se refac calculele, pn se obine exactitatea lor.

CAPITOLUL V
DOCUMENTAREA OPERAIUNILOR ECONOMICE
5.1. Coninutul i funciile documentelor de eviden
Din punct de vedere teoretic, al activitii de concepie, documentarea const n cercetarea fiecrui gen de operaii economice pentru: determinarea caracteristicilor eseniale ale operaiilor economice pentru : determinarea caracteristicilor eseniale ale operaiilor economice care fac posibil cunoaterea acestora; stabilirea datelor informaionale reprezentative ale caracteristicilor respective ; precizarea modului de culegere, consemnare i organizare a acestor date n cadrul documentelor, pentru a asigura folosirea lor optim n procesul informaional economic; proiectarea formularelor de documente corespunztoare fiecrui gen de operaii economice ; elaborarea instruciunilor de completare a acestor formulare. Ca activitate practic, documentarea const n examinarea fiecrei operaii economice, determinarea, culegerea i consemnarea n documente a datelor informaionale reprezentative, care dau posibilitatea cunoaterii acestor operaii. Sub aspect didactic, este necesar s fie studiate ambele laturi ale documentrii, ntr-o strns legtur. Documentarea este o aciune ce se materializeaz cu ajutorul documentelor economice, motiv pentru care coninutul ei ca activitate de concepie se concretizeaz n rezolvarea unei suite de probleme referitoare la aceste documente i anume : noiunea, coninutul, funciile, modul i regulile de ntocmire, clasificarea, tipizarea, verificarea, circulaia, clasarea i pstrarea documentelor economice. Documentele economice sunt acte scrise ntocmite pentru operaiile economice, n momentul i, de regul, la locul efecturii lor, cu scopul de servi ca dovad a nfptuirii acestor operaii i ca baz a nregistrrii lor n evidena economic n general i n contabilitate n special.

Documentele economice constituie suportul material al datelor informaionale privitoare la operaiilor economice efectuate n cadrul unitilor patrimoniale, cu ajutorul crora se realizeaz culegerea, consemnarea, vehicularea, prelucrarea, folosirea i pstrarea acestor date. Coninutul documentelor economice se concretizeaz n elementele obligatorii ale acestora, care trebuie s asigure reflectarea clar i complet a operaiilor economice pentru care se ntocmesc. Dintre aceste elemente, unele sunt comune tuturor categoriilor de documente economice, iar altele sunt specifice numai anumitor genuri de documente. Ca elemente comune se consider urmtoarele : - denumirea documentului (factur, chitan, bon, etc.) ; - denumirea i adresa unitii patrimoniale i locul de producie, atelierul, secia, ferma, antierul, depozitul, serviciul sau biroul care a ntocmit documentul ; - data ntocmirii documentului i numrul de ordine al acestuia ; - prile i persoanele participante la efectuarea operaiei economice consemnat n document ; - coninutul operaiunii reflectat n document i justificarea efecturii ei ; - etaloanele informaionale n care se exprim coninutul operaiei respective; - semnturile persoanelor participante la efectuarea operaiei economice consemnate n document, a celor care l-au ntocmit i a persoanelor care rspund pentru executarea, coninutul, legalitatea, oportunitatea, necesitatea i realitatea operaiei economice respective. Elementele specifice difer de la o categorie de documente la alta i au un rol completativ. De exemplu, factura conine ca elemente specifice date privitoare la comand, contract, aviz de nsoire, scrisoare de trsur etc. Rolul documentelor se manifest pe multiple planuri, potrivit diferitelor funcii pe care le au de ndeplinit. - funcia de consemnare, letric i cifric, cantitativ i valoric, a operaiilor economice efectuate n cadrul unitilor patrimoniale ; - funcia de acte justificative, ntruct documentele stau la baza nregistrrii n contabilitate a operaiilor economice consemnate n ele ; Cu ajutorul documentelor se poate urmri activitatea economico-financiar a ntreprinderii sau instituiei n cele mai mici detalii.

- funcia de asigurare a integritii patrimoniului economic, prin faptul c pe baza datelor informaionale consemnate n ele se stabilete rspunderea gestionar a persoanelor crora li se ncredineaz spre administrare operativ diferite valori materiale i bneti ale unitilor patrimoniale. - funcia de instrument principal al ntririi gestiunii economico-financiare, deoarece documentele conin datele necesare unui control riguros al realitii operaiilor economice (au un rol deosebit n verificarea documentar a activitii desfurate de unitile patrimoniale), al respectrii disciplinei financiare, al mobilizrii rezervelor interne, etc. ; Documentele privitoare la cheltuielile de producie contribuie la calcularea corect a costului produciei. - funcia juridic, ntruct cu ajutorul lor se stabilesc drepturile i obligaiile bneti ale unitilor patrimoniale. n cazul unor litigii, lipsuri, etc., ele servesc i ca baz n cercetrile organelor juridice. Documentele leag organic ntre ele cele trei forme ale evidenei economice (evidena operativ, statistica i contabilitatea), care sunt organizate i funcioneaz ca un tot unitar. Pentru nregistrarea unor operaii, cele trei forme ale evidenei economice folosesc, n unele cazuri, aceleai documente. ndeplinirea acestor funcii este condiionat de calitatea documentelor, de operativitatea ntocmirii lor i de viteza cu care circul de la locul ntocmirii i pn la locul nregistrrii i valorificrii lor. Datele i informaiile proprii circuitului economic al patrimoniului sunt consemnate n documentele contabile. Dup modul de ntocmire i rolul lor n cadrul sistemului informaional, decizional, documentele contabile se clasific n : documente justificative ; documente de eviden contabil ; documente de sintez i raportri.

5.2. ntocmirea documentelor de eviden


Modul de ntocmire a documentelor se refer la faptul c documentele se ntocmesc pe formulare tip, n care sunt tiprite datele referitoare la elementele invariabile, iar pentru date cifrice i letrice care difer de la o operaie economic la alta se las locuri libere. Completarea documentelor cu datele privitoare la elementele variabile se poate face manual sau cu mainile de scris, de contabilizat sau facturat i cu calculatoarele electronice. ntocmirea manual a documentelor se realizeaz numai cu cerneal, cu past sau cu creion chimic, obinndu-se o productivitate sczut i o calitate inferioar. Cu maina de scris i cu celelalte tipuri de maini documentele se ntocmesc cite, mai rapid, ordonat i mai exact. n cazul completrii documentelor cu ajutorul mainilor de facturat sau contabilizat i cu calculatoarele electronice, odat cu scrierea datelor, se efectueaz automat i calculele necesare iar rezultatele obinute se scriu i ele n documente, relizndu-se un randament mult mai mare n munca de ntocmire a acestora. Modul de ntocmire a documentelor, manual sau cu mainile i tipul mainii folosite n prelucrarea informaiilor culese cu ajutorul acestora, influeneaz n mare msur organizarea i amplasarea datelor informaionale n cadrul documentelor. Din acest punct de vedere documentele pot avea mai multe forme i anume : - documente cu coloane pentru rspunsuri ; - documente a cror suprafa este mprit n dou, o parte pentru date letrice i alta pentru date cifrice ; - documente sub form de tabele. Pentru fiecare gen de operaii economice se folosete cte un model de document, care are o form i o aranjare a datelor informaionale corespunztoare specificului operaiilor economice respective. Pentru ntocmirea corect, complet i la timp a documentelor, s-au stabilit o serie de reguli de ntocmire, care trebuie s fie respectate cu strictee. Astfel, n cazul documentelor care se ntocmesc n mai multe exemplare, pentru a servi concomitent la serviciile interesate, toate exemplarele trebuie s poarte acelai numr de ordine.

Unele date cifrice din documente, n special din documentele de cas i banc, trebuie repetate i n litere. Greelile fcute cu ocazia ntocmirii documentelor pot fi corectate numai cu respectarea anumitor reguli. n documente nu sunt admise tersturi, rzturi sau alte asemenea procedee de corectare a erorilor. Corectarea trebuie s se fac n aa fel nct s se poat recunoate cu uurin c ea a intervenit cu ocazia ntocmirii documentului, nu mai trziu, i c cei care l-au ntocmit au cunotin de corectarea respectiv. Pentru aceasta, rectificarea greelilor n documente trebuie efectuat prin ierea textului sau a sumei greite, cu cerneal, printr-o linie, n aa fel ncts se poat citi ceea ce a fost greit. Apoi se scrie deasupra textul sau suma corect, fcndu-se meniune pe documentul rectificat asupra acestui fapt, care se confirm prin semnturile acelorai persoane care au semnat iniial documentul. n documentele de cas i de banc (cecuri, dispoziii de plat, de ncasare, etc.) nu se admit tersturi. Dac s-au fcut greeli n astfel de documente, ele se anuleaz, rmnnd n carnetele respective, fr a se detaa i se ntocmesc alte documente corecte, cu alte numere de ordine. Erorile descoperite n documente cu ocazia verificrii lor ulterioare, de ctre serviciul sau biroul contabilitii, se aduc la cunotina cel.or ce l-au ntocmit, precum i prilor interesate cu privire la operaia economic consemnat n documentul respectiv. ntocmirea clar i complet a documentelor, cu respectarea tuturor regulilor privitoare la coninutul i forma lor, determin ntr-o msur considerabil i exactitatea datelor contabile. Totodat, este necesar ca documentele s fie ntocmite la timp, fapt care are o importan mare pentru inerea la zi a contabilitii, pentru conducerea operativ i pentru prevenirea lipsurilor sau deficienelor activitii unitii patrimoniale.

5.3. Clasificarea documentelor de eviden


Datele i informaiile proprii circuitului economic al patrimoniului sunt consemnate n documentele contabile de eviden. Documentele economice sunt de mai multe feluri, ca urmare a diversitii operaiilor economice, consemnate n ele. Clasificarea documentelor economice se face dup mai multe criterii i anume : Dup natura operaiilor pentru care sunt destinate, documentele economice se grupeaz astfel : documente privind activitatea financiar - contabil; n aceast grup se cuprindurmtoarele subgrupe de documente : documente privind mijloacele fixe, materialele, produsele i mrfurile, mijloacele bneti i n decontare, procesele economice, salariile, sursele economice, rezultatele financiare ; documente pentru alte feluri de activiti, care nu constituie acte justificative ce stau la baza nregistrrilor contabile, cum ar fi cele privind activitatea de cercetare, proiectare, investiii, programarea i urmrirea produciei, ntreinerea i reparaiile utilajelor, gospodrirea i distribuirea energiei electrice, documente privind activitatea de control tehnic de calitate, personal, informatic, protecia muncii, secretariat-administrativ ; documente privind administrarea fondului locativ de stat, coordonarea lucrrilor edilitare, stabilirea preurilor i tarifelor, fondul funciar. Dup funcia pe care o ndeplinesc, documentele economice se grupeaz n documente de dispoziie, documente justificative i documente mixte : documentele de dispoziie conin dispoziia sau ordinul de executare a unei operaii economice, ca de pild : dispoziia de plat, dispoziia de livrare, comanda, etc. Aceste documente nu fac dovada executrii efective a operaiei respective i de aceea nu pot servi ca baz pentru nregistrarea lor n contabilitate ; documentele justificative cuprind date cu privire la executarea operaiilor economice, motiv pentru care se mai numesc i documente de execuie. De exemplu: facturile, chitanele, procesele-verbale de recepie, bonuri de consum, etc. ;

documentele mixte cuprind date cu privire att la dispoziia, ct i la execuia operaiilor economice. Aceste documente sunt iniial documente de dispoziie, iar prin completarea lor i cu datele referitoare la executarea operaiilor respective,ele devin documente justificative. De exemplu : bonul de consum ntocmit cu ocazia lansrii produselor n fabricaie, care, dup eliberarea materialelor din magazie pentru consum i completarea lui cu datele privitoare la eliberare, devine document justificativ; dispoziia de livrare a produselor, care se completeaz cu avizul de nsoire, etc.

Dup numrul operaiilor economice pe care le pot cuprinde, documentele de eviden se mpart n documente singulare i cumulative sau centralizatoare : documentele singulare conin date privitoare la o singur operaie economic, aa cum este chitana, bonul de consum, factura, etc. ; documentele cumulative sau centralizatoare conin fiecare, date privind mai multe operaii economice de acelai fel, dintr-o anumit perioad de gestiune. De aceea, pe lng datele obligatorii comune tuturor categoriilor de documente, acestea trebuie s mai conin, ca date specifice: diferite totaluri, cantitative i valorice, perioada pentru care au fost centralizate datele din documentele individuale i numrul de prdine al acestora. n cazul n care documentele individuale nu sunt anexate la documentul centralizator, trebuie s fie indicat locul pstrrii documentelor individuale respective. Dup momentul ntocmirii i rolul lor n cadrul procesului informaional economic, pot exista documente primare i documente secundare : documentele primare se ntocmesc, de regul, n momentul i la locul efecturii operaiilor economice i au ca scop s fac dovada executrii acestor operaii, ndeplinind rolul de documente justificative, deoarece ele cuprind toate elementele de coninut i form necesare i obligatorii impuse de acest scop. Exemplu : factura, chitana, bonul de consum, etc. ; documentele secundare se ntocmesc pe baza documentelor primare sau concomitent cu acestea, ns nu prin consemnarea letric i cifric a operaiilor economice, ci printr-un sistem codificat, care asigur pregtirea datelor informaionale n vederea prelucrrii lor n continuare, mecanizat sau automatizat. De exemplu : cartelele i benzile perforate, discurile i

benzile magnetice i dischetele etc. care au rolul unor instrumente tehnice de introducere a datelor informaionale n diferite tipuri de maini pentru prelucrarea mecanizat sau automatizat a acestor date. Dup locul unde se ntocmesc i circul, se deosebesc dou feluri de documente, interne i externe : documentele interne se ntocmesc n cadrul n cadrul unitilor economice pentru operaii economice efectuate de acestea. Unele dintre aceste documente circul i rmn n interiorul unitilor respective. De exemplu, documentele care se ntocmesc pentru consumurile de materiale, pentru obinerea de produse din producie proprie, etc. Alte documente din aceast grup circul n afara unitii, la alte uniti patrimoniale. De exemplu, documentele ntocmite pentru produsele expediate, lucrrile executate sau serviciile prestate clienilor i altele ; documentele externe se ntocmesc n afara unitii i justific raporturile economice cu alte uniti sau persoane fizice, cum sunt : facturile furnizorilor, extrasele de cont de la banc, mandatele potele pentru banii primii, etc. Dup sfera de aplicare, se deosebesc documente generale sau comune i documente specifice : documentele generale sau comune se ntocmesc n cadrul unitilor economice pentru consemnarea operaiilor de acelai fel. n aceast categorie se cuprind toate documentele privitoare la activitatea financiar i contabil exeplificate n cadrul primei clasificri a documentelor fcut mai sus (dup natura operaiilor pentru care sunt destinate) ; documentele specifice sunt determinate de particularitile produciei fiecrei ramuri, subramuri sau chiar ntreprinderi i se folosesc numai n anumite uniti economice sau bugetare. De exemplu : Nota de predare este un document folosit numai pentru predarea la magazie a produselor obinute din producia proprie a ntreprinderii productive ; n unitile comerciale sau bugetare acest document nu se utilizeaz. Fiecare ramur a economiei naionale folosete, pe lng documentele generale, i o serie de documente specifice. Dup forma de prezentare, pot exista: documente tipizate i netipizate :

documentele tipizate se ntocmesc pe formulare tip, uniforme i strict determinate, a cror folosire este obligatorie. Din aceat categorie fac parte toate documentele generale sau comune, care se folosesc de ctre toate unitile patrimoniale ;

documentele netipizate se ntocmesc, fie pe formulare specifice fiecrei uniti sau ramuri economice, fie pe hrtie simpl, fr nici un format tip dinainte pregtit.

Dup regimul de tiprire i folosire a formularelor utilizate la ntocmirea documentelor, se deosebesc documente ntocmite pe formulare cu regim special, cu reglementri exprese i cu regim uzual : documentele ntocmite pe formulare cu regim special care au un regim aparte de tiprire, numerotare, gestionare, eviden i folosire, precum i n ce privete ndosarierea i pstrarea documentelor ntocmite pe asemenea formulare. Principalele categorii de formulare pentru documente cu regim special sunt : chitanele, recipisele i alte documente de ncasri n numerar, cecurile i alte instrumente similare, contractele pentru vnzri de mrfuri cu plata n rate, avizele de nsoire i alte documente privind livrarea valorilor materiale, facturile, foile de parcurs, buletinele de cntrire-analiz pentru valori materiale, cartelele i bonurile de mas, borderourile de achiziii ; documentele ntocmite pe formulare cu reglementri exprese de tiprire, gestionare, numerotare, folosire i justificare sunt : imprimate cu valoare nominal (mrci potale, timbre fiscale, bilete de cltorie, bilete de intrare la spectacol i altele similare); bonurile cantiti fixe de carburani; certificatele medicale pentru incapacitate temporar de munc; carnete de munc; autorizaii de funcionare-transport; permise de cltorie i alte categorii de autorizaii eliberate de organele n drept. documentele ntocmite pe formulare cu regim uzual nu sunt supuse anumitor restricii privind tiprirea, numerotarea, gestionarea, folosirea i justificarea lor. n aceast categorie se includ toate documentele care nu au fost cuprinse n primele dou categorii de mai sus (cu regim special i cu reglementri exprese).

5.4. Tipizarea i verificarea documentelor de eviden


Tipizarea documentelor economice const n elaborarea formularelor tip sau tipizate, de un format strict determinat, care simplific ntocmirea documentelor, prin faptul c datele referitoare la elementele invariabile sunt tiprite dinainte, iar pentru datele informaionale variabile, care difer de la o operaie economic la alta, se las locuri sau rubrici libere, care se completeaz manual sau cu diferite feluri de maini (de scris, de facturat, calculatoare). Totodat, se elaboreaz instruciuni precise privind modul de ntocmire a documentelor, n cazul utilizrii acestor formulare tipizate. nainte de a se nregistra n contabilitate, documentele economice trebuie s fie supuse unei verificri minuioase, care are ca scop descoperirea eventualelor erori, aciunilor ilegale sau incorecte, asigurndu-se stfel exactitatea datelor informaionale. Verificarea documentelor se face sub trei aspecte i anume : verificarea formei, verificarea aritmetic i verificarea de fond. Verificarea formei const n controlul ntocmirii documentelor pe formulare corespunztoare naturii operaiei economice, copletarea tuturor rubricilor, existena tuturor semnturilor persoanelor mputernicite s vizeze, dac nu au avut loc tersturi i corecturi etc. Verificarea aritmetic const n controlul prelurii corecte n documente a datelor cifrice privind cantitatea, preul etc. i dac s-au efectuat corect calculele respective. Verificarea de fond cuprinde controlul legalitii, necesitii, realitii i oportunitii operaiilor economice consemnate n documente. Sunt considerate legale numai acele operaii care nu contravin legislaie n vigoare i sunt considerate necesare numai acele operaii economice care decurg din obiectivele unitilor respective, prevzute n planul economico-financiar al acesteia. Verificarea realitii operaiilor economice are ca scop s descopere eventuale operaii economice care nu s-au efectuat, dei, ele sunt consemnate n documente. Prin verificarea oportunitii se urmrete dac momentul ales i locul stabilit pentru executarea unei operaii economice sunt cele mai eficiente.

5.5. Circulaia i pstrarea documentelor de eviden


Un rol important n organizarea raional a muncii de contabilitate i pentru desfurarea conducerii operative n toate sectoarele de activiotate l are circulaia documentelor economice. Prin circulaia documentelor se nelege micarea succesiv a acestora din momentul ntocmirii sau intrrii n unitate i pn la predarea lor n arhiv. Circulaia documentelor trebuie s se fac ntr-o anumit ordine dinainte stabilit, nefiind permis reinerea documentelor n mod nejustificat de ctre un organism sau altul. Necesitatea circulaiei documentelor este determinat de faptul c datele informaionale din aceleai documente sunt necesare mai multor organisme i persoane din unitate i nu se poate asigura cte un exemplar al acetora pentru fiecare dintre utilizatori. Organizarea circulaiei documentelor trebuie fcut cu respectarea urmtoarelor condiii principale : - micarea documentelor s se fac pe cile cele mai scurte i printr-un numr redus de verigi organizatorice, pentru ca informaiile economice consemnate n documente s serveasc n mod operativ tuturor factorilor de rspundere din unitile respective ca baz pentru luarea deciziilor ; - n micarea documentelor prin diferite verigi organizatorice trebuie s existe continuitate ; - rezolvarea problemelor de prelucrare a datelor din documente trebuie s se fac complet i n termenul prevzut n graficul de circulaie a documentelor, care servete la organizarea circulaiei documentelor. n graficul de circulaie a documentelor se prevd: verigile organizatorice ale unitilor prn care circul documentele, lucrrile care trebuie executate n fiecare etap a circuitului, termenele de executare i persoanele care rspund de aceasta. Faza final a circulaiei documentelor o constituie clasarea lor dup ce au fost complet i definit rezolvate.

Clasarea const n aranjarea documentelor ntr-o ordine strict determinat, n scopul asigurrii pstrrii lor n bune condiiuni i pentru a putea fi uor gsite n vederea obinerii informaiilor necesare. Clasarea documentelor n dosare se poate face dup mai multe criterii i anume : - criteriul cronologic, adic n ordinea ntocmirii documentelor ; - criteriul alfabetic, innd seama de denumirea unitii la care se refer documentele ; - criteriul geografic, n funcie de judeul, municipiul sau oraul unde I au sediul unitile corespondente ; - criteriul pe grupe de operaii economice consemnate n documente (mijloace fixe, materiale, mijloace bneti etc.). Cel mai des se folosete o combinaie ntre criteriul cronologic i criteriul pe grupe de operaii. Pstrarea documentelor poate fi de dou feluri : pentru anul curent i pentru anii precedeni. Pstrarea documentelor pe anul curent se organizeaz n arhiva curent a fiecrui sector sau serviciu al unitii, iar pstrarea documentelor din anii precedeni se organizeaz n arhiva general a unitii. Consultarea, folosirea i eliberarea unor copii i extrase de pe documentele din arhiv se poate face numai n condiiile stabilite prin actele normative n vigoare. Reconstituirea documentelor eventual pierdute se poate face, de asemenea, n condiiile prevzute de lege. Termenele de pstrare a documentelor se stabilesc tot prin acte normative, care prevd c, dup un anumit numr de ani, documentele se scot din arhiva general a unitii i se predau la arhivele statului, dac mai prezint un anumit interes practic, sau se dau la topit, cele care nu mai au utilitate practic.

CAPITOLUL VI EVALUAREA PATRIMONIULUI N CONTABILITATE 6.1. Coninutul i principiile evalurii patrimoniului


Evaluarea este un procedeu al metodei contabilitii, comun i altor tiine economice, prin care se realizeaz exprimarea valoric, cu ajutorul etalonului bnesc, a existenei, micrii i transformrii elementelor patrimoniale, n scopul reflectrii lor n contabilitate i celelalte surse de date ale sistemului informaional economic. Necesitatea evalurii este determinat de o trstur a contabilitii potrivit creia n obiectul acestei tiine se includ acele laturi ale activitii economice care pot fi exprimate n bani. Importana evalurii const n faptul c exprimarea valoric este folosit n cele mai diferite domenii ale economiei: n planificarea i programarea economic, n evidena economic, n urmrirea i controlul ndeplinirii obiectivelor planului i programelor economiei naionale, la toate nivelurile i n cadrul tuturor organismelor acesteia. Contabilitatea folosete evaluarea att pentru nregistrarea curent a operaiilor economice, ct i pentru centralizarea i generalizarea datelor sale informaionale. Coninutul evalurii patrimoniului economic const n conjugarea a dou categorii de mrimi determinate i anume: elementele patrimoniale supuse evalurii care sunt exprimate cantitativ i elementele bneti concretizate sub forma diferitelor costuri, preuri, tarife sau valori, cu ajutorul crora se exprim valoric elementele cantitative. Pentru ca evaluarea, ca procedeu comun, s-i realizeze funciile ei este necesar s se respecte anumite principii impuse de sistemul financiar-contabil i anume : - principiul delimitrii obiectului evalurii ; - principiul realitii n evaluare ; - principiul alegerii formei de evaluare n funcie de scopul urmrit ; - principiul actualizrii valorii elementelor patrimoniale.

n contabilitate bunurile se evalueaz la anumite categorii de preuri, n funcie de particularitile acestora, de utilitatea lor i momentul evalurii. Evaluarea curent a micrilor patrimoniale, consemnate n documente i constatate prin inventariere la anumite termene, de regul obligatoriu la ncheierea bilanului anual, n condiiile liberalizrii preurilor, dar i a fluctuaiei lor, are drept obiectiv stabilirea realitii, adic aducerea valorii activelor ct mai aproape de valoarea lor real, iar a pasivelor, a surselor, n stare s asigure prentmpinarea riscurilor viitoare. Elementele supuse evalurii sunt, aadar, toate mijloacele (activele), sursele (pasivele) i procesele economice ale unitilor patrimoniale exprimate cantitativ. Elementele bneti ale evalurii se constituie ntr-un sistem de costuri, preuri, tarife i valori, care mbrac forme specifice elementelor patrimoniale supuse evalurii i se particularizeaz n funcie de caracteristicile diferitelor momente ale procesului de evaluare, aa cum se arat mai jos. Evaluarea patrimoniului economic se bazeaz pe un sistem de elemente bneti, care, dup coninutul i modul lor de formare, se grupeaz astfel : costuri, preuri, tarife i valori. A). Costurile sunt elemente bneti care arat ct s-a cheltuit pentru procurarea unor bunuri, lucrri sau servicii necesare unitilor patrimoniale. Avnd n vedere faptul c bunurile pot fi procurate : fie prin achiziionri de la alte uniti patrimoniale, fie din producie proprie, costurile mbrac forme specifice celor dou procese economice - de achiziie sau aprovizionare i de producie, iar pentru evaluarea produselor vndute se folosete i costul complet sau de desfacere. Costul de achiziie al unui bun este format din : - preul de cumprare consemnat n factura furnizorului ; - taxele nerecuperabile ; - cheltuielile de transport-aprovizionare ; - alte cheltuieli accesorii necesare punerii n stare de utilitate sau de intrare n gestiune a bunului respetiv. Costul de producie al unui bun cuprinde : - costul de achiziie al materiilor prime i materialelelor consumate ; - celelalte cheltuieli directe de producie ; - cot-parte din cheltuielile de producie indirecte repartizate asupra bunului produs n unitatea patrimonial respectiv.

Costul complet sau costul de desfacere cuprinde : - costul de producie al bunurilor livrate beneficiarilor ; - cheltuielile de desfacere efectuate pentru bunurile livrate beneficiarilor. B). Preurile sunt elemente bneti care arat ce sum sau valoare se ncaseaz pentru bunurile vndute. Pentru furnizor aceste elemente bneti sunt preuri de vnzare, iar pentru beneficiar sunt preuri de cumprare. Preurile pot fi : preuri cu ridicata i preuri cu amnuntul. Preul cu ridicata cuprinde urmtoarele elemente : - costul complet al bunurilor vndute ; - profitul productorului. Preul cu amnuntul este format din : - pre cu ridicata ; - adaosul comercial ; - taxa pe valoarea adugat. C). Tarifele sunt elemente bneti asemntoare i corespondente preurilor, cu ajutorul crora se evalueaz lucrrile executate i serviciile prestate, precum i munca depus de personalul unitii. Tarifele lucrrilor i serviciilor se formeaz la fel ca i preurile bunurilor materiale, cu excepia faptului c se ia ca baz de pornire costul de producie, nu costul complet, deoarece pentru lucrri i servicii nu se efectueaz cheltuieli de desfacere, ca pentru bunuri materiale. D) Valorile au acelai coninut i rol n evaluarea patrimoniului economic ca i preurile, cu deosebirea c valorile in seama de preurile pieei la un moment dat, respectiv, au n vedere valoarea de ntrebuinare actual. De aceea, n literatura de specialitate se vorbete despre valoarea actual sau valoarea de utilitate. Principiul general de evaluare a elementelor patrimoniului economic, n vederea refrlectrii lor n contabilitatea curent, const n evaluarea la costul istoric, denumit i valoarea contabil. Costul istoric se poate exprima concret prin oricare dintre elementele bneti enumerate mai sus, n funcie de momentele i metodele de evaluare folosite, combinate cu modalitile de procurare a elementelor patrimoniului economic supuse evalurii, aa cum se arat n continuare.

6.2. Formele i momentele evalurii patrimoniului


Principalele momente ale evalurii elementelor patrimoniului economic sunt : a) evaluarea la data intrrii bunurilor n patrimoniu ; b) evaluarea la data ieirii bunurilor din patrimoniu sau la darea n consum ; c) evaluarea la data inventarierii patrimoniului ; d) evaluarea la data ncheierii exerciiului economico-financiar sau a perioadei de gestiune. Evaluarea la data intrrii bunurilor n patrimoniul economic al unitii La data intrrii n patrimoniul economic al unitii, bunurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitatea curent la valoarea de intrare, denumit i valoare contabil sau cost istoric al bunurilor respective. Aceast valoare se stabilete i se exprim diferit n funcie de modalitile de procurare a bunurilor intrate n patrimoniu i anume : - bunurile aduse ca aport, obinute cu titlu gratuit sau prin donaie se evalueaz la valoarea de utilitate, n funcie de preul pieei, utilitatea, starea i amplasarea acestor bunuri ; - bunurile procurate cu titlu oneros, adic prin cumprare, se evalueaz la valoarea de achiziie, denumit i cost de achiziie ; - bunurile produse n unitatea patrimonial respectiv se evalueaz la costul de producie ; - creanele i datoriile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitatea curent la valoarea lor nominal, adic la valoarea lor din documentele justificative n care sunt consemnate. Evaluarea la data ieirii din patrimoniul unitii sau la trecerea n consum n toate cazurile, ca principiu, bunurile ieite din unitate sau din depozitele (magaziile) acesteia se evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare, denumit valoare contabil sau cost istoric. Avnd n vedere faptul c preurile unitare i, implicit, valoarea de intrare sau contabil poate s difere de la o intrare la alta pentru acelai fel de bun, apar dificulti n stabilirea valorii de intrare a bunurilor ieite, deoarece ordinea ieirilor

poate s difere de ordinea intrrilor i, deci, se pune problema alegerii preurilor unitare care s fie utilizate la evaluarea cantitilor de bunuri ieite. n practic, se cunosc trei metode utilizate mai frecvent n evaluarea ieirilor de elemente patrimoniale i anume : - metoda FIFO (first in - first out), adic prima intrare - prima ieire. Potrivit acestei metode costul unitar al primei intrri se atribuie primei ieiri indiferent de costurile unitare ale urmtoarelor intrri. Aceast metod prezint neajunsul c n perioadele de inflaie apare un profit brut mai mare dect cel real i, astfel, unitatea va plti un impozit mai mare. - metoda LIFO (last in - first out), respectiv ultima intrare - prima ieire. n acest caz, costul unitar al ultimei intrri se atribuie primei ieiri indiferent de costurile unitare ale celorlalte intrri, ceea ce determin o apropiere a costurilor celor mai recente operaii de rezultatele reale ale perioadei. Ca dezavantaj al acestei metode se consider faptul c n perioadele de inflaie micoreaz profitul net al exploatrii. - metoda preului mediu de cumprare sau de intrare ponderat cu cantitile intrate. Aceast metod este o variant de compromis ntre celelalte metode, care limiteaz efectele contradictorii ale acestora i asigur rezultatele mai apropiate de realitate, ns este greoaie n aplicare, pentru c necesit multe calcule. Evaluarea la data inventarierii patrimoniului economic al unitii Cu ocazia inventarierii, elementele patrimoniale se evalueaz la valoarea actual sau de utilitate, denumit i valoare de inventar. Aceast valoare se stabilete n funcie de utilitatea bunurilor n unitate i de preurile pieei, exprimnd costul real la momentul inventarierii. Cu aceast ocazie, valoarea de intrare, respectiv valoarea contabil sau costul istoric, se pune de acord cu rezultatele inventarierii. n acest scop, valoarea de intrare sau contabill (costul istoric) se compar cu valoarea de utilitate stabilit pe baza inventarierii (cu valoarea de inventar), comparaie prin care pot rezulta plusuri sau minusuri de valoare, care n unele cazuri poate fi numai latent sau probabil. Caracterul latent sau probabil al unor plusuri sau minusuri de valoare este determinat de faptul c bunurile respective nu sunt realizate nc (nu sunt vndute). Se aplic principiul prudenei, astfel : Diferenele dintre valoarea de intrare sau contabil i valoarea de inventar se soluioneaz diferit pentru active fa de pasive. n cazul elementelor de activ :

- diferenele constatate n plus, ntre valoarea de intrare sau contabil i valoarea de inventar nu se nregistreaz, iar activele respective se menin nregistrate n contabilitatea curent la valoarea lor de intrare sau contabil (costul istoric) ; - diferenele constatate n minus, ntre valoarea de intrare sau contabil (costul istoric)i valoarea de inventar, reflect o depreciere a activelor n cauz, care poate fi de dou feluri : ireversibil i reversibil. Deprecierea ireversibil este specific imobilizrilor i se datoreaz uzurii fizice i morale a activelor respective sau altor cauze generate de trecerea timpului. Aceast depreciere se nregistreaz ca amortizare, iar imobilizrile depreciate se menin n contabilitatea curent la valoarea lor de intrare sau contabil (costul istoric). Deprecierea reversibil este specific stocurillor de active circulante materiale, fiind determinat de unele fenomene conjuncturale, cum ar fi oscilaia preurilor pieei. Ca urmare, aceste deprecieri nu sunt definitive i de aceea, pentru ele se constituie provizioane, iar activele respective rmn nregistrate n contabilitatea curent la valoarea lor de intrare sau contabil (costul istoric). n cazul elementelor de pasiv : - diferenele constatate n plus, ntre valoarea de intrare sau contabil i valoarea de inventar, se nregistreaz prin constituirea unui provizion, iar pasivelerespective se menin n contabilitatea curent la valoarea lor de intrare sau contabil ; - diferenele n minus, ntre valoarea de intrare sau contabil i valoarea de inventar nu se nregistreaz, iar pasivele n cauz se menin n contabilitatea curent la valoarea lor de intrare sau contabil. De reinut c att amortizrile ct i provizioanele ndeplinesc rolul unor rezerve asemntoare cu sursele sau pasivele, care ns genereaz anumite cheltuieli asimilate activelor i care, n final, influeneaz negativ rezultatele financiare ale exerciiului sau perioadei de gestiune respective. Evaluarea la data ncheierii exerciiului economico-financiar La sfritul perioadelor de gestiune cu ocazia ncheierii exerciiului economicofinanciar, elementele patrimoniului economic al unitii se evalueaz i se reflect n bilanul contabil la valoarea de intrare sau contabil (costul istoric) pus de acord cu rezultatele inventarierii, adic la valoarea net sau real, care coincide cu valoarea de utilitate sau de inventar.

Dac amortizrile i provizioanele constituite cu ocazia inventarierilor efectuate n cursul perioadelor de gestiune sunt mai mari sau mai mici dect cele stabilite la ncheierea exerciiului economico-financiar, se fac rectificrile necesare, n sensul diminurii sau majorrii acestora, dup care valoarea de intrare sau contabil se influeneaz cu amortizrile sau provizioanele respective, rezultnd astfel valoarea net sau rel (costul real) al elementelor patrimoniale care se nscrie n bilanul contabil.

6.3. Reevaluarea patrimoniului


Reevaluarea activelor i pasivelor unitii patrimoniale se efectueaz n baza unei depoziii legale cu acest scop. Cu ocazia reevalurii, valoarea de intrare a elementelor patrimoniale se modific, n sensul c ea devine valoare actual.Astfel spus, valoarea de intrare se nlocuiete cu valoarea actual. Diferenele dintre aceste valori se nregistreaz n contabilitatea curent sub denumirea de diferene din reevaluare.

CAPITOLUL VII INVENTARIEREA PATRIMONIULUI


7.1. Importana i funciile inventarierii
Inventarierea reprezint ansamblul operaiunilor prin care se constat existena tuturor bunurilor cantitativ i valoric sau numai valoric, dup caz, existente n patrimoniul unitii la data la care aceasta se efectueaz. Are ca scop principal stabilirea situaiei reale a patrimoniului fiecrei firme i cuprinde toate elementele patrimoniale, precum i bunurile deinute cu orice titlu aparinnd altor persoane juridice sau fizice. Pentru efectuarea inventarierii firma are obligaia s asigure n principal urmtoarele : - stabilirea perioadelor cnd se va face inventarierea ; - organizarea i numirea persoanelor care sunt mputernicite s efectueze inventarierea ; - pregtirea condiiilor necesare efecturii inventarierii ; - nregistrarea n contabilitate a tuturor operaiilor aferente exerciiului respectiv ; - efectuarea faptic a inventarierii ; - determinarea rezultatelor inventarierii i valorificarea lor. Inventarierea se efectueaz la locurile de existen, de depozitare sau pstrare a bunurilor prin numrare, cntrire, msurare sau prin alte mijloace de determinare a existenei faptice a acesteia. Toate bunurile inventariate, grupate pe gestiuni i categorii de bunuri se nscriu n liste de inventariere care se semneaz de ctre comisia ce efectueaz inventarierea. Bunurile aparinnd altor persoane fizice sau juridice, cele aflate n custodie, n consignaie, pentru prelucrare, cele luate cu chirie se inventariaz i se nscriu n liste separate. Un exemplar din aceste liste se trimite, de regul, i persoanelor respective, crora le aparin acele bunuri.

Pentru disponibilitile bneti aflate n conturi la bnci, precum i pentru creanele i obligaiile fa de teri, acestea, cu ocazia inventarierii, sunt supuse, de regul, verificrii i confirmrii pe baza extraselor de cont sau a punctajelor reciproce, n funcie de necesiti. Cu ocazia inventarierii, aceste elemente patrimoniale se evalueaz astfel : - bunurile de natura imobilizrilor, stocurilor i celelalte bunuri se evalueaz la valoarea contabil, respectiv preurile la care acestea au fost nregistrate n contabilitate la intrarea n patrimoniu. Diferenele ntre soldurile scriptice corespunztoare bunurilor respective i valoarea stocurilor constatate cu ocazia inzentarierii se nregistreaz n contabilitate ca plusuri sau minusuri de inventar, dup efectuarea n prealabil a compensrilor admise numai n cazul n care exist riscul de confuzie a bunurilor pentru aceeai perioad de gestiune i la acelai gestionar ; - bunurile depreciate valoric se evalueaz la valoarea de utilitate a fiecrui element, n funcie de utilitatea bunului n cadrul firmei i de preul pieei. Rezultatele inventarierii se consemneaz ntr-un proces verbal de inventariere, n care se consemneaz, n principal : - perioada i gestiunile inventariate, cu meniunea persoanelor care au efectuat inventarierea ; - plusurile i minusurile constatate ; - compensrile efectuate ; - bunurile depreciate valoric ; - valorificarea rezultatelor inventarierii ; - constituirea i regularizarea provizioanelor, precum i propuneri referitoare la inventarierea patrimoniului firmei.

7.2. Clasificarea inventarierilor


Pentru instrumentarea inventarierii, ca mijloc de determinare i verificare a realitii elementelor patrimoniului, se impune o clasificare a inventarierii folosind urmtoarele criterii : Dup sfera de cuprindere a elementelor patrimoniale : - inventariere general ; - inventariere parial. Potrivit legii contabilitii inventarierea general se efectueaz n urmtoarele situaii : - la nceputul activitii ; - cel puin odat pe an pe par cursu funcionrii sale ; - n cazul fuzionrii sau ncetrii activitii. Inventarierea parial se efecueaz n cazul predrii primirii unei gestiuni separate, a unor modificri de preuri, etc. Dup intervalul de timp la care se efectueaz - inventariere anual ; - inventariere periodic ; - inventariere ocazional ; - inventariere inopinant.

CAPITOLUL VIII CALCULAIA I ROLUL EI N PRELUCRAREA INFORMAIILOR ECONOMICE


8.1. Coninutul i rolul calculaiei n contabilitate
Calculaia ca procedeu al metodei contabilitii, const n folosirea diferitelor feluri, forme, metode i principii de calcul economic, n vederea realizrii laturii cifrice, cantitative i valorice, a obiectului contabilitii. Necesitatea calculaiei n contabilitate se concretizeaz n determinarea, prin calcul, a multitudinii i varietii indicatorilor economico-financiari prin care este reprezentat obiectul contabilitii. Coninutul calculaiei contabile se concretizeaz n determinarea, prin calcul, a multitudinii i varietii indicatorilor economico-financiari cu ajutorul crora se msoar, caracterizeaz, organizeaz, controleaz i conduce activitatea unitilor patrimoniale. Dintre aceti indicatori pot fi menionai urmtorii : - valoarea de inventar, expresia valoric a uzurii, valoarea rmas, valoarea rezidual, valoarea medie anual i valoarea de nlocuire a mijloacelor fixe, precum i amortizarea acestora ; - preul de facturare, cheltuielile de transport-aprovizionare i costul de achiziie al materialelor i obiectelor de inventar ; - salariile datorate personalului, impozitul pe fondul total de salarii i contribuiile la asigurrile sociale etc. ; - cheltuielile de producie, de circulaie sau de administraie ale unitilor patrimoniale ; - veniturile i rezultatele financiare ale unitilor economice ; - ali indicatori economico-financiari.

Sfera calculaiei contabile se extinde n toate etapele i fazele procesului de reflectare n contabilitate a patrimoniului economic al unitii. Cele mai reprezentative dintre aceste etape i faze sunt urmtoarele : - culegerea i prelucrarea informaiilor primare, cu ajutorul documentelor ; - evaluarea elementelor patrimoniale, operaiilor i proceselor economice consemnate n documente ; - nregistrarea operaiilor economice n evidena cronologic i sistematic, cu ajutorul conturilor ; - verificarea exactitii nregistrrilor contabile, prin intermediul balanelor de verificare ; - controlul realitii datelor informaionale contabile cu ajutorul inventarierii ; - ntocmirea i centralizarea bilanului contabil i a altor lucrri periodice de sintez contabil ; - alte lucrri contabile.

8.2. Calculaia costurilor de producie


Dup cum se tie, calculaia este un procedeu al metodei contabilitii comun i altor discipline economice. Avnd n vedere aceast apartenen a calculaiei la mai multe discipline economice, conjugat i cu alte criterii, calculaia poate fi de mai multe feluri i se poate prezenta n diferite forme. Astfel, din punct de vedere al perioadelor de gestiune pentru care se calculeaz indicatorii economico-financiari ai activitii unitilor patrimoniale, exist calculaii de program i calculaii efective. Calculaiile de program sau antecalculaiile se realizeaz naintea producerii operaiunilor i proceselor economice i au ca scop determi9narea diferiilor indicatori de program ai activitii unitilor patrimoniale. Calculaiile efective sau postcalculaiile se realizeaz dup nfptuirea operaiilor i proceselor economice i urmresc stabilirea indicatorilor efectivi ai aceleiai activiti a unitilor patrimoniale. La rndul lor, calculaiile efective, dup metodologia folosit i scopul urmrit, pot avea urmtoarele forme : calculaii contabile, calculaii statistice, calculaii de analiz i control a activitii economico-financiare din unitile patrimoniale. Att calculaiile de program ct i cele efective mai pot fi difereniate i dup gradul de cuprindere n calcule a elementelor structurale ale indicatorilor economicofinanciari care fac obiectul acestei calculaii. Dup acest criteriu se deosebesc : calculaii complete, ce iau n considerare toate elementele indicatorilor ce-i au de stabilit, i calculaii pariale, care folosesc numai unele dintre aceste elemente, determinnd indicatorii respectivi numai pn la un anumit nivel, inferior celui final. Fiecare dintre felurile i formele calculaiilor menionate mai sus, se bazeaz pe o metodologie proprie de calcul a indicatorilor economico-financiari pe care l determin. n cazul contabilitii, calculaia se desfoar dup cerinele metodologice specifice acestei tiine, ndeosebi cele ale folosirii conturilor, balanei de verificare i bilanului contabil.

8.3. Principiile calculaiei contabile


Calculaia contabil, ca i celelalte procedee ale metodei contabilitii, se realizeaz dup anumite principii, care evideniaz esena acestei calculaii. Astfel de principii se refer la : determinarea obiectului calculaiei, alegerea metodologiei de calculaie, corelarea calculaiei contabile cu celelalte calculaii economice, organizarea calculaiei dup cerinele sistematizrii i generalizrii contabile a informaiilor economice, asigurarea eficienei economice a calculaiei contabile. Determinarea obiectului calculaiei constituie punctul de plecare n realizarea sarcinilor ce revin acesteia i const n delimitarea precis, n timp i spaiu, a coninutului ei. Calculaia contabil este strns legat de reflectarea n timp i spaiu a obiectului contabilitii, intervenind att n lucrrile curente, ct i n lucrrile periodice ale contabilitii, intervenind att n lucrrile curente, ct i n lucrrile periodice ale contabilitii, precum i n toate organismele din structura unitilor patrimoniale. Ca urmare, momentele activitii curente i perioadele de gestiune, structura organizatoric i tehnologia produciei unitilor patrimoniale au un rol deosebit n realizarea calculaiei ca procedeu al metodei contabilitii. De exemplu, este important de tiut dac ntr-o unitate economic se calculeaz consumul de materiale pe o lun sau pe un an, pentru o secie sau pe ntreaga unitate, pentru un produs sau pentru toate produsele. Asemntor se pun problemele n legtur cu toi ceilali indicatori economicofinanciari, cuprini n obiectul calculaiei contabile. Pentru fiecare dintre aceti indicatori sau pentru fiecare obiect al calculaiei contabile este necesar s se stabileasc coninutul, structura i forma de exprimare, momentul sau perioada de gestiune la care se refer, natura i locul unde se nfptuiesc procesele economice pentru care se face calculaie. Alegerea metodologiei de calculaie este o problem foarte complex, datorit diversitii indicatorilor economico-financiari cuprini n obiectul calculaiei. Ca urmare, este necesar o temeinic cunoatere a caracteristicilor acestor indicatori n vederea stabilirii celei mai corespunztoare metodologii de calculaie a lor.

Corelarea calculaiei contabile cu celelalte calculaii economice este un principiu izvort din faptul c, n totalitatea ei, contabilitatea, inclusiv calculaia contabil, face parte din sistemul informaional economic i astfel se integreaz organic cu celelalte componente ale acestui sistem - cu programarea economic, cu statistica i cu evidena operativ. Aceasta presupune existena unui permanent schimb de date informaionale ntre componentele respective, care trebuie s fie determinate n mod unitar. Corelarea calculaiilor contabile este impus i de cerinele muncii de analiz i control a ndeplinirii programelor economice, care se bazeaz pe o deplin compatibilitate a indicatorilor de program cu indicatorii efectivi. Organizarea calculaiei dup cerinele sistematizrii i generalizrii contabile a informaiilor economice este principiul care relev caracteristicile specifice ale calculaiei contabile, realizate cu ajutorul i n cadrul conturilor, balanei de verificare i a bilanului contabil. La baza acestei organizri stau principiile fundamentale ale contabilitii - dubla reprezentare a patrimoniului economic, dubla nregistrare a operaiunilor economice i dubla centralizare a existenelor, micrilor i transformrilor mijloacelor i surselor economice. n aceste condiii, specificul calculaiei contabile se manifest prin metodologia concret de calcul a rulajelor, totalului sumelor debitoare, totalul sumelor creditoare i soldul conturilor, a egalitilor i corelaiilor valorice din balanele de verificare, dintre grupele, subgrupele de mijloace i surse economice i dinte activul i pasivul bilanului. Calculaia contabil, ca oricare alt activitate, trebuie s se realizeze n condiii de eficien, n sensul desfurrii ei cu eforturi minime i efecte cantitative i calitative maxime. Cheltuielile ocazionate de nfptuirea calculaiei economice n general i a celei contabile n special trebuie s se limiteze la strictul necesar, iar rezultatele acestor calculaii, adic indicatorii economico-financiari obinui prin calcule economice s fie corect stabilii i prezentai verigilor interesate, n timp optim i ntr-o form accesibil.

BIBLIOGRAFIE

1. Agachi, I. 2. Cojoc, Doina 3. Cojoc, Doina Coniu, V. 4. Donoaica, S. 5. Dumitrana, M. Negruiu, M. 6. Funar, Sabina Armanca, Lucica 7. Mazarachi, C. Luca, I. 8. Oprean, I. i colectiv 9. Ptru, V. 10. Pntea, I.P. i colectiv 11. Pntea, I.P. i colectiv 12. Ristea, M. 13. Rusu, D. 14. Scorescu, Gh. 15. Voica, V.

Organizarea i conducerea contabilitii n unitile agricole. Ed. Ceres, Bucureti, 1980. Elemente de contabilitate agricol. Editura Ion Ionescu de la Brad, Iai, 1999. Contabilitate i analiz economicofinanciar (lucr. practice), lito. Univ. Agronomic, Iai, 2000. Calculaia costurilor. Ed. Eficient, Bucureti, 1998. Iniiere n contabilitate, Ed. Maxim, Bucureti, 1996. Contabilitate, ndrumtor pentru lucrri practice, Tipo. Agronomia, ClujNapoca, 1997. Contabilitate aplicat, Ed. Naional, Iai, 1996. Bazele contabilitii agenilor economici din Romnia. Ed. Intelcredo, Deva, 1998. Contabilitate, Ed. Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1993. Bazele contabilitii agenilor economici din Romnia, Ed. Intelcredo, Deva, 1995. Contabilitatea financiar a agenilor economici din Romnia, Ed. Intelcredo, Deva, 1995. Noul sistem contabil din Romnia, Ed. Cartimex, Bucureti, 1994. Bazele contabilitii, Ed. Didactic. i Pedagogic, Bucureti, 1980. Contabilitatea cheltuielilor de producie, Ed. Fundaia Academic Gh. Zane, Iai, 1994 Contabilitate. Principii i aplicaii practice privind noul sistem de contabilitate, Ed. Eurounion, Oradea, 1993. Norme metodologice de utilizare a conturilor sintetice. Revista "Finane, credit i contabilitate", 1993. Sistemul contabil al agenilor economici, Bucureti, 1994. Legea contabilitii, nr. 82/1991. Monitorul Oficial, nr. 265/27.12.1991.

16. Ministerul Finanelor 17. Ministerul Finanelor 18. * * *

PLANUL DE CONTURI GENERAL

CLASA 1 CONTURI DE CAPITALURI 10 101 104 105 106 CAPITAL I REZERVE Capital social Capital subscris nevrsat 1011 Capital subscris vrsat 1012 Prime legate de capital Prime de emisiune sau de aport 1041 Prime de fuziune 1042 Diferene din reevaluare1 Rezerve Rezerve legale 1061 Rezerve statutare 1063 Alte rezerve 1068 Rezultatul reportat Contul ntreprinztorului individual FONDURI1 Fondul de dezvoltare Fondul de participare la profit Alte fonduri Repartizri la fondul de dezvoltare REZULTATUL EXERCIIULUI Profit i pierdere 121 Repartizarea profitului 129 SUBVENII PENTRU INVESTIII Subvenii pentru investiii PROVIZIOANE REGLEMENTATE2 Provizioane reglementate PROVIZIOANE PENTRU RISCURI I CHELTUIELI Provizioane pentru riscuri i cheltuieli Provizioane pentru litigii 1511 Provizioane pentru garanii acordate clienilor 1512 Provizioane pentru cheltuieli de repartizat pe mai multe 1513 exerciii Provizioane pentru pierderi din schimb valutar 1514 Alte provizioane pentru riscuri i cheltuieli 1518 MPRUMUTURI I DATORII ASIMILATE mprumuturi din emisiuni de obligaiuni Credite bancare pe termen lung i mediu Credite bancare pe termen lung i mediu 1621 Credite bancare pe termen lung i mediu nerambursate la 1622 scaden

107 108 11 111 112 118 119 12

13 131 14 141 15 151

16 161 162

1 2

Se utilizeaza potrivit dispozitiilor legale. Continutul si utilizarea conturilor din aceasta grupa se stabilesc in functie de dispozitiile legale.

1623 1624 1625 1626 166 167 168 1681 1682 1686 1687 169

Credite externe guvernamentale Credite externe garantate de stat Credite externe garantate de bnci Credite de la trezoreria statului Datorii legate de participaii Alte mprumuturi i datorii asimilate Dobnzi aferente mprumuturilor i datoriilor asimilate Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen lung i mediu Dobnzi aferente datoriilor legate de participaii Dobnzi aferente altor mprumuturi i datorii asimilate Prime privind rambursarea obligaiunilor

CLASA 2 CONTURI DE IMOBILIZRI 20 201 203 205 207 208 21 211 212 IMOBILIZRI NECORPORALE Cheltuieli de constituire Cheltuieli de cercetare i dezvoltare Concesiuni, brevete i alte drepturi i valori similare Fond comercial Alte imobilizri necorporale IMOBILIZRI CORPORALE Terenuri Terenuri Amenajri de terenuri Mijloace fixe Cldiri 2121 Construcii speciale 2122 Maini, utilaje i instalaii de lucru 2123 Aparate i instalaii de msurare, control i reglare 2124 Mijloace de transport 2125 Animale i plantaii 2126 Unelte, inventar gospodresc i alte mijloace fixe 2127 Active corporale mobile neregsite n capitolele 2128 anterioare IMOBILIZRI N CURS Imobilizri necorporale n curs Imobilizri corporale n curs IMOBILIZRI FINANCIARE Titluri de participare Titluri imobilizate ale activitii de portofoliu Alte titluri imobilizate Creane imobilizate Creane legate de participaii 2671 mprumuturi acordate pe termen lung 2672 Alte creane imobilizate 2677 Dobnzi aferente creanelor imobilizate 2678 Vrsminte de efectuat pentru imobilizri financiare 2111 2112

23 230 231 26 261 262 263 267

269

28 280

281

29 290 291 293 296

AMORTIZRI PRIVIND IMOBILIZRILE Amortizri privind imobilizrile necorporale Amortizarea cheltuielilor de constituire 2801 Amortizarea cheltuielilor de cercetare i dezvoltare 2803 Amortizarea concesiunilor, brevetelor i altor drepturi i 2805 valori similare Amortizarea fondului comercial 2807 Amortizarea altor imobilizri necorporale 2808 Amortizri privind imobilizrile corporale Amortizarea terenurilor 2810 Amortizarea cldirilor 2811 Amortizarea construciilor speciale 2812 Amortizarea mainilor, utilajelor i instalaiilor de lucru 2813 Amortizarea aparatelor i instalaiilor de msur, control 2814 i reglare Amortizarea mijloacelor de transport 2815 Amortizarea animalelor i plantaiilor 2816 Amortizarea uneltelor, inventarului i a altor mijloace 2817 fixe Active corporale mobile neregsite n capitolele 2818 anterioare PROVIZIOANE PENTRU DEPRECIEREA IMOBILIZRILOR Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor necorporale Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor corporale Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor n curs Provizioane pentru deprecierea imobilizrilor financiare

CLASA 3 CONTURI DE STOCURI I PRODUCIE N CURS DE EXECUIE 30 300 301 STOCURI DE MATERII I MATERIALE Materii prime Materiale consumabile Materiale auxiliare 3011 Combustibili 3012 Materiale pentru ambalat 3013 Pierse de schimb 3014 Semine i materiale de plantat 3015 Furaje 3016 Alte materiale consumabile 3018 Diferene de pre la materii prime i materiale OBIECTE DE INVENTAR Obiecte de inventar Uzura obiectelor de inventar Baracasmente i amenajri provizorii Diferene de pre la obiecte de inventar PRODUCIA N CURS DE EXECUIE Produse n curs de execuie Lucrri i servicii n curs de execuie PRODUSE Semifabricate

308 32 321 322 323 328 33 331 332 34 341

345 346 348 35 351 352 354 356 357 358 36 361 368 37 371 378 38 381 388 39 390 391 392 393 394 395 396 397 398

Produse finite Produse reziduale Diferene de pre la produse STOCURI AFLATE LA TERI Materii i materiale aflate la teri Obiecte de inventar aflate la teri Produse aflate la teri Animale aflate la teri Mrfuri n custodie sau n consignaie la teri Ambalaje aflate la teri ANIMALE Animale i psri Diferene de pre la animale i psri MRFURI Mrfuri Diferene de pre la mrfuri AMBALAJE Ambalaje Diferene de pre la ambalaje PROVIZIOANE PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR I PRODUCIEI N CURS DE EXECUIE Provizioane pentru deprecierea materiilor prime Provizioane pentru deprecierea materialelor consumabile Provizioane pentru deprecierea obiectelor de inventar Provizioane pentru deprecierea produciei n curs de execuie Provizioane pentru deprecierea produselor Provizioane pentru deprecierea stocurilor aflate la teri Provizioane pentru deprecierea animalelor Provizioane pentru deprecierea mrfurilor Provizioane pentru deprecierea ambalajelor

CLASA 4 CONTURI DE TERI 40 401 403 404 405 408 409 41 411 413 416 418 419 42 421 423 FURNIZORI I CONTURI ASIMILATE Furnizori Efecte de pltit Furnizori de imobilizri Efecte de pltit pentru imobilizri Furnizori facturi nesosite Furnizori debitori CLIENI I CONTURI ASIMILATE Clieni Efecte de primit Clieni inceri Clieni facturi de ntocmit Clieni creditori PERSONAL I CONTURI ASIMILATE Personal remuneraii datorate Personal ajutoare materiale datorate

424 425 426 427 428

43 431 437 438

44 441 442

444 445 446 448

45 451 455 456 457 458

46 461
3

Participarea personalului la profit Avansuri acordate personalului Drepturi de personal neridicate Reineri din remuneraii datorate terilor Alte datorii i creane n legtur cu personalul Alte datorii n legtur cu personalul 4281 Alte creane n legtur cu personalul 4282 ASIGURRI SOCIALE, PROTECIA SOCIAL I CONTURI ASIMILATE Asigurri sociale Contribuia unitii la asigurrile sociale 4311 Contribuia personalului pentru pensia suplimentar 4312 Ajutor de omaj Contribuia unitii la fondul de omaj 4371 Contribuia personalului la fondul de omaj 4372 Alte datorii i creane sociale Alte datorii sociale 4381 Alte creane sociale 4382 BUGETUL STATULUI, FONDURI SPECIALE I CONTURI ASIMILATE Impozitul pe profit Taxa pe valoarea adugat TVA de plat 4423 TVA de recuperat 4424 TVA deductibil 4426 TVA colectat 4427 TVA neexigibil 4428 Impozitul pe salarii Subvenii Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate Alte datorii i creane cu bugetul statului Alte datorii fa de bugetul statului 4481 Alte creane privind bugetul statului 4482 Datorii fa de stat3 4483 Creane n legtur cu statul3 4484 GRUP I ASOCIAI Decontri n cadrul grupului Decontri n cadrul grupului 4511 Dobnzi aferente decontrilor n cadrul grupului 4518 Asociai conturi curente Asociai conturi curente 4551 Dobnzi conturi asociai 4558 Decontri cu asociaii privind capitalul Dividende de plat Decontri din operaii n participaie Decontri din operaii n participaii activ 4581 Decontri din operaii n participaie pasiv 4582 DEBITORI I CREDITORI DIVERI Debitori diveri

Se utilizeaz\ potrivit instruc]iunilor Ministerului Finan]elor

462 47 471 472 473 476 477 48 481 482 49 491 495 496

Creditori diveri CONTURI DE REGULARIZARE I ASIMILATE Cheltuieli nregistrate n avans Venituri nregistrate n avans Decontri din operaii n curs de clarificare Diferene de conversie activ Diferene de conversie pasiv DECONTRI N CADRUL UNITII Decontri ntre unitate i subuniti Decontri ntre subuniti PROVIZIOANE PENTRU DEPRECIEREA CREANELOR Provizioane pentru deprecierea creanelor clieni Provizioane pentru deprecierea creanelor decontri n cadrul grupului, unitii i cu asociaii Provizioane pentru deprecierea creanelor debitori diveri

CLASA 5 CONTURI DE TREZORERIE 50 502 503 505 506 508 509 51 511 TITLURI DE PLASAMENT Aciuni proprii Aciuni Obligaiuni emise i rscumprate Obligaiuni Alte titluri de plasament i creane asimilate Alte titluri de plasament 5081 Dobnzi la obligaiuni i titluri de plasament 5088 Vrsminte de efectuat pentru titluri de plasament CONTURI LA BNCI Valori de ncasat Cecuri de ncasat 5112 Efecte de ncasat 5113 Efecte remise spre scontare 5114 Conturi curente la bnci Conturi la bnci n lei 5121 Conturi la bnci n devize 5124 Sume n curs de decontare 5125 Carnete de cecuri cu limit de sum 5126 Dobnzi Dobnzi de pltit 5186 Dobnzi de ncasat 5187 Credite bancare pe termen scurt Credite bancare pe termen scurt 5191 5192 5193 5194 5195 5196 5198 CASA Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scaden Credite externe guvernamentale Credite externe garantate de stat Credite externe garantate de bnci Credite de la trezoreria statului Dobnzi aferente creditelor bancare pe termen scurt

512

518 519

53

531 532

54 541 542 58 581 59 590

Casa Casa n lei Casa n devize Alte valori Timbre fiscale i potale 5321 Bilete de tratament i odihn 5322 Tichete i bilete de cltorie 5323 Alte valori 5328 ACREDITIVE Acreditive Acreditive n lei 5411 Acreditive n devize 5412 Avansuri de trezorerie VIRAMENTE INTERNE Viramente interne PROVIZIOANE PENTRU DEPRECIEREA CONTURILOR DE TREZORERIE Provizioane pentru deprecierea titlurilor de plasament 5311 5314

CLASA 6 CONTURI DE CHELTUIELI 60 600 601 CHELTUIELI CU MATERII PRIME, MATERIALE I MRFURI Cheltuieli cu materiile prime Cheltuieli cu materiale consumabile Cheltuieli cu materialele auxiliare 6011 Cheltuieli privind combustibilii 6012 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat 6013 Cheltuieli privind piesele de schimb 6014 Cheltuieli privind seminele i materialele de plantat 6015 Cheltuieli privind furajele 6016 Cheltuieli privind alte materiale consumabile 6018 Cheltuieli privind obiectele de inventar Cheltuieli privind baracamentele i amenajrile provizorii Cheltuieli privind materialele nestocate Cheltuieli privind energia i apa Cheltuieli cu animalele i psrile Cheltuieli privind mrfurile Cheltuieli privind ambalajele CHELTUIELI CU LUCRRILE I SERVICIILE EXECUTATE DE TERI Cheltuieli de ntreinere i reparaii Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile Cheltuieli cu primele de asigurare Cheltuieli cu studiile i cercetrile CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERI Cheltuieli cu colaboratorii Cheltuieli privind comisioanele i onorariile Cheltuieli de protocol, reclam i publicitate Cheltuieli cu transportul de bunuri i de personal Cheltuieli cu deplasri, detari i transferri Cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii Cheltuieli cu serviciile bancare i asimilate

602 603 604 605 606 607 608 61 611 612 613 614 62 621 622 623 624 625 626 627

628 63 631 635 64 641 645

65 654 658 66 663 664 665 666 667 668 67 671

672

68 681

687

Alte cheltuieli cu serviciile executate de teri CHELTUIELI CU IMPOZITELE, TAXELE I VRSMINTELE ASIMILATE Cheltuieli cu impozitul pe salarii Cheltuieli cu alte impozite, taxe i vrsminte asimilate CHELTUIELI CU PERSONALUL Cheltuieli cu remuneraiile personalului Cheltuieli privind asigurrile i protecia social Cheltuieli privind contribuia unitii la asigurrile sociale 6451 Cheltuieli privind contribuia unitii la ajutorul de omaj 6452 Alte cheltuieli privind asigurrile i protecia social 6458 ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE Pierderi din creane Alte cheltuieli de exploatare CHELTUIELI FINANCIARE Pierderi din creane legate de participaii Cheltuieli privind titlurile de plasament cedate Cheltuieli din diferene de curs valutar Cheltuieli privind dobnzile Cheltuieli privind sconturile acordate Alte cheltuieli financiare CHELTUIELI EXCEPIONALE Cheltuieli excepionale privind operaiile de gestiune Despgubiri, amenzi i penaliti 6711 Donaii i subvenii acordate 6712 Pierderi din debitori diveri 6714 Cheltuieli privind operaiile de capital Cheltuieli privind activele cedate 6721 Alte cheltuieli excepionale privind operaiile de capital 6728 CHELTUIELI CU AMORTIZRILE I PROVIZIOANELE Cheltuieli de exploatare privind amortizrile i provizioanele Cheltuieli de exploatare privind amortizarea 6811 imobilizrilor Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru 6812 riscuri i cheltuieli Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru 6813 deprecierea imobilizrilor Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru 6814 deprecierea activelor circulante Cheltuieli financiare privind provizioane pentru riscuri i 6862 cheltuieli Cheltuieli financiare privind provizioane pentru 6863 deprecieri Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de 6868 rambursare a obligaiunilor Cheltuieli excepionale privind amortizrile i provizioanele Cheltuieli excepionale privind amortizarea imobilizrilor 6871 Cheltuieli excepionale privind provizioane pentru riscuri 6872 i cheltuieli

6873

69 691

Cheltuieli excepionale privind provizioane pentru deprecieri Cheltuieli excepionale privind provizioane reglementate 6874 CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT Cheltuieli cu impozitul pe profit

CLASA 7 CONTURI DE VENITURI 70 701 702 703 704 705 706 707 708 71 711 72 721 722 74 741 75 754 758 76 761 762 763 764 765 766 767 768 77 771 772 VENITURI DIN VNZRI DE PRODUSE, MRFURI, SERVICII PRESTATE I DIN ALTE ACTIVITI Venituri din vnzarea produselor finite Venituri din vnzarea semifabricatelor Venituri din vnzarea produselor reziduale Venituri din lucrri executate i servicii prestate Venituri din studii i cercetri Venituri din redevene, locaii de gestiune i chirii Venituri din vnzarea mrfurilor Venituri din activiti diverse VENITURI DIN PRODUCIA STOCAT Venituri din producia stocat VENITURI DIN PRODUCIA DE IMOBILIZRI Venituri din producia de imbilizri necorporale Venituri din producia de imobilizri corporale VENITURI DIN SUBVENIILE DE EXPLOATARE Venituri din subvenii de exploatare ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE Venituri din creane reactivate Alte venituri din exploatare VENITURI FINANCIARE Venituri din participaii Venituri din alte imobilizri financiare Venituri din creane imobilizate Veniturin din titluri de plasament Venituri din diferene de curs valutar Venituri din dobnzi Venituri din sconturi obinute Alte venituri financiare VENITURI EXCEPIONALE Venituri excepionale din operaii de gestiune Venituri din despgubiri i penaliti 7711 Alte venituri excepionale din operaii de gestiune 7718 Venituri din operaii de capital Venituri din cedarea activelor 7721 Subvenii pentru investiii virate la venituri 7727 Alte venituri excepionale din operaii de capital 7728 VENITURI DIN PROVIZIOANE Venituri din provizioane privind activitatea de exploatare Venituri din provizioane pentru riscuri i cheltuieli 7812 Venituri din provizioane pentru deprecierea 7813

78 781

7814 786 7862 7863 787 7872 7873 7874

imobilizrilor Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante Venituri financiare din provizioane Venituri din provizioane pentru riscuri i cheltuieli Venituri din provizioane pentru deprecieri Venituri excepionale din provizioane Venituri excepionale din provizioane pentru riscuri i cheltuieli Venituri excepionale din provizioane pentru deprecieri Venituri excepionale din provizioane reglementate

CLASA 8 CONTURI SPECIALE 80 801 802 803 CONTURI N AFARA BILANULUI Angajamente acordate Giruri i garanii acordate 8011 Alte angajamente acordate 8018 Angajamente primite Giruri i garanii primite 8021 Alte angajamente primite 8028 Alte conturi n afara bilanului Mijloace fixe luate cu chirie 8031 Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare 8032 Valori materiale primite n pstrare sau custodie 8033 Debitori scoi din activ, urmrii n continuare 8034 Debitori din amenzi i penaliti 8035 Redevene, locaii de gestiune, chirii i alte datorii 8036 asimilate Efecte scontate neajunse la scaden 8037 Alte valori n afara bilanului 8038 Amortizarea mijloacelor fixe aferent gradului de 8045 neutilizare BILAN Bilan de deschidere Bilan de nchidere

89 891 892

CLASA 9 CONTURI DE GESTIUNE 90 901 902 903 92 921 922 923 924 925 93 931 932 DECONTRI INTERNE Decontri interne privind cheltuielile Decontri interne privind producia obinut Decontri interne privind diferenele de pre CONTURI DE CALCULAIE Cheltuielile activitii de baz Cheltuielile activitii auxiliare Cheltuieli indirecte de producie Cheltuieli generale de administraie Cheltuieli de desfacere COSTUL PRODUCIEI Costul produciei obinute Costul produciei n curs de execuie