Comparações entre Práticas Contábeis
Impostos Diferidos
IFRS
IAS 12, SIC-21, SIC-25
Pontos-chave para comparar diferenças
• Ativos fiscais diferidos devem ser reconhecidos quando a
recuperação for provável.
• Quando ativos são vendidos intragrupo, o imposto diferido
é calculado à taxa de imposto aplicável à entidade
compradora.
• O imposto diferido em relação a diferenças temporárias em
associadas e em joint ventures não deve ser reconhecido
em algumas circunstâncias.
• Imposto diferido deve ser provisionado em virtude da
reformulação das demonstrações financeiras de uma
subsidiária em economia hiperinflacionária.
• Imposto diferido sobre concessões governamentais não
deve ser contabilizado.
• O imposto diferido baseia-se nas taxas de imposto em vigor
ou, substancialmente, em vigor.
• Impostos de renda adicionais incidentes sobre distribuições
devem ser contabilizados por ocasião da distribuição
relacionada.
• Imposto diferido deve ser classificado como não circulante,
no balanço.
set/2005
US
SFAS 109, I27, muitas questões EITF
Diferenças Significativas
• Ativos fiscais diferidos são reconhecidos (isto é, sem
provisão para desvalorização) na extensão que sua
recuperação seja mais provável do que não.
• Imposto de renda pago pelo vendedor sobre lucros
intragrupo deve ser diferido. É proibido o reconhecimento
de um ativo fiscal diferido relativo a qualquer diferença
temporária na jurisdição fiscal do comprador.
• Imposto diferido relativo a diferenças temporárias em
investimentos avaliados pelo método da equivalência
patrimonial, que não sejam certas joint ventures
estrangeiras, deve ser reconhecido integralmente.
• Imposto diferido não deve ser reconhecido quando se
referir à remedição de ativos ou passivos na moeda de
apresentação e resultar de variações cambiais ou de
indexação para fins fiscais.
• Geralmente, deve contabilizar o imposto diferido sobre
concessões governamentais.
• O imposto diferido deve se basear nas alíquotas vigentes.
• O cálculo de impostos diferidos de subsidiárias
estrangeiras, quando diferentes alíquotas forem aplicadas a
lucros distribuídos e retidos depende de serem os impostos
diferidos reconhecidos como “ajustes em bases de fora”
com respeito àquela subsidiária.
• O imposto diferido é segregado em componentes correntes
e não-correntes no balanço.
Impostos Diferidos
BR
NPC 25 do Ibracon,
Deliberação CVM 273/98
e Instrução CVM 371/02
• Semelhante ao IFRS, o montante dos ativos fiscais
diferidos é limitado à quantia que é provável que possa ser
utilizada ou recuperada contra lucros futuros tributáveis;
todavia, a recuperação deve ser comprovada com estudo
formal de projeção dos resultados tributáveis.
• Para reconhecer o crédito a entidade deve comprovar a
existência de lucratividade em três anos dentro dos últimos
cinco anos.
• O prazo de recuperação não pode superar um período de
dez anos.
• O valor registrado de imposto diferido ativo não pode
superar o valor presente do imposto devido nos lucros
tributáveis projetados.
• O ativo e o passivo fiscais diferidos devem ser reconhecidos
às alíquotas aplicáveis ao período em que o ativo será
realizado ou o passivo liquidado.
• A norma brasileira não especifica quanto ou como a
entidade deve contabilizar os efeitos fiscais de dividendos;
• O ativo ou passivo fiscal são classificados destacadamente
no realizável ou exigível a longo prazo e transferidos para o
circulante no momento apropriado.
• Não é permitido que os passivos e ativos fiscais diferidos
sejam descontados a valor presente.
• Para as instituições financeiras, o Banco Central
estabeleceu regras mais rigidas para o reconhecimento
do crédito fiscal diferido.
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Impostos Diferidos
IFRS US BR

Abordagem Geral

Aplicam-se os princípios gerais, a seguir descritos. Os princípios gerais são similares às IFRS, à exceção do
• Um passivo ou um ativo fiscal deve ser contabilizado para seguinte:
registrar o imposto a pagar ou a recuperar em relação a • Através de uma provisão para desvalorização, ativos fiscais
todos os períodos até o presente. diferidos devem ser reconhecidos na extensão em que a
• Passivos e ativos fiscais diferidos devem ser contabilizados realização seja mais provável do que não.
pelo valor do efeito fiscal futuro de diferenças temporárias • A mensuração de passivos e ativos fiscais correntes
(veja abaixo) e de prejuízos fiscais a compensar. Porém, baseia-se nas provisões da legislação tributária em vigor;
o montante do ativo fiscal diferido é limitado pela quantia os efeitos de mudanças futuras na legislação fiscal ou nas
que é provável que possa ser utilizada contra lucros futuros alíquotas de imposto não devem ser antecipados.
tributáveis.
• A mensuração de passivos e ativos fiscais diferidos baseia-
se na legislação tributária em vigor, ou substancialmente
em vigor, que pode incluir mudanças futuras anunciadas;
se não forem anunciadas, os efeitos de mudanças futuras
na legislação tributária ou nas taxas não devem ser
antecipados.
• Passivos e ativos fiscais diferidos não devem ser
descontados a valor presente.
• Imposto de renda relativo a itens debitados ou creditados
diretamente ao patrimônio líquido deve (o próprio imposto)
ser debitado ou creditado diretamente ao patrimônio líquido.

set/2005 Impostos Diferidos 2

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Impostos Diferidos
IFRS US BR

D i f e r e n ç a s Te m p o r á r i a s

Uma diferença temporária é a diferença entre a base fiscal de As diferenças temporárias são as mesmas das IFRS. Os princípios gerais são similares ao IFRS.
um ativo ou de um passivo e o valor pelo qual esse item aparece
nas demonstrações financeiras, que resultará numa quantia
tributável ou dedutível em períodos futuros, quando a quantia
contabilizada for recuperada ou liquidada.

Reconhecimento do Passivo

As diferenças temporárias são as mesmas do IFRS.

Um passivo fiscal diferido deve ser reconhecido integralmente
para todas as diferenças temporárias tributáveis,
independentemente do quão improvável seja sua ocorrência,
sujeito a uma exceção geral e a algumas exceções específicas
(p.ex., ágio não dedutível e lucros não distribuídos de
subsidiárias estrangeiras – veja a seguir).
Tal como nas IFRS, um passivo fiscal diferido sobre todas
as diferenças temporárias tributáveis deve ser reconhecido
integralmente, com algumas poucas exceções (p.ex., ágio não
dedutível e lucros de subsidiárias estrangeiras não distribuídos
– veja a seguir).

A exceção geral é que nenhuma provisão é feita em relação

a uma diferença temporária resultante do reconhecimento
inicial de um ativo ou passivo (exceto quando se tratar de uma
combinação de negócios) que não afete, nem o lucro contábil,
nem o lucro tributável.

set/2005 Impostos Diferidos 3


IFRS
Igualmente, e sujeito às mesmas exceções, ativos fiscais
diferidos devem ser reconhecidos para refletir diferenças
temporárias, que resultarão em quantias dedutíveis em
períodos futuros, e para refletir prejuízos fiscais a compensar.
Porém, o montante do ativo registrável é limitado ao valor do
provável lucro tributável contra o qual o ativo diferido poderá ser
recuperado.
A norma não fornece orientação específica sobre o significado
de “provável”, a não ser que no caso de prejuízos fiscais a
compensar, geralmente, os prejuízos deveriam resultar de uma
causa identificável, cuja recorrência seja improvável.
Uma entidade deve levar em conta oportunidades de
planejamento fiscal, para avaliar a probabilidade de realização
do ativo fiscal diferido. Porém, quando se consideram
oportunidades de planejamento fiscal, o IFRS não se manifesta
sobre a contabilização de qualquer despesa ou prejuízo que
poderia resultar do planejamento.
set/2005
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Impostos Diferidos
US BR
Reconhecimento do Ativo
Um ativo fiscal diferido deve ser reconhecido com respeito
a diferenças temporárias que devem resultar em quantias Um passivo fiscal diferido é reconhecido sobre as diferenças
dedutíveis em anos futuros e a prejuízos fiscais a compensar. temporárias tributáveis.
Porém, deve-se deduzir desse ativo uma provisão para
desvalorização se, baseado no peso de toda evidência Aspecto específico para fins brasileiros é a figura da reavaliação
disponível, é mais provável que não que uma parte, ou todo o de ativos. A diferença entre o valor contábil de um ativo
ativo fiscal diferido não será realizado. reavaliado e sua base fiscal constitui uma diferença temporária e
dá origem a uma obrigação fiscal diferida.
Toda evidência disponível, positiva ou negativa, deve ser
considerada para determinar se tal provisão é necessária.
O peso dado ao efeito potencial de evidências negativa e positiva
deve ser proporcional com até que ponto pode ser objetivamente
verificado. Quanto mais negativa seja a evidência que existe, tanto
mais evidência positiva será necessária e mais difícil será para
sustentar uma conclusão que não se faz necessária uma provisão.
Semelhantemente às IFRS, uma entidade deve levar em
conta imposto oportunidades de planejamento fiscal ao avaliar
se é necessária uma provisão para desvalorização. Porém,
diferentemente das IFRS, US GAAP provê que, quando se exploram
oportunidades de planejamento fiscal, quaisquer despesas ou
perdas atribuíveis que seriam incorridas devem ser levadas em conta
na determinação de uma adequada provisão para desvalorização.
O custo de estratégias de planejamento fiscal e perdas com
elas relacionadas devem ser lançados em despesa quando
incorridos e classificados na demonstração de resultado
conforme sua natureza; não devem ser registradas como
componente de despesa de impostos.
Impostos Diferidos 4

IFRS
Questões Específicas de Reconhecimento
Quando se vendem estoques intragrupo, o imposto diferido
é calculado à alíquota aplicável à entidade que compra e,
portanto, não se elimina na consolidação, a menos que as
entidades vendedora e compradora estejam sujeitas à mesma
alíquota de imposto.
Numa combinação de negócios, as diferenças entre base de
tributação e os valores justos dos ativos adquiridos (e passivos
assumidos) são diferenças temporárias em relação às quais
provisionou-se o imposto diferido. Porém, não se provisiona imposto
diferido sobre ágio, a menos que seja dedutível para fins fiscais.
Se ativos fiscais diferidos de um negócio adquirido,
subseqüentemente, forem recuperados por uma quantia superior
àquela originalmente contabilizada por ocasião da aquisição,
então deve-se fazer um ajuste ao ágio, indefinidamente (veja
item sobre Combinações de Entidades). Porém, nenhum
ajuste deve ser feito no ágio se a variação no ativo fiscal diferido
decorrer de uma mudança em alíquotas do imposto.
Diferenças temporárias tributáveis relativas a investimentos
em subsidiárias e joint ventures não são provisionadas quando
o investidor puder controlar o momento da reversão (p.ex., a
época da remessa de lucros) e for provável que não se revertam
num futuro previsível. Embora se aplique o mesmo princípio a
associadas, o investidor não controla a associada e, portanto,
não pode controlar o momento da reversão, exceto na extensão
em que um acordo estipule que lucros não serão distribuídos
num futuro previsível.
set/2005
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Impostos Diferidos
US
O imposto de renda pago pelo vendedor sobre lucros intragrupo
realizados sobre ativos que permanecem dentro do grupo,
inclusive o efeito fiscal de qualquer reversão de diferenças
temporárias na jurisdição fiscal do vendedor, deve ser diferido.
Também, proíbe-se o reconhecimento de um ativo fiscal diferido,
originado do excesso da nova base de tributação dos ativos na
jurisdição fiscal do comprador sobre o valor contábil dos ativos
nas demonstrações financeiras consolidadas.
Em relação a combinações de entidades, as diferenças entre a
base fiscal e os valores justos dos ativos adquiridos devem ser
contabilizadas na mesma forma prescrita pelas IFRS.
Tal como disposto nas IFRS, se o benefício fiscal de prejuízos
compensáveis de uma entidade adquirida, for recuperado,
subseqüentemente, por uma quantia superior àquela do ativo
fiscal diferido contabilizado por ocasião da aquisição, então,
o ágio deve ser ajustado (veja item sobre Combinações de
Entidades).
Quando o valor contábil de um investimento numa subsidiária
estrangeira, ou numa joint venture incorporada no exterior,
exceder seu valor fiscal (um “ajuste em bases de fora”), talvez
por causa de lucros retidos no exterior, o imposto diferido
deve ser provisionado em relação a esta diferença temporária,
a menos que não se reverta num futuro previsível. Não há
nenhuma exceção semelhante para investimentos em outras
coligadas contabilizadas pela equivalência patrimonial.
Impostos Diferidos
BR
O ativo fiscal diferido é reconhecido para diferenças temporárias
e de prejuízos fiscais e base negativa de contribuição social
sobre o lucro líquido à medida que for provável que no futuro
haverá lucro tributável suficiente pra compensar estes prejuízos
e que exista obrigação fiscal diferida em montante e em período
de realização que possibilite a compensação do ativo fiscal
diferido.
A Instrução CVM nº 371 estabeleceu condições essenciais
para o reconhecimento do ativo fiscal diferidos em companhias
abertas:
• apresentar histórico de rentabilidade nos três dos cinco
últimos exercícios sociais;
• apresentar expectativa de geração de lucros tributáveis
futuros, fundamentada em estudo técnico de viabilidade,
que permitam a realização do ativo fiscal diferido em um
prazo não superior a 10 anos; e
• os lucros futuros deverão ser trazidos a valor presente com
base no prazo total estimado para sua realização.
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IFRS
Questões Específicas de Reconhecimento
Uma diferença temporária surge quando um ativo não-
monetário, expresso em moda estrangeira, for traduzido
para a moeda de medição a taxas históricas (veja item sobre
Conversão de Moeda Estrangeira) porque variações nas
taxas de câmbio alteram a base fiscal do ativo, da mesma forma
como a indexação da base fiscal. A provisão para esta diferença
temporária é feita conforme as regras gerais acima para
reconhecimento de ativos e passivos fiscais.
Normalmente, uma diferença temporária surge quando os ativos
são ajustados pelo poder aquisitivo atual da moeda, de acordo
com IAS 29 (veja item sobre Bases Contábeis e Conversão
de Moeda Estrangeira) porque o valor nas demonstrações
financeiras aumenta, mas, freqüentemente, o valor de imposto
permanece demonstrado pela unidade de média histórica. Esta
diferença deve ser provisionada integralmente.
Não se contabiliza nenhum ativo fiscal diferido com relação
a concessões governamentais não amortizadas, seja como
redução do custo do ativo, seja como receita diferida, uma vez
que a diferença temporária surgiu no reconhecimento inicial e
não afetou, nem o lucro contábil, nem o lucro tributável.
Não há nenhuma regra especial a respeito da provisão para
imposto diferido sobre arrendamentos.
set/2005
Comparações entre Práticas Contábeis
Impostos Diferidos
US BR
(cont.)
Diferentemente das IFRS, US GAAP proíbe o reconhecimento Para fins da norma brasileira, o imposto de renda compreende
de passivo ou ativo fiscal diferido sobre diferenças relacionadas tanto o imposto do próprio País como os impostos de outros
a ativos ou passivos que são remensurados da moeda local para países a que a entidade estiver sujeita, sempre que baseados
a moeda de apresentação (quando a moeda de apresentação em resultados tributáveis.
é a moeda funcional), usando taxas de câmbio históricas e que
resultem, ou de uma ou variações nas taxas de câmbio, ou de O imposto de renda compreende também os impostos que, tal
indexação para fins fiscais. como o imposto de renda retido na fonte, são recolhidos por
uma controlada, coligada ou joint venture sobre as distribuições
Sob US GAAP, impostos diferidos relativos a concessões feitas para a entidade.
governamentais, geralmente, devem ser contabilizados da
mesma forma que qualquer outra diferença entre o valor contábil A norma, todavia, não especifica quanto ou como a entidade
de um ativo ou de um passivo e sua base fiscal. deve contabilizar os efeitos fiscais de dividendos.
Imposto diferido sobre um arrendamento alavancado deve ser
contabilizado em conformidade com SFAS 13. Geralmente,
o imposto diferido atribuível a diferenças entre a base fiscal
e o saldo do investimento, bem como o lucro contábil futuro
estimado e o imposto sobre o lucro, são registrados pelo
líquido, como parte do saldo de investimento de arrendamento
alavancado.
Impostos Diferidos 6

IFRS
Passivos e ativos fiscais diferidos devem ser calculados na data
do balanço, com base na alíquota que se espera estar em vigor,
ou substancialmente em vigor, e seja aplicável por ocasião do
pagamento ou da recuperação (isto é, em algumas jurisdições, o
anúncio de que uma alíquota será alterada pelo governo, tem o
efeito substantivo de vigência efetiva).
Além disso, quando a alíquota depende do modo de recuperação
(p.ex., como capital ou como receita) a alíquota a ser usada
é aquela da maneira esperada de recuperação. No caso de
imobilizado não depreciável, presume-se que a recuperação se
dará por venda. Não se permite descontar o imposto diferido.
Quando o imposto de renda é devido a alíquotas mais altas ou
mais baixas, conforme o lucro líquido ou lucros acumulados
sejam ou não distribuídos (parcial ou integralmente), passivos e
ativos fiscais diferidos (ou correntes) são baseados na alíquota
de imposto aplicável a lucros não distribuídos.
Imposto diferido reconhecido como parte de uma combinação
de negócios (veja acima) deve ser ajustado contra ágio ou
deságio. Impostos correntes e diferidos devem ser reconhecidos
na demonstração do resultado, exceto quando se referirem a
itens debitados, no período corrente e em períodos anteriores,
diretamente ao patrimônio líquido.
set/2005
Comparações entre Práticas Contábeis
Impostos Diferidos
US
Mensuração e Apresentação
Passivos ou ativos fiscais diferidos devem ser mensurados
usando-se a(s) alíquota(s) de imposto vigente(s) e que se espera
seja(m) aplicada(s) ao lucro tributável nos períodos em que o
passivo ou ativo fiscal diferido deva ser quitado ou realizado.
Diferentemente das IFRS, quando o montante de imposto a
pagar sobre o lucro tributável de uma subsidiária pode depender
de ser, ou não, esse lucro distribuído aos acionistas, a alíquota
pela qual o imposto diferido deve ser calculado, de acordo com
US GAAP, depende de serem, ou não, os impostos diferidos
reconhecidos nas demonstrações financeiras consolidadas
como um “ajuste em bases de fora” (veja acima).
Geralmente, se a matriz não reconheceu os impostos diferidos
como um ajuste em bases de fora sob US GAAP, a subsidiária
estrangeira deve usar a alíquota de imposto aplicável para lucros
não distribuídos para calcular seus impostos diferidos.
Geralmente, seria apropriado que a subsidiária estrangeira
usasse a alíquota de imposto aplicável a lucros distribuídos no
cálculo de seus impostos diferidos quando:
• a matriz tenha reconhecido impostos diferidos como um
ajuste em bases de fora, na expectativa que os lucros serão
distribuídos; e
• impostos a pagar pela subsidiária estrangeira na jurisdição
fiscal estrangeira, historicamente, têm se baseado na
alíquota de imposto aplicável a lucros distribuídos (e a
administração espera continuar a pagar impostos com base
na alíquota de lucros distribuídos).
Impostos Diferidos
BR
O ativo e o passivo fiscais diferidos devem ser reconhecidos às
alíquotas aplicáveis ao período em que o ativo será realizado ou
o passivo liquidado.
Quando se aplicam diferentes alíquotas às diversas faixas
do lucro tributável, o ativo e o passivo fiscais devem ser
reconhecidos às taxas médias que se espera aplicar ao lucro
tributável ou ao prejuízo fiscal dos períodos em que se prevê a
reversão das diferenças temporárias.
A entidade, periodicamente, deve reanalisar o ativo fiscal
diferido não reconhecido e reconhecê-los à medida que se
tornar provável que no futuro haverá lucro tributável capaz de
permitir a recuperação desse ativo.
Da mesma forma, a entidade deverá reduzi-lo ou extingui-lo
à medida que não for provável que haverá lucro tributável
suficiente para permitir a utilização total ou parcial do ativo fiscal
diferido. Essa redução ou extinção deve ser revertida à medida
que se torne novamente provável a disponibilidade de lucro
tributável suficiente.
O montante dos impostos diferidos deve ser reconhecido
integralmente como despesa ou receita no resultado do
período, exceto em situações específicas como a reavaliação do
imobilizado e ajustes de exercícios anteriores cujo efeito deverá
ser efetuado diretamente no patrimônio líquido.
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2005 KPMG Auditores Independentes, sociedade brasileira, membro da KPMG International, uma cooperativa suíça. Todos os direitos reservados. Impresso no Brasil.
IFRS
Mensuração e Apresentação
Em geral, as conseqüências do pagamento de dividendo sobre
o imposto de renda são reconhecidas no resultado do período
porque dividendos, normalmente, têm ligação com lucros
passados. Porém, impostos retidos na fonte pagáveis por conta
dos acionistas devem ser debitados ao patrimônio líquido.
Mudanças em impostos correntes e diferidos, causadas por
mudança na condição da entidade contribuinte ou de seus
acionistas, geralmente, são reconhecidas na demonstração do
resultado.
Além disso, quando muda o montante do imposto (p.ex.,
um ativo fiscal diferido torna-se irrecuperável) relativo a um
item contabilizado no patrimônio líquido, o ajuste do imposto,
também, deve ser feito no patrimônio líquido.
Passivos e ativos fiscais diferidos devem sempre ser
classificados como não circulante.
Passivos e ativos fiscais diferidos devem se compensar dentro
de cada jurisdição fiscal, na extensão em que pagamentos
e recebimentos de impostos correntes podem ser liquidados
pelo valor líquido e, ou os passivos e ativos fiscais diferidos se
referem à mesma entidade contribuinte no grupo, ou a diferentes
entidades, quando possam fazer o pagamento pelo líquido e
tencionam fazê-lo.
set/2005
Comparações entre Práticas Contábeis
Impostos Diferidos
US BR
(cont.)
Não há nenhuma orientação nos US GAAP onde a própria No balanço patrimonial, o ativo e o passivo fiscais devem ser
matriz esteja sujeita a alíquotas de imposto diferentes uma para apresentados separadamente de outros ativos e passivos, e
lucros não distribuídos e outra para lucros distribuídos. o ativo e o passivo fiscais diferidos devem distinguir-se dos
correntes.
O reconhecimento do imposto diferido na demonstração de
resultado, no patrimônio líquido e contra o ágio, geralmente, O ativo ou passivo fiscal diferido deve ser classificado
é o mesmo dado pelas IFRS. Porém, quando um ativo fiscal destacadamente no realizável ou exigível a longo prazo e
diferido for, inicialmente, reconhecido no patrimônio líquido transferido para o circulante no momento apropriado, mas
e, subseqüentemente, não puder ser recuperado (por razões sempre evidenciando tratar-se de item fiscal diferido.
diversas), a provisão para desvalorização exigida, geralmente,
deve ser lançada contra o resultado do período. A entidade só deve compensar ativo e passivo fiscais se, tendo
direito legal para tanto, pretende quitá-los em bases líquidas, ou
Passivos e ativos fiscais diferidos, excluída a provisão para
simultaneamente realizar o ativo e liquidar a obrigação.
desvalorização, devem ser classificados no balanço como
corrente ou não-corrente, de acordo com a classificação do ativo
ou passivo a que se referem. A provisão para desvalorização
deve ser, proporcionalmente, alocada contra os ativos corrente
e não-corrente. A época esperada para reversão de impostos
diferidos não é considerada na classificação dos saldos de
impostos diferidos, exceto em certas instâncias quando um
saldo de imposto diferido não possa ser relacionado a um ativo
ou a um passivo identificável para fins de relatório contábil.
O saldo líquido de ativos e passivos fiscais diferidos para
cada componente de imposto a pagar de uma entidade em
cada jurisdição tributária deve ser apresentado em duas
classificações: um ativo corrente ou um passivo corrente líquido,
e um ativo não-corrente ou um passivo não-corrente líquido.
Não se permite a compensação de ativos e passivos fiscais
diferidos que se relacionem a diferentes jurisdições tributárias.
Impostos Diferidos 8