Institut dAdministration des Entreprises Universit de Perpignan Via Domitia 52 avenue Paul Alduy 66860 PERPIGNAN Cedex France

ce (33) (0)4.68.66.17.93 - (33) (0)4.68.66.17.89

Quels sont les enjeux et impacts du reporting dans les Collectivits Locales ?

Prsent par Monsieur SEGHERS Nicolas Soutenu le 5 Septembre 2013 Sous la direction de Madame VILLESEQUE Fabienne

Master 1 Management Option Administration des Entreprises IAE de Perpignan Anne universitaire 2012-2013

Institut dAdministration des Entreprises Universit de Perpignan Via Domitia 52 avenue Paul Alduy 66860 PERPIGNAN Cedex France (33) (0)4.68.66.17.93 - (33) (0)4.68.66.17.89

Quels sont les enjeux et impacts du reporting dans les Collectivits Locales ?

Prsent par Monsieur SEGHERS Nicolas Soutenu le 5 Septembre 2013 Sous la direction de Madame VILLESEQUE Fabienne

Master 1 Management Option Administration des Entreprises IAE de Perpignan Anne universitaire 2012-2013

Remerciements: Je remercie l'ensemble des personnes qui ont pu maccompagner, maid, suivi et guid durant ce stage et en particulier : M. Serre, pour mavoir accueilli dans sa structure, mavoir appris nombre dlments sur le fonctionnement dune collectivit locale et du Conseil Gnral en particulier. M. Fernandez, pour mavoir suivi durant toute la dure du stage, et dtre toujours lcoute de mes nombreuses sollicitations. Mme. Baillette et Mme Villeseque, pour mavoir guid tout au long du rapport en me donnant nombre de rfrences acadmiques qui ont enrichi mon savoir.

Table des matires

Remerciements: ...................................................................................................... 2 Table des matires ........................................................................................................ 3 Introduction : .......................................................................................................... 5 Partie 1 : Cadre du rapport : ........................................................................................... 7 Chapitre 1 : Le Reporting ....................................................................................... 7 Section 1 : Prsentation du Concept ....................................................................... 7 Section 2 : Les lments de reporting : .................................................................. 8 Chapitre 2 : Les Collectivits Territoriales : ........................................................ 11 Section 1 : Prsentation des Collectivits Territoriales : ...................................... 11 Section 2 : Fonctionnement budgtaire et comptable des Collectivits Locales.. 13 Partie 2 : Le reporting interne dans les collectivits territoriales : ............................... 18 Chapitre 1 : Lvolution du contrle de gestion dans les collectivits, regards croiss : .................................................................................................................................................. 18 Section 1 : Le concept du contrle de gestion dans les collectivits locales :.......... 18 Section 2 : La LOLF de 2001 une manation des concepts de NPM : ..................... 19 Chapitre 2 : Le reporting interne dans les collectivits locales : .................................. 25 Section 2 : Le reporting interne et le contrle interne des collectivits locales. .. 27 Section 3 : Les outils du reporting interne dans les collectivits locales : ........... 34 Titre 3 : Le reporting externe dans les Collectivits locales : ...................................... 38 Chapitre 1 : Le reporting externe des collectivits : ................................................. 38 Section 1 : Quels besoins pour les collectivits de raliser du reporting externe ? .......................................................................................................................................... 38 Section 2 : Les enjeux du reporting externe : ....................................................... 41 Chapitre 2 : Les formes de reporting externe : ......................................................... 44 Section 1 : Le reporting financier : un exemple via lanalyse ralise par la collectivit, retour dexprience : ..................................................................................... 44 Section 2 : Le reporting extra-financier : ............................................................. 49 3

Section 2 : Les enjeux du reporting non financier pour les Collectivits territoriales : ..................................................................................................................... 53 Conclusion du rapport : ................................................................................................ 55 Bibliographie : .............................................................................................................. 57 Index des tableaux : ...................................................................................................... 60 Index des figures : ........................................................................................................ 61

Introduction : Au cours de ces dernires annes, nombre doutils de gestion ont merg au sein des collectivits locales. Afin den expliquer lorigine, Chtelin-Ponroy (2008) distingue trois facteurs dintgration de nouveaux outils de gestion au sein de bureaucraties professionnelles non lucratives : La restriction budgtaire, qui se traduit pour les collectivits locales par une baisse de la Dotation Gnrale de Fonctionnement en 2014 et 2015 (-1.5 Milliard deuros chaque anne), mais aussi par un accs lemprunt rendu plus difficile et plus cher en raison de la crise de la dette et de la faillite de Dexia en 2012 provoquant une rarfaction de loffre de crdit ; Une volution de la socit vers le managrialisme, se traduisant par une gnralisation du concept daccountability (que lon peut traduire par rendre compte) et une forte demande de compte de la part de lensemble des parties prenantes touchant les organisations ; Des rformes structurelles de modernisation de la gestion publique, qui se caractrise par la Loi Organique relative aux Lois de Finances (LOLF), qui va proposer de nouveaux outils de gestion pour les collectivits locales, les rformes portant sur les instructions comptables des collectivits.

Le reporting est un outil de gestion se caractrisant par sa fonction premire. Il permet de rendre compte des oprations dune organisation, il est de plus en plus utilis dans les collectivits. Cet outil deux dimensions : Une dimension interne, o il reprsente un outil de pilotage et de contrle. Une dimension externe, o il reprsente un outil de communication spcifique car il permet de rendre compte et non de faire connatre (Pig, 2011). Il faut tout de mme dlimiter ltude puisque sur ce rapport nous allons analyser seulement le cas des collectivits de plus de 10 000 habitants, car comme pour les entreprises de petite taille, les outils de gestion sont beaucoup moins formaliss dans les petites collectivits.

De plus, ltude sur le reporting externe se basera avant toute chose sur un retour dexprience et se limitera aux financeurs bancaires et aux investisseurs.

Il est ds lors intressant de raliser un tat des lieux de la pratique de reporting dans les collectivits locales sur les deux dimensions, la dimension externe et la dimension interne afin den valuer les enjeux et les impacts sur leur gestion. Do la problmatique : Quels sont les enjeux et impacts du reporting dans les collectivits locales ? Ce sujet est dun triple intrt puisque en effet, il permet : dexpliquer via une recherche acadmique et un exemple pratique ralis en stage, la pratique du reporting dans les collectivits, les outils utiliss et les enjeux soutenus par le reporting, de crer des processus de reporting en se basant sur les outils et d'amliorer le lien entre vision stratgique et action oprationnelle pour ce qui est du reporting interne, et de mieux rendre compte pour ce qui est du reporting externe, de faire le lien entre des lments thoriques rapprochs la gestion dentreprise aux collectivits locales tout en prenant en compte les particularits des collectivits territoriales. Nous allons dans un premier temps tudier loutil de reporting en gnral, puis expliquer les particularits des collectivits territoriales. Ensuite nous analyserons la pratique du reporting interne, mais avant cela nous ferons un tat des lieux du contrle de gestion dans les collectivits et du contrle interne. Enfin nous analyserons la pratique du reporting externe via dabord une rflexion thorique qui nous permettra de nous intresser un type de reporting externe, celui vis--vis des financeurs via deux formes de reporting.

Partie 1 : Cadre du rapport :

Dans une dmarche acadmique, dans la premire partie du rapport de stage nous allons dfinir et expliciter les lments qui vont nous permettre de rpondre la problmatique. Nous allons dans un premier temps dfinir le reporting pour en expliquer les pratiques et les principaux outils utiliss dans les organisations, pour ensuite nous intresser aux collectivits locales pour expliquer leurs spcificits et le fonctionnement comptable et budgtaire particulier de ces institutions.

Chapitre 1 : Le Reporting

Section 1 : Prsentation du Concept 1. Dfinition : Le terme reporting vient de langlais "to report", que lon traduit par faire le compte rendu ou rapporter . Le reporting est un processus reprsentant lensemble des indicateurs et techniques qui permettent de rendre compte des informations dune organisation. Le reporting permet historiquement de rendre compte la hirarchie des processus et rsultats de lorganisation sous la forme de tableaux de bord des facteurs clefs de lorganisation. Ces dernires annes, la frontire entre usage externe et usage interne a t attnue. Le reporting est devenu un outil essentiel pour fournir des informations en interne ainsi qu'aux diverses parties prenantes de lorganisation, de ce que cette dernire fait ou a fait (Pig, 2011, p. 104). 2. Formes et fonctions du reporting : Le reporting est un outil utilis sous plusieurs formes que nous allons dcrire : Le reporting interne, utilis pour renseigner la hirarchie de lorganisation, est un outil de contrle et de pilotage interne. Il a pour but dassurer la cohrence entre les dcisions stratgiques et leur excution, de rguler lutilisation des actifs ncessaires au fonctionnement de lorganisation, de connatre lenvironnement de lorganisation ainsi que son volution enfin dvaluer les responsables de lorganisation. (Pig, 2011) Le reporting externe, est utilis comme outil de communication destination des parties prenantes, majoritairement sous forme financire, en particulier avec les rapports financiers dentreprises mis dans le cadre des International Financial Reporting Standards (IFRS 8). Le reporting socital et environnemental a merg, dans une logique o la communication a volu des informations purement conomiques et 7

financires sur la performance de lentreprise, vers des informations portant galement sur ses valeurs, son fonctionnement et son attitude sociale et environnementale (Ayadi, 2006, p.7). Passant dune vision o lessentiel du reporting externe est tourn vers le principal agent, cest--dire les actionnaires (Thorie de lagence Jensen & Meckling, 1976) une vision prenant en compte les acteurs ayant un intrt dans lentreprise (Thorie des Parties Prenantes Freeman, 1984 puis dans le cadre du reporting par Hill & Jones, 1992 ). Auparavant juxtaposes, les deux dimensions sont aujourdhui imbriques. Le reporting interne alimente le reporting externe et parfois les exigences de reporting externe vont structurer le reporting interne (Pig, 2011, p.105).

Section 2 : Les lments de reporting : 1. Les indicateurs de reporting : Les indicateurs de reporting sont de diffrentes natures selon linformation transmise et les procdures de reporting des organisations. Ils se basent sur : Des donnes comptables : Sous forme multidivisionnelle, les organisations doivent oprer une consolidation des donnes comptables entre la socit fille et la socit mre (loi du 3 janvier 1985) dans un souci dimage fidle de lorganisation. En pratique, le reporting consiste le plus souvent transmettre au niveau suprieur les donnes comptables ralises correspondant aux diffrentes rubriques utilises pour les prvisions budgtaires (Pig, 2011, p.128) Cela permet aussi de faciliter ldition de comptes consolids trimestriels et davoir un contrle budgtaire sur une dure mensuelle. Les volumes dactivit et la productivit : La connaissance de lactivit et de lvolution de la productivit sont ncessaires pour la prise de dcisions pertinentes et effectuer des mesures correctives. La qualit des produits et services : La qualit est lune des caractristiques clefs des produits et services, limage de lentreprise est impacte par chaque opration ralise en son nom, la mise en place de systme de reporting peut dtecter et ainsi viter les drives des organisations, contrler la lgalit des oprations ralises et matriser limage de lorganisation.

Dautres indicateurs selon la stratgie de lorganisation, comme une association humanitaire, le nombre de vaccins raliss, le nombre dhabitations construites

2. Outils de reporting : Le Tableau de bord et le Balanced Scorecard. a. Les Tableaux de bord Le tableau de bord peut se dfinir comme un document tabli avec une frquence rapproche, () qui liste un certain nombre dindicateurs financiers ou non financiers () qui a pour vocation dclairer la direction de lentreprise sur la marche des affaires afin de lui permettre de prendre des dcisions rapides (Vernimmen et Al., 2013) Bouquin dans Le contrle de gestion (2003) dfinit le tableau de bord comme tant un ensemble dindicateurs peu nombreux conus pour permettre aux gestionnaires de prendre connaissance de ltat et de lvolution des systmes qui pilotent et didentifier les tendances qui influenceront sur un horizon cohrent avec la nature de leur fonction . Ces indicateurs issus des tableaux peuvent tre prsents de diverses faons : Sous forme de graphique : en tant quoutil de communication de linformation, ils ont lavantage de faciliter la comprhension des donnes par lensemble des personnes concernes. Mais ils peuvent crer un biais dans le jugement que lon porte sur les ralisations en raison de lchelle utilise (Pig, 2011, p. 139). Sous forme de clignotants/seuils dalertes qui permettent une action corrective lorsque les indicateurs dpassent le seuil critique. Sous forme de ratio : qui sont des rapports de grandeurs significatives du fonctionnement de lentreprise (Alazard et Separi, 2007), dans le cadre du reporting, cest lvolution des ratios qui est significative. Sous forme dcart : qui sont significatifs et modifiables par lorganisation. Les tableaux de bord nont de sens que sils sont utiles pour la prise de dcision, les tableaux de bords rpondent cette fonction, mais se limitent frquemment la remonte de linformation (Pig, 2011, p.143). Pour tre utile, linformation doit tre aussi diffuse aux dcideurs oprationnels, le Balanced Scorecard permet de rpondre ce besoin. b. Le Balanced Scorecard. Le Balanced Scorecard ou tableau de bord prospectif/stratgique a t prsent par Kaplan et Norton en 1996 dans le Harvard Business School Press. Le tableau de bord prospectif permet de rpondre aux besoins de cohrence des diffrents systmes dinformation des organisations, en sarticulant via quatre perspectives dans

le but dobtenir une vision globale de lactivit et de coordonner les mesures autour dun mme objectif. Figure 1 : Le Balanced Scorecard
Rsultat Financiers Que faut-il apporter aux actionnaires?

Clients Que faut-il apporter aux clients?

Vision et Stratgie

Processus Internes Quels sont les processus essentiels la satisfaction des clients et actionnaires?

Apprentissage organisationnel Comment piloter le changement et l'amlioration?

Source : Le Balanced Scorecard (de Kaplan et Norton, 2001), La contribution du contrle de gestion au management de la valeur, ric Cauvin & Bruno Neunreuther, 2009. Dans le dtail, les perspectives sarticulent selon : laxe financier dont lobjectif est de savoir quels indicateurs apporter aux financeurs de lorganisation rsultant de la stratgie mise en place par lorganisation. Ces indicateurs peuvent tre par exemple lquilibre financier dune organisation, la capacit gnrer des cash-flows, la croissance du chiffre daffaire etc. laxe client, qui permet deffectuer une segmentation et de raliser une typologie de clients, afin de crer des indicateurs de suivi des attentes des segments de clientles. Cet axe peut aussi se dvelopper selon dautres critres, comme dans le cas dune collectivit locale, ou la ralisation dune typologie des administrs peut permettre de dfinir des axes dactions selon les publics (Pig, 2011, p.150) Laxe processus interne, permet dvaluer les facteurs internes qui permettent de raliser la stratgie mise en place, pour rpondre aux attentes des clients et des financiers. Laxe apprentissage organisationnel, qui va dfinir les facteurs qui vont permettre le dveloppement des processus internes en rpondant aux attentes des clients. 10

Chapitre 2 : Les Collectivits Territoriales :

Afin de permettre la comprhension des diffrents enjeux et des spcificits du reporting dans les collectivits territoriales, il faut sintresser leur fonctionnement en particulier par leur fonctionnement budgtaire et comptable. Cette section prsente les collectivits et leur fonctionnement comptable et budgtaire particulier qui implique des diffrences par rapport aux organisations de droit priv.

Section 1 : Prsentation des Collectivits Territoriales :

1. Les diffrentes collectivits territoriales.

Les collectivits territoriales sont des personnes morales de droit public distinctes de ltat qui bnficient dune autonomie juridique et patrimoniale. Selon larticle 72 de la Constitution franaise de 1958, les collectivits territoriales de la Rpublique sont les Communes, les Dpartements, les Rgions, les collectivits statut particulier. Cet article dfinit aussi le fonctionnement autonome des collectivits grce des conseils lus disposant dun pouvoir rglementaire pour lexercice de leur comptence Un nouvel chelon est apparu partir de 1966, les tablissements Publics de Coopration Intercommunale (EPCI) fiscalit propre, qui se subdivisent selon la taille du groupement allant de la communaut de communes (sans minimum dhabitants) aux communauts urbaines avec un minimum de 450 000 habitants inclus dans le groupement.

2. Les comptences des Collectivits Territoriales

Les diffrentes collectivits locales sont dfinies par la circonscription et par les comptences dont elles ont lattribution. En effet, les collectivits locales ont pour vocation de prendre des dcisions pour lensemble des comptences qui leurs sont attribues sur leur circonscription, tablies par les diffrentes lois et en particulier des lois de dcentralisation (Acte 1 en 1982, Acte 2 en 2002, Acte 3 en cours).

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Elles peuvent, selon le principe de la libre administration et de la clause gnrale de comptence, se saisir de comptences dont ltat ne se serait pas saisi pralablement ds lors quelles justifient lintrt de cette comptence sur leur territoire. Aprs les deux lois de dcentralisation on constate une pluralit de comptences retenues pour les collectivits locales Tableau 1 : Les comptences des Collectivits Locales
Type de collectivit Dveloppement conomique Coordination Aide aux entreprises Infrastructures Entretien de la voirie Proprit et gestion des routes nationales Ports de pche Arodromes Schma des infrastructures et des transports ducation Enseignement Garderies, Crches coles primaire, btiment et quipement Collges, patrimoine immobilier et personnel technique Lyce, Patrimoine immobilier et personnel technique Universits Emplois insertion Formation professionnelle des adultes Gestion du RSA Logement Construction de logements sociaux Plans dpartementaux pour le logement des personnes dfavoriss Foyers de personnes ges Fonds de solidarit pour le logement Aides Sociales Coordination des aides aux personnes en grande difficult Fonds daide aux jeunes en difficult Allocations personnalis dautonomie Sant Financements dquipement sanitaires Formations sociales et paramdicales Environnement Assainissement Dchets Lutte contre les nuisances sonores Lutte contre la pollution de lair Eau Schmas dpartementaux Rgion Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Dpartement Communaut Communes tat

Oui Oui

Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui

Oui Oui

Oui

Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui

Oui Oui Oui Oui Oui

Oui Oui Oui Oui Oui

Oui

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Culture et tourisme Office de tourisme Monuments historiques

Oui

Oui Oui

Oui Oui

Oui Oui

Source : OCDE, tudes conomiques de lOCDE : France, 2007

3. Les organismes satellites des collectivits locales : Pour mener bien les comptences dont elles ont la responsabilit, les collectivits locales peuvent utiliser des structures satellites dfinies comme des organismes de droit public ou priv tant lis financirement, juridiquement ou statutairement la collectivit.

Section 2 : Fonctionnement budgtaire et comptable des Collectivits Locales.

1. Principes budgtaires et instruction comptable : A. Principes budgtaires : Comme toute organisation, les collectivits territoriales sont rgies par des principes comptables, que lon nomme principes budgtaire dans la comptabilit publique. Ces principes sont inscrits dans le Code Gnral des Collectivits Territoriales (CGCT), ils sont : Le principe dannualit, qui fixe la dure dun exercice budgtaire un an et fixe le cycle budgtaire annuel des collectivits, en outre elles peuvent tablir des oprations pluriannuelles dans le cadre de procdures dAutorisation de Programme et des Crdits de Paiement (AP/CP) selon la loi du 6 fvrier 1992. Le principe dunit, qui impose que le budget reprsente la totalit des charges et produits de la collectivit. Une exception existe dans la mesure o certains budgets dits annexes peuvent tre ajouts dans le budget primaire de la collectivit, ces budgets peuvent tre fixs par la loi comme les services caractre industriel ou commercial, les services assujettis la TVA dont les budgets sont hors taxe, certains services relevant du secteur social ou mdico-social, ou volontairement crs par lassemble dlibrante. Le Principe duniversalit, qui implique que toutes les oprations de dpenses et recettes doivent tre enregistres dans leur intgralit et sans modification. Et que les recettes financent indiffremment les dpenses. Le principe de spcialit, qui explicite lutilisation dune dpense un service et pour un objet particulier. 13

Les crdits ont un caractre limitatif, puisquils financent une opration. Le principe de lquilibre rel, cest--dire que les oprations de capital (section dinvestissement) ne peuvent financer des oprations de gestion (section de fonctionnement). Cest un principe majeur des collectivits locales qui les diffrencie de ltat franais. En effet, ltat peut financer un dficit de fonctionnement par lemprunt alors que les collectivits locales ne le peuvent pas. Le principe de sincrit ou principe dquilibre budgtaire, proche du principe dimage fidle issu du PCG 1999. Le CGCT dispose que le budget dune collectivit territoriale est en quilibre rel lorsque la section de fonctionnement et la section dinvestissement sont respectivement votes en quilibre, les recettes et les dpenses ayant t values de faon sincre .

B. Instruction comptable :

Les collectivits locales qui sont rgies par la comptabilit publique, suivant les principes du PCG applicables au secteur priv, se doivent de tenir une double comptabilit : La comptabilit en droit constat, qui comptabilise un flux (mandat) lorsquintervient lactivit ou la dcision qui va gnrer les recettes ou dpenses. Elle est prsente en partie simple. Cette comptabilit est tenue par lordonnateur des recettes et dpenses qui est la Collectivit territoriale. La comptabilit en partie double est tenue par le comptable public (fonctionnaire dtat). Il est charg de dcaisser et dencaisser sur le compte des collectivits locales au Trsor public les oprations financires mandates par la collectivit, de tenir une comptabilit en partie double des oprations. Il a dautres obligations que nous expliciterons plus loin. La comptabilit publique distingue les oprations de fonctionnement (produits et charges) des oprations dinvestissement (oprations ayant un impact sur le bilan de la collectivit). Diffrentes comptabilits sont applicables selon la collectivit, et selon la nature de lactivit exerce.

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Ces comptabilits se dclinent par des instructions comptables proches du PCG 1999, M14 pour les communes et EPCI, M52 pour les dpartements, M71 pour les rgions 2. Cadre budgtaire des Collectivits Locales : Le budget est lacte par lequel lassemble dlibrante prvoit et autorise les dpenses et recettes de lexercice, il sexcute selon un calendrier prcis : Tableau 2 : Calendrier budgtaire :
ANNEE N BUDGET DE LEXERCICE N BUDGET PRIMITIF vot avant le 1er janvier (adoption possible jusqu'au 31 mars) BUDGET SUPPLEMENTAIRE si ncessaire et au moment o sont connus les rsultats de lanne prcdente. DECISIONS MODIFICATIVES tout moment aprs le vote du ANNEE N+1 budget primitif DECISIONS MODIFICATIVES Possibles jusquau 21 janvier pour ajustement des crdits ncessaires au mandatement des dpenses de fonctionnement engages et lexcution des oprations dordre. aboutissent : Compte administratif Concordance Compte de gestion EXECUTION du 1er janvier au 31 dcembre en investissement du 1er janvier au 31 janvier de lanne suivante en fonctionnement (journe dite " complmentaire " du 1er janvier au 31 janvier de N + 1) COMPTABILITE de lordonnateur budgtaire du comptable/trsorier patrimoniale (trsorerie, tiers)

Arrt des comptes aprs la journe complmentaire

Source : ministre de lconomie, des Finances et de lIndustrie Dans le dtail, Le budget primitif prvoit les recettes et dpenses de la collectivit pour lexercice. Le budget supplmentaire reprend les rsultats de lexercice prcdent. Les dcisions modificatives autorisent des dpenses non prvues ou insuffisamment values lors des prcdentes dcisions budgtaires. Le Compte administratif est un document de synthse qui prsente les rsultats de lexcution budgtaire de lexercice. Les informations figurant dans les diffrents documents budgtaires sont prsentes :

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par nature de dpenses (Comptabilit Gnrale) pour les collectivits de plus de 10 000 habitants. par Fonction (Comptabilit Analytique). Un autre document budgtaire obligatoire est tenu par le payeur public, cest le Compte

de Gestion qui fait apparaitre les informations comptables en partie double, o sont prsents un bilan, une balance et un compte de rsultat. 3. Spcificits des collectivits locales :

A. La spcificit des comptes des collectivits locales :

Selon la loi de dcentralisation du 2 Mars 1982, les collectivits locales (hors Socit dconomie Mixte et de gestion locative) ont lobligation de dtenir leur compte au Trsor public, gr par le comptable du Trsor qui est rattach ltat. Cest cette spcificit qui explique la double tenue de la comptabilit par le mandataire, cest--dire la collectivit, et le payeur qui a pour rle de contrler la lgalit des mandats et de dcaisser et dencaisser le compte au Trsor une fois les documents reconnus lgaux.

B. La spcificit du contrle financier des collectivits locales :

Le contrle financier des collectivits locales se fait deux niveaux : Au niveau du contrle de la lgalit de chaque opration comptable effectu par le comptable du Trsor, qui doit, lorsquun mandat ne respecte pas la loi, ne pas le raliser. Au niveau du contrle budgtaire, exerc par la Chambre Rgionale des Comptes (CRC). Ce contrle porte sur : o la date dadoption du budget, o lquilibre rel du budget, o lquilibre du compte administratif. Ds lors quune collectivit ne respecte pas lun des contrles, lassemble dlibrante se voit dessaisie du pouvoir de vote et la gestion se fait conjointement entre la chambre rgionale des comptes et le prfet.

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La CRC est aussi habilite raliser des rapports publics sur la gestion des collectivits qui valuent la gestion globale des collectivits, les dcisions publiques et la performance de la collectivit.

4. Typologie des dpenses et recettes des collectivits : Les recettes et dpenses se divisent entre les oprations de gestion et les oprations de capital, recenses dans le tableau ci-dessous : Tableau 3 : Typologie des recettes et dpenses des collectivits :
Dpenses de fonctionnement Rmunration du personnel Intrt des emprunts Les dpenses dentretien et de Recettes de fonctionnement Les dotations en provenance de ltat. La fiscalit directe et indirecte sur assiette locale. La fiscalit indirecte sur assiette

fournitures Prestation de services de la collectivit dans le cadre de ses comptences Participation aux charges dorganismes extrieurs (Aide sociale, satellites, association) Dotation provisions Indemnit des lus Dpenses dinvestissement Remboursement emprunts Les travaux dquipement Les acquisitions dimmobilisation, ou la cration dune immobilisation. de lannuit des aux amortissements et

nationale. Les redevances, les produits de

prestations. Les dotations en provenance dautres collectivits ou de lUnion europenne.

Recettes dinvestissement Lemprunt bancaire et obligataire Les dotations de ltat Les dotations de collectivits locales Les dotations de lUnion Europenne Les Rserves dont fonctionnement capitalis Fonds divers Les Provisions

Source : Auteur, selon les informations de la DGCL (Direction Gnrale des Collectivits Locales)

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Partie 2 : Le reporting interne dans les collectivits territoriales : Chapitre 1 : Lvolution du contrle de gestion dans les collectivits, regards croiss :
Le reporting interne, instrument de pilotage de lorganisation, est lun des outils au service du contrle de gestion. Il est important pour traduire les enjeux et impacts du reporting de sintresser au dveloppement spcifique du contrle de gestion dans les collectivits locales, des courants thoriques et en particulier du New Public Management (NPM) qui ont conduit des changements lgislatifs comme la Loi Organique relative aux Lois de Finances en 2001 et aux consquences de ces changements lgislatifs sur le contrle de gestion des collectivits locales.

Section 1 : Le concept du contrle de gestion dans les collectivits locales : 1. Lmergence du concept : Le contrle de gestion se dfinit comme un systme de pilotage mis en uvre par un responsable dans son champ dattribution en vue damliorer les rsultats obtenus selon le guide dauto-valuation du contrle de gestion lusage des administrations de ltat (2000) repris par Zampiccoli. Ds 1989, la circulaire Rocard relative au renouveau des services publics, utilise des concepts proches du contrle de gestion. Au fil du temps, dautres documents en provenance des diffrents gouvernements vont utiliser le concept, le dfinir et tablir des mthodologies dapplication de procdures de contrle de gestion dans les collectivits. Ds les annes 1980, certaines collectivits rflchissent dj des pratiques de contrle de gestion, comme la ville dAngers qui va commencer cette dmarche et crer ce dispositif (Aurlien Bargain, 2011). Et dans les annes 2000, 31% des collectivits (villes de plus de 10 000 habitants, dpartements et rgions) pratiquent le contrle de gestion (tude conduite par le CNFPT avec 450 rponses). 18

2. Facteurs explicatifs de lmergence du contrle de gestion au sein des collectivits : Lmergence du contrle de gestion sexplique par lmancipation des collectivits locales via les diffrentes lois de dcentralisation qui ont largi le spectre de comptences qui ont eu pour consquence daccentuer leffet ciseaux (cest--dire lvolution croise dune augmentation des dpenses et dune baisse des recettes), donc de baisser les marges de manuvre des lus et fonctionnaires pour piloter la Collectivit (Aurlien Bargain, Histoire dun outil de contrle dans une collectivit locale).

Pour se rapprocher de la littrature thorique, selon Chtelin-Ponroy (2008) les trois facteurs dintgration de nouveaux outils de gestion au sein de bureaucraties professionnelles non lucratives sont : La restriction budgtaire, Une volution de la socit vers le managrialisme, Des rformes structurelles de modernisation de la gestion publique,

Dans le cadre des collectivits territoriales, ces nouveaux outils seraient : Leffet de ciseaux omniprsent. Les pratiques issues des organisations prives de plus en plus prsentes. Des rformes via les actes de dcentralisation, mais aussi la LOLF et dautres politiques publiques. Les rformes et en particulier la LOLF de 2001 va nous permettre de faire le lien entre un courant thorique anglo-saxon, son impact sur les organismes publique et sur le contrle de gestion.

Section 2 : La LOLF de 2001 une manation des concepts de NPM : 1. Le NPM : Le NPM est un concept qui dcoule du postulat selon lequel les mthodes de management du secteur priv, suprieures celles du public, peuvent lui tre transposes (Amar & Berthier, RECEMAP, 2007). Il succde de nombreuses tentatives de rationalisation et de modernisation des pouvoirs publics, comme la Rationalisation des Choix Budgtaires en France dans les annes 60. 19

Malgr le puzzle doctrinal que peut tre le NPM, prvu en premier lieu pour dsengager la responsabilit des tats et externaliser ses comptences, comme les rformes Thatcher dans les annes 80, un second courant du NMP a mis en avant la ncessit dun renforcement de lautonomie et de la libert des gestionnaires, de lallgement des formes de contrle, de la recevabilit (Bezes, Information sociales, 2005-6). Ce courant repose sur les 3 E soit conomie, Efficacit, Efficience qui soppose la vision de lidaltype wbrien de ladministration illustr dans le tableau suivant : Tableau 4 : Comparaison des administrations de type wbrien et NMP :
Administration wbrienne Objectif Respect de la lgalit Administration NMP Attendre les rsultats, satisfaire les clients Organisation Centralise (hirarchie Dcentralise fonctionnelle, (dlgation de comptences, structuration gouvernance) Partage des responsabilits Confus Clair en rseau,

structure pyramidale)

entre Agents et lus Excution des taches Division, spcialisation Recrutement Promotion Concours Contrats Avancement lanciennet, pas Avancement au mrite, la de favoritisme responsabilit performance Contrle Type de budget Indicateurs de suivi Ax sur les moyens Indicateurs de performance Ax sur les objectifs et la parcellisation, Autonomie

Source : Amar & Berthier, Le NMP avantages et limites, RECEMAP, 2007 Le NPM soriente vers la recherche de la performance passant dune logique de moyen de ladministration type wbrienne une logique de rsultat dans le cadre du NMP. Dans la pratique, ce courant va se traduire en particulier par lmergence dune nouvelle loi organique relative aux lois de finances vote en Aout 2001 et mise en place le 1 er Janvier 2006. 2. La LOLF, lmanation franaise du NMP : 20

La loi organique relative aux lois de finances dtermine le contenu, la prsentation et lexamen du vote de chaque loi de finances, qui selon son article premier dterminent, pour un exercice, la nature, le montant et laffectation des ressources et des charges de ltat, ainsi que lquilibre budgtaire et financier qui en rsulte . Les objectifs de la LOLF sont de permettre une amlioration de la gestion publique en organisant une nouvelle architecture budgtaire prsente sous forme de mission, programme, action. Pour cela elle va permettre de : rendre linformation financire plus simple dcrypter : la nouvelle LOLF permet via la nouvelle architecture budgtaire, doffrir une plus grande lisibilit dans les budgets grce la mise en place de missions, comme la mission Justice, la mission Transport, la mission Dfense et de mieux valuer leurs cots dans le budget de ltat; renforcer le rle du politique en votant 100% des dpenses et en les justifiant, alors que prcdemment 95% des dpenses taient reconduites sans dbat dans un vote formel, et en facilitant la gestion pluriannuelle des crdits, en impliquant le politique dans le vote de cette excution; responsabiliser les agents, en autonomisant les agents responsables des programmes, nomms par le ministre dont relve le programme, pour permettre une souplesse mais aussi une mise en place de procdure de pilotage et de reporting. globaliser les crdits afin de permettre une souplesse dans leur utilisation, mais aussi de mesurer les crdits utiliss pour atteindre les objectifs, afin de piloter les actions par la performance avec des crdits limits et des objectifs prcis, pratiquer le reporting, grce aux projets annuels de performance (PAP) et aux rapports annuels de performance (RAP) qui mesurent laction publique et la bonne utilisation des crdits allous grce des indicateurs de performance. Cela permet de mesurer les carts et la mise en place des actions correctrices, rformer la comptabilit publique en ne tenant plus seulement une comptabilit en droit constat, mais aussi en partie double, qui value le patrimoine de linstitution et la tenue dun bilan et dun compte de rsultat certifis par la Cour des Comptes.

On retrouve dans ces objectifs les principales caractristiques de la pratique du NMP : Lobjectif est datteindre les rsultats et de satisfaire le citoyen/usager/client. Lorganisation est dcentralise en ple de responsabilit par mission, puis par projet. 21

Le partage entre les tches est clarifi et augmente la responsabilit des lus et les informations qui leur sont transmises. Lexcution des tches est faite en autonomie, par la responsabilisation des responsables oprationnels. Le contrle se fait par des indicateurs de suivi et de performance. Le type de budget va tre ax sur les rsultats (missions) et non plus seulement sur les moyens. Ces principes vont toucher toutes les administrations publiques y compris les

collectivits locales. En effet, la LOLF va provoquer en parallle une rforme des pratiques dans les collectivits territoriales, mais aussi du cadre lgal grce aux nouvelles instructions comptables, lActe 2 de la dcentralisation en 2002 et la mise en place dune mthodologie pour permettre la mme gestion budgtaire que ltat.

3. Les consquences du NPM et de la LOLF sur le contrle de gestion des collectivits :

La LOLF va entrainer dans son sillage plusieurs rformes qui vont avoir un impact sur les collectivits que lon peut rsumer par quatre facteurs qui vont indirectement provoquer une extension du contrle de gestion et lmergence nouvelles pratiques de pilotage et de reporting dans les collectivits: Ladoption de nouvelles instructions comptables sinspirant du PCG 1999 et du PCG 1982 pour les communes et mises en place entre la fin des annes 1990 et 2006, qui permettent une comptabilit en partie double et une meilleure lisibilit des budgets des collectivits pouvant dornavant tre prsentes par nature de la dpense (comme dans le cadre de la comptabilit gnrale) et par fonction (comme dans le cadre de la comptabilit analytique). Cette nouvelle typologie comptable permet aux collectivits de mieux recenser les activits, de proposer une lecture plus fluide et plus simple de leur budget et dvaluer leur patrimoine en flux et en stock. La loi de dcentralisation de 2002, ralise entre 2002 et 2004, attribue de nouvelles comptences aux collectivits, cest--dire : o Le dveloppement conomique. o La formation professionnelle 22

o Les transports o Laction sociale o Le logement social o Lducation et la culture Limpact sur les collectivits se traduit par une hausse de responsabilits supportes, une augmentation des dpenses et recettes supportes et par la croissance du nombre des satellites sous tutelle des collectivits. In fine, lacte 2 de la dcentralisation diminue les marges de manuvre des collectivits en raison de leffet de ciseaux que provoquent ces nouvelles dpenses difficilement modulables et la contrepartie insuffisante pour supporter pleinement les nouvelles comptences. La possibilit dadapter une dmarche LOLF aux collectivits locales, savoir une organisation dcentralise par mission-programme-action qui permet davoir une action publique centre sur la performance, le contrle et lvaluation des politiques publiques et des moyens mis en uvre, comme dans le cadre de ltat. Deux axes d'volution des missions des comptables du Trsor, la charge de ltat : o Renforcer le contrle budgtaire, et donc initier des pratiques de contrle de gestion et de reporting interne dans les collectivits. o Abandonner le contrle exhaustif de la lgalit, et travailler par sondage, ce qui va permettre davantage dinteraction entre les gestionnaires des collectivits et le comptable public, ce qui a pour consquence de changer le rle du comptable public en passant dun censeur un partenaire devant permettre damliorer la gestion locale . E. Lande rsume trs bien les facteurs dclencheurs dune mergence de nouvelles pratiques de gestion (Amliorer la gestion locale. Limpact de la LOLF sur le secteur local dans Annuaire des collectivits locales, 2006) sous la forme de la figure suivante :

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Elus et gestionaires locaux Conjoncture: Baisse des marges de manoeuvre

Comptable public: Conjoncutre: LOLF, exigence d'fficacit et de performance

Emergence de nouvelles pratiques de gestion

Figure 2 : Les facteurs dclencheurs de lmergence de nouvelles pratiques de gestion. Source : E. Lande, Amliorer la gestion locale. Limpact de la LOLF sur le secteur local dans Annuaire des collectivits locales, 2006 Cette vision se rapproche aussi de la vision de Chtelin-Ponroy sur lmergence de nouveaux outils de gestion au sein des bureaucraties professionnelles non lucratives, comme cit prcdemment.

Ds lors que nous avons vu les lments croiss (thoriques et pratiques) qui soustendent lmergence et le dveloppement de la pratique du contrle de gestion dans les collectivits nous allons maintenant tudier la pratique du contrle de gestion en gnral et du reporting interne en particulier sous ses diffrentes formes et les enjeux qui expliquent leur utilisation, ou leur non utilisation, dans les collectivits locales.

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Chapitre 2 : Le reporting interne dans les collectivits locales :

Pour tudier les pratiques de reporting interne des collectivits, il faut dabord savoir comment sorganise le contrle de gestion au sein de ces institutions.

Section 1 : La pratique du contrle de gestion dans les collectivits locales : Le contrle de gestion on la vu a pour but de comparer les rsultats par rapports aux objectifs prfixs, afin de mener une action correctrice et de rapprocher les rsultats des objectifs.

Collectivit Objectifs Transcription Mesure Actions

Figure 3 : La comparaison des rsultats par rapport aux objectifs, pour correction des actions et rapprochement des objectifs, Le contrle de gestion dans les collectivits territoriales, Courbet, in : Politique et management public, 2002.

Pour cela il faut en premier lieu dfinir des objectifs, dont la traduction est obligatoirement budgtaire. 1. Les objectifs et leur traduction budgtaire : Lessentiel des objectifs est de nature politique. Ils sont exprims clairement, en particulier sur la politique dinvestissement et sur la fiscalit, et ils doivent avoir une traduction financire en raison de linformation claire que doit vhiculer la politique pour les citoyens ainsi que pour sassurer de leur faisabilit et de la procdure mettre en place.

La traduction directe de ces objectifs est budgtaire, ceci pour deux raisons : 25

Les programmes pluriannuels reposent sur une tude prospective qui permet dvaluer la capacit raliser les projets et de les traduire financirement. En effet la procdure dAutorisation de Programme et Crdit de Paiement (AP/CP) permet la programmation sur 5 ans des oprations dinvestissement les plus levs, et celles de fonctionnement dans le cadre des Autorisation dEngagement et Crdits de Paiement (AE/CP). Le calendrier budgtaire particulier et lobligation dun systme budgtaire prvisionnel (budget primitif) fixe pralablement lensemble des politiques dinvestissement et de fonctionnement des collectivits, puisque sans linscription budgtaire aucun engagement financier ne peut tre pris.

2. Le primtre du contrle de gestion : Ds lors que la transcription la plus directe et la plus simple mettre en uvre est la traduction financire des objectifs, que le respect des procdures est une composante essentielle du contrle de gestion des collectivits, car elles rgissent leur fonctionnement, quelles sont les formes de contrles qui vont transparaitre dans les collectivits ? Le contrle de gestion sapplique sur plusieurs champs propres aux collectivits locales, ils sous-tendent des exigences de mesure de la performance, au sens dtre efficace et efficient, dans la ralisation des objectifs. Le contrle de gestion des collectivits se concentre principalement sur : Le respect de la lgalit des oprations ralises par les collectivits, par la mise en place et le suivi de procdures scurises. En effet, la ralisation dobjectifs suppose que le respect des procdures lgales soit appliqu. Les institutions publiques doivent rpondre une masse importante de normes lgales, et toute invalidation de procdure entrainera le retard sur la ralisation dune action qui psera sur la performance publique. La matrise budgtaire et comptable, qui conditionne la prsentation dune image fidle de la collectivit et garantit le ralisme dune valuation de la performance, mesurant la marge de manuvre financire ncessaire pour garantir la faisabilit des objectifs, et prospectivement des projets pluriannuels prsents ou venir. En outre le primtre du contrle de gestion peut slargir dautres lments, en particulier la mise en place de systmes dvaluation dune politique particulire ou 26

dune comptence particulire, pour ensuite en mesurer la performance, comme par exemple les politiques environnementales, les transports, les politiques sociales

Section 2 : Le reporting interne et le contrle interne des collectivits locales. On a vu que le reporting interne, utilis pour renseigner la hirarchie de lorganisation, est un outil de contrle et de pilotage interne. Dans les collectivits territoriales il a principalement pour objet : Dassurer la cohrence entre les dcisions stratgiques et leur excution, qui se traduit par : o le respect des normes simposant aux collectivits encadr par des procdures scurises, relevant du contrle interne, o lvaluation des politiques publiques plus globalement ; De rguler lutilisation des actifs ncessaires au fonctionnement de lorganisation, transcrit dans les collectivits locales par : o la maitrise budgtaire et comptable, o lvaluation sincre de la collectivit.

1. Comment assurer la cohrence entre dcisions stratgiques et excution ? A. Par la mise en uvre de la scurisation des procdures et de son reporting, lexemple dun Conseil Gnral :

Comme on l'a vu prcdemment, tout incident juridique qui invalide une procdure retardera la ralisation dune action, ce qui aura un effet dune part sur la performance, et dautre part sur la cohrence des dcisions stratgiques et de leur excution ds lors que la rglementation vise assurer dans le cadre de la commande publique le meilleur rapport cot/prestation. Les procdures internes sont multiformes. Elles sassurent de la rgularit de la dcision stratgique prise ou de lengagement pris. Ainsi, elles doivent permettre de partager les comptences entre lexcutif, le Prsident du Conseil Gnral et les agents, et lassemble dlibrante, les lus. Au sein de lexcutif-mme, elles doivent permettre la clart de la

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dlgation de comptence et de signature en sappuyant sur un organigramme fonctionnel dtaill et actualis, comme dans le cas du Conseil Gnral des Pyrnes-Orientales. Annexe 1 : Lorganigramme du Conseil Gnral des Pyrnes-Orientales.

Tableau 5 :(en annexe) : Guide de dlgation de signature issue du rglement financier associ au guide de procdure du Conseil Gnral des Pyrnes-Orientales. Ldition de procdures reprennent les normes lgislatives et rglementaires dans divers domaines, en les traduisant par des prescriptions pratiques utilisables par tous les agents tels que le rglement financier, le guide des procdures, le guide interne des marchs publics, mais aussi par un service spcifique li la commande publique, la direction des marchs publics, constitue une mesure apte prvenir les risques juridiques. Les politiques conduites en partenariat avec des satellites doivent tre aussi scurises afin datteindre les objectifs prtablis : En effet, les diffrents liens avec ces satellites peuvent gnrer des risques : o Juridiques, dans la mesure o il peut y avoir une requalification du lien juridique, menant des reports dengagements fait par les satellites sur la collectivit locale. o Financiers, puisque la collectivit peut couvrir au-del dune obligation contractuelle ou juridique le dficit dun satellite dont lexistence apparait comme ncessaire. Mais cela peut sinscrire aussi dans un cadre contractuel, comme dans le cas o la collectivit garantie des emprunts, elle est redevable de lemprunt dans le cas o le satellite ne parvient plus respecter son engagement. o Fiscaux, ds lors quil peut y avoir un intrt financier, et une gestion intresse par un acteur interne de la collectivit. o Lis lactivit, ds lors que la collectivit finance lactivit soit en rmunrant le service rendu (dans le cadre de dlgation de service public), soit en subventionnant le satellite selon le niveau dactivit dont il a la charge. Les procdures de contrle se prsentent sous la forme de conventions dobjectifs pluriannuels dfinissant les documents obligatoires transmettre la collectivit qui permettent par la suite danalyser les risques des satellites, de suivre lvolution des 28

engagements vis--vis des satellites, ainsi que de mettre en place des procdures daudit afin de contrler les satellites dans le but de vrifier les informations fournies. Ces procdures doivent logiquement tre associes des procdures de reporting en permettant aux lus davoir un niveau dinformation suffisant pour apprcier les risques lis aux satellites et de les associer par la suite une procdure de consolidation des comptes de la collectivit. Dans le but dapprcier le niveau de risque financier et davoir une image fidle de ses comptes, condition ncessaire lanalyse de la matrise comptable et budgtaire. B. Par lvaluation des politiques publiques et le dialogue de gestion :

Selon le guide de la LOLF ddi aux collectivits locales, le dialogue de gestion est le processus dchange existant entre un niveau administratif, oprationnel, et les niveaux qui lui sont subordonns . Le dialogue de gestion permet un pilotage et une gestion concentrs des politiques publiques, rpondant bien lesprit de cohrence entre le niveau stratgique et le niveau oprationnel inhrent au reporting. De plus, le dialogue de gestion permet de mesurer les rsultats donc de mesurer la performance de laction publique et de la rapporter aux niveaux suprieurs et aux lus.

Comme on peut le voir, le dialogue de gestion permet un suivi des objectifs politiques, par diffrentes actions de reporting entre les lus et les directions oprationnelles, entre les directions oprationnelles et leurs agents respectifs, et entre les agents oprationnels et les dcideurs stratgiques.

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Fixation des objectifs politiques Dialogue de gestion

Dfinition dindicateurs Suivi oprationnel de laction

Action et mesure des rsultats Figure 4 : Le dialogue de gestion, Guide pratique de la LOLF appliqu aux collectives locales, 2007.

Figure 5 : Le dialogue de gestion dans le Conseil Gnral des Pyrnes-Orientales

Fixation des objectifs politiques Dfinition des actions mettre en uvre

Assemble dlibrante: Elus

Dfinition dindicateurs Suivi oprationnel de laction Production de rapport

Dialogue de gestion
Comit de Direction: Direction Gnrale des Services Dirction Gnrale Adjointe Prsidente (Elu) Runions Oprationnelles: Direction Oprationnelles Chef de services Agents

Action et mesure des rsultats

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2. La matrise budgtaire et comptable, garante de la juste mesure

La maitrise budgtaire et comptable est la base garante de la performance financire des collectivits locales, puisque la juste valuation permet dapprcier rellement lquilibre financier pour sassurer de la faisabilit des objectifs fixs, et dassurer le ralisme des valuations et du reporting, ds lors quelles sattachent un critre financier. a. Des Actifs ncessaires son fonctionnement La juste valuation dactifs est garante dune valuation prospective et dune stratgie financire permettant dvaluer lutilisation des actifs, grce aux dures damortissement, et de prparer le renouvellement de lactif correctement en provisionnant la dprciation sur plusieurs exercices vitant la sur-mobilisation de financements extrieurs pour les collectivits. De respecter le principe dquilibre budgtaire propre aux collectivits locales. En survaluant les dotations aux amortissements, les collectivits peuvent impacter sur le rsultat hors remboursement des annuits (pargne Brute) et donc provoquer un rsultat net dannuit (pargne Nette) ngatif. De plus, comme le souligne le rapport sur les volutions du pilotage et du contrle de la gestion des collectivits locales de la Cour des Comptes, la fiabilit de la comptabilit patrimoniale repose galement sur un inventaire des immobilisations qui nest pas toujours ralis et dont la concordance avec ltat de lactif tabli par le comptable (du trsor) est frquemment imparfaite . Cela suppose que certaines oprations comme des imputations tardives, un suivi des immobilisations financires insuffisant, peuvent compromettre la mise en recouvrement de crances que la collectivit peut consentir des tiers, ainsi que la dprciation des actifs ou leur passage en perte pour crance irrcouvrable. Ces mesures sont garantes dun reporting efficace, mais doivent tre accompagnes de mesures non plus sur les seuls actifs, mais sur le suivi de la comptabilit dengagements et en particulier des charges et produits rattacher lexercice. b. De limage fidle de lorganisation ncessaire lvaluation de la performance et de la faisabilit des objectifs.

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Les collectivits locales, comme toute institution publique, doivent respecter le principe budgtaire de la sincrit, cest--dire que lensemble de linformation comptable doit tre valu de faon sincre, sans omission, majoration ni minoration. Il convient en effet, que les dpenses et les recettes inscrites au budget soient estimes de la faon la plus exacte possible. Elles ne doivent tre volontairement ni survalues, ni sous values (Conseil dtat du 23 dcembre 1988). Ce principe est rapprocher du principe dimage fidle du PCG 1999. Pour les collectivits locales ce principe est applicable deux primtres : La collectivit locale seule, dont ce principe garantit la connaissance des marges de manuvre financires permettant le pilotage financier de la collectivit. Dont le suivi repose sur la qualit de la comptabilit dengagement, et en particulier de rattacher correctement les produits et charges qui permettent dvaluer lpargne brute disponible pour raliser de nouveaux investissements et ajuster les dpenses selon la capacit financire de la collectivit en travaillant sur le programme pluriannuel des investissements. En effet, selon le rapport de la Cour des Comptes Les volutions du pilotage et du contrle de la gestion des collectivits locales en 2005, 45,3% des communes de 3500 habitants et plus nont pas rattach correctement. Ce qui peut avoir pour consquence une modification significative du rsultat, pouvant se traduire par un dficit masqu, comme le cas de la communaut dagglomration dAmiens dont le compte administratif de 2002 ntait pas excdentaire de 4,6M mais dficitaire de 48,8M. Cette situation provoque la perte de pouvoir de dcision de lassemble dlibrante et de lindpendance de la collectivit gre dsormais par ltat. La collectivit locale et lensemble des satellites, lorsque que le risque associ au lien unissant la collectivit et le satellite peut significativement nuire lvaluation fidle de la collectivit. Les satellites font peser un risque financier aux collectivits impactant leurs rsultats, et in fine l'image fidle des lments financiers de la collectivit. Or, comment rendre une image fidle de la collectivit avec lhtrognit des statuts juridiques, des sources de financement et des appartenances des immobilisations ? En rponse cette problmatique les collectivits peuvent raliser une consolidation. Cest- -dire regrouper les informations financires et non financires des structures dont elles sont membres afin dobtenir une image fidle dans son ensemble. 32

Trois mthodes dvaluations sont possibles : o La consolidation des donnes de types comptables :

Proche de la mthodologie de consolidation du secteur priv, cette mthode s'est dveloppe au cours des annes 1990 dans les collectivits locales. Cette mthode se heurte une limite technique, en particulier sur le patrimoine rapprocher de la collectivit, ds lors que les modes d'valuation sont diffrents selon le type de structure. Elle rduit le cadre d'analyse possible de consolidation. Oprable sur le rsultat, donc sur le fonctionnement, elle permettra d'apprcier les charges de personnel consolides, des produits lis l'activit consolide en plus de connatre le stock de dette consolid. Cette mthode rend difficile l'application du principe d'image fidle de la collectivit, l'information qui en dcoule doit donc tre analyse en consquence. La mthodologie de consolidation sopre en ralisant une intgration soit totale du rsultat, soit au prorata de la subvention, soit de la part de capital, en supprimant les flux rciproques ( savoir les subventions de la collectivit et les subventions d'autres organisations publiques ou prives). o La consolidation des risques : Cette mthodologie, mise en place par un groupe de travail de la Direction Gnrale de la Comptabilit Publique en 2003 permet d'analyser les risques subis par des satellites partenaires afin d'valuer l'impact des risques sur la situation financire des collectivits. En effet, le groupe de travail retient comme dfinition du risque : Constitue un risque toute situation ou tout vnement relatif un satellite ou partenaire, susceptible davoir un effet significatif sur la situation financire de la collectivit ainsi que sur la marge de manuvre dont elle dispose Ce risque peut tre de diffrente nature, financier, juridique, patrimonial, politique, environnemental...) et class selon l'chance du risque, ses effets, sa complexit, sa priodicit. Cette analyse peut classer les diffrents risques, y compris les engagements hors bilan, qui peuvent dcouler sur une analyse consolide de la dette et sur la capacit de dsendettement thorique selon le risque associ. Cette 33

consolidation peut conduire ltablissement de scnario sur l'pargne brute selon le risque associ en rapport aux subventions qui psent sur la section de fonctionnement. o L'agrgation des donnes financires : Consolidation des donnes sur un territoire donn, elle s'applique essentiellement aux EPCI, en particulier pour consolider l'ensemble des Comptes Administratifs des communes formant le bloc communal de l'EPCI.

Section 3 : Les outils du reporting interne dans les collectivits locales :

Ds lors que nous avons vu le rle du reporting interne dans les collectivits, nous nous amenons poser la question suivante : quels sont les outils associs au reporting, et quelles limites peuvent tre associes ses outils ?

a. Les Tableaux de bord : Selon le rapport Les volutions du pilotage et du contrle de la gestion des collectivits locales de la Cour des Comptes, Le contrle de gestion repose largement sur la saisie, le traitement et la diffusion de nombreuses informations alimentant, de manire informatise, des tableaux de bord prsentant non seulement les moyens mis en uvres, financiers ou humains, mais aussi des donnes physiques relatives lactivit des services . Les tableaux de bord permettent la mise en perspective de la performance globale des processus (Lorino et al. 2006 cit par Dreveton & Rocher, Comptabilit, Contrle, Audit, 2008) lvaluation des politiques publiques et la mesure des carts entre objectif et ralisation. Selon le guide de la LOLF appliqu aux collectivits locales, il y a deux approches possibles pour mettre en place des tableaux de bords : une approche top-down part des objectifs stratgiques dfinis au niveau central pour les dployer dans les diffrents services. une approche down-top, construisant les tableaux de bord oprationnels, service par service et projet par projet. Selon ce mme rapport cet outil prsente comme avantage : de donner une vision multidimensionnelle de la performance de donner une dimension prospective 34

De doter lorganisation dun systme dinformation . De permettre de disposer dindicateurs systmatiques permettant de prendre des mesures correctrices. Malgr tout, la dmarche peut se heurter des rsistances, en effet, comme le montrent

Dreveton et Rocher dans Lost in translation tude de la mise en place dun tableau de bord dans une rgion franaise. Ces blocages peuvent dcouler dun processus de rsistance au changement, dun problme de traduction entre loutil et les objectifs des diffrents acteurs internes la collectivit, que sont les lus dune part et les agents dautre part. Mais cela renvoie aussi une problmatique de lgitimit (DiMaggio et Powell, cit par Dreveton et Rocher ) vis-vis de loutil de gestion qui peut passer dune logique de performance globale une logique de communication, o dune logique de reporting interne une logique de reporting externe. De plus, limplication dune seule des parties prenantes internes lorganisation, lus et agents, peut provoquer de fortes distensions. En particulier dans le cas o les tableaux de bord mis en place par les agents peuvent orienter la politique stratgique des lus garant du pouvoir de vote des objectifs de lorganisation. b. Les rapports internes : La multiplicit de nature des rapports interne et des notes de synthses ne nous permet pas den faire une typologie exhaustive. En outre, ces rapports ont une fonction de remonte de linformation des agents qui ont effectu et pilot les actions vers les lus qui ont dfini la stratgie mettre en place. Ces rapports permettent aussi dvaluer financirement la collectivit et dapprcier la marge de manuvre financire ncessaire pour financer les oprations. Ces rapports utilisent des indicateurs qualitatifs ou quantitatifs et peuvent intgrer des tableaux de bord, dans un objectif de reporting.

c. Le Balanced Scorecard : Comme on la vu au dbut de ce rapport, le Balanced Scorecard est un outil de reporting permettant de mettre en uvre une stratgie via des axes internes et externes. Or, dans le cas des collectivits locales et comme le montre Chauvery (Lintrt du Balanced Scorecard dans lvolution des modes de contrle des Dpartements franais, in Comptabilit et Connaissance, 2005), la dmarche Top/Down dun outil comme le BSC suppose en effet, au sommet, une destination sans quivoque, un objectif global dont dcoulent tous les autres ce qui nest 35

souvent pas le cas du fait de la diversit et de la complexit des domaines de comptences qui simposent parfois aux collectivits . Cet outil doit permettre la construction de reprsentations communes, via une adaptation du BSC aux spcificits des collectivits. Les cartes stratgiques du BSC doivent alors tre le support de la formalisation des reprsentations communes des liens de causalit entre actions oprationnelles et leurs rsultats, et doit non seulement constater les rsultats, mais chercher les expliquer pour les prenniser ou les amliorer pour lavenir . Dans la pratique, peu de collectivits connaissent lexistence du Balanced Scorecard. En effet, comme le montre Chauvery qui a ralis une enqute auprs de 25 Dpartements franais, seuls 3 connaissent loutil, et 9 dentre eux en ont entendu parler. Un seul des 25 audits a mis en uvre le BSC et un autre est en cours de mise en place. Selon les trois personnes qui connaissent lapproche, il merge les intrts suivants de lutilisation de loutil : Tableau 6 : Les intrts perus du BSC par les 3 personnes connaissant lapproche :
1. Faire merger la stratgie 2. Obtenir des Tableaux de Bord transversaux coupls la stratgie 3. Identifier les leviers de performance originaux, gnrer de limagination 1. Originalit des indicateurs, identification de leviers auxquels on naurait pas pens spontanment. 2. Gnre une rflexion sur les facteurs clefs de succs et le process. 1. Permet une approche globale intgrant lvaluation, lorganisation, lanalyse des risques et linformatique dcisionnelle dans une dmarche cohrente et unique. 2. tablit un lien entre les sphres stratgiques et oprationnelles qui dialoguent peu. 3. Facilite la communication interne.

Source : Lintrt du Balanced Scorecard dans lvolution des modes de contrle des Dpartements franais, Chauvey, in Comptabilit et Connaissance, 2005

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Le reporting interne, utilis comme un outil de contrle dans les collectivits locales cest dvelopp au fur et mesure que les pratiques de contrle de gestion apparaissaient, impulses par une modernisation des pratiques comptables et budgtaires des collectivits et dun impact de la LOLF sur les pratiques de contrle interne. Les pratiques de reporting interne dcoulent dune mergence des concepts de contrle de gestion dans les collectivits. Le reporting interne va avoir une fonction de contrle interne et de pilotage. Le reporting interne va alors sintresser au contrle de la lgalit, la maitrise comptable et budgtaire et la lvaluation des politiques publiques. Certaines collectivits utilisent des outils de reporting pour valuer la performance, et en particulier les outils traditionnels de reporting tel que les tableaux de bords ou le Balanced Scorecard, mais de faon marginale et sur des critres prcis de performance, alors que ces outils peuvent tre utiliss de faon valuer la performance globale de la collectivit, comme le Balanced Scorecard permet de le faire grce aux cartes stratgiques.

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Titre 3 : Le reporting externe dans les Collectivits locales :

Chapitre 1 : Le reporting externe des collectivits :

Section 1 : Quels besoins pour les collectivits de raliser du reporting externe ?

On peut rpondre la question du besoin de raliser du reporting externe des collectivits au-del de lobligation lgale (documents budgtaires, rapports de dveloppement durable) en associant plusieurs concepts thoriques que sont la thorie des parties prenantes, la notion daccountability ou de redevabilit. Ce qui va nous permettre dans un premier temps de dfinir les notions thoriques utilises, puis dans un second temps didentifier les parties prenantes qui sont mme de demander des comptes aux collectivits locales pour se concentrer sur une en particulier dans la suite du rapport.

1. Identification des Parties Prenantes des collectivits : La notion des parties prenantes est un concept traduit de langlais Stakeholders et reprsente un concept phare de la thorie des parties prenantes institue par Freeman en 1984. Ce concept permet de faire la distinction entre les Shareholders, actionnaires, et les Stakeholders que lon peut dfinir comme : Personnes ou groupes de personnes ayant un intrt dans le fonctionnement ou le succs dun organisme (Dfinition de la norme ISO 9000, cit par Chevalier, lment de management public, 2009). Ce concept appliqu dans le cadre de la thorie des parties prenantes a les postulats suivants : Lorganisation a des relations avec plusieurs groupes qui sont affects par les objectifs de lorganisation (Lauteur parle dentreprise, que lon peut largir organisation) Les intrts des parties prenantes ont une valeur intrinsque et nont pas dintrt dominer les autres . (Damak Ayadi, Thorie des Parties Prenantes : Thorie Empirique ou Thorie Normative, Indentification et matrise des risques, enjeux pour laudit, la comptabilit et le contrle de gestion, 2003).

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Chevalier, dans lments de Management Public, propose une modlisation intressante des parties prenantes dans le cas dorganismes publics :

tat Lgislateur Partenaires

Environnement (Au sens DD)

Collectivit dimplantation Financeurs

Organisme

Tutelle

Citoyens/usagers/
Clients

Public Fonctionnaires et Contractuels

Fournisseurs

Monde Associatif

Organisme public comparable

Figure 6 : Modlisation dun organisme public avec ses parties prenantes, Source : Chevalier, lments de management public, 2009. Cette modlisation peut tre modifie pour mieux correspondre au cas des collectivits locales : tat Lgislateur Partenaires Collectivit Citoyens/usagers/ Clients Locales Fonctionnaires et Contractuels Fournisseurs Satellites Environnement (Au sens DD) Autres Collectivits Financeurs Tutelle

lus

Figue 7 : Modlisation dune collectivit avec ses parties prenantes, Source : Auteur. 2. Laccountability 39

Ds lors, on peut se poser la question de savoir quelle parties prenantes exigent que la collectivit leur rende des comptes ? Pour cela nous allons expliquer dabord la notion daccountability que lon peut traduire en la reddition des comptes. Lexpression daccountability se dfinit de plusieurs faons Wathalet, cit par Carassus et Rigal (Management Public en mutation, p.159, 2008), remarque que dans le code civil rendre des comptes consiste pour un mandataire faire rapport au mandant de lexcution dun mandat , que lon peut largir un change informatif contre le mandat : lobligation de reddition des comptes implique lexplication ou la justification de ce qui a t fait, de ce qui est actuellement fait, et de ce qui a t planifi (). Par consquent, elle implique le fait de donner des informations (Stewart, cit par Carassus et Rigal, Management Public en mutation). Au-del de la dimension juridique, Carassus et Rigal montrent quelle peut tre morale, en citant la dfinition de lOffice de la Langue Franaise : lobligation de reddition des comptes est une obligation juridique ou morale qua une entreprise (on peut largir organisation) dinformer ses actionnaires, ses bailleurs de fonds et le public en gnral de lusage qui a t fait des ressources appartenant la collectivit . Selon Carassus et Rigal, la posture minimaliste de laccountability est celle du reporting, pour laquelle la reddition des comptes se limite la communication dune information synthtique et fidle . Nous nallons pas aller plus loin dans ce rapport car il explique lessentiel du compte rendu et permet de dvelopper notre raisonnement. La question se poser, cest quelles sont les parties prenantes qui sont susceptibles de demander des comptes la collectivit ? On peut identifier : Le citoyen/usager/client, qui par son vote donne un mandat aux lus qui ont ds lors la responsabilit de donner des informations, et de rendre compte de laction quils effectuent. Les financeurs, institutions bancaires et financires vont rclamer des comptes la collectivit en change dun mandat sous la forme financire (emprunt ou obligation). Ltat, via la Cour des Comptes, particulier les chambres rgionales des comptes, et le comptable public, demande des comptes aux collectivits en change dun mandat sous la forme dune dlgation de comptences, dune libre administration de la collectivit et de contreparties financires. 40

Nous allons nous concentrer dans cette partie sur le reporting li aux financeurs car ils sont garants de lindpendance financire ncessaire, mais non suffisante, pour mener bien les objectifs de la collectivit, mais aussi car cest la forme la plus prsente dans les collectivits.

Section 2 : Les enjeux du reporting externe :

Dans cette seconde section nous allons tudier les enjeux du reporting externe. Le reporting externe va permettre dune part aux collectivits de profiter de meilleures conditions de prt (o daccs au march financier) dans un march bancaire complexe cause des nouveaux indicateurs issus de Ble III et de la faillite de Dexia. Mais aussi un enjeu stratgique puisque le reporting vis--vis des financeurs peut tre utilis pour dautres parties prenantes. 1. Lenjeu financier : Le reporting destination des financeurs a un enjeu financier majeur, puisquil permet dvaluer la marge de manuvre de la collectivit, dapprcier la solvabilit de celle-ci, dtre renseign en prospective des activits de la collectivit et danalyser le risque li la collectivit. Il est intressant de faire un tat des lieux des financements des collectivits pour comprendre les problmatiques lis aux enjeux financiers. Le recours des financements issus du milieu bancaire ou financier est de plusieurs sortes. En effet, les tablissements permettent le financement : long terme des dpenses dinvestissements des collectivits via les emprunts ou en ayant recours au march financier, court terme de la trsorerie des collectivits via les lignes de trsoreries ou de crdits revolving. Ces financements ont un cot pour la collectivit qui se divise en deux parties : le principal de lemprunt ou de lobligation, correspondant une dpense dinvestissement, et devant tre intgralement rembours par des ressources propres, cest--dire hors emprunt.

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lintrt de lemprunt ou de lobligation, correspondant une dpense de fonctionnement, et devant aussi tre intgralement rembours par des ressources hors emprunt, qui dpendent entre autre du risque financier associ la collectivit, impactant le cot du financement.

Le cot du financement externe va dpendre du risque financier associ la collectivit, cest--dire : de la marge de manuvre financire dont dispose la collectivit, de la solvabilit de celle-ci, de la stratgie financire de la collectivit. De plus le march bancaire, va tre de plus en plus difficile daccs, donc plus cher pour les collectivits, cause dune part dune double consquence de la crise bancaire, et dautre part de la disparition de Dexia qui tait la principale banque de financement des collectivits locales. En effet : La crise de 2007 va dans un premier lieu augmenter le cot de refinancement des banques, provoquant laugmentation du cot de la liquidit bancaire li au fait que les banques nacceptent plus de se prter de largent, ceci induisant une augmentation des taux dintrt des crdits. La rglementation Ble III, va tre dfavorable pour les collectivits locales car elle va impliquer des ratios qui ont pour consquence de limiter loffre de crdit aux collectivits. Ces ratios pnalisent les financements non adosss des ressources stables comme les dpts bancaires. Or les collectivits locales ont pour obligation de dposer leurs fonds au Trsor public et non dans un tablissement bancaire. La chute de Dexia, qui tait le prteur bancaire des collectivits locales, a provoqu une rarfaction de loffre de crdit pour les collectivits. De plus, comme le montre ltude de Collette, Damette et Seghir sur la dynamique des marges de crdit appliques par les banques aux collectivits locales franaises, les banques fixent leurs marges sur les crdits long terme des collectivits locales via une analyse conomtrique, les caractristiques des collectivits tant un facteur discriminant pour les marges leves des crdits. 42

Le rle du reporting externe est alors de rendre compte le plus efficacement en donnant le maximum dinformations sur la collectivit afin davoir une tude du risque plus fine et de permettre la ngociation de taux dintrt moins levs. On va voir dans cette seconde partie que lenjeu stratgique du reporting vis--vis des financeurs, nest pas seulement une ncessit, mais quil peut aussi tre utilis pour dautres parties prenantes. 2. Lenjeu stratgique :

Le reporting vis--vis des financeurs on va le voir par la suite peut tre de nature : Financire, cest--dire inclure dans les rapports uniquement des lments touchant la sphre financire de la collectivit. Extra- Financire, cest--dire inclure dans les rapports des lments touchant non seulement la sphre financire, mais en intgrant des critres de responsabilit socitale. Nous allons le voir dans un prochain chapitre en dtail. De plus on la vu, le contexte bancaire est dfavorable pour les collectivits locales, ce qui va les pousser utiliser dautres modes de financement externe. En effet, en 2012 les collectivits ont lev 2,5 Milliards deuros sur les marchs obligataires soit trois fois plus quen 2011. Ds lors on peut sinterroger sur la forme des obligations et du reporting associ ces obligations. Lemprunt obligataire, qui correspond plusieurs titres, ou droits de crance, dun montant dfini ct sur un march obligataire, reprsente lemprunt consenti par la collectivit. Cet emprunt peut se subdiviser en : o mission standard, o le reporting est de nature financier o mission socialement responsable, o le reporting est de nature extra financire. o mission grand public, o la dmarche est dassocier la population locale la politique dinvestissement de la collectivit. Elle est peu utilise par les 43

collectivits car elle est onreuse et la dure de leur amortissement est trop faible pour les collectivits. Le recours un march obligataire, va le plus souvent sassocier une obligation de notation par un organisme indpendant dont la nature va dpendre du type demprunt.

Ces notations vont permettre la collectivit de toucher plusieurs parties prenantes, car quelle que soit la nature de lorganisme de notation, le rapport de notation est rendu public. Ds lors lenjeu du reporting est stratgique puisquil permet de mettre en avant la note de la collectivit, et les bonnes pratiques qui lui sont associes et dans le cas contraire il permet de procder lamlioration des pratiques afin dobtenir de meilleures conditions dans le cadre du march obligataire.

Maintenant que nous avons vu quels sont les enjeux du reporting vis--vis des financeurs, il est important de sattarder plus prcisment sur les formes de reporting quil soit financier ou non financier et den expliquer les principales composantes.

Chapitre 2 : Les formes de reporting externe :

Les formes de reporting externe vis--vis des financeurs se divisent en deux parties : Le reporting financier, pour lequel nous allons exprimer ses formes via un retour dexprience professionnelle pour ce qui est dune analyse ralise en propre. Dans le reporting extra-financier, nous allons expliquer les enjeux spcifiques de la notation extra-financire et de linvestissement socialement responsable pour les collectivits territoriales particulirement. Section 1 : Le reporting financier : un exemple via lanalyse ralise par la collectivit, retour dexprience : Dans cette section, nous allons revenir sur un retour dexprience sur la dmarche pratique, et certains dtails de lanalyse financire des collectivits locales.

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Dans cette partie, nous allons analyser la mtrologie danalyse, le plan, les indicateurs majeurs utiliss dans une analyse financire, ou rapport financier, ralise dans un objectif de reporting externe au cours du stage au sein du Conseil Gnral des Pyrnes-Orientales dans le but danalyser le processus de reporting en propre.

a. La mthodologie : La mthodologie associe au rapport financier est base tout dabord sur la lecture de rapports financiers mis par dautres collectivits et en particulier de Dpartements comme lHrault, rapport ralis par un cabinet externe, et les Landes, rapport ralis en interne, puis sur la lecture des rapports financiers issus de la collectivit o le stage a t ralis. A partir dune comparaison entre les rapports financiers, certains indicateurs sont utiliss et mis en avant afin de permettre une meilleure comprhension du contexte des collectivits et comment se situe le Conseil Gnral des Pyrnes-Orientales par rapport aux autres collectivits de son niveau (Dpartements). Lanalyse a t ralise en mettant en avant : Des donnes temporelles sur plusieurs exercices, afin dapprcier la dynamique financire de la collectivit. Des donnes sectorielles, cest--dire des Dpartements issus dune strate de population proche du Dpartement ( 100 000 habitants), hors DOM/TOM car ils ne sont pas dans le mme contexte que les dpartements mtropolitains. Ceci pour comparer la situation conomique et financire du Dpartement et montrer les bonnes pratiques. De donnes issues des organismes satellites, il est ralis dans le rapport une analyse financire des satellites prsentant le plus dintrt tre valus, cest--dire quils prsentent un risque financier significatif pour le Conseil Gnral quils soient lis financirement ou juridiquement, dun montant significatif sous la forme dune subvention o dune garantie demprunt, ou dune part important de capital dans le cas o il y a dtention de capital.

b. Le plan du rapport financier : Le plan du rapport financier se divise en plusieurs sous parties que nous allons voir : Tout dabord les chiffres clefs o sont prsents rapidement :

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o Un tableau rcapitulatif des ratios lgaux dfinis par le code gnral des collectivits territoriales, et en particulier larticle R3313-1. o Un graphique faisant tat de la dette. o Ltat des impts directs et indirects majeurs. o Les engagements externes de la collectivit Le but de ce chapitre introductif est de mettre en avant les informations les plus importantes sous forme synthtique, afin davoir une lecture rapide de la situation de la collectivit. Ensuite un point est fait sur de linformation financire sur un ou des vnements qui ont provoqu des changements dans la collectivit. En 2011, un point a t ralis sur la nouvelle fiscalit dpartementale issue de rformes sur la Taxe Professionnelle et son impact et enjeu pour les collectivits locales en gnral et pour le Conseil Gnral des Pyrnes-Orientales en particulier. La situation globale des recettes et dpenses est dveloppe afin davoir une vision globale de la dynamique financire et de ses changements sur des sries longues, soit 10 ans. Lanalyse se prcise par la suite en dcomposant lvolution des dpenses et recettes de fonctionnement, temporelle et en comparaison des autres Dpartements. Puis une analyse du rsultat (pargne brute) est prsente qui est extrmement importante puisquelle permet dtudier la marge de manuvre dgage par les oprations courantes, et de dterminer lexcdent destin financer les oprations en capital cest--dire lautofinancement de la collectivit. Une analyse est ralise sur les recettes et dpenses dinvestissement (opration en capital). Vient par la suite une section sur la gestion de la dette, analyse majeure car elle permet dvaluer la structure de la dette et la solvabilit de la collectivit, puis danalyser la perspective sur la gestion de la dette moyen terme, mais aussi de la gestion de la trsorerie. Une synthse avec les principaux indicateurs sur la situation financire de la collectivit. Un tat des lieux des engagements hors bilan, cest--dire garanties demprunts et engagements externes liant le Conseil Gnral et les satellites les plus importants.

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Une analyse des comptes de gestion o sont prsents le bilan et une cascade des soldes de gestion (dcomposition du rsultat de la collectivit). Enfin un chapitre entier ddier aux satellites de la collectivit et la consolidation des donnes financires afin danalyser les risques financiers issus des satellites et danalyser le primtre global de laction de la collectivit et son impact sur le Bilan et le Compte de Rsultat de celle-ci.

c. Les principaux indicateurs : Les principaux indicateurs de lanalyse sont en majeure partie sous la forme de ratios. Ils permettent de mesurer la marge de manuvre financire des collectivits locales, de mesurer le risque associ aux emprunts consentis et aux risques lis aux engagements hors bilan et en particulier des garanties demprunts. Nous allons faire la typologie, dans cette partie, des principaux indicateurs. Ils sont en grande partie issus de Lanalyse financire dune collectivit locale de Klopfer (Le financement du dveloppement local, 1995, Presse universitaire de France). En effet, il met en avant les ratios suivants qui ont t utiliss au sein du rapport financier du Conseil Gnral des Pyrnes-Orientales : Endettement / population : malgr la signification limite qua cet indicateur, il permet de voir lvolution relative de la population par rapport lvolution des emprunts. Niveau de service rendu : soit dpenses relles de fonctionnement / population, ce ratio vise mesurer les spcificits des diffrentes collectivits, et den mesurer le niveau de service rendu la population. Poids du personnel : cest--dire charge de personnel/ dpenses relles de fonctionnement, il sagit comme les ratios prcdent dun clignotant. Croissance relative des postes, qui permet dvaluer la marge de manuvre des collectivits o une diffrence de progression entrane une hausse ou une baisse de la marge de manuvre de la collectivit. Financement de lquipement, dpenses dinvestissement sur les immobilisations, par lemprunt, qui permet dvaluer la dtrioration de la situation financire de la collectivit. La capacit de dsendettement : soit lencours de dette sur lpargne brute, rsultat de fonctionnement hors remboursement de lamortissement des emprunts, qui permet dvaluer la solvabilit de la collectivit. 47

Ce ratio permet de calculer le temps thorique de remboursement de lensemble de lencours si la collectivit fait le choix de bloquer les investissements. Le seuil de surendettement des collectivits se situe autour de 10-15 ans, en effet, sachant que le temps moyen des emprunts des collectivits se situe autour de 15 ans, si elles ont une capacit de dsendettement suprieure la dure moyenne des emprunts, elle nest pas en mesure de rembourser ses emprunts de manire saine. Cet indicateur est primordial, car il permet de fixer la politique de pilotage financier donc de sassurer les marges de manuvre ncessaires la faisabilit des orientations stratgiques. Dautres lments formaliss plus spcifiquement sur le risque des emprunts et des engagements hors bilan dune importance capitale sont aussi mis en avant : Lanalyse des engagements consolids par le ratio Galland : qui dfinit la marge de manuvre rglementaire impose aux collectivits. Il fixe et value le volume de garanties demprunts que peut accorder une collectivit locale, en renforant les conditions doctroi de celles-ci. En effet, les collectivits peuvent tre garantes demprunts consentis par un satellite en cas de dfaut de celui-ci, cest ce que lon appelle la garantie demprunt. Le ratio Galland, fix en 1988, compare les annuits de dettes propres et de dettes garanties au cours du mme exercice, aux recettes relles de fonctionnement. La limite lgale tant fixe 50%, il est alors important de se situer bien en de. Lanalyse du risque des emprunts via les indices issus de la charte Gissler : La charte Gissler est apparue suite la crise bancaire et financire afin de limiter leffusion de crdits toxiques et de limiter le risque de taux, risque que les taux augmentent considrablement engendrant une augmentation importante de lintrt, pour les collectivits, qui ont conduit des situations critiques pour les collectivits, puisquelles ntaient plus en mesure dhonorer leurs engagements. Dans le dtail, la charte Gissler, contient six engagements, quatre pour les banques et deux pour les collectivits locales, dveloppant une typologie des prts structurs o les oprations dchange de taux sont classes en fonction des risques quils comportent, dune part raison de lindice ou des indices sous-jacents et dautre part de la structure du produit.

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Tableau 7 : La typologie des risques selon la charte Gissler.

Indices Sous-jacents 1 Indices Zone Euro A Structures Taux fixe simple. Taux variable simple. change de taux fixe contre taux variable ou inversement. change de taux structur contre taux variable ou fixe (sens unique). Taux variable simple plafonn ou encadr. Barrire simple. Pas d'effet de levier

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Indices inflation franaise ou B inflation zone euro ou cart entre ces indices cart d'indice Zone Euro C Indices hors zone euro. cart D d'indices dont l'un d'eux est un indice hors zone euro cart d'indices hors zone euro E

Option d'change Multiplicateur jusqu' 3 (ou 5 cap).

Multiplicateur jusqu' 5 ou plus.

Source : Charte Gissler, issus dun document de la Direction Gnral des Collectivits Locales. Cet indice va de 1A (Non spculatif Peu risqu) 5E (Extrmement spculatif Risque Fort). Cette typologie permet de raliser une analyse du risque associe aux risques de taux associs aux crdits souscrits par les collectivits.

Maintenant que nous avons vu un exemple de reporting financier ralis en propre nous allons voir les spcificits dune autre forme de reporting vis--vis des financeurs, le reporting extra-financier.

Section 2 : Le reporting extra-financier :

Pour bien comprendre le reporting extra financier, il faut savoir sur quoi il se base et sur quels concepts la notation se base afin den valuer les enjeux pour les collectivits, sans rentrer dans le dtail de lensemble des critres dvaluation, car ils sont indisponibles la plupart du temps, raliss par des socits de notations. Les processus de notation et les critres exacts de notations sont protgs. Pour cela nous allons voir do vient le concept de notation extra-financire, et en particulier do vient lInvestissement Socialement Responsable (ISR)

1. La Responsabilit Socitale : 49

La Responsabilit Socitale des Entreprises est un concept apparu au cours du 20me sicle aux tats Unis dabord de nature religieuse, porte par des chefs de grandes entreprises comme Ford que lon peut retrouver dans les ouvrages de Marx (Lthique du Capitalisme) , en 1953 Bowen dans La Responsabilit Sociale de lhomme daffaire va tenter dexpliquer ce phnomne, ce livre reprsente le fondement des thories sur la RSE. Des annes 1975 1980, la RSE rencontre les proccupations pour le dveloppement durable, qui vont se dvelopper ensemble. Des annes 1980 1995 la RSE reprsente le dveloppement des socits qui souhaitent tre durables, harmonieuses. En France, le concept de RSE ne se rpand qu partir du milieu des annes 1990 suite lappel fait par Jacques Delors. Aujourdhui, la RSE reprsente lapplication des enjeux du dveloppement durable par les entreprises. La Commission Europenne dfinit la RSE comme tant lintgration volontaire par les entreprises des proccupations sociales et environnementales leurs activits commerciales et leurs relations avec les parties prenantes .

Figure 8 : Triptyque de la Responsabilit Socitale des Entreprises :

Celle-ci sorganise au travers de principes daction fondamentaux mis en avant par le rapport Brundtland en 1987 par lONU : Le Principe dquit : Il est important de se proccuper de mieux partager les ressources et les richesses intra et extra nationales ainsi que extra-gnrationnelles. Le principe de prcaution : Il faut prvoir et prvenir les consquences des dcisions.

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Le principe de participation : Il faut dans lidal une collaboration et la consultation de toutes les parties prenantes qui permet datteindre la prise de dcisions meilleures . La Responsabilit Socitale des Territoires fait partie de la Stratgie Europe 2020, la

Responsabilit Socitale va se dcliner de faon diffrente selon les acteurs. Pour les pouvoirs locaux, on va alors parler de Responsabilit Socitale des Territoires. Celle-ci va sinscrire dans les principes de la RSE : Une dmarche Volontaire. Lintgration des proccupations sociales et environnementales. La relation avec les parties prenantes. 2. Linvestissement socialement responsable et la notation extra financire : Linvestissement socialement responsable (ISR) est selon Novetic un terme gnrique qui dsigne les diverses dmarches du dveloppement durable au sein de la gestion financire . LISR consiste pour les investisseurs qui le pratiquent de prendre en compte des critres extra-financiers, cest--dire Environnementaux, Sociaux et de Gouvernance (ESG) dans leur choix dinvestissement . Afin dvaluer la mise en place des politiques Environnementales, Sociales et de Gouvernance (ESG), des organisations se positionnant sur le march ISR, lanalyse extrafinancire sest dveloppe la fin des annes 1990. Cette pratique permet alors des investisseurs via des organismes de notation extrafinancire dobtenir une note sur une Organisation selon des critres ESG. Cette pratique seffectue notamment pour constituer des fonds obligataires ISR (Investissement Socialement Responsable). Deux types de notations seffectuent sur le secteur : La notation dclarative, o la notation est tablie la demande et rmunre par les investisseurs. La notation sollicite, o la notation est ralise la demande de lorganisation et rmunre par celle-ci.

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Ce systme permet de comparer les diffrentes organisations selon des critres non financiers dans un but financier : Permettre le financement des entreprises ou collectivits avec des obligations dans des fonds socialement responsables. Dautres outils de rationalisation comme la certification grce la norme ISO 26000, cre en 2000 afin de proposer une norme commune de responsabilit socitale des organisations, mais sont moins prises en compte que les notations ralises par des agences de notations extra-financires. Ils permettent en revanche de rationaliser les actions ESG afin de mettre en place un outil de pilotage pour les Organisations, mais aussi de rapporter les actions aux diffrentes parties prenantes de lorganisation. La notation extra-financire des collectivits se base sur de nombreux domaines et de nombreux critres. Pour les analyser nous allons prendre comme exemple la notation extrafinancire de la notation Nord Pas de Calais ralis par Urbi Valor. Cette agence se base sur 7 critres et 4 domaines qui sont : Pour les critres : Lengagement politique vis--vis du dveloppement durable, Lorganisation des responsabilits, La transparence des modalits de gestion, outils de contrle et dvaluation, Lindentification et lcoute des parties prenantes, Lquilibre des actions, Linnovation, La visibilit long terme.

Elle se base sur le domaine : Environnemental, De la cohsion sociale, Du dveloppement conomique, De la gouvernance.

La notation permet lattribution la collectivit de notes sur 100 pour chaque critre do il ressort une note allant de AAA D avec quatre niveaux de tendance de ++ (forte amlioration de la performance long terme) (forte dgradation de la performance long terme). Ds lors que nous avons vu la dmarche, il est important de sintresser aux enjeux du reporting extra-financier pour les collectivits locales. 52

Section 2 : Les enjeux du reporting non financier pour les Collectivits territoriales : 1. Un enjeu financier : En 2012 les Collectivits locales ont lev 2,5 Milliards deuros sur le march obligataire, soit trois fois plus quen 2011. Phnomne qui sexplique comme on la vu par la chute de Dexia Crdit Local, prteur majeur des collectivits locales (40% du financement des collectivits locales franaises), ainsi que par la rglementation Ble III, qui impacte le niveau de fonds propres ncessaire pour couvrir le risque et la perte de confiance dans le march interbancaire. Ceci se traduisant par laugmentation des marges des emprunts concds aux Collectivits Locales, leur ajoutant une charge supplmentaire. LInvestissement Socialement Responsable (ISR) reprsente en 2012 149 Milliards d soit +29% par rapport 2011, march en pleine expansion en France il permet aux investisseurs dintgrer lanalyse de critres extra-financiers (ESG) dans le cadre dune gestion dactif financier. Les fonds ISR peuvent tre investis en actions, obligations, et en titres montaires, rpondant des critres financiers, ainsi que non financiers. En France depuis 2008 quatre collectivits ont utilis lISR (obligation) comme moyen de financement dinvestissements. La Rgion Nord-Pas de Calais hauteur de 80M (3,42%/10ans) La Rgion Pays de la Loire pour 43M (4%/10 ans) La Rgion Ile de France pour 350M (3,62%/10 ans) La Rgion PACA pour 120M (3,60%/12 ans) Ces emprunts, majoritairement ddis la ralisation des projets

sociaux/environnementaux, permettent ces collectivits locales de mettre en place une stratgie de dveloppement territorial durable avec des moyens financiers importants et socialement responsables.

2. Un enjeu stratgique :

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Le reporting extra financier se base sur des critres ESG, le critre de gouvernance, va impliquer le principe de Partie Prenante cest--dire tout groupe ou individu qui peut tre affect ou est affect par laccomplissement des objectifs dune organisation (Freeman 1984). Freeman, va dvelopper la thorie des parties prenantes, en contrepied de la thorie de lagence et du Principal agent (Jensen et Meckling), cest--dire que les dcisions excutives seront influences par les intrts de la principale partie prenante de lorganisation. Pour Freeman, cest lensemble des parties prenantes qui peuvent influencer la dcision de lorganisation. Cette base thorique qui va senrichir au fur et mesure, est prise en compte dans les mthodologies de reporting extra-financier. Dans le cadre de la RSE, la gouvernance via la thorie des Parties Prenantes va tendre vers la pratique dune dmocratie participative. Celle-ci va se traduire par des actions de participation des parties prenantes, grce lOpen Data, de mise en place dinformations sur la collectivit, sur les actions de lorganisation, des concertations sur les processus de dcision. Lintrt est stratgique, dans la mesure o les Collectivits Territoriales sont des dmocraties reprsentatives. Le reporting non financier va permettre la mise en place doutils de mesure proches de la dmocratie participative qui peut changer les processus de reporting interne et externe et mettre en place de nouveaux outils de pilotage. Nous lavons vu dans cette partie, le reporting externe peut tre largi nombre de parties prenantes, malgr tout nous nous sommes dlimits aux financeurs pour lesquels nous avons eu deux approches lies au contexte actuel. Une premire approche lie essentiellement aux critres financiers rpondant une exigence de solvabilit de la collectivit vis--vis des investisseurs. La seconde lie un march obligataire particulier dont les critres de reporting sont de nature socialement responsable, rpondant une exigence de dveloppement durable de la collectivit vis--vis des investisseurs. Nous avons pu voir les enjeux du reporting vis--vis des financeurs en gnral, et du reporting extra-financier en particulier rpondant chacun un enjeu financier commun mais des enjeux stratgiques diffrents.

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Conclusion du rapport :
Dans ce rapport nous avons pu voir que : Le reporting interne, est apparu relativement rcemment dans les collectivits territoriales. Il se caractrise par des processus de contrle interne portant majoritairement sur les informations financires. Mais lvaluation des politiques publiques sont de plus en plus dveloppes dans les collectivits. Les outils de gestion sont difficilement transmissibles dune entreprise une collectivit sans ladaptation de loutil au cadre particulier des collectivits locales afin de les exploiter correctement. Le reporting externe peut sanalyser via les concepts de parties prenantes et en rapport avec lexigence daccountability, pour nous focaliser sur le reporting vis--vis des financeurs afin den expliquer les enjeux qui sont lis au contexte et touchent les collectivits sur deux points, laxe financier et laxe stratgique. Il existe plusieurs formes de reporting vis--vis des financeurs dont le reporting financier qui fut ralis au cours du stage, mais aussi le reporting non financier qui est excut via le recours au march de lInvestissement Socialement Responsable qui reprsente une alternative pour les collectivits qui souhaitent se financer.

Des limites existent dans ce rapport. En effet, la rflexion ralise dans la partie trois peut slargir lensemble du reporting : En effet, la problmatique de lgitimit organisationnelle et disomorphisme de DiMaggio et Powell permettant dexpliciter le fait que les processus organisationnels sont les mmes dune organisation une autre lorsque les parties prenantes poussent les collectivits raliser du reporting externe qui va directement impacter les processus de contrle interne. De plus, sur le reporting externe, une analyse globale peut tre ralise en explicitant les parties prenantes auxquelles la collectivit locale va demander des comptes et celles qui vont demander des comptes la collectivit, afin den lister les diffrents changes dinformation.

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Enfin, une plus vaste tude de la littrature acadmique, permettrait dlargir la dmarche, de recourir dautres concepts et dlargir la rflexion dautres outils de reporting interne et externe.

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Bibliographie :
Articles acadmiques ou professionnels : Les volutions du pilotage et du contrle de gestion dans les collectivits locales, Cour des Comptes, 2007. Lintrt du Balanced Scorecard dans lvolution des modes de contrle des Dpartements franais, Chauvey, Comptabilit et Connaissance, 2005. Les producteurs et diffuseurs du New Public Management en France depuis les annes 1970, Bezes, Le seuil, 2012. Amliorer la gestion locale. Limpact de la LOLF sur le secteur local, Annuaire des collectivits locales, 2006. La difficile mergence du contrle de gestion territorial, Gibert, Politiques et management public, 1995. Le systme dinformation du dpartement des Hauts de Seine, Tomas, Politique et management public, 2002. Le contrle de gestion dans les collectivits territoriales, Courbet, Politique et management public, 2002. Histoire dun outil de contrle de gestion dans une collectivit locale : le cas de la comptabilit analytique la ville dAngers (1983-2005), Baragain, XVI Journes dhistoire de la comptabilit et du management, 2011. Le primtre de consolidation dans le secteur public : Identification et validation, Lande, Comptabilit-Contrle-Audit, 1998. La thorie des parties prenantes, thorie empirique ou thorie normative, Damak Ayadi, Identification et matrise des risques : enjeux pour laudit, la comptabilit et le contrle de gestion, 2003. Paul DiMaggio et Walter W. Powell, Des organisations en qute de lgitimit, Hurault, Les grands auteurs en management, 2009. De lobligation de rendre des comptes ou accountability, Dumez, Grer et Comprendre, 2008. Faire face aux dfis de la dcentralisation, tudes conomiques de lOCDE, 2007. Pourquoi certaines collectivits locales franaises recourent-elles la notation financire, Guehair & Rigal, Gestion et management public, 2012. Le renouveau du contrle des bureaucraties, Limpact du New Public Management, Bezez, Information sociales, 2005. 57

Le contrle de gestion dans les bureaucraties professionnelles non lucratives : Une proposition de modlisation, Note de synthse des activits de recherches en vue du diplme dHDR, Chtelin-Ponroy, 2008. Le nouveau management public , Pesqueux, 2006. Lolf et les collectivits locales, une dmarche de performance dj engage, Bercy Colloc Information spciale, 2008. Opration de la RSE : Une approche par les Parties Prenantes, Rasolfo-Dislter, Management & Avenir, 2010. Outil de contrle de gestion et performance des collectivits : tat de la littrature, Togodo Azon & Van Caillie, Comptabilit Contrle Audit, 2009. Lost in Translation tude de la mise en place dun Tableau de Bord dans une rgion franaise, Dreveton & Rocher, La comptabilit, le contrle et laudit entre changement et stabilit, 2008. Le dveloppement des pratiques de contrle de gestion au sein des collectivits territoriales , Zampiccoli, Gestion et Management Public, 2009. Le nouveau management public, avantages et limites, Amar & Berthier, Gestion et Management Public, 2007. Le Balanced Scorecard en France, Un outil de communication encore incompris, Trbucq, Revue franaise de gestion, 2011. Les outils de contrle de gestion lpreuve de la RSE, Le cas de lorganisation publique, Dreveton, Revue de lorganisation responsable, 2009. Guide de la LOLF aux Collectivits Locales, Direction Gnrale des Collectivits Locales. Lanalyse financire dune collectivit locale, Klopfer, in Le financement du dveloppement local, 1995, Presse universitaire de France. Lmergence de laccountability dans les collectivits locales : valeurs sous-tendues, mode dvolution, enjeux et limites actuelles, Carassus & Rigal, in Le management public en mutation, 2008. La dynamique des marges de crdits appliqus par les banques aux collectivits locales franaises : impact de la crise des subprimes, Collette, Damette & Seghir, Les consquences de la crise financire pour les collectivits territoriales : le principe de la libre administration remis en cause par leur situation financire ? Confrence du 7 juin 2013, Montpellier.

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Ouvrage : Reporting et contrle budgtaire, de la dlgation la responsabilisation, Pig, 2009. lments de management public, Chevalier, 2009 Appuis thoriques : Cours de Master 1 management second semestre, Management Organisationnel, Courent. Site internet : http://www.collectivites-locales.gouv.fr/ http://www.performance-publique.budget.gouv.fr/ http://www.vie-publique.fr/ http://www.wikiterritorial.cnfpt.fr

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Index des tableaux :

Tableau 1 : Comptence des Collectivits Locales ...................................................... 12 Tableau 2 : Calendrier budgtaire : .............................................................................. 15 Tableau 3 : Typologie des recettes et dpenses des collectivits : ............................... 17 Tableau 4 : Comparaison des administrations de type wbrien et NMP : .................. 20 Tableau 5 : (en annexe) : Guide de dlgation de signature issue du rglement financier associ au guide de procdure du Conseil Gnral des Pyrnes-Orientales. .............. 28 Tableau 6 : Les intrts perus du BSC par les 3 personnes connaissant lapproche : 36 Tableau 7 : La typologie des risques selon la charte Gissler. ....................................... 49

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Index des figures :

Figure 1 : Le Balanced Scorecard ............................................................ 10 Figure 2 : Les facteurs dclencheurs de lmergence de nouvelles pratiques de gestion. Source : E. Lande ,Amliorer la gestion locale. Limpact de la LOLF sur le secteur local dans Annuaire des collectivits locales, 2006 .................... 24 Figure 3 : La comparaison des rsultats par rapport aux objectifs, pour correction des actions et rapprochement des objectifs, Le contrle de gestion dans les collectivits territoriales, Courbet, in : Politique et management public, 2002. .............................................................................................................................. 25 Figure 4 : Le dialogue de gestion, Guide pratique de la LOLF appliqu aux collectives locales, 2007. ...................................................................................... 30 Figure 5 : Le dialogue de gestion dans le Conseil Gnral des PyrnesOrientales ............................................................................................................. 30 Figure 6 : Modlisation dun organisme public avec ses parties prenantes, Source : Chevalier, lments de management public, 2009. ............................... 39 Figue 7 : Modlisation dune collectivit avec ses parties prenantes, Source : Auteur..................................................................................................... 39 Figure 8 : Triptyque de la Responsabilit Socitale des Entreprises : ..... 50

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Index des annexes :

Annexe 1 : Lorganigramme du Conseil Gnral des PyrnesOrientales. ...................................................................................................... 2 Annexe 2 : Guide de dlgation issue du rglement financier associ au guide de procdure du Conseil Gnral..................................................... 3

Annexe 1 : Lorganigramme du Conseil Gnral des Pyrnes-Orientales.

Annexe 2 : Guide de dlgation issue du rglement financier associ au guide de procdure du Conseil Gnral.

Directions

Direction des finances

DGSDGA

Prsidente

Marchs Avis de publicit March < 90K HT Avis de publicit March <Avis de publicit March 90K HT Lettre de refus < 90K HT Lettre de refus 90K HT Pices du March < 10K HT Pice du March > 10K HT Lettre de Notification < 10K HT Lettre de Notification 10K HT Ordre de service (Dbut des travaux) Situation Dcompte gnral Comptabilit Autorisation pralable dengagement >10K HT Bon ou lettre de commande > 10K HT Bon ou lettre de commande < 10K HT Constatation de commande faite Mandat de paiement Administration Correspondances simple Notes (Chacun son niveau) Copies Ampliation Autre Courriers aux lus locaux Notification de gratifications Personnels Ordre de mission Propositions dvaluation valuation

Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui Oui

Oui

DGA Oui Oui

Oui

Tableau 2 : Guide de dlgation de signature issue rglement financier associ au guide de procdure du Conseil Gnral des Pyrnes-Orientales.