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1
Introduccin
Su nombre "Impuesto al Valor Agregado", se debe a que cada responsable paga el tributo en funcin a lo
que "adiciona" al producto con su actividad (venta, servicio o industrializacin).
As, suponiendo una cadena de comercializacin directa, tendramos:
Productor produce y vende
N
Comerciante compra y revende
N
Consumidor consume
Cuando el Productor vende, aplica a su venta un agregado igual al producto de su base por la alcuota;
supongamos 21% ingresando su impuesto al fisco.
El comerciante adquiri el producto; carga su utilidad y lo vende al consumidor a un precio obviamente
superior. La diferencia de precio de venta y compra es "su agregado" y es sobre lo que en definitiva abonar
el tributo, ya que por su venta gener un "dbito", por su compra un "crdito", ingresando al fisco la "diferencia".
El consumidor final es quien soporta todo el peso del impuesto porque no tiene en quien descontarlo.
En definitiva el Impuesto grava
al la y los
COMERCIO INDUSTRIA SERVICIOS
Mayorista Extractiva Tcnicos 7
+ + +
Minorista Manufacturera Profesionales
+ + +
Importadores Productores Pblicos
Primarios
+ + +
Por la venta
e importacin Construccin Otros Servicios
definitiva de cosas y locaciones
muebles
+
Por la elaboracin, Trabajos sobre Por la prestacin
construccin o inmueble ajeno de servicios
fabricacin de y obra sobre gravados
una cosa mueble inmueble propio
Instalaciones
Reparaciones
Mantenimiento
Conservacin
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Hecho Imponible
Objeto
Ventas Obras, Locaciones y Importacin
Prestaciones de servicios
A ttulo oneroso. Sobre inmueble propio. Definitivas
Que importan transmisin de Trabajos s/inmueble ajeno. Cosa mueble.
dominio. Elaboracin, fabricacin,
Situadas colocadas en el pas. de cosas muebles,
Obtencin de Bienes
de la Naturaleza,
Prestacin de servicios en gral.
El hecho imponible de un impuesto es su objeto, vale decir: "sobre qu se pagar el tributo". En el caso del
IVA su objeto es:
Como se termina de ver en el IVA, tres son los
hechos imponibles fundamentales:
a) La venta de cosas muebles.
b) La importacin definitiva de las mismas.
c) Las obras, locaciones y prestaciones de servicios
incluidas.
La historia del impuesto, siempre determin que
la regla de gravabilidad la constitua la venta de
cosas muebles, en cualquiera de sus etapas
(productiva, distribuidora, mayorista o minorista).
Mientras las obras y locaciones solo estaban
gravadas en la medida en que expresamente lo
estuvieren en un listado.
Luego, con la vigencia de la Ley N 23.765, la
regla es que toda locacin o prestacin de servicio
-al igual que las ventas de cosas muebles-, en la
medida que sean a ttulo oneroso, estarn gravadas
salvo que pese una exencin expresa.
Aparece entonces el concepto de "venta"
como el fundamental: siendo la caracterstica para
determinar su gravabilidad que tal venta sea:
a) A ttulo oneroso.
b) Sobre cosas muebles.
c) Que impliquen transmisin del dominio.
d) Que quienes la realicen sean personas fsicas o
jurdicas.
Para ello en forma meramente enunciativa, la
ley enumera conceptos de venta:
O Compra-Venta
O Permuta
O Dacin en pago
O Adjudicacin por disolucin
O Aportes Sociales
O Ventas y subastas judiciales
O Otros (Autoconsumos).
No es venta:
O La expropiacin
O Las transferencias por:
a) Reorganizacin de sociedades;
b) Fondos de Comercio
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El Impuesto al Valor Agregado es, en rigor, un impuesto sobre las ventas, locaciones y prestaciones de
servicios.
Es un tributo que a diferencia de la mayora de los impuestos determina que son contribuyentes aquellos
que realicen actos gravados independientemente del carcter que asumen sus titulares -sean estos
personas fsicas o jurdicas-.
Vale decir que no se excluyen sociedades por su tipo, ni al Estado por su condicin de tal, sino que slo
sern exceptuados quienes realicen actos EXENTOS o no alcanzados por el tributo.
As, en cambio, aquellas instituciones (por ejemplo mutualidades) que por ley de origen son eximidas de
todo impuesto, tasas y contribuciones en relacin con sus bienes y por sus actos, liberndolas del pago de
impuestos no sern includas como responsables del IVA.
Ha existido jurisprudencia amplia -y a veces contradictoria- que ha considerado responsables de IVA a
los ms variados tipos de contribuyentes.
As: "las ventas de mercaderas que realizan las cooperativas de consumo a sus asociados" se encuentran
sujetas a la aplicacin del IVA, salvo que realicen actos exentos (Dictamen 41/75. DATJ -DGI-).
En cambio "por los trabajos de reparacin o mantenimiento de calles y caminos pblicos realizados por
los municipios (por ellos mismos) no estn alcanzados por el IVA, con prescindencia de que tales caminos estn
o no dentro de su dominio pblico municipal". (Dictamen 59/76. DATJ -DGI-).
Las caractersticas que asumen los sujetos pasivos en el IVA estn incorporados en el artculo 4 de la ley,
complementado por los artculos 6 y 7 del Decreto Reglamentario.
En un esquema sencillo tendremos que son:
SUJETOS pasivos del impuesto
los:
a) comerciantes;
b) comisionistas y consignatarios;
c) importadores de cosas muebles;
d) empresas constructoras;
e) prestadores y locadores de servicios;
f ) industriales;
g) productores primarios.
Venta de Libros, Diarios, Impresos y Publicaciones;
Venta de Sellos de Correo, Timbres Fiscales;
Venta Estampillas, entradas espectculos, billetes de juego y de curso legal;
Venta de oro (moneda y barra) y oro acuado, monedas metlicas;
Venta pan y leche a consumidores finales;
Venta especialidades medicinales para uso humano (a consumidor final);
Las importaciones para uso personal y de muestras;
Las exportaciones;
Servicios de establecimiento educativos, obras sociales, asistencia mdica, funerarios,
transporte internacional, taxis, domsticos y financieros.
Sujeto Pasivo
EXENCIONES
La Ley enumera taxativamente cules son las actividades exentas.
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Nacimiento de la Obligacin Tributaria
Al conocer cual es el hecho imponible (venta,
importacin definitiva y locacin o prestacin de
obras y servicios), cabra conocer cul es el
momento en que tal hecho es perfeccionado.
Ello est includo en la ley, en su artculo 5, bajo el
ttulo de: "Nacimiento del hecho imponible".
La importancia de este acontecimiento es que
determina el momento en que nace o se genera la
obligacin tributaria, que podr estar luego exenta
o gravada; pertenecer a responsable inscripto o
no; que se podr pagar o adeudar, depositar o
evadir, pero que ha generado la perfeccin del
hecho imponible.
El hecho imponible se perfecciona en
general en tanto medie la efectiva existencia
de los bienes y estos hayan sido puestos a
disposicin del comprador.
Este texto en recuadro surge de la innovacin
que produjo al respecto la Ley N 23.765, poniendo
fin a una serie de discusiones doctrinarias y fallos
judiciales sobre la "tradicin simblica".
El fallo judicial que dio motivo a la incorporacin
de la norma a ley, fue el de Industrias Electrnicas
Radio Serra S.A. (T.F.N. - Sala B - 22.08.89), empresa
que comput el crdito fiscal por la compra de
televisores y equipos de audio durante los meses de
Enero, Febrero y Marzo de 1984 sin que los bienes en
cuestin fuesen entregados, aunque s facturados.
El nacimiento -o perfeccin- del hecho imponible
dijimos se halla definido en el artculo quinto de la Ley
del IVA; que establece las siguientes disposiciones:
a) Ventas de bienes muebles
Aqu, el hecho imponible se perfecciona cuan-
do ocurra primero cualquiera de los siguientes
hechos:
l) En el momento de la entrega del bien;
2) En el momento de la emisin de la factura;
3) Acto equivalente;
b) Provisin de electricidad, gas y agua
El hecho imponible se perfecciona cuando:
l) Se abone el total de la factura;
2) Se produzca el vencimiento de la factura.
La provisin de agua regulada por medidor para
uso domiciliario, se perfecciona el hecho imponible
cuando se produzca la percepcin total o parcial
del precio.
c) Comercializacin de productos primarios que:
1) Se realice por operaciones en las que la
fijacin del precio sea posterior a la entrega
del producto.
El hecho imponible se perfecciona cuando se
proceda a la determinacin del precio.
2) Se realice mediante operaciones de canje
por otros bienes, locaciones o servicios
gravados.
El hecho imponible para cada una de las
partes, se perfeccionar cuando se produzca
la entrega.
d) Bienes de propia produccin incorporados a
travs de locaciones y prestaciones de servicios
exentas o gravadas.
El hecho imponible se perfecciona en el
momento de la nacionalizacin de la merca-
dera importada.
e) Prestaciones de servicios y locaciones de obras
y servicios.
Aqu el hecho imponible se perfecciona
cuando ocurra primero:
1) Se termina la ejecucin o prestacin.
2) La percepcin total o parcial del precio.
f) Trabajos sobre inmuebles de terceros
El hecho imponible se perfecciona cuando
ocurra primero cualquiera de los siguientes
hechos.:
1) Aceptacin del certificado de obra parcial o
total;
2) Percepcin total o parcial del precio.
3) Emisin de la factura.
g) Obras realizadas sobre inmueble propio
(excepto expropiacin)
El hecho imponible se perfecciona cuando
ocurra primero cualquiera de los siguientes
hechos:
1) Se extienda la escritura traslativa de dominio.
2) Al entregarse al posesin.
h) Importaciones
El hecho imponible se perfecciona en el
momento de la nacionalizacin de la mercadera
importada.
i) Leasing de bienes muebles
El hecho imponible se perfecciona:
1) Cuando se trata de bienes muebles de uso
durable destinados a consumidores finales
o a ser utilizados en actividades exentas o no
gravadas, en el momento de la entrega del
bien o acto equivalente;
2) Cualquier otra operacin de leasing sobre
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bienes muebles, cuando la misma no exceda
de un tercio de la vida til del respectivo bien,
en el momento de la entrega del bien o acto
equivalente;
3) Cualquier otra operacin de leasing sobre
bienes muebles, no comprendidas en los dos
puntos anteriores, cuando ocurra cualquiera
de los hechos siguientes:
3.l) Devengamiento del pago;
3.2) En el momento del pago.
Concepto de Entrega
La Ley del IVA; en el artculo 6 establece que son
actos equivalentes a la entrega, las entregas
simblicas mencionadas en los incisos primero,
tercero, cuarto y quinto del artculo 463 del Cdigo
de Comercio que trascribimos a continuacin en
las partes que hacen a nuestro inters.
Art. 463 (cdigo de comercio): Se considera
tradicin simblica, salvo prueba en contrario
en los casos de error, fraude o dolo:
1) La entrega de las llaves del almacn,
tienda o caja en que se hallara la
mercanca u objeto vendido;
....
3) La entrega o recibo de la factura sin oposi-
cin inmediata del comprador;
4) La clusula: por cuenta, puesta en conoci-
miento o carta de porte, no siendo
reclamada por el comprador dentro de
veinticuatro horas, o por el segundo
correo;
5) La declaracin o asiento en el libro o
despacho de las oficinas pblicas a favor del
comprador, de acuerdo de ambas partes.
La Ley del IVA incorpora una importante
disposicin en todos los supuestos de entrega de
bienes, el hecho solo se perfecciona si los mismos
tienen una efectiva existencia. Esta aclaracin se
incorpor a efectos de evitar maniobras entre
empresas promovidas y sus subsidiarias no
promovidas, que consistan en que las primeras le
facturaban a las segundas mercaderas de
fabricacin futura; en esta maniobra la empresa
promovida no deba depositar el IVA y la empresa
no promovida descargaba crditos fiscales por
mercaderas o materias primas inexistentes.
NOTA:
El artculo 9 en su prmer prrafo dispone:
Tratamiento Preferencial: Cuando la venta, la
importacin definitiva, la locacin o la prestacin
de servicios hubieran gozado de un tratamiento
preferencial en razn de un destino expresamente
determinado y posteriormente el adquirente,
importador o locatario de los mismos se lo cambia-
ra, nacer para dicho adquirente, importador o
locatario, la obligacin de ingresar dentro de los
diez (10) das hbiles de realizado el cambio, la
suma que surja de aplicar sobre el importe de la
compra, importacin o locacin -sin deduccin
alguna- la alcuota a la que la operacin hubiese
estado sujeta en su oportunidad de no haber
existido el precitado tratamiento.
Base Imponible
No integran el Precio Neto Integran el
+ +
+
El propio IVA. El resto de los impuestos,
Los impuestos internos discriminados tasas y contribuciones.
Las bonificaciones, quitas, Los accesorios conexos
descuentos, etc (transporte, seguros, limpieza,
embalaje, colocacin, garanta, otros).
Los componentes financieros
convenidos (intereses,
actualizaciones, etc.).
Precio total
- (menos) Conceptos excludos

Precio Neto 2 22 22 Base Imponible
La base imponible en el IVA es el Precio Neto
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La base imponible de un impuesto es el
concepto sobre el cual se va a aplicar el impuesto.
En el IVA dicha base la configura el PRECIO NETO,
(art. 10) ya sea este el correspondiente a:
a) La venta.
b) La locacin.
c) La prestacin de servicios.
y ser el que resulte de "la factura" o "documento
equivalente" sin considerar:
a) Descuentos.
b) Bonificaciones.
c) Quitas.
d) Similares vigentes en la plaza.
Tal precio "computable" no podr ser inferior al
corriente de plaza y deber tomarse ste, cuando:
a) No exista factura,
b) Documento equivalente (ej.: ticket),
c) Existiendo, exhiba un precio inferior.
Con esto se evita, por ejemplo, que los retiros de
los socios o dueos se realicen a un precio inferior
que el acostumbrado a cobrar por la empresa o el
"normal" de mercado.
La ley considera que sern "integrantes" del
precio neto gravado an cuando:
a) Se facturen,
b) Se convengan por separado.
una serie de conceptos que cuando sean
considerados independientemente, no se encuen-
tran sometidos al gravamen. Dichos integrantes del
precio neto son:
a) Los servicios conexos a la venta como:
Transporte
Seguros
Mantenimiento
Limpieza
Embalaje
Colocacin
Garanta
Otros similares
En la medida que la prestacin principal est
alcanzada por el impuesto, es decir que est
gravada.
b) Los componentes financieros a la venta como:
Intereses (en caso de venta solo por los 6
primeros meses siempre que el adquirente
sea un consumidor final).
Actualizaciones
Recupero de gastos
Comisiones
Otros similares
En cambio si la operacin es de contado, ser
este el precio neto computable, al ser los
accesorios financieros componentes temporales,
deben facturarse (y determinar el impuesto) en
el mes en que efectivamente se soportan.
Pero, no todos los accesorios financieros estn
gravados al considerarlos precio neto gravado, y
ellos son:
a) Las actualizaciones o intereses de bienes y
servicios adquiridos por el Estado posteriores a
la aceptacin de una oferta.
b) Las actualizaciones o intereses a partir del 7 mes
de entidades como:
Instituciones religiosas.
Instituciones de bien pblico.
Entidades mutualistas.
Asociaciones deportivas.
Tal exclusin no es de aplicacin (la de los 6 meses)
si la venta es un bien de uso.
Los autoconsumos
Un empresario que tiene un minimercado y
funciona como IVA inscripto debe facturarse a s
mismo la mercadera que retira para su consumo
particular?. La operacin: genera dbito fiscal?
Qu sucede con el crdito fiscal de los productos
autoconsumidos?
Anteriormente, al analizar el concepto de
"venta" en el iva definamos su gravabilidad en el
tributo que de acuerdo al art. 1 de la ley se aplica
sobre:
... "1) La venta de cosas muebles situadas o
colocadas en el territorio del pas" ...
Interpretbamos luego cada uno de sus trminos
a la luz del Cdigo Civil y de Comercio.
Continuando con la propia ley del IVA, en su
artculo segundo se enumera una serie de
modalidades a las cuales considera ventas a los
efectos del impuesto, y es all en su inciso b) que
estn gravados:
... "b) La desafectacin de cosas muebles
de la actividad gravada con destino a uso
o consumo particular del o los titulares de la
misma" ...
Ahora bi en, si consi deramos que el
autoconsumo por definicin de la ley es una venta:
a qu precio la realizamos? al mismo de compra
(o costo) o al que lo venderamos normalmente a
un tercero?
El artculo dcimo, en su tercer prrafo, la propia
ley del IVA define expresamente cul es el valor
computable disponiendo que:
"En los supuestos de los casos comprendidos en
el art. 2 inc. b) (desafectacin de cosas muebles de
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actividad gravada con destino a uso y consumo
particular), el precio computable ser el fijado para
operaciones normales efectuadas por el responsable
o en su defecto el valor corriente en plaza.
Completando todos los aspectos legales
sabemos que por aplicacin del artculo 5, el hecho
imponible se perfecciona en el caso de "ventas" "en
el momento de la entrega del bien, emisin de la
factura respectiva o acto equivalente, el que fuere
anterior".
Vale decir que cuando el titular de una empresa
unipersonal o el socio de una sociedad de hecho
desafecten de la actividad cosas muebles gravadas
para su uso o consumo particular, el precio neto
computable, definido especficamente por la
norma, es el fijado para operaciones normales por
el contribuyente, o en su defecto el valor corriente
en plaza.
No se admite en este caso, como en la norma
general, la posibilidad de probar por parte del
responsable la subvalorizacin de la operacin,
crendose una inequidad cuando existan razones
valederas para apartarse del valor corriente en
plaza, como por ejemplo: bienes en mal estado,
bienes deteriorados, etc.
La definicin del precio computable, para este
tipo de actos gravados, tiene razn de ser en que
Autoconsumos
Concepto Retiro de un bien gravado por el titular de una empresa o el socio de una sociedad de hecho.
Bien de Cambio Valor asignado en operaciones normales efectuadas
Precio Neto por el responsable.
Computable
Bien de Uso Valor corriente en plaza
No admite la prueba por parte del Contribuyente de un valor inferior al precio corriente
Particularidad en plaza.
Crdito Fiscal
Liquidacin La operacin genera tanto crdito como Dbito fiscal
Dbito Fiscal
Unipersonales y No necesitan facturarse pues no
Sociedades de Hecho hay cambio de titularidad del bien.
Facturacin
S.R.L. y Soc. Debe facturarse pues intervienen personas jurdicas
por acciones distintas.
Registracin Debe registrarse en el libro IVA Ventas siempre pues la "venta" genera dbito fiscal.
un retiro efectuado por el dueo de una empresa
unipersonal o uno de los componentes de una
sociedad de hecho no implica el cambio de
titularidad de dominio del bien, no debiendo, por lo
tanto, instrumentar el retiro a travs de un
documento (No existe obligacin de emitir factura
conforme al rgimen previsto en la resolucin
general 3419, habida cuenta de que el acto no
est comprendido en los artculos 1 y 2 de la
citada disposicin, pero debe registrarse la
operacin en el libro del IVA, dado que generan
dbito fiscal) es por eso que la norma debe
establecer como precio, cuando la desafectacin
es de bienes de venta habitual, el valor de las
operaciones normales efectuadas por el
responsable, y al valor corriente en plaza cuando se
trate de bienes de venta espordica.
Si la desafectacin del producto gravado de
la actividad la realiza un accionista o un socio de
una sociedad de responsabilidad limitada se
aplica la norma general de precio neto porque
existe una venta entre la persona jurdica (sociedad
annima, sociedad de responsabilidad limitada) y
el accionista o socio, implicando una transferencia
de dominio de la cosa mueble que debe
respaldarse por l a factura o documento
equivalente.
Podemos resumir lo anterior con la siguiente
ficha tcnica respecto al precio neto computable.
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Caracteres
O Por mes calendario
(salvo agropecuarios que pueden optar por
rgimen anual)
Vencimientos
CUIT da mes sgte.
0 - 1 19
2 - 3 20
4 - 5 21
6 - 7 22
8 - 9 23
O En Declaracin Jurada
con aplicativo y F. 731
General Desde
13% 01.01.75
16% 11.08.76
20% 06.10.80
18% 10.10.83
15% 08.08.88
13% 01.02.90
15,6% 01.11.90
18% 01.03.92
21% 01.04.95
Determinacin
Dbitos fiscales (alcuota x base imponible de las ventas)
- (menos) Crditos Fiscales (alcuota x base imp. de las compras (incluyendo bienes de uso)
Saldo
- (menos) Saldo a favor mes anterior (si existieren)
- (menos) Retenciones, percepciones y pagos a cuenta

Saldo

a pagar a favor del contribuyente (ver art. 20 Ley IVA)

tcnicos por ingresos directos
1 prrafo art. 24 - Ley IVA 2 prrafo art. 24 - Ley IVA
Los usa como pago a Son de libre disponibilidad (cuando el saldo se produce
cuenta del prximo mes por exceso de ingresos directos: retenciones, percepciones
(cuando crdito fiscales y pagos a cta.) con formulario de compensacin ( F 574)
superan a dbitos fiscales) puede incluso utilizarse contra otro impuesto del mismo
contribuyente pero no sobre aportes previsionales.
Alcuotas Art. 28 Ley
Una vez conocido "quien es el responsable"; "sobre qu debe pagarse" y desde "qu momento" nace
la obligacin tributaria, nos ocuparemos ahora de analizar "como se liquida el IVA".
La mecnica del impuesto es relativamente sencilla y se basa en aplicar una tasa o alcuota sobre el
monto NETO de la VENTA, LOCACION o PRESTACION DE SERVICIO.
Pero como el monto que cada responsable ingresa al fisco es en realidad "lo que agrega" por su gestin,
produccin, intermediacin, etc., aparecen sobre la misma operacin (Base Imponible x Alcuota) dos
conceptos diferenciales segn sea quien vende y quien compra, que se denomina "Dbito Fiscal" y "Crdito
Fiscal" respectivamente.
As, suponiendo que un industrial vende a un mayorista, ste a su vez revende a un minorista y finalmente
un consumidor final compra el producto, aparecera el siguiente esquema:
Liquidacin
Diferencial
27%
Tasa
Reducida
10,5%
13 %
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9
-
-
-
Productor
dbito
venta neta 1.000,00
IVA (21%) 210,00
1.210,00 crdito
Mayorista
dbito
venta neta 2.000,00
IVA (21%) 420,00
2.420,00 crdito
Minorista
venta
neta 4.840 dbito 840
Consumidor final
Evidentemente lo que es una venta para uno
constituye una compra para el otro. De tal manera
el comportamiento fiscal de cada uno ser:
Productor Mayorista Minorista
Dbito Fiscal 210 420 840
Crdito Fiscal -.- 210 420
------ ------ ------
Saldo 210 210 420
En definitiva, el productor ingres directamente
a la AFIP, a travs de los bancos, el 100 % del IVA
sobre sus ventas (ya que en el ejemplo no tena
crditos por insumos).
El mayorista abon $ 420, de ellos $ 210 lo hizo
al comprar y los otros $ 210 los ingres a la AFIP.
El minorista al adquirir abon $ 420 al mayorista
y al enajenar (4.840 1,21 - 4.840) gener un
dbito de $ 840 que no est discriminado por
prohibir la ley realizar tal hecho al consumidor
fi nal . Fi nal mente el mi nori sta abonar l a
diferencia ($ 420) a la AFIP.
Como se ve, el productor traslad todo su
impuesto al mayorista, ste al minorista y fue el
consumidor final quien soport el 100 % del
gravamen. Si el consumidor final fuese un
exportador se le reintegrar el gravamen y
exportar slo productos sin impuesto a terceros
pases.
Ahora bien, como los momentos de facturacin
(que es -en general- cuando se generan los dbitos
y crditos) y los de ingresos a la AFIP (generalmente
al mes siguiente) son distintos, el impuesto deja
de ser neutro al incorporarse implcitamente el
costo FINANCIERO.
-
3
3
3
3
3
3
3
3
Dbito Fiscal
Es el primer componente de la liquidacin y est
legislado en el artculo 11 de la ley, y en trminos
sencillos es: "el valor obtenido por aplicar la tasa del
impuesto sobre la base imponible" al que se
"adicionar" el que resulte de aplicar a las
devol uci ones, resci si ones, descuentos,
bonificaciones o quitas que, respecto del precio
neto, se logren en dicho perodo, la alcuota a la que
en su momento hubieran estado sujetas las
respectivas operaciones.
La ley perfecciona este ltimo concepto
diciendo que: "A estos efectos se presumir, sin
admitir prueba en contrario, que los descuentos,
boni fi caci ones y qui tas operan en forma
proporcional al precio neto y al impuesto facturado".
Vale decir:
Precio Neto 100,00
IVA (21%) 21,00
Total 121,00
Constituyen los $ 21 el monto del dbito fiscal
debido a que si bien no lo dice expresamente la
ley, la alcuota aplicable ser la que est vigente
al momento de perfecci onarse el hecho
imponible.
Aqu surge adems una regla de tope implcita,
ya que si en la factura anterior hubiese existido un
error:
Precio Neto 100,00
IVA (21%) 10,00

Total 10,00
no corresponder tomar como dbito fiscal $ 10
por estar definido el concepto de Base Imponible
x Alcuota, por lo que deber imputarse en el perodo
como dbito $ 21 en lugar de $ 10.
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10
Crdito Fiscal
Pero as como la ley es muy simple en la aplicacin
del dbito fiscal, ya que es el elemento definitivo
para determinar el monto a pagar; cuando se trata
de la imputacin del mismo monto (Base Imponible
x Alcuota) como crdito fiscal aparecen una serie
de trabas por meras razones de recaudacin.
Mientras la ley dedica un artculo (N 11) y el
reglamento otro (N 50) para legislar el dbito fiscal,
la legislacin utiliza 6 artculos (12, 13, 15, 16, 17 y 18),
para la determinacin del crdito fiscal.
Recordando nuestro esquema, definamos:
Precio Venta 100,00
dbito (para
el que vende)
IVA (21%) 21,00
crdito (para
Total 121,00 el que
adquiere)
pero esto no siempre se cumple, debido a:
1. Mientras la imputacin del dbito fiscal en los
bienes de uso es automtica en el mes en que
se genera el nacimiento del hecho imponible, el
crdito fiscal por igual concepto sufri un
complicado rgimen de cuotificaciones.
2. La redaccin de imputacin es distinta:
Art. 11 - Dbito Fiscal = Precio Neto x Alcuota
Art. 12 - Crdito Fiscal = Crdito Facturado hasta
precio neto x alcuota
Volviendo al ejemplo del error de facturacin que
antes vimos, tendremos:
Precio Venta 1.000,00
dbito $ 210
IVA (21%) 200,00
crdito $ 200
Total 1.200,00
Es decir que slo tomaremos el crdito por lo
facturado, mientras que con el dbito se utilizar
el valor real de la operacin.
3. En todos los casos, el cmputo del crdito fiscal
ser procedente cuando l a compra o
importacin definitiva de bienes, locaciones y
prestaciones de servicios gravadas, hubieren
perfecci onado respecto del vendedor,
importador, locador o prestador de servicios,
los respectivos hechos imponibles de acuerdo
a lo previsto en los artculos 5 y 6 excepto
cuando dicho crdito provenga de las
prestaciones a que se refiere el inc. d) del art. 1,
en cuyo caso su cmputo proceder en el
perodo fiscal inmediato siguiente a aquel en el
que se perfeccion el hecho imponible que lo
origina.
4. Exi sten crdi tos fi scal es presuntos en
operaciones especiales. Ej.:
4.1. Venta de bienes usados.
5. En los casos de donaciones y entregas a ttulo
gratuito se deber reintegrar el crdito por
impuesto que hubiere utilizado por las compras
para generar tal bien.
6. No se pueden computar crditos por hechos
imponibles anteriores a la nueva situacin fiscal
(art. 16).
Ej.: Exento que pasa a gravado.
7. Adems existe en la jurisprudencia argentina
una serie de fallos que restringieron an ms la
utilizacin del crdito fiscal como:
"No habiendo factura no hay derecho al
crdito fiscal" (Isuardi SA - TFN - Sala D -
29.02.80).
"No es vlido computar crdito en facturas
cuando no exista entrega de la mercadera"
(Radio Serra SA - TFN - Sala B - 22.08.89).
"No pueden tomarse los crditos facturados
(an discriminados) por sujetos exentos"
(Tubos Transelectric SA - TFN - Sala D -
04.07.89).
"El cmputo del crdito fiscal proveniente de
inversiones de bienes de uso solo puede
efectuarse en cuotas a partir del perodo de
habilitacin del bien" (Alialis de la Patagonia
SA - CNFed. Sala III - 03.07.84).
8. Slo habr crdito fiscal en la medida que se
vinculen con operaciones gravadas cualquiera
fuese su etapa de aplicacin.
9. No se consideran vinculadas con operaciones
gravadas las compras y gastos de automviles
que no tengan para el adquirente carcter de
bienes de cambio, excepto taxis, remises,
viajantes y similares.
10. No se computan los crditos fiscales de
facturas sin clave de identificacin o con sta
vencida.
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El ejercicio fiscal en el IVA es desde hace varios aos el mes calendario; ello surge como consecuencia
de abandonar la Direccin General Impositiva el cobro por ao calendario y anticipos mensuales al fallar en
su contra el Tribunal Fiscal en cuanto a la pretencin de cobrar anticipos impagos vencida la declaracin
jurada, aunque existe una opcin anual para productores agropecuarios.
As el perodo de liquidacin se abona:
a) Por mes calendario (salvo opcin de agropecuarios)
b) Sobre base de DDJJ en formulario oficial (F.731) a partir de un aplicativo suministrado por AFIP.
Vale decir que el verdadero perodo fiscal es el mes calendario (Enero, Febrero, etc.), independiente de
la fecha de cierre del ejercicio comercial.
As la mecnica para Enero ser:
Dbitos Fiscales
- (menos) Crditos Fiscales
a pagar
Saldo Tcnico
a favor del contribuyente
Esto aparentemente simple, se complica con los sistemas vigentes de retenciones y percepciones (que
constituyen un pago a cuenta) y con la disponibilidad o no de los saldos a favor del contribuyente.
Adems, existen dos conceptos diferenciales sobre si un saldo a favor del contribuyente proviene de
ingresos directos en exceso o saldos tcnicos, ya que solo se podr actualizar automticamente el segundo
(hasta abril de 1991) y compensar con otros tributos, el primero.
}
Saldos a favor del contribuyente - (tcnicos)
Desde el 01.11.86, fecha de entrada en vigencia de la Ley N 23.349, en su artculo 20, limita la utilizacin
del saldo a favor de parte de los responsables, a la cancelacin de los dbitos fiscales que se determinen en
los ejercicios (meses) siguientes a aquel en que dicho remanente se produzca. Es decir que NO son de libre
disponibilidad como lo eran con la anterior modificacin al IVA previsto en la Ley N 22.294.
Estos saldos se actualizaban automticamente a partir del ejercicio fiscal (mes) en que se originaban y hasta
el ejercicio fiscal (mes) al que correspondan las operaciones que generaban los dbitos fiscales que los
absorban. Todo ello hasta la vigencia de la ley de convertibilidad. El esquema vigente es el siguiente:
Dbito Crdito
Ejemplo: Mes Fiscal Fiscal Saldo Observaciones
Enero 150.000 100.000 50.000 Paga
Febrero 150.000 180.000 30.000 A favor del contrib.
Marzo 150.000 140.000 10.000 A favor DGI
Para abonar Marzo se procede:
Saldo Febrero (30.000) - A pagar de Marzo (10.000) = $ 20.000 a favor del contribuyente
para el prximo mes
Este saldo (tcnico) tambin se denomina: "Saldo de 1er. prrafo del art. 24.
Saldo
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Saldo a favor del contribuyente (ingreso directo)
Si bien la ley no los define expresamente con esa denominacin, su aplicacin prctica con la nueva
disposicin del tributo se limita a las retenciones en la fuente. Las retenciones sufridas tendrn el carcter de
impuesto ingresado, correspondiendo ser computado en la Declaracin Jurada (F. 731) del perodo fiscal al
cual resulten imputables las facturas emitidas. Dicho saldo puede imputarse para cancelar dbitos -como si
fuese un saldo tcnico-, utilizndose, sin admitir prueba en contrario, que un saldo se compone en primer lugar
con la retencin practicada.
Pero tambin cabe la posibilidad de:
a) Pedir compensacin de las retenciones y percepciones con otros tributos (arts. 28 y 29 de la ley de
Procedimientos Tributarios).
b) Pedir devolucin en caso que por exceso de retenciones permanentemente genere saldo a favor.
Resumen
Todo impuesto tiene una estructura lgica. Est formado por una columna vertebral que abarca al sujeto,
al hecho imponible, a la base imponible, su tasa o alcuota y el rgimen de exenciones.
En el siguiente cuadro podemos apreciar que:
CONCEPTO EN EL I.V.A.
Sujeto Son los contribuyentes y Comerciantes, industriales,
responsables sobre prestadores de servicios,
quienes recae un impuesto productores, etc.
Hecho Es el objeto del impuesto, es a) Ventas de cosas muebles.
Imponible decir, sobre qu se paga un b) Obras, locaciones y
tributo prestaciones de servicios.
c) Importaciones definitivas
de cosas muebles.
Base Base de medicin sobre la Precio neto de venta.
Imponible cual se calcula el impuesto
Alcuota Tasa o escala a la que est 21 % Tasa general
gravada un bien, producto o 27% - Tasa diferencial
actividad. 10,5% y 13% - Ciertos hechos
imponibles (art. 28)
Impuesto En general: Dbitos fiscales (21% s/ventas)
a Pagar base imponible x alcuota -Crd. fiscales (21% s/compras);
+ Retenciones y/o Percepciones
Exenciones Sujetos o actividades que La norma es la gravabilidad,
NO deben tributar el siendo unas pocas actividades
impuesto las exentas (ej.: editoriales)